IV Revizija kao

pretpostavka kvalitete fin

izvjetavanja
1 Revizija kao pretpostavka realnosti i
objektivnosti fin izvjetaja
Revizija se obino opisuje kao naknadni pregled i preispitivanje poslovnih
procesa i stanja. Revizija se definie kao postupak provjere i ocjene fin
izvjetaja i konsolidiranih fin izvjetaja obveznika revizije, te podataka i
metoda koje se primjenjuju pri sastavljanju fin izvjetaja na temelju kojih se
daje struno i neovisno miljenje o istinitosti i objektivnosti finansijskog
stanja, rezultata poslovanja i novanih tokova. Revizijska profesija uvijek je
smjetena izmeu finansijskih izvjetaja preduzea i korisnika tih izvjetaja.
Naime, korisnici fin izvjetaja, u pravilu, ele biti sigurni u to da je sve to je
zapisano u fin izvjetajima realno i objektivno. Stoga im to obezbjeuje
revizija koju provodi revizorsko drutvo. U kontekstu revizorskog drutva i
provedbe revizije fin izvjetaja nekog preduzea podrazumijeva se
nezavisnost i strunost revizora kao osobe, ali to ne znai da svi zaposleni
moraju imati zvanje ovlatenog revizora. Meutim, samo ovlateni revizor
ima pravo potpisati revizorsko izvjee. Takoer, za samo revizorsko drutvo
istie se vanost nezavisnosti samog drutva. Te se pri upravljanju ovim
drutvom vodi rauna o tome da u organima upravljanja veinu imaju osobe
sa zvanjem ovlatenog revizora kako bi se osigurala strunost u donoenju
relevantnih odluka za provedbu revizije.
U postupku provedbe revizije ispituju se u prvom redu raunovodstvene
evidencije, a zatim i sve ostale evidencije, i to od strane revizora izvan
analiziranog preduzea. Prema tome, objekat revizije zapravo je poslovanje
preduzea s naglaskom na finansijskim izvjetajima koji proizilaze iz tog
poslovanja. Pri tome je predmet revizije stepen usklaenosti poslovanja
preduzea te fin izvjetaja koji proizilaze iz tog poslovanja s unaprijed
postavljenim kriterijima. U kontekstu odreivanja predmeta revizije fin
izvjetaja vrlo su bitna sljedea dva pitanja:

Kriterij za ocjenu realnosti i objektivnost finansijskih izvjetaja,

Postupak ocjene realnosti i objektivnosti fin izvjetaja.
 1.1. Provedba revizije fin izvjetaja
Proces revizije zapoinje preuzimanjem obaveze revizije i u tom kontekstu
revizor upuuje klijentu pismo o preuzimanju obaveze revizije. Navedenim
pismom revizor potvruje svoje imenovanje te ukazuje na cilj i djelokrug
revizije. Te, revizor takoer podsjea menadment klijenta na njegovu
odgovornost i obaveze, te obino od menadmenta trai da potpise to pismo
i vrati ga revizoru, to znai da je menadment saglasan s uvjetima revizije
koje nudi revizor.
Nakon preuzimanja obaveze revizije, revizor mora upoznati poslovanje
klijenta kako bi kvalitetno mogao planirati i obaviti reviziju fin izvjetaja. Pri
upoznavanju poslovanja klijenta naglasak se stavlja ne samo na finansijske,
ve i na nefinansijske informacije. Osim toga, u kontekstu upoznavanja
poslovanja klijenta istie se i potreba upoznavanja ueg i ireg okruenja u
kojem klijent posluje.
Paralelno s upoznavanjem poslovanja klijenta odvija se planiranje revizije.
Meutim, potrebno je naglasiti da se planiranje revizije odvija tokom cijelog
postupka revizije jer su zbog odreenih okolnosti uvijek mogue izmjene
planova. U sutini, plan revizije predstavlja vremenski raspored revizijskih
poslova te prenoenje poslova na osoblje ukljueno u reviziju.
Nakon planiranja slijedi upoznavanje i ocjena sistema internih kontrola. U
kontekstu sistema internih kontrola istiu se raunovodstvene i
neraunovodstvene kontrole, te interna revizija koja predstavlja nadzor nad
sistemom internih kontrola. Funkcionisanje sistema internih kontrola iznimno
je vano za reviziju jer dobro organiziran sistem internih kontrola olakava i
skrauje provedbu revizije.
Za provedbu revizije posebno je vana i procjena revizijskih rizika. Revizor
mora procijeniti inherentni i kontrolni rizik koji postoje bez obzira na to
provodi li se revizija fin izvjetaja, i u skladu s tom procjenom revizor mora
odrediti prihvatljivost rizika neotkrivanja koji je neposredno povezan s
procesom revizije finansijskih izvjetaja.
Za izraavanje miljenja i sastavljanja izvjea o realnosti i objektivnosti
finansijskih izvjetaja, revizor mora prikupiti odgovarajue dokaze. Zbog toga
je pribavljanje dokaza najznaajniji segment cjelokupnog procesa revizije
finansijskih izvjetaja. U kontekstu prikupljanja dokaza najee se istiu
sljedee metode: inspekcija, promatranje, ispitivanje i potvrivanje,
izraunavanje, te analitiki uvid. Vrlo znaajno mjesto u pribavljanju dokaza
ima i revizija na temelju uzorka koja podrazumijeva provjeravanje kontrola i
podataka na manje od 100% stavki o stanju rauna ili transakcija, te
oblikovanje zakljuaka o cjelini iz koje je uzorak uzet. Revizijski dokazi mogu
se prikupiti i koritenjem rada strunjaka koji ne mora biti revizor, s tim da za
njegov rad odgovornost snosi revizor, kao i koritenjem rada drugog revizora,
i to u sluajevima kada taj revizor obavlja reviziju sastavih dijelova subjekta.
Tokom revizije prikupljaju se dokazi i odlau u radnu dokumentaciju koja
predstavlja potporu za izraavanje revizorskog miljenja. Obino se istie da
radna dokumentacija mora biti potpuna i detaljna, to znai da na temelju te
radne dokumentacije mora biti mogue rekonstruirati cjelokupni postupak
revizije. To je posebno vano u sluaju sporova i zahtjeva za naknadu tete.
Radna dokumentacija vlasnitvo je revizora i zbog povjerljivosti podataka i
informacija sadranih u njoj revizor je mora uvati u skladu sa
profesionalnom etikom.
Na temelju prikupljenih dokaza revizor formira miljenje o realnosti i
objektivnosti finansijskih izvjetaja, te sastavlja svoj izvjetaj. Sastavljanje
izvjetaja predstavlja posljednju fazu u procesu revizije fin izvjetaja.
Meutim, treba istaknuti da postoje okolnosti koje mogu uvjetovati
ispravljanje fin izvjetaja tada se govori o revizorskom izvjetaju o
ispravljenim fin izvjetajima kojim on zamjenjuje svoj prethodni izvjetaj.
1.2. Izvjetaj revizora o fin izvjetajima
Osnovni elementi izvjetaja revizora o realnosti i objektivnosti fin izvjetaju
jesu:
Naslov
Naslovnik
Uvodni odjeljak
Odgovornost uprave za fin izvjetaje
Odgovornost revizora
Miljenje revizora
Ostale odgovornosti izvjetavanja
Potpis revizora
Datum izvjetaja revizora
Adresa revizora.
Iz naslova mora biti vidljivo da se radi o izvjetaju nezavisnog revizora.
Naslovnik pokazuje kome se upuuje revizorski izvjetaj, najee su to
dioniari ili upravni odbor revidiranog preduzea.
U poetnom ili uvodnom odjeljku precizno se pokazuje koji su fin izvjetaji bili
revidirani, potom se upuuje na saetak znaajnih raunovodstvenih politika i
ostalih objanjavajuih biljeki, te na koji se vremenski trenutak i razdoblje
odnose.
Potom je potrebno istai da za fin izvjetaje odgovornost snosi menadment,
dok se odgovornost revizora odnosi samo na izvjetaj revizora.
Odjeljak u kome se izraava miljenje mora obuhvatiti kriterije na osnovu
kojih se prosuuje jesu li fin izvjetaji realni i objektivni. Ti kriteriji mogu biti
MSFI, nacionalni RS, uobiajna praksa, zakonski propisi.
Izvjetaj mora sadravati i datum kako bi korisnik izvjetaja znao do kojeg je
datuma revizor uzimao u obzir odreene dogaaje koji bi mogli uticati na fin
izvjetaje. Taj datum ne moe biti raniji od datuma kada je menadment
potpisao i odobrio fin izvjetaje.
Potom slijedi adresa revizora i na kraju potpis pod kojim se podrazumijeva
potpis ovlatenog revizora u svoje osobno ime ili u ime revizorskog drutva.
Meutim, uobiajno je da se izvjee potpisuje u ime revizorskog drutva jer
se podrazumijeva da za obavljenu reviziju odgovornost snosi revizorsko
drutvo.
Modificiranim izvjetajem smatraju se oni izvjetaji koji se znaajno razlikuju
od tipinog pozitivnog miljenja. Izvjetaj e biti modificiran kada u njemu
treba istaknuti pitanja koja ne utjeu na miljenje, kao npr. naglaavanje
neizvjesnosti zbog sudskog spora.
Izvjetaj e takoe biti modificiran kada u njemu treba istaknuti pitanja koja
utjeu na miljenje revizora, kao to je to ogranienje u djelokrugu rada
revizora i neslaganje revizora s menadmentom. Te u sluajevima kada je
izvjetaj modificiran zbog naglaavanja pitanja koja utjeu na miljenje
revizora, to miljenje moe biti:
Miljenje s rezervom,
Suzdranost od miljenja,
Negativno miljenje.
Miljenje s rezervom izraava se u svim sluajevima kada se ne moe izraziti
pozitivno miljenje, ali kada neslaganje s menadmentom ili ogranienje
obima ispitivanja nije toliko znaajno da bi se zbog toga moralo izraziti
negativno miljenje ili suzdranost od izraavanja miljenja.
Suzdranost od miljenja izraava se onda kada su ogranienja obima
ispitivanja toliko znaajna da revizor ne moe izraziti pozitivno miljenje,
miljenje s rezervom ili negativno miljenje.
Negativno miljenje izraava se kada u fin izvjetajima postoje znaajne
pogreke ili kada su fin izvjetaji nekompletni.
2 Razmatranje vremenske
neogranienosti poslovanja od strane
revizora