MRS 1 PREZENTIRANJE FINANSIJSKIH IZVJETAJA

Financijski izvjetaji ope namjene (koji se spominju kao financijski izvjetaji) su oni koji su namijenjeni zadovoljavanju potreba korisnika koji nisu u mogunosti od subjekta zatraiti da svoje izvjetaje sastavlja na nain koji udovolji njihovim posebnim potrebama za informacijama. Neizvedivo Primjena zahtjeva je neizvediva kada ga subjekt ne moe primijeniti nakon svih razumnih nastojanja da to uini. Meunarodni standardi financijskog izvjetavanja (MSFI) su standardi i tumaenja koje je usvojio Odbor za meunarodne raunovodstvene standarde (IASB). Oni obuhvaaju: (a) Meunarodne standarde financijskog izvjetavanja (b) Meunarodne raunovodstvene standarde i (c) Tumaenja Odbora za tumaenje meunarodnog financijskog izvjetavanja (IFRIC) i biveg Stalnog odbora za tumaenje. Znaajno Izostavljanje ili pogreno prikazivanje stavki je znaajno ako moe, pojedinano ili skupno, utjecati na ekonomske odluke korisnika donesene na osnovi financijskih izvjetaja. Znaajnost ovisi o veliini i vrsti izostavljene ili pogreno prikazane stavke i prosuuje se u odnosu na dane okolnosti. Veliina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija, moe biti odluujui imbenik. Biljeke sadre informacije kao dopunu onima koje su prezentirane u bilanci, izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti, odvojenom raunu dobiti i gubitka (ako se prezentira), izvjetaju o promjeni kapitala i izvjetaju o novanim tokovima. U biljekama se navode tekstualan opis ili ralamba stavki objavljenih u tim izvjetajima i informacije o stavkama koje ne ispunjavaju uvjete za priznavanje u tim izvjetajima. Ostala sveobuhvatna dobit obuhvaa stavke prihoda i rashoda, ukljuujui usklade prilikom reklasifikacije, koje se ne priznaju kao dobit ili gubitak kako to nalau ili doputaju drugi MSFI-jevi stavke ukljuuju. (a) promjene revalorizacijskih rezervi (v. MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema i MRS 38 Nematerijalna imovina) (b) aktuarske dobitke, odnosno aktuarske gubitke po planovima definiranih primanja koji se priznaju u skladu s tokom 93.A MRS-a 19 Primanja zaposlenih (c) dobitke ili gubitke proizale iz preraunavanja financijskih izvjetaja inozemnog poslovanja (v. MRS 21 Uinci promjena teajeva stranih valuta) (d) dobitke ili gubitke proizale iz ponovnog mjerenja financijske imovine raspoloive za prodaju (v. MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje) (e) dobitke ili gubitke koji se odnose na uinkoviti dio zatite novanog toka (v. MRS 39). Vlasnici su imatelji instrumenata razvrstanih kao kapital. Dobit ili gubitak je ukupan prihod umanjen za rashode, iskljuujui sastavne dijelove ostale sveobuhvatne dobiti. Reklasifikacijske usklade su iznosi reklasificirani u dobit ili gubitak tekueg razdoblja koji su u tekuem ili prethodnom razdoblju bili priznati u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti. Ukupna sveobuhvatna dobit se odnosi na promjene kapitala tijekom razdoblja koje su proizale iz transakcija i drugih dogaaja, osim promjena koje su proizale iz transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika. Pojmovi su opisani u MRS-u 32 Fin. instrumenti: prezentiranje i koriste se u ovome Stand.u znaenju odreenom u MRS-u 32: (a) fina. instrumenti s opcijom prodaje razvrstani kao vlasniki instrumenti (opisani u tokama 16.A i 16.B MRS-a 32) (b) instrument koji subjektu nalae obvezu da isporui drugoj strani razmjeran udjel u neto imovini subjekta samo prilikom likvidacije i razvrstan je kao vlasniki instrument (opisan u tokama 16.C i 16.D MRS-a 32) FINANCIJSKI IZVJETAJI Svrha financijskih izvjetaja Financijski izvjetaji su strukturirani prikaz financijskog poloaja i financijske uspjenosti subjekta. Cilj je financijskih izvjetaja ope namjene pruiti informacije o financijskom poloaju, financijskoj uspjenosti i novanim tokov (a) imovini (b) obvezama (c) kapitalu (d) prihodima i rashodima, ukljuujui dobitke i gubitke (e) uplate vlasnika i isplate vlasnicima po osnovi kapitala u njihovom svojstvu vlasnika i (f) novanim tokovima subjekta. Sastavni dijelovi financijskih izvjetaja (a) izvjetaj o financijskom poloaju na kraju razdoblja (b) izvjetaj o sveobuhvatnoj dobiti razdoblja (c) izvjetaj o promjenama kapitala tijekom razdoblja (d) izvjetaj o novanim tokovima tijekom razdoblja (e) biljeke, koje obuhvaaju saetak vanih raunovodstvenih politika i druga objanjenja i (f) izvjetaj o financijskom poloaju na poetku najranijeg usporednog razdoblja Opa obiljeja Fer prezentiranje i sukladnost s MSFI-jevima Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 1

17. U gotovo svim sluajevima, fer prezentiranje se postie postupanjem u skladu s primjenjivim MSFI-jevima. Fer prezentiranje takoer zahtijeva da subjekt: (a) izabere i primijeni raunovodstvene politike u skladu s MRS-om 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke. MRS 8 navodi hijerarhiju mjerodavnih uputa koje menadment razmatra u sluajevima nepostojanja MSFI-ja koji se specifino primjenjuje na neku stavku (b) prezentira informacije, ukljuujui raunovodstvene politike, na nain koji prua relevantne, pouzdane, usporedive i razumljive informacije, (c) objavi dodatne podatke kada sukladnost s odreenim zahtjevima MSFI-jeva nije dovoljna da bi omoguila korisniku da razumije utjecaj odreenih transakcija, drugih dogaaja i uvjeta na financijski poloaj i financijsku uspjenost subjekta. 20. Kada subjekt odstupa od zahtjeva nekog MSFI-ja temeljem toke 19., duan je objaviti: (a) da je menadment zakljuio kako financijski izvjetaji realno prikazuju financijski poloaj, financijsku uspjenost i novane tokove subjekta; (b) da se postupilo u skladu s primjenjivim MSFI-jevima, osim to se radi realnog prezentiranja odstupilo od odreenog zahtjeva (c) naziv MSFI-ja od kojega je subjekt odstupio, prirodu odstupanja, ukljuujui postupak kojeg bi predmetni MSFI nalagao, razlog iz kojeg bi taj postupak u danim okolnostima bio obmanjujui u toj mjeri da bi bio proturjean cilju financijskih izvjetaja navedenom u Okviru te usvojeni postupak i (d) za svako prezentirano razdoblje, financijski uinak odstupanja na svaku financijskih izvjetaja koja bi bila iskazana da se izvjetavalo u skladu sa zahtjevom. Neogranienost vremena poslovanja Pri sastavljanju financijskih izvjetaja menadment treba procijeniti sposobnost subjekta da nastavi poslovati u vremenski neogranienom razdoblju. Prijeboj - Imovinu i obveze ili prihode i rashode ne smije prebijati, osim ako prijeboj ne nalae ili doputa neki MSFI. MRS 18 Prihodi definira pojam prihoda i zahtijeva da se mjere po fer vrijednosti primljene naknade ili potraivanja, uzimajui u obzir iznose trgovakih popusta i koliinskih rabata koje odobrava subjekt npr. 1. dobici i gubici od otuenja dugotrajne imovine, ukljuujui ulaganja i poslovnu imovinu, iskazuju se tako da se od iznosa primljenog otuenjem imovine oduzmu knjigovodstveni iznos imovine i povezani trokovi prodaje; i 2. izdatak koji se odnosi na rezerviranje priznato u skladu s MRS-om 37 Rezerviranja, nepredviene obveze i nepredviena imovina i koji temeljem ugovora naknauje trea strana (primjerice, sporazumom o jamstvu dobavljaa) moe se prebiti s tim izdatkom. Uestalost izvjetavanja najmanje jednom godinje Usporedne informacije duan objaviti informacije iz prethodnog razdoblja (a) s krajem tekueg razdoblja (b) s krajem prethodnog razdoblja (koji je jednak poetku tekueg razdoblja) i (c) s poetkom najranijeg usporednog razdoblja. STRUKTURA I SADRAJ Oznaavanje financijskih izvjetaja Moraju se znaiti financijski izvjetaji i istaknuti ih u odnosu na druge informacije u istom objavljenom dokumentu. 1. naziv ili drugi nain identifikacije izvjetajnoga subjekta i sve promjene tog podatka od kraja preth. izvjetajnog razdoblja 2. da li je rije o financijskim izvjetajima pojedinanog subjekta ili grupe subjekata 3. datum kraja izvjetajnog razdoblja ili razdoblje na koje se financijski izvjetaji ili biljeke odnose 4. prezentacijsku valutu, kako je definirana u MRS-u 21 i 5. razinu zaokruivanja primijenjenu u prezentiranju iznosa u financijskim izvjetajima. Izvjetaj o financijskom poloaju 1. nekretnine, postrojenja i oprema i ulaganja u nekretnine i nematerijalna imovina 2. financijska imovina, bez iznosa iskazanih pod tokom (e), (h) i (i) i ulaganja obraunana metodom udjela 5.bioloka imovina i zalihe i potraivanja od kupaca i ostala potraivanja novac i novani ekvivalenti 7. ukupna imovina razvrstana u portfelj namijenjen prodaji i imovina u sastavu grupe namijenjene otuenju razvrstana u portfelj namijenjen prodaji u skladu s MSFI-jem 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja 8. obveze prema dobavljaima i ostale obveze i rezerviranja 9. financijske obveze, bez iznosa prikazanih pod tokom (k) i (l) 10. obveze i imovina po osnovi tekuih poreza kako su definirani u MRS-u 12 Porezi na dobit 11. odgoene porezne obveze i odgoena porezna imovina kako su definirani u MRS-u 12 12. obveze ukljuene u skupine za otuenje i razvrstane u portfelj namijenjen prodaji u skladu s MSFI-jem 5 13. nekontrolirajui interesi iskazani u kapitalu i izdani kapital i rezerve koji pripadaju vlasnicima matice.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 2

Kratkotrajna imovina - klasifikacija (a) imovinu oekuje realizirati ili je namjerava prodati ili potroiti u svom redovitom poslovnom ciklusu (b) imovinu dri prvenstveno radi trgovanja (c) imovinu oekuje realizirati unutar dvanaest mjeseci nakon izvjetajnog razdoblja ili (d) je novac ili novani ekvivalent (kako je odreeno u MRS-u 7), osim ako je mogunost razmjene ili uporabe sredstva za podmirenje obveza ograniena u razdoblju od najmanje dvanaest mjeseci nakon izvjetajnog razdoblja. Svu drugu imovinu subjekt je duan klasificirati kao dugotrajnu. Kratkorone obveze - klasifikacija (a) oekuje da e obvezu podmiriti u redovitom tijeku svog poslovnoga ciklusa (b) obvezu dri prvenstveno radi trgovanja; (c) podmirenje obveze dospijeva unutar dvanaest mjeseci nakon kraja razdoblja ili (d) nema bezuvjetno pravo odgoditi podmirenje obveze za najmanje dvanaest mjeseci nakon izvjetajnog datuma. Sve druge obveze subjekt je duan klasificirati kao dugorone obveze. Informacije koje treba prezentirati u izvjetaju o financijskom poloaju ili u biljekama (a) stavke nekretnina, postrojenja i opreme ralanjuju se po skupinama u skladu s MRS-om 16 (b) potraivanja se ralanjuju na potraivanja od kupaca, potraivanja od povezanih stranaka, predujmove i ostala potraivanja (c)zalihe se ralanjuju u skladu s MRS-om 2 Zalihe na trg. robu, sirovine, materijal, nedovrenu proizvodnju i gotove proizvode (d)rezerviranja se ralanjuju na rezerviranja za primanja zaposlenih i ostale stavke a (e)vlasniki kapital i rezerve se ralanjuju u razliite skupine kao to su uplaeni kapital, premija na izdane dionice i rezerve. U izvjetaju o financijskom poloaju ili izvjetaju o promjenama kapitala, ili u biljekama, objaviti sljedee: (a) za svaku vrstu dionikoga kapitala: (i) broj odobrenih dionica (ii)broj u cijelosti plaenih izdanih dionica i broj izdanih dionica koje nisu u cijelosti plaene (iii)nominalnu vrijednost po dionici ili da dionice nemaju nominalnu vrijednost (iv)usklaivanje broja izdanih dionica na poetku i na kraju razdoblja (v)prava, prioritete i ograni. vezana uz vrstu dionica, uz ogranienja u raspodjeli dividendi i povratu kapitala; (vi)dionice subjekta koje dri subjekt ili ih dre njegova ovisna ili pridruena drutva i (vii)dionice rezervirane za izdavanje po opcijama i ugovorima o prodaji dionica, ukljuujui uvjete i iznose, i (b) opis vrste i namjene svake rezerve u okviru kapitala. Izvjetaj o sveobuhvatnoj dobiti stavke prihoda i rashoda (a) u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti kao jedinom izvjetaju ili (b) u dvama izvjetajima: izvjetaju koji predoava sastavne dijelove dobiti ili gubitka (zaseban raun dobiti i gubitka) i drugom izvjetaju, koji zapoinje s dobiti ili gubitkom i predoava sastavne dijelove ostale sveobuhvatne dobiti (izvjetaj o sveobuhvatnoj dobiti). Informacije koje treba prezentirati u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti (a) prihodi (b) financijski trokovi (c) udio u dobiti ili gubicima pridruenih drutava i zajednikih pothvata obraunanih metodom udjela (d) porezni rashod (e) jedan iznos koji je zbroj: (i) dobiti ili gubitka nakon poreza proizalog iz prestanka poslovanja i (ii)dobiti ili gubitka nakon poreza priznat mjerenjem fer vrijednosti umanjene za trokove prodaje ili prilikom otuenja imovine ili skupine, odnosno skupina za otuenje koje ine ukinuti dio poslovanja (f) dobit ili gubitak (g) svaki sastavni dio ostale sveobuhvatne dobiti razvrstan po vrsti, bez iznosa pod (h) (h) udjel u ostaloj sveobuhvatnoj dobiti pridruenih drutava i zajednikih pothvata obraunanih metodom udjela i (i) ukupnu sveobuhvatnu dobit. U izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti objaviti sljedee stavke koje se odnose na rasporeivanje dobiti ili gubitka razdoblja: (a) dobit ili gubitak razdoblja pripisan: (i) vlasnicima nekontrolirajuih interesa i (ii) vlasnicima matice. (b) ukupnu sveobuhvatnu dobit razdoblja pripisan: (i) vlasnicima nekontrolirajuih interesa i (ii) vlasnicima matice. Dobit ili gubitak razdoblja Subjekt je duan sve stavke prihoda i rashoda razdoblja ukljuiti u dobit ili gubitak, osim ako neki MSFI ne nalae ili doputa drukije. Ostala sveobuhvatna dobit razdoblja Subjekt moe sastavne dijelove ostale sveobuhvatne dobiti prezentirati ili (a) umanjene za pripadajue porezne uinke, ili (b) prije pripadajuih porez. uinaka u jednom iznosu koji prikazuje ukupni iznos poreza na dobit koji se odnosi na te sastavne dijelove. Informacije koje treba prezentirati u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti ili u biljekama 97. Kada su stavke prihoda i rashoda znaajne, subjekt je duan njihovu vrstu i njihove iznose objaviti zasebno. 98. U okolnosti u kojima bi stavke prihoda i rashoda trebalo zasebno objaviti se ubrajaju: Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 3

(a) otpis zaliha do neto ostvarive vrijednosti ili nekretnina postrojenja i opreme do nadoknadivog iznosa, kao i ponitenje takvog otpisa (b) restrukturiranje aktivnosti subjekta i ukidanje rezerviranja za trokove restrukturiranja (c) otuenje stavki nekretnina, postrojenja i opreme (d) otuenje ulaganja (e) prekinuto poslovanje (f) razrjeavanje sudskih sporova i (g) ostali sluajevi ukidanja rezerviranja. Klasifikacija po metodi vrste rashoda Prihodi X Ostali prihodi X Promjene zaliha gotovih proizvoda i nedovrene proizvodnje X Utroene sirovine i materijal X Trokovi primanja zaposlenih X Trokovi amortizacije dug. materijalne i nematerijalne imovine X Ostali rashodi X Ukupni rashodi (X) Dobit prije poreza X Klasifikacija prema funkciji rashoda ili metodi trokova prodanih proizvoda Prihodi X Trokovi prodanih proizvoda (X) Bruto dobit X Ostali prihodi X Trokovi distribucije (X) Administrativni trokovi (X) Ostali rashodi (X) Dobit prije poreza X Izvjetaj o promjenama kapitala (a)ukupnu sveobuhvatnu dobit razdoblja, iskazujui odvojeno ukupne iznose raspodjeljive vlasnicima matice i vlasnicima nekontrolirajuih interesa (b)uinke retroaktivne primjene promjene raunovodstvenih politika ili retroaktivnog prepravljanja iznosa priznatih u skladu s MRSom 8 i (d)uskladu izmeu knjigovodstvenog iznosa svake komponente glavnice na poetku i na kraju razdoblja, uz odvojeno prikazivanje svake promjene proizale iz: (i)dobiti ili gubitka (ii) svake stavke ostale sveobuhvatne dobiti i (iii) transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika, uz odvojen prikaz uplata vlasnika i isplata vlasnicima po osnovi glavnice te promjena vlasnikih udjela u ovisnim drutvima koje nemaju za posljedicu gubitak kontrole. Izvjetaj o novanim tokovima Informacije o novanim tokovima pruaju korisnicima financijskih izvjetaja osnovicu za ocjenjivanje sposobnosti subjekta da stvara novac i novane ekvivalente, kao i potrebe poslovnog subjekta za koritenjem novanih tokova. MRS 7 navodi zahtjeve koji se odnose na prezentiranje izvjetaja o novanim tokovima i objavljivanje informacija o novanim tokovima. Biljeke Struktura (a) prezentiraju informacije o osnovi za sastavljanje financijskih izvjetaja i odreenim raunovodstvenim politikama primijenjenim u skladu s tokama 117. do 124. (b) objavljuju informacije koje nalau MSFI-jevi a koje nisu prikazane drugdje u financijskim izvjetajima i (c) pruaju dodatne informacije koje nisu prezentirane drugdje u financijskim izvjetajima, Redoslijed objavljivanja biljeki (a) izjava o sukladnosti s MSFI-ima (v. toku 16.) (b) saetak primijenjenih vanih raunovodstvenih politika (v. toku 117.) (c) informacije koje potkrjepljuju stavke prikazane u izvjetaju o financijskom poloaju te izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti, u odvojenom raunu dobiti i gubitka (ako je prezentiran), izvjetaju o promjenama kapitala i izvjetaju o novanim tokovima, po redoslijedu prema kojemu su ti izvjetaji i stavke prikazani i (d) druga objavljivanja, ukljuujui: (i) nepredviene obveze (v. MRS 37) i nepriznate ugovorno preuzete obveze (ii) nefinancijske informacije, primjerice, ciljeve i politike subjekta koji se odnose na upravljanje financijskim rizikom (v. Objavljivanje raunovodstvenih politika 117. Subjekt je duan u saetku vanih raunovodstvenih politika objaviti: a) osnovu (ili osnove) mjerenja koritenu, odnosno koritene u sastavljanju financijskih izvjetaja i b) druge primijenjene raunovodstvene politike koje su vane za razumijevanje financijskih izvjetaja. U postupku primjene raunovodstvenih politika poslovnog subjekta, rukovodstvo daje mnoge prosudbe, pored onih koje Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 4

ukljuuju procjene, koje mogu znatno utjecati na iznose priznate u financijskim izvjetajima. Primjerice, rukovodstvo prosuuje pri odreivanju: (a) da li je financijska imovina ulaganje koje se dri do dospijea (b) kada gotovo svi vani rizici i koristi od vlasnitva financijske imovine ili iznajmljene imovine prelaze na druge subjekte (c) da li je neka prodaja proizvoda u sutini financijski aranman, te stoga ne stvara prihod i (d) da li sutina odnosa izmeu subjekta i subjekta posebne namjene pokazuje da subjekt kontrolira subjekt posebne namjene. Izvori neizvjesnosti procjena 125. Subjekt je duan objaviti informacije o pretpostavkama koje se odnose na budunost te drugim glavnim izvorima neizvjesnosti procjena na kraju izvjetajnog razdoblja koje nose znatan rizik znaajnih usklaenja knjigovodstvenih iznosa imovine i obveza u iduoj financijskoj godini. U biljekama se o takvoj imovini i obvezama objavljuju: (a) njihova vrsta i (b) njihovi knjigovodstveni iznosi na kraju izvjetajnog razdoblja. 129. Subjekt je duan informacije iz toke 125. objaviti na nain koji korisnicima financijskih izvjetaja pomae da razumiju prosudbe rukovodstva koje se tiu budunosti i drugih izvora neizvjesnosti procjena. Vrsta i opsenost informacija ovise o vrstama pretpostavki i drugim okolnostima. Primjeri za vrste informacija koje subjekt objavljuje su: (a) vrsta pretpostavke ili neka druga neizvjesnost procjene (b) osjetljivost knjigovodstvenih iznosa na metode, pretpostavke i procjene na kojima poiva njihovo izraunavanje, ukljuujui razloge osjetljivosti (c) oekivano razrjeenje neizvjesnosti i raspon razumno moguih ishoda unutar idue financijske godine u vezi s knjigovodstvenim iznosima imovine i obveza na koje utjee i (d) objanjenja promjena prethodnih pretpostavki koje se odnose na tu imovinu i obveze ako neizvjesnost ostane nerazrijeena. Kapital - objavljivanje (a) kvalitativne informacije o svojim ciljevima, politikama i procesima upravljanja kapitalom, ukljuujui (i) opis onoga ime upravlja kao kapitalom (ii) kad se na subjekt primjenjuju vanjski nametnuti kapitalni zahtjevi, njihovu vrstu i nain na koji su ugraeni u upravljanje kapitalom i (iii) nain na koji ispunjava svoje ciljeve upravljanja kapitalom. (b) saete kvantitativne podatke o onome ime upravlja kao kapitalom; neki subjekti odreene financijske obveze (npr. neke oblike podreenih zaduenja) promatraju kao dio kapitala; drugi subjekti iz kapitala iskljuuju odreene komponente kapitala (npr. komponente koje proizlaze iz zatite novanog toka) (c) sve promjene u (a) i (b) odnosu na prethodno razdoblje (d) da li je tijekom razdoblja bio u skladu s vanjski nametnutim kapitalnim zahtjevima kojima podlijee (e) ako nije bio u skladu s vanjski nametnutim kapitalnim zahtjevima, posljedice takvog odstupanja. Financijski instrumenti s opcijom prodaje razvrstani kao glavniki instrumenti Za financijske instrumente s opcijom prodaje razvrstane kao glavniki instrumenti, subjekt je duan objaviti: (a) saete kvantitativne podatke o iznosu razvrstanom u kapital (b) svoje ciljeve, politike i procese za upravljanje svojim obvezama za ponovni otkup ili otkup instrumenata na zahtjev imatelja instrumenata, ukljuujui sve promjene u odnosu na prethodno razdoblje (c) oekivane odljeve novca prilikom reotkupa ili otkupa te klase financijskih instrumenata i (d) informacije o nainu na koji je odredio novane odljeve prilikom reotkupa ili otkupa. Druga objavljivanja (a) iznos predloenih ili objavljenih dividendi prije nego je odobreno izdavanje financijskih izvjetaja, ali koji nije priznat kao raspodjela vlasnicima tijekom razdoblja, kao i pripadajui iznos po dionici i (b) iznos kumulativnih povlatenih dividendi koji nije priznat. 138. Ako nije objavljeno drugdje u informacijama koje su objavljene u financijskim izvjetajima, subjekt je duan objaviti: (a) sjedite i pravni oblik poslovnog subjekta, njegovu dravu osnutka i slubenu adresu (ili glavno mjesto poslovanja ako se razlikuje od slubenog sjedita); (b) opis vrste poslovanja poslovnog subjekta i njegovih temeljnih djelatnosti (c) naziv matice i krajnje matice grupe i (d) ako je rije o subjektu s ogranienim trajanjem, informacije o trajanju subjekta.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 5

MRS 2 - ZALIHE
Zalihe su imovina: 1. koja se dre za prodaju u redovnom tijeku poslovanja, 2. u procesu proizvodnje za takvu prodaju, ili 3. u obliku materijala ili dijelova zaliha koji e biti utroeni u procesu proizvodnje ili u postupku pruanja usluga. Neto utriva vrijednost je procijenjena prodajna cijena u redovnom tijeku poslovanja umanjena za procijenjene trokove dovrenja i procijenjene trokove koji su nuni da se obavi prodaja. Neto utriva vrijednost je neto iznos koji subjekt oekuje realizirati prodajom zaliha u redovnom tijeku poslovanja. Neto utriva vrijednost zaliha ne mora biti jednaka fer vrijednosti umanjenoj za trokove do toke prodaje. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Fer vrijednost odraava iznos po kojem iste zalihe mogu biti razmijenjene izmeu obavijetenih i spremnih kupaca i prodavatelja na tritu. Prvo je specifina vrijednost za subjekt, a posljednje nije. Mjerenje zaliha po troku ili neto utrivoj vrijednosti, ovisno o tome to je nie. Troak zaliha 1. trokove nabave, 2. trokove konverzije i 3. druge trokove koji su nastali dovoenjem zaliha na sadanju lokaciju i u sadanje stanje. Trokovi nabave 1. Kupovnu cijenu, Uvozne carine i druge poreze (osim onih koje subjekt kasnije moe povratiti od poreznih vlasti) 2. Trokove prijevoza i rukovanja zaliha, kao i 3. Druge trokove koji se mogu izravno pripisati stjecanju gotovih proizvoda, materijala i usluga. 4. Trgovaki i koliinski popusti te druge sline stavke oduzimaju se kod odreivanja trokova nabave. Trokovi konverzije (sustavno rasporeene fiksne i varijabilne ope trokove proizvodnje koji su nastali konverzijom materijala u gotove proizvode). Proizvodni direktan rad. Fiksni opi trokovi proizvodnje kao to su troak amortizacije i odravanja proizvodnih zgrada i proizvodne opreme, te trokove upravljanja i administrativne trokove pogona. Rasporeivanje fiksnih opih trokova proizvodnje na trokove konverzije temelji se na normalnom kapacitetu proizvodnje. Mogue je koristiti i ostvaren obim proizvodnje ako je priblian normalnom kapacitetu. Iznos fiksnih opih trokova proizvodnje rasporeenih na svaku jedinicu proizvoda ne poveava se kao posljedica smanjene proizvodnje ili ako postrojenje ne radi. Nerasporeeni opi trokovi proizvodnje priznaju se kao rashod razdoblja u kojem su nastali. U razdobljima neuobiajeno velike proizvodnje iznos fiksnih opih trokova proizvodnje rasporeenih na svaku jedinicu proizvoda se umanjuje tako da se zalihe ne mjere iznad troka. Varijabilni opi trokovi proizvodnje rasporeuju se na svaku jedinicu proizvoda na temelju stvarne uporabe proizvodnih kapaciteta. Varijabilni opi trokovi proizvodnje su oni indirektni trokovi proizvodnje koji izravno ili gotovo izravno ovise o obimu proizvodnje, kao to su indirektan materijal i indirektan rad. Nusproizvodi se mjere po neto utrivoj vrijednosti, a ta vrijednost se oduzima od troka osnovnog proizvoda. Ostali trokovi ukljuuju se u troak zaliha samo u mjeri u kojoj su stvarno nastali u svezi s dovoenjem zaliha na sadanju lokaciju i u sadanje stanje. Primjerice, u trokove zaliha moe biti primjereno ukljuiti ope neproizvodne trokove ili trokove dizajniranja proizvoda za odreene kupce. Iskljuuju se iz troka zaliha i priznaju kao rashod razdoblja u kojem su nastali su: 1. neuobiajeni iznosi otpadnog materijala, rada ili drugih proizvodnih trokova, 2. trokovi skladitenja, osim ako nisu nuno sastavni dio proizvodnog procesa prije idue proizvodne faze, 3. administrativni opi trokovi koji ne doprinose dovoenju zaliha na sadanju lokaciju i sadanje stanje, i 4. trokovi prodaje. 5. PO MRS 23 Trokovi posudbe navodi ograniene okolnosti u kojima se trokovi posudbe ukljuuju u trokove zaliha. Troak zaliha pruatelja usluga Ako pruatelji usluga imaju zalihe, mjere ih po troku njihove proizvodnje. Ovi trokovi sastoje se prvenstveno od troka rada i trokova drugih osoba koje su izravno ukljuene u pruanje usluga, ukljuivi nadzorno osoblje, te opih trokova koji se mogu pripisati pruanju usluga. Troak poljoprivrednog proizvoda koji je plod (prirast-prirod) bioloke imovine poetno se mjere po njihovoj fer vrijednosti umanjenoj za trokove do toke prodaje u trenutku etve.To je troak zaliha na taj datum. Tehnike za mjerenje troka. Tehnike mjerenja troka zaliha 1. Metoda standardnog troka uzima u obzir uobiajene koliine materijala i dijelova zaliha, rada, uobiajenu uinkovitost i iskoritenost kapaciteta. Oni se redovito preispituju i po potrebi mijenjaju u odnosu na postojee uvjete. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 6

2. Metoda trgovine na malo esto se koristi u trgovini na malo za mjerenje zaliha velikog broja artikala koji se brzo mijenjaju i koji imaju sline mare, zbog ega nije praktino koristiti druge metode utvrivanja troka. Troak ovih zaliha odreuje se tako da se prodajna vrijednost zaliha umanji za odgovarajui postotak bruto mare. Postotak koji se koristi uzima u obzir zalihe ija cijena je sniena ispod njihove izvorne prodajne cijene. esto se koristi prosjean postotak za svaki odjel prodaje na malo. Metode trokova 1. specifina identifikacija troka znai da se specifini trokovi pripisuju identificiranim predmetima zaliha. 2. metode prvi ulaz - prvi izlaz (FIFO) ili 3. metodom ponderiranog prosjenog troka. Neto utriva vrijednost Zalihe oteene, zastarjele ili ako je smanjena njihova prodajna cijena. Procjena neto utrive vrijednosti takoer uzima u obzir svrhu dranja zaliha. Primjerice, neto utriva vrijednost koliine zaliha koja se dri kako bi se udovoljilo ugovorima subjekta o prodaji ili pruanju usluga temelji se na ugovorenoj cijeni. Ako je za ugovore o prodaji potrebno manje zaliha od koliine koja se dri, neto utriva vrijednost vika zaliha temelji se na opim prodajnim cijenama. Iz vrstih ugovora o prodaji veih koliina od koliine zaliha koja se dri ili vrstih ugovora o nabavi mogu proizai rezerviranja. Takva rezerviranja obraena su u MRS-u 37 - Rezerviranja, nepredviene obveze i nepredviena imovina. Materijal i druge zalihe namijenjene proizvodnji zaliha ne otpisuju se ispod troka ako se oekuje da e gotovi proizvodi u koje e biti ugraene biti prodani po cijeni u visini ili iznad troka. Meutim, kad smanjenje cijene materijala upuuje na to da e troak gotovih proizvoda biti vei od neto utrive vrijednosti, materijal se otpisuje do neto utrive vrijednosti. U tim uvjetima troak zamjene materijala moe biti najbolja raspoloiva mjera za njihovu neto utrivu vrijednost. Neto utriva vrijednost procjenjuje se iznova u svakom iduem razdoblju. Priznavanje rashoda Kad su zalihe prodane, knjigovodstvena vrijednost tih zaliha treba priznati kao rashod u razdoblju u kojem je priznat odnosni prihod. Iznos bilo kojeg otpisa zaliha do neto utrive vrijednosti i svi manjkovi zaliha trebaju se priznati kao rashod u razdoblju otpisa, odnosno nastanka manjka. Iznos bilo kojeg ponitenja otpisa zaliha kao posljedica poveanja neto utrive vrijednosti treba priznati kao smanjenje iznosa zaliha priznatih kao rashod u razdoblju u kojem je dolo do ponitenja. Klasifikacija zaliha 1. trgovaku robu, 2. sirovine, materijal, 3. proizvodnju u toku, i 4. gotove proizvode. Zalihe pruatelja usluga mogu se opisati kao proizvodnja u toku. TROKOVI PRODANIH POIZVODA (FUNKCIONALNA METODA)Bilans uspjeha - Iznosi zaliha koji su tijekom razdoblja priznati kao rashod, koji se esto nazivaju trokovima prodanih proizvoda, sastoje se od trokova koji su prethodno ukljueni u mjerenje zaliha koje su sada prodane te nerasporeenih opih trokova proizvodnje i neuobiajene iznose trokova proizvodnje zaliha. Uvjeti u kojima subjekt posluje mogu takoer opravdati ukljuivanje drugih iznosa, kao to su trokovi distribucije. PO PRIRODNIM VRSTAMA TROKOVA Bilans uspjeha - Neki subjekti usvojili su oblik izvjetaja o dobiti u kojem se objavljuju iznosi koji nisu troak zaliha priznat kao rashod tijekom razdoblja. U ovome obliku subjekt prikazuje strukturu rashoda na temelju prirodnih vrsta trokova. U ovom sluaju, subjekt objavljuje trokove priznate kao rashod za sirovine i potroni materijal, trokove rada i druge trokove zajedno s iznosom neto promjene zaliha za razdoblje.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 7

MRS 7. Izvjetaj o novanim tokovima

Koristi od informacija o novanim tokovima Izvjetaj o novanim tokovima, kada se koristi s ostalim financijskim izvjetajima, prua informacije koje korisnicima omoguuju ocjenjivanje promjena neto imovine subjekta, njegove financijske strukture (ukljuujui likvidnost i solventnost) te njegove mogunosti utjecanja na iznose i vrijeme novanih tokova kako bi se prilagodio promjenjivim okolnostima i prilikama. Informacije o novanim tokovima su korisne pri procjenjivanju mogunosti subjekta da stvara novac i novane ekvivalente i omoguuje korisnicima razvijanje modela za procjenu i usporedbu sadanje vrijednosti buduih novanih tokova razliitih subjekata. One takoer poveavaju usporedivost izvjetavanja o poslovnoj uspjenosti razliitih subjekata budui da eliminiraju uinke razliitih raunovodstvenih postupaka za iste transakcije i poslovne dogaaje. Novac obuhvaa novac u blagajni i depozite po vienju. Novani ekvivalenti jesu kratkotrajna, visoko likvidna ulaganja koja se mogu brzo konvertirati u poznate iznose novca i podlona su beznaajnom riziku promjena vrijednosti i visoko likvidna ulaganja do 3 mjeseca.. Novani tokovi jesu priljevi i odljevi novca i novanih ekvivalenata. Poslovne aktivnosti jesu glavne prihodovno-proizvodne aktivnosti subjekta i druge aktivnosti, osim investicijskih i financijskih aktivnosti. Investicijske aktivnosti jesu stjecanje i otuivanje dugotrajne imovine i drugih ulaganja, koja nisu ukljuena u novane ekvivalente. Financijske aktivnosti jesu aktivnosti koje rezultiraju promjenom veliine i sastava kapitala i zaduivanja subjekta. Prezentiranje izvjetaja o novanim tokovima tijekom razdoblja, klasificirane na novane tokove od 1. poslovnih, 2. investicijskih i 3. financijskih aktivnosti. Poslovne aktivnosti 1. novani primici od prodaje roba i pruanja usluga, od tantijema, naknada, provizija i drugih prihoda; 2. novane isplate dobavljaima proizvoda i usluga; 3. novane isplate zaposlenima i za raun zaposlenih; 4. nov. primici i nov. isplate od osigur.subjekta za premije i odtetne zahtj., anuitete i druge koristi od police osiguranja; 5.novane isplate ili povrati poreza na dobit, osim ako se ne mogu posebno povezati s fin. i investicijskim aktivnostima; i 6. novani primici i isplate temeljem ugovora koji slue za svrhe dilanja ili trgovanja. 7. gubici i dobici od prodaja postrojenja (investicijskih aktivnosti). 8. Novane isplate za izradu ili nabavku sredstva namijenjenog davanju u zakup treima i kasnijoj prodaji kako je opisano u toki 68.A MRS-a 16 Nekretnine, postrojenja i oprema su novani tokovi iz poslovnih aktivnosti. Novani primici s naslova zakupa i kasnije prodaje takve imovine takoer su novani tokovi iz poslovnih aktivnosti. 9.Subjekt moe drati vrijednosne papire i zajmove za svrhe dilanja ili trgovanja, u kom sluaju su oni slini zalihama koje su posebno nabavljene za preprodaju. Prema tome, novani tokovi nastali kupnjom ili prodajom vrijednosnih papira za dilanje ili trgovanje klasificiraju se kao oni koji nastaju iz poslovnih aktivnosti. Slino tome, novani predujmovi i zajmovi koje daju financijske institucije obino se klasificiraju kao novani tokovi od poslovnih aktivnosti, jer se odnose za glavnu proizvodnu aktivnost koja stvara prihod takvih subjekata. Investicijske aktivnosti 1. novane isplate za stjecanje nekretnina, postrojenja i opreme, nematerijalne imovine i druge dugotrajne imovine. Navedene isplate obuhvaaju one koje se odnose na kapitalizaciju trokova razvoja i izgradnju nekretnina, postrojenja i opreme u vlastitoj izvedbi; 2. novani primici od prodaje nekretnina, postrojenja i opreme, nematerijalne imovine i druge dugotrajne imovine; 3. novani izdaci za stjecanje glavnikih ili dunikih instrumenata drugih subjekata i udjela u zajednikim pothvatima (osim isplata temeljem instrumenata koji se smatraju novanim ekvivalentima ili se dre za svrhe dilanja ili trgovanja); 4. novani primici od prodaje glavnikih ili dunikih instrumenata drugih subjekata i udjela u zajednikim pothvatima (osim primitaka temeljem instrumenata koji se smatraju novanim ekvivalentima ili se dre za poslovne ili trgovake svrhe); 5. novani predujmovi i zajmovi dani drugim osobama (osim predujmova i zajmova koje je dala financijska institucija); 6. novani primici od otplata predujmova i zajmova danih drugim osobama (osim predujmova i zajmova financijske institucije); 7.novane isplate temeljem ugovora za futures-e, forward-e, opcije i swapove, osim kada se ti ugovori dre za svrhe dilanja ili trgovanja, ili su plaanja klasificirana kao financijske aktivnosti; i 8.novani primici temeljem ugovora za futures-e, forward-e, opcije i swapove, osim kada se ti ugovori dre za svrhe dilanja ili trgovanja, ili su naplate klasificirane kao financijske aktivnosti. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 8

Financijske aktivnosti 1. novani primici od izdavanja dionica ili drugih glavnikih instrumenata; 2. novane isplate vlasnicima za stjecanje ili iskup dionica subjekta; 3. novani primici od izdavanja zadunica, zajmova, pozajmica, obveznica, hipoteka i drugih kratkoronih ili dugoronih posudbi; 4. novane otplate posuenih iznosa; i 5. novane otplate najmoprimca za smanjenje nepodmirene obveze koja se odnosi na financijski najam. Izvjetavanje o novanim tokovima od poslovnih aktivnosti koristei ili: 1. direktnu metodu, prema kojoj se objavljuju glavne skupine bruto novanih primitaka i bruto novanih isplata; ili 2. indirektnu metodu, prema kojoj se dobit ili gubitak usklauje za uinke transakcija nenovane prirode, sva razgranienja ili obraunske iznose proteklih ili buduih poslovnih novanih primitaka ili isplata, te za pozicije prihoda ili rashoda koje su vezane za investicijske ili financijske novane tokove. Direktnoj metodi, informacije o glavnim skupinama bruto novanih primitaka i bruto novanih isplata mogu se dobiti: (a) iz raunovodstvenih evidencija subjekta; ili (b) usklaivanjem prihoda od prodaje, trokova prodaje (kod financijskih institucija, kamata i slinih prihoda te rashoda za kamate i slinih trokova) i drugih stavaka izvjetaja o dobiti za: (i) promjene tijekom razdoblja za zalihe i potraivanja i obveze iz poslovanja; (ii) druge nenovane stavke; i (iii) druge stavke iji su novani uinci investicijski ili financijski novani tokovi. Indirektnoj metodi, neto novani tok od poslovnih aktivnosti utvruje se usklaivanjem dobiti ili gubitka za uinke: (a) promjena tijekom razdoblja za zalihe i potraivanja i obveze iz poslovanja; (b) nenovanih stavaka kao to su amortizacija, rezerviranja, odgoeni porezi, nerealizirane pozitivne i negativne teajne razlike, neraspodijeljeni dobici povezanih drutava i nekontrolirajui interesi; i (c) svih drugih stavaka iji su novani uinci investicijski ili financijski novani tokovi. Izvjetavanje o novanim tokovima od investicijskih i financijskih aktivnosti Subjekt treba izvijestiti odvojeno glavne skupine bruto novanih primitaka i bruto novanih isplata nastalih investicijskim i financijskim aktivnostima, osim u razmjeru u kojem su novani tokovi opisani u tokama 22. i 24., izvjetavani na neto osnovi.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 9

MRS 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke

Raunovodstvene politike su posebna naela, osnove, dogovori, pravila i praksa koje primjenjuje subjekt pri sastavljanju i prezentiranju financijskih izvjetaja. Promjene raunovodstvene procjene su usklaivanja knjigovodstvene vrijednosti neke imovine ili obveze, ili iznosa troenja neke imovine tijekom vremena nastalo procjenom sadanjeg stanja i oekivanih buduih koristi i obveza povezanih s tom imovinom i obvezama. Promjene raunovodstvenih procjena nastaju zbog novih informacija ili novih otkria i u skladu s tim nisu ispravci pogreaka. MSFI su Standardi i Tumaenja koje je usvojio Odbor za meunarodne raunovodstvene standarde. Oni obuhvaaju: 1. Meunarodne standarde financijskog izvjetavanja; 2. Meunarodne raunovodstvene standarde; i 3. Tumaenja Odbora za tumaenja meunarodnog financijskog izvjetavanja ili biveg Stalnog odbora za tumaenja. Znaajno Izostavljanje ili pogreno prikazivanje stavki je znaajno ako one mogu, pojedinano ili skupno, utjecati na ekonomske odluke koje korisnici donose na osnovi financijskih izvjetaja. Znaajnost ovisi o veliini i vrsti izostavljenog ili pogreno prikazanog, a koje se prosuuje u postojeim okolnostima. Veliina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija, moe biti odluujui imbenik. Pogreke prethodnog razdoblja su izostavljanja iz ili pogrena prikazivanja u financijskim izvjetajima subjekta za jedno ili vie prethodnih razdoblja nastala neupotrebom ili pogrenom upotrebom pouzdanih informacija: a) koje su bile dostupne kada su se financijski izvjetaji odobravali za izdavanje; i b) za koje se moglo razborito oekivati da su prikupljene i uzete u obzir pri sastavljanju i prezent. tih fin. izvjetaja. Takve pogreke ukljuuju uinke matematikih pogreaka, pogreke u primjeni raunovodstvenih politika, previde ili pogreno interpretiranje injenica i prijevare. Retroaktivna primjena je primjenjivanje nove raunovodstvene politike na transakcije, druge dogaaje i uvjete kao da se ta politika od uvijek primjenjivala. Retroaktivno prepravljanje je ispravljanje priznavanja, mjerenja i objavljivanja iznosa elemenata financijskih izvjetaja kao da se nikada nije desila pogreka u prethodnom razdoblju. Neizvedivo. Primjena zahtjeva je neizvediva kada ih subjekt ne moe primijeniti nakon svih razumnih nastojanja da to uini. 1. uinci retroaktivne primjene ili retroaktivnog prepravljanja se ne mogu odrediti; 2. retroa. primjena ili retroa. prepravljanje zahtijeva pretpost. o namjerama menadm. koje bi bile u tom razdoblju; ili 3. retroa. primjena ili retroa. prepravljanje zahtijeva znaajne procjene iznosa i nemogue je objektivno razluiti informacije o tim procjenama koje: 3.1. pruaju dokaze o okolnostima koje su postojale na datum na koji bi se ti iznosi priznali, mjerili ili objavili; i 3.2. bile bi dostupne kada su FI za to prethodno razdoblje bili odobreni za objavljivanje od ostalih informacija. Budua primjena promjena raunovodstvenih politika i priznavanja uinaka promjena raunovodstvenih procjena je: 1. primjenjivanje nove raunovodstvene politike na transakcije, druge dogaaje i uvjete nastale nakon datuma s kojim su politike promijenjene; i 2.priznavanje uinaka promjena raunovodstvenih procjena u tekuem i buduim razdobljima uvjetovanih tom promjenom. Raunovodstvene politike Izbor i primjena raunovodstvenih politika Kada je odreeni MSFI posebno primjenjiv na odreenu transakciju, drugi dogaaj ili okolnost, raunovodstvena politika ili politike primijenjene na tu stavku bit e odreene primjenjivanjem tog MSFI-a. U sluaju nepostojanja Standarda ili Tumaenja koje je posebno primjenjivo na transakciju, drugi dogaaj ili okolnost, menadment e sam prosuditi pri razvoju i primjeni raunovpolitika koje e rezultirati informacijama koje su: 1. vane i potrebne korisniku pri donoenju ekonomskih odluka; 2. pouzdane tako da financijski izvjetaji: 3. vjerno predouju financijski poloaj, financijsku uspjenost i novane tokove subjekta; 4. odraavaju ekonomsku bit transakcija, drugih dogaaja i uvjeta, a ne samo zakonsku formu; 5. neutralni su i nepristrani; 6. temeljeni su na opreznosti; i 7. potpuni su u svim vanim aspektima. Pri prosuivanju opisanom u toki 10., menadment e sagledati i razmotriti primjenjivost sljedeih izvora po padajuem redoslijedu: 1. zahtjeve i upute u MSFI-jevima koja obrauju slina ili povezana pitanja; i 2.definicije, kriterije priznavanja i koncepte mjerenja imovine, obveza, prihoda i rashoda iz Okvira. Promjena raunovodstvenih politika 14. Subjekt e mijenjati raunovodstvenu politiku samo ako: (a) je promjena zahtijevana Standardom ili Tumaenjem; ili Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 10

(b) promjena rezultira financijskim izvjetajima koji pruaju pouzdanije i znaajnije informacije o uincima transakcija, drugih dogaaja ili uvjeta na financijski poloaj, financijsku uspjenost ili novane tokove poslovnog subjekta. Promjena raunovodstvenih politika nije: 1. primjena neke raunovod. politike za transakcije, druge dogaaje ili uvjete koje su u biti razliite od prije nastalih; i 2. primjena nove raunovodstvene politike za transakcije, druge dogaaje ili uvjete koje se prije nisu desile ili su bile beznaajne. Primjena promjena raunovodstvenih politika 1.iskazati promjene raunovodstvene politike nastale poetnom primjenom Standarda ili Tumaenja u skladu s posebnim prijelaznim odredbama, ako ih ima, u tom Standardu ili Tumaenju; ili 2. primijeniti retroaktivno promjenu raunovodstvene politike kada mijenja raunovodstvenu politiku nakon poetne primjene Standarda ili Tumaenja koji ne sadri posebne prijelazne odredbe primjenjive na tu promjenu ili kada dobrovoljno mijenja raunovodstvenu politiku. Retroaktivna primjena 22. Ovisno o toki 23., kada se promjena raunovodstvene politike primjenjuje retroaktivno u skladu s tokom 19(a) ili (b), subjekt e uskladiti poetno stanje svake komponente kapitala, na koju to ima uinak, za najranije prezentirano razdoblje i druge usporedne iznose objavljene za svako prezentirano razdoblje, kao da se nova raunovodstvena politika oduvijek primjenjivala. Ogranienja retroaktivne primjene 23. Kada je retroaktivna primjena zahtijevana tokom 19(a) ili (b), promjenu raunovodstvene politike treba primijeniti retroaktivno, osim u razmjeru u kojem je neizvedivo odrediti uinke odreenog razdoblja ili kumulativne uinke promjene. 24. Kada je neizvedivo odrediti uinke mijenjanja raunovodstvene politike odreenog razdoblja na usporedne informacije jednog ili vie prezentiranih prethodnih razdoblja, subjekt e primijeniti novu raunovodstvenu politiku na knjigovodstvene iznose imovine i obveza na poetku najranijeg razdoblja za koje je izvediva retroaktivna primjena, to moe biti tekue razdoblje, te e provesti odgovarajue usklaivanje poetnog stanja tog razdoblja za svaku komponentu kapitala na koju to ima uinak. 25. Kada je neizvedivo odrediti kumulativni uinak, primjene nove raunovodstvene politike na prethodna razdoblja, subjekt e na poetku tekueg razdoblja uskladiti usporedne informacije kako bi primijenio novu politiku od najranijeg datuma kada je izvedivo.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 11

Dogaaji nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju su oni povoljni i nepovoljni dogaaji koji su nastali izmeu datuma izvjetaja o financijskom poloaju i datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvjetaja. Mogu se identificirati dvije vrste dogaaja: 1. dogaaji koji su dokaz uvjeta koji su postojali na datum izvjetaja o financijskom poloaju (dogaaji nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koji zahtijevaju usklaivanje) 2. dogaaji koji ukazuju na uvjete koji su nastali nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju (dogaaji nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koji ne zahtijevaju usklaivanje). Dogaaji nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju obuhvaaju sve dogaaje nastale do datuma na koji je odobreno izdavanje financijskih izvjetaja, ak i ako dogaaji nastanu nakon javnog objavljivanja dobiti ili drugih odabranih financijskih informacija. Priznavanje i mjerenje Dogaaji nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koji zahtijevaju usklaivanje Subjekt treba uskladiti iznose koje je priznao u svojim financijskim izvjetajima za dogaaje nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koji zahtijevaju usklaivanje. 1. sudsko rjeenje nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koje potvruje da je subjekt na datum izvjetaja o financijskom poloaju imao sadanju obvezu. Subjekt usklauje svaki ranije priznati iznos rezerviranja za tu parnicu sukladno MRS-u 37 Rezerviranja, nepredviene obveze i nepredviena imovina ili priznaje novo rezerviranje. Subjekt ne objavljuje samo nepredvienu obvezu jer rjeenje predstavlja dodatni dokaz koji bi trebalo uzeti u obzir sukladno toki 16. MRS-a 37; 2. primitak informacije nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koja ukazuje na to da je vrij. nekog sred. na datum izvjetaja o fin. poloaju bila umanjena ili da je iznos prethodno priznatog gubitka od umanjenja toga sred. potrebno uskladiti. 2.1. steaj nekog kupca nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju obino potvruje da je na datum izvjetaja o finan. poloaju postojao gubitak u potraivanjima od kupaca i da subjekt treba knjigovodstvena vrijednost potraivanja uskladiti i 2.2. prodaja zaliha nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju moe biti dokaz o njihovoj neto utrivoj vrijednosti na datum izvjetaja o financijskom poloaju; 2.3 odreivanje troka kupljenog sredstva nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju ili prihoda od prodaje imovine, prije datuma izvjetaja o financijskom poloaju; 2.4. odreivanje iznosa plaanja temeljem udjela u dobiti ili bonusa nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju ako je subjekt na datum izvjetaja o financijskom poloaju imao sadanju zakonsku ili izvedenu obvezu za tim isplatama kao posljedica dogaaja prije toga datuma (v. MRS 19 Primanja zaposlenih); 2.5. otkrivanje prijevare ili pogreaka koje ukazuju da su financijski izvjetaji neispravni. Dogaaji nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koji ne zahtijevaju usklaivanje Subjekt ne smije usklaivati iznose koje je priznao u svojim financijskim izvjetajima za dogaaje nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju koji ne zahtijevaju usklaivanje. Pad trine vrijednosti ulaganja izmeu datuma izvjetaja o financijskom poloaju i datuma na koji je odobreno izdavanje FI. Dividende Ako subjekt izglasa dividende imateljima glavnikih instrumenata (kao to je definirano u MRS-u 32 Financijski instrumenti: objavljivanje i prezentiranje) nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju, onda te dividende ne priznaje kao obvezu na datum izvjetaja o financijskom poloaju. Vremenska neogranienost poslovanja Subjekt ne moe sastavljati svoje financijske izvjetaje na osnovi vremenske neogranienosti poslovanja ako uprava nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju namjerava likvidirati subjekt ili prestati poslovati, ili ako utvrdi da nema drugu realnu alternativu takvoj odluci.

MRS 10 Dogaaji nakon izvjetajnog razdoblja

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 12

MRS 11 Ugovori o izgradnji

Ugovor o izgradnji je ugovor posebno sklopljen za izgradnju neke imovine ili skupine imovine koja je meusobno usko povezana ili meuovisna po nacrtu, tehnologiji i funkciji ili konanoj namjeni ili uporabi. Ugovor s fiksnom cijenom je ugovor o izgradnji u kojem izvoa radova prihvaa fiksnu ugovorenu cijenu ili fiksnu cijenu po jedinici uinka, koja u nekim sluajevima sadri klauzulu o poveanju trokova. Ugovor tipa trokovi plus je ugovor o izgradnji u kojem se izvoau radova naknauju priznati trokovi ili trokovi koji su na neki drugi nain definirani, uveani za postotak tih trokova ili za fiksnu naknadu. Ugovori o izgradnji ukljuuju: 1. ugovore o pruanju usluga koje su izravno povezane s izgradnjom sredstva, npr, usluge rukovoditelja projekta ili arhitekta, i 2. ugovore o unitavanju ili obnovi sredstava te sanaciji okolia nakon unitenja sredstava. Objedinjavanje i segmentiranje ugovora o izgradnji 1. Zahtjevi iz ovoga Standarda uobiajeno se primjenjuju zasebno na svaki pojedini ugovor o izgradnji. Meutim, u odreenim okolnostima bit e neophodno primijeniti ovaj Standard na komponente pojedinanog ugovora koje se mogu zasebno identificirati ili zajedno na skupinu ugovora kako bi se na pravi nain mogla prikazati sutina nekog ugovora ili skupine ugovora. Kad se ugovor odnosi na vie imovine, izgradnja svake pojedine imovine treba se smatrati kao zaseban ugovor o izgradnji kad: 1. su za svaku imovinu podnesene odvojene ponude, 2. je svaka imovina predmet posebnog pregovaranja i kad su izvoa radova i naruitelj u mogunosti prihvatiti ili odbiti dio ugovora koji se odnosi na pojedinu imovinu, i 3. je mogue odrediti trokove i prihode svake pojedinane imovine. Skupinu ugovora, bez obzira da li se radi o jednom ili vie naruitelja, treba smatrati kao jedan ugovor o izgradnji ako: 1. je skupina ugovora sklopljena u jednom paketu, 2. su ugovori meusobno tako usko povezani da su zapravo dio jednog projekta s opom profitnom marom, i 3. se ugovori izvravaju istovremeno ili u kontinuiranom slijedu. Ugovorom moe biti predviena izgradnja dodatne imovine po elji naruitelja ili ugovor moe biti dopunjen tako da ukljuuje izgradnju dodatne imovine. Izgradnja dodatne imovine treba se smatrati kao zaseban ugovor o izgradnji kada: 1. se dodatna imovine po obliku, tehnologiji ili funkciji znaajno razlikuje od imovine, odnosno skupine imovine iz originalnog ugovora, ili 2. je cijena izgradnje imovine dogovorena bez obzira na cijenu originalnog ugovora. Prihodi ugovora 1. poetni iznos prihoda dogovorenih ugovorom, i 2. izmjene u ugovorenim radovima, potraivanjima i stimulativnim plaanjima: 3. u mjeri u kojoj je vjerojatno da e oni rezultirati prihodom, i 4. kad ih je mogue pouzdano izmjeriti. Prihodi ugovora se mjere po fer vrijednosti primljene naknade ili potraivanja za naknadu. 1. izvoa radova i naruitelj mogu ugovoriti odstupanje ili prava, kojima se prihodi ugovora poveavaju ili smanjuju u razdoblju koje slijedi onome u kojem je ugovor bio poetno zakljuen; 2. iznos prihoda ugovoren u ugovoru s fiksnom cijenom moe se poveati kao posljedica klauzule o poveanju trokova; 3. iznos prihoda ugovora moe se smanjiti kao posljedica kazni zbog kanjenja izvoaa u izvrenju ugovora; ili 4.kad ugovor s fiksnom cijenom sadri fiksnu cijenu po jedinici proizvoda, prihodi ugovora poveavaju se kako se poveava broj jedinica. Izmjena je uputa kojom naruitelj mijenja obujam radova koje treba izvesti prema ugovoru. Izmjenom moe doi do poveanja ili smanjenja prihoda ugovora. Primjeri izmjena su promjene u specifikacijama ili nacrtu sredstva ili promjena u trajanju ugovora o izgradnji. Izmjena se ukljuuje u prihode ugovora kada: 1. je vjerojatno da e naruitelj odobriti izmjenu i iznos prihoda koji proizlazi iz nje; i 2. je iznos prihoda mogue pouzdano izmjeriti. Potraivanje je iznos koji izvoa nastoji naplatiti od naruitelja ili druge strane kao naknadu za trokove koji nisu ukljueni u ugovorenu cijenu. kada: 1. su pregovori napredovali do razine da je vjerojatno da e naruitelj prihvatiti potraivanje; i 2. je iznos koji e naruitelj vjerojatno prihvatiti mogue pouzdano izmjeriti. Stimulativna plaanja su dodatni iznosi koje naruitelj isplauje izvoau ako su postignuti ili premaeni specificirani standardi izvrenja. kada: 1. je ugovor napredovao do razine kad je vjerojatno da e specificirani standardi izvrenja biti postignuti ili premaeni; i 2. je iznos stimulativnog plaanja mogue pouzdano izmjeriti.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 13

Trokovi ugovora 1. trokove koji su izravno povezani s odreenim ugovorom, 1. trokove rada i nadzora na gradilitu, 2. trokove materijala koritenog u izgradnji, 3. amortizaciju postrojenja i opreme koja se koristi u izvrenju ugovora, 4. trokove prijevoza postrojenja, opreme i materijala na gradilite, odnosno s gradilita, 5. trokove najma postrojenja i opreme, 6. procijenjene trokove otklanjanja nedostataka u garantnom roku, ukljuivi oekivane ostale trokove garancije, i 7. potraivanja treih strana. Navedeni trokovi mogu se umanjiti za sve sporedne prihode koji nisu ukljueni u ugovorene prihode, primjerice, prihode od prodaje vika materijala i raspolaganja postrojenjima i opremom nakon izvrenja ugovora. 2. trokove koji se mogu openito pripisati aktivnosti iz ugovora i rasporediti na pojedini ugovor, i 1. osiguranje, trokove projektiranja i tehnike pomoi koji nisu izravno povezani s odreenim ugovorom, i 2. ope trokove izgradnje. 3. trokovi posudbe (samo ako se mogu pripisati) 3. sve druge trokove kojima se prema uvjetima ugovora izriito moe teretiti naruitelj. 1. ope admin. trok. ije naknaivanje nije specificirano u ugovoru, 2. trokovi prodaje, 3. trokovi istraivanja i razvoja ije nakna. nije odreeno ugov, i 4. amortizaciju postrojenja i opreme koja nije u funkciji i koja nije koritena za izvrenje ugovora. Priznavanje prihoda i rashoda ugovora 22. Kada je ishod ugovora o izgradnji mogue pouzdano procijeniti, prihodi i trokovi povezani s ugovorom o izgradnji trebaju se priznati kao prihod, odnosno rashod prema stupnju dovrenosti ugovornih aktivnosti na datum izvjetaja o financijskom poloaju. Oekivani gubitak po ugovoru o izgradnji treba se odmah priznati kao rashod sukladno toki 36. Kod ugovora s fiksnom cijenom, ishod ug. o izgradnji moe se pouzdano procijeniti kad su ispunjeni svi sljedei uvjeti: 1. ukupan prihod ugovora mogue je pouzdano mjeriti i 2. vjerojatno je da e ekonomske koristi povezane s ugovorom pritjecati u subjekt, 3. na datum izvjetaja o financijskom poloaju mogue je pouzdano mjeriti i trokove ugovora za njegovo dovrenje i stupanj dovrenosti ugovora i 4. mogue je jasno identificirati i pouzdano mjeriti trokove koji se pripisuju ugovoru tako da se stvarno nastali trokovi mogu usporediti s ranijim procjenama. U sluaju ugovora tipa trokovi plus, ishod ugovora o izgradnji mogue je pouzdano procijeniti kad su ispunjeni svi sljedei uvjeti: 1. vjerojatno je da e ekonomske koristi povezane s ugovorom pritjecati u subjekt, i 2. mogue je jasno identificirati i pouzdano izmjeriti trokove koji se pripisuju ugovoru, bez obzira jesu li ili nisu posebno nadoknadivi. Prema metodi postotka dovrenosti prihodi ugovora priznaju se kao prihodi u dobit ili gubitak u obraunskim razdobljima u kojima su radovi izvreni. Trokovi ugovora uobiajeno se priznaju kao rashod u izvjetaju o dobiti u obraunskom razdoblju u kojem su obavljeni radovi na koje se trokovi odnose. Meutim, svaki oekivani viak ukupnih trokova ugovora iznad ukupnih prihoda odreenog ugovora priznaje se odmah kao rashod sukladno toki 36. Kod izvoaa radova mogu nastati trokovi koji su povezani s buduom aktivnosti iz ugovora. Takvi trokovi ugovora priznaju se kao imovina pod uvjetom da je vjerojatno da e biti naknaeni. Ti trokovi predstavljaju iznos potraivanja od naruitelja i esto se svrstavaju kao radovi u tijeku. Ishod ugovora o izgradnji mogue je pouzdano procijeniti samo ako je vjerojatan priljev ekonomskih koristi povezanih s ugovorom u subjekt. Meutim, kada naplata iznosa postane nesigurna, koji je ve ukljuen u prihode ugovora i koji je ve priznat u dobit ili gubitak, nenaplativi iznos ili iznos ija naplata vie nije vjerojatna priznaje se kao rashod, a ne kao usklaenje iznosa prihoda ugovora. Subjekt openito moe izvesti pouzdane procjene nakon to je prihvatio ugovor u kojem je utvreno sljedee: 1. provedivo pravo svake strane vezano uz imovina koje e se izgraditi, 2. naknade koje e biti razmijenjene, i 3. nain i rokovi plaanja. Stupanj dovrenosti ugovora moe se utvrditi na razne naine. 1. udio trokova ugovora nastalih do odreenog datuma u procijenjenim ukupnim trokovima ugovora, 2. pregled izvrenih radova, ili 3. fiziku proporciju dovrenog u ugovorenom poslu. 32. Kada ishod ugovora o izgradnji nije mogue pouzdano procijeniti: a) prihode treba priznati samo do iznosa nastalih trokova ugovora za koje je vjerojatno da e biti naknaeni, i b) trokovi ugovora priznaju se kao rashod razdoblja u kojem su nastali. Oekivani gubici po ugovoru o izgradnji priznaju se odmah kao rashod sukladno toki 36. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 14

U ranijim fazama izvrenja ugovora esto nije mogue ishod ugovora pouzdano procijeniti. Unato tome, moe biti vjerojatno da e subjekt naknaditi nastale trokove ugovora. Stoga se prihodi ugovora priznaju samo do iznosa nastalih trokova za koje se oekuje da e biti nadoknaeni. Budui da ishod ugovora nije mogue pouzdano procijeniti, ne priznaje se nikakva dobit. Meutim, ak i ako ishod ugovora nije mogue pouzdano procijeniti, mogue je da ukupni trokovi ugovora premae ukupne prihode ugovora. U takvim sluajevima se svaki oekivani ukupni iznos trokova ugovora iznad ukupnih prihoda temeljem istog ugovora odmah priznaje kao rashod sukladno toki 36. Trokovi ugovora koji vjerojatno nee biti nadoknaeni priznaju se odmah kao rashod: 1. koji nisu u potpunosti provedivi, odnosno ija valjanost je ozbiljno dovedena u pitanje, 2. ije dovrenje ovisi o ishodu nerijeenog sudskog spora ili zakonskih ogranienja, 3. koji se odnose na imovinu koja e vjerojatno biti zaplijenjena ili oduzeta, 4. gdje naruitelj radova ne moe podmiriti svoje obveze, ili 5. gdje izvoa radova ne moe izvriti ugovor ili na neki drugi nain podmiriti svoje obveze iz ugovora. Priznavanje oekivanih gubitaka Kada je vjerojatno da e ukupni trokovi ugovora biti vei od ukupnih prihoda ugovora, oekivani gubitak treba priznati odmah kao rashod. Iznos takvog gubitka utvruje se bez obzira: 1. jesu li ili nisu zapoeli radovi po ugovoru; 2. na stupanj dovrenosti ugovorenih poslova ili 3. na iznos dobiti koja se oekuje od drugih ugovora koji se ne smatraju kao jedan ugovor o izgradnji sukladno toki 9.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 15

MRS 12 Porezi na dobit

Glavno pitanje u raunovodstvu za poreze na dobit je kako obraunati tekue i budue porezne uinke: (a) budueg povrata knjigovodstvene vrijednosti imovine (obveza) koji su priznati u izvjetaju o financijskom poloaju subjekta; i (b) transakcija i drugih dogaaja tekueg razdoblja koji su priznati u financijskim izvjetajima subjekta. Imanentno je priznavanju imovine ili obveze da subjekt koji izvjetava oekuje povrat ili podmirenje knjigovodstvene vrijednosti te imovine ili obveze. Ako je vjerojatno da e povrat ili podmirenje toga knjigovodstvene vrijednosti poveati (umanjiti) budua plaanja poreza u odnosu na ona kada takvi povrati ili podmirivanja ne bi imali poreznih uinaka, ovaj MRS zahtijeva da subjekt prizna odgoenu poreznu obvezu (odgoenu poreznu imovinu), uz odreene ograniene iznimke. Ovaj Standard zahtijeva da subjekt obrauna porezne uinke transakcija i drugih poslovnih dogaaja na isti nain kako inae obraunava same transakcije i poslovne dogaaje. Stoga se kod transakcija i poslovnih dogaaja priznatih izvan dobiti ili gubitka, bilo u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti ili izravno u kapitalu, s njima povezani porezni uinci priznaju takoer izvan dobiti ili gubitka, u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti, odnosno izravno u kapitalu. Za transakcije i druge poslovne dogaaje koji su izravno priznati u kapital, takoer se u kapitalu priznaju i odnosni porezni uinci. Slino tome, priznavanje odgoene porezne imovine i obveza u poslovnom spajanju utjee na iznos goodwilla proizalog iz tog poslovnog spajanja ili iznos dobiti priznate temeljem povoljne kupnje. Ovaj se Standard takoer bavi s priznavanjem odgoene porezne imovine proizale iz neiskoritenih poreznih gubitaka ili neiskoritenih poreznih olakica, prezentiranjem poreza na dobit u financijskim izvjetajima i objavljivanjem informacija koje se odnose na poreze na dobit. Djelokrug 1. Ovaj standard se primjenjuje u raunovodstvu za poreze na dobit. 2. Za svrhe ovoga MRS, porezi na dobit ukljuuju sve domae i inozemne poreze kojima je osnovica oporeziva dobit. Porezi na dobit takoer ukljuuju i druge poreze, kao to su porez po odbitku koji je porezna obveza podrunice, pridruenog drutva ili zajednikog pothvata kod raspodjele izvjetajnom subjektu. 3. [brisano]. 4. Ovaj se MRS ne bavi s raunovodstvenim metodama za dravne potpore (vidjeti MRS 20 Raunovodstvo dravnih potpora i objavljivane dravne pomoi) ili ulaganjima poreznih olakica. Meutim, ovaj MRS ureuje raunovodstvo za privremene razlike koje mogu nastati iz dravnih potpora ili ulaganja poreznih olakica. Definicije 5. Sljedei izrazi koriteni u ovom Standardu imaju navedeno znaenje: Raunovodstvena dobit je dobit ili gubitak razdoblja prije oduzimanja rashoda za porez. Oporeziva dobit (porezni gubitak) je dobit (gubitak) razdoblja, odreena u skladu sa propisima koje su donijele porezne vlasti, prema kojem postoji obveza plaanja (povrata) poreza na dobit. Rashod za porez (prihod od poreza) je zbrojni iznos tekueg poreza i odgoenog poreza koji je ukljuen u odreivanje neto dobiti ili gubitka razdoblja. Tekui porez je iznos poreza na dobit za platiti (vratiti) na oporezivu dobit (porezni gubitak) za razdoblje. Odgoene porezne obveze jesu iznosi poreza na dobit plativi u buduim razdobljima koji se odnose na oporezive privremene razlike. Odgoena porezna imovina jesu iznosi poreza na dobit za povrat u buduim razdobljima, a odnose se na: (a) privremene razlike koje se mogu odbiti; (b) prenesene neiskoritene porezne gubitke; i (c) prenesene neiskoritene porezne olakice. Privremene razlike jesu razlike izmeu knjigovodstvene vrijednosti imovine ili obveze u izvjetaju o financijskom poloaju i njihove porezne osnovice. Privremene razlike mogu biti ili: (a) oporezive privremene razlike su privremene razlike koje e imati za posljedicu oporezive iznose pri odreivanju oporezive dobiti (poreznog gubitka) u buduim razdobljima kada e knjigovodstvena vrijednost imovine biti nadoknaena ili obveza podmirena; ili (b) odbitne privremene razlike su privremene razlike koje e imati za posljedicu iznose koji se mogu odbiti pri odreivanju oporezive dobiti (poreznog gubitka) budueg razdoblja u kojemu e knjigovodstvena vrijednost imovine biti nadoknaena ili obveza podmirena. Porezna osnovica imovine ili obveza je iznos pripisan toj imovini ili obvezi za porezne svrhe. Porezna osnovica imovine je iznos koji e biti odbijen za porezne svrhe od bilo koje oporezive budue ekonomske koristi koja e pritjecati u subjekt kada on nadoknadi knjigovodstvenu vrijednost imovine. Ako ove ekonomske koristi ne bi bile oporezive, porezna osnovica imovine je jednaka njezinoj knjigovodstvenoj vrijednosti.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 16

Primjeri 1. Troak nabave stroja je 100. Za porezne svrhe amortizacija u iznosu 30 ve je odbijena u tekuem i prijanjim razdobljima, a preostali troak bit e odbijen u buduim razdobljima kroz amortizaciju ili kod otuenja. Prihod koji je ostvaren koritenjem stroja je oporeziv, svaki dobitak od otuenja stroja bit e oporeziv a bilo koji gubitak od otuenja bit e odbitak za porezne svrhe. Porezna osnovica stroja je 70. 2. Knjigovodstvena vrijednost potraivanja za kamate iznosi 100. S njim povezani prihod od kamata oporezuje se na novanoj osnovi. Porezna osnovica potraivanja za kamate je nula. 3. Knjigovodstvena vrijednost potraivanja od kupaca je 100. S njim povezani prihod je ve ukljuen u oporezivu dobit (porezni gubitak). Porezna osnovica potraivanja od kupaca je 100. 4. Knjigovodstvena vrijednost potraivanja za dividende od podrunice iznosi 100. Dividende nisu oporezive. U sutini, cjelokupni knjigovodstvena vrijednost imovine ili obveze moe se odbiti na teret ekonomskih koristi. Prema tome, porezna osnovica potraivanja za dividende je 100.* 5. Knjigovodstvena vrijednost potraivanja za kredit iznosi 100. Naplata kredita nee imati porezne posljedice. Porezna osnovica kredita je 100. 8. Porezna osnovica obveze je njena knjigovodstvena vrijednost umanjen za svaki iznos koji e biti odbijen u buduim razdobljima za porezne svrhe a odnosi se na tu obvezu. U sluaju prihoda koji se primi unaprijed, porezna osnovica proizale obveze je njen knjigovodstvena vrijednost umanjen za svaki iznos prihoda koji nee biti oporeziv u buduim razdobljima. Primjeri 1. Kratkorone obveze ukljuuju obraunane rashode s knjigovodstvenom vrijednou 100. Odnosni rashod e se odbiti za porezne svrhe na osnovi novanog toka. Porezna osnovica obraunanih rashoda je nula. 2. Kratkorone obveze obuhvaaju prihod od kamata primljen unaprijed u knjigovodstvenom iznosu 100. Prihod od kamata je bio oporezovan na osnovi novanog toka. Porezna osnovica kamata primljenih unaprijed je nula. 3. Kratkorone obveze obuhvaaju obraunane rashode u knjigovodstvenom iznosu 100. Odnosni rashod je ve bio odbijen za svrhe poreza. Porezna osnovica obraunanih rashoda je 100. 4. Kratkorone obveze obuhvaaju obraunane kazne i prekraje u knjigovodstvenom iznosu 100. Kazne i prekraji se ne mogu odbiti za porezne svrhe. Porezna osnovica obraunanih kazni i prekraja je 100.* 5. Obveze za kredit imaju knjigovodstvena vrijednost 100. Otplata kredita nee imati porezne posljedice. Porezna osnovica zajma je 100. 9. Neke stavke imaju poreznu osnovicu, ali se ne priznaju kao imovina i obveze u izvjetaju o financijskom poloaju. Primjerice, trokovi istraivanja se priznaju kao rashod pri odreivanju raunovodstvene dobiti razdoblja u kojem nastanu, mada se moe dopustiti da bude odbitna stavka pri utvrivanju oporezive dobiti (poreznog gubitka) tek u kasnijem razdoblju. Razlika izmeu porezne osnovice trokova istraivanja, iznosa koji e porezne vlasti dopustiti kao odbitnu stavku u buduim razdobljima, i knjigovodstvene vrijednosti nula, je odbitna privremena razlika iz koje proizlazi odgoena porezna imovina. 10. Ako porezna osnovica imovine ili obveze nije odmah oigledna, korisno je razmotriti temeljno naelo na kojem se osniva ovaj MRS, a ono je da e subjekt, uz odreene ograniene iznimke, priznati odgoenu poreznu obvezu (imovinu) kad god povrat ili podmirenje knjigovodstvene vrijednosti imovine ili obveze bude dovelo da e budua plaanja poreza biti vea (manja) nego ako takav povrat ili podmirivanje ne bi imalo porezne posljedice. Primjer C poslije toke 52. prikazuje okolnosti kada moe biti korisno razmotriti temeljno naelo, primjerice, kada porezna osnovica imovine ili obveze ovisi o oekivanom nainu povrata ili podmirivanja. 11. U konsolidiranim financijskim izvjetajima, privremene se razlike odreuju usporedbom knjigovodstvenih iznosa imovine i obveza iz konsolidiranih financijskih izvjetaja s odgovarajuom poreznom osnovicom. Porezna se osnovica odreuje prema konsolidiranoj poreznoj prijavi u onim zakonodavstvima u kojima se takva prijava popunjava. U drugim zakonodavstvima porezna se osnovica odreuje pozivanjem na poreznu prijavu svakog subjekta u grupi. Priznavanje tekue porezne obveze i tekue porezne imovine 12. Tekui porez za tekue i prethodna razdoblja treba priznati kao obvezu, u visini u kojoj nije plaen. Ako ve plaeni iznos za tekue i prijanja razdoblja prelazi iznos koji se duguje za ta razdoblja, taj viak treba priznati kao imovinu. 13. Korist koja se odnosi na porezni gubitak koji se moe prenijeti unatrag za povrat tekueg poreza prijanjeg razdoblja treba priznati kao imovinu. 14. Kada se porezni gubitak koristi za povrat tekueg poreza prethodnog razdoblja, subjekt priznaje korist kao imovinu u razdoblju u kojem porezni gubitak nastaje budui da je vjerojatno da e korist pritjecati u subjekt i da se koristi mogu pouzdano izmjeriti. Priznavanje odgoenih poreznih obveza i odgoene porezne imovine Oporezive privremene razlike 15. Odgoenu poreznu obvezu treba priznati za sve opor. privremene razlike, osim ako odg.por. obveza proizlazi iz: (a) poetnog priznavanja goodwilla; ili (c) poetnog priznavanja imovine ili obveze u transakciji koja: (i) nije poslovno spajanje; i (ii) u vrijeme transakcije ne utjee na raunovodstvenu dobit niti na oporezivu dobit (porezni gubitak). Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 17

Meutim, za oporezive privremene razlike od ulaganja u ovisne subjekte, podrunice i pridruene subjekte, te u zajednike pothvate, odgoenu poreznu obvezu treba priznati u skladu s tokom 39. Primjer Imovina iji je troak nabave 150 ima knjigovodstvena vrijednost 100. Kumulativna amortizacija za porezne svrhe je 90, a porezna stopa je 25%. Porezna osnovica imovine je 60 (troak nabave minus kumulativna porezno dopustiva amortizacija u iznosu 90). Da se vrati knjigovodstvena vrijednost u visini 100, subjekt mora zaraditi oporezivu dobit u iznosu 100, ali e moi samo odbiti za porez amortizaciju od 60. Prema tome, subjekt e platiti porez na dobit u iznosu 10 (25% od 40) kada vrati knjigovodstvena vrijednost imovine. Razlika izmeu knjigovodstvene vrijednosti 100 i porezne osnovice 60 je oporeziva privremena razlika u iznosu 40. Prema tome, subjekt priznaje odgoenu poreznu obvezu od 10 (25% od 40), koja predstavlja porez na dobit koji e platiti kada vrati knjigovodstvena vrijednost imovine. VREMENSKE RAZLIKE: 1. prihod od kamata je ukljuen u raunovodstvenu dobit na vremenskoj osnovi, ali se u moe ukljuiti u oporezivu dobit kada se novac naplati. Porezna osnovica je NULA 2. amortizacija - privremena razlika je razlika izmeu knjigovodstvene vrijednosti imovine i njezine porezne osnovice- Oporezive privremene razlike nastaju i imaju za posljedicu odgoenu poreznu obvezu, kada je amortizacija za porez ubrzana i odgoenu poreznu imovinukad je usporena. Porezna osnovica RAZLIKA. 3. trokovi razvoja mogu se kapitalizirati i amortizirati kroz budua razdoblja pri odreivanju raunovodstvene dobiti, ali su odbitak pri odreivanju oporezive dobiti u razdoblju u kojem su nastali. Takvi trokovi razvoja imaju poreznu osnovicu NULA. Privremene razlike takoer nastaju kada: 1. se utvrdiva imovina i obveze steena, odnosno preuzete poslovnim spajanjem priznaju po njihovim fer vrijednostima sukladno MSFI-ju 3 Poslovna spajanja, bez provedbe istovjetnog usklaenja za porezne svrhe (v. toku 19.); 2. je imovina revalorizirana a jednako usklaivanje nije uinjeno i za porezne svrhe (vidjeti toku 20.); 3. goodwill nastane u poslovnim spajanjima (vidjeti toke 21. i 32.); 4. se porezna osnovica imovine ili obveze kod poetnog priznavanja razlikuje od njezinog poetnog knjigovodstvene vrijednosti, primjerice, ako subjekt ima koristi od neoporezive dravne potpore u vezi s imovinom (vidjeti toke 22. i 33.); ili 5. knjigovodstvena vrijednost ulaganja u podrunice, podrunice i pridruena drutva ili u zajednike pothvate postane razliit od porezne osnovice ulaganja ili udjela (vidjeti toke 38. - 45.). Poslovna spajanja Uz ograniene iznimke, utvrdiva imovina i utvrdive obveze steena, odnosno preuzete poslovnim spajanjem se priznaju po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja. Privremene razlike nastaju ako na poreznu osnovicu steene prepoznatljive imovine i preuzetih obveza nije utjecalo poslovno spajanje ili je utjecalo razliito. Primjerice, ako se knjigovodstvena vrijednost imovine povea do fer vrijednosti, ali porezna osnovica imovine ostane u visini troka prijanjeg vlasnika, nastaje oporeziva privremena razlika iz koje proizlazi odgoena porezna obveza. Proizala odgoena porezna obveza utjee na goodwill (vidjeti toku 66.). Imovina iskazana po fer vrijednosti Odreena imovina iskazuje po fer vrijednosti ili da ju treba revalorizirati (vidjeti, primjerice, MRS 16 - Nekretnine, postrojenja i oprema i MRS 38 Nematerijalna imovina i MRS 39 Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje i MRS 40 Ulaganje u nekretnine). U nekim zakonodavstvima revalorizacija ili prepravljanje imovine do fer vrijednosti utjee na oporezivu dobit (porezni gubitak) tekueg razdoblja. Rezultat toga je da se porezna osnovica imovine usklauje te privremena razlika ne nastaje. ekonomskih koristi. Razlika izmeu knjigovodstvene vrijednosti revalorizirane imovine i njezine porezne osnovice je privremena razlika i dovodi do odgoene porezne obveze ili imovine. To je istina ak ako: 1. subjekt ne namjerava otuiti imovina. U tim sluajevima, revalorizirani knjigovodstvena vrijednost imovine bit e nadoknaen kroz uporabu i to e dovesti do oporezive dobiti koja premauje amortizaciju koja e biti doputena za porezne svrhe u buduim razdobljima; ili 2. porez na kapitalni dobitak se odgaa ako se prihod od otuenja imovine ulae u slinu imovinu. U takvim sluajevima, porez e na kraju postati obveza kod prodaje ili upotrebe sline imovine. Goodwill l koji nastaje poslovnim spajanjem se mjeri kao viak iznosa pod (a) iznad iznosa pod (b) kako slijedi: a) ukupnog iznosa i) prenesene naknade za stjecanje mjerene sukladno MSFI-ju 3, to nalae mjerenje po fer vrijednost na datum stjecanja ii) eventualnog nekontrolirajueg interesa u steeniku priznatog sukladno MSFI-ju 3 iii) kod posl. spajanja u fazama, fer vrijed. na datum stjecanja vlasni.udjela koji je stjecatelj prethodno imao u steeniku b) neto iznosa na datum stjecanja utvrdive steene imovine i utvrdivih preuzetih obveza mjerenih sukladno MSFI-ju 3. Poetno priznavanje imovine ili obveza - privremena razlika moe nastati kod poetnog priznavanja imovine ili obveza, primjerice, ako se dio ili cijeli troak imovine nee odbiti za porezne svrhe. 1. kod poslovnog spajanja, subjekt priznaje odgoenu poreznu obvezu ili imovinu, a to utjee na iznos goodwilla ili dobiti koju priznaje temeljem povoljne kupnje; 2. ako transakcija utjee ili na raunovodstvenu dobit ili na oporezivu dobit, subjekt priznaje svaku odgoenu poreznu obvezu ili Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 18

imovinu i priznaje u dobiti ili gubitku proizali odgoeni porezni rashod ili prihod (vidjeti toku 59.); 3. ako transakcija nije spajanje i ne utjee na raunovodstvenu dobit niti na oporezivu dobit, subjekt treba priznati proizalu odgoenu poreznu obvezu ili imovinu i uskladiti knjigovodstvena vrijednost imovine ili obveze za isti iznos. Takva bi usklaivanja mogla uiniti financijske izvjetaje manje transparentnim. Stoga ovaj MRS ne doputa subjektu priznavanje proizale odgoene porezne obveze ili imovine kako kod poetnog priznanja tako i kasnije (vidjeti nie prikazani primjer). Nadalje, subjekt ne priznaje kasnije promjene nepriznate odgoene porezne obveze ili imovine kako se ona amortizira. Primjer koji objanjava primjenu toke 22(c) Subjekt namjerava koristiti imovinu iji je troak nabave 1.000 kroz njezin vijek upotrebe od pet godina i tada ju otuiti za preostalu vrijednost koja je nula. Porezna stopa je 40%. Amortizacija imovine nije odbitna za porezne svrhe. Kod otuenja bilo koji kapitalni dobitak ne bi bio oporeziv i bilo koji kapitalni gubitak ne bi bio odbitak. Budui da se vraa knjigovodstvena vrijednost imovine, subjekt e zaraditi oporezivu dobit od 1.000 i platiti porez u iznosu 400. Subjekt ne priznaje proizalu odgoenu poreznu obvezu u iznosu 400 jer ona proizlazi iz poetnog priznanja imovine. U sljedeoj godini, knjigovodstvena vrijednost imovine je 800. Pri zaraivanju oporezive dobiti u iznosu 800 subjekt e platiti porez u iznosu 320. Subjekt ne priznaje odgoenu poreznu obvezu u iznosu 320 jer proizlazi iz poetnog priznanja sredstva. Odbitne privremene razlike 24. Odgoenu poreznu imovinu treba priznati za sve odbitne privremene razlike u visini za koju je vjerojatno da e oporeziva dobit, za koju se odbitna privremena razlika moe iskoristiti, biti raspoloiva, osim ako odgoena porezna imovina nastaje poetnim priznavanjem imovine ili obveze u transakciji koja: (a) nije poslovno spajanje; i (b) u vrijeme transakcije ne utjee na raunovodstvenu dobit niti na oporezivu dobit (porezni gubitak). Meutim, za odbitne privremene razlike koje se odnose na ulaganja u ovisne subjekte, podrunice i pridruene subjekte te u zajednike pothvate, odgoena porezna imovina se treba priznati u skladu s tokom 44. Primjer Subjekt priznaje obvezu u visini 100 za obraunane trokove jamstva za proizvode. Za porezne svrhe, trokovi jamstva za proizvode se nee moi odbiti sve dok subjekt ne isplati odtetni zahtjev. Porezna stopa je 25%. Porezna osnovica obveze je nula (knjigovodstvena vrijednost 100, umanjen za iznos koji e se odbiti za porezne svrhe u svezi s tom obvezom u buduim razdobljima). Pri podmirenju obveze za njezin knjigovodstvena vrijednost, subjekt e smanjiti svoju buduu oporezivu dobit za 100 i stoga e smanjiti svoja budua plaanja poreza za 25 (25% od 100). Razlika izmeu knjigovodstvene vrijednosti 100 i porezne osnovice nula je odbitna privremena razlika od 100. Prema tome, subjekt priznaje odgoenu poreznu imovinu u iznosu 25 (25% od 100), uz uvjet da je vjerojatno da e subjekt zaraditi dostatnu oporezivu dobit u buduim razdobljima da bi imao koristi od smanjenja plaanja poreza. Slijede primjeri odbitnih privremenih razlika koje imaju za posljedicu odgoenu poreznu imovinu: 1. trokovi mirovina mogu se odbiti pri odreivanju raunovodstvene dobiti kako zaposleni pruaju uslugu, ali se pri odreivanju oporezive dobiti odbijaju kada subjekt uplati doprinose u fond ili kada subjekt isplati mirovine. Privremena razlika postoji izmeu knjigovodstvene vrijednosti obveze i porezne osnovice s time da je porezna osnovica obveze obino nula. Takva odbitna privremena razlika ima za posljedicu odgoenu poreznu imovinu jer e ekonomske koristi pritjecati u subjekt u obliku odbitka od oporezive dobiti kada se doprinosi uplate ili mirovine isplate; 2. trokovi istraivanja se priznaju kao rashod pri odreivanju raunovodstvene dobiti u razdoblju u kojem nastanu, ali moe biti takva situacija da se ne doputa odbitak pri odreivanju oporezive dobiti (poreznog gubitka) sve do kasnijeg razdoblja. Razlika izmeu porezne osnovice trokova istraivanja, koju predstavlja iznos koji e porezne vlasti dopustiti kao odbitak u buduim razdobljima, i knjigovodstvene vrijednosti nula, je odbitna privremena razlika iz koje proizlazi odgoena porezna imovina: 3. subjekt priznaje utvrdivu imovinu i obveze steenu, odnosno preuzete poslovnim spajanjem po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja. Kada je preuzeta obveza priznata na datum stjecanja, ali povezani trokovi nisu odbijeni pri utvrivanju oporezive dobiti sve do kasnijeg razdoblja, nastaje odbitna privremena razlika iz koje proizlazi odgoena porezna imovina. Odgoena porezna imovina takoer nastaje kada je fer vrijednost steene prepoznatljive imovine manja od njezine porezne osnovice. U oba sluaja proizala odgoena porezna imovina utjee na goodwill (vidjeti toku 66.); i 4. odreena imovina moe biti iskazana po fer vrijednosti ili se moe revalorizirati bez jednakog usklaivanja za porezne svrhe (vidjeti toku 20). Odbitna privremena razlika nastaje ako porezna osnovica imovine prelazi njezin knjigovodstvena vrijednost. 27. Ukidanje odbitnih privremenih razlika rezultira odbicima pri odreivanju oporezive dobiti buduih razdoblja. Meutim, ekonomske koristi u obliku smanjenja plaanja poreza e pritjecati u subjekt samo ako on zaradi dovoljno oporezive dobiti s kojom e se odbici moi prebiti. Prema tome, subjekt priznaje odgoenu poreznu imovinu samo kada je vjerojatno da e oporeziva dobit biti raspoloiva i za koju se odbitne privremene razlike mogu upotrijebiti. 28. Vjerojatno je da e oporeziva dobit biti raspoloiva za koju e se odbitne privremene razlike moi upotrijebiti, kada postoje dostatne oporezive privremene razlike koje se odnose na istu poreznu vlast i istog poreznog obveznika za koje oekuje ukidanje: (a) u istom razdoblju u kojem se oekuje ukidanje odbitne privremene razlike; ili (b) u razdobljima u kojima porezni gubitak proizaao iz odgoene porezne imovine moe biti prenijet unazad ili unaprijed. U takvim okolnostima odgoena porezna imovina se priznaje u razdobljima u kojima nastaju odbitne privremene razlike. 29. Kada ne postoje dostatne oporezive privremene razlike koje se odnose na istu poreznu vlast i istog poreznog obveznika, Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 19

odgoena porezna imovina se priznaje u visini do iznosa za koji: (a) je vjerojatno da e subjekt imati dostatnu oporezivu dobit koja se odnosi na istu poreznu vlast i istog poreznog obveznika u istom razdoblju kada se ukidaju odbitne privremene razlike (ili u razdobljima u kojima se porezni gubitak nastao od odgoene porezne imovine moe prenijeti unatrag ili unaprijed). Pri ocjenjivanju hoe li imati dostatnu oporezivu dobit u buduim razdobljima, subjekt zanemaruje oporezive iznose koji proizlaze iz odbitnih privremenih razlika za koje se oekuju da e se ostvariti u narednim razdobljima, budui da e odgoena porezna imovina koja e proizai iz tih odbitnih privremenih razlika i sama zahtijevati buduu oporezivu dobit da bi se mogla upotrijebiti; ili (b) subjektu su raspoloive mogunosti planiranja poreza koje e stvoriti oporezivu dobit u odgovarajuim razdobljima. 30. Mogunosti planiranja poreza jesu akcije koje subjekt moe poduzeti radi stvaranja ili poveavanja oporezive dobiti u odreenom razdoblju prije isteka poreznog gubitka ili prenijete porezne olakice prethodnog razdoblja. Primjerice, u nekim zakonodavstvima, oporeziva dobit se moe stvoriti ili poveati: (a) izborom da se kamata ukljuuje u oporezivu dobit na osnovi naplate ili potraivanja; (b) odgaanjem zahtjeva za odreene odbitke od oporezive dobiti; (c) prodajom i moda povratnim najmom imovine koja je precijenjena ali za koju porezna osnovica nije usklaena da odrazi takvu precijenjenost; i (d) prodajom imovine koja stvara neoporezivu dobit (kao to je, u nekim zakonodavstvima, dravna obveznica) kako bi se steklo drugo ulaganje koje stvara oporezivu dobit. Ako planiranje poreza omoguuje pomicanje unaprijed oporezive dobiti iz kasnijeg razdoblja prema ranijem razdoblju, koritenje poreznog gubitka ili porezne olakice koja se prenosi u naredno razdoblje ovisit e o postojanju budue oporezive dobiti iz izvora koji nisu budue nastale privremene razlike. 31. Kada subjekt ima prole skoranje gubitke on razmatra upute iz toki 35. i 36. 32. [brisano] Goodwill 32.A Ako je knjigovodstvena vrijednost goodwilla nastalog poslovnim spajanjem manja od njegove porezne osnovice, temeljem tako nastale razlike nastaje odgoena porezna imovina. Odgoena porezna imovina nastala kod prvog priznavanja goodwilla se priznaje u sklopu knjienja poslovnog spajanja do iznosa raspoloive oporezive dobiti za koji je vjerojatno da e postojati i u odnosu na koju e biti mogue iskoristiti odbitnu privremenu razliku. Poetno priznavanje imovine ili obveza 33. Jedan sluaj kada odgoena porezna imovina nastaje pri poetnom priznavanju imovine je kada se odbija neoporeziva dravna potpora koja se odnosi na imovinu kako bi se odredio knjigovodstvena vrijednost, ali se, za porezne svrhe, ne odbija od osnovice za amortizaciju te imovine (drugim rijeima, njegove porezne osnovice), pa je knjigovodstvena vrijednost imovine manji od njegove porezne osnovice i to stvara odbitnu privremenu razliku. Dravna potpora takoer se moe iskazati kao odgoeni prihod u kojem sluaju razlika izmeu odgoenog prihoda i njegove porezne osnovice koja je nula je odbitna privremena razlika. Koja god metoda prezentiranja se usvoji subjekt ne priznaje proizalu odgoenu poreznu imovinu iz razloga navedenog u toki 22. Neiskoriteni porezni gubici i neiskoritene porezne olakice 34. Odgoena porezna imovina treba se priznati za prenesive neiskoritene porezne gubitke i neiskoritene porezne olakice u visini za koju je vjerojatno da e budua oporeziva dobit, za koju neiskoriteni porezni gubici i neiskoritene porezne olakice mogu biti upotrijebljeni, biti raspoloiva. 36. Pri procjenjivanju vjerojatnosti hoe li biti raspoloiva oporeziva dobit za koju e se moi iskoristiti neiskoriteni gubici i porezne olakice, subjekt razmatra sljedee kriterije: (a) ima li subjekt dostatne oporezive privremene razlike koje se odnose na istu poreznu vlast i istog poreznog obveznika, koje e imati za posljedicu oporezive iznose za koje e se neiskoriteni porezni gubici i neiskoritene porezne olakice moi upotrijebiti, prije nego isteknu; (b) je li vjerojatno da e subjekt imati oporezive dobiti prije nego isteknu neiskoriteni gubici i porezne olakice; (c) proizlaze li neiskoriteni porezni gubici iz identificiranih sluajeva koji vjerojatno nee ponovno nastati; i (d) jesu li mogunosti planiranja poreza (vidjeti toku 30.) raspoloive subjektu koje e stvoriti oporezivu dobit u razdoblju u kojem se mogu iskoristiti neiskoriteni porezni gubici i neiskoritene porezne olakice. U visini iznosa za koji nije vjerojatno da e biti raspoloiva oporeziva dobit da bi se iskoristili neiskoriteni porezni gubici i neiskoritene porezne olakice, odgoena porezna imovina, se ne priznaje. Ponovno ocjenjivanje nepriznate odgoene porezne imovine 37. Subjekt ponovno ocjenjuje nepriznatu odgoenu poreznu imovinu na svaki datum izvjetaja o financijskom poloaju. Subjekt priznaje prijanju nepriznatu odgoenu poreznu imovinu u iznosu u kojem postaje vjerojatno da e budua oporeziva dobit omoguiti povrat odgoene porezne imovine. Primjerice, poboljavanje uvjeta na tritu moe uiniti vjerojatnijim da e subjekt biti u stanju u narednom razdoblju ostvariti dovoljno oporezive dobiti da bi odgoena porezna imovina udovoljila kriterij priznavanja postavljen u tokama 24. ili 34. Drugi je primjer kada subjekt ponovno ocjenjuje odgoenu poreznu imovinu na datum poslovnog spajanja ili poslije toga (vidjeti toke 67. i 68.). Ulaganja u ovisne subjekte, podrunice, pridruene subjekte i zajednike pothvate 38. Privremene razlike nastaju kada knjigovodstvena vrijednost ulaganja u ovisna drutva, podrunice, pridruena drutva ili Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 20

zajednike pothvate (tj. udjel matice ili ulagaa u neto imovini ovisnog drutva, podrunice, pridruenog drutva ili subjekta u koje je izvreno ulaganje, ukljuujui knjigovodstvena vrijednost goodwilla) postaje razliit od porezne osnovice (koja je esto troak) ulaganja ili udjela. Takve razlike mogu nastati iz vie razliitih okolnosti, kao na primjer: (a) postojanja neraspodijeljene dobiti ovisnih drutava, podrunica, pridruenih drutava i zajednikih pothvata; (b) promjene teajeva kada su matica i njezina ovisna drutva u razliitim dravama; i (c) smanjenja knjigovodstvene vrijednosti ulaganja u pridrueno drutvo na njegov nadoknadiv iznos. U konsolidiranim financijskim izvjetajima privremene razlike mogu biti razliite od privremenih razlika povezanih s ulaganjima u odvojenim financijskih izvjetajima matice, ako matica iskazuje ulaganja u svojim odvojenim financijskim izvjetajima po troku ili revaloriziranim iznosima. 39. Subjekt treba priznati odgoenu poreznu obvezu za sve oporezive privremene razlike povezane s ulaganjem u ovisne subjekte, podrunice, pridruene subjekte i zajednike pothvate, izuzev iznosa za koje su ispunjena oba sljedea uvjeta: (a) matica, ulagatelj i pothvatnik je u mogunosti kontrolirati vrijeme ukidanja privremenih razlika; i (b) vjerojatno je da se privremene razlike nee ukinuti u predvidivoj budunosti. 44. Subjekt treba priznati odgoenu poreznu imovinu za sve odbitne privremene razlike koje proizlaze iz ulaganja u ovisne subjekte, podrunice, pridruene subjekte i zajednike pothvate samo i iskljuivo u razmjeru u kojem je vjerojatno da e: (a) privremene razlike biti ukinute u predvidivoj budunosti; i (b) oporeziva dobit, za koju privremena razlika moe biti upotrijebljena, e biti raspoloiva. Mjerenje 46. Tekue porezne obveze (imovina) za tekue i ranija razdoblja treba mjeriti iznosom za koji se oekuje da e se platiti (odnosno povratiti) od porezne vlasti, primjenjujui porezne stope koje su, i porezne zakone koji su, na snazi na datum izvjetaja o financijskom poloaju. 47. Odgoenu poreznu imovinu i obveze treba mjeriti poreznim stopama za koje se oekuje da e se primjenjivati u razdoblju kada e imovina biti nadoknaena ili obveza podmirena, na temelju poreznih stopa koje su, i poreznih zakona koji su, na snazi ili stvarno primjenjivi na datum izvjetaja o financijskom poloaju. 51. Mjerenje odgoenih poreznih obveza i odgoene porezne imovine treba odraavati porezne posljedice koje bi mogle nastati iz naina na koji subjekt oekuje, na datum izvjetaja o financijskom poloaju, povrat ili podmirenje knjigovodstvene vrijednosti njegove imovine ili obveza. 52. U nekim zakonodavstvima, nain na koji subjekt nadoknauje (podmiruje) knjigovodstvenu vrijednost imovine (obveze) moe utjecati na: (a) primjenjivu poreznu stopu kada subjekt nadoknauje (podmiruje) knjigovodstvenu vrijednost imovine (obveze); i/ili (b) poreznu osnovicu imovine (obveze). U takvim sluajevima subjekt mjeri odgoene porezne obveze i odgoenu poreznu imovinu primjenom porezne stope i porezne osnovice koja je u skladu s oekivanim nainom povrata ili podmirenja. Primjer A Knjigovodstvena vrijednost imovine je 100, a porezna osnovica 60. Porezna stopa od 20% mogla bi se primijeniti ako se imovina proda, a porezna stopa od 30% bi se primijenila na drugi prihod. Subjekt priznaje odgoenu poreznu obvezu u iznosu 8 (20% od 40) ako se oekuje prodati imovinu bez daljnje uporabe, a odgoenu poreznu obvezu u iznosu 12 (30% od 40) ako se oekuje zadrati imovinu i upotrebom vratiti njezin knjigovodstvena vrijednost. Primjer B Imovina s trokom 100 i knjigovodstvenim iznosom 80 se revalorizira na 150. Za porezne svrhe nije izvreno nikakvo odgovarajue usklaivanje. Kumulativna amortizacija za porezne svrhe iznosi 30 a porezna stopa je 30%. Ako se imovina proda po cijeni vioj od troka nabave, kumulativna porezna amortizacija u iznosu 30 ukljuit e se u oporezivu dobit, meutim viak prihoda od prodaje iznad troka nabave nee biti oporeziv. Porezna osnovica imovine je 70, a oporeziva privremena razlika je 80. Ako subjekt oekuje nadoknaditi knjigovodstvena vrijednost uporabom imovine, on mora ostvariti oporezivu dobit u iznosu 150, samo tako e biti u mogunosti odbiti amortizaciju u iznosu 70. Po toj osnovi postoji odgoena porezna obveza u iznosu 24 (30% od 80). Ako subjekt oekuje vratiti knjigovodstvena vrijednost trenutnom prodajom imovine uz primitak od 150, odgoena porezna obveza se izraunava na sljedei nain: Oporeziva Porezna Odgoena privremena stopa porezna razlika obveza Kumulativna porezna amortizacija 30 30% 9 Prihodi iznad troka nabave 50 nula Ukupno 80 9 (Napomena: U skladu s tokom 61.A, dodatno odgoeni porez koji nastaje od revalorizacije izravno tereti ostalu sveobuhvatnu Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 21

dobit). Primjer C Okolnosti su iste kao u primjeru B, osim to je imovina prodana po cijeni vioj od troka, kumulativna porezna amortizacija e biti ukljuena u oporezivu dobit (po stopi od 30%), prihod od prodaje e biti oporezovan po stopi od 40%, nakon odbitka troka usklaenog s inflacijom u iznosu 110. Ako subjekt oekuje povrat knjigovodstvene vrijednosti upotrebom imovine, on mora ostvariti oporezivu dobit u iznosu 150, ali e tako biti u mogunosti odbiti samo amortizaciju u iznosu 70. Po toj osnovi, porezna osnovica je 70, a postoji oporeziva privremena razlika u iznosu 80 te odgoena porezna obveza u iznosu 24 (30% od 80), kao to je u primjeru B. Ako subjekt oekuje povrat knjigovodstvene vrijednosti trenutnom prodajom imovine uz prihod od 150, on e biti u mogunosti odbiti indeksirani troak u iznosu 110. Neto prihod u iznosu 40 oporezuje se po stopi od 40%. Pored toga kumulativna porezna amortizacija u iznosu 30 bit e ukljuena u oporezivu dobit po stopi do 30%. Na ovoj osnovi porezna osnovica je 80 (110 minus 30), a oporeziva privremena razlika je 70 i odgoena porezna obveza je 25 (40% od 40 plus 30% od 30). Ako porezna osnovica nije odmah jasna u ovom primjeru, moe biti korisno razmotriti temeljno naelo postavljeno u toki 10. (Napomena: U skladu s tokom 61.A, dodatno odgoeni porez koji nastaje od revalorizacije tereti ostalu sveobuhvatnu dobit). Primjer za objanjavanje toke 52A i 52B Sljedei primjer obrauje mjerenje tekue i odgoene porezne imovine i obveza za subjekt u zakonodavstvu gdje se porezi na dobit plaaju po vioj stopi na neraspodijeljenu dobit (50%) s tim to se neki iznos refundira kada se dobici raspodijele. Porezna stopa na raspodijeljenu dobit je 35%. Na datum izvjetaja o financijskom poloaju 31. prosinca 20X1. subjekt nije priznao obvezu za dividende predloene ili deklarirane nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju. Kao rezultat toga nisu ni priznate dividende u 20X1. Oporeziva dobit za 20X1. iznosi 100.000. Neto oporezive privremene razlike za 20X1. iznose 40.000. Subjekt priznaje tekuu poreznu obvezu i tekue porezne rashode u iznosu 50.000. Nije priznata imovina za iznos koji je potencijalno nadoknadiv kao rezultat buduih dividendi. Subjekt takoer priznaje odgoene porezne obveze i odgoene porezne rashode u iznosu od 20.000 (50% od 40.000) koji predstavlja poreze na dobit koje e subjekt platiti kada vrati ili podmiri knjigovodstvena vrijednost svoje imovine i obveze temeljeno na poreznoj stopi primjenjivoj na neraspodijeljenu dobit. Naknadno, na 15. oujak 20X2., subjekt priznaje kao obvezu dividende od prethodnih dobiti iz poslovanja u iznosu od 10.000. Na 15. oujak 20X2. subjekt priznaje nadoknaivanje poreza na dobit u iznosu od 1.500 (15% od dividendi priznatih kao obveze) kao tekuu poreznu imovinu i kao smanjenje tekuih poreznih rashoda za 20X2. 53. Odgoena porezna imovina i obveze nee se diskontirati. 56. Knjigovodstvena vrijednost odgoene porezne imovine treba se provjeriti na svaki datum izvjetaja o financijskom poloaju. Subjekt treba smanjiti knjigovodstvenu vrijednost odgoene porezne imovine u visini u kojoj vie nije vjerojatno da e oporeziva dobit biti dostatna da se upotrijebi za dio ili cijeli iznos odgoene porezne imovine. Svako takvo smanjenje treba ponititi do iznosa za koji postaje vjerojatno da e oporeziva dobit biti raspoloiva. Priznavanje tekueg i odgoenog poreza Stavke koje se priznaju u dobit ili gubitak 58. Tekui i odgoeni porez se priznaju kao prihod ili kao rashod te ukljuuju u dobit ili gubitak razdoblja, izuzev u visini u kojoj porez nastaje iz: (a) transakcije ili dogaaja koji je priznat u istom ili nekom drugom razdoblju, izvan dobiti ili gubitka, bilo u ostalu sveobuhvatnu dobiti ili izravno u kapital (v. toke 61.A do 65.) ili (b) poslovnog spajanja (vidjeti toke 66. do 68.). 59. Veina odgoenih poreznih obveza i odgoene porezne imovine nastaje ako se prihod ili rashod ukljui u raunovodstvenu dobit jednoga razdoblja, u oporezivu dobit (porezni gubitak) drugoga razdoblja. Proizali odgoeni porez priznaje se u dobit ili gubitak. Primjeri navedenoga jesu kada: (a) je prihod od kamata, tantijema ili dividendi primljen sa zakanjenjem te je ukljuen u raunovodstvenu dobit na osnovi vremenske ravnomjernosti u skladu s MRS-om 18 Prihodi, dok se u oporezivu dobit (porezni gubitak) ukljuuje na osnovi naplate; i (b) se trokovi nematerijalne imovine kapitaliziraju u skladu s MRS- 38 Nematerijalna imovina te se amortiziraju u dobit ili gubitak, dok se za porezne svrhe oduzimaju kada su nastali. 60. Knjigovodstvena vrijednost odgoene porezne imovine i obveza moe se promijeniti ak ako nema promjene iznosa odnosnih privremenih razlika. Primjerice, ovo moe nastati iz: (a) promjena poreznih stopa ili poreznih zakona; (b) ponovne procjene nadoknadivosti odgoene porezne imovine; ili (c) promjene oekivanog naina nadoknaivanja imovine. Proizali odgoeni porez priznaje se u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti, osim u mjeri u kojoj se odnosi na stavke koje su prije bile priznate izvan dobiti ili gubitka (vidjeti toku 63.). Stavke odobrene ili tereene izvan dobiti ili gubitka 61. Brisano. 61.A Tekui porez i odgoeni porez se priznaju izvan dobiti ili gubitka ako se porez odnosi na stavke priznate u istom ili nekom drugom razdoblju izvan dobiti ili gubitka. Prema tome, tekui i odgoeni porez koji se odnosi na stavke priznate u istom ili nekom Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 22

drugom razdoblju: (a) u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti, priznaje se u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti (v. toku 62.) (b) izravno u kapital, priznaje se izravno u kapital (v. toku 62.A). 62. MSFI zahtijevaju ili doputaju da se odreene stavke priznaju izravno u ostalu sveobuhvatnu dobit. Primjeri takvih stavki su: (a) promjena knjigovodstvene vrijednosti proizala iz revalorizacije nekretnina, postrojenja i opreme (vidi MRS 16) i (b) [brisano] (c) teajne razlike nastale prevoenjem financijskih izvjetaja inozemnog poslovanja (vidjeti MRS 21). (d) [brisano] 62.A MSFI zahtijevaju da se odreene stavke izravno odobre u ili terete kapital. Primjeri takvih stavki su: (a) usklada poetnog stanja zadrane dobiti proizala iz promjene raunovodstvene politike koja se primjenjuju retroaktivno ili ispravka pogreke (vidi MRS 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke) i (b) iznosi proizali iz poetnog priznavanja komponente kapitala sloenog financijskog instrumenta (vidi toku 23.) 63. U iznimnim okolnostima moe biti teko odrediti iznos tekueg i odgoenog poreza koji se odnosi na stavke priznate izvan dobiti ili gubitka, bilo u sklopu ostale sveobuhvatne dobiti ili izravno u kapitalu. Primjerice, to moe biti sluaj kada: (a) postoje stupnjevite stope poreza na dobit a nemogue je odrediti stopu kojom su odreeni dijelovi oporezive dobiti (poreznog gubitka) bili oporezovani; (b) promjena porezne stope ili drugih poreznih propisa utjee na odgoenu poreznu imovinu ili obvezu koja se odnosi na (u cjelini ili djelomice) stavku koja je prije bila priznata izvan dobiti ili gubitka; ili (c) subjekt odreuje da se odgoena porezna imovina treba priznati ili da se vie ne treba priznavati u cijelosti, a da se odgoena porezna imovina odnosi (u cjelini ili djelomice) na stavku koja je prije bila priznata izvan dobiti ili gubitka. Odgoeni porez nastao iz poslovnih spajanja Subjekt je duan odgoene porezne pogodnosti koje ostvaruje nakon poslovnog spajanja priznati kako slijedi: (a) odgoene porezne pogodnosti priznate u razdoblju mjerenja koje su proizale iz novih saznanja o injenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja iskoristiti za umanjenje knjigovodstvene vrijednosti goodwilla koji se odnosi na stjecanje. Ako je knjigovodstvena vrijednost goodwilla nula, svaka preostala odgoena porezna pogodnost se priznaje u dobit ili gubitak. (b) sve druge odgoene porezne pogodnosti koje su ostvarene se priznaju u dobit ili gubitak (ili, ako je to propisano ovim Standardom, izvan dobiti ili gubitka). Meutim, ovaj postupak ne smije rezultirati stvaranjem vika stjecateljevog udjela u neto fer vrijednosti steenikove prepoznatljive imovine, obveza i moguih obveza iznad troka spajanja, niti poveati iznos ranije priznatog takvog vika. Tekui i odgoeni porez nastao iz transakcija plaanja temeljenih na dionicama 68A. U nekim poreznim zakonodavstvima, subjekt dobiva porezni odbitak (tj. neki iznos koji se moe odbiti pri odreivanju oporezive dobiti) koji se odnosi na plau isplaenu u dionicama, dionikim opcijama ili drugim glavnikim instrumentima subjekta. Iznos tog poreznog odbitka moe se razlikovati od s njim povezanog kumulativnog rashoda za plau i moe nastati u kasnijem raunovodstvenom razdoblju. Primjerice, u nekim zakonodavstvima, subjekt moe, u skladu s MSFI-om 2 Plaanja temeljena na dionici, priznati rashod za potronju primljene usluge od zaposlenika kao naknadu za odobrene dionike opcije i ne primiti porezni odbitak sve dok se ne iskoriste dionike opcije, s tim to se mjerenje poreznog odbitka temelji na cijeni dionice subjekta na datum iskoritenja. 68B. Kao to je bio sluaj s trokovima istraivanja objanjenim u tokama 9. i 26(b) ovog Standarda, razlika izmeu porezne osnovice do tada primljene usluge zaposlenika (koja predstavlja iznos koji e porezna vlast dopustiti kao porezni odbitak u buduim razdobljima) i knjigovodstvene vrijednosti s vrijednou nula, jest odbitna privremena razlika koja stvara odgoenu poreznu imovinu. Ako na kraju razdoblja nije poznat iznos kojeg e porezna vlast dopustiti kao porezni odbitak, on se treba procijeniti na osnovi informacija raspoloivih na kraju razdoblja. Primjerice, ako je iznos koji e porezna vlast dopustiti kao odbitak u buduem razdoblju ovisan o cijeni dionice subjekta na budui datum, mjerenje odbitne privremene razlike treba se temeljiti na cijeni dionice subjekta na kraju razdoblja. 68C. Kao to je navedeno u toki 68A, iznos poreznog odbitka (ili procijenjenog budueg poreznog odbitka mjerenog u skladu s tokom 68B) moe se razlikovati od s njim povezanog kumulativnog rashoda za plau. Toka 58. ovog Standarda zahtijeva da se tekui i odgoeni porez trebaju priznati kao prihod ili rashod i ukljuiti u dobit ili gubitak razdoblja, osim u razmjeru u kojem porez nastaje iz ((a) transakcija ili dogaaja koji su priznati, u istom ili razliitim razdobljima, izvan dobiti ili gubitka, ili (b) iz poslovnog spajanja. Ako iznos poreznog odbitka (ili procijenjenog budueg poreznog odbitka) premauje iznos s njim povezanog kumulativnog rashoda za plau, to pokazuje da se porezni odbitak ne odnosi samo na rashode za plau nego i na stavku kapitala. U takvom sluaju se viak povezanog tekueg i odgoenog poreza treba izravno priznati u kapitalu.

MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema

Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 23

Knjigovodstvena vrijednost je iznos po kojem je neka imovina priznata nakon odbitka akumulirane amortizacije i akumuliranih gubitaka od umanjenja. Troak je iznos plaenog novca ili novanih ekvivalenata ili, fer vrijednost druge naknade dane za nabavu imovine u vrijeme stjecanja ili izgradnje, ili gdje je to mogue, iznos koji se moe pripisati toj imovini kod poetnog priznavanja u skladu sa specifinim zahtjevima drugih MSFI, primjerice MSFI 2 Plaanje temeljeno na dionicama. Amortizirajui iznos je troak imovine ili drugi iznos koji zamjenjuje troak umanjen za procijenjeni ostatak vrijednosti. Amortizacija je sustavni raspored amortizirajueg iznosa imovine tijekom korisnog vijeka upotrebe. Vrijednost specifina za subjekt je sadanja vrijednost novanih tokova koje subjekt, oekuje od kontinuirane upotrebe imovine i od prodaje imovine na kraju njezinog korisnog vijeka upotrebe ili oekuje pretrpjeti podmirenjem obveze. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Gubitak od umanjenja je iznos kojim knjigovodstvena vrijednost neke imovine premauje nadoknadivi iznos. Nekretnine, postrojenja i oprema jesu materijalna imovina: (a) koju subjekt posjeduje za koritenje u proizvodnji ili isporuci roba ili usluga, za iznajmljivanje drugima ili za administrativne svrhe, i (b) koja se oekuje koristiti due od jednog razdoblja. Nadoknadivi iznos je vii iznos pri usporedbi fer vrijednosti umanjenoj za trokove prodaje imovine i njezine vrijednosti u upotrebi. Procijenjeni ostatak vrijednosti imovine je procijenjeni iznos koji bi subjekt trenutno dobio prodajom imovine, umanjen za procijenjene trokove prodaje, ali uz pretpostavku da starost imovine i stanje odgovara onom koje se oekuje na kraju korisnog vijeka uporabe. Vijek upotrebe je: (a) razdoblje u kojem se oekuje da e imovina biti na raspolaganju za upotrebu subjektu ili (b) broj proizvoda ili slinih jedinica koje subjekt oekuje ostvariti od te imovine. Priznavanje 7. Troak nekog predmeta nekretnina, postrojenja i opreme treba priznati kao imovinu ako, i samo ako: (a) je vjerojatno da e budue ekonomske koristi povezane sa predmetom pritjecati subjektu, i (b) se troak predmeta moe pouzdano izmjeriti. Poetni trokovi Iako se imovina ne koristi za stavranje buduih koristi (ekoloka zatita dimnjaka ona se priznaje ali se proizala knjigovodstvena vrijednost takvog i povezanog sredstva se provjeravaju radi umanjenja sukladno MRS-u 36, Umanjenje imovine. Naknadni trokovi Ne priznaje u knjigovodstvenu vrijednost stavki nekretnina, postrojenja i opreme troak redovnog odravanja sredstva. oni se priznaju u izvjetaju o dobiti kao rashod kako nastaje. Priznaje se industrijska pe moe zahtijevati zamjenu unutranjih elemenata nakon odreenog broja sati upotrebe ili 2. unutranjost zrakoplova, kao to su sjedala i kuhinja, 3. zamjena unutranjih zidova zgrade. Subjekt priznaje u knjigovodstvenu vrijednost nekretnine, postrojenja i opreme troak zamijenjenog dijela Mjerenje i priznavanje Pojedinani predmet nekretnina, postrojenja i opreme, koji zadovoljava kriterije priznavanja kao imovina, treba mjeriti po njegovom troku. Sastavni dijelovi troka 1. kupovnu cijenu, ukljuujui uvozne pristojbe i nepovratne poreze nakon odbitka trgovakih popusta i rabata, 2. sve trokove koji se izravno mogu pripisati dovoenju sredstva na mjesto i u radno stanje za namjeravanu upotrebu, 3. poetno procijenjene trokove demontae, uklanjanja sredstva i obnavljanja mjesta na kojem je imovina smjeteno, Trokova koji se mogu direktno pripisati jesu: (a) trokovi naknada zaposlenika (kao to je definirano (b) poetni trokovi pripreme mjesta, (c) poetni trokovi isporuke i rukovanja, (d) poetni trokovi instaliranja i montae, (e) trokovi testiranja pravilnog funkcioniranja pogona, (f) naknade strunjacima. Trokova koji ne ulaze u trokove nabave nekretnina, postrojenja i opreme: 1. troak otvaranja novih jedinica, 2. troak uvoenja novog proizvoda ili usluge (ukljuujui trokove promidbe i aktivnosti promocije), 3. trokovi premjetanja poslovanja na novu lokaciju ili usmjeravanja na novu grupu kupaca, i 4. administrativni trokovi i ostali opi trokovi. Priznavanje trokova u knjigovodstvenu vrijednost pojedine nekretnine, postrojenja i opreme prestaje kada je na lokaciji i spremno za namjeravanu upotrebu od strane menadmenta. Ne ukljuuju se u knjigovodstvenu vrijednost Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 24

1. trok. nastali kada je imovina osposoblj. za rad ali se jo treba dovesti u stanje upotrebe ili radi na nivou ispod punog kapaciteta, 2. poetni gubici u poslovanju, kao oni nastali kada potranja za proizvodima koje proizvodi imovina raste, i 3. trokovi premjetanja ili reorganizacije dijela ili cijelog poslovanja subjekta. Mjerenje troka Troak pojedine nekretnine, postrojenja i opreme jednak je cijeni za plaanje na datum priznavanja te imovine. osim ako se ove kamate ne kapitaliziraju u skladu s MRS 23. Nabaviti zamjenom za nenovanu imovinu ili u kombinaciji zamjena za nov. i nenov. imovinu. mjeri se po fer vrijedn. osim ako: a) transakcija nema komercijalni sadraj; ili b) fer vrijednost primljenog sredstva i fer vrijednost danog sredstva se ne mogu pouzdano izmjeriti. Fer vrijednost imovine za koje na tritu ne postoje sline transakcije moe se pouzdano mjeriti ako: a) razlika izmeu najmanje i najvie procijenjene vrijednosti tog sredstva nije znaajna, ili b) se vjerojatnosti razliitih procjena unutar raspona mogu razumno procijeniti i koristiti u procjeni fer vrijednosti. Mjerenje nakon poetnog priznavanja Model troka (troak umanjen za za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja. Model revalorizacije ija se fer vrijednost moe pouzdano izmjeriti treba iskazati po revaloriziranom iznosu, koji ini njegova fer vrijednost na datum revalorizacije umanjena za kasnije akumuliranu amortizaciju i kasnije akumulirane gubitke od umanjenja. Revalorizirana pojedina nekretnina, postrojenje i oprema, akumulirana amortizacija na datum revalorizacije tretira se na 2. naina: 1. prepravlja se razmjerno promjeni bruto knjigovodstvene vrijednosti imovine tako da je knjigovodstvena vrijednost imovine nakon revalorizacije jednak njegovom revaloriziranom iznosu. ili 2.iskljuuje se na teret bruto knjigovodstvene vrijednosti imovine, a neto iznos prepravlja se do revaloriziranog iznosa sredstva. Ova se metoda esto koristi za zgrade. Ako se pojedina nekretnina, postrojenje i oprema revalorizira, tada treba revalorizirati cjelokupnu skupinu nekretnina, postrojenja i opreme kojoj to imovina pripada. Kad se knjigovodstvena vrijednost imovine povea kao rezultat revalorizacije, to poveanje e se priznati u ostalu sveobuhvatnu dobit i kumulativno iskazati u kapitalu kao revalorizacijska rezerva. Meutim, revalorizacijsko poveanje treba priznati u dobit ili gubitak do iznosa do kojeg ono ponitava revalorizacijsko smanjenje vrijednosti iste imovine, koje je prethodno bilo priznato u dobiti ili gubitku. Kad se knjigovodstvena vrijednost imovine smanji zbog revalorizacije, to smanjenje treba priznati u dobit ili gubitak. Meutim, revalorizacijsko smanjenje treba izravno teretiti ostalu sveobuhvatnu dobit do iznosa do kojeg ovo smanjenje ne premauje iznos koji postoji kao revalorizacijska rezerva za istu imovinu. Amortizacija Svaki dio pojedine nekretnine, postrojenja i opreme sa trokom koji je znaajan u odnosu na troak pojedine nekretnine, postrojenja i opreme treba amortizirati zasebno. Iznos amortizacije za svako razdoblje treba priznati u dobit ili gubitak, osim ako je ukljuen u knjigovodstvenu vrijednost druge imovine. Amortizirajui iznos i razdoblje amortizacije Amortizirajui iznos pojedine imovine treba rasporediti sustavno tijekom korisnog vijeka upotrebe. Procij. ostatak vrijedn.i korisni vijek upotrebe imovine treba preispitati barem jednom na kraju svake poslovne godine Amortizacija imovine prestaje prije datuma kad je imovina razvrstana kao imovina koja se dri za prodaju (ili je svrstana u skupinu raspoloiva za trgovanje koja je klasificirana kao ona koja se dri za prodaju) u skladu s MSFI-om 5 i datuma prestanka priznavanja kao imovine ovisno o tome koji je raniji. Metode amortizacije linearnu metodu, metodu opadajueg salda i metodu jedinice proizvoda. Umanjenje i Naknada za umanjenje Naknadu od tree strane za nekretninu, postrojenje i opremu ija je vrijednost umanjena, koja je unitena ili izvlatena, priznat e se u dobiti ili gubitku kad se prizna potraivanje. Prestanak priznavanja (isknjiavanje) 1. u trenutku otuivanja, ili 2. kada se budue ekonomske koristi ne oekuju od upotrebe ili otuenja ove imovine. Dobitke ili gubitke proizale od prestanka priznavanja nekretnina, postrojenja i opreme treba ukljuiti u dobit ili gubitak kada je prestalo njihovo priznavanje (osim ako MRS 17 ne zahtijeva drugaije u transakciji prodaje i povratnog najma). Dobici se ne klasificiraju kao prihod. Dobitke ili gubitke koji proizlaze iz prestanka priznavanja pojedine nekretnine, postrojenja i opreme treba utvrditi kao razliku izmeu neto iznosa potraivanja od otuenja i knjigovodstvene vrijednosti imovine.

MRS 17 Najmovi
Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 25

Najam je sporazum na temelju kojeg najmodavac prenosi na najmoprimca, kao zamjenu za plaanje ili niz plaanja, pravo uporabe neke imovine u dogovorenom razdoblju. Financijski najam je najam kojim se veim dijelom prenose svi rizici i nagrade povezani s vlasnitvom neke imovine. Vlasnitvo se moe, ali ne mora prenijeti. Poslovni najam je svaki najam osim financijskog najma. Neopozivi najam je najam koji je opoziv samo: (a) nastankom nekog udaljenog mogueg dogaaja; (b) uz doputenje najmodavca; (c) ako najmoprimac zakljui novi najam za isto ili jednako imovina s istim najmodavcem; ili (d) nakon to je najmoprimac platio dodatni iznos, tako da je od poetka prilino izvjesno nastavljanje najma. Poetak najma je datum potpisivanja sporazuma o najmu ili datum kada su se stranke obvezale da e se pridravati osnovnih odredbi najma, ovisno o tome koji je raniji. Na taj datum: (a) najam je klasificiran kao poslovni ili kao financijski najam; i (b) u sluaju financijskog najma, odreeni su iznosi koje treba priznati na poetku razdoblja najma. Poetak koritenja najma je datum od kojega je najmoprimac ovlaten iskoristiti svoje pravo uporabe unajmljene imovine. To je datum poetnog priznavanja najma (tj. priznavanja imovine, obveza, prihoda ili rashoda nastalih iz najma, ve prema tome to je odgovarajue). Razdoblje najma je neopozivo razdoblje za koje je najmoprimac ugovorio najam imovine zajedno sa svakim dodatnim uvjetom prema kojem najmoprimac ima mogunost nastaviti unajmljivati imovinu, sa ili bez dodatnog plaanja, kada je na poetku najma prilino izvjesno da e najmoprimac iskoristiti tu opciju. Minimalna plaanja najma su plaanja tijekom razdoblja najma koja se od najmoprimca trae ili se mogu traiti, iskljuujui nepredvienu rentu, trokove za usluge i poreze koje treba platiti najmodavac, a trebaju mu se refundirati, zajedno s: (a) u sluaju najmoprimca, bilo kojim iznosima koje jami on ili strana povezana s njim; ili (b) u sluaju najmodavca, bilo kojim ostatkom vrijednosti kojeg mu jami: (i) najmoprimac; (ii) strana povezana s najmoprimcem; ili (iii) trea strana nepovezana s najmodavcem, a financijski je sposobna ispuniti obvezu iz jamstva. Meutim, ako najmoprimac ima opciju kupiti imovinu po cijeni za koju se oekuje da e gotovo sigurno biti dosta manja od fer vrijednosti na datum kada opcija postane ostvariva da bi se ve na poetku najma moglo zakljuiti da e se ona realizirati, minimalna plaanja najma obuhvaaju obveze za minimalna plaanja tijekom najma do oekivanog datuma realizacije opcije kupnje i plaanja potrebnog za njenu realizaciju. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Ekonomski vijek je: (a) razdoblje kroz koje se oekuje rentabilna upotreba sredstava od strane jednog ili vie korisnika; ili (b) koliina proizvoda ili slinih jedinica za koje se oekuje da e se ostvariti putem sredstva od strane jednog ili vie korisnika. Vijek uporabe je procijenjeno preostalo razdoblje, nakon poetka razdoblja najma, bez ogranienja trajanja najma, tijekom kojega se oekuje da e subjekt ostvariti ekonomske koristi utjelovljene u imovini. Jameni ostatak vrijednosti je: (a) za najmoprimca, onaj dio ostatka vrijednosti za koji jami najmoprimac ili strana povezana s najmoprimcem (s tim da je iznos jamstva najvei iznos koji bi, u svakom sluaju, postao plativ); i (b) za najmodavca, onaj dio ostatka vrijednosti za koji jami najmoprimac ili trea strana nepovezana s najmodavcem koja je financijski sposobna ispuniti obvezu iz jamstva. Nezajameni ostatak vrijednosti je onaj dio ostatka vrijednosti iznajmljene imovine iju realizaciju ne osigurava najmodavac ili iju realizaciju jami samo strana povezana s najmodavcem. Poetni izravni trokovi su inkrementalni trokovi koji su izravno vezani za pregovaranje i dogovaranje najma, osim trokova nastalih najmodavcima proizvoaima ili dilerima. Bruto ulaganje u najam je zbroj: (a) potraivanja najmodavca po financijskom najmu za minimalna plaanja najamnine, i (b) svakog nezajamenog ostatka vrijednosti pripisivog najmodavcu. Neto ulaganje u najam je bruto ulaganje u najam diskontirano za kamatnu stopu sadranu u najmu. Nezaraeni financijski prihod je razlika izmeu: (a) bruto ulaganja u najam, i (b) neto ulaganja u najam. Kamatna stopa sadrana u najmu je diskontna stopa koja na poetku najma uvjetuje ukupnu sadanju vrijednost (a) minimalnih plaanja najma i (b) nezajamenog ostatka vrijednosti koja treba biti jednaka zbroju (i) fer vrijednosti Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 26

najmljenog sredstva i (ii) bilo kojih izravnih trokova najmodavca. Inkrementalna kamatna stopa zaduivanja najmoprimca je kamatna stopa koju bi najmoprimac morao platiti za slian najam ili ako se to ne moe odrediti, stopa koju bi na poetku najma snosio radi posudbe, pod slinim uvjetima i sa slinim instrumentima osiguranja izvora sredstava nunih za nabavu imovine. Nepredviena najamnina je onaj dio plaanja najma koji nije odreen u fiksnom iznosu, ve se temelji na imbeniku koji se ne odnosi samo na protok vremena (npr. postotak od budue prodaje, iznos budue upotrebe, indeks buduih cijena, budue trine kamatne stope). Klasifikacija najmova kao financijski najam ako se prenose gotovo svi rizici i koristi povezani s vlasnitvom. (a)najmom se prenosi vlasnitvo imovine na najmoprimca po zavretku razdoblja najma; (b)najmoprimac ima opciju kupiti imovina po cijeni za koju se oekuje da e biti znatno nia od fer vrijednosti na dan kada se opcija moe ostvariti tako da je na poetku najma prilino izvjesno da e se opcija ostvariti; (c)razdoblje najma pokriva vei dio ekonomskog vijeka sredstva, ak iako vlasnitvo nije preneseno; (d)na poetku najma sadanja vrijed. minim. plaanja najma pokriva gotovo cjelokupnu fer vrijednost iznajmljene imovine; i (e)iznajmljena imovina posebne je prirode tako da ju samo najmoprimac moe koristiti bez veih preinaka. Najmovi u financijskim izvjetajima najmoprimaca Financijski najmovi Poetno priznavanje - financijski najam treba priznati u izvjetaju o financijskom poloaju najmoprimca kao imovinu i obveze po iznosima jednakima fer vrijednosti iznajmljene nekretnine ili, ako je nie, po sadanjoj vrijednosti minimalnih plaanja najma, odreenih na poetku najma. Kod izraunavanja sadanje vrijednosti minimalnih plaanja najma diskontna stopa je kamatna stopa sadrana u najmu ako je to mogue utvrditi; ako se ne moe utvrditi koristi se inkrementalna kamatna stopa kod zaduenja najmoprimca. Svi poetni izravni trokovi najmoprimca dodaju se iznosu koji je priznat kao imovina. Naknadno mjerenje Minimalna plaanja najma trebaju se podjednako razdijeliti izmeu financijskog troka i smanjenja nepodmirene obveze. Financijski se troak treba rasporediti na razdoblja tijekom trajanja najma kako bi se postigla ista periodina kamatna stopa na preostali saldo obveze za svako razdoblje. Potencijalne najamnine teretit e trokove u razdobljima kada su nastali. Financijski najam dovodi do rashoda amortizacije za amortizirajuu imovinu kao i do financijskih rashoda za svako obraunsko razdoblje. Politika amortizacije za unajmljenu amortizirajuu imovinu treba biti dosljedna s amortizacijom imovine koja je u vlasnitvu, a priznavanje amortizacije treba raunati u skladu s MRS-om 16, Nekretnine, postrojenja i oprema i MRS-om 38, Nematerijalna imovina. Ako ne postoji neka razumna izvjesnost da e najmoprimac stei vlasnitvo na zavretku trajanja najma, imovinu treba u cijelosti amortizirati u razdoblju kraem od razdoblja najma ili njegovog vijeka uporabe. Najmovi u financijskim izvjetajima najmodavaca Financijski najmovi Poetno priznavanje Najmodavci trebaju priznati imovinu koju dre pod financijskim najmom u svojoj izvjetaju o financijskom poloaju i prezentirati je kao potraivanje u iznosu koji je jednak neto ulaganju u najam. Naknadno mjerenje Priznavanje financijskog prihoda treba se temeljiti na osnovici koja odraava konstantnu periodinu stopu povrata na neto ulaganje najmodavca koje se odnosi na financijski najam. Proizvoa ili diler u ulozi najmodavca treba priznati prodaju u izvjetaju o dobiti u razdoblju u skladu s politikom koju subjekt primjenjuje kod izravne prodaje. Ako su primijenjene umjetno niske kamatne stope, dobit od prodaje treba ograniiti na iznos koji bi postojao da se zaraunava trina kamatna stopa. Trokovi nastali od strane proizvoaa ili posrednika u svezi s pregovaranjem i dogovaranjem najma bit e priznati kao trokovi kod priznavanja dobiti od prodaje. Proizvoai ili dileri nude kupcima izbor da kupe ili da unajme imovina. Financijski najam sredstva od strane proizvoaa ili dilera u ulozi najmodavca dovodi do dvije vrste prihoda: (a)dobit ili gubitak koji je jednak dobiti ili gubitku koji proizlazi iz izravne prodaje sredstva pod najmom po normalnim prodajnim cijenama koje odraava primjerene popuste na koliinu ili promet; i (b)financijski prihod tijekom razdoblja najma. Poslovni najmovi 49. Najmodavac treba prikazati imovinu koja je pod poslovnim najmom u izvjetaju o financijskom poloaju u skladu s prirodom imovine. 50. Prihod od najma iz poslovnih najmova treba priznati ravnomjerno u prihod na temelju pravocrtne metode tijekom razdoblja najma, ili druga sustavna osnova u kojem se smanjuju koristi od upotrebe iznajmljene imovine.* 52. Poetni izravni trokovi koji su nastali od strane najmodavaca pregovaranjem i dogovaranjem poslovnog najma dodaju se na knjigovodstvena vrijednost iznajmljene imovine i priznaju se kao rashod tijekom razdoblja najma na istoj osnovi kao i prihod od najma. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 27

53. Politika amortizacije iznajmljene imovine treba biti u skladu s uobiajenom politikom amortizacije najmodavca za slinu imovinu, a troak amortizacije treba se izraunati u skladu s MRS-om 16 i MRS-om 38. Prodaja i transakcija povratnog najma 58. Prodaja i transakcija povratnog najma sadre prodaju neke imovine i povrat iste imovine. Najamnina i prodajna cijena u pravilu su meuovisne, jer se o njima pregovara u paketu. Raunovodstveni postupak s prodajom i transakcijom povratnog najma ovisi o vrsti tog najma. 59. Ako je transakcija prodaje i povratni najam u okviru financijskog najma, viak prihoda od prodaje iznad knjigovodstvene vrijednosti ne treba se odmah priznati kao prihod u financijskim izvjetajima prodavaa-najmoprimca. Umjesto toga navedeni iznos treba odgoditi i amortizirati tijekom razdoblja najma. 60. Ako je povratni najam financijski najam, ta transakcija je nain na koji najmodavac osigurava financiranje najmoprimca, a kao osiguranje slui sama imovina. Iz tih razloga nije primjereno razmatrati viak od prodaje iznad knjigovodstvene vrijednosti kao prihod. Stoga se takav viak odgaa i amortizira tijekom razdoblja najma. 61. Ako je transakcija prodaje i povratni najam u okviru poslovnog najma te ako je jasno da je ta transakcija utemeljena po fer vrijednosti, dobit ili gubitak treba se odmah priznati. Ako je prodajna cijena ispod fer vrijednosti, dobit ili gubitak treba se odmah priznati osim ako se gubitak kompenzira buduim najamninama ispod trine cijene te se u tom sluaju treba odgoditi i amortizirati u razmjeru s plaanjima najma tijekom razdoblja u kojem se oekuje da e se imovina koristiti. Ako je prodajna cijena iznad fer vrijednosti, iznos koji premauje fer vrijednost treba odgoditi i amortizirati tijekom razdoblja u kojem se oekuje da e se imovina koristiti. 62. Ako je povratni najam poslovni najam, a plaanje najma i prodajna cijena su utvreni po fer vrijednosti, radi se o normalnoj prodajnoj transakciji te se dobit ili gubitak odmah priznaje. 63. Ako je kod poslovnih najmova fer vrijednost u vrijeme transakcije prodaje i povratnog najma nia od knjigovodstvene vrijednosti sredstva, gubitak koji je jednak iznosu razlike izmeu knjigovodstvene vrijednosti i fer vrijednosti treba odmah priznati. Kod financijskih najmova takva usklaenja nisu potrebna, osim ako nije dolo do umanjenja vrijednosti, u kojem sluaju se knjigovodstvena vrijednost smanjuje do nadoknadivog iznosa u skladu s MRS-om 36. Kod transakcija prodaje i povratnog najma zahtjevi za objavljivanjem jednako se primjenjuju kod najmoprimaca i najmodavaca. Zahtijevani opis znaajnih ugovora o najmu dovodi do objavljivanja jedinstvenih ili neuobiajenih odredbi sporazuma ili uvjeta transakcije prodaje i povratnog najma.

Prihodi su definirani u Okviru za sastavljanje i prezentiranje financijskih izvjetaja kao poveanje ekonomskih koristi tijekom obraunskog razdoblja u obliku pritjecanja ili poveanja imovine ili smanjenja obveza koje ima za posljedicu poveanje Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 28

MRS 18 Prihodi

kapitala, osim poveanja kapitala koja se odnose na unose sudionika u kapitalu. Prihodi ukljuuju prihode i dobitke. Prihodi su priljevi koji proizlaze iz redovnih aktivnosti subjekta te imaju razliite nazive, kao to su prihodi od prodaje, provizije, kamate, dividende i tantijemi. Prihod se priznaje kada je vjerojatno da e budue ekonomske koristi pritjecati u subjekt i da se te koristi mogu pouzdano izmjeriti. Standard treba primijeniti u raunovodstvu prihoda koji nastaju iz sljedeih transakcija i dogaaja: 1. prodaje proizvoda; 2. pruanje usluga; i 3. koritenja imovine subjekta od strane drugih, a ime se zarauju kamate, tantijemi i dividende. Prihod je bruto priljev ekonomskih koristi tijekom razdoblja koji proizlazi iz redovnih aktivnosti subjekta, i koji ima za posljedicu poveanje kapitala, osim poveanja kapitala koja se odnose na unose sudionika u kapitalu. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Mjerenje prihoda 1. Prihod treba mjeriti po fer vrijednosti primljene naknade ili potraivanja1[1]. Identificiranje transakcije Prodaja proizvoda Prihodi od prodaje proizvoda priznat e se kada su zadovoljeni svi sljedee uvjeti: 1. subjekt je prenio na kupca znaajne rizike i koristi od vlasnitva nad proizvodima, 2. subjekt ne zadrava kontinuirano sudjelovanje u upravljanju, do stupnja koji se obino povezuje s vlasnitvom, niti uinkovitu kontrolu nad prodanim proizvodima, 3. iznos prihoda moe se pouzdano izmjeriti, 4. vjerojatno je da e ekonomske koristi povezane s transakcijom pritjecati u subjekt, i 5. trokovi, koji su nastali ili e nastati vezani za transakciju, mogu se pouzdano izmjeriti. Ako subjekt zadrava znaajne rizike vlasnitva, takva transakcija nije prihod i prihod se ne priznaje. 1. kada subjekt zadrava obvezu za nezadovoljavajue izvrenje, nepokrivenu uobiajenim rezerviranjima za jamstva; 2. kada je primitak prihoda od pojedine prodaje uvjetovan s kupevim stvaranjem prihoda od prodaje njegovih proizvoda; 3. kada se isporueni proizvodi instaliraju i instaliranje je znaajan dio ugovora koji subjekt jo nije dovrio; i 4. kada kupac ima pravo opozvati kupnju iz razloga navedenoga u ugovoru o kupnji i subjekt nije siguran glede vjerojat povrata. Pruanje usluga Kada se ishod transakcije, koja obuhvaa pruanje usluga, moe pouzdano procijeniti, prihodi povezani s tom transakcijom priznat e se prema stupnju dovrenosti transakcije na datum izvjetaja o financijskom poloaju. Ishod transakcije moe se pouzdano procijeniti kada su ispunjeni svi sljedei uvjeti: 1. iznos prihoda moe se pouzdano izmjeriti, 2. vjerojatno je da e ekonomske koristi povezane s transakcijom pritjecati u subjekt, 3. stupanj dovrenosti transakcije na datum izvjetaja o financijskom poloaju moe se pouzdano izmjeriti, i 4. nastali trokovi transakcije i trokovi dovravanja transakcije mogu se pouzdano izmjeriti. Pouzdane procjene nakon to se s drugim sudionicima u transakciji sporazumije o sljedeem: 1. pravu svakog sudionika koje se moe ostvariti u pogledu usluge koju stranke trebaju pruiti i primiti; 2. naknadi koju treba razmijeniti; i 3. nainu i uvjetima podmirivanja. Kada se ishod transakcije, koja obuhvaa pruanje usluga, ne moe pouzdano procijeniti, prihod e se priznati samo u visini priznatih rashoda koji se mogu nadoknaditi. Kamate, tantijemi i dividende Prihodi koji nastaju koritenjem imovine subjekta od strane drugih subjekata, koja nosi kamate, tantijeme i dividende, priznat e se na osnovama postavljenim u toki 30. kada: 1. je vjerojatno da e ekonomske koristi povezane s transakcijom pritjecati u subjekt, i 2. iznos prihoda moe se pouzdano izmjeriti.

MRS 20 Raunovodstvo za dravne potpore i objavljivanje dravne pomoi

Djelokrug 1. Ovaj Standard treba primijeniti pri priznavanju, mjerenju i objavljivanju dravnih potpora i objavljivanja drugih
1[1]

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 29

oblika dravne pomoi. Dravom se smatraju vlada, vladine agencije i slina tijela bilo da su na lokalnoj, dravnoj ili meunarodnoj razini. Dravna pomo je djelovanje drave kojem je cilj pruanje ekonomske koristi pojedinom subjektu ili nizu subjekata koji zadovoljavaju odreene kriterije. Kad je rije o ovom Standardu, dravna pomo ne ukljuuje koristi koje nastaju samo neizravno, akcijama koje utjeu na ope uvjete poslovanja, kao to je izgradnja infrastrukture u razvojnim podrujima ili nametanje trgovinskih ogranienja konkurentima. Dravne potpore jesu pomoi drave u obliku transfera resursa subjektu u zamjenu za prolo ili budue zadovoljavanje odreenih uvjeta koji se tiu poslovanja subjekta. Dravne pomoi iskljuuju one oblike dravne pomoi kojima nije mogue na razborit nain utvrditi vrijednost i transakcije s dravom koje se ne mogu razlikovati od normalnih poslovnih transakcija subjekta. Potpore koje se odnose na imovinu su dravne potpore iji je prvi uvjet da subjekt koji ispunjava uvjete za potporu treba kupiti, izgraditi ili na drugi nain pribaviti dugoronu imovinu. Mogui su dodatni uvjeti koji ograniavaju vrstu ili lokaciju imovine ili razdoblja u kojima se mora nabaviti ili drati. Potpore povezane s prihodom su dravne potpore, osim onih koje su povezane s imovinom. Bespovratni zajmovi su zajmovi to ih zajmodavac daje s namjerom da pod odreenim propisanim uvjetima oprosti otplatu. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Dravne potpore Dravne potpore, ukljuujui nenovane potpore po fer vrijednosti, ne trebaju se priznati sve dok ne postoji razumno uvjerenje da e: (a) subjekt udovoljavati uvjetima uz koje se daju potpore; i (b) potpore biti primljene. Dravne potpore trebaju se priznati u dobit ili gubitak na sustavnoj osnovi tijekom razdoblja u kojem subjekt priznaje kao rashode odnosne trokove za ije su pokrie potpore namijenjene. Potraivanja za dravnu potporu za nadoknadu rashoda ili gubitaka koji su ve nastali, ili u svrhu pruanja trenutne financijske potpore subjektu bez buduih povezanih trokova, priznaju se u dobit ili gubitak razdoblja u kojem je potraivanje nastalo. Nenovane dravne potpore kao to je zemlja ili drugi resursi koju e subjekt koristiti. U takvim sluajevima uobiajeno je procijeniti fer vrijednost nenovane imovine te raunov. iskazati i potporu i imovinu po toj fer vrijednosti.ili u nominalnom iznosu. Prezentiranje potpora povezanih s imovinom , ukljuujui nenovane potpore po fer vrijednosti, trebaju se prezentirati u izvjetaju o financijskom poloaju ili iskazivanjem odgoenog prihoda ili tretiranjem kao odbitne stavke pri izraunavanju knjigovodstvene vrijednosti te imovine. METODE PRIKAZIVANJA 1. metodom se potpora iskazuje kao odgoeni prihod koji se priznaje u dobit ili gubitak sustavno tijekom vijeka uporabe imovine. 2. metodom se potpora oduzima pri izraunavanju knjigovodstvene vrijednosti imovine. Potpora se priznaje u dobit ili gubitak tijekom vijeka uporabe imovine koja se amortizira kao smanjenje troka amortizacije. Prezentiranje potpora povezanih s dobiti Potpore povezane s dobiti ponekad se prezentiraju kao odobrenja u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti, pod odvojenim nazivom ili pod openitim naslovom kao to je Ostali prihodi. Alternativno, takve potpore se prikazuju kao odbitne stavke za izvjetavane povezane rashode. Ako subjekt prikazuje elemente dobiti ili gubitka u zasebnom dobit ili gubitak kako je opisano u toki 81. MRS-a 1 (revidiran 2007.), potpore povezane s dobiti iz toke 29. prezentira u odvojenom dobit ili gubitak. Otplata dravnih potpora Dravnu potporu koja dospijeva za otplatu treba iskazati kao ispravak raunovodstvene procjene (vidjeti MRS 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke). Otplatu potpore povezane s dobiti treba prvo odbiti od svakog neamortiziranog odgoenog potraivanja, priznatog u svezi s potporom. U mjeri u kojoj otplata premauje bilo koje takvo odgoeno potraivanje, ili ako ne postoji odgoeno potraivanje, otplata se odmah priznaje u dobit ili gubitak. Otplatu potpore povezane s nekom imovinom treba iskazati kao poveanje knjigovodstvene vrijednosti imovine ili smanjenjem salda odgoenog prihoda za iznos koji treba otplatiti. Kumulativna dodatna amortizacija, koja bi bila priznata kroz dobit ili gubitak do toga datuma da nema potpore, se priznaje odmah u dobit ili gubitak. Dravna pomo koja se ne moe objektivno vrijednosno izraziti jesu besplatni tehniki ili marketinki savjeti i davanje garancija.

MRS 24 Objavljivanje povezanih osoba

Ovaj Standard se primjenjuje pri:

Vidjeti takoer SIC-10 Dravna pomo bez odreene povezanosti s poslovnim aktivnostima

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 30

1. utvrivanju odnosa i transakcija povezanih osoba, 2. utvrivanju otvorenih stavaka izmeu subjekta i povezanih osoba, 3. utvrivanju okolnosti u kojima se zahtijeva objava iz toaka a) i b), i 4. utvrivanju potrebnih objava o tim stavkama. Povezana osoba - osoba je povezana sa subjektom kada: 1. izravno ili neizravno, preko jednog ili vie posrednika: 1.1.kontrolira, jest pod kontrolom ili zajednikom kontrolom subjekta (to ukljuuje maticu, ovisne subjekte i sestrinske subjekte), 1.2 ima udjel u subjektu koji joj daje znaajan utjecaj nad subjektom, ili 1.3 ima zajedniku kontrolu nad subjektom, 2. je pridrueni subjekt subjekta (kako je definirano u MRS 28 Ulaganja u pridruene subjekte), 3. je zajedniki pothvat u kojem je pothvatnik subjekt (vidjeti MRS 31 - Udjeli u zajednikim pothvatima), 4. je lan kljunog menadmenta subjekta ili njegove matice, 5. je lan ue obitelji bilo kojeg pojedinca navedenog pod (a) ili (d), 6. je subjekt koji je pod kontrolom, zajednikom kontrolom ili znaajnim utjecajem, ili u kojem znaajno glasako pravo ima, izravno ili neizravno, bilo koji pojedinac naveden pod (d) ili (e), ili 7. je plan primanja poslije prestanka zaposlenja za zaposlenike tog subjekta ili bilo kojeg subjekta koji je povezana osoba tog subjekta. Transakcija izmeu povezanih osoba je prijenos resursa, usluga ili obveza meu povezanim osobama, neovisno o tome je li cijena zaraunana. lanovi ue obitelji nekog pojedinca su oni lanovi obitelji od kojih se moe oekivati da utjeu ili su pod utjecajem te osobe u njihovim poslovima sa subjektom. Mogu ukljuiti: 1. osobu s kojom pojedinac ivi u zajednikom domainstvu i djecu pojedinca 2. djecu osobe s kojom pojedinac ivi u zajednikom domainstvu i 3. uzdravane osobe pojedinca ili osobe s kojom ivi u zajednikom domainstvu. Kompenzacija ukljuuje sva davanja zaposlenima (kao to je navedeno u MRS 19 Primanja zaposlenih) ukljuujui i naknade zaposlenima na koje se primjenjuje MSFI 2 - Plaanje temeljeno na dionicama. Naknade zaposlenima su svi oblici plaanja u zamjenu za usluge pruene subjektu. Takoer ukljuuje isplate subjekta u ime matice subjekta. Kompenzacija ukljuuje: 1. kratkorona primanja zaposlenih, kao to su nadnice, plae i doprinosi za socijalna osiguranja, plaeni godinji odmor 2. naknade nakon zaposlenja kao to su mirovine, , ivotno osiguranje nakon zaposlenja i medicinska skrb 2. ostale dugorone naknade zaposlenicima ukljuujui isplate nakon duge slube, plaenu slobodnu godinu, 3. naknade za otkaz, i 4. plaanje temeljeno na dionicama. Kontrola je mo upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta tako da se ostvare koristi od njegovih aktivnosti. Zajednika kontrola je ugovorom odreeno dijeljenje kontrole nad gospodarskim aktivnostima. Kljuni menadment su osobe ovlatene i odgovorne za planiranje, usmjeravanje i kontrolu poslova subjekta, bilo izravno ili neizravno, ukljuujui svakog direktora (izvrnog ili nekog drugog) subjekta. Znaajan utjecaj je mo sudjelovanja u odluivanju o financijskim i poslovnim politikama subjekta, ali nije i kontrola nad tim politikama. Znaajan utjecaj moe se postii vlasnitvom dionica (udjela), statutom ili ugovorom. Situacije ne ine nuno povezane osobe: 1. dva subjekta samo zato to imaju zajedni. direktora ili druge lanove uprave usprkos tok. d) i f) u definiciji povezane osobe; 2. dvije stranke samo zato to dijele zajedniku kontrolu nad zajednikim ulaganjm; 2.1. financijeri, 2.2. sindikati, 2.3. javni komunalni subjekti, i 2.4. vladini odjeli i agencije, 3. kupac, dobavlja, davatelj franize, distributer ili agent sa kojim subjekt posluje u velikom opsegu samo zbog prirode gospodarske ovisnosti.

Ovaj se Standard primjenjuje u sastavljanju i prikazivanju konsolidiranih financijskih izvjetaja za grupu subjekata pod kontrolom matice. Ovaj se Standard takoer primjenjuje u raunovodstvu ulaganja u povezana drutva, zajedniki Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 31

MRS 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvjetaji

kontrolirane subjekte i pridruene subjekte, kad poslovni subjekt odabere ili je temeljem domaih propisa duan prikazati odvojene financijske izvjetaje. Konsolidirani financijski izvjetaji su financijski izvjetaji grupe, prikazani kao da je rije o jednom gospodarskom subjektu. Kontrola je pravo upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta tako da se ostvare koristi od njegovih aktivnosti. Grupa je matica i svi njezina ovisna drutva. Nekontrolirajui interes je dio kapitala (glavnice) koji ne pripada, izravno ili neizravno, matici. Matica je subjekt koji ima jedno ili vie ovisnih drutava. Odvojeni financijski izvjetaji su izvjetaji koje prikazuje matica, ulagatelj u pridrueno drutvo ili zajedniki kontrolirani subjekt, u kojima su ulaganja iskazana na temelju vlasnikog udjela radije nego na temelju objavljenih rezultata i neto imovine subjekta u koji se ulae. Ovisno drutvo je drutvo, ukljuujui i ostale poslovne subjekte poput partnerstva, koje kontrolira drugi subjekt (znan kao matica). PRIKAZIVANJE KONSOLIDIRANIH FINANCIJSKIH IZVJETAJA Matica, osim matice spomenute u toki 10., je duna prikazati konsolidirane financijske izvjetaje u kojima konsolidira svoja ulaganja u ovisna drutva u skladu s ovim standardom. Matica nije obvezna prikazati konsolidirane financijske izvjetaje onda, i samo onda ako: 1. je matica i ovisno drutvo u potpunom vlasnitvu ili djelominom vlasnitvu drugog subjekta i njegovih drugih vlasnika, ukljuujui one koje koji inae nemaju pravo glasovanja i koji su obavijeteni o tome da matica nee prikazati konsolidirane financijske izvjetaje i tome se ne protive 2. se matiinim dunikim ili vlasnikim instrumentima ne trguje na ureenom tritu (tuzemnoj ili inozemnoj burzi vrijednosnih papira ili izvanburzovnom tritu, ukljuujui nacionalna i regionalna trita) 3. matica nije podnijela, niti je u postupku podnoenja svojih financijskih izvjetaja komisiji za vrijednosne papire ili drugoj regulatornoj organizaciji radi izdavanja bilo koje vrste instrumenata na javnom tritu i 4. krajnji ili bilo koja posredni vlasnik matice sastavlja konsolidirane financijske izvjetaje za javnu uporabu u skladu s Meunarodnim standardima financijskog izvjetavanja. Kontrola 1. mo nad vie od 50% glasakih prava na temelju sporazuma s drugim ulagaima 2. mo upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta na temelju statuta ili sporazuma 3. mo imenovanja ili smjene veine lanova uprave ili istovjetnog upravnog tijela ili 4. mo davanja odluujueg glasa na sastancima uprave ili istovjetnog upravnog tijela. KONSOLIDACIJSKI POSTUPCI 1. knjigovodstveni iznos matiinog ulaganja u svako ovisno drutvo i matiinog udjela u glavnici svakog ovisnog drutva se eliminiraju (v. MSFI 3, koji opisuje postupak s proizalim goodwillom) 2. utvruju se nekontrolirajui interesi u dobiti ili gubitku konsolidiranih ovisnih drutava za izvjetajno razdoblje i 3. nekontrolirajui interesi u neto imovini konsolidiranih ovisnih drutava se utvruju odvojeno od matiinog vlasnikog udjela u njima. Nekontrolirajui interesi u neto imovini se sastoje od: 4. iznosa nekontrolirajuih interesa na datum prvotnog spajanja izraunanog u skladu s MSFI-jem 3 i 5. udjela nekontrolirajuih interesa u promjenama vlasnike glavnice od datuma spajanja. 20. Salda, transakcije, prihodi i rashodi unutar grupe se eliminiraju u cijelosti. 22. Financijski izvjetaji matice i njenih ovisnih drutava koji se koriste u pripremi konsolidiranih financijskih izvjetaja se pripremaju na isti izvjetajni datum. Kad su izvjetajni datumi matice i ovisnih drutava razliiti, ovisno drutvo priprema za potrebe konsolidacije dodatne financijske izvjetaje na isti datum kao matiini financijski izvjetaji, osim ako to nije izvedivo. 23. Kad se, u skladu s tokom 22., financijski izvjetaji ovisnog drutva koji se koriste za pripremu konsolidiranih financijskih izvjetaja pripremaju na datum razliit od datuma financijskih izvjetaja matice, provode se usklade po uincima znaajnih transakcija ili drugih poslovnih dogaaja koji nastaju izmeu tog datuma i datuma matiinih financijskih izvjetaja. U svakom sluaju, razlika izmeu izvjetajnih datuma ovisnog drutva i matice ne smije biti vea od tri mjeseca. Duljina izvjetajnog razdoblja i svaka razlika izmeu kraja izvjetajnog razdoblja trebaju biti isti iz razdoblja u razdoblje. 24. Konsolidirani financijski izvjetaji se sastavljaju primjenom trebaju se sastavljati koritenjem istih raunovodstvenih politika za sline transakcije i druge poslovne dogaaje u slinim okolnostima. 27. Nekontrolirajui interesi se u konsolidiranom izvjetaju o financijskom poloaju iskazuju unutar glavnice, odvojeno od dijela vlasnike glavnice koji pripada vlasnicima matice. 29. Ako ovisno drutvo ima kumulativne povlatene dionice koje su razvrstane u glavnicu i koje su u posjedu vlasnika nekontrolirajuih interesa, matica izraunava svoj udio u dobiti ili gubitku nakon usklaivanja za dividendu po tim Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 32

dionicama, bez obzira jesu li dividende izglasane ili ne. 30. Promjene vlasnikog udjela matice u ovisnom drutvu koje nemaju za posljedicu gubitak kontrole, obraunavaju se kao transakcije vlasnikim kapitalom, tj. transakcije s vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika. GUBITAK KONTROLE 34. Ako matica izgubi kontrolu nad ovisnim drutvom, ona: 1. prestaje priznavati imovinu, ukljuujui goodwill, i obveze ovisnog drutva po njihovim knjigovodstvenim iznosima na datum gubitka kontrole 2. prestaje priznavati knjigovodstveni iznos svakog nekontrolirajueg interesa u bivem ovisnom drutvu na datum gubitka kontrole, ukljuujui svaku komponentu ostale sveobuhvatne dobiti po tim udjelima (c) priznaje: (i) fer vrijednost naknade, ako je primljena, po transakciji, dogaaju ili okolnostima koji su doveli do gubitka kontrole i (ii) ako transakcija koja je dovela do gubitka kontrole obuhvaa raspodjelu dionica ovisnog drutva vlasnicima u njihovom svojstvu vlasnika, tu raspodjelu (d) priznaje svako ulaganje zadrano u bivem ovisnom drutvu po njegovoj fer vrijednosti na datum gubitka kontrole (e) reklasificira iznose navedene u toki 35. ili ih, ako to nalau drugi MSFI-jevi, prenosi izravno u zadranu dobit i (f) svaku proizalu razliku priznaje kao dobit ili gubitak koji pripada matici. 36. Gubitkom kontrole nad ovisnim drutvom se svako zadrano ulaganje u bivem ovisnom drutvu te svi iznosi potraivanja od biveg ovisnog drutva ili obveza prema njemu od datuma gubitka kontrole obraunavaju sukladno drugim MSFI-jevima. 37. Fer vrijednost svakog zadranog ulaganja u bivem ovisnom drutvu se na datum gubitka kontrole smatra fer vrijednou pri prvom priznavanju financijskog sredstva sukladno MRS-u 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje ili, ako je primjereno, trokom kod prvog priznavanja ulaganja u pridrueno drutvo ili zajedniki kontrolirani subjekt. RAUNOVODSTVO ULAGANJA U OVISNE SUBJEKTE, ZAJEDNIKI KONTROLIRANE SUBJEKTE I PRIDRUENA DRUTVA U ODVOJENIM FINANCIJSKIM IZVJETAJIMA 38. Kad subjekt sastavlja odvojene financijske izvjetaje, duan je ulaganja u ovisna drutva, zajedniki kontrolirana drutva i pridruena drutva obraunati: (a) po troku, ili (b) u skladu s MRS-om 39. Subjekt je duan isti nain obraunavanja primijeniti za svaku kategoriju ulaganja. Ulaganja obraunata po troku se obraunavaju u skladu s MSFI-jem 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja ako su razvrstana u portfelj namijenjen prodaji (ili ukljuena u grupu za otuenje koja je razvrstana u portfelj namijenjen prodaji) u skladu s MSFI-jem 5. U tim okolnostima se nain vrednovanja ulaganja obraunatih u skladu s MRS-om 39 ne mijenja. 38.A Subjekt je duan dividende od ovisnog drutva, zajedniki kontroliranog drutva ili pridruenog drutva u svojim odvojenim financijskim izvjetajima priznati u dobit ili gubitak kada je utvreno pravo na primitak dividende.

Pridrueni subjekt je subjekt, ukljuujui i onaj koji nije pravna osoba, kao to je ortakluk, koje nije ni ovisni subjekt niti udjel u zajednikom pothvatu a nad kojim ulagatelj ima znaajan utjecaj. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 33

MRS 28 Ulaganja u pridruene subjekte

Konsolidirani financijski izvjetaji su financijski izvjetaji grupe, prikazani kao da su jedan ekonomski subjekt. Kontrola je pravo upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta tako da se ostvare koristi od njegovih aktivnosti. Metoda udjela je raunovodstvena metoda kojom se ulaganja poetno priznaju po troku i potom usklauju za promjene ulagaeva udjela u neto imovini subjekta koji je predmet ulaganja. Dobit ili gubitak ulagaa ukljuuje njegov udjel u dobiti ili gubitku subjekta koji je predmet ulaganja. Zajednika kontrola je ugovorom ureeno sudjelovanje u kontroli nad ekonomskim aktivnostima i postoji samo kada donoenje stratekih financijskih i poslovnih odluka zahtijeva jednoglasni pristanak svih strana koje dijele kontrolu (pothvatnika). Odvojeni financijski izvjetaji su izvjetaji koje prikazuje matica, ulagatelj u pridrueni subjekt ili pothvatnik u zajedniki kontroliranom subjektu, u kojima su ulaganja iskazana na temelju vlasnikog udjela radije nego na temelju objavljenih rezultata i neto imovine subjekta u koji se ulae. Znaajan utjecaj je mo sudjelovanja u odluivanju o financijskim i poslovnim politikama subjekta koji je predmet ulaganja, ali nije kontrola niti zajednika kontrola nad tim politikama. Ovisni subjekt je subjekt, ukljuujui i onaj koji nije pravna osoba, kao to je ortakluk, pod kontrolom drugog subjekta (znanog kao matica). Znaajan utjecaj Ako ulagatelj ima, izravno ili neizravno (primjerice, preko ovisnog subjekta), 20% ili vie glasake moi kod subjekta koji je predmet ulaganja (a) zastupanjem u upravnom odboru ili odgovarajuem upravljakom tijelu subjekta koji je predmet ulaganja, (b) sudjelovanjem pri donoenju politika, ukljuujui i sudjelovanje u odlukama o dividendi ili drugim raspodjelama, (c) znaajnim transakcijama izmeu ulagatelja i subjekta koji je predmet ulaganja, (d) meusobnom razmjenom rukovodnog osoblja, ili (e) pribavljanjem bitnih tehnikih informacija. Metoda udjela Prema metodi udjela ulaganje u pridrueni subjekt je poetno evidentirano po troku ulaganja, a njegov knjigovodstvena vrijednost raste ili se smanjuje kako bi se priznao ulagaev udjel u profitima ili gubicima subjekta u koji je izvreno ulaganje nakon datuma ulaganja. Ulagaev udio u dobiti ili gubitku subjekta u koje je izvrio ulaganje priznaje se kao ulagaev prihod ili rashod. Primjena metode udjela 13. Ulaganje u pridrueni subjekt evidentirat e se primjenom metode udjela osim: (a) kada je ulaganje razvrstano kao imovina koja se dri za prodaju u skladu s MSFI-om 5, Dugotrajna imovina koja se dri za prodaju i prestanak poslovanja, (b) kada se primjenjuje izuzee iz toke 10. MRS-a 27, koje dozvoljava matici koja ima udjel u pridruenom subjektu da ne sastavlja konsolidirane financijske izvjetaje, (c) kada su zadovoljeni svi sljedei zahtjevi : (i) ulagatelj je ovisni subjekt u potpunom ili djelominom vlasnitvu drugog subjekta, i njegovi drugi vlasnici, ukljuujui i one koje koji inae nemaju glasaka prava, su obavijeteni o tome da ulagatelj nee primjenjivati metodu udjela i tome se ne protive, (ii) ulagateljevim dunikim ili vlasnikim instrumentima se ne trguje na ureenom tritu (domaa ili strana burza kapitala ili OTC trite, ukljuujui domaa i regionalna trita), (iii) ulagatelj nije predao, niti je u procesu predaje, svojih financijskih izvjetaja komisiji za vrijednosne papire ili bilo kojoj drugoj regulatornoj organizaciji, u svrhu izdavanja bilo koje vrste instrumenata na ureenom tritu, i (iv) krajnja ili bilo koja posredna matica ulagatelja sastavlja konsolidirane financijske izvjetaje raspoloive za javnu upotrebu u skladu s Meunarodnim standardima financijskog izvjetavanja. Ulaganja opisana u toki 13(a) evidentirat e se u skladu s MSFI-om 5. Kada ulaganje u pridrueni subjekt prethodno klasificirano kao ulaganje koje se dri radi prodaje vie ne udovoljava uvjetima takve klasifikacije, evidentirat e se primjenom metode udjela od datuma njegove klasifikacije kao ulaganja koje se dri radi prodaje. Financijski izvjetaji za razdoblja nakon klasifikacije moraju se takoer izmijeniti. Ulaga prestaje primjenjivati metodu udjela od datuma na koji prestane imati znaajan utjecaj na pridrueno drutvo i od toga datuma to ulaganje obraunava sukladno MRS-u 39, uz uvjet da pridrueno drutvo ne postane ovisno drutvo ili zajedniki pothvat po definicijama iz MRS-a 31. Kad nakon gubitka znaajnog utjecaja, ulaga svako zadrano ulaganje u bivem pridruenom drutvu mjeri po fer vrijednosti. Ulaga je duan u dobit ili gubitak priznati svaku razliku izmeu: (a) fer vrijednosti zadranog ulaganja i svih primitaka ostvarenih otuenjem dijela udjela u pridruenom drutvu i (b) knjigovodstvenog iznosa ulaganja na datum gubitka znaajnog utjecaja. 19. Kad neko ulaganje prestane biti pridrueno drutvo i obraunava se sukladno MRS-u 39, fer vrijednost ulaganja na datum na koji je ono prestalo biti pridrueno drutvo se uzima kao njegova fer vrijednost prilikom prvog priznavanja kao financijsko sredstvo sukladno MRS-u 39. 23. Ulaganje u pridrueno drutvo obraunava se metodom udjela od datuma na koji je postalo pridrueno drutvo. Kod Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 34

stjecanja ulaganja, svaka razlika izmeu troka stjecanja i ulagaeva udjela u neto fer vrijednosti utvrdive imovine i utvrdivih obveza pridruenog drutva obraunava se kako slijedi: 1. goodwill koji se odnosi na pridrueno drutvo se ukljuuje u knjigovodstveni iznos ulaganja i njegova amortizacija nije doputena 2. svaki viak ulagaevog udjela u neto fer vrijednosti utvrdive imovine i utvrdivih obveza pridruenog drutva iznad troka ulaganja se kod utvrivanja ulagaevog udjela u dobiti ili gubitku pridruenog drutva u razdoblju stjecanja ulaganja ukljuuje u prihod. 24. Ulaga koristi najnovije raspoloive financijske izvjetaje pridruenog subjekta kod primjene metode udjela. Kada se kraj izvjetajnog razdoblja ulagaa i pridruenog subjekta razlikuju, pridrueni subjekt za potrebe ulagaa sastavlja izvjetaje na isti datum na koji su sastavljeni financijski izvjetaji ulagaa, osim ako to nije izvedivo. 25. Kada se kod primjene metode udjela, u skladu s tokom 24, koriste financijski izvjetaji pridruenog subjekta s datumom koji se razlikuje od datuma financijskih izvjetaja ulagaa, provode se usklade za uinke svih znaajnih poslovnih dogaaja i transakcija izmeu ulagaa i pridruenog subjekta koje se pojave izmeu datuma financijskih izvjetaja pridruenog subjekta i datuma financijskih izvjetaja ulagaa. U svakom sluaju, razlika izmeu kraja izvjetajnog razdoblja pridruenog subjekta i kraja izvjetajnog razdoblja ulagaa ne smije biti dua od tri mjeseca. Duljina izvjetajnog razdoblja i svaka razlika izmeu kraja tih dvaju izvjetajnih razdoblja se trebaju biti jednake iz razdoblja u razdoblje. 26. Financijski izvjetaji ulagaa e biti sastavljeni primjenom jedinstvenih raunovodstvenih politika za jednake transakcije i poslovne dogaaje u slinim okolnostima. Gubici od umanjenja Nakon primjene metode udjela, ukljuujui i priznavanje gubitaka pridruenog subjekta, ulaga primjenjuje odredbe MRS-a 39 u odreivanju da li je potrebno priznavanje dodatnih gubitaka od umanjenja u skladu s neto vrijednou ulaganja u pridrueni subjekt. Ulaga takoer primjenjuje odredbe MRS-a 39 u odreivanju priznavanja dodatnih gubitaka od umanjenja u skladu s ulagaevim udjelom u pridruenom subjektu koje nije sastavni dio neto ulaganja. Budui da se goodwill ukljuen u knjigovodstvena vrijednost ulaganja u pridrueni subjekt ne priznaje odvojeno, on se niti ne podvrgava odvojenom testiranju na umanjenje goodwilla iz MRS-a 36 Umanjenje imovine. Umjesto toga, cijeli knjigovodstvena vrijednost ulaganja testira se na umanjenje prema MRS-u 36 kao zasebno imovina, i to usporedbom nadoknadivog iznosa (vrijednosti u uporabi ili fer vrijednost, ovisno koja je via, umanjenoj za trokove prodaje) i knjigovodstvene vrijednosti, kad god primjena odredbi MRS-a 36 ukazuje na mogunost umanjenja vrijednosti ulaganja. Gubitak uslijed umanjenja koji se u tim okolnostima priznaje se ne rasporeuje ni na koje imovina, ukljuujui goodwill, koje je sastavni dio knjigovodstvene vrijednosti ulaganja u pridrueni subjekt. Sukladno tomu, svako ponitenje gubitka uslijed umanjenja se priznaje u skladu s MRS-om 36 u iznosu kasnijeg poveanja nadoknadivog iznosa ulaganja. Pri odreivanju vrijednosti u uporabi ulaganja, subjekt procjenjuje: 1. svoj udjel sadanje vrijednosti procijenjenih buduih novanih tokova koje se oekuje da e stvoriti primatelj ulaganja u cjelini, ukljuujui novane tokove od poslovanja primatelja ulaganja i prihoda od posljednjeg otuenja ulaganja, ili 2. sadanju vrijednost procijenjenih buduih novanih tokova koji se oekuju od dividendi koje treba primiti od ulaganja i od posljednjeg otuenja. Uz odgovarajue pretpostavke obje metode daju isti rezultat. Nadoknadivi iznos ulaganja u pridrueni subjekt ocjenjuje se za svako pojedino pridrueni subjekt, osim ako pojedino pridrueni subjekt ne stvara novane tokove od kontinuirane upotrebe koji su znatno neovisni od novanih tokova drugih sredstava izvjetajnog subjekta. Odvojeni financijski izvjetaji Ulaganje u pridrueni subjekt obraunat e se u odvojenim financijskim izvjetajima ulagaa u skladu sa tokama 37-42. MRS-a 27.

MRS 31 Udjeli u zajednikim pothvatima

Standard se primjenjuje u raunovodstvu udjela u zajednikim pothvatima i izvjetavanju o imovini, obvezama, prihodima i rashodima zajednikog pothvata u financijskim izvjetajima pothvatnika i ulagaa. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 35

Standard se ne odnosi na pothvatnikov udjel u zajedniki kontroliranim subjektima koji su u vlasnitvu:: 1. organizacija zajednikih pothvata, ili 2. otvorenih fondova, uzajamnih fondova i slinih subjekata ukljuujui investicijama povezane osiguravajue fondove, 3. koji su kod poetnog priznavanja klasificirani kao po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak ili kao imovina koja se dri radi trgovanja i obraunati u skladu s MRS-om 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje. Takva ulaganja se mjere po fer vrijednosti u skladu s MRS-om 39, pri emu se promjene fer vrijednosti priznaju u dobit ili gubitak u razdoblju nastanka promjene. Pothvatnik s takvim udjelom duan je objaviti podatke propisane tokom 55. i 56. Pothvatnik s udjelom u zajedniki kontroliranom subjektu je izuzet iz toke 30. (razmjerna konsolidacija) i 38. (metoda udjela) kada je u skladu sa sljedeim uvjetima: 1. udjel se klasificira kao onaj koji je namijenjen za prodaju u skladu sa MSFI 5: Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja, 2. izuzetak u toki 10. MRS-a 27 (Konsolidirani i odvojeni financijski izvjetaji) koji dozvoljava matici koja takoer ima udjel u zajedniki kontroliranom subjektu da ne mora prikazivati konsolidirane financijske izvjetaje je primjenjiv, ili 3. kada su zadovoljeni svi sljedei zahtjevi: 4. pothvatnik je ovisni subjekt u potpunom ili djelominom vlasnitvu drugog subjekta 5. pothvatnikovim dunikim ili vlasnikim instrumentima se ne trguje na ureenom tritu 6. pothvatnik nije predao, niti je u procesu predaje, svojih financijskih izvjetaja komisiji za vrijednosne papire ili bilo kojoj drugoj regulatornoj organizaciji, u svrhu izdavanja bilo koje vrste instrumenata na ureenom tritu, i 7. krajnja ili bilo koja posredna matica pothvatnika sastavlja konsolidirane financijske izvjetaje raspoloive za javnu upotrebu u skladu s Meunarodnim standardima financijskog izvjetavanja. Kontrola je pravo upravljanja financijskim i poslovnim politikama subjekta tako da se ostvare koristi od njegovih aktivnosti. Metoda udjela je raunovodstvena metoda kojom se ulaganja poetno priznaju po troku i potom usklauju za promjene ulagaeva udjela u neto imovini subjekta koji je predmet ulaganja. Dobit ili gubitak ulagaa ukljuuje njegov udjel u dobiti ili gubitku subjekta koji je predmet ulaganja. Ulagatelj u zajedniki pothvat je osoba u zajednikom pothvatu i nema zajedniku kontrolu nad tim zajednikim pothvatom. Zajednika kontrola je ugovorom ureeno sudjelovanje u kontroli nad ekonomskim aktivnostima i postoji samo kada donoenje stratekih financijskih i poslovnih odluka zahtijeva jednoglasni pristanak svih strana koje dijele kontrolu (pothvatnika). Zajedniki pothvat je ugovorni aranman kojim dvije ili vie osoba poduzima ekonomsku aktivnost koja je podvrgnuta zajednikoj kontroli. Razmjerna konsolidacija je raunovodstvena metoda kojom se pothvatnikov udjel u svakoj imovini, obvezama, prihodu i rashodu nekog zajednikog kontroliranog subjekta dodaj dodaje, stavku po stavku, slinim stavkama u financijskim izvjetajima pothvatnika ili se iskazuju kao zasebne stavke u financijskim izvjetajima pothvatnika. Odvojeni financijski izvjetaji su izvjetaji koje prikazuje matica, ulagatelj u pridrueni subjekt ili zajedniki kontrolirani subjekti, u kojima su ulaganja iskazana na temelju vlasnikog udjela radije nego na temelju objavljenih rezultata i neto imovine subjekta u koji se ulae. Znaajan utjecaj je mo sudjelovanja u odluivanju o financijskim i poslovnim politikama subjekta koji je predmet ulaganja, ali nije kontrola niti zajednika kontrola nad tim politikama. Pothvatnik je osoba u zajednikom pothvatu koja ima zajedniku kontrolu nad tim zajednikim pothvatom. Oblici zajednikog pothvata 1. zajedniki kontrolirane djelatnosti, 2. zajedniki kontrolirana imovina i 3. zajedniki kontrolirane subjekte. Znaajke zajednike svim zajednikim pothvatima: 1. dva ili vie pothvatnika vezani su ugovornim aranmanom, i 2. ugovorni aranman uspostavlja zajedniku kontrolu. Zajedniki kontrolirane djelatnosti priznati u svojim financijskim izvjetajima: 1. imovinu koja kontrolira i obveze koje nastaju, i 2. rashode koji nastaju i svoj udio u prihodu koji zarauje od prodaje robe ili pruanja usluga zajednikim pothvatom. Zajedniki kontrolirana imovina treba priznati u svojim financijskim izvjetajima: 1. svoj udjel u zajedniki kontroliranoj imovini, razvrstan prema vrsti imovine, 2. sve obveze koje su nastale, 3. svoj udjel u svim obvezama koje su nastale zajedniki nastale s drugim pothvatnicima u odnosu na zajedniki pothvat, 4. svaki prihod od prodaje ili koritenje svog udjela od proizvodnje zajednikog pothvata, zajedno sa svojim udjelom svih Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 36

rashoda nastalih zajednikim pothvatom, i 5. sve rashode koji su nastali u svezi s njegovim udjelom u zajednikom pothvatu. Zajedniki kontrolirani subjekti uspostavu korporacije, partnerstva ili drugog subjekta, u kojem svaki pothvatnik ima udjel. Financijski izvjetaji pothvatnika Pothvatnik treba iskazati svoj udjel u zajedniki kontroliranim subjektima 1. razmjerna konsolidaciju Pothvatnik treba iskazati svoj udjel u zajedniki kontroliranim subjektima, primjenjujui razmjernu konsolidaciju ili alternativnu metodu opisanu u lanku 38. Kada je koritena razmjerna konsolidacija, mora se koristiti jedan od dva izvjetajna oblika, koji su u nastavku identificirani. 2. alternativnu metodu udjela Kao alternativu razmjernoj konsolidaciji opisanoj u lanku 30, pothvatnik e iskazati svoj udjel u zajedniki kontroliranom subjektu primjenjujui metodu udjela.Pothvatnik iskazuje svoj udjel u zajedniki kontroliranom subjektu koristei metodu udjela bez obzira da li takoer ima ulaganja u ovisne subjekte i da li svoje financijske izvjetaje prezentira kao konsolidirane financijske izvjetaje. Pothvatnik treba prekinuti primjenu razmjerne konsolidacije od datuma s kojim prestaje imati zajedniku kontrolu nad zajedniki kontroliranim subjektom. Pothvatnik treba prekinuti primjenu metode udjela od datuma s kojim prestaje imati zajedniku kontrolu ili od kada prestaje ima znaajan utjecaj u zajedniki kontroliranom subjektu. Izuzea kod razmjerne konsolidacije i metode udjela Udjeli u zajedniki kontroliranim subjektima koji su klasificirani kao oni koji su namijenjeni za prodaju u skladu sa MSFI 5 moraju biti obraunani u skladu s tim MSFI-jem. Ulaga je duan u dobit ili gubitak priznati svaku razliku izmeu: 1. fer vrijednosti zadranog ulaganja i svih primitaka ostvarenih otuenjem dijela udjela u zajedniki kontroliranom subjektu i 2. knjigovodstvenog iznosa ulaganja na datum gubitka zajednike kontrole. Odvojeni financijski izvjetaji pothvatnika Udjel u zajedniki kontroliranom subjektu mora biti obraunan u odvojenim financijskim izvjetajima pothvatnika u skladu s tokama 37-42. MRS-a 27. Izvjetavanje o udjelima u zajednikim pothvatima u financijskim izvjetajima ulagaa Ulaga u zajedniki pothvat, koji nema zajedniku kontrolu, treba iskazati svoj udjel u zajednikom pothvatu u skladu s Meunarodnim raunovodstvenim standardom 39 finansijski instrumenti priznavanje i mjerenje, ili ako ima znaajan utjecaj u zajednikom pothvatu, u skladu s Meunarodnim raunovodstvenim standardom 28 ulaganje u pridruene subjekte.

MRS 32 Financijski instrumenti: prezentiranje

Financijski instrument je svaki ugovor uslijed kojeg nastaje financijska imovina jednog subjekta i financijska obveza ili vlasniki instrument drugog subjekta. Financijska imovina je svaka imovina koja je: Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 37

a) novac, b) vlasniki instrument drugog subjekta, c) ugovorno pravo da se: i) primi novac ili druga financijska imovina od drugog subjekta, ili ii) razmijeni financijska imovina ili financijske obveze s drugim subjektom prema uvjetima koji su potencijalno povoljniji za subjekt, ili d) ugovor koji e se namiriti ili se moe namiriti vlastitim vlasnikim instrumentima subjekta i predstavlja: i) nederivativni instrument za kojeg e subjekt biti ili moe biti obvezan primiti promjenjiv broj vlastitih vlasnikih instrumenata drugog subjekta ili ii) derivativ koja e se namiriti ili se moe namiriti na nain drugaiji od razmjene fiksnog iznosa novca ili druge financijske imovine za fiksni broj vlastitih vlasnikih instrumenata subjekta. U tu svrhu, vlastiti glavniki instrumenti subjekta ne ukljuuju instrumente s opcijom prodaje koji su razvrstani u vlasnike instrumente sukladno tokama 16.A i 16.B, instrumenti koji subjektu nameu obvezu isporuke drugoj strani razmjernog udjela u neto imovini subjekta samo prilikom likvidacije i koji su razvrstani u vlasnike instrumente sukladno tokama 16.C i 16.D, ili instrumenti koji su ugovori o buduem primitku ili buduoj isporuci vlastitih vlasnikih instrumenata subjekta. Financijska obveza je svaka obveza koja je: a) ugovorna obveza da se: i) isporui novac ili druga financijska imovina drugom subjektu, ili ii) razmijeni financijska imovina ili financijske obveze s drugim subjektom prema uvjetima koji su potencijalno nepovoljniji za subjekt, ili b) ugovor koji e se namiriti ili se moe namiriti vlastitim vlasnikim instrumentima subjekta i predstavlja: i) nederivativni instrument temeljem kojeg subjekt jest ili moe biti obvezan isporuiti promjenjiv broj vlastitih vlasnikih instrumenata, ili ii) derivativ koji e se namiriti ili se moe namiriti na nain drugaiji od razmjene fiksnog iznosa novca ili druge financijske imovine za fiksni broj vlastitih vlasnikih instrumenata drugog subjekta. U tu svrhu, prava, opcije ili varanti kojima se stjee fiksni broj vlastitih vlasnikih instrumenata subjekta za fiksni iznos bilo koje valute su vlasniki instrumenti ako subjekt svim svojim postojeim vlasnicima ponudi prava, opcije ili varante iste klase razmjerno svojim vlastitim neizvedenim vlasnikim instrumentima. Takoer u tu svrhu, vlastiti vlasniki instrumenti subjekta ne ukljuuju instrumente s opcijom prodaje koji su razvrstani u vlasnike instrumente sukladno tokama 16.A i 16.B, instrumenti koji subjektu nameu obvezu isporuke drugoj strani razmjernog udjela u neto imovini subjekta samo prilikom likvidacije i koji su razvrstani u vlasnike instrumente sukladno tokama 16.C i 16.D, ili instrumenti koji su ugovori o buduem primitku ili buduoj isporuci vlastitih vlasnikih instrumenata subjekta. Iznimno, instrument koji udovoljava definiciji financijske obveze se klasificira kao vlasniki instrument ako ima sva takva obiljeja i ispunjava uvjete iz toke 16.A i 16.B ili toke 16.C i 16.D. Glavniki instrument je svaki ugovor koji dokazuje udjel u ostatku imovine nekog drugog subjekta nakon oduzimanja svih njegovih obveza. Instrument s opcijom prodaje jest financijski instrument koji imatelju daje pravo ponovne prodaje instrumenta izdavatelju za novac ili neko drugo financijsko imovina ili se automatski vraa izdavatelju nastankom nekog neizvjesnog budueg dogaaja ili smru ili umirovljenjem imatelja instrumenta Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Termini definirani su u toki 9. MRS-a 39 te se u ovom Standardu upotrebljavaju u skladu sa znaenjem definiranim MRS-om 39: amortizirani troak financijske imovine ili financijske obveze, financijska imovina raspoloiva za prodaju, prestanak priznavanja, derivativni instrument, metoda efektivne kamate, financijska imovina i financijske obveze po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak, vrsta obveza, predviena transakcija, uinkovitost zatite, zatiena stavka, instrument zatite, ulaganja koja se dre do dospijea, zajmovi i potraivanja, kupnja ili prodaja po redovnim uvjetima, transakcijski trokovi. Prezentiranje Mora se poetno razvrstati kao 1. financijsku obvezu, 2. financijsku imovinu ili 3. glavniki instrument, Finsansijski instrument predstavlja vlasniki instrument: 1. Instrument ne ukljuuje nikakvu ugovornu obvezu: i)isporuke novca ili druge financijske imovine drugom subjektu ili ii) razmjene financijske imovine ili financijskih obveza s drugim subjektom prema uvjetima koji su potencijalno nepovoljniji za izdavatelja. 2. Ako e instrument biti ili moe biti namiren vlastitim vlasnikim instrumentima izdavatelja, klasificira se kao: Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 38

i)nederivativni instrument koji ne ukljuuje ugovornu obvezu izdavatelja da isporui promjenjiv broj vlastitih vlasnikih instrumenata ili ii) derivativ koji e biti namiren iskljuivo razmjenom fiksnog iznosa novca ili druge financijske imovine od strane izdavatelja za fiksni broj njegovih vlastitih vlasnikih instrumenata. Instrumenti s opcijom prodaje Instrumenti ili komponente instrumenata koje obvezuju subjekt da drugoj strani isporui razmjeran udjel u neto imovini subjekta samo prilikom likvidacije Reklasifikacija instrumenata s opcijom prodaje i instrumenata koji obvezuju subjekt da drugoj strani isporui razmjeran udjel u neto imovini subjekta samo prilikom likvidacije Nepostojanje ugovorne obveze isporuke novca ili druge financijske imovine (toka 16(a)) Namira vlastitim vlasnikim instrumentima subjekta (toka 16(b)) Rezerviranja za nepredvidive namire Opcije namire 26. Ako derivativni financijski instrument daje jednoj strani pravo izbora naina namire (npr. izdavatelj ili imatelj mogu izabrati izmeu namire u neto iznosu novca ili zamjenom dionica za novac), instrument se smatra financijskom imovinom ili financijskom obvezom, osim ako bi sve alternative namire rezultirale klasifikacijom instrumenta kao vlasnikog instrumenta. Sloeni financijski instrumenti (Vidi toke VP30-VP35 i Ilustrativne primjere 9-12) 28. Izdavatelj nederivativnog financijskog instrumenta evaluira uvjete financijskog instrumenta kako bi utvrdio sadri li taj instrument komponente obveze i kapitala. Te e se komponente klasificirati odvojeno kao financijske obveze, financijska imovina ili glavniki instrumenti, u skladu s tokom 15. Trezorske dionice (vidi toku VP36) 33. Ako subjekt otkupi svoje vlastite vlasnike instrumente, ti se instrumenti (trezorske dionice) oduzimaju od kapitala. Nikakav dobitak ni gubitak ne priznaje se u dobit ili gubitak, kod kupnje, prodaje, izdavanja ili ponitenja vlastitih vlasnikih instrumenata subjekta. Takve trezorske dionice mogu se kupiti i drati od strane subjekta ili drugih lanica konsolidirane grupe. Plaena ili primljena naknada priznaje se direktno u rezerve. Kamate, dividende, gubici i dobici (vidi toku VP37) 35. Kamate, dividende, gubici i dobici koji se odnose na odreeni financijski instrument ili komponentu koja predstavlja financijsku obvezu, priznaju se kao prihod ili rashod u dobit ili gubitak. Raspodjele imateljima vlasnikog instrumenta subjekt direktno oduzima od rezervi, umanjeno za pripadajue porezne dobitke. Transakcijski trokovi vlasnike transakcije, osim trokova izdavanja vlasnikog instrumenta koji se direktno pripisuju stjecanju poslovanja (koje se raunovodstveno priznaje u skladu s MRS 22), raunovodstveno se priznaju kao umanjenje kapitala, umanjeno za pripadajue porezne dobitke. Prijeboj financijske imovine i financijske obveze (vidi toke VP38 i VP39) 42. Financijska imovina i financijska obveza e se prebiti i neto iznos prikazati u izvjetaju o financijskom poloaju samo i iskljuivo onda ako subjekt: a) ima zakonski provedivo pravo prijeboja priznatih iznosa, i b) namjerava ili namiriti neto iznos, ili realizirati imovinu i istovremeno namiriti obvezu. Kod knjienja prijenosa financijske imovine koja ne udovoljava zahtjevima prestanka priznavanja, subjekt nee izvriti prijeboj prenesene imovine i povezane obveze (vidi MRS 39, toka 36).

MRS 33 Zarade po dionici

2. Ovaj Standard e se primijeniti na: Page 39 Medjunarodni raunovodstveni standardi

(a) odvojene ili pojedinane financijske izvjetaje subjekta: (i) ijim redovnim dionicama se trguje na ureenom tritu (domaa ili inozemna burza ili OTC trite, ukljuujui lokalna i regionalna trita) ili (ii) koji je predao, ili je u procesu predavanja, svojih financijskih izvjetaja komisiji za vrijednosne papire ili drugom regulatornom tijelu u svrhu izdavanja redovnih dionica na ureenom tritu; i (b) konsolidirane financijske izvjetaje grupe ako matica: (i) ima redovne dionice kojima se trguje na ureenom tritu (domaa ili inozemna burza ili OTC trite, ukljuujui lokalna i regionalna trita) ili (ii) je predala, ili je u procesu predavanja, svojih financijskih izvjetaja komisiji za vrijednosne papire ili drugom regulatornom tijelu u svrhu izdavanja redovnih dionica na ureenom tritu. 3. Subjekti koji objavljuju zaradu po dionici trebaju izraunati i objaviti zaradu po dionici u skladu s ovim Standardom. 4. Kad subjekt prezentira konsolidirane financijske izvjetaje i odvojene financijske izvjetaje pripremljene u skladu s MRS 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvjetaji, objavljivanja koja trai ovaj Standard prezentira samo na osnovi konsolidiranih informacija. Subjekt koji odlui objaviti zaradu po dionici na osnovi svojih odvojenih financijskih izvjetaja treba prikazati takve informacije o zaradi po dionici samo u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti. Subjekt nee prikazati takve informacije o zaradi po dionici u konsolidiranim financijskim izvjetajima. 4.A Ako subjekt prezentira komponente dobiti ili gubitka u zasebnom dobit ili gubitak kao to je opisano u toki 81. MRS 1 Prezentiranje financijskih izvjetaja (revidiran 2007.), prezentira zarade po dionici samo u tom zasebnom izvjetaju. Antirazrjeivanje je poveanje zarada po dionici ili smanjenje gubitka po dionici nastalo pod pretpostavkom da su konvertibilni instrumenti konvertirani, opcije ili varanti iskoriteni, ili redovne dionice izdane nakon ispunjavanja odreenih uvjeta. Sporazum o potencijalnim dionicama je sporazum o izdavanju dionica koji ovisi o zadovoljenju odreenih uvjeta. Potencijalne redovne dionice su redovne dionice koje se mogu izdati za malu novanu ili drugu naknadu ili besplatno nakon ispunjavanja odreenih uvjeta iz sporazuma o potencijalnim dionicama. Razrjeivanje je smanjenje zarada po dionici ili poveanje gubitka po dionici nastalo pod pretpostavkom da su konvertibilni instrumenti konvertirani, opcije ili varanti iskoriteni, ili redovne dionice izdane nakon ispunjavanja odreenih uvjeta. Opcije, varanti ili njihovi ekvivalenti su financijski instrumenti koji daju dratelju pravo na kupnju redovnih dionica. Redovna dionica je glavniki instrument koji je podreen svim drugim skupinama glavnikih instrumenata. Potencijalno redovna dionica je financijski instrument ili drugi ugovor koji moe dratelju dati pravo na redovne dionice. Prodajne opcije na redovne dionice su ugovori koji daju dratelju pravo na prodaju redovnih dionica po cijeni odreenoj za to razdoblje. 6. Redovne dionice sudjeluju u dobiti razdoblja samo nakon sudjelovanja drugih vrsta dionica poput povlatenih dionica. Subjekt moe imati vie skupina redovnih dionica. Redovne dionice iste skupine imaju ista prava na dividende. 7. Primjeri potencijalnih redovnih dionica jesu: (a) duniki instrumenti ili glavniki instrumenti, ukljuujui povlatene dionice koje se mogu pretvoriti u redovne dionice; (b) opcije i varanti; (c) dionice koje se izdaju nakon to su zadovoljeni uvjeti koji proizlaze iz ugovornih odnosa poput kupnje subjekta ili druge imovine. 8. Izrazi definirani u MRS 32 Financijski instrumenti: Objavljivanje i prezentiranje su koriteni u ovom Standardu u znaenjima navedenim u toki 11. MRS-a 32, ukoliko nije drugaije napomenuto. MRS 32 definira financijske instrumente, financijsku imovinu, financijske obveze, glavnike instrumente i fer vrijednost te daje smjernice o primjeni tih definicija. Mjerenje Osnovne zarade po dionici 9. Subjekt treba izraunati osnovne zarade po dionici za dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioniarima matinog subjekta te, ako je prikazano, dobit ili gubitak iz poslovanja pripisiv tim dioniarima. 10. Osnovne zarade po dionici trebaju se izraunavati dijeljenjem dobiti ili gubitka pripisiv redovnim dioniarima matinog subjekta (brojnik) ponderiranim s prosjenim brojem valjanih redovnih dionica (nazivnik) tijekom razdoblja. 11. Cilj informacija o osnovnim zaradama po dionici je dati razmjer udjela svake redovne dionice matinog subjekta u rezultatu subjekta tijekom izvjetajnog razdoblja. Zarade 12. U svrhu izraunavanja osnovnih zarada po dionici, iznosi pripisivi redovnim dioniarima matinog subjekta glede: (a) dobiti ili gubitka iz neprekinuta redovita poslovanja koji je pripisiv matinom subjektu; i (b) dobiti ili gubitka koji je pripisiv matinom subjektu Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 40

init e iznosi u (a) i (b) usklaeni za iznose nakon oporezivanja ili povlatene dividende, razlike nastale po podmirenju povlatenih dionica i ostalih slinih efekata ili povlatenih dionica klasificiranih kao kapital. raunu dobiti ili gubitka pripisivog redovnim dioniarima matinog subjekta. Dionice 19. U svrhu izraunavanja osnovne zarade po dionici, broj redovnih dionica treba biti ponderirani prosjeni broj valjanih redovnih dionica tijekom razdoblja. 26. Ponderirani prosjeni broj valjanih redovnih dionica tijekom razdoblja i za sva prikazana razdoblja treba uskladiti za poslovne dogaaje, osim konverzija potencijalnih redovnih dionica kojima je, bez usporednih promjena resursa, promijenjen broj valjanih redovnih dionica. Redovne dionice mogu se izdati ili se broj valjanih redovnih dionica moe smanjiti bez usporednih promjena resursa npr. 1. kapitalizacija ili besplatno izdavanje dionica (ponekad poznato kao dividenda u obliku dionica); 2. element besplatnosti u bilo kojem drugom izdavanju, primjerice element besplatnosti u pravu izdavanja postojeim dioniarima; 3. razbijanje dionica; i 4. okrupnjavanje dionica (konsolidacija dionica). Razrijeene zarade po dionici Subjekt treba obra. razrijeene zarade po iznosima dionica za dobit i gubitak pripisiv redovnim dioniarima matinog subjekta i, ako je prikazano, dobit ili gubitak od neprekinuta redovita poslovanja pripisivog navedenim dioniarima. U svrhu izraunavanja razrijeenih zarada po dionici, subjekt treba uskladiti dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioniarima matinog subjekta i ponderirani prosjeni broj valjanih dionica, za uinke svih razrjedivih potencijalnih redovnih dionica. Cilj razrijeenih zarada po dionici dosljedan je cilju osnovnih zarada po dionici osigurati razmjer udjela svake redovne dionice u odnosu na rezultate poslovanja nekog subjekta dok daju efekte na sve razrjedive potencijalne valjane redovne dionice tijekom razdoblja. Kao rezultat toga: (a) dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioniarima matinog subjekta poveava se za iznos dividendi i kamata poslije poreza koje su priznate u razdoblju razrjedivih potencijalnih redovnih dionica i usklaene za druge promjene prihoda ili rashoda koji bi mogli proizai iz konverzije razrjedivih potencijalnih redovnih dionica; i (b) ponderirani prosjeni broj valjanih redovnih dionica poveava se ponderiranim prosjenim brojem dodatnih redovnih dionica koje bi mogle biti valjane uz pretpostavku konverzije svih razrjedivih potencijalnih redovnih dionica. Zarade 33. U svrhu izraunavanja razrijeene zarade po dionici, subjekt treba uskladiti dobit ili gubitak pripisiv redovnim dioniarima matinog subjekta, izraunano u skladu s tokom 12, sa sljedeim uincima poslije poreza: (a) dividende ili druge stavke vezane za razrjedive potencijalne redovne dionice koje su bile oduzete u izraunavanju dobiti ili gubitka pripisivog redovnim dioniarima matinog subjekta, izraunano u skladu s tokom 12; (b) priznatim kamatama u razdoblju vezanom za potencijalne razrjedive redovne dionice; i (c) bilo koje druge promjene prihoda ili rashoda koje bi mogle proizai iz konverzije razrjedivih potencijalnih redovnih dionica. Dionice 36. U svrhu izraunavanja razrijeenih zarada po dionici, broj redovnih dionica treba biti ponderirani prosjeni broj redovnih dionica izraunan u skladu s tokama 19. i 26, plus ponderirani prosjeni broj redovnih dionica koje bi se izdale za konverziju svih potencijalnih razrjedivih redovnih dionica u redovne dionice. Razrjedive potencijalne redovne dionice smatraju se konvertiranima u redovne dionice na poetku razdoblja ili poslije, odnosno na datum izdavanja potencijalnih redovnih dionica. Potencijalne razrjedive redovne dionice 41. S potencijalnim redovnim dionicama treba postupati kao s razrjedivim dionicama kada, i samo kada, se njihovom konverzijom u redovne dionice smanjuju zarade po dionici ili poveava gubitak po dionici iz neprekinuta redovita poslovanja. Opcije, varanti i njihovi ekvivalenti 45. U svrhu izrauna razrijeenih zarada po dionici, subjekt pretpostavlja stjecanje razrjedivih opcija i varanta istog subjekta. Za pretpostavljene dobitke od tih instrumenata smatrat e se da su primljeni izdavanjem redovnih dionica po prosjenoj trinoj cijeni redovnih dionica tijekom razdoblja. S razlikom izmeu broja izdanih redovnih dionica i broja redovnih dionica koje bi bile izdane po prosjenoj trinoj cijeni redovnih dionica tijekom razdoblja postupat e se kao s izdavanjem redovnih dionica bez naknade. Konvertibilni instrumenti Dionice za potencijalno izdavanje Ugovori koji se mogu podmiriti redovnim dionicama ili novcem 58. Kada subjekt izda ugovor koji se moe podmiriti redovnim dionicama ili novcem, ovisno o izboru spomenutog subjekta, subjekt pretpostavlja da e ugovor biti podmiren redovnim dionicama, a potencijalne redovne dionice koje nastaju kao rezultat toga bit e ukljuene u razrijeene zarade po dionici ako je uinak razrjediv. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 41

60. Za ugovore koji se mogu podmiriti redovnim dionicama ili novcem, ovisno o izboru dratelja, podmirenje novcem ili dionicama, ovisno o tome koje je vie razrjedivo, koristit e se u izraunu razrijeenih zarada po dionici. Upisane prodajne opcije (put option) 63. Ugovori koji zahtijevaju da subjekt ponovno otkupi vlastite dionice kao to su upisane prodajne opcije i terminski ugovori, odraavaju se u izraunu razrijeenih zarada po dionici ako je uinak razrjediv. Ako je cijena po stjecanju ili cijena podmirenja tih ugovora iznad prosjene trine cijene tijekom razdoblja (tj. ako su ti ugovori in the money za to razdoblje), potencijalni razrjedivi uinak na zarade po dionici obraunat e se kako slijedi: (a) pretpostavka je da e se na poetku razdoblja izdati dovoljan broj redovnih dionica (po prosjenoj trinoj cijeni tijekom razdoblja) kako bi bila dostupna sredstva u svrhu zadovoljenja ugovora; (b) pretpostavka je da e se primici od tog izdavanja koristiti u svrhu zadovoljavanja ugovora (tj. u svrhu ponovnog otkupa redovnih dionica); i (c) inkrementalne redovne dionice (razlika izmeu pretpostavljenog broja izdanih redovnih dionica i broja redovnih dionica primljenih zadovoljavanjem ugovora) bit e ukljuene u izraun razrijeenih zarada po dionici. Prepravljanje 64. Ako se broj redovnih ili potencijalnih valjanih redovnih dionica poveava kao rezultat kapitalizacije, besplatnoga izdavanja ili dijeljenja broja dionica odnosno ako se broj smanjuje kao rezultat aktivnosti suprotno od dijeljenja broja dionica, izraunavanje osnovnih i razrijeenih zarada po dionici za sva prikazana razdoblja treba se uskladiti retroaktivno. Prezentiranje 66. Subjekt treba u dobit ili gubitak prikazati osnovne i razrijeene zarade po dionici za dobit ili gubitak neprekinute poslovne djelatnosti pripisive redovnim dioniarima matinog subjekta za svaku skupinu redovnih dionica koja ima razliito pravo na udjel u neto dobiti toga razdoblja. Poslovni subjekt treba prikazati osnovne i razrijeene zarade po dionici na isti nain za sva prikazana razdoblja. 67.A Ako subjekt komponente dobiti ili gubitka iskazuje u odvojenom dobit ili gubitak kako je opisano u toki 81. MRS 1 (revidiran 2007.), osnovnu i razrijeenu zaradu po dionici sukladno tokama 66. i 67. prezentira u tom odvojenom izvjetaju. 68. Subjekt koji iskazuje prekid poslovanja objavit e osnovne i razrijeene iznose po dionici za prekid poslovanja u dobit ili gubitak ili u biljekama uz financijske izvjetaje. 68.A Ako subjekt komponente dobiti ili gubitka iskazuje u odvojenom dobit ili gubitak kako je opisano u toki 81. MRS 1 (revidiran 2007.), osnovnu i razrijeenu zaradu po dionici od prestanka poslovanja sukladno toki 68. prezentira u tom odvojenom izvjetaju ili u biljekama. 69. Subjekt treba prikazati osnovne i razrije. zarade po dionici, iako su objavljeni iznosi negativni (gubitak po dionici). Objavljivanje (a) iznose koji se koriste kao brojnik za izraunavanje osnovnih i razrijeenih zarada po dionici kao i povezivanje tih iznosa u dobiti ili gubitku pripisivom matinom subjektu za razdoblje. Povezivanje ukljuuje pojedini uinak svake klase instrumenata koja utjee na zarade po dionici, (b) ponderirani prosjeni broj redovnih dionica koritenih kao nazivnik u izraunavanju osnovnih i razrijeenih zarada po dionici kao i povezivanje nazivnika jedne s drugima. Povezivanje ukljuuje pojedini uinak svake klase instrumenata koja utjee na zarade po dionici, (c) instrumenti (ukljuujui dionice za potencijalno izdavanje) koji bi mogli potencijalno razrijediti osnovne zarade po dionici u budunosti, ali nisu bili ukljueni u izraun razrijeenih zarada po dionici, budui da su za prikazana razdoblja nerazrjedive, (d) opis transakcija redovnih dionica, osim onih koje su iskazane u skladu s tokom 64, a nastaju nakon datuma izvjetaja o financijskom poloaju te bi znaajno promijenile broj redovnih dionica ili potencijalnih valjanih redovnih dionica na kraju razdoblja, u sluaju da su te transakcije nastale prije kraja izvjetajnog razdoblja. 73. Ako subjekt, osim osnovnih i razrijeenih zarada po dionici, objavi iznose po dionici koristei izvjetajnu komponentu rauna dobiti i gubitka osim one zahtijevane ovim Standardom, takve iznose treba izraunavati koristei ponderirani prosjeni broj redovnih dionica koji je utvren u skladu s navedenim Standardom.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 42

MRS 36 Umanjenje imovine

Standard primjenjuje u raunovodstvu za umanjenje sve imovine, osim: 1. zaliha (vidjeti MRS 2 Zalihe), 2. imovine koja proizlazi iz ugovora o izgradnji (vidjeti MRS 11 Ugovori o izgradnji), 3. odgoene porezne imovine (vidjeti MRS 12 Porezi na dobit), 4. imovine koja proizlazi iz naknada zaposlenicima (vidjeti MRS 19 Primanja zaposlenika), 5. financijske imovine koja je ukljuena u djelokrug MRS-a 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje, 6. ulaganja u nekretnine koja se mjeri po fer vrijednosti (vidjeti MRS 40 Ulaganje u nekretnine), 7. bioloke imovine povezane s poljoprivrednom aktivnou koja se mjeri po fer vrijednosti umanjenoj za trokove prodaje (vidjeti MRS 41 Poljoprivreda), 8. odgoenog troka stjecanja, i nematerijalne imovine, koja proizlazi iz ugovornih prava osiguravatelja po ugovorima o osiguranju ukljuenima u djelokrug MSFI-a 4 Ugovori o osiguranju, i (i) dugotrajne imovine (ili grupe za otuenje) klasificirane kao imovina namijenjena prodaji u skladu s MSFI-em 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja. Standard se odnosi na financijsku imovinu klasificiranu kao: 1. ovisni subjekti, definirani u MRS-u 27 Konsolidirani i odvojeni financijski izvjetaji, 2. pridrueni subjekti, definirani u MRS-u 28 Ulaganja u pridruene subjekte, i 3. zajedniki pothvati, definirani u MRS-u 31 Udjeli u zajednikim pothvatima. Za umanjenje ostale financijske imovine vidjeti MRS 39. Standard primjenjuje na imovinu koja se iskazuje u revaloriziranim iznosima (odnosno fer vrijednosti) u skladu s ostalim standardima, kao to je revalorizacijski model iz MRS-a 16 Nekretnine, postrojenja i oprema. Utvrivanje moe li revalorizirana imovina biti umanjena ovisi o osnovi za odreivanje fer vrijednosti: 1. ako je fer vrijednost sredstva njegova trina vrijednost, jedina razlika izmeu fer vrijednosti sredstva i fer vrijednosti umanjene za trokove prodaje jesu direktni nastali trokovi za prodaju toga sredstva: 2. ako su trokovi prodaje neznatni, nadoknadivi iznos revaloriziranog sredstva je vrlo blizu ili vei od revalorizirane vrijednosti (fer vrijednosti). U ovom sluaju, nakon to su se primijenili zahtjevi revalorizacije, nije za oekivati da e vrijednost revaloriziranog sredstva biti umanjena i nadoknadivi iznos nije potrebno procijeniti, i 3. ako trokovi prodaje nisu neznatni, a fer vrijednost umanjena za trokove prodaje revaloriziranog sredstva nia od njegove fer vrijednosti. Prema tome, vrijednost revaloriziranog sredstva bit e umanjena ako je njegova vrijednost u upotrebi manja od njegove revalorizirane vrijednosti (fer vrijednosti). U ovom sluaju, nakon to su se primijenili zahtjevi revalorizacije, primjenjuje se ovaj Standard da se odredi je li vrijednost sredstva umanjena; 4. ako je fer vrijednost sredstva odreena na osnovi koja nije trina vrijednost, njegova revalorizirana vrijednost (fer vrijednost) moe biti via ili nia od nadoknadivog iznosa. Stoga, nakon to su se primijenili zahtjevi revalorizacije, primjenjuje se ovaj Standard da se odredi je li vrijednost sredstva umanjena. Aktivno trite je trite na kojem postoje svi sljedei uvjeti: 1. predmeti kojima se trguje na tritu su homogeni, 2. u svako se vrijeme mogu pronai spremni kupci i prodavai, i 3. cijene su dostupne javnosti. Knjigovodstvena vrijednost je vrijednost u kojoj je imovina priznata nakon odbitka akumulirane amortizacije i akumuliranih gubitak od umanjenja. Jedinica koja stvara novac je najmanja skupina imovine koja se moe identificirati a koja stvara novane tokove od neprekinute upotrebe i koji su uvelike neovisni od novanih tokova od ostale imovine ili drugih skupina imovine. Zajednika imovina je imovina, osim goodwilla, koja pridonosi buduim novanim tokovima jedinica koje stvaraju novac koji su podvrgnute provjeri i drugim jedinicama koje stvaraju novac. Trokovi otuenja jesu dodatni trokovi koji se izravno mogu pripisati otuenju imovine ili jedinice koja stvara novac, ali bez trokova financiranja i poreza na dobit. Amortizirajui iznos je troak imovine ili drugi iznos koji zamjenjuje ovaj troak u financijskim izvjetajima, umanjen za njegov ostatak vrijednosti. Amortizacija je sustavni raspored amortizirajueg iznosa neke imovine tijekom njezinog korisnog vijeka uporabe. Fer vrijednost umanjena za trokove prodaje je iznos za koji se moe imovina ili jedinica koja stvara novac prodati izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju Gubitak od umanjenja je iznos za koji je knjigovodstvena vrijednost imovine ili jedinice koja stvara novac via od njene nadoknadive vrijednosti. Nadoknadiva vrijednost imovine ili jedinice koja stvara novac njezina fer vrijednost umanjena za trokove prodaje ili njezina vrijednost u uporabi, ovisno to je vie. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 43

Korisni vijek uporabe je ili: (a) razdoblje u kojem se oekuje da e subjekt koristiti imovinu, ili (b) broj proizvoda ili slinih jedinica koje subjekt oekuje ostvariti od te imovine. Vrijednost u uporabi je sadanja vrijednost buduih novanih tokova za koje se oekuje da e pritjecati od imovine ili jedinice koja stvara novac. Identificiranje sredstva koje moe biti umanjeno Na kraju svakog izvjetajnog razdoblja subjekt treba od postoji li pokazatelj da neka imovina moe biti umanjena. Bez obzira postoji li bilo koji pokazatelj umanjenja, subjekt treba takoer: 1. testirati nematerijalnu imovinu s neogranienim korisnim vijekom upotrebe ili nematerijalnu imovinu koja jo nije raspoloiva za upotrebu na umanjenje svake godine usporedbom knjigovodstvene vrijednosti s nadoknadivom vrijednou. e; 2. godinje testirati na umanjenje goodwill steen u poslovnom spajanju u skladu s tokama 80. do 99. Mjerenje nadoknadivog iznosa vii iznos izmeu fer neto prodajne vrijednosti imovine ili jedinice koja stvara novac i vrijednosti u upotrebi. Nadoknadivi iznos se odreuje za svaku pojedinu imovinu, osim ako imovina ne stvara novane priljeve od neprekinute upotrebe, koji znaajno ovisi o drugoj imovini ili skupinama imovine. U tom sluaju, nadoknadivi iznos se utvruje za jedinicu koja stvara novac kojoj imovina pripada (vidjeti toke 65. do 103.), osim ako: 1. je fer vrijednost umanjena za trokove prodaje imovine via od njene knjigovodstvene vrijednosti, ili 2. vrijednost imovine u upotrebi koja se moe procijeniti je blizu njene fer vrijednosti umanjene za trokove prodaje i fer vrijednost umanjena za trokove prodaje se moe utvrditi. Mjerenje nadoknadivog iznosa nematerijalne imovine s neogranienim korisnim vijekom upotrebe - uslovi (a) ako nematerijalno imovina ne stvara novane priljeve od neprekinute upotrebe koja je znaajno neovisna od drugih sredstava ili grupa sredstava i stoga je testirano na umanjenje kao dio jedinice stvaranja novca kojoj pripada, imovina ili obveze koje ini ta jedinica se nisu znaajno promijenili od najnovijeg izrauna nadoknadivog iznosa, (b) najnoviji izraun nadoknadivog iznosa znaajno premauje knjigovodstvena vrijednost sredstva, i (c) na temelju analize dogaaja koji su nastali i okolnosti koje su se promijenile od najnovijeg izrauna nadoknadivog iznosa, mala je vjerojatnost da e odreeni sadanji nadoknadivi iznos biti manji od knjigovodstvene vrijednosti sredstva. Fer vrijednost umanjena za trokove prodaje Najbolji dokaz o fer vrijednosti minus trokovi prodaje sredstva je cijena u obvezujuem ugovoru o prodaji po trinim uvjetima, koja je usklaena za dodatne trokove koji se mogu izravno pripisati prodaji toga sredstva. Vrijednost u upotrebi 1. procjenu buduih novanih tokova koji se oekuju od neprekinute upotrebe imovine, 2. oekivanje moguih odstupanja u iznosima ili vremenu nastanka buduih novanih tokova, 3. vremensku vrijednost novca koju predstavlja tekua trina nerizina kamata, 4. cijenu prisutnog rizika koje nosi imovina, i 5. ostali imbenici, kao to je nelikvidnost koja moe utjecati na odreivanje oekivanih buduih novanih tokova koje stvara neprekinuta upotreba imovine. Procjena vrijednosti imovine u upotrebi ukljuuje sljedee korake: 1. procjenu buduih novanih priljeva i odljeva koji proizlaze iz neprekinute upotrebe imovine i iz njegove konane prodaje, i 2. primjenu odgovarajue diskontne stope na gore navedene budue novane tokove. Osnova za procjenu buduih novanih tokova (a) projekcije novanih tokova trebaju se temeljiti na razumnim i zasnovanim pretpostavkama koje predstavljaju najbolju procjenu uprave raspona ekonomskih uvjeta koji e postojati za vrijeme preostalog vijeka upotrebe imovine. (b) projekcije novanih tokova trebaju se zasnivati na najnovijim financijskim planovima/prognozama uprave, (c) projekcije novanih tokova nakon razdoblja koje obuhvaaju najnoviji planovi/prognoze trebaju se procijeniti ekstrapolirajuim projekcijama koje se temelje na planovima/projekcijama koristei stabilne ili opadajue stope rasta za naredne godine, osim ako se moe opravdati poveana stopa. Ova stopa rasta ne treba prelaziti prosjenu dugoronu stopu rasta proizvoda, djelatnosti ili zemlje odnosno zemalja u kojima subjekt posluje ili na tritu gdje se imovina koristi, osim ako se moe opravdati via stopa. Struktura procjena buduih novanih tokova (a) projekcije novanih priljeva iz neprekinute upotrebe imovine, (b projekcije novanih odljeva koji nuno nastaju pri stvaranju novca iz neprekinute upotrebe imovine (ukljuujui novane odljeve za dovoenje imovine u upotrebu) i da se moe izravno pripisati ili na razuman i dosljedan nain rasporediti na imovina, i (c) neto novane tokove, ako uope postoje, koji se trebaju primiti (ili platiti) za prodaju imovine na kraju korisnog vijeka upotrebe. 43. Kako bi se izbjeglo dvostruko obraunavanje, procjene buduih novanih tokova ne sadre: (a) novane priljeve od sredstava koja stvaraju novac od neprekinute upotrebe to uvelike ovisi o novanim priljevima od Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 44

imovine koje se provjerava (primjerice, financijska imovina kao to su potraivanja), i (b) novane odljeve koji se odnose na obveze koje su ve priznate kao obveze (primjerice, obveze prema dobavljaima, mirovine ili rezervacije) 44. Budui novani tokovi trebaju se procijeniti za imovina u njegovom sadanjem stanju. Procjene buduih novanih tokova ne trebaju sadravati procijenjene budue novane priljeve ili odljeve koji se oekuju da e proistei iz: (a) budueg restrukturiranja za koje subjekt jo nije preuzeo obvezu; ili (b) poboljanja ili poveanja uspjenosti imovine. 50. Procjene buduih novanih tokova nee ukljuivati: (a) novane priljeve ili odljeve od financijskih aktivnosti, ili (b) povrate ili plaanja poreza na dobit. 52. Procjena neto novanih tokova koje treba primiti (ili platiti) za prodano imovina na kraju korisnog vijeka upotrebe treba biti iznos koji se oekuje dobiti od prodaje imovine u transakciji po trinim uvjetima izmeu obavijetenih i spremnih strana, nakon smanjenja procijenjenih trokova prodaje. Diskontna stopa 55. Diskontna stopa (stope) treba biti stopa (stope) prije poreza koja odraava tekue trine procjene: (a) vremenske vrijednosti novca, i (b) rizika specifinih sredstvu za koje nije proveden ispravak vrijednosti procjene buduih novanih tokova. Priznavanje i mjerenje gubitka od umanjenja imovine Samo, i samo ako, je nadoknadivi iznos sredstva manji od knjigovodstvene vrijednosti, knjigovodstvena vrijednost sredstva se treba smanjiti do njegovog nadoknadivog iznosa. Ovo je smanjenje gubitak od umanjenja imovine. Gubitak od umanjenja imovine treba se odmah priznati u dobit ili gubitak, osim ako se imovina iskazuje u revaloriziranom iznosu sukladno drugom Standardu (primjerice, sukladno revalorizacijskom modelu u MRS-u 16, Nekretnine, postrojenja i oprema). S gubitkom od umanjenja imovine revaloriziranog sredstva treba se postupati kao sa smanjenjem revalorizacije sukladno tom drugom Standardu. Kad je procijenjeni iznos gubitka od umanjenja imovine vei od knjigovodstvene vrijednosti sredstva na koji se odnosi, subjekt treba priznati obvezu samo, i samo ako, se to zahtijeva u drugom Standardu. Nakon priznanja gubitka od umanjenja imovine, amortizaciju toga sredstva treba uskladiti u buduim razdobljima da se sustavno rasporedi promijenjeni knjigovodstvena vrijednost sredstva, umanjen za ostatak vrijednosti (ako postoji), za razdoblje njegovog preostalog vijeka upotrebe. Jedinice koje stvaraju novac i goodwill Identificiranje jedinice stvaranja novca kojoj imovina pripada 66. Ako postoji pokazatelj da imovina moe biti umanjeno, nadoknadivi iznos treba procijeniti za pojedino imovina. Ako nije mogue procijeniti nadoknadivi iznos pojedinog sredstva, subjekt treba odrediti nadoknadivi iznos jedinice stvaranja novca kojoj imovina pripada. Nadoknadivi iznos pojedinog sredstva ne moe se odrediti ako: 1. se vrijednost sredstva u upotrebi ne moe procijeniti da bude blizu njegove fer vrijednosti minus trokovi prodaje (primjerice, ako se budui novani tokovi iz neprekinute upotrebe sredstva ne mogu procijeniti da budu zanemarivi), i 2. imovina ne stvara novane priljeve koji su znaajno neovisni od novanih priljeva drugih sredstava. U tim sluajevima, vrijednost u upotrebi odnosno nadoknadivi iznos, moe se odrediti samo za jedinicu sredstva stvaranja novca. Ako postoji aktivno trite za proizvode koje proizvodi imovina ili skupina sredstava, ovo se imovina ili skupina sredstava treba utvrditi kao jedinica stvaranja novca, ak iako se neki proizvodi ili svi zajedno koriste interno. Ako su novani priljevi koje stvara imovina ili jedinica stvaranja novca pod utjecajem transfernih cijena, treba se koristiti najbolja procjena uprave buduih cijena koja se moe postii u trinoj transakciji: (a) budui novani priljevi koji se koriste pri odreivanju vrijednosti u upotrebi jedinice stvaranja novca, i (b) budui novani odljevi koji se koriste pri odreivanju vrijednosti u upotrebi bilo kojeg drugog sredstva ili jedinice stvaranja novca koja su pod utjecajem internih transfernih cijena. 72. Jedinice koje stvaraju novac trebaju se utvrditi dosljedno iz jednog razdoblja u drugo za isto imovina ili vrste sredstava, osim ako je promjena opravdana. Nadoknadivi iznos i knjigovodstvena vrijednost jedinice stvaranja novca je vii iznos usporedbom fer vrijednosti minus trokovi prodaje stvaranja novca i vrijednosti u upotrebi. Goodwill Raspodjela goodwilla na jedinice koje stvaraju novac Prilikom testiranja umanjenja imovine, goodwill steen tijekom poslovnog spajanja e, poevi od datuma stjecanja, biti raspodijeljen na sve stjecateljeve jedinice ili grupe jedinica koje stvaraju novac, za koje se oekuju ekonomske koristi od sinergija takvog stjecanja, neovisno o tome da li su ostala steena imovina i obveze dodijeljeni upravo tim jedinicama ili grupi jedinica. Svaka jedinica ili grupa jedinica na koje se goodwill raspodjeljuje na taj nain: 1. treba predstavljati najniu razinu subjekta na kojoj se goodwill nadzire za potrebe interne uprave, i 2. ne smije biti vea od dijela subjekta koji se temelji bilo na primarnom, bilo sekundarnom formatu izvjeivanja u skladu Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 45

s MRS-om 14 Izvjeivanje o dijelovima subjekta. Ako poetno rasporeivanje goodwilla steenog tijekom poslovnog spajanja ne moe biti zavreno prije kraja poslovne godine na koju poslovno spajanje utjee, takvo poetno rasporeivanje e biti zavreno prije kraja prve poslovne godine koja slijedi nakon datuma stjecanja. Sukladno MSFI-ju 3 Poslovna spajanja, ako prvo knjienje poslovnog spajanja do kraja razdoblja u kojem je spajanje provedeno moe biti samo provizorno utvreno, stjecatelj: 1. knjii spajanje koritenjem takvih provizornih vrijednosti i 2. priznaje sva usklaenja takvih provizornih vrijednosti proizala iz dovrenja prvog knjienja unutar razdoblja mjerenja, koje ne smije biti dulje od dvanaest mjeseci od datuma stjecanja. Ako je goodwill rasporeen jedinici stvaranja novca i subjekt prestane s obavljanjem jedne aktivnosti unutar te jedinice, goodwill povezan s odbaenom aktivnou bit e: 1. ukljuen u knjigovodstvena vrijednost poslovanja kad se utvruje dobit ili gubitak od prestanka aktivnosti, i 2. mjeren na temelju relativnih vrijednosti prekinutih aktivnosti i udjela zadranih jedinica koje stvaraju novac, osim ako poslovni subjekt prikae neku drugu metodu koja bolje odraava goodwill povezan s prekinutom aktivnou. 87. Ako subjekt reorganizira svoju strukturu izvjeivanja na nain da mijenja strukturu jedne ili vie jedinica koje stvaraju novac na koje je goodwill bio raspodijeljen, goodwill e biti raspodijeljen na jedinice na koje se odnosi. Ova preraspodjela e biti izvedena koritenjem pristupa relativne vrijednosti, slinog onom koji se koristio prilikom prekidanja poslovne aktivnosti unutar jedinice stvaranja novca, osim ako tijelo subjekta prikae neku drugu metodu koja bolje odraava goodwill povezan s reorganiziranim jedinicama. Testiranje jedinice stvaranja novca s goodwillom na umanjenje Kad se goodwill odnosi na jedinicu stvaranja novca, ali nije raspodijeljen na tu jedinicu, jedinica e se testirati na umanjenje, kad god postoji pretpostavka da se jedinica moe umanjiti, usporeujui knjigovodstvenu vrijednost jedinice bez goodwilla s njenom nadoknadivom vrijednou. Gubitak od umanjenja e biti priznat u skladu s tokom 104. Jedinica stvaranja novca na koju je raspodijeljen goodwill e se testirati na umanjenje godinje, i kad god postoji naznaka da se jedinica moe umanjiti, usporeujui knjigovodstvenu vrijednost jedinice, ukljuujui goodwill, s nadoknadivom vrijednou jedinice. Ako nadoknadiva vrijednost jedinice premauje knjigovodstvenu vrijednost jedinice, jedinica i goodwill raspodijeljen na jedinicu bit e ocijenjeni kao neumanjivi. Ako knjigovodstvena vrijednost jedinice premauje njenu nadoknadivu vrijednost, subjekt e priznati gubitak od umanjenja u skladu s tokom 104. Vrijeme testiranja umanjenja vrijednosti - Godinji test umanjenja imovine za jedinicu stvaranja novca na koju je rasporeen goodwill moe se provesti u bilo koje vrijeme tijekom godine, pod uvjetom da se testiranje provodi u isto vrijeme svake godine. Posljednji detaljni izraun nadoknadive vrijednosti jedinice stvaranja novca na koju je rasporeen goodwill napravljen u prethodnom razdoblju moe se koristiti u testu za umanjenje vrijednosti te jedinice u tekuem razdoblju pod uvjetom da su ispunjeni svi navedeni uvjeti: (a)imovina i obveze koji ine jedinicu nisu se znaajno promijenili od posljednjeg izrauna nadoknadive vrijednosti, (b)iznos posljednjeg izrauna nadoknadive vrijed. je doveo do iznosa koji znaajno premauje knjig. vrijednost jedinice, i (c)na temelju analize dogaaja koji su nastali i okolnosti koje su se promijenile od posljednjeg izrauna iznosa nadoknadive vrijednosti, mala je vjerojatnost da e iznos izraunane sadanje nadoknadive vrijednosti biti manji od knjigovodstvene vrijednosti. Gubitak od umanjenja vrijednosti za jedinicu stvaranja novca Gubitak od umanjenja vrijednosti imovine treba se priznati za jedinicu stvaranja novca (najmanju grupu jedinica koje stvaraju novac na koju je rasporeen goodwill ili zajednika imovina) samo, i samo ako, je nadoknadivi iznos jedinice (grupe jedinica) manji od njenog knjigovodstvene vrijednosti. Gubitak od umanjenja vrijednosti treba se rasporediti da se smanji knjigovodstvena vrijednost sredstva jedinice (grupe jedinica) po sljedeem redoslijedu: (a)prvo, smanjiti knjigovodstvenu vrijednost bilo kojeg goodwilla koji je rasporeen na jed. stvaranja novca, i (b)potom na druga sredstva jedinice (grupe jedinica) razmjerno knjig. iznosu svakog sredstva u jedinici (grupi jedinica). Prilikom rasporeivanja gubitka od umanjenja vrijednosti imovine sukladno ne treba smanjiti knjigovodstvena vrijednost nekog sredstva ispod najvie: (a) njegove fer vrijednosti minus trokovi prodaje (ako se moe odrediti), (b) njegove vrijednosti u upotrebi (ako se moe odrediti), i (c) nule. Iznos gubitka od umanjenja vrijednosti imovine koji bi se trebao na drugaiji nain rasporediti sredstvu treba se rasporediti razmjerno na druga sredstva jedinice (grupe jedinica). Ako se nadoknadivi iznos pojedinog sredstva ne moe odrediti (vidjeti toku 67.): 1. gubitak od umanjenja vrijednosti imovine se priznaje ako je njegov knjigovodstvena vrijednost vei od njegove fer vrijednosti minus trokovi prodaje i rezultata rasporeivanja sukladno postupcima opisanima u tokama 104. i 105., i 2. gubitak od umanjenja vrijednosti imovine se ne priznaje ako vrijednost jedinice stvaranja novca nije umanjena. Ovo se primjenjuje ak ako je fer vrijednost minus trokovi prodaje sredstva manja od njegova knjigovodstvene vrijednosti. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 46

108. Nakon to su zahtjevi navedeni u tokama 104. i 105. primijenjeni, obveza se treba priznati za preostali iznos gubitka od umanjenja imovine za jedinicu stvaranja novca samo, i samo ako, to zahtijevaju drugi Standardi. Ukidanje gubitka od umanjenja imovine 109. U tokama 110. do 116. postavljeni su zahtjevi za ukidanje gubitka od umanjenja imovine koji je priznat za neko imovina ili jedinicu stvaranja novca u prethodnim godinama. U ovim se zahtjevima rabi izraz imovina, koji se jednako primjenjuje na pojedinano imovina i jedinicu stvaranja novca. Osim toga, postavljeni su zahtjevi za pojedinano imovina u tokama 117. do 121., za jedinicu stvaranja novca u tokama 122. i 123. i za goodwill u tokama 124. i 125. 110. Na svaki datum izvjetavanja subjekt treba ocijeniti postoji li pokazatelj da za neko imovina, osim goodwilla, gubitak od umanjenja imovine koji je priznat u ranijim godinama vie ne postoji ili je moda smanjen. Ako takav pokazatelj postoji, subjekt treba procijeniti nadoknadivi iznos toga sredstva. 111. Pri ocjenjivanju postoji li neki pokazatelj da za neko imovina, osim goodwilla, ne postoji vie gubitak od umanjenja imovine koji je priznat u ranijim godinama ili je moda smanjen, trebaju se razmotriti najmanje sljedei pokazatelji: Vanjski izvori informacija (a) trina vrijednost sredstva je znaajno poveana tijekom razdoblja; (b) znaajne su promjene nastale s povoljnim uinkom na subjekt za vrijeme razdoblja ili e nastati u bliskoj budunosti, u tehnolokim, trinim, gospodarskim ili zakonskim uvjetima u kojima se posluje ili na tritu kojem je imovina usmjereno; (c) trine kamatne stope ili druge stope povrata na ulaganja su smanjene tijekom razdoblja i njihova smanjenja su vjerojatno utjecala na diskontnu stopu koja se koristi u izraunavanju vrijednosti u upotrebi sredstva i znaajno poveavaju nadoknadivi iznos sredstva. Unutarnji izvori informacija (d) znaajne su promjene nastale s povoljnim uinkom na subjekt za vrijeme razdoblja ili se oekuje da e nastati u bliskoj budunosti, u mjeri ili na nain na koji se imovina koristi ili se oekuje koristiti. Ove promjene obuhvaaju izdatke koji su nastali tijekom razdoblja s ciljem da se pobolja ili povea uspjenost odnosno restrukturira djelatnost kojoj imovina pripada. (e) podaci raspoloivi iz internog izvjeivanja koji ukazuju da ekonomska uspjenost sredstva jest ili e biti bolja nego se oekuje. 114. Gubitak od umanjenja imovine koji je priznat za imovina, osim goodwilla, u ranijim godinama treba ukinuti samo, i samo ako, su se promijenile procjene koritene za odreivanje nadoknadivog iznosa sredstva od kada je posljednji gubitak od umanjenja imovine priznat. U ovom sluaju knjigovodstvena vrijednost sredstva treba se, osim kako je opisano u toki 117, poveati do njegovog nadoknadivog iznosa. Ovo poveanje ispravlja gubitak od umanjenja imovine. Ukidanje gubitka od umanjenja pojedinog sredstva Poveanje knjigovodstvene vrijednosti nekog sredstva, osim goodwilla, radi ukidanja gubitka od umanjenja imovine ne treba prelaziti knjigovodstvena vrijednost koji bi se mogao odrediti (neto, bez amortizacije) da nije bilo gubitka od umanjenja imovine koji je priznat za to imovina u ranijim godinama. Ukidanje gubitka od umanjenja za neko imovina, osim goodwilla, treba se priznati kao prihod odmah u raunu dobitka i gubitka, osim ako je imovina knjieno u revaloriziranom iznosu po drugim Standardima (primjerice, sukladno revalorizacijskom modelu u MRS-u 16, Nekretnine, postrojenja i oprema). S ukidanjem gubitka od umanjenja imovine kod revalorizacije sredstva treba se postupati kao s poveanjem revalorizacije po tom drugom Standardu. Nakon to je storniranje gubitka od umanjenja imovine priznato, troak amortizacije se treba uskladiti za budua razdoblja da se sustavno rasporedi promijenjeni knjigovodstvena vrijednost sredstva, umanjen za njegov ostatak vrijednosti (ako postoji) tijekom preostalog korisnog vijeka trajanja sredstva. Ukidanje gubitka od umanjenja jedinice stvaranja novca Ukidanje gubitka od umanjenja jedinice stvaranja novca treba se rasporediti na sredstva jedinice, osim goodwilla, razmjerno knjigovodstvenoj vrijednosti tih sredstava. Ovo poveanje u knjigovodstvenoj vrijednosti smatrat e se ukidanjem gubitka od umanjenja pojedinog sredstva i bit e priznato u skladu s tokom 119. Pri rasporeivanju ukidanja gubitka od umanjenja imovine za jedinicu stvaranja novca po toki 122., knjigovodstvena vrijednost nekog sredstva ne treba se poveati iznad nie vrijednosti od: (a) njegovog nadoknadivog iznosa (ako se moe odrediti), i (b) knjigovodstvene vrijednosti koji bi se trebao odrediti (neto, bez amortizacije) da nije bilo gubitka od umanjenja imovine koji je priznat za to imovina u ranijim godinama. Ukidanje gubitka od umanjenja goodwilla nee se ukinuti u buduim razdobljima.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 47

MRS 37 Rezerviranja, nepredvidive obveze i nepredvidiva imovina

Rezerviranje je obveza neodreenog vremena ili iznosa. Obveza je sadanja obveza subjekta proizala iz prolih dogaaja, za ije se podmirenje oekuje da e subjektu uzrokovati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi. Obvezujui dogaaj jest dogaaj koji stvara zakonsku ili izvedenu obvezu koji ima za posljedicu da subjekt nema druge stvarne mogunosti nego tu obvezu podmiriti. Zakonska obveza jest obveza koja proizlazi iz: a) ugovora (kroz njegove eksplicitne ili implicitne uvjete); b) zakona; ili c) drugog djelovanja zakona. Izvedena obveza jest obveza koja proizlazi iz nekih aktivnosti subjekta pri emu je subjekt: a) naznaio, temeljem prole prakse, objavljenih politika ili dovoljno odreenom sadanjom izjavom, drugim stranama da e preuzeti odreene odgovornosti; i b) uslijed toga stvorio kod tih drugih strana opravdana oekivanja da e te odgovornosti ispuniti. Nepredvidiva je obveza: a) mogua obveza koja proizlazi iz prolih dogaaja i ije e se postojanje potvrditi samo nastankom ili izostankom jednog ili vie neizvjesnih buduih dogaaja na koje subjekt ne moe u cijelosti utjecati; ili b) sadanja obveza koja proizlazi iz prolih dogaaja, ali nije priznata budui da: i) nije vjerojatno da e podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi; ili ii) iznos obveze nije mogue izmjeriti s dovoljno pouzdanosti. Nepredvidiva imovina jest mogua imovina koja proizlazi iz prolih dogaaja i ije e se postojanje potvrditi samo nastankom ili izostankom jednog ili vie neizvjesnih buduih dogaaja na koje subjekt ne moe u cijelosti utjecati. tetni ugovor jest ugovor u kojem neizbjeni trokovi ispunjenja obveza prema tom ugovoru prelaze ekonomske koristi koje se od njega oekuju. Restrukturiranje je program koji planira i kontrolira menadment, a koji znaajno mijenja: a) djelokrug poslova koje obavlja subjekt; ili b) nain voenja poslova. Rezerviranja i druge obveze - razlike 1. obveze iz poslovanja jesu obveze plaanja za proizvode ili usluge koje su primljene ili isporuene, za koje su primljeni rauni 2. obraunane obveze jesu obveze plaanja za proizvode ili usluge koje su primljene ili isporuene, ali nisu plaene, fakturirane Odnos izmeu rezerviranja i nepredvidivih obveza U opem smislu sva su rezerviranja nepredvieni dogaaji budui da su neodreeni u vremenu i iznosu za obveze i imovinu koji nisu priznati jer e se njihovo postojanje potvrditi samo nastankom ili izostankom jednog ili vie neizvjesnih buduih dogaaja koje u cijelosti ne kontrolira subjekt. 1. rezerviranja - koja se priznaju kao obveze s pouzdanom procjenom podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa i; i 2. nepredvidive obveze - koje se ne priznaju kao obveze jer su ili: 1. mogue obveze, jer se tek treba potvrditi ima li subjekt sadanju obvezu koja moe dovesti do odljeva resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi; ili 2. sadanje obveze koje ne ispunjavaju kriterij priznavanja (budui da ili nije vjerojatno da e podmirenje obveza zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekon. koristi ili se ne moe dovoljno pouzdano procij. iznos obveze). Priznavanje Rezerviranja a) subjekt ima sadanju obvezu (zakonsku ili izvedenu) kao rezultat prolog dogaaja; b) je vjerojatno da e podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi; i c) se iznos obveze moe pouzdano procijeniti. Ako navedeni uvjeti nisu ispunjeni, rezerviranje ne treba priznati. Sadanja obveza - U rijetkim sluajevima nije jasno postoji li sadanja obveza. U tim se sluajevima smatra da proli dogaaj dovodi do sadanje obveze ako je, uzimajui u obzir sve raspoloive dokaze, to vjerojatnije nego da sadanja obveza postoji na datum izvjetaja o financijskom poloaju. U spornim situacijama : a)gdje je vjerojatnije da postoji nego da ne postoji sadanja obveza na datum izvjetaja o financijskom poloaju, poslovni subjekt priznaje rezerviranje (ako se ispuni kriterij priznavanja); i b)gdje je vjerojatnije da ne postoji sadanja obveza na datum izvjetaja o financijskom poloaju, subjekt objavljuje nepredvidivu obvezu, osim ako je mala mogunost odljeva resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi (vidjeti toku 86.). Proli dogaaj 17. Proli dogaaj koji dovodi do sadanje obveze naziva se obvezujui dogaaj. Da bi dogaaj bio obvezujui dogaaj, neophodno je da subjekt ne moe izbjei podmirenje obveze uzrokovane dogaajem. To je samo u sluajevima kada: a) se podmirenje obveze moe izvriti zakonskom prinudom; ili Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 48

b) dogaaj, u sluaju izvedene obveze (koji moe nastati djelovanjem subjekta), stvara opravdana oekivanja kod drugih strana da e subjekt izvriti svoju obvezu. Vjerojatni odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi 23. Uvjet za priznavanje obveze ne moe biti samo sadanja obveza ve i vjerojatnost odljeva resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi radi podmirivanja te obveze. Pouzdana procjena obveze kljuni je dio sastavljanja financijskih izvjetaja, ali to ne umanjuje njihovu pouzdanost. Nepredvidive obveze - Subjekt nee priznati nepredvidivu obvezu. Nepredvidiva imovina - Subjekt nee priznati nepredvienu imovinu. Nepredvidiva imovina obino proizlazi iz neplaniranih ili drugih neoekivanih dogaaja koji dovode do mogunosti priljeva ekonomskih koristi u subjekt. Primjer je odtetni zahtjev koji subjekt podnosi u sudskom postupku, gdje je ishod neizvjestan. Nepredviena se imovina ne priznaje u financijskim izvjetajima budui da to moe rezultirati priznavanjem prihoda koji nikada nee biti ostvaren. Meutim, kada je ostvarenje prihoda gotovo sigurno, tada s tim povezana imovina nije nepredvidiva imovina i njezino je priznavanje primjereno. Nepredviena se imovina objavljuje ako je vjerojatan priljev ekonomskih koristi. Nepredviena se imovina procjenjuje kontinuirano kako bi se osiguralo da se razvoj dogaaja primjereno odraava u financijskim izvjetajima. Mjerenje Najbolja procjena - iznos priznat kao rezerviranje treba biti najbolja procjena izdataka potrebnih za podmirivanje sadanje obveze na datum izvjetaja o financijskom poloaju. Rizici i neizvjesnosti - Za najbolju procjenu rezerviranja potrebno je u obzir uzeti rizike i neizvjesnosti koji su neminovni kod mnogih dogaaja i okolnosti. Sadanja vrijednost - Ako je uinak vremenske vrijednosti novca znaajan, iznos rezerviranja treba biti sadanja vrijednost oekivanih izdataka potrebnih za podmirivanje obveze. Diskontna stopa (ili stope) treba biti stopa (ili stope) prije poreza, koja odraava tekuu trinu procjenu vremenske vrijednosti novca i rizika specifinih za obvezu. Diskontna stopa(e) nee odraavati rizike za koje su korigirane procjene buduih novanih tokova. Budui dogaaji - koji mogu utjecati na iznos potreban za podmirivanje obveza trebaju se odraziti u iznosu rezerviranja ako postoji dovoljno objektivan dokaz da e oni nastati. Oekivano otuenje imovine - pri utvrivanju iznosa rezerv. nee se uzeti u obzir dobici od oekivanog otuenja imovine. Nadoknaivanja od drugih - Ako se oekuje da e neke ili sve izdatke potrebne za podmirivanje rezerviranja nadoknaditi druga strana, naknada se treba priznati samo, i iskljuivo, kada je gotovo sigurno da e se naknada primiti ako subjekt podmiri obvezu. S ovom se naknadom treba postupati kao s odvojenom imovinom. Priznati iznos naknade nee prelaziti iznos rezerviranja. U izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti moe biti prikazan rashod u vezi s rezerviranjem umanjen za priznat iznos naknade. Promjene rezerviranja - Rezerviranja treba pregledati na svaki datum izvjetaja o financijskom poloaju i uskladiti ih tako da odraavaju najbolju tekuu procjenu. Ako vie nije vjerojatno da e podmirivanje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi, rezerviranje se treba ukinuti. Iskoritavanje rezerviranja 61 Rezerviranje e se koristiti samo za izdatke za koje je rezerviranje izvorno priznato. 62. Samo izdaci koji se odnose na izvorno rezerviranje pokrivaju se iz njega. Pokrie izdataka s rezerviranjem koje je izvorno bilo priznato za druge namjene moglo bi ponititi utjecaj dva razliita dogaaja. Primjena pravila priznavanja i mjerenja Budui poslovni gubici ne priznaju se kao rezerviranja. tetni ugovori - sadanja obveza prema tom ugovoru treba se priznati i mjeriti kao rezerviranje. Restrukturiranje a) prodaja ili naputanje proizvodne linije; b) zatvaranje poslovnih lokacija u zemlji, regiji ili premjetanje poslovnih aktivnosti iz jedne zemlje ili regije u druge; c)promjene u strukturi menadmenta, primjerice eliminiranje menadmentovih odvjetnika; i d)temeljne reorganizacije koje imaju znaajan uinak na prirodu i glavno obiljeje poslovanja subjekta. Izvedena obveza za restrukturiranje nastaje samo kada subjekt: a)ima detaljan formalni plan restrukturiranja koji sadri najmanje sljedee: i) poslovanje ili dio poslovanja na koje se odnosi, ii)glavne lokacije na kojima se provodi, iii)lokaciju, funkciju i priblian broj zaposlenih koji e primiti naknadu zbog prestanka rada,iv)izdatke koji e nastati; i v)kada e plan biti proveden; i b) zapoinjanjem provedbe toga plana ili objavom njegovih glavnih znaajki onima na koje on utjee nastaju kod njih opravdana oekivanja da e se restrukturiranje provesti. Nikakva obveza ne proizlazi iz prodaje poslova sve dok subjekt nije preuzeo obvezu prodaje, tj. postoji obvezujui sporazum o prodaji. Iznosi rezerviranja za restrukturiranje ukljuit e samo izravne izdatke koji proizlaze iz restrukturiranja, a to su: a) izdaci nuno uvjetovani restrukturiranjem; i b) izdaci koji nisu povezani s uobiajenim aktivnostima subjekta. Iznosi rezerviranja za restrukturiranje ne ukljuuju sljedee trokove: a) ponovno uvjebavanje i premjetaj postojeeg osoblja; b) marketing; ili c) ulaganje u nove sustave i mreu distribucije. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 49

Aktivno trite je trite na kojem su ispunjeni svi sljedei uvjeti: predmeti kojima se trguje na tritu su homogeni, u svako se vrijeme mogu pronai spremni kupci i prodavai, i cijene su dostupne javnosti. Amortizacija je sustavni raspored amortizirajueg iznosa nematerijalne imovine tijekom korisnog vijeka uporabe. Imovina je resurs: (a) koji kontrolira subjekt kao posljedicu prolih dogaaja, i (b) od kojeg se oekuje priljev buduih ekonomskih koristi. Knjigovodstvena vrijednost je iznos po kojem je imovina priznata u izvjetaju o financijskom poloaju nakon umanjenja za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja. Troak je iznos plaenog novca ili novanih ekvivalenata ili, fer vrijednost druge naknade dane za nabavu imovine u vrijeme stjecanja ili izgradnje, ili gdje je to mogue, iznos koji se moe pripisati toj imovini kod poetnog priznavanja u skladu sa specifinim zahtjevima drugih MSFI, primjerice MSFI 2 Plaanje temeljeno na dionicama. Amortizirajui iznos je troak imovine ili drugi iznos koji zamjenjuje troak umanjen za procijenjeni ostatak vrijednosti. Razvoj je primjena rezultata istraivanja ili drugih znanja u planu ili dizajnu proizvodnje novih ili bitno poboljanih materijala, ureaja, proizvoda, postupaka, sustava ili usluga prije poetka komercijalne proizvodnje ili uporabe. Vrijednost specifina za subjekt je sadanja vrijednost novanih tokova koje subjekt, oekuje od kontinuirane upotrebe imovine i od prodaje imovine na kraju njezinog korisnog vijeka upotrebe ili oekuje pretrpjeti podmirenjem obveze. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Gubitak od umanjenja je iznos kojim knjigovodstvena vrijednost neke imovine premauje nadoknadivi iznos. Nematerijalna imovina je nemonetarna imovina bez fizikih obiljeja koja se moe identificirati. Monetarna imovina je novac u posjedu i imovina koja se treba primiti u fiksnim ili odredivim iznosima novca. Istraivanje je originalno i planirano ispitivanje poduzeto s izgledima da e se stei nove znanstvene ili tehnoloke spoznaje i novi zakljuci. Procijenjeni ostatak vrijednosti nematerijalne imovine je procijenjeni iznos koji bi subjekt trenutno dobio prodajom imovine, umanjen za procijenjene trokove prodaje, ali uz pretpostavku da starost imovine i stanje odgovara onom koje se oekuje na kraju korisnog vijeka uporabe. Vijek upotrebe je: (a) razdoblje u kojem se oekuje da e imovina biti na raspolaganju za upotrebu subjektu ili (b) broj proizvoda ili slinih jedinica koje subjekt oekuje ostvariti od te imovine. Nematerijalna imovina Identificiranje 11. Definicija nematerijalnog sredstva nalae da nematerijalno sredstvo treba biti utvrdivo kako bi se jasno razlikovalo od goodwilla. Goodwill priznat u sklopu poslovnog spajanja je imovina koja predstavlja budue ekonomske koristi od ostale imovine steene poslovnim spajanjem koja nije pojedinano utvrena i odvojeno priznata. Budue ekonomske koristi mogu nastati sinergijom steene utvrdive imovine ili iz imovine koja pojedinano ne zadovoljava kriterij za priznavanje u financijskim izvjetajima. 12. Sredstvo je utvrdivo kad je: (a) odvojivo, to jest ako se moe odvojiti ili razluiti od subjekta i prodati, prenijeti, licencirati, iznajmiti ili razmijeniti, pojedinano ili zajedno s pripadajuim ugovorom, sredstvom ili obvezom, ili (b) proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, neovisno o tome da li se ta prava mogu prenositi ili odvojiti od subjekta ili od ostalih prava i obveza. Kontrola oer dokazuju i da je odnos s kupcima odvojiva kategorija, takav odnos s kupcima zadovoljava definiciju nematerijalne imovine. Budue ekonomske koristi 17. Budue ekonomske koristi koje pritjeu iz nematerijalnog sredstva mogu sadravati prihod od prodaje proizvoda ili usluga, trokovne utede ili druge koristi koje proizlaze iz upotrebe toga sredstva. Primjerice, uporaba intelektualnog vlasnitva u proizvodnom postupku moe smanjiti budue proizvodne trokove umjesto poveanja buduih prihoda. Priznavanje i vrednovanje 18. Priznavanje neke stavke kao nematerijalnog sredstva zahtijeva da subjekt pokae da ta stavka udovoljava: (a) definiciji nematerijalnog sredstva (vidjeti toke 8-17.), i (b) kriteriju priznavanja (vidjeti toke 21-23.). (a) (b) (c) 21. Nematerijalna imovina treba se priznati samo ako: Page 50

MRS 38 Nematerijalna imovina

Medjunarodni raunovodstveni standardi

(a) je vjerojatno da e budue ekonomske koristi koje se mogu pripisati imovini pritjecati subjektu, i (b) troak nabave te imovine se moe pouzdano utvrditi. 22. Subjekt treba procijeniti vjerojatnost oekivanih buduih ekonomskih koristi koristei razumne i prihvatljive pretpostavke koje predstavljaju najbolju procjenu menadmenta da se postave ekonomski uvjeti koji e postojati tijekom vijeka uporabe te imovine. Nematerijalna imovina poetno se mjeri po troku. Troak zasebno steenog nematerijalnog sredstva ukljuuje: (a) njegovu nabavnu cijenu, ukljuujui uvoznu carinu i porez na promet koji se ne vraa, nakon odbitka trgovakih popusta i rabata te (b) bilo koji izdatak koji se izravno moe pripisati pripremi sredstva za namjeravanu upotrebu. npr. (a) trokovi naknada zaposlenicima (kao to je definirano MRS-om 19 Primanja zaposlenih) koji izravno proizlaze iz stavljanja sredstva u radno stanje, (b) profesionalne naknade koje izravno proizlaze iz stavljanja sredstva u radno stanje, i (c) trokovi testiranja da li imovina pravilno funkcionira. 29. Primjeri izdataka koji nisu dijelom trokova nematerijalne imovine: (a) trokovi uvoenja novog proizvoda ili usluge (ukljuujui trokove oglaavanja i promotivnih aktivnosti), (b) trokovi poslovanja na novoj lokaciji ili s novom grupom klijenata (ukljuujui trokove obuavanja zaposlenika) te (c) administrativni i ostali opi dodatni trokovi. Priznavanje trokova u knjigovodstvenoj vrijednosti nematerijalnog sredstva prestaje u trenutku kad imovina doe u stanje koje je neophodno da ono moe funkcionirati na nain koji mu je namijenio menadment. npr. (a) trokovi nastali dok jo imovina koje je u stanju funkcionirati na nain koji mu je namijenio menadment, nije stavljeno u upotrebu, i (b) poetni operativni gubici, kao to su oni koji nastaju za vrijeme dok se stvara potranja za outputom tog sredstva. Stjecanje kao dio poslovnog spajanja - ako je nematerijalno sredstvo steeno u poslovnom spajanju, nabavna vrijednost toga nematerijalnog sredstva jest njegova fer vrijednost na datum stjecanja. Steenikov projekt istraivanja i razvoja u tijeku udovoljava definiciji nematerijalnog sredstva: (a) kad udovoljava definiciji imovine, i (b) kad je utvrdivo, to jest odvojivo ili proizlazi iz ugovornih ili drugih prava. Mjerenje fer vrijednosti nematerijalnog sredstva steenog poslovnim spajanjem 35. Ako je nematerijalno sredstvo steeno poslovnim spajanjem odvojivo ili proizlazi iz ugovornih ili drugih zakonskih prava, postoji dovoljno informacija za pouzdano utvrivanje njegove fer vrijednosti. Kada u procjenama koje se koriste za utvrivanje fer vrijednosti nematerijalnog sredstva postoji niz moguih ishoda s razliitim vjerojatnostima, ta neizvjesnost se ugrauje u odreivanje fer vrijednosti sredstva. Naknadni izdaci za interni projekt istraivanja i razvoja steen poslovnim spajanjem 42. Izdaci za istraivanje ili razvoj koji: (a) se odnose na interni projekt istraivanja i razvoja koji je steen zasebno ili tijekom poslovnog spajanja i priznat kao nematerijalna imovina, i (b) nastali su nakon stjecanja tog projekta obraunat e se u skladu s tokama 54-62. 43. Primjena uvjeta iz toaka 54-62. znai da su naknadni izdaci za unutranji projekt za istraivanje i razvoj, steen zasebno ili u poslovnom spajanju i priznat kao nematerijalno imovina: (a) priznati kao troak u trenutku nastanka ako je rije o izdacima za istraivanje, (b) priznati kao troak u trenutku nastanka ako je rije o izdacima za razvoj koji ne zadovoljavaju kriterij priznavanja kao nematerijalno imovina iz toke 57, i c) dodani knjigovodstvenoj vrijednosti steenog unutranjeg projekta za istraivanje i razvoj u sluaju da je rije o izdacima za razvoj koji zadovoljavaju kriterij priznavanja iz toke 57. Stjecanje pomou dravne potpore 44. U nekim sluajevima nematerijalno imovina moe biti steeno bez naknade, ili uz minimalnu naknadu, pomou dravne potpore. To moe nastati kada drava prenosi ili rasporeuje subjektu nematerijalna sredstva kao to su zemljina prava zrane luke, dozvole za upravljanje radijskim ili televizijskim postajama, uvozne dozvole ili kvote, ili prava pristupa drugim ogranienim izvorima. U skladu s MRS-om 20 Raunovodstvo dravnih potpora i objavljivanje dravnih pomoi, subjekt u poetku moe odluiti priznati nematerijalno imovina i potporu po fer vrijednosti. Ako subjekt odlui da u poetku nee priznati imovina po fer vrijednosti, subjekt inicijalno priznaje imovina po nominalnoj vrijednosti (prema drugom doputenom tretmanu MRS-a 20) plus svi drugi izdaci koji se izravno mogu pripisati pripremi sredstva za njegovu namjeravanu upotrebu. Razmjena imovine Neko se nematerijalno imovina moe stei u razmjeni za nenovano imovina ili sredstva, ili kombinaciju novanih i nenovanih sredstava. Troak nabave takvog nematerijalnog sredstva se utvruje po fer vrijednosti osim ako (a) samoj transakciji razmjene nedostaje komercijalno bitnog sadraja ili (b) fer vrijednost primljenog ili otuenog sredstva se ne moe pouzdano utvrditi. Interno dobiveni goodwill nee se priznati kao imovina. Interno dobivena nematerijalna imovina 51. Ponekad je teko procijeniti stjee li interno dobivena nematerijalna imovina uvjete za priznavanje, i to zbog problema prilikom: (a) procjene postoji li identificirana imovina koja e vjerojatno dati budue ekonomske koristi, i Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 51

b) pouzdanog odreivanja troka nabave imovine. U nekim sluajevima troak koji stvara interno dobivena nematerijalna imovina ne moe se razlikovati od troka odravanja ili poveanja interno dobivenog goodwilla ili pak od dnevno voenih poslova. Prema tome, subjekt prilikom udovoljavanja opim zahtjevima za priznavanje i poetno mjerenje nematerijalne imovine, na svu interno dobivenu nematerijalnu imovinu primjenjuje zahtjeve i upute iz toaka 52-67. 52. Kako bi procijenilo udovoljava li neka interno dobivena imovina kriterijima za priznavanje, subjekt stvaranje imovine razvrstava u: (a) fazu istraivanja, i (b) fazu razvoja. Faza istraivanja 54. Nematerijalna imovina se ne priznaje iz istraivanja (ili u fazi istraivanja internog projekta). Izdaci kod istraivanja (ili faze istraivanja internog projekta) priznaju se kao rashod kada nastanu. 55. U fazi istraivanja internog projekta subjekt ne moe dokazati postojanje nematerijalne imovine koja e davati izgledne budue ekonomske koristi. Zbog toga se ovaj izdatak priznaje kao rashod u trenutku nastanka. 56. Primjeri aktivnosti istraivanja su sljedei: (a) aktivnosti kojima je cilj stjecanje novih znanja, (b) iznalaenje ocjena i konanog izbora primjene istraivakih nalaza i drugih znanja, (c) iznalaenje alternativa za materijale, pronalaske, proizvode, procese, sustave ili usluge, i (d) oblikovanje, dizajn, ocjenjivanje i konani izbor moguih alternativa novih ili poboljanih materijala, pronalazaka, proizvoda, procesa, sustava ili usluga. Faza razvoja 57. Nematerijalna imovina nastala razvojem (ili u fazi razvoja internog projekta) priznat e se kao imovina, ako i samo ako, subjekt moe dokazati sve navedeno: (a) tehniku provedivost nematerijalne imovine koja se dovrava tako da bude raspoloiva za uporabu ili prodaju; (b) namjeru dovrenja nematerijalne imovine i njene uporabe ili prodaje; (c) mogunost uporabe ili prodaje nematerijalne imovine; (d) nain na koji e nematerijalna imovina davati vjerojatne budue ekonomske koristi. Subjekt izmeu ostalog moe dokazati i postojanje trita za proizvod nematerijalne imovine ili za samu nematerijalnu imovinu, ili pak korisnost nematerijalne imovine u sluaju da se ona koristi interno; (e) raspoloivost odgovarajuih tehnikih, financijskih i drugih izvora za zavretak razvoja i koritenje ili prodaju nematerijalne imovine; (f) mogunost pouzdanog mjerenja troka koji se moe pripisati nematerijalnoj imovini tijekom razvoja. 58. U fazi razvoja internog projekta subjekt u nekim sluajevima moe identificirati nematerijalnu imovinu i dokazati da e imovina davati budue ekonomske koristi. To je radi toga to je faza razvoja projekta znatno naprednija od faze istraivanja. 59. Primjeri aktivnosti razvoja su sljedei: (a) dizajn, konstrukcija i testiranje prije proizvodnje ili prije upotrebe prototipa i modela, (b) dizajn alata, uzorci, moduli i matrice koje obuhvaaju novu tehnologiju, (c) dizajn, konstrukcija i poslovanje probne tvornice koja nije potpuno ekonomino izvediva za komercijalnu proizvodnju, i (d) dizajn, konstrukcija i testiranje izabranih alternativa novih ili poboljanih materijala, pronalazaka, proizvoda, procesa, sustava ili usluga. 60. Da bi dokazalo kako e nematerijalna imovina davati izgledne budue ekonomske koristi, subjekt procjenjuje budue ekonomske koristi koje treba primiti od imovine primjenjujui naela MRS-a 36 Umanjenje imovine. Ako e imovina davati budue ekonomske koristi samo u kombinaciji s drugom imovinom, subjekt primjenjuje koncept jedinica koje stvaraju novac postavljen u MRS-u 36. 61. Raspoloivost sredstava za zavretak, koritenje i dobivanje koristi od nematerijalne imovine moe se dokazati na primjer poslovnim planom kojim se prikazuju tehniki, financijski ili drugi potrebni izvori kao i sposobnost subjekta da osigura te izvore. U nekim sluajevima subjekt dokazuje raspoloivost vanjskih financijskih sredstava dobivenim pokazateljem zajmodavca i njegove spremnosti da financira taj plan. 62. Trokovni sustav subjekta esto moe pouzdano utvrditi troak koji daje interna nematerijalna imovina kao to su plae, i drugi izdaci nastali u zatiti autorskih prava, licencija ili razvoju raunalnih softvera. Interno dobiveni zatitni znakovi, oznake, publicirajui nazivi, popisi kupaca i drugih slinih stvari ne e se priznati kao nematerijalna imovina. Troak interno dobivene nematerijalne imovine npr izravnih trokova su: (a) trokovi za materijal i usluge koji su koriteni ili potroeni u stvaranju nematerijalnog sredstva, (b) plae, nadnice i drugi trokovi zaposlenog osoblja (kao to je definirano MRSom 19 Primanja zaposlenih) koji su izravno ukljueni u stvaranje toga sredstva, (c) naknade za registriranje zakonskih prava, i (d) amortizacija patenata i licenci koji se koriste za stvaranje nematerijalnog sredstva. MRS 23 Trokovi posudbe navodi kriterije za priznavanje kamata kao elementa trokova interno stvorenog nematerijalnog sredstva. U nastavku navedeni trokovi nisu elementi troka interno stvorenog nematerijalnog sredstva: (a) prodaja, administrativni i drugi opi trokovi, osim ako se ti izdaci mogu izravno pripisati pripremanju sredstva za uporabu, (b) jasno identificirane Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 52

nedjelotvornosti i poetno priznati gubici nastali prije nego je imovina postiglo planirani stupanj uspjenosti, i (c) izdaci za uvjebavanje osoblja koje e se koristiti imovinom. Priznavanje rashoda 68. Izdatak za nematerijalnu imovinu se priznaje kao rashod kada nastane, osim ako: (a) ne predstavlja dio nabavne vrijednosti nematerijalnog sredstva koje udovoljava kriterijima priznavanja (v. toke 18-67.), ili (b) nije stavka steena u poslovnom spajanju i ne moe se priznati kao nematerijalno sredstvo. U ovom sluaju, izdatak je dio iznosa koji je priznat kao goodwill na datum stjecanja (v MSFI 3). Proli rashodi koji se ne trebaju priznati kao imovina 71. Izdaci za nematerijalnu stavku koji su prvotno priznati kao rashod ne e se kasnije priznati kao dio troka nematerijalne imovine. Mjerenje nakon poetnog priznavanja model troka ili model revalorizacije Model troka -. Nakon poetnog priznavanja, nematerijalna imovina e se mjeriti po troku umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja. Model revalorizacije -Nakon poetnog priznavanja, nematerijalna imovina e se mjeriti po revaloriziranom iznosu, koji je fer vrijednosti na datum revalorizacije umanjena za kasnije akumuliranu amortizaciju i kasnije akumulirane gubitke od umanjenja. Za potrebe revalorizacije prema ovome standardu, fer vrijednost se treba odrediti prema aktivnom tritu. Nematerijalna imovina s ogranienim korisnim vijekom upotrebe Razdoblje amortizacije i metode amortizacije Amortizirajui iznos neke nematerijalne imovine s ogranienim korisnim vijekom trajanja treba se sustavno rasporediti tijekom procijenjenog korisnog vijeka upotrebe. Amortizacija treba zapoeti kada je imovina raspoloivo za upotrebu, tj. kada je imovina na lokaciji i u stanju potrebnom za funkcioniranje u skladu s namjerama uprave. Amortizacija e prestati kada se imovina klasificira kao imovina namijenjena prodaji (ili ukljui u grupu za otuenje klasificiranu kao namijenjenu prodaji) u skladu sa IFRS 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja ili kada se imovina prestane priznavati, ovisno o tome to se prije dogodi. kljuivanje u knjigovodstvenu vrijednost neke druge imovine. Procijenjeni ostatak vrijednosti Procijenjeni ostatak vrijednosti nematerijalne imovine s odreenim korisnim vijekom trajanja pretpostavlja se da je nula, osim ako: (a) postoji obveza tree strane da kupi tu imovinu na kraju korisnog vijeka upotrebe, ili (b) postoji aktivno trite za tu imovinu i: (i) ostatak vrijednosti se moe odrediti prema tritu, i (ii) vjerojatno je da e takvo trite postojati na kraju korisnog vijeka upotrebe te imovine. Nematerijalna imovina s neogranienim korisnim vijekom upotrebe 107. Nematerijalna imovina s neogranienim korisnim vijekom upotrebe ne e se amortizirati. 108. U skladu s MRS 36 Umanjenje imovine, od subjekta se zahtijeva da testira nematerijalnu imovinu s neodreenim vijekom uporabe za umanjenje usporeujui iznos sredstva koji se moe nadoknaditi s knjigovodstvenim iznosom imovine (a) godinje, i (b) kad god postoji indikacija da se nematerijalna imovina moe umanjiti. Provjera procijenjenog korisnog vijeka upotrebe 109. Korisni vijek upotrebe nematerijalne imovine koja nije amortizirana treba se provjeravati u svakom razdoblju da bi se odredilo podupiru li dogaaji i okolnosti i dalje procjenu neodreenog korisnog vijeka upotrebe imovine. Ako ne podupiru, promjena procijenjenog korisnog vijeka upotrebe e se prikazati kao promjena raunovodstvene procjene u skladu s MRS 8. Nadoknadivost knjigovodstvene vrijednosti gubici od umanjenja imovine 111. Da se odredi je li umanjena vrijednost nematerijalnog sredstva, subjekt primjenjuje MRS 36 Umanjenje imovine. Ovaj Standard objanjava kad i kako se provjerava knjigovodstvena vrijednost imovine, kako se odreuje iznos sredstva koji se moe nadoknaditi i kada se priznaje ili ukida gubitak od umanjenja. Povlaenja i otuenja i nematerijalna imovina se prestaje priznavati (a) prilikom otuenja, ili (b) kada se ne oekuju budue ekonomske koristi od uporabe ili otuenja. Dobici ili gubici koji proizlaze iz prestanka priznavanja nematerijalne imovine odredit e se kao razlika izmeu neto iznosa potraivanja od otuenja, ako postoji, i knjigovodstvene vrijednosti imovine. To e se priznati u dobit ili gubitak kada se imovina prestane priznavati (osim ako MRS 17 ne zahtijeva drugaije kod prodaje i povratnog najma). Dobitak nee biti klasificirana kao prihod. . Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 53

MRS 39 Financijski instrumenti: priznavanje i mjerenje

Pojmovi definirani MRS-om 32 upotrijebljeni su u znaenju navedenom u toki 11. MRS-a 32. MRS 32 definira sljedee pojmove: financijski instrument, financijska imovina, financijska obveza, glavniki instrument, Definicija etiri kategorije financijskih instrumenata Financijska imovina ili financijska obveza po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak je financijska imovina ili financijska obveza koja udovoljava jednom od sljedeih uvjeta: (a) Klasificirana je kao imovina ili obveza namijenjena trgovanju. (b) Prilikom poetnog priznavanja subjekt ih je svrstao u one koji se vode po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak. Ulaganja koja se dre do dospijea predstavljaju nederivativnu financijsku imovinu s fiksnim ili odredivim plaanjima i fiksnim dospijeem za koju subjekt ima pozitivnu namjeru i mogunost drati je do dospijea osim: (a)ulaganja koja je subjekt prilikom poetnog priznavanja predodredio za iskazivanje po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak (b)ulaganja koja je subjekt predodredio kao raspoloiva za prodaju, i (c)ulaganja koja udovoljavaju definiciji zajmova i potraivanja. Zajmovi i potraivanja su nederivativna financijska imovina s fiksnim ili odredivim plaanjima koja ne kotiraju na aktivnom tritu, osim one: (a) koju subjekt namjerava prodati odmah ili u bliskoj budunosti, koja e biti svrstana u imovinu namijenjenu trgovanju, i one koju je subjekt kod poetnog priznavanja predodredio za iskazivanje po fer vrijednost kroz dobit ili gubitak (b) koju subjekt kod poetnog priznavanja predodredio kao raspoloivu za prodaju, ili (c) kod koje imatelj moda nee nadoknaditi gotovo svo svoje poetno ulaganje, iz razloga koji nije pogoranje kvalitete kredita, i koja se treba svrstati u raspoloivu za prodaju. Financijska imovina raspoloiva za prodaju je ona nederivativna financijska imovina koja se definira kao raspoloiva za prodaju ili nije klasificirana kao (a) zajmovi i potraivanja, (b) ulaganja koja se dre do dospijea ili (c) financijska imovina koja se vodi po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak. Definicija ugovora o financijskoj garanciji Amortizirani troak financijske imovine ili financijske obveze je iznos po kojem je financijska imovina ili financijska obveza mjerena pri poetnom priznavanju, umanjen za iznos otplate kapitala, uvean ili umanjen za kumulativnu amortizaciju primjenom metode efektivne kamatne stope za svaku razliku izmeu poetnog iznosa i iznosa po dospijeu, te umanjen za sva smanjenja (izravna ili kroz raun ispravka vrijednosti) zbog umanjenja vrijednosti ili nemogunosti naplate. Metoda efektivne kamatne stope je metoda izrauna amortiziranog troka financijske imovine ili financijske obveze (ili grupe financijske imovine ili financijskih obveza) i rasporeivanja prihoda od kamata ili rashoda od kamata tijekom odreenog razdoblja. Efektivna kamatna stopa je kamatna stopa koja tono diskontira procijenjena budua novana plaanja ili primitke kroz oekivani vijek trajanja financijskog instrumenta ili, gdje je to mogue, kraeg razdoblja, do neto knjigovodstvene vrijednosti financijske imovine ili financijske obveze. Prestanak priznavanja je uklanjanje prethodno priznate financijske imovine ili financijske obveze iz izvjetaja o financijskom poloaju subjekta. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Priznavanje i prestanak priznavanja Poetno priznavanje - financijsku imovinu ili financijsku obvezu u svojoj izvjetaju o financijskom poloaju samo i iskljuivo kada subjekt postaje jedna od ugovornih strana na koju se primjenjuju ugovorni uvjeti instrumenta. Prestanak priznavanja financijske imovine kada (a) ugovorna prava na novane tokove od financijske imovine isteknu, ili (b) subjekt prenese financijsku imovinu sukladno tokama 18. i 19. i prijenos udovoljava zahtjevima prestanka priznavanja u skladu s tokom 20. Prilikom prestanka priznavanja financijske imovine u cijelosti, razlika izmeu: (a) knjigovodstvene vrijednosti, i (b) zbroja (i) primljene naknade (ukljuujui svu steenu novu imovinu umanjenu za sve preuzete nove obveze) i (ii) sve kumulativne dobitke ili gubitke koji se priznaju direktno u kapitalupriznat e se u dobit ili gubitak. Kod prenosa imovine - razlika izmeu: (a) knjigovodstvene vrijednosti rasporeene na dio koji se vie ne priznaje, i (b) zbroja (i) naknade primljene za dio koji se vie ne priznaje, i (ii) sav kumulativni dobitak ili gubitak rasporeen na istu koji je priznat direktno u kapitalu priznat e se u dobit ili gubitak. Redovna kupnja ili prodaja financijske imovine Redovna kupnja ili prodaja financijske imovine priznaje se i prestaje se priznavati, na datum namire Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 54

Prestanak priznavanja financijske obveze Subjekt e ukloniti financijsku obvezu (ili dio financijske obveze) iz izvjetaja o financijskom poloaju samo i iskljuivo ako je ista nestala, tj. ako je ugovorna obveza podmirena, ispravljena ili istekla. Razlika izmeu knjigovodstvene vrijednosti fin. obveze (ili dijela financijske obveze) nestale ili prenesene drugoj strani i plaene naknade, ukljuujui svu prenesenu nenovanu imovinu ili preuzete obveze, priznat e se u dobit ili gubitak. Mjerenje - poetno Poetnog priznavanja subjekt mjeri financijsku imovinu ili financijsku obvezu po njezinoj fer vrijednosti uveano, u sluaju financijske imovine ili financijske obveze koja se ne vodi po fer vrijednosti u dobit ili gubitak, za transakcijske trokove koji su direktno povezani sa stjecanjem ili isporukom financijske imovine ili financijske obveze. Naknadno mjerenje financijske imovine KATEGORIJE (a) financijska imovina po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak, (b) ulaganja koje se dre do dospijea, (c) zajmovi i potraivanja, i (d) financijska imovina raspoloiva za prodaju. Nakon poetnog priznavanja subjekt e mjeriti financijsku imovinu, ukljuujui derivative koji predstavljaju imovinu, po njenoj fer vrijednosti, bez umanjenja za iznos transakcijskih trokova koji mogu nastati prilikom prodaje ili drugog naina otuenja, osim vezano za sljedeu financijsku imovinu: (a)zajmovi i potraivanja - amortiziranom troku, primjenom metode efektivne kamatne stope, (b)ulaganja koja se dre do dospijea, , koje se mjere po amortiziranom troku, primjenom metode efektivne kamatne stope, i (c)ulaganja u vlasnike instrumente ija cijena ne kotira na aktivnom tritu i ija se fer vrijednost ne moe pouzdano izmjeriti, te derivativi koji su povezani i moraju biti podmireni isporukom takvih vlasnikih instrumenata koji ne kotiraju, koji se mjere po troku stjecanja (vidi toke UP80 i UP81 Dodatka A). Naknadno mjerenje financijskih obveza Nakon poetnog priznavanja subjekt treba mjeriti financijske obveze po amortiziranom troku primjenom metode efektivne kamatne stope, osim: (a)financijskih obveza po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak. (b)financijskih obveza koje nastaju ako prijenos financijske imovine ne udovoljava zahtjevima prestanka priznavanja (c) ugovor o financijskoj garanciji kako je definiran tokom 9. Nakon poetnog priznavanja, izdavatelj e (ukoliko se ne primjenjuje toka 47(a) ili (b)) mjeriti po veem iznosu izmeu: (i) iznosa utvrenog u skladu s MRS 37; i (ii) poetno priznatog iznosa (vidi toku 43) umanjeno, kada je prikladno, za kumulativnu amortizaciju priznatu u skladu s MRS 18; (d) obveze davanja zajmova uz kamatnu stopu niu od trine. Nakon poetnog priznavanja, obveznik e (ukoliko se ne primjenjuje toka 47(a) ili (b)) mjeriti po veem iznosu izmeu: (i) iznosa utvrenog u skladu s MRS 37; i (ii) poetno priznatog iznosa umanjeno, kada je prikladno, za kumulativnu amortizaciju priznatu u skladu s MRS 18

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 55

MRS 40 Ulaganja u nekretnine

Knjigovodstvena vrijednost je iznos u kojem je imovina priznata u izvjetaju o financijskom poloaju. Troak nabave je plaeni iznos novca ili novanih ekvivalenata ili fer vrijednost druge naknade plaene u svrhu stjecanja imovine u vrijeme njezine kupnje ili izgradnje ili, gdje je to prikladno, vrijednosti povezane s tom imovinom kod poetnog priznavanja u skladu s posebnim zahtjevima ostalih MSFI, npr. MSFI 2 - Isplate s temelja dionica. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Ulaganje u nekretnine je nekretnina (zemljite ili zgrada, ili dio zgrade, ili oboje) koju vlasnik ili najmoprimatelj u financijskom najmu dri kako bi ostvario prihode od najma ili radi porasta njezine trine vrijednosti ili oboje, a ne radi: (a) njezinog koritenja u proizvodnji ili ponudi roba i usluga ili u administrativne svrhe, ili (b) prodaje u sklopu redovnog poslovanja. Nekretnina koju koristi vlasnik je nekretnina koju dri vlasnik ili najmoprimatelj u financijskom najmu radi njezine upotrebe u proizvodnji proizvoda ili ponudi usluga ili u administrativne svrhe. Udjel najmoprimca u nekretnini u poslovnom najmu moe se klasificirati i voditi kao ulaganje u nekretninu samo i iskljuivo ako bi nekretnina inae udovoljavala definiciji ulaganja u nekretnine i najmoprimac za priznatu imovinu primjenjuje model fer vrijednosti opisan u tokama 33-55. Ova alternativna klasifikacija je mogua za svaku pojedinanu nekretninu. Meutim, kada se jednom izabere jedan postupak za odreeni udio u nekretnini u poslovnom najmu, sve nekretnine klasificirane kao ulaganja u nekretnine trebaju se raunovodstveno tretirati primjenom metode fer vrijednosti. Kod izbora ovakve klasifikacije svi udjeli koji su tako klasificirani ukljuuju se u objavljivanje kako propisuju toke 74-78. Ulaganje u nekretnine dri se radi: 1. zarade prihoda od najma, 2. radi poveanja kapitalne vrijednosti imovine, ili oboje. 1. zemljite koje se dri u svrhu dugoronog porasta kapitalne vrijednosti, a ne zbog kratkorone prodaje 2. zemljite koje se dri za upotrebu u jo neutvrenoj budunosti. 3. zgrada koju subjekt posjeduje (ili koju subjekt posjeduje prema ugovoru o financijskom najmu) i koju daje u posl.najam 4. zgrada koja je prazna, ali se dri s namjerom da se iznajmi prema jednom ili vie ugovora o poslovnom najmu; 5. nekretnina koja se gradi ili obnavlja radi budue upotrebe kao ulaganja u nekretnine. Priznavanje (a) kada je vjerojatno da e budue ekonomske koristi povezana s ulaganjem u nekretnine pritjecati subjektu i (b) troak ulaganja u nekretnine mogue je pouzdano izmjeriti. Mjerenje kod poetnog priznavanja Ulaganje u nekretnine poetno se mjeri po troku. Transakcijski trokovi trebaju se ukljuiti u poetno mjerenje. Troak kupljene ulaganja u nekretnine obuhvaa kupovnu cijenu i sve povezane direktne trokove. Povezani direktni trokovi ukljuuju, na primjer, profesionalne naknade za pravne usluge, porez na prijenos nekretnina i ostale transakcijske trokove. Troak ulaganja u nekretnine ne uveava se za: (a) poetne trokove (osim ako su isti neophodni da bi se nekretnina dovela u stanje u kojem moe poslovati na nain kojeg je rukovodstvo predvidjelo), (b) gubitke poslovanja nastale prije nego to investicijska nekretnina dostigne planirani kapacitet ili (c) iznimno velike koliine otpadnog materijala, rada ili drugih sredstava nastalih u izgradnji ili obnovi nekretnina. Poetni troak udjela u nekretnini koja se dri u najmu i klasificira kao ulaganje u nekretnine treba tretirati prema odredbama toke 20. MRS 17 koje se odnose na financijski najam,-imovina se treba priznati po fer vrijednosti ili sadanjoj vrijednosti minimalnih plaanja najma, ovisno o tome koji je iznos manji kao i obabbeze. Mjerenje nakon poetnog priznavanja Raunovodstvena politika (a)izabrati model fer vrijednosti ili model troka za sva ulaganja u nekretnine povezane s obvezama za koje se osigurava povrat izravno povezan s fer vrijednosti, ili povrat od odreene imovine koja ukljuuje to ulaganje u nekretnine, i (b)izabrati izmeu modela fer vrijednosti ili modela troka za sve druge ulaganja u nekretnine, bez obzira na izbor iz t. (a). Model fer vrijednosti primjeniti na sva ulaganja i Ako je udio u nekretnini najmoprimca prema ugovoru o poslovnom najmu klasificiran kao ulaganje u nekretnine, sukladno toki 6, subjekt ne moe birati u skladu s tokom 30.; subjekt e tada koristiti model fer vrijednosti. Dobitak ili gubitak koji nastaje iz promjene fer vrijednosti ulaganja u nekretnine treba se priznati u dobiti ili gubitku u razdoblju u kojem je nastao. cijenjeni ostatak vrijednost e biti nula. Ako je subjekt prethodno mjerio ulaganje u nekretnine po fer vrijednosti, subjekt e nastaviti mjeriti nekretninu po fer vrijednosti do prodaje (ili dok nekretnina ne postane nekretnina koju koristi vlasnik ili subjekt pone obnavljati nekretninu u svrhu naknadne prodaje tijekom redovnog poslovanja) ak i ako usporedive trine transakcije postanu rjee ili trine cijene postanu manje dostupne. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 56

Model troka Nakon poetnog priznavanja, subjekt koji odabere model troka treba mjeriti sve svoje ulaganja u nekretnine u skladu sa zahtjevima MRS 16 koji se odnose na taj model, osim onih ulaganja u nekretnine koja udovoljavaju kriterijima klasifikacije kao imovina namijenjena prodaji (ili su ukljueni u grupu za otuenje klasificiranu kao imovinu namijenjenu prodaji) u skladu s MSFI 5 Dugotrajna imovina namijenjena za prodaju i prestanak poslovanja. Ulaganja u nekretnine koja udovoljavaju kriterijima klasifikacije kao imovina namijenjena prodaji (ili su ukljueni u grupu za otuenje klasificiranu kao imovinu namijenjenu prodaji) subjekt e mjeriti u skladu s MSFI 5. Prijenosi na ili sa ulaganja u nekretnine trebaju se izvriti samo i iskljuivo onda kada postoji promjena namjene koju potvruje sljedee: (a) poetak koritenja od strane vlasnika - prijenos s ulaganja u nekretnine na nekretnine koje koristi vlasnik, (b) poetak obnove s namjerom prodaje - prijenos s ulaganja u nekretnine na zalihe, (c) prestanak koritenja od strane vlasnika - prijenos s nekretnina koje koristi vlasnik na ulaganja u nekretnine, (d) poetak poslovnog najma - prijenos sa zaliha na ulaganja u nekretnine. 1. Kod prijenosa sa ulaganja u ulaganja u nekretnine mjerene po fer vrijednosti na nekretninu koju koristi vlasnik ili na zalihe, fer vrijednost na datum prijenosa e bit troak za potrebe MRS 16 ili MRS 2. Ako nekretnina koju koristi vlasnik postane ulaganje u nekretnine koje e se mjeriti po fer vrijednosti, subjekt e primjenjivati MRS 16 do datuma promjene njezine namjene. Subjekt e na taj datum razliku izmeu knjigovodstvene vrijednosti nekretnine utvrene u skladu s MRS 16 i njezine fer vrijednosti priznati kao revalorizacijsku rezervu u skladu s MRS 16. 2. Kod prijenosa sa zaliha na ulaganja u nekretnine koje e se mjeriti po fer vrijednosti, razlika izmeu fer vrijednosti nekretnine na taj datum i njezine prethodne knjigovodstvene vrijednosti e se priznati u dobit ili gubitak. 3. Prilikom zavretka izgradnje ili obnove ulaganja u nekretnine u izvedbi subjekta koje e se voditi po fer vrijednosti, sve razlike izmeu fer vrijednosti nekretnine na taj datum i njezine prethodne knjigovodstvene vrijednosti trebaju se priznati u dobit ili gubitak. Otuenja Ulaganja u nekretnine treba prestati priznavati (iskljuiti iz izvjetaja o financijskom poloaju) prilikom otuenja ili kod konanog povlaenja ulaganja u nekretnine iz uporabe kada se ne oekuju budue ekonomske koristi od otuenja. Dobici ili gubici od povlaenja ili otuenja ulaganja u nekretnine trebaju se utvrditi kao razlika izmeu neto primitaka od otuenja i knjigovodstvene vrijednosti imovine i trebaju se priznati u dobiti ili gubitku (osim ako MRS 17 ne zahtijeva drugaije za prodaju i povratni najam) u razdoblju povlaenja ili otuenja. Naknada od treih osoba za ulaganja u nekretnine ija je vrijednost umanjena, koja je unitena ili izvlatena, priznat e se u dobiti ili gubitku kad se prizna potraivanje. Umanjenja vrijednosti ili gubici od ulaganja u nekretninu, povezana potraivanja ili obveze za naknade od treih osoba i svaka naknadna kupnja ili izgradnja zamjenske imovine, predstavljaju odvojene ekonomske dogaaje i raunovodstveno se tretiraju odvojeno kako slijedi: (a) umanjenja vrijednosti ulaganja u nekretninu priznaju se u skladu s MRS 36, (b) povlaenje ili otuenje ulaganja u nekretninu priznaje se u skladu s tokama 66-71. ovog Standarda, (c) naknade od treih osoba za ulaganja u nekretnine ija je vrijednost umanjena, izgubljena ili od koje se odustalo, priznaju se u dobit ili gubitak kada iste postanu potraivanja, i (d) troak imovine koja je ponovno dobivena, kupljena ili izgraena kao zamjenska utvruje se u skladu s tokama 20-29. ovog Standarda.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 57

MRS 41 - Poljoprivreda
1. a) b) c) Ovaj Standard treba primijeniti za sljedee kada se ono odnosi na poljoprivredne aktivnosti: bioloka imovina; poljoprivredne proizvode u trenutku etve; i dravne potpore pokrivene tokama 34-35. Poljoprivredna aktivnost je upravljanje subjekta biolokim pretvaranjem i etvom bioloke imovine za prodaju ili pretvaranje u poljoprivredni proizvod ili u dodatnu bioloku imovinu. Poljoprivredni proizvodi je poeti proizvod bioloke imovine subjekta. Bioloka imovina je ivua ivotinja ili biljka. Bioloko pretvaranje sadri proces rasta, degeneracije, proizvodnje i stvaranja koja uzrokuje kvalitativne ili kvantitativne promjene u biolokoj imovini. Grupa bioloke imovine je zbroj slinih ivuih ivotinja ili biljaka. etva je odvajanje proizvoda od bioloke imovine ili prekid ivotnih procesa bioloke imovine. Trokovi do toke prodaje su inkrementalni trokovi izravno povezani s prodajom imovine, iskljuivi trokove financiranja i poreze na dobit. Aktivno trite je trite na kojem postoje svi sljedei uvjeti: a) predmeti kojima se trguje na tritu su homogeni, b) u svako vrijeme se mogu pronai spremni kupci i prodavai, i c) cijene su dostupne javnosti. Knjigovodstvena vrijednost je iznos u kojem je imovina priznata u izvjetaju o financijskom poloaju. Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina moe razmijeniti ili obveza podmiriti izmeu informiranih i nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju. Dravne potpore su definirane u MRS 20 Raunovodstvo za dravne potpore i objavljivanje dravne pomoi. Priznavanje i mjerenje 10. Subjekt treba priznati bioloku imovinu ili poljoprivredni proizvod onda i samo onda kada: (a) subjekt kontrolira imovinu kao rezultat prolih dogaaja, (b) postoji vjerojatnost da e budue ekonomske koristi vezane uz imovinu pritjecati subjektu, i (c) fer vrijednost ili troak imovine mogu biti pouzdano izmjereni. Bioloka imovina se pri poetnom priznavanju i na kraju svakog izvjetajnog razdoblja treba mjeriti po svojoj fer vrijednosti umanjenoj za trokove do toke prodaje, osim u sluaju opisanom u toki 30. gdje se fer vrijednost ne moe pouzdano izmjeriti. Poljoprivredni proizvodi poeti od bioloke imovine subjekta trebaju biti mjereni po fer vrijednosti, umanjenoj za trokove do toke prodaje, u trenutku etve. Takvo mjerenje je troak na taj datum od kada se primjenjuje MRS 2 Zalihe ili drugi odgovarajui standard. Dobici i gubici - Dobitak ili gubitak koji proizlazi iz poetnog priznavanja bioloke imovine po fer vrijednosti umanjenoj za trokove do toke prodaje i iz promjene fer vrijednosti umanjene za trokove do toke prodaje bioloke imovine treba ukljuiti u dobit ili gubitak razdoblja u kojem se pojavljuje. Dobitak ili gubitak koji proizlazi iz poetnog priznavanja poljoprivrednih proizvoda po fer vrijednosti umanjenoj za trokove do toke prodaje treba ukljuiti u dobit ili gubitak razdoblja u kojem je nastao. Nemogunost pouzdanog mjerenja fer vrijednosti Postoji pretpostavka da se fer vrijednost bioloke imovine moe pouzdano izmjeriti. Meutim, ta pretpostavka se moe opovrgnuti samo pri poetnom priznavanju bioloke imovine za koju trino odreivanje cijena ili vrijednosti nije mogue i za koje alternativne procjene fer vrijednosti nisu pouzdane. U takvim sluajevima takva bioloka imovina se treba mjeriti po svom troku umanjenom za akumuliranu amortizaciju i akumulirane gubitke od umanjenja. Dravne potpore - Bezuvjetne dravne potpore vezane uz bioloku imovinu mjerenu po fer vrijednosti umanjenu za trokove do toke prodaje trebaju biti priznate kao prihod onda, i samo onda kad nastane potraivanje po osnovi potpora. Ako su dravne potpore, vezane uz bioloku imovinu mjerene po fer vrijednosti umanjenu za trokove do toke prodaje, uvjetovane, ukljuujui i mogunost da dravne potpore zahtijevaju od subjekta da ne ulazi u odreenu poljoprivrednu aktivnost, subjekt treba priznati potpore kao prihod onda i samo onda kada se ispune uvjeti vezani uz potpore.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 58

PRIZNAVANJE 7. Subjekt priznaje dobra ili usluge primljene ili steene u okviru transakcije u kojoj se plaanje temelji na dionicama kad dobra ili usluge primi. Subjekt priznaje odgovarajue poveanje kapitala, ako su dobra ili usluge steene razmjenom za glavnike instrumente subjekta, ili odgovarajuu obvezu ako su dobra ili usluge steeni u transakciji u kojoj se obveze mjere na temelju glavnikih instrumenata. 8. Kad dobra ili usluge primljene ili steene u okviru transakcije u kojoj se plaanje temelji na dionicama ne udovoljavaju kriterijima priznavanja imovine, priznati e se kao trokovi. PLAANJA TEMELJENA NA DIONICAMA KOJA SE PODMIRUJU U DIONICAMA Pregled 10. Subjekt mjeri dobra ili usluge steena razmjenom za glavnike instrumente, te odgovarajue poveanje kapitala, izravno po fer vrijednosti steenih dobara ili usluga, osim ako fer vrijednost nije mogue pouzdano procijeniti. Ako subjekt nije u mogunosti pouzdano procijeniti fer vrijednost steenih dobara ili usluga, mjeri njihovu vrijednost, te odgovarajue poveanje kapitala, neizravno na temelju fer vrijednosti odobrenih glavnikih instrumenata. Transakcije u kojima se primaju usluge Transakcije mjerene na temelju fer vrijednosti dodijeljenog glavnikog instrumenta Postupak koji se primjenjuje na uvjete ostvarivanja prava Postupak koji se primjenjuje na uvjete koji nisu bitni za ostvarivanje prava Postupak koji se primjenjuje na dionice s obiljejem obnavljanja Postupak nakon datuma ostvarivanja prava Ako fer vrijednost glavnikih instrumenata nije mogue pouzdano izmjeriti Izmjene uvjeta pod kojima su glavniki instrumenti dani, ukljuivi otkazivanje i podmirenje PLAANJA TEMELJENA NA DIONICAMA KOJA SE PODMIRUJU U NOVCU 30. Kod transakcija u kojima se obveze mjere na temelju glavnikih instrumenta subjekta, subjekt je duan steena dobra i usluge i nastale obveze mjeriti po fer vrijednosti obveze. Sve do podmirenja obveze, subjekt je duan mjeriti fer vrijednost obveze na svaki izvjetajni datum i na datum podmirenja, a sve promjene fer vrijednosti priznati kao dobit, odnosno gubitak razdoblja. PLAANJA TEMELJENA NA DIONICAMA S ALTERNATIVNOM PODMIRENJA U NOVCU 34. Transakcije u kojima se plaanje temelji na dionicama u kojima prema dogovorenim uvjetima subjekt ili druga strana moe birati hoe li subjekt podmiri transakciju u novcu (ili drugoj imovini) ili izdavanjem glavnikih instrumenata, subjekt je duan priznati te transakcije, ili dio tih transakcija, kao transakciju u kojoj se plaanje temeljeno na dionicama podmiruje u novcu, ako, i u mjeri u kojoj je kod subjekta nastala obveza podmirenja u novcu ili drugoj imovini, ili kao transakciju u kojoj se plaanja temeljena na dionicama podmiruju glavnikim instrumentima, ako, i u mjeri u kojoj spomenuta obveza nije nastala. Transakcije isplate s temelja dionica u kojima prema dogovorenim uvjetima druga strana moe birati nain podmirenja Transakcije isplate s temelja dionica u kojima dogovorenim uvjetima subjekt moe birati nain podmirenja OBJAVLJIVANJE 46. Subjekt je duan objaviti informacije koje korisnicima omoguuju razumijevanje naina na koji se tijekom razdoblja utvrivala fer vrijednost primljenih dobara i usluga, odnosno fer vrijednost danih glavnikih instrumenata.

MSFI 2

Plaanje temeljeno na dionicama

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 59

MSFI 3 - Poslovna spajanja

Da bi to bilo mogue postii, ovaj MSFI utvruje naela i zahtjeve koji se odnose na nain na koji stjecatelj: (a) u svojim fin. izvjetajima priznaje i vrednuje utvrdivu steenu imovinu, preuzete obveze i nekontrolirajui interes u steeniku (b) priznaje i vrednuje goodwill ostvaren poslovnim spajanjem ili dobit ostvarenu kupnjom po cijeni nioj od trine i (c) odreuje informacije koje e objaviti kako bi korisnicima FI omoguio da ocijene prirodu i fin. uinke poslovnog spajanja. PREPOZNAVANJE POSLOVNOG SPAJANJA Subjekt utvruje da li je neka transakcija ili neki dogaaj poslovno spajanje primjenjujui definiciju iz ovoga MSFI-ja, koja zahtijeva da steena imovina i preuzete obveze sainjavaju poslovnu djelatnost. Ako steena imovina nije poslovna djelatnost, izvjetajni subjekt je duan transakciju ili dogaaj obraunati kao stjecanje imovine. Upute za prepoznavanje poslovnog spajanja i definicija poslovne djelatnosti su navedeni u tokama B5.-B12. METODA STJECANJA Subjekt je svako poslovno spajanje duan obraunati primjenom metode stjecanja. koja nalae: a) identificiranje stjecatelja b) odreivanje datuma stjecanja c) priznavanje i vrednovanje steene utvrdive imovine, preuzetih obveza i nekontrolirajueg interesa u steeniku te d) priznavanje i vrednovanje goodwilla ili dobiti ostvarene kupnjom po cijeni nioj od trine.Identificiranje stjecatelja U svakom poslovnom spajanju, jedan subjekt koji se udruuje odreuje se kao stjecatelj. Odreivanje datuma stjecanja Datum stjecanja odreuje stjecatelj, a to je datum na koji je stekao kontrolu nad steenikom. Priznavanje i vrednovanje utvrdive steene imovine, utvrdivih preuzetih obveza i eventualnih nekontrolirajuih interesa u steeniku Naelo priznavanja Stjecatelj je duan na datum stjecanja priznati, odvojeno od goodwilla, utvrdivu steenu imovinu, utvrdive preuzete obveze i svaki nekontrolirajui interes u steeniku. Na priznavanje utvrdive steene imovine i utvrdivih preuzetih obveza se primjenjuju uvjeti iz toke 11. i 12. Uvjeti priznavanja Da bi ispunili uvjete priznavanja primjenom metode stjecanja, utvrdiva steena imovina i utvrdive steene obveze moraju na datum stjecanja udovoljiti definicijama imovine i obveza iz Okvira za sastavljanje i prezentiranje financijskih izvjetaja. Na datum stjecanja, stjecatelj je duan utvrdivu steenu imovinu i utvrdive preuzete obveze razvrstati ili oznaiti na nain koji je neophodan kako bi kasnije primijenio druge MSFI-jeve. Stjecatelj je klasifikaciju, odnosno oznaavanje duan provesti na temelju ugovornih uvjeta, gospodarskih uvjeta, svojih poslovnih ili raunovodstvenih politika te drugih relevantnih uvjeta koji postoje na datum stjecanja. Naelo mjerenja Stjecatelj je utvrdivu steenu imovinu i utvrdive preuzete obveze duan mjeriti po njihovim fer vrijednostima na datum stjecanja. Nepredviene obveze MRS 37 Rezerviranja, nepredviene obveze i nepredviena imovina definira nepredvienu obvezu kao: a) moguu obvezu koja proizlazi iz prolih dogaaja i ije e postojanje biti potvreno samo nastankom ili izostankom jednog ili vie neizvjesnih buduih dogaaja koji nisu u cijelosti pod kontrolom subjekta, ili b) sadanju obvezu koja proizlazi iz prolih dogaaja, ali nije priznata jer: i) nije vjerojatno da e podmirenje obveze zahtijevati odljev resursa koji utjelovljuju ekonomske koristi, ili ii) iznos obveze nije mogue dovoljno pouzdano izmjeriti. Porezi na dobit Stjecatelj je odgoeno porezno sredstvo proizalo iz imovine steene poslovnim spajanjem ili odgoenu poreznu obvezu preuzetu poslovnim spajanjem duan priznati i mjeriti sukladno MRS-u 12 Porezi na dobit. Stjecatelj je duan potencijalne porezne uinke privremenih razlika i poreza prenesenih u idue razdoblje oporezivanja kod steenika koji postoje na datum stjecanja ili su posljedica stjecanja obraunati u skladu s MRS-om 12. Primanja zaposlenih Stjecatelj je duan obvezu ili sredstvo, ako postoji, koje se odnosi na sporazume o primanjima zaposlenih priznati sukladno MRS-u 19 Primanja zaposlenih. Imovina s naslova obeteenja Prodavatelj u poslovnom spajanju moe ugovorno obetetiti stjecatelja temeljem ishoda nepredvienog ili neizvjesnog dogaaja povezanog s odreenim sredstvom ili odreenom obvezom ili njegovim, odnosno njezinim dijelom. Ponovno steena prava Stjecatelj je duan vrijednost ponovno steenog prava priznati kao nematerijalno sredstvo na temelju preostalog razdoblja predmetnog ugovora bez obzira na to da li bi trini sudionici potencijalno obnavljanje ugovora uzeli u obzir prilikom odreivanja njegove fer vrijednosti ili ne. Medjunarodni raunovodstveni standardi Page 60

Dodjela isplata s temelja dionica Stjecatelj je duan obvezu ili vlasniki instrument koji se odnosi na zamjenu isplata s temelja dionica koje je dodijelio steenik isplatama s temelja dionica koje dodjeljuje stjecatelj mjeriti u skladu s metodom iz MSFI-ja 2 Isplate s temelja dionica. (U tom MSFI-ju se rezultat te metode naziva trino utemeljeni pokazatelj dodjele.). Imovina namijenjena prodaji Stjecatelj je steenu dugotrajnu imovinu (ili skupinu za otuenje) klasificiranu na datum stjecanja sukladno MSFI-ju 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja kao namijenjenu prodaji mjeriti po fer vrijednosti umanjenoj za trokove prodaje sukladno tokama 15.-18. MSFI-ja 5. Priznavanje i mjerenje goodwilla ili dobiti iz povoljne kupnje Stjecatelj je duan priznati goodwill na datum stjecanja kao razliku iznosa pod (a) iznad iznosa pod (b): a) ukupnog iznosa i)prenesene naknade za stjecanje mjerene u skladu s ovim MSFI-jem, to openito nalae mjerenje po fer vrijednost na datum stjecanja (v. t. 37.) ii) eventualnog nekontrolirajueg interesa u steeniku mjerenog u skladu s ovim MSFI-jem i iii) kod poslovnog spajanja u fazama (v. t. 41. i 42.), fer vrijednosti na datum stjecanja vlasnikog udjela koji je stjecatelj prethodno imao u steeniku b) neto iznosa na datum stjecanja utvrdive steene imovine i utvrdivih preuzetih obveza mjerenih sukladno ovome MSFI-ju. Razdoblje mjerenja Ako do kraja izvjetajnog razdoblja u kojem je dolo do poslovnog spajanja prvo knjienje spajanja nije dovreno, stjecatelj je duan u svojim financijskim izvjetajima iskazati provizorne iznose za stavke koje nisu do kraja obraunate. U razdoblju mjerenja, stjecatelj je duan retroaktivno uskladiti provizorne iznose koje je priznao na datum stjecanja u skladu sa saznanjima o novim injenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja i koje bi, da je imao saznanja o njima, utjecale na mjerenje iznosa priznatih na taj datum. U razdoblju mjerenja, stjecatelj je takoer duan priznati dodatnu imovinu ili dodatne obveze ako je stekao saznanja o novim injenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja i koje bi, da je imao saznanja o njima, imale za posljedicu priznavanje te imovine, odnosno tih obveza na datum stjecanja. Razdoblje mjerenja prestaje im stjecatelj stekne informacije koje je traio o injenicama i okolnostima koje su postojale na datum stjecanja ili je obavijeten da vie informacija nije mogue dobiti. Meutim, razdoblje mjerenja ne smije biti dulje od godinu dana od datuma stjecanja. 46. Razdoblje mjerenja je razdoblje nakon datuma stjecanja tijekom kojeg stjecatelj smije uskladiti provizorne iznose koje je priznao temeljem poslovnog spajanja. Razdoblje mjerenja daje stjecatelju dovoljno vremena da prikupi informacije koje su neophodne za utvrivanje i mjerenje sljedeih stavki na datum stjecanja u skladu sa zahtjevima ovoga MSFI-ja: a) utvrdive steene imovine, preuzetih obveza i nekontrolirajueg interesa u steeniku b) naknadu prenesenu za steenika (ili neki drugi iznos koriten u mjerenju goodwilla) c) kod poslovnog spajanja koje se odvija u fazama, vlasniki udjel koji je stjecatelj ranije imao u steeniku i d) goodwill ili dobit proizala iz povoljne kupnje. Utvrivanje sastavnih dijelova transakcije poslovnog spajanja 51. Stjecatelj i steenik mogu ve imati odnos ili neki drugi sporazum prije poetka pregovora o poslovnom spajanju ili mogu tijekom samih pregovora zakljuiti sporazum koji je odvojen od samog poslovnog spajanja. Bez obzira na sluaj, stjecatelj je duan utvrditi sve iznose koji nisu u sklopu onoga to stjecatelj i steenik (ili njegovi bivi vlasnici) razmjenjuju u poslovnom spajanju, tj. iznose koji nisu sastavni dio zamjene za steenika. Stjecatelj je duan u sklopu primjene metode stjecanja priznati samo naknadu prenesenu za stjecanje steenika te imovinu i obveze koju je stekao, odnosno koje je preuzeo u zamjenu za steenika. Odvojene transakcije se obraunavaju sukladno relevantnim MSFIjevima. Trokovi povezani sa stjecanjemse tretiraju kao rashodi Nastali radi provedbe poslovnog spajanja - naknade savjetnicima, pravnicima, raunovoama, procjeniteljima vrijednosti i druge profesionalne i konzultantske naknade, opi administrativni trokovi, ukljuujui trokove voenja internog odjela za spajanja i pripajanja, kao i trokovi upisivanja te izdavanja dunikih i vlasnikih vrijednosnica. KASNIJE MJERENJE I OBRAUNAVANJE Openito, stjecatelj je duan steenu imovinu, preuzete ili stvorene obveze te vlasnike instrumente izdane u sklopu poslovnog spajanja mjeriti sukladno drugim MSFI-jevima koji se primjenjuju na te stavke, ovisno o njihovoj prirodi. No, ovaj MSFI sadri upute o kasnijem mjerenju i obraunavanju sljedee steene imovine, preuzetih ili stvorenih obveza te vlasnikih instrumenata izdanih u sklopu poslovnog spajanja: a) ponovno steene imovine b) nepredvienih obveza priznatih na datum stjecanja c) imovine s naslova obeteenja i d) nepredviene naknade za stjecanje.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 61

MSFI 5 Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak poslovanja

Cilj ovog MSFI-ja je odrediti raunovodstveni tretman imovine namijenjene za prodaju, i objavljivanje i prezentaciju prestanka poslovanja. Konkretno, MSFI zahtijeva: (a) mjerenje imovine koja udovoljava kriterijima klasifikacije kao namijenjena za prodaju po nioj vrijednosti izmeu knjigovodstvene vrijednosti i fer vrijednosti umanjenoj za trokove prodaje, i prestanak obrauna amortizacije takve imovine; i (b) odvojeno prezentiranje imovine koja udovoljava kriterijima klasifikacije kao namijenjena za prodaju u izvjetaju o financijskom poloaju, i odvojeno prezentiranje rezultata od prestanka poslovanja u izvjetaju o sveobuhvatnoj dobiti. Klasifikacija dugotrajne imovine (ili grupe za otuenje) kao namijenjene prodaji ili za raspodjelu vlasnicima Subjekt treba klasificirati dugotrajnu imovinu (ili grupu za otuenje) kao namijenjenu za prodaju ako e njena knjigovodstvena vrijednost biti uglavnom nadoknaena putem prodaje radije nego stalnim koritenjem. Da bi to bio sluaj, imovina (ili grupa za otuenje) mora biti raspoloiva za trenutnu prodaju u postojeem stanju, po uvjetima koji su esti i uobiajeni za prodaju takve imovine (ili grupe za otuenje) i njena prodaja mora biti vrlo vjerojatna. Dugotrajna imovina namijenjena otpisu Subjekt nee klasificirati dugotrajnu imovinu (ili grupu za otuenje) kao namijenjenu za prodaju ako je namijenjena otpisu. Subjekt nee obraunavati dugotrajnu imovinu koja je trenutno izvan uporabe ako je bila otpisana. MJERENJE DUGOTRAJNE IMOVINE (ILI GRUPE ZA OTUENJE) KLASIFICIRANE KAO NAMIJENJENE PRODAJI Mjerenje dugotrajne imovine (ili grupe za otuenje) Subjekt treba mjeriti dugotrajnu imovinu (ili grupu za otuenje) klasificiranu kao namijenjenu za prodaju po nioj od knjigovodstvene i fer vrijednosti umanjene za trokove prodaje. Priznavanje gubitaka od umanjenja i otpisa Subjekt treba priznati gubitak od umanjenja za bilo koji poetni ili naknadni djelomini otpis imovine (ili grupe za otuenje) do fer vrijednosti umanjene za trokove prodaje, do granice u kojoj nije priznat u skladu s tokom 19. Subjekt treba priznati dobitak za bilo koje naknadno poveanje fer vrijednosti umanjenoj za trokove prodaje imovine, ali ne vei od kumulativnog gubitka od umanjenja koji je bio priznat ili u skladu s ovim MSFI ili kao prije u skladu s MRS-om 36, Umanjenje imovine. Subjekt treba priznati dobitak za bilo koje naknadno poveanje fer vrijednosti umanjenoj za trokove prodaje grupe za otuenje: (a) do granice u kojoj nije priznat u skladu s tokom 19. (b) ali ne u ostatku od kumulativnog smanjenja gubitka koji je bio priznat, ili u skladu s ovim MSFI ili prethodno u skladu s MRSom 36, u dugotrajnoj imovini koja je unutar djelokruga mjernih zahtjeva ovog MSFI. Gubici od umanjenja (ili neki drugi naknadni dobitak) priznat u grupi za otuenje e smanjiti (ili poveati) knjigovodstvenu vrijednost dugotrajne imovine u grupi koja je unutar djelokruga zahtjeva za mjerenje ovog MSFI, Dobitak ili gubitak koji nije prethodno priznat do datuma prodaje dugotrajne imovine (ili grupe za otuenje) treba se priznati u trenutku otuenja. Subjekt nee amortizirati dugotrajnu imovinu dok je klasificirana kao namijenjena za prodaju dok je dio grupe za otuenje koja je klasificirana kao namijenjena za prodaju. Kamate i drugi trokovi svojstveni obvezama grupe za otuenje koja je klasificirana kao namijenjena za prodaju e i dalje biti priznavane. Promjene na planu prodaje Subjekt e mjeriti dugotrajnu imovinu koja prestaje biti klasificirana kao namijenjena za prodaju (ili prestaje biti ukljuena u grupu za otuenje koja je klasificirana kao namijenjena za prodaju) po nioj od: (a) njene knjigovodstvene vrijednosti prije nego je imovina (ili grupa za otuenje) bila klasificirana kao namijenjena za prodaju, prilagoena za smanjenje vrijednosti, amortizaciju ili revalorizaciju koja bi bila priznata da imovina (ili grupa za otuenje) nije bila klasificirana kao namijenjena za prodaju, i (b) njene nadoknadive vrijednosti u trenutku naknadne odluke da se ne prodaje.*

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 62

MSFI 6 - Istraivanje i procjena mineralnih resursa

PRIZNAVANJE IMOVINE POVEZANE S ISTRAIVANJEM I PROCJENOM MINERALNIH RESURSA Privremeno izuzimanje iz toke 11. i toke 12 MRS-a 8 6. Prilikom definiranja raunovodstvenih politika, subjekt koji priznaje imovinu povezanu s istraivanjem i procjenom je duan primijeniti toku 10. MRS-a 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke. 7. U toki 11. i toki 12. MRS-a 8 su navedeni izvori slubenih zahtjeva i smjernice koje uprava treba uzeti u obzir prilikom definiranja svoje raunovodstvene politike za neki predmet koji nije konkretno obraen nekim MSFI-jem. Prema toki 9. i toki 10. u nastavku, ovaj standard izuzima subjekt iz obveze primjena tih toaka u sklopu svojih raunovodstvenih politika za priznavanje i mjerenje imovine povezane s istraivanjem i procjenom. MJERENJE IMOVINE POVEZANE S ISTRAIVANJEM I PROCJENOM MINERALNIH RESURSA Mjerenje prilikom priznavanja 8. Imovina povezana s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa se mjeri po troku. Elementi troka imovine povezane s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa 9. Subjekt je duan odrediti raunovodstvenu politiku kojom e biti regulirani izdaci koji se priznaju kao imovina povezana s istraivanjem i procjenom te tu politiku dosljedno primjenjivati. Pri tome subjekt razmatra u kojoj mjeri se izdaci mogu povezati s pronalaenjem odreenih mineralnih resursa. Slijede primjeri izdataka koji mogu biti ukljueni u poetno mjerenje imovine povezane s istraivanjem i procjenom (popis nije iscrpan): (a) stjecanje prava na istraivanje (b) topografske, geoloke, geokemijske i geofizike studije (c) istrane buotine (d) istraivanje kopanjem jaraka (e) uzorkovanje i (f) aktivnosti koje se odnose na procjenjivanje tehnike izvedivosti i komercijalne odrivosti vaenja mineralnog resursa. 10. Izdaci povezani s razvojem mineralnih resursa se ne priznaju kao imovina povezana s istraivanjem i procjenom. Smjernice za priznavanje imovine proizale iz razvoja nalaze se u Okviru i MRS-u 38 Nematerijalna imovina. 11. U skladu s MRS-om 37 Rezerviranja, nepredvidive obveze i nepredvidiva imovina, subjekt priznaje sve obveze temeljem uklanjanja i obnavljanja koje su nastale u odreenom razdoblju kao posljedica istraivanja i procjene mineralnih resursa. Mjerenje nakon priznavanja 12. Nakon priznavanja, subjekt je duan na imovinu povezanu s istraivanjem i procjenom primijeniti ili metodu troka, ili metodu revalorizacije. Ako se primjenjuje metoda revalorizacije (bilo metoda iz MRS-a 16 Nekretnine, postrojenja i oprema ili metoda iz MRS-a 38), ona treba biti konzistentna s klasifikacijom imovine (v. toku 15.). Promjene raunovodstvenih politika 13. Subjekt svoje raunovodstvene politike za izdatke povezane s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa moe izmijeniti ako financijski izvjetaji izmjenom postaju znaajniji i ne manje pouzdani za donoenje ekonomskih odluka korisnika, ili pouzdaniji i ne manje znaajni za te potrebe. Subjekt prosuuje relevantnost i pouzdanost primjenom kriterija iz MRS-a 8. 14. Kako bi opravdao promjene raunovodstvenih politika za izdatke povezane s istraivanjem i procjenom, subjekt je duan dokazati da e njegovi financijskim izvjetaji promjenom biti blii udovoljavanju kriterija iz MRS-a 8, no ti kriteriji ne moraju promjenom biti potpuno ispunjeni. UMANJENJE Priznavanje i mjerenje 18. Imovina povezana s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa se testira na umanjenje kada injenice i okolnosti upuuju na to da knjigovodstvena vrijednost neke imovine povezane s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa premauje njen nadoknadivi iznos. Ako injenice i okolnosti upuuju na to da je knjigovodstvena vrijednost vei od nadoknadivog iznosa, subjekt je duan mjeriti, prezentirati i objaviti sve gubitke od umanjenja u skladu s MRS-om 36, izuzev kako je navedeno toki 21. Odreivanje razine do koje se provjerava umanjenje imovine povezane s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa 21. Subjekt je duan odrediti raunovodstvenu politiku za rasporeivanje imovine povezane s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa na jedinice koje stvaraju novac ili skupine jedinica koje stvaraju novac kako bi procijenio eventualno umanjenje te imovine. Svaka jedinica koja stvara novac ili skupina jedinica koje stvaraju novac, a na koje je rasporeeno neko imovina povezano s istraivanjem i procjenom mineralnih resursa ne smije biti vee od poslovnog segmenta kako je odreen u MSFI-ju 8 Poslovni segmenti. 22. Razina koju subjekt odredi radi testiranja imovine povezane s istraivanjem i procjenom na umanjenje moe obuhvatiti jednu jedinicu koja stvara novac ili vie njih.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 63

Kategorije financijske imovine i financijskih obveza Knjigovodstvena vrijednosti svake nie navedene kategorije, kako ih definira MRS 39, se objavljuju ili u samoj izvjetaju o financijskom poloaju stanja ili u biljekama uz financijske izvjetaje: 1. financijska imovina po fer vrijednosti u dobiti ili gubitku, uz odvojeni prikaz (i) financijske imovine koja je kao takva odreena pri prvom priznavanju i (ii) financijske imovine svrstane u kategoriju imovine namijenjene trgovanju u skladu s MRS-om 39 2. ulaganja koja se dre do dospijea 3. zajmovi i potraivanja 4. financijska imovina raspoloiva za prodaju 5. financijske obveze po fer vrijednosti u dobiti ili gubitku, uz odvojen prikaz (i) financijske imovine koja je kao takva odreena pri prvom priznavanju i (ii) financijske imovine svrstane u kategoriju imovine namijenjene trgovanju u skladu s MRS-om 39 i 6. financijske obveze mjerene po amortiziranom troku. Financijska imovina ili financijske obveze po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak Reklasifikacija 2. Ako je subjekt financijsko imovina reklasificirao (u skladu s tokama 51.-54. MRS-a 39) u imovinu koja se mjeri: 1. po troku ili amortiziranom troku, umjesto po fer vrijednosti; ili 2. po fer vrijednosti umjesto po troku ili amortiziranom troku; duan je objaviti iznos reklasificiran iz svake kategorije i u svaku kategoriju, te razloge za reklasifikaciju. 12A. Ako je subjekt reklasificirao financijsku imovinu iz kategorije po fer vrijednosti kroz dobit ili gubitak sukladno tokama 50.B ili 50.D MRS-a 39 ili iz kategorije raspoloivo-za-prodaju sukladno toki 50.E MRS-a 39, objavit e: (a) iznos reklasificiran iz svake kategorije i u svaku kategoriju; (b) u svakom razdoblje izvjetavanja sve do prestanka priznavanja, knjigovodstvene vrijednosti i fer vrijednosti za svu financijsku imovinu koja je bila reklasificirana u sadanjem i prethodnim razdobljima izvjetavanja; (c) ako je financijska imovina bila reklasificirana sukladno toki 50.B, to je rijetka situacija, injenice i okolnosti koje pokazuju da je situacija bila nesvakidanja; (d) za izvjetajno razdoblje iu kojem je financijska imovina reklasificirana, dobitak ili gubitak od promjene fer vrijednosti financijske imovine priznat u raunu dobiti i gubitku ili izravno u okviru kapitala u tom razdoblju i u prethodnom razdoblju; (e) za svako izvjetajno razdoblje nakon reklasifikacije (ukljuujui i razdoblje u kojem je financijska imovina bila reklasificirana) sve do prestanka priznavanja financijske imovine, dobitak ili gubitak od promjene fer vrijednosti koji bi bio priznat u raunu dobiti i gubitku ili izravno u okviru kapitala da financijska imovina nije bila reklasificirana, te dobitak, gubitak, prihod i rashod priznat u raunu dobiti i gubitku; te (f) efektivnu kamatnu stopu i procijenjene iznose novanih tokova koje subjekt oekuje nadoknaditi na datum reklasifikacije financijske imovine. Prestanak priznavanja 3. Mogue je da subjekt financijsku imovinu prenosi na nain da sva financijska imovina ili dio nje ne udovoljava kriterijima prestanka priznavanja (v. toku 15.-37. MRS-a 39). Subjekt je duan za svaku klasu takve financijske imovine objaviti: (a) prirodu imovine (b) prirodu rizika i nagrada povezanih s vlasnitvom kojima drutvo ostaje izloeno (c) kad nastavlja priznavati svu imovinu, knjigovodstvene iznose imovine i povezanih obveza (d) kad nastavlja priznavati imovinu u mjeri u kojoj nastavlja sudjelovati u njoj, ukupan knjigovodstvena vrijednost izvorne imovine, iznos imovine koju nastavlja priznavati te knjigovodstvena vrijednost povezanih obveza. 4. sluaju da je povreda otklonjena ili su uvjeti revidirani na izvjetajni datum ili prije njega). I 5. metode procjene vrijednosti (v. toku VP74-VP79 MRS-a 39. Ipak, najbolji dokaz o fer vrijednosti prilikom poetnog priznaiznos koji najbolje odraava njegovu maksimalnu izloenost kreditnom riziku na izvjetajni datum, ne uzimajui u obzir eventualne kolaterale u posjedu ili druge instrumente osiguranja naplate kredita (npr. prijeboj u neto iznosu koji ne potpada pod prijeboj u skladu s MRS-om 32) (a) vezano za iznos objavljen pod (a), opis kolaterala i drugih instrumenata osiguranja naplate kredita koje subjekt dri (b) informacije o kreditnoj kvaliteti financijske imovine koja nije ni dospjela niti umanjena i (c) knjigovodstvena vrijednost financijske imovine koja bi bila dospjela ili umanjena da uvjeti nisu revidirani. Financijska imovina koja nije ni dospjela ni umanjena 6. Subjekt je za svaku klasu financijske imovine duan objaviti: (a) starosnu analizu financijske imovine koja je dospjela na izvjetajni datum, ali koja nije umanjena

MSFI 7 Financijski instrumenti: objavljivanje

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 64

MSFI 8 Poslovni segmenti

POSLOVNI SEGMENTI 5. Poslovni segment je sastavni dio subjekta: (a) koji obavlja poslovne djelatnosti iz kojih moe ostvariti prihode i temeljem kojih kod njega nastaju trokovi, ukljuujui prihode i trokove koji se odnose na transakcije s drugim sastavnim dijelovima istog subjekta (b) ije rezultate poslovanja redovito pregledava glavni donositelj poslovnih odluka subjekta kako bi donio odluku o resursima koje treba rasporediti na segment i ocijeniti njegovo poslovanje i (c) za koji postoje zasebne financijske informacije. Poslovni segment moe obavljati poslovne djelatnosti kojima tek treba ostvariti prihode, primjerice, dijelovi poslovanja koji tek zapoinju svoje poslovanje mogu biti poslovni segment prije nego to ostvare prihode. 6. Nije svaki dio nekog subjekta nuno i poslovni segment ili dio poslovnog segmenta. Primjerice, sjedite poduzetnika ili neki funkcijski odjeli ne moraju ostvarivati prihode ili mogu ostvarivati prihode koji su tek uzgredni u odnosu na djelatnosti, iz kojeg razloga ne bi bili poslovni segmenti. U ovome MSFI-ju, planovi primanja zaposlenih nakon prestanka radnog odnosa nisu poslovni segmenti. 7. Izraz glavni donositelj poslovnih odlukaoznaava funkciju, a ne nuno rukovoditelja sa specifinom titulom. Rije je o funkciji koja rasporeuje resurse na poslovne segmente subjekta i ocjenjuje njihovo poslovanje. esto je glavni donositelj poslovnih odluka subjekta njegov izvrni direktor ili rukovoditelj poslovanja, no moe biti primjerice i skupina izvrnih direktora ili drugih. 9. Openito, poslovni segment ima svog direktora koji izravno odgovara glavnom donositelju poslovnih odluka i s njim redovito kontaktira radi razgovora o poslovanju, financijskim rezultatima, prognozama ili planovima segmenta. Izraz direktor segmenta oznaava funkciju a ne nuno direktora s odreenom titulom. Glavni donositelj poslovnih odluka moe biti i direktor nekih poslovnih segmenata. Jedan direktor moe biti direktor jednog poslovnog segmenta ili vie njih. Ako obiljeja iz toke 5. vrijede za vie skupova sastavnih dijelova neke organizacije, ali su direktori segmenta odgovorni za samo jedan skup, taj skup sastavnih dijelova sainjava poslovne segmente. IZVJETAJNI SEGMENTI 11. Subjekt je duan odvojeno izvjetavati o informacijama svakog poslovnog segmenta koji: (a) je odreen u skladu s tokom 5.-10. ili je nastao objedinjavanjem dvaju ili vie poslovnih segmenata u skladu s tokom 12. i (b) prelazi kvantitativne pragove iz toke 13. U tokama 14.-19. su navedene ostale situacije u kojima je obvezno odvojeno izvjetavanje o informacijama poslovnog segmenta. Kriteriji objedinjavanja 12. Poslovni segmenti esto imaju sline dugorone financijske rezultate ako imaju slina ekonomska obiljeja. Primjerice, kod dvaju poslovnih segmenata slinih ekonomskih obiljeja se moe oekivati slina prosjena bruto mara na dulji rok. Dva poslovna segmenta ili vie njih je mogue objediniti u jedan poslovni segment ako je objedinjavanje u skladu s temeljnim naelom ovoga MSFI-ja, ako segmenti imaju slina ekonomska obiljeja i ako su slini u svim nie navedenim elementima: (a) vrsti proizvoda i usluga (b) vrsti proizvodnog procesa (c) vrsti ili kategoriji klijenata za svoje proizvode i usluge (d) metodama koje koriste za distribuciju svojih proizvoda i pruanje svojih usluga i (e) ako je primjenjivo, po regulatornom okruju, primjerice bankarstvo, osiguranje ili sektor komunalnih usluga. Kvantitativni pragovi 13. Subjekt je duan u izvjetaju zasebno iznijeti informacije o poslovnom segmentu koji premauje bilo koji sljedei kvantitativni prag: (a) iskazani prihod, ukljuujui i prihod od prodaje vanjskim kupcima i prihod od intersegmentalne prodaje ili prijenosa, je deset ili vie posto vei od ukupnih prihoda, unutarnjih i vanjskih, svih poslovnih segmenata (b) apsolutni iznos iskazane dobiti ili iskazanog gubitka je deset ili vie posto veeg od apsolutnog iznosa (i) ukupne iskazane dobiti svih poslovnih segmenata koji nisu iskazali gubitak ili (ii) ukupno iskazanog gubitka svih poslovnih segmenata koji su iskazali gubitak (c) imovina segmenta je deset ili vie posto od ukupne imovine svih poslovnih segmenata. Poslovni segmenti koji ne prelaze ni jedan od navedenih kvantitativnih pragova mogu se smatrati izvjetajnim segmentima i o njima se moe zasebno izvjetavati ako je uprava uvjerena da e informacije o njima biti korisne korisnicima financijskih izvjetaja. 14. Subjekt moe informacije o poslovnim segmentima koji ne prelaze kvantitativne pragove objediniti s informacijama o drugim poslovnim segmentima koji ne prelaze kvantitativne pragove kako bi imao samo jedan segment samo ako je rije o poslovnim segmentima slinih ekonomskih obiljeja i kojima je zajednika veina kriterija objedinjavanja iz toke 12.

Medjunarodni raunovodstveni standardi

Page 65