MEUNARODNI RAUNOVODSTVENI STANDARD 17

Najmovi
(Nar. nov., br. 2/00)

Kazalo

Cilj

Djelokrug Toke 1 - 2

Definicije 3 - 4

Klasifikacija najmova 5 - 11

NAJMOVI U FINANCIJSKIM IZVJETAJIMA

NAJMOPRIMACA 12 - 27

Financijski najmovi 12 - 24

Poslovni najmovi 25 - 27

NAJMOVI U FINANCIJSKIM IZVJETAJIMA 28 - 48

Financijski najmovi 28 - 40

Poslovni najmovi 41 - 48

TRANSAKCIJE PRODAJE I POVRATNOG

NAJMA 49 - 57

PRIJELAZNE ODREDBE 58

DATUM STUPANJA NA SNAGU 59 - 60

DODATAK

Standarde, koji su tiskani masnim kurzivom, treba itati kao osnovno gradivo povezano
uputama za primjenu u ovom Standardu te u kontekstu Predgovora Meunarodnim
raunovodstvenim standardima. Meunarodni raunovodstveni standardi ne primjenjuju
se na beznaajne stavke (vidjeti toku 12. Predgovora).
 Cilj

Cilj je ovog Standarda propisati odgovarajue raunovodstvene politike i potrebna

objavljivanja kod najmodavaca i najmoprimaca u svezi s financijskim poslovnim
najmovima.

Djelokrug

1. Ovaj se Standard treba primijeniti u raunovodstvu najmova osim:

a) sporazuma o najmu za istraivanje ili koritenje prirodnih bogatstava, kao to su

nafta, plin, ume, metali, i druga mineralna prava i

b) sporazuma o licencijama za takve predmete kao to su filmovi, video zapisi, igrokazi,

rukopisi, patenti i autorska prava.

2. Ovaj se MRS primjenjuje na sporazume prema kojima se prenosi pravo za koritenje

imovine, ak iako veim dijelom najmodavac moe opozvati u svezi s poslovanjem i
odravanjem te imovine. S druge strane, ovaj se MRS ne primjenjuje na sporazume koji
su ugovori za usluge kojim se ne prenosi pravo koritenje imovine od jedne ka drugoj
ugovornoj strani.

Definicije

3. U ovom se Standardu koriste sljedei izrazi s odreenim znaenjima:

Najam je sporazum na temelju kojeg najmodavac prenosi na najmoprimca, kao

zamjenu za najamninu, pravo na koritenje nekog sredstva za dogovoreno razdoblje.

Financijski najam je najam kojim se veim dijelom prenose svi rizici i nagrade
povezani s vlasnitvom nad sredstvom. Vlasnitvo se moe, ali ne mora prenijeti.

Poslovni najam je najam osim financijskog najma.

Neopozivi najam je najam koji se moe opozvati samo:

a) u sluaju nekog nepredvienog dogaaja,

b) uz doputenje najmodavca,

c) ako najmoprimac zakljui novi najam istog ili jednako vrijednog sredstva s istim
najmodavcem ili

d) nakon to je najmoprimac platio dodatni iznos, tako da je od poetka prilino

izvjesno da e se najam nastaviti.
Poetak najma je raniji od datuma potpisivanja sporazuma o najmu ili od datuma
obveze stranaka da e se pridravati glavnih odredbi najma.

Trajanje najma je neopozivo razdoblje za koje je najmoprimac ugovorio da e unajmiti

sredstvo zajedno s daljnjim rokom za koje najmoprimac ima mogunost izbora
nastaviti najam sredstva s ili bez dodatnog plaanja, s time da je na poetku najma
prilino sigurno da e najmoprimac tu opciju iskoristiti.

Minimalna plaanja najma jesu plaanja tijekom najma koja se od najmoprimca trae
ili se mogu traiti (iskljuujui trokove za usluge i poreze koje treba platiti
najmodavac, a koje mu se moraju nadoknaditi) zajedno s:

(a) u sluaju najmoprimca, bilo koji iznosi za koje jami on ili stranka povezana s
njim; ili

(b) u sluaju najmodavca, bilo koji ostatak vrijednosti kojeg mu jami najmoprimac ili
stranka povezana s njim ili trea neovisna stranka financijski sposobna udovoljiti tom
jamstvu.

Meutim, ako najmoprimac ima opciju kupiti sredstvo po cijeni za koju se oekuje da
e biti dosta manja od fer vrijednosti na datum kad se opcija kupnje moe ostvariti i
kada je na poetku najma izvjesno da e se ostvariti, minimalna plaanja najma sadre
minimalne najamnine koje se plaaju tijekom roka najma i plaanja potrebna za
realizaciju ove opcije kupnje.

Fer vrijednost je iznos za koji se neko sredstvo moe razmijeniti ili obveza podmiriti
izmeu poznatih i spremnih stranaka u transakciji pred pogodbom.

Ekonomski vijek

a) razdoblje kroz koje se oekuje da e poduzee koristiti sredstvo koje se amortizira ili

b) broj proizvoda ili slinih jedinica koje poduzee oekuje dobiti od sredstva.

Vijek upotrebe je procijenjeno preostalo razdoblje, od poetka trajanja najma, bez

ogranienja trajanja najma, tijekom kojeg poduzee oekuje potroiti ekonomske
koristi sadrane u sredstvu.

Zajameni ostatak vrijednost:

a) kod najmoprimca to je dio ostatka vrijednosti koju je zajamio najmoprimac ili

dijelom koji se odnosi na najmoprimca (iznos jamstva koji mi bio maksimalan iznos da
bi se mogao otplatiti) i
b) kod najmodavca to je dio ostatka vrijednosti koju je zajamio najmoprimac ili trea
strana koja nije vezana na zajmodavca i koji je financijski sposoban podmiriti obvezu
prema primatelju jamstva

Nezajameni ostatak vrijednosti je onaj dio ostatka vrijednosti najmljenog sredstva iju
realizaciju najmodavac ne osigurava ili iju realizaciju jami samo stranka povezana s
najmodavcem.

Bruto ulaganje u najam je ukupni iznos minimalnih plaanja najma kod financijskog
najma s gledita najmodavca i bilo koji nezajameni ostatak vrijednosti koji se
pripisuje najmodavcu.

Nezaraeni financijski prihod je razlika izmeu:

a) ukupnog iznosa minimalnih plaanja najma kod financijskog najma s gledita

najmodavca i nezajamenog ostatka vrijednosti koji se pripisuje najmodavcu i

b) sadanje vrijednosti navedene pod a) i kamatne stope sadrane u najmu.

Neto ulaganja u najam je bruto ulaganje u najam umanjeno za nezaraeni financijski

prihod.

Kamatna stopa sadrana u najmu je diskontna stopa koja na poetku najma uvjetuje
ukupnu sadanju vrijednost:

a) minimalnih plaanja najma i

b) nezajamenog ostatka vrijednosti.

koja treba biti jednaka fer vrijednosti najmljenog.

Inkrementalna kamatna stopa na zaduivanje najmoprimca je kamatna stopa koju bi

najmoprimac morao platiti za slini najam ili ako se to ne moe odrediti, kamatna
stopa koja bi ga na poetku najma u slinom roku i sa slinom sigurnou teretila za
zaduivanje novcem potrebnom za kupnju sredstava.

Nepredviena najamnina je onaj dio plaanja najma koji nije odreen u fiksnom
iznosu, ve se temelji na imbeniku koji se ne odnosi samo na protek vremena (tj.
postotak od prodaje, iznos upotrebe, indeks cijena, trine kamatne stope).

4. Definicija najma obuhvaa i ugovore o kupnju imovine na otplatu koji sadre odredbu
kojim se onome koji daje imovinu na otplatu daje mogunost da stjee vlasnitvo nad
sredstvom sve do ispunjenja dogovorenih uvjeta. Ovi su uvjeti ponekad znani kao
ugovori o kupnji na otplatu.

Klasifikacija najmova
5. Klasifikacija najmova usvojena u ovom MRS-u temelji se na tome u kojoj mjeri rizici i
koristi vezani s vlasnitvom najmljenog sredstva pripadaju najmodavcu ili najmoprimcu.
Rizici ukljuuju mogunost gubitaka od neiskoritenosti kapaciteta ili tehnoloke
zastarjelosti kao i od variranja prihoda zbog promjene ekonomskih uvjeta. Koristi mogu
predstavljati oekivanja profitabilnih poslova tijekom ekonomskog vijeka trajanja
sredstava i dobitke od poveanja vrijednosti ili realizacije ostatka vrijednosti.

6. Najam se klasificira kao financijski najam ako se prenose gotovo svi rizici i koristi
povezani s vlasnitvom. Najam se klasificira kao poslovni najam ako se ne prenose
gotovo svi rizici i koristi povezani s vlasnitvom.

7. Budui da se transakcija izmeu najmodavca i najmoprimca temelji na obinom

sporazumu o najmu za obje strane, primjereno je dosljedno koristiti definicije. Primjena
ovih definicija u razliitim okolnostima dviju strana moe ponekad dovesti do toga da isti
najam najmodavac i najmoprimac razliito klasificiraju.

8. Je li neki najam financijski najam ili poslovni najam ovisi vie o biti transakcije nego o
obliku sporazuma. Najam moe klasificirati kao financijski najam kad su ispunjeni
sljedei uvjeti:

a) najmom se prenosi vlasnitvo nad sredstvom najmoprimcu po zavretku trajanja

najma,

b) najmoprimac ima opciju kupiti sredstvo po cijeni koja se oekuje da e biti dosta nia
od fer vrijednosti na datum kada se opcija moe izvriti tako da je poetku najma dosta
izvjesno da e se opcija izvriti,

c) trajanje najma odnosi se na vei dio korisnog vijeka trajanja sredstava, ak iako
vlasnitvo nije preneseno,

d) na poetku najma sadanja vrijednost minimalnih plaanja najma vea je ili jednaka
cjelokupnoj fer vrijednosti najmljenog sredstva i

e) najmljena imovina je posebne vrste tako da samo najmoprimac moe koristiti tu

imovinu bez veih modifikacija.

9. Pokazatelji stanja koji pojedinano ili skupno mogu takoer dovesti da se najam
klasificira kao financijski najam jesu sljedei:

a) ako najmoprimac moe ponititi najam, gubitke najmodavca snosi najmoprimac,

b) dobici i gubici iz fluktuacija fer vrijednosti ostatka vrijednosti padaju na teret

najmoprimca (primjerice, u obliku ugovorene najamnine koja je jednaka veini prihoda
od prodaje na kraju trajanja najma) i
c) najmoprimac ima mogunost nastaviti najam u drugom razdoblju uz najamninu koja je
uglavnom nia od trine najamnine.

10. Klasifikacija najma obavlja se na poetku najma. Ako u bilo koje vrijeme
najmoprimac i najmodavac dogovore promijeniti odredbe o najmu, osim obnavljanja
najma, na nain koji bi mogao dovesti do razliite klasifikacije najma prema kriteriju iz
toki 5. do 9. a te promjene bi imale uinak od poetka najma, promijenjeni sporazum o
najmu se smatra kao novi za predvieno vrijeme trajanja. Promjene procjena (primjerice,
promjene procjena ekonomskog vijeka ili ostatka vrijednosti najmljene nekretnine) ili
promjena okolnosti (primjerice, koje uzrokuje najmoprimac), meutim, ne dovodi do
nove klasifikacije najma za raunovodstvene svrhe.

11. Najmovi zemljita i zgrada svrstavaju se kao poslovni ili financijski najmovi na isti
nain kao najmovi druge imovine. Meutim, za zemljite je karakteristino da obino ima
neogranieni ekonomski vijek trajanja i ako se ne oekuje da e na zavretku trajanja
najma, vlasnitvo prijei na najmoprimca, najmoprimac ne prihvaa gotovo sve rizike i
koristi koji su svojstveni vlasnitvu. Zbog toga se takav najam ispravno svrstava kao
poslovni najam. Premija plaena za unajmljeno zemljite predstavlja unaprijed plaanja
za najamninu koji se amortiziraju tokom trajanja najma.

NAJMOVI U FINANCIJSKIM IZVJETAJIMA NAJMOPRIMACA

Financijski najmovi

12. Financijski najam treba se priznati u bilanci najmoprimca kao imovina i obveze po
iznosima jednakim, na poetku najma, fer vrijednosti iznajmljene nekretnine ili ako je
nie po sadanjoj vrijednosti minimalnih plaanja najma. Kod izraunavanja sadanje
vrijednosti minimalnih plaanja najma diskontna stopa je kamatna stopa sadrana u
najmu ako se to moe utvrditi, a ako se ne moe utvrditi koristi se poveana
(inkrementalna) kamatna stopa kod zaduenja najmoprimca.

13. Transakcije i drugi poslovni dogaaji trebaju se obraunati i prezentirati u skladu s

njihovom sutinom i financijskom stvarnou, a ne samo prema pravnom obliku. Dok
pravni oblik sporazuma o najmu govori da najmoprimac ne moe stei pravo vlasnitva
nad iznajmljenom sredstvu, u sluaju financijskog najma, sutina i financijska stvarnost
su da najmoprimac stjee ekonomske koristi od koritenja unajmljenog sredstva tokom
veeg dijela njegovog trajanja kao naknadu za prihvaanje obveze da za to pravo plati
iznos koji je priblino jednak fer vrijednosti sredstva i odnosni financijski troak.

14. Ako se takve transakcije najma ne odraavaju u bilanci najmoprimca ekonomski

resursi i razina obveza poduzea su podcijenjeni ime se iskrivljuju financijski
pokazatelji. Zbog toga je prikladno da se financijski najam prizna u bilanci najmoprimca
kao sredstvo i kao obveza za plaanje buduih plaanja najma. Na poetku najma
sredstvo i obveza za budua plaanja najma priznaju se u bilanci u istim iznosima.

15. Nije prikladno da se obveze za unajmljenu imovinu prezentiraju u financijskim

izvjetajima kao smanjenje od unajmljene imovine. Ako su u samoj bilanci radi
prezentiranja obveza prezentiraju tekue u dugorone obveze, na isti se nain prezentiraju
obveze s osnova najma.

16. Poetni izravni trokovi esto nastaju u svezi s posebnim aktivnostima najma, kao to
je pregovaranje i osiguranje sporazuma o najmu. Navedeni se trokovi identificiraju kao
direktni i mogu se izravno pripisati aktivnostima koje obavlja najmoprimac u
financijskom najmu te se ukljuuju kao dio iznosa koji je priznat kao sredstvo pod
najmom.

17. Plaanje najamnine trebaju se podjednako razdijeliti izmeu financijskog troka i

smanjenja nepodmirene obveze. Financijski se troak treba rasporediti na razdoblja
tijekom trajanja najma tako da dade istu periodinu kamatnu stopu na preostali saldo
obveze za svako razdoblje.

18. Rasporeivanje financijskog troka, u praksi, na razdoblja tijekom trajanja najma,

moe poprimiti neki oblik aproksimacije radi lakeg izraunavanja.

19. Financijski najam dovodi do amortizacije za sredstvo kao i za financijski rashod

svako obraunsko razdoblje. Politika amortizacije za iznajmljena sredstva treba biti
dosljedna s amortizacijom imovine koja su u vlasnitvu, a priznavanje amortizacija se
treba izraunati na osnovama postavljenim u Meunarodnom raunovodstvenom
standardu 4, Raunovodstvo amortizacije i MRS-u 16, Nekretnine, postrojenja i
oprema. Ako ne postoji neka razumna izvjesnost da e najmoprimac stei vlasnitvo na
zavretku trajanja najma, sredstvo treba biti u cijelosti amortizirano u razdoblju
kraem od trajanja najma ili njegovog korisnog vijeka trajanja.

20. Amortizacijski iznos iznajmljenog sredstva rasporeuje se sustavno na svako

obraunsko razdoblje za oekivano vrijeme njegovog koritenja u skladu s politikom
amortizacije koju najmoprimac usvaja za sredstva koja posjeduje a koja podlijeu
amortizaciji. Ako postoji razumna sigurnost da e najmoprimac stei vlasnitvo do kraja
trajanja najma, oekivano razdoblje koritenja je koristan vijek trajanja sredstva, a u
protivnom sredstvo se amortizira kroz krae od razdoblja trajanja najma ili njegovog
korisnog trajanja.

21. Zbroj rashoda za amortizaciju nekog sredstva i financijski rashod razdoblja rijetko je
isti kao obveze za plaanje najma i zbog toga nije primjereno za obveze plaanja najma
jednostavno priznati rashod u raunu dobiti i gubitka. Prema tome, sredstvo i obveze s
tim u svezi vjerojatno nee biti jednakog iznosa poslije poetka najma.

22. Da bi se odredilo je li vrijednost unajmljenog sredstva umanjena, to jest kada su

oekivane budue ekonomske koristi od toga sredstva manje od knjigovodstvenog iznosa,
poduzee primjenjuje Meunarodni raunovodstveni standard koji se bavi s umanjenjem
vrijednosti i koji postavlja zahtjeve kako treba obaviti provjeru knjigovodstvenog iznosa
svoje imovine, zatim kako treba odrediti nadoknadivi iznos sredstva i kada treba priznati
ili ponititi gubitak od umanjena.
23. Osim zahtjeva iz MRS-a 32, Financijski instrumenti: Objavljivanje i prezentiranje,
kod financijskog najma najmoprimac treba objaviti sljedee:

a) za svaku skupinu sredstva, neto knjigovodstveni iznos na datum bilance,

b) povezivanje izmeu ukupnog minimalnog plaanja najma na datum bilance i

njihove sadanje vrijednosti. Osim toga, treba se objaviti ukupan iznos minimalnih
plaanja najma na datum bilance i njihove sadanje vrijednosti za svako sljedee
razdoblje:

1) krae od jedne godine,

2) dulje od jedne godine, ali ne dulje od pet godina,

3) dulje od pet godina,

c) nepredviene najamnine koje su priznate kao prihod u razdoblju,

d) ukupna budua minimalna plaanja podnajma koja se oekuju primiti prema

neopozivom podnajmu na datum bilance i

e) opi opis znaajnih ugovora o najmu najmoprimaca ukljuujui sljedee (ali nije
samo na to ogranieno):

1) osnova prema kojoj se nepredviena najamnina odreuje,

2) postojanje i uvjeti obnavljanja ili opcija kupnje i klauzula kojom je predvieno

poveanje cijene i

3) ogranienje nametnuto sporazumom o najmu, kao to su dividende, dodatni dug i

daljnji najam.

24. Pored navedenoga, zahtjevi u svezi objavljivanja iz MRS-a 16, Nekretnina,

postrojenja i oprema primjenjuju se na iznose najmljene imovine prema financijskom
najmu, kojega obraunava najmoprimac kao stjecanje imovine.

Poslovni najmovi

25. Plaanje najma prema poslovnom najmu treba priznati kao rashod u raunu dobiti
i gubitka na ravnomjernoj osnovi tijekom trajanja najma osim ako nema druge
sustavne osnove koja predstavlja vremenski okvir korisnikove koristi.1

26. Za poslovne najmove plaanje najamnine (osim trokova za usluge kao to su

osiguranje i odravanje) priznaje se sustavno kao rashod u raunu dobiti i gubitka osim
ako nema druge sustavne osnove koja predstavlja vremenski obrazac korisnikove koristi,
ak ako plaanja nisu na toj osnovi.
27. Pored zahtijeva navedenih u MRS-u 32, Financijski instrumenti: Objavljivanje i
prezentiranje, kod poslovnih najmova najmoprimac treba objaviti sljedee:

a) ukupna budua minimalna plaanja najma prema neopozivim poslovnim

najmovima za svako sljedee razdoblje:

1) krae od jedne godine,

2) dulje od jedne godine, ali ne dulje od pet godina,

3) dulje od pet godina,

b) ukupna budua minimalna plaanja podnajma koja se oekuju primiti prema

neopozivim podnajmovima na datum bilance,

c) plaeni najam i podnajam koji su priznati u raunu dobiti i gubitka razdoblja, uz

zasebne iznose minimalnih plaanja najma, nepredvienih najamnina i isplata
podnajma,

d) opi opis najmoprimevog znaajnog sporazuma o najmu ukljuujui sljedee (ali

nije na to ogranieno):

1) osnova prema kojoj se nepredviena najamnina odreuje,

2) postojanje i uvjeti obnavljanja ili opcija kupnje i klauzula kojom je predvieno

poveanje cijene i

3) ogranienje nametnuto sporazumom o najmu, kao to su dividende, dodatni dug i

daljnji najam.

NAJMOVI U FINANCIJSKIM IZVJETAJIMA NAJMODAVACA

Financijski najmovi

28. Najmodavci trebaju priznati imovinu koja se posjeduje pod financijskim najmom u
svojoj bilanci i prezentirati kao potraivanje u iznosu koji je jednak neto ulaganju u
najam.

29. Prema financijskom najmu skoro sve rizike i koristi koje pripadaju vlasnitvu
najmodavac prenosi te s potraivanjima za najamninu najmodavac postupa kao otplatom
glavnice i financijskim prihodom da se naknadi i nagradi najmodavac za svoja ulaganja i
usluge.

30. Priznavanje financijskog prihoda treba se temeljiti na osnovici koja odraava

konstantnu periodinu stopu povrata na neto ulaganje najmodavca koje je neisplaeno
kod financijskog najma.
31. Najmodavac nastoji rasporediti financijski prihod tijekom trajanja najma na sustavnoj
i racionalnoj osnovi. Ovaj raspored prihoda se temelji na modelu koji odraava
konstantnu periodinu stopu povrata na neto ulaganje najmodavca koje je neisplaeno
kod financijskog najma. Najamnine koje se odnose na obraunsko razdoblje, bez
trokova za usluge, povezuju se s bruto ulaganjem u najam da se smanji glavnica i
nezaraeni financijski prihod.

32. Procijenjeni nezajameni ostaci vrijednosti koriteni kod izraunavanja bruto ulaganja
najmodavca u najam redovno se preispituju. Ako je bilo smanjenja procijenjenog
nezajamenog ostatka vrijednosti, raspored prihoda tokom trajanja najma se mijenja, a
svako smanjenje ve obraunanih i iskazanih iznosa odmah se priznaje.

33. Poetni izravni trokovi kao to su provizije i naknade za pravne usluge esto nastaju
kod najmodavca za vrijeme pregovaranja i pripremanja najma. Za financijske najmove
ovi poetni izravni trokovi nastaju da bi se ostvario financijski prihod i odmah se
priznaju kao prihod ili se rasporeuju na teret ovog prihoda tijekom trajanja najma. Ovo
drugo navedeno moe se postii tako da nastali troak tereti prihod i priznaje se kao
prihod u istom razdoblju na ime nezaraenog financijskog prihoda u visini poetnih
izravnih trokova.

34. Proizvoa ili posrednik u ulozi najmodavca treba priznati profit ili gubitak od
prodaje u prihod razdoblja u skladu s politikom koju poduzee primjenjuje kod izravne
prodaje. Ako su primijenjene umjetno niske kamatne stope, profit od prodaje treba
ograniiti na iznos koji bi postojao da se zaraunava komercijalna kamatna stopa.
Poetni izravni trokovi trebaju se priznati kao rashod u raunu dobiti i gubitka na
poetku najma.

35. Proizvoai ili posrednici nude kupcima izbor da kupe ili da unajme sredstvo.
Financijski najam sredstva od strane proizvoaa ili posrednika u ulozi najmodavca
dovodi do dvije vrste prihoda:

a) dobit ili gubitak koji je jednak dobiti ili gubitku koji proizlazi iz izravne prodaje
sredstva pod najmom po normalnim prodajnim cijenama, koje odraava primjerene
popuste na koliinu ili promet i

b) financijski prihod tijekom trajanja najma.

36. Prihod od prodaje evidentiran na poetku financijskog najma od strane proizvoaa

ili posrednika u ulozi najmodavca je fer vrijednost sredstva, ili ako je manja, sadanja
vrijednost minimalnih plaanja najma koje obrauna najmodavac te izraunato uz
komercijalnu kamatnu stopu. Troak prodaje priznat na poetku trajanja najma je troak
(nabave) ili knjigovodstveni iznos (ako se razlikuje) od iznajmljene nekretnine, umanjeno
za sadanju vrijednost nezajamenog ostatka vrijednosti. Razlika izmeu prihoda od
prodaje i troka prodaje je dobit od prodaje koji se priznaje u skladu s politikom koju
poduzee primjenjuje kod prodaje.
37. Proizvoa ili posrednik u ulozi najmodavca ponekad nude umjetno niske kamatne
stope da bi privukli kupce. Koritenje takve kamate imat e za posljedicu da e preveliki
dio ukupnog prihoda od transakcije biti priznat u vrijeme prodaje. Ako se nude umjetno
niske kamatne stope, prihod od prodaje mogao bi se ograniiti na iznos koji bi bio da se
tereti primijenjena komercijalna kamatna stopa.

38. Poetni izravni trokovi priznaju se kao rashod na poetku trajanja najma budui da
se uglavnom odnose na zaradu dobiti od prodaje proizvoaa ili posrednika.

39. Pored zahtjeva navedenih u MRS-u 32, Financijski instrumenti: Objavljivanje i

prezentiranje, kod poslovnih najmova najmodavac treba objaviti sljedee:

a) povezivanje ukupnih bruto ulaganja u najam na datum bilance i sadanje

vrijednosti potraivanja za minimalnu najamninu na datum bilance. Pored toga treba
se objaviti ukupna bruto ulaganja u najam i sadanju vrijednost potraivanja za
minimalnu najamninu na datum bilance za svako sljedee razdoblje:

1) krae od jedne godine,

2) dulje od jedne godine, ali ne dulje od pet godina,

3) dulje od pet godina,

b) nezaraeni financijski prihod,

c) nezajameni ostatak vrijednosti koji su obraunani i iskazani kao korist

najmodavca,

d) akumulirana naknada za nenaplaena potraivanja minimalnih najamnina,

e) nepredviene najamnine koje su priznate na teret prihoda i

f) opi opis najmodavevog znaajnog sporazuma o najmu.

40. Kao pokazatelj rasta esto je korisno objaviti bruto ulaganje umanjeno za nezaraeni
prihod iz novih poslova koji je dodan tijekom obraunskog razdoblja, a poslije smanjenja
relevantnih iznosa za opozive najmove.

Poslovni najmovi

41. Najmodavac treba prezentirati imovinu koja je pod poslovnim najmom u bilanci u
skladu s prihodom sredstva.

42. Prihod od najma iz poslovnih najmova treba se priznati ravnomjerno u prihod

tijekom trajanja najma, osim ako ne postoji druga sustavna osnova koja bolje
predstavlja vremenski okvir koji koristi korist koja proizlazi iz umanjenja najmljenog
sredstva.2

43. Trokovi, kao i trokovi amortizacije, koji su nastali zaraivanjem prihoda od najma
priznaju se kao rashod. Prihod od najma (bez primitaka usluga kao to su osiguranje i
odravanje) priznaje se ravnomjerno u prihod tijekom trajanja najma, ak ako primici
nisu ravnomjerni osim ako ne postoji druga sustavna osnova koja bolje predstavlja
vremenski okvir koji koristi korist koja proizlazi iz umanjenja najmljenog sredstva.

44. Poetni direktni trokovi koji su posebno nastali da se zarade prihodi iz poslovnog
najma se vremenski razgraniuju ili rasporeuju na teret prihoda tijekom trajanja najma u
razmjeri priznavanja najamnine ili se priznaju kao rashod u raunu dobiti i gubitka u
razdoblju u kojem nastaju.

45. Amortizacija unajmljenog sredstva treba biti u skladu s uobiajenom politikom

amortizacije najmodavca za slina sredstva, a troak amortizacije treba se izraunati na
osnovi postavljenoj u MRS-u 4, Raunovodstvo amortizacije i MRS-u 16, Nekretnine,
postrojenja i oprema.

46. Da se odredi je li najmljeno sredstvo umanjeno, to jest kada se oekuju da su budue

ekonomski koristi od sredstva nie od knjigovodstvenog iznosa, poduzee primjenjuje
odredbe MRS-a 36, Umanjenje imovine, koji se bavi s umanjenjem imovine koji
postavlja zahtjeve kako se treba obaviti provjera knjigovodstvenog iznosa imovine, kako
se treba odrediti nadoknadivi iznos sredstva i kada treba priznati ili stornirati gubitak od
umanjenja vrijednosti imovine.

47. Proizvoa ili posrednik u ulozi najmodavca ne priznaje profit od prodaje kad se ulazi
u poslovni najam budui da on nije ekvivalent prodaji.

48. Pored zahtjeva navedenih u MRS-u 32, Financijski instrumenti: Objavljivanje i

prezentiranje, kod poslovnih najmova najmodavac treba objaviti sljedee:

a) za svaku skupinu sredstava, bruto knjigovodstveni iznos, ispravak vrijednosti i

akumulirane gubitak od umanjenja na svaki datum bilance:

1) amortizacija koja je priznata na teret prihoda za razdoblje,

2) gubici od umanjenja koji su priznati na teret prihoda za razdoblje,

3) poniteni gubici od umanjenja koji su priznati na teret prihoda za razdoblje,

b) budua minimalna plaanja najma prema neopozivim poslovnim najmovima u

ukupnom iznosu za svako sljedee razdoblje:

1) krae od jedne godine,

2) dulje od jedne godine, ali ne dulje od pet godina,

3) dulje od pet godina,

c) ukupne nepredviene najamnine koje su priznate na teret prihoda i

d) opi opis najmodavevog znaajnog sporazuma o najmu.

TRANSAKCIJE PRODAJE I POVRATNOG NAJMA

49. Transakcija prodaje i povratnog najma obuhvaa prihod od prodaje sredstva

prodavatelja i najam istog sredstva prodavatelju. Najamnina i prodajna cijena obino su
povezane te se pregovaraju o njima u istome paketu. Raunovodstveni postupak s
transakcijom prihoda i povratnog najma ovisi o vrsti koritenog najma.

50. Ako je transakcija prodaje i povratnog najma u okviru financijskog najma, viak
prihoda od prodaje iznad knjigovodstvenog iznosa ne treba se odmah priznati kao
prihod u financijskim izvjetajima prodavatelja-najmoprimca. Umjesto toga treba se
navedeni iznos razgraniiti i amortizirati tijekom trajanja najma.

51. Ako je povratni najam financijski najam, ta transakcija je nain ime najmodavac
osigurava financijska sredstva najmoprimcu, sa sredstvom kao osiguranjem. Iz tih razloga
nije primjereno razmatrati viak od prodaje iznad knjigovodstvenog iznosa kao prihod.
Stoga se takav viak razgraniava i amortizira tijekom trajanja najma.

52. Ako je transakcija prodaje i povratnog najma u okviru poslovnog najma te da je

jasno da je ta transakcija utemeljena po fer vrijednosti, dobit ili gubitak treba se
odmah priznati. Ako je prodajna cijena ispod fer vrijednosti, dobit ili gubitak treba se
odmah priznati osim ako se gubitak kompenzira buduim najamninama ispod trine
cijene, te se u tom sluaju treba vremenski razgraniiti i amortizirati u razmjeri s
najamninama tijekom razdoblja u kojem se sredstvo oekuje koristiti. ako je prodajna
cijena iznad fer vrijednosti, iznos koji premauje fer vrijednost treba vremenski
razgraniiti i amortizirati tijekom razdoblja u kojem se sredstvo oekuje koristiti.

53. Ako je povratni najam poslovni najam, a najamnina i prodajna cijena su utvreni u fer
vrijednosti, nema uinka transakcije normalne cijene te se dobiti ili gubitak odmah
priznaje.

54. Ako je kod poslovnih najmova fer vrijednost u vrijeme transakcije prodaje i
povratnog najma nia od knjigovodstvenog iznosa sredstva, gubitak koji je jednak
iznosu razlike izmeu knjigovodstvenog iznosa i fer vrijednosti treba se odmah priznati.

55. Kod financijskih najmova takva usklaivanja nisu potrebna, osim ako nije bilo
umanjenje vrijednosti, u kojem sluaju se knjigovodstveni iznos smanjuje do
nadoknadivog iznosa u skladu s Meunarodnim raunovodstvenim standardom MRS -
36, Umanjenje vrijednosti imovine koji obrauje to podruje.
56. Kod transakcija prodaje i povratnog najma zahtjevi za objavljivanjem jednako se
primjenjuju kod najmoprimaca i najmodavaca. Zahtijevani opis znaajnih sporazuma o
najmu vode do objavljivanja neobinih ili uobiajenih odredbi sporazuma ili uvjeta
transakcije prodaje i povratnog najma.

57. Transakcije prodaje i povratnog najma mogu ispuniti kriterij za zasebno objavljivanje
toke 16. MRS-a 8, Neto dobit ili gubitak razdoblja, temeljne pogreke i promjene
raunovodstvenih politika.

PRIJELAZNE ODREDBE

58. Retroaktivna primjena ovoga MRS-a se potie ali se ne zahtijeva. Ako se ovaj MRS
ne primjenjuje retroaktivno, saldo prije postojanja financijskog najma smatra se da je
ispravno utvrdio najmodavac, a poslije se treba odrediti u skladu s odredbama ovoga
MRS-a.

DATUM STUPANJA NA SNAGU

59. Ovaj Meunarodni raunovodstveni Standard stupa na snagu za godinje

financijske izvjetaje koji obuhvaaju razdoblja koja poinju 1. sijenja 1999. ili poslije
toga. Takoer se potie ranija primjena. Ako poduzee primjenjuje ovaj MRS za
godinje financijske izvjetaje koji obuhvaaju razdoblja koja poinju prije 1. sijenja
1999. poduzee treba objaviti injenicu da se ovaj MRS primjenjuje umjesto MRS-a 17,
Raunovodstvo najmova, koji je donesen 1982.

60. Ovaj MRS zamjenjuje MRS 17, Raunovodstvo najmova, koji je donesen 1982.

DODATAK

Transakcije prodaje i povratnog najma koje proizlaze poslovnim najmovima

Ovaj je dodatak samo objanjavajui i ne predstavlja dio MRS-a. Svrha je dodatka

objasniti primjenu MRS-a da se pomogne u razjanjenju njegova znaenja.

Transakcije prodaje i povratnog najma koje proizlaze poslovnim najmovima mogu

dovesti do dobiti ili gubitka, a njihovo odreivanje i postupak s njima ovisi o
knjigovodstvenom iznosu unajmljenog sredstva, fer vrijednosti i prodajnoj cijeni. U
narednoj tablici se nalaze zahtjevi ovoga MRS-a u razliitim okolnostima. Prodajna
cijena utvrena po Knjigovodstveni iznos je Knjigovodstveni iznos je manji
Knjigovodstveni iznos je fer vrijednosti jednak fer vrijednosti od fer vrijednosti iznad fer
vrijednosti (toka 53.) Dobit nema dobiti odmah priznati dobit nije primjenjivo Gubitak
nema gubitka nije primjenjivo odmah priznati gubitak Prodajna cijena je ispod fer
vrijednosti (toka 52.) Dobit nema dobiti odmah priznati dobit nema dobiti (biljeka 1.)
Gubitak se ne kompenzira buduim najamninama ispod trine cijene odmah priznati
gubitak odmah priznati gubitak (biljeka 1.) Gubitak se kompenzira buduim
najamninama ispod razgraniiti i razgraniiti i trine cijene amortizirati gubitak
amortizirati gubitak (biljeka 1.) Prodajna cijena je ispod fer vrijednosti (toka 52.) Dobit
razgraniiti i razgraniiti i razgraniiti i amortizirati dobit amortizirati dobit amortizirati
dobit (biljeka 2.) Gubitak nema gubitka nema gubitka (biljeka 1.)

Biljeka 1. - Ovi dijelovi tablice predstavljaju okolnosti koji bi mogli primjenjivati se

prema toki 54. ovoga MRS-a. Prema toki 54. zahtijeva se da knjigovodstveni iznos
sredstva treba otpisati do fer vrijednosti, ako se radi o prodaji i povratnom najmu.

Biljeka 2. - Dobit bi mogao biti razlika izmeu fer vrijednosti i prodajne cijene tako to
bi se knjigovodstveni iznos otpisao do fer vrijednosti u skladu s tokom 54.