Sadraj

Sadraj..................................................................................................................................1
UVOD
Priznavanje i vrednovanje nematerijalnih sredstava , kao i izvjetavanje o njima
dugi niz godina bilo je redmet rasrave i kontraverznih stavova u ro!esionalnim
krugovima. "azlog tome je bila #injeni$a da je veoma teko objektivno de!inisati i
vrednovati budu%e ekonomske koristi od nematerijlnaog sredstva.
Vrijednost nematerijalnog sredstva oti#e od nekih nematerijalnih !aktora kao to
su rijetkost, komleksnost, visoka ro!itabilnost, ve%e trino u#e%e i dugi vijek
uotrebe.
Dugi niz godina ra#unovo&e su nabavnu vrijednost nematerijalnih sredstava
tretirali rashodima erioda kada su nastali, ili u slu#aju kada su ih eventualno evidentirali
kao sredstva, onda su ta sredstva naj#e%e isklju#ivali iz analiza u !inansijskim
izvjetajima.
'e&utim, dananja reduze%a se u znatnoj mjeri oslanjaju na nematerijalna
sredstva ( trgova#ke marke, rava na kori%enje atenata ), te ako se eli da !inansijski
izvjetaji ruaju istinit i !er rikaz !inansijskog oloaja i !inansijske usjenosti
reduze%a, onda ova sredstva moraju biti isravno iskazana.
*ematerijalnim sredstvima smatraju se+ osniva#ka ulaganja, ulaganja u
istraivanje i razvoj, kon$esije, atenti, li$en$e, autorska rava, komjuterski so!tver,
zatitni znakovi i dr.
1
1. DEFINISANJE I KLASIFIKACIJA NEMATERNIJALNIH
SREDSTAVA
*ematerijalno sredstvo je nemonetarno sredstvo
1
bez !izi#ke substan$e, koje se
moe identi!ikovati, a koje se osjeduje radi kori%enja u roizvodnji ili snabdijevanju
robom i uslugama, u svrhe iznajmljivanja, ili za administrativne namjene.
Pozitivne karakteristike nematerijalnih sredstava su+ stvaranje budu%e vrijednosti, i
kada se koriste ove%ava im se vrijednost. S druge strane, negativne karakteristike su+
niske mogu%nosti zatite, teko%a da se njima uravlja i kontrolie, rizi#na ulaganja u
nematerijalna sredstva i dr.
Patent je eksluzivno ravo, kojim se titi ronalazak koji redstavlja novo
tehni#ko rjeenje odere&enog roblema. Pravo atenta omogu%ava vlasniku da koristi,
roizvodi, rodaje i kontrolie redmet, ro$es ili aktivnost obuhva%ene od atenta bez
smetnje ili rekraja od drugih.
Koncesija je ravni odnos izme&u drave i ravnog ili !izi#kog li$a u kojem
drava ustua tom li$u ravo na kori%enje rirodnog bogatstva, javnog dobra ili vrenje
javne slube uz odre&enu nadoknadu radi ostvarivanja javnih interesa.
Licence (kao za televizijsku komaniju) #esto se daju od dravnih organa za
ravo da se uotrijebi javna imovina ili da se daju komunalne usluge (kao to je
elektri#na struje), kao i od oslovnih subjekata za ravo da se uotrijebi odre&eni
rojekat ili neka se$i!i#na usluga. Svaki ugovor o li$en$i odre&uje eriod za koji je
li$en$a unovana, kao i rava i obaveze davao$a li$en$e i korisnika li$en$e.
Istraivai tro!ovi i tro!ovi ra"voja
,straivanje je osnovno i lanirano isitivanje da bi se dobila nova nau#na ili
tehni#ka saznanja i razumjevanja (traganja za novim roizvodom ili novim ro$esom).
"azvoj je rimjena rethodno izvrenog istraivanja, da bi se dizajnirala roizvodnja
novih oboljanih materijala, roizvoda, ro$esa, sistema ili usluga rije o#etka
komer$ijalne roizvodnje.
#a!titni "naci i tr$ovinsi na"ivi (kao to je -o$a . -ola) su nazivi, simboli koji
su dati komanijama, roizvodima i uslugama. ,menima, simbolima ili drugim
identitetima za roizvod se daje zakonska zatita.
A%torso &ravo je !orma zatite data o zakonu autorima literarnih, muzi#kih,
umjetni#kih i sli#nih djela. Vlasni$ima autorskih rava su zagarantovana odre&ena
eksluzivna rava, kao to je ravo tamanja, rodaju i distribu$iju koija, snimanje djela
i drugo.
Da bi neko sredstvo bilo identi!ikovano kao nematerijalno, ono mora ored
uslova da ne osjeduje !izi#ku sustan$u i da je nemonetarno, da isunjava i uslove
reoznatljivosti, kontrole i budu%ih ekonomskih koristi.
'('( )stanov*jivost+&re&o"nat*jivost
1
/01234510 65276380 92 1084: ; <06927; =>= 65276380 ?092 @2 62 <5=A=3= ; B=?610A 108C410A
=D106; ?09= 62 A0E2 ;3857=3=.
F
De!ini$ija nematerijalnog sredstva izme&u ostalog zahtjeva da se nematerijalno
sredstvo moe identi!ikovati tako da se jasno razlikuje od gudvila. *ematerijalna imovina
se moe razlikovati od gudvila ako je izdvojiva, tj. ukoliko je reduze%e moe dati u
zaku, rodati, razmijeniti ili distribuirati navedene bude%e ekonomske koristi koje se
mogu riisati imovini. 'e&utim, mogu%nost izdvajanja nije uvijek uslov za mogu%u
identi!ika$iju, jer reduze%e moe da bude u stanju da identi!ikuje sredstvo na drugi
na#in.
Sredstvo isunjava uslov reoznatljivosti ako+
je odvojivo, tj. kada ga je mogu%e odvojiti ili razdvojiti od ravnog li$a i
rodati, renositi, li$en$irati, iznajmiti ili zamjeniti, bilo ojedina#no ili
zajedno sa riadaju%im ugovorom, sredstvom ili obavezomG ili
kada nastaje iz ugovornih ili drugih zakonskih rava, bez obzira na to da li
su ta rava renosiva ili odvojiva od ravnog ili od drugih rava i
obaveza.
'(,( Kontro*a
Hontrola odrazumijeva ravo ostvarivanja budu%ih ekonomskih koristi koje se
rilivaju od datog resursa i ravo da se drugima ograni#i ristu tim koristima. Hontrola
obi#no roizilazi iz zakonskih rava, mada to nije neohodan reduslov kontrole, jer
ravno li$e moe kontrolisati budu%e ekonomske koristi i na neki drugi na#in.
'(-( .%/%0e eono1se oristi
Iudu%e ekonomske koristi koje roizilaze iz nematerijalnog sredstva mogu
obuhvatiti ove%enje rihoda iJili utede u trokovima, ili neke druge koristi koje su
rezultat uotrebe nematerijalnog sredstva. *a rimjer, uotreba intelektualne svojine u
roizvodnom ro$esu moe smanjiti budu%e roizvodne trokove, rije nego ove%ati
budu%e rihode.
,( PRI#NAVANJE I MJERENJE NEMATERIJALNIH SREDSTAVA
*ematerijalna sredstva se mogu riznati ako su isunjeni slede%i uslovi+
izvjesnost riti$anja ekonomskih koristi u budu%nosti u reduze%e,
ouzdanost u utvr&ivanju vrijednosti datog sredstva,
mogu%nost identi!ika$ije.
Prema de!ini$iji iz Okvira za riremu i rezenta$iju !inansijskih izvjetaja, neko
sredstvo se moe riznati ako se od njega o#ekuju budu%e ekonomske koristi, dok u
slu#aju nematerijalnog sredstva te koristi moraju biti vjerovatne. Pouzdanost
riti$anja ekonomskih koristi u budu%nosti nije uvijek jednostavno utvrditi. Pravno
li$e ro$jenjuje vjerovatno%u o#ekivanih budu%ih koristi uotrebom oravdanih i
rihvatljivih retostavki koje redstavljaju najbolju o$jenu urave o skuu
ekonomskih okolnosti koje %e ostojati tokom vijeka uotrebe sredstva.
'ogu%nost davanja u zaku, mogu%nost rodaje, mogu%nost razmjene, ili
mogu%nost distibuiranja budu%ih ekonomskih koristi smatra se dokazom o tome da se
sredstvo moe identi!ikovati.
*ematerijalno sredstvo se ini$ijalno vrednuje o nabavnoj vrijednosti.
K
,('( Inicija*no &ri"navanje i 1jerenje
*ematerijalna sredstva se mogu ribaviti+
ojedina#noG
kao dio oslovne kombina$ijeG
utem dravnih dona$ijaG i
razmjenom sredstava.
,('('( Poje/inano &ri2av*janje
*emetarijalno sredstvo treba ini$ijalno (na o#etku) mjeriti na osnovu troka
nabavke.nabavne vrijednosti. Hada je u itanju izdvojeno (ojedina#no) ribavljanje
nematerijalnih sredstava, nabavna vrijednost se utvr&uje uobi#ajeno kao nabavna
$ijena koja uklju#uje direktne (zavisne) trokove uz odbitak trgovinskih ousta ili
olaki$a. *abavna vrijednost ojedina#no ribavljenog nematerijalnog sredstva
obi#no se moe ouzdano izmjeriti, osebno ako je naknada rilikom kuovine u
obliku gotovine ili drugog monetarnog sredstva.
,('(,( Pri2av*janje ao /io &os*ovne o12inacije
Lko je nematerijalno sredtvo kuljeno kao dio oslovne kombina$ije (sajanja)
onda se njegova nabavna vrijednost zasniva na otenoj (!er) vrijednosti na dan
nabavke, bez obzira da li je to nematerijalno sredstvo rije oslovne kombina$ije bilo
riznato u oslovnim knjigama kuljenog reduze%a. Mer vrijednost nematerijalnog
sredstva ribavljenog u oslovnoj kombina$iji obi#no se moe ouzdano izmjeriti i
riznati odvojeno od gudvila.
F
Mer vrijednost na datum ribavljanja moe se utvrditi
kori%enjem+
trine $ijeneG
$ijene oslednje sli#ne transak$ije za sli#na sredstvaG
osebnih tehnika za ro$jenu !er vrijednosti na indirektan na#in.
Da bi bilo riznato nematerijalno sredstvo ribavljeno u oslovnoj kombina$iji
mora biti odvojivo, to je onekad mogu%e samo ako se ono osmatra kao dio drugog
sa njim ovezanog nemeterijalnog sredstva i takva grua sredstava riznaje se kao
zasebno sredstvo odvojeno od gudvila. -ilj je da se iz gudvila izdvoji to je vie
mogu%e reoznatljivih nematerijalnih sredstava.
Pri1jer '.
K
Prilikom kuovine izdava#ke ku%e, komanija L ( ribavila$ ) je zasebno
identi!ikovala dva nematerijalna sredstva + izdava#ki naziv #asoisa i bazu odataka o
retlatni$ima. S obzirom da se bazama odataka trguje, njihovu !er vrijednost je mogu%e
utvrditi. 'e&utim !er vrijednost izdava#kog naziva #asoisa nije mogu%e ouzdano
izmjeriti, zbog #ega se ono ne moe rodati odvojeno od ovezane baze odataka o
retlatni$ima. ,z tog razloga, ova dva nematerijalna sredstva se riznaju kao jedno
sredstvo i !er vrijednost se utvr&uje kao da se radi o jednom sredstvu.
,('(-( Pri2av*janje &%te1 /ravni3 /onacija
F
N;78=> 64 54C;10807638210O 46<2?34 . ?474 ?;<4: <5=>=?0A ?;<08=12 <527;D2@4 <>43= 8=P2 12O0
P30 =D106= B25 85=9271063 652763484 30O <527;D2@4 74 6; 62 01= ?;<084>= <0927=14C10.
K
QD805+ QDA9212 ; /2R;1454071=A 54C;1080763821=A S3417457=A4 ,, 7=0, 4<5=> FTTU. O07=12
V
*ematerijalno sredstvo moe biti ribavljeno beslatno ili za nominalnu naknadu,
utem dravne dona$ije nr. rava aerodromske iste, li$en$e za rad radio o televizijskih
stani$a i dr. Pravno li$e moe odabrati da ini$ijalno riznavanje nematerijalnog sredstva
i dravne dona$ije izvri o !er vrijednosti ili alternativno o nominalnom iznosu
uve%anom za sve izdatke koji se mogu direktno riisati riremi sredstava za njegovu
namjeravanu uotrebu.
,('(4( Pri2av*janje ra"1jeno1 sre/stava
Lko se nematerijlno sredstvo ribavlja razmjenom za sli#no nematerijalno sredstvo,
nabavna vrijednost se mjeri o !er . trinoj vrijednosti, to vai i za razmjenu sredstava
za ak$ije, osim ako transak$ija razmjene nema komer$ijalnu sutinu
V
ili ako se !er
vrijednost rimljenog sredstva ne moe ouzdano izmjeriti. Lko se ribavljeno sredstvo
ne mjeri o !er vrijednosti, njegovu nabavnu vrijednost redstavlja knjigovodstvena
vrijednost datog sredstva.
-( Interno $enerisana ne1aterija*na sre/stva
-('( Interno $enerisani $%/vi*
,nterno generisan gudvil ne treba riznati kao sredstvo jer nezadovoljava kriterije
za de!inisanje nematerijalne imovine. ,nterno roizvedeni gudvil se ne riznaje kao
sredstvo zato to nije resurs koji se moe identi!ikovati ( tj. ne moe se odvojiti od
reduze%a i ne nastaje iz ugovornih ili drugih zakonskih rava ), koji je od
kontrolom ravnog li$a i koje se moe ouzdano mjeriti rema nabavnoj vrijednosti.
-(,( 5sta*a interno $enerisana ne1aterija*na sre/stva
Da bi se ro$ijenilo da li interno generisano nematerijalno sredstvo isunjava
uslove za riznavanje, ravno li$e klasi!ikuje stvaranje sredstava u dvije !aze ulaganja+
1. !azu istraivanja i
F. !azu razvoja.
Ukoliko reduze%e ne moe da razlikuje !azu istraivanja od !aze razvoja internog
rojekta kako bi kreiralo nematerijalno sredstvo, reduze%e tretira izdatke za taj rojekat
kao da su nastali u !azi istraivanja.
Fa"a istraivanja
*ema nematerijalnog sredstva koje roisti#e iz istraivanja koje bi se riznalo kao
sredstvo. "ashod o osnovu istraivanja treba se riznati kao rashod u momentu
njegovog nastajanja. *aime, u !azi istraivanja rojekta, reduze%e ne moe da rikae
da nematerijalno sredstvo egzistira i da %e vjerovatno roizvesti budu%e ekonomske
koristi. Wbog toga, ovaj rashod se uvijek riznaje kao troak kada je nastao. ) aktivnosti
istraivanja sadaju+ aktivnosti usmjerene na ribavljanje novog znanjaG isitivanje,
evalua$ija i !inalna selek$ija rimjene rezultata istraivanja ili drugih saznanjaG traganje
za alternativama materijala, ure&aja, roizvoda, ro$esa, sistema ili usluga i !ormulisanje,
dizajn, vrednovanje i !inalni izbor mogu%ih alternativa za nove oboljane materijale,
ure&aje, roizvode, ro$ese, sisteme ili usluge.
V
X54164?:=94 54DA9212 =A4 ?0A25:=94>1; 6;P3=1; 4?0, 14 <5=A925, <06309= D14C4914 54D>=?4 =DA2R;
5=D=?4, 852A216?0O 546<05274 = =D1064 O0308=16?=Y 30?084 07 <5=AZ210O = 7430O 65276384.
[
Fa"a ra"voja
*ematerijalnu imovinu koja roisti#e iz !aze razvoja treba riznati samo ako
reduze%e moe da dokae slede%e+
da je tehni#ka ivodljivost komletiranja nematerijalnog sredstva takva da je ono
rasoloivo za kori%enje ili rodajuG
njegovu namjeru da komletira nematerijalno sredstvo, i da ga koristi ili da ga
rodaG
njegovu sosobnost da koristi ili roda nematerijalno sredstvoG
na#in na koji %e nematerijalno sredstvo generisati budu%e ekonomske koristiG
dostunost adekvatnih tehni#kih, !inansijskih i drugih resursa za komletiranje
!aze razvoja i za uotrebu ili rodaju nematerijalnog sredstvaG
sosobnost da ouzdano vrednuje izdatke riisive nematerijalnom sredstvu
tokom njegovog razvoja.
Primjeri aktivnosti koje redstavljaju razvoj su+
rojektovanje, konstruk$ija i testiranje rototiova i modela, rije roizvodnje
i uotrebe,
rojektovanje alata, ribora, modela i kalua u skladu sa novom tehnologijom,
rojektovanje, konstruk$ija i !unk$ionisanje ilot ostrojenja, koje nije
dostiglo nivo ekonomske oravdanosti za komer$ijalnu roizvodnju.
,nterno generisane trgovinske marke, naslovne strane novina, naslovi ublika$ija,
liste kua$a i stavke koje su sutinski sli#ne ne riznaju se kao nematerijalna sredstva.
\ako&e, izda$i na interno generisanim trgovinskim markama, naslovnim strani$ama
novina, naslovima ublika$ija, listama kua$a i stavkama koje su sutinski sli#ne ne
mogu se razlikovati od trokova razvoja djelatnosti kao $jeline, a se samim tim ne
riznaju kao nematerijalna sredstava.
-(-( Na2avna vrije/nost interno $enerisano$ ne1aterija*no$ sre/stva
*abavna vrijednost interno generisanog nematerijalnog sredstva je zbir nastalih
rashoda od dana kada je nematerijalno sredstvo rvi ut udovoljilo kritrijumu
riznavanja. Ona obuhvata sve direktno riisive trokove neohodne za kreiranje,
roizvodnju i riremu sredstva da bi ono bilo ososobljeno za !unk$ionisanje u skladu
sa namjeravanom uotrebom odre&enom od strane urave. \roak uklju#uje+
rashode materijala i usluga kori%enih ili otroenih u internom
roizvo&enju nematerijalnog sredstva,
late, nadni$e i ostale trokove vezane za zaoslene direktno angaovane
u stvaranju sredstva,
svaki rashod koji se direktno riisuje roizvedenom sredstvu kao to su
naknade registrovanja zakonskog rava i otisa atenata i li$en$i koje su
kori%ene da roizvedu sredstvo,
oti rashodi koji su otrebni da se roizvede sredstvo i koji se mogu, na
razumnoj osnovi, alo$irati na sredstvo.
Stavke koje nisu komonente nabavne vrijednosti interno generisanog
nematerijalnog sredstva su+ rashodi rodaje, administra$ije i ostali generalni oti
trokovi, osim trokova koji se direktno mogu riisati riremi sredstva za njegovu
U
uotrebuG jasno identi!ikovane nee!ikasnosti i o#etni oerativni gubi$i nastali rije nego
to je sredstvo ostvarilo lanirani nivo er!ormansi, kao i trokovi obuke osoblja za
kori%enje sredstva.
-(4( Pri"navanje ras3o/a
"ashod nematerijalne stavke treba riznati kao rashod onda kada je nastao osim u
slu#ajevima+
a) kada ne #ine dio nabavne vrijednosti nematerijalnog sredstva koja isunjava
uslove za riznavanje, ili
b) ukoliko je stavka ribavljena u oslovnom sajanju tj. utem kuovine i ne
moe se riznati kao izdvojeno nematerijalno sredstvo, tako da u ovom slu#aju rashod %e
#initi dio iznosa riisanog gudvilu na datum ribavljanja.
U odre&enim slu#ajevima, rashod je nastao da obezbjedi budu%e ekonomske
koristi reduze%u, ali nije ribavljeno ili kreirano bilo kakvo nematerijalno sredstvo koje
bi se moglo riznati. U ovakvim slu#ajevima, rashod se riznaje kao troak kada je nastao
( na rimjer, rashod istraivanja se uvijek riznaje kao troak kada je nastao ). Drugi
rimjeri rashoda koji se riznaju kao troak kada je nastao uklju#uju slede%e+
rashod o#etnih aktivnosti ( trokovi okretanja osla ), ukoliko ovaj
rashod nije obuhva%en nabavnom vrijedno%u nekretnine, ostrojenja i
oreme u skladu sa '"S 1U . *ekretnine, ostrojenja i orema,
rashod obu#avanja,
rashod oglaavanja i romotivnih aktivnosti,
rashod remjetanja i reorganiza$ije dijela ili $ijelog reduze%a.
4( VREDN5VANJE NAK5N PRI#NAVANJA
Osnovni postupak
*akon o#etnog utvr&ivanja . riznavanja nematerijalno sredstvo treba
mjeriti o njegovoj nabavnoj vrijednosti ili $ijeni kotanja, umanjenoj za akumulirani
otis ( isravku vrijednosti ) i bilo kakve akumulirane imaritetne gubitke ( gubitak od
umanjenja ).
[
Dozvoljeni alternativni postupak
*akon o#etnog riznavanja, nematerijalno sredstvo treba dalje da se vodi o
revalorizovanom iznosu koji redstavlja njegovu !er vrijednost na datum revaloriza$ije
umanjenu za naknadnu akumulisanu amortiza$iju i sve naknadne akumulisane
imaritetne gubitke. "evaloriza$iju u $ilju utvr&ivanja !er vrijednosti nematerijalne
imovine treba utvrditi na osnovu odataka sa aktivnog trita. Lktivno trite, rema
de!ini$iji iz standarda je trite na kome ostoje slede%i uslovi+
] redmeti kojima se trguje na tritu su homogeni,
] u bilo koje vrijeme mogu se rona%i sremni ku$i i rodav$i, i
] $ijene su dostune javnosti.
Dozvoljeni alternativni ostuak (tretman) ne dozvoljava+
revaloriza$iju nematerijalnih ulaganja koja rethodno nisu utvr&ena,
odnosno riznata kao sredstvoG ili
[
QA<45=3231= O;^=34? 92 =D106 D4 ?09= ?_=O080763821= =D106 65276384 <52A4P;92 _2O08
1470?147=8= =D106. `470?147=84 85=9271063 92 1230 <5074914 :=9214 65276384 =>= _2O084
85=9271063 ; ;<0352^=, ; D48=61063= 07 30O4 ?094 92 07 32 78=92 85=9271063= 82@4.
a
ini$ijalno utvr&ivanje nematerijalnih sredstava u drugim iznosima osim
njihove nabavne vrijednosti, odnosno $ijene kotanja.
Ukoliko se nematerijalno sredstvo ne moe revalorizovati zbog toga to nema
aktivnog trita za odre&eno sredstvo, sredstvo treba voditi o njegovoj nabavnoj
vrijednosti, odnosno $ijeni kotanja umanjenoj za izvrene isravke i gubitke usled
umanjenja vrijednosti.
Lko se knjigovodstveni iznos nematerijalnog sredstva ove%ava usled
revaloriza$ije, za ovaj orast treba direktno zaduiti nematerijalno sredstvo u korist
kaitala od naslovom revaloriza$ione rezerve i obrnuto u slu#aju snienja
knjigovodstvenog iznosa zbog revaloriza$ije. Humulativni revaloriza$ioni viak, koji je
uklju#en u ravaloriza$ione rezerve, moe se renijeti direktno u nerasore&enu dobit u
trenutku kada se taj viak revalorizuje ( kada se sredstvo roda ili ovu#e iz uotrebe ).
Pri1jer -
U
Preduze%e je u januaru FTTK. godine kuilo li$en$u o nabavnoj $ijeni od 1[.TTT.
H'. Vijek trajanja li$en$e je [ godina. Preduze%e amortizuje nematerijalna sredstva
rimjenom ravolinijske metode. *a dan K1. de$embra FTT[. godine, nabavna vrijednost
li$en$e iznosi 1[.TTT H', a njena akumulisana amortiza$ija b.TTT H', ro$ijenjena !er
vrijednost li$en$e na taj dan iznosi U.UTT H'.
"evaloriza$ija li$en$e vri se na slede%i na#in+
Hnjigovodstvena vrijednost 1[.TTT . b.TTT c U.TTT
Mer vrijednost U.UTT
Stoa revaloriza$ije c !er vrijednostJknjigovodstvena vrijednost 1.1
"evalorizovana nabavna vrijednost 1[.TTT d 1.1 c 1U.[TT
"eavorizovana akumulisana amortiza$ija b.TTT d 1.1 c b.bTT
6( AM5RTI7ACIJA I VIJEK )P5TRE.E
NEMATERIJALNIH SREDSTAVA
Lmortiza$ija se uobi#ajeno riznaje kao troak, ali mogu%e je i da se ura#una u
knjigovodstvenu vrijednost drugog sredstva i to kada reduze%e obavlja roizvodnu
djelatnost. Osnovi$u za obra#un amortiza$ije redstavlja istorijski troak (nabavna
vrijednost) ili revalorizovani iznos, ako reduze%e koristi dozvoljeni alternativni ostuak
umanjen za rezidualnu vrijednost na kraju ivotnog vijeka sredstva. Wa rezidualnu
vrijednost (ostatak vrijednosti), naj#e%e treba retostaviti da je jednaka nuli, osim ako
je+
a ) ugovorena rodaja tog sredstva o isteku korisnog vijeka trajanjaG
b ) u situa$iji kada ostoji aktivno trite za to sredstvoG i
$ ) kada je vjerovatno da %e takvo trrite ostojati i na kraju korisnog vijeka
trajanja.
"ezidualna vrijednost se ro$jenjuje kori%enjem $ijena koje su reovladavale na
dan nabavke tog sredstva. eednom utvr&ena rezidualna vrijednost se kasnije ne moe
ove%avati, osim rilikom revaloriza$ije, i to kori%enjem $ijena koje su reovladavale na
dan revaloriza$ije.
Vijek uotrebe nematerijalnog sredstva moe biti kona#an ili neodre&en.
*eodre&en vijek uotrebe ne zna#i beskona#an vijek uotrebe, jer ga ograni#avaju razni
U
QD805+ =DA9212 ; /2R;145071=A f4C;1080763821=A S3417457=A4 ,, 7=0, 4<5=> FTTU. O07=12
g
ekonomski i zakonski !aktori. eedan od zakonskih !aktora moe biti romjena zakona koji
li$en$e stavlja na onovno li$en$iranje, a ekonomski !aktor moe biti nestabilna tranja
za roizvodima koje odba$uje to sredstvo, o#ekivane ak$ije konkurenata, romjene u
tehnologiji i itd. Pravno li$e %e smatrati da nematerijalno sredstvo ima neodre&en vijek
uotrebe kada se, na osnovu analize svih !aktora, ne moe de!inisati vremenski eriod u
kome se o#ekuje da %e sredstvo generisati neto rilive gotovine. "a#unovodstveni
obuhvat nematerijalnog sredstva zasnovan je na njegovom uotrebnom vijeku.
*ematerijalno sredstvo sa kona#nim vijekom uotrebe se amortizuje, a nematerijalno
sredstvo sa neodre&enim vijekom se ne amortizuje.
Uotrebni vijek nematerijalnog sredstva koje nastaje iz ugovornog ili nekog
drugog zakonskog rava, ne moe remaiti eriod ugovornog ili drugog zakonskog
rava, ali moe biti kra%i od tog erioda. Lko se ugovorna ili druga zakonska rava
moraju obnavljati, njihov vijek uotrebe obuhvata eriod za koje se ravo obnavlja, samo
ako ostoje dokazi da %e ravno li$e obnoviti ravo bez zna#ajnih trokova.
.Lmortiza$ija nematerijalnog sredstva sa kona#nim vijekom uotrebe, vri se u
rin$iu na isti na#in kao i amortiza$ija bilo kojeg drugog materijalnog sredstva.
Lmortiza$ioni iznos nematerijalnog sredstva sa kona#nim vijekom uotrebe, treba
alo$irati na sistemskoj osnovi tokom njegovog vijeka uotrebe, koji se utvr&uje na
osnovu najbolje ro$jene. Lmortizovanje nematerijalnog sredstva zao#inje kada je
sredstvo sremno za uotrebu, tj. kada se nalazi na loka$iji i u stanju koje je neohodno
za njegovo !unk$ionisanje u skladu sa namjeravanom uotrebom.
Sa amortizovanjem sredstva se restaje kada se sredstvo klasi!ikuje kao sredstvo
namjenjeno za rodaju ili kada je sredstvo isknjieno. 'e&utim sa amortizovanjem se ne
restaje ako se sredstvo trenutno ne koristi, osim u slu#aju kada je ono ve% u otunosti
amortizovano.
hto se ti#e troka amortiza$ije, on se u svakom eriodu riznaje u bilansu usjeha,
osim ako nekim drugim standardom nije douteno ili zahtijevano da troak amortiza$ije
uklju#i u knjigovodstvenu vrijednost datog sredstva.
*ematerijalno sredstvo sa neodre&enim vijekom uotrebe se ne amortizuje, ali se
njegovo eventualno obezvre&enje rovjerava najmanje jednom godinje, odnosno uvijek
kada ostoje indika$ije da bi sredstvo moglo biti obezvrje&eno.
8( 5.E#VRJE9ENJE: P5VLA;ENJE I 5T)9ENJE NEMATERIJALNIH
SREDSTAVA
8('( 52e"vrje<enje ne1aterija*ni3 sre/stava
Da bi se utvrdilo da li je dolo do umanjenja vrijednosti nematerijalnog sredstva,
reduze%e rimjenjuje '"S KU . Obezvrje&enje sredstava. Ovaj standard objanjava
kako reduze%e rovjerava knjigovodstveni iznos svojih sredstava, kako odre&uje iznos
sredstava koji se moe nadoknaditi i kada riznaje ili isravlja gubitak od umanjenja
vrijednosti. Preduze%e treba da ro$jeni nadoknadivi iznos slede%ih nematerijalnih
sredstava najmanje na kraju svake godine, #ak i kada nema risutnih indika$ija da %e se
vrijednost sredstva smanjiti i to u slu#aju kada+
nematerijalno sredstvo koje jo nije rasoloivu za kori%enjeG i
nematerijalna sredstva koja su amortizovana tokom erioda dueg od
dvadeset godina od datuma kada je sredstvo rasoloivu za uotrebu.
b
Sosobnost nematerijalnog sredstva da roizvodi zadovoljavaju%e budu%e
ekonomske koristi kao nadoknadu za svoj troak, obi#no je redmet velike neizvjesnosti
sve dok sredstvo nije rasoloivo za uotrebu. Wbog toga, ovaj standard zahtjeva da
reduze%e najmanje jednom godinje testira umanjenje knjigovodstvenog iznosa
nematerijalnog sredstva koje jo nije rasoloivo za uotrebu.
8(,( Pov*aenje i" %&otre2e i ot%<ivanje
*ematerijalno sredstvo treba isklju#iti iz bilansa stanja o otu&enju ili kada se ne
o#ekuju budu%e ekonomske koristi od njegovog kori%enja i otom otu&enja.
Dobi$i ili gubi$i koji roisti#u iz restanka kori%enja ili otu&enja nematerijalnog
sredstva trebaju se odrediti kao razlika izme&u neto rihoda od otu&enja i
knjigovodstvenog iznosa sredstva i treba ih riznati kao rihod ili rashod u bilansu
usjeha.
Ukoliko je nametrijalno sredstvo razmjenjeno za sli#no sredstvo, troak
ribavljenog sredstva je jednak knjigovodstvenom iznosu otu&enja sredstva, tako da
nema ni dobitka ni gubitka.
*ematerijalno sredstvo koje je isklju#eno iz aktivnog kori%enja i osjeduje se
zbog kasnijeg otu&enja, rikazuje se o knjigovodstvenom iznosu na dan kada je sredstvo
ovu#eno iz aktivne uotrebe.
=( 5.JAVLJIVANJE
Minansijski izjetaji za svaku klasu nematerijalnih sredstava, razlikuju%i ri tom
interno roizvedena nematerijalna sredstva i druga nematerijalna sredstva, treba da
objave slede%e+
vijek uotrebe ili kori%ene stoe amortiza$ijeG
kori%ene metode amortiza$ijeG
bruto knjigovodstveni iznos i isravka vrijednosti na o#etku i na kraju
eriodaG
ozi$ije iz bilansa usjeha u koje je uklju#en iznos amortiza$ije
nematerijalnih sredstava,
uskla&ivanje knjigovodstvene vrijednosti na o#etku i na kraju erioda,
iskazuju%i sve romjene koje su nastale u analiziranom eriodu,
ojedina#no o njihovim ojavnim obli$ima.
U slu#aju nematerijalnog sredstva sa neodre&enim vijekom uotrebe, ravno li$e
treba da objavi knjigovodstvenu vrijednost sredstva i razloge zbog kojih je vijek uotrebe
tog sredstva ro$ijenjen kao neodre&en.
Pojedinano znaajna nematerijalna sredstva
Pravno li$e treba, tako&e, da objavi vrstu, knjigovodstvenu vrijednost i reostali
amortiza$ioni eriod za svako ojedina#no nematerijalno sredstvo koje je zna#ajno za
!inansijske izvjetaje u $jelini.
Prilikom de!inisanja da li je neko ojedina#no nematerijalno sredstvo zna#ajno u
obzir treba uzeti, na rimjer+
udio njegove nabavne ili knjigovodstvene vrijednosti u nematerijalnim i ukunim
sredstvimaG
iznos rashoda nastalih o osnovu tog sredstva u toku erioda (trokovi
amortiza$ije iJili obezvrje&enja.
1T
Promjena raunovodstvene procjene
Od ravnog li$a se zahtijeva da objavi rirodu i iznos romjene ra#unovodstvene
ro$jene koja ima zna#ajan uti$aj na teku%i eriod ili se o#ekuje da %e imati zna#ajan
uti$aj u narednim eriodima. \akva objavljivanja mogu nastati usled romjene+ ro$jene
vijeka uotrebe nematerijalnog sredstva, metode amortiza$ije ili rezidualne vrijednosti.
Pribavljanje putem dravnih donacija
Wa nematerijalna sredstva koja su ribavljena osredstvom draavne dona$ije i koja
su ini$ijalno riznata o !er vrijednosti, otrebno je objaviti slede%e in!orma$ije+
!er vrijednost koja je ini$ijalno riznata za ta sredstva,
njihovu knjigovodstvenu vrijednost,
da li se ta sredstva nakon o#etnog riznavanja vrednuju o metodi nabavne
vrijednosti ili metodi revaloriza$ije.
Revalorizacija
Lko se namaterijalna sredstva vode o revalorizovanoj vrijednosti, od ravnog li$a se
zhtijeva da objavi slede%e in!orma$ije+
datum kada je izvrena revaloriza$ija (o gruama sredstava)G
knjigovodstvenu vrijednost revalorizovanih nematerijalnih sredstavaG
knjigovodstvenu vrijednost koja bi bila riznata da je kori%ena metoda nabavne
vrijednostiG
iznos revaloriza$ionog vika koji se odnosi na nematerijlna sredstva na o#etku i
na kraju erioda, ukazuju%i na njihova kretanja tokom erioda.
Ostalo
Osim ovih otrebno je objaviti i in!orma$ije o+
ostojanju i knjigovodstvenoj vrijednosti nematerijalnih sredstava nad kojim
je vlasnitvo ograni#eno, kao i knjigovodstvenu vrijednost nematerijalnih
sredstava zaloenih kao obezbje&enje la%anja obavezaG
iznos ugovornih obaveza nastalih ribavljanjem nematerijalnog sredstva.
11
>( #AKLJ);AK
Poslednjih godina de!ini$ija stalnih nematerijalnih sredstava se mijenjala
okuavaju%i da se obezbjedi bolje razumjevanje samog ojma nematerijalna sredstva,
kao i laka komunika$ija izme&u istraiva#a menadera i korisnika !inansijskih
in!orma$ija. *ematerijalna sredstva su de!inisana u '"S Kg kao reoznatljiva
nenov#ana imovina bez !izi#ke sustan$e, koja se dri radi kori%enja u roizvodnji i
isoru$i roizvoda, radi iznajmljivanja drugima ili u administrativne svrhe.
'oe se zaklju#iti da, iako je od tradi$ionalnog ra#unovodstvenog sistema koji
nije riznavao nematerijalna sredstva do danas situa$ija mnogo bolja, jo uvijek
!inansijsko izvjetavanje nije uhvatilo korak sa rastu%im u#e%em nematerijalnih ulaganja
u aktivi mnogih komanija #iji se rast duguje isklju#ivo nematerijalnim sredstvima.
U raksi se javljaju dileme da li odre&enu imovinu, ili sredstva uloena u njeno
ribavljanje ili kreiranje, riznati kao nemateriijalno sredstvo ili ne. Prema '"S Kg,
nematerijalno sredstvo se riznaje kada je vjerovatno da %e budu%e ekonomske koristi od
tog sredstva riti$ati ravnom li$u i kada je nabavna vrijednost nematerijalnog sredstva
ouzdano mjerljiva.
Postoje%i !inansijski izvjetaji ne riznaju ve%inu nematerijalnih sredstava u aktivi
( osebno je ovde rije# o trokovima istraivanja i razvoja, lojalnosti kua$a,
inova$ijama, humanom kaitalu ). Ova sredstva se rikazuju kao rashodi u bilansu
usjeha kada su nastali.
Lko se eli da !inansijski izvjetaji zaista ruaju istinit i !er rikaz !inansijkog
oloaja i !inansijske usjenosti reduze%a, onda ova sredstva moraju biti isravno
iskazana. Posledi$e nerazvijenog sistema !inansijskog izvjetavanja o nematerijalnim
sredstvima mogu biti+
in!orma$iona asimetrija izme&u onih koji znaju status nematerijalnih
sredstava i ostalih nein!ormisanih investitoraG
abnormalni ro!it za one koji trguju na bazi oznavanja ovih in!orma$ijaG
smanjenje ovjerenja invastitoraG
ove%anje trokova kaitalaG
umanjen kororativni rast i relativno slaba ekonomija zemlje u $jelinu.
'oe se zaklju#iti da je neohodno da se obrati ve%a anja na ineoiljiva
sredstvaj, koja o mnogima ne #ine zna#ajan dio imovine reduze%a, ali koja imaju i te
kako veliki uti$aj na imovinski, !inansijski i rinosni oloaj reduze%a.
1F
?( LITERAT)RA
krua autora, ,zmjene u me&unarodnim ra#unovodstvenim standardima ,, dio,
Savez "a%unovo&a i "evizora "eublike Srske, aril FTTU. godine
krua autora, Primjena kontnog okvira za reduze%a i zadruge, Iijeljina, mart,
FTTT. godine
'alini%,S., Minansijsko ra#unovodstvo,Ieograd, FTTU. godine
'e&unarodni standardi !inansijskog izvjetavanja ( 'SM, ), Savez ra#unovo&a i
revizora "eublike Srske, FTTV. godine
Pro!esionalna regulativa u ra#unovodstvu+ riru#nik za ro!esionalne ra#unovo&e,
Savez ra#unovo&a i revizora Srbije, Ieograd, FTTK. godine
hkari% . eovanovi%, H., Minansijsko ra#unovodstvo
1K