‫المراجعة الداخلية‬

‫أدى التطور العلمى والنمو المتزايد فى مجالتا النشاط الاقتصادى إلى كبر حجم المشروعاتا‬
‫وتشعب أعمالها ووظائفها وصعوبة إداراتها وتعدد مشاكلها ‪،‬وقد ساير ذلك تطور فى مفهوم‬
‫وأهداف وأساليب المراجعة الداخلية للتأكد من فاعلية الرقابة الداخلية وكلما كبر حجم المشروع‬
‫ازدادتا الحاجة إلى توافر نظام مراجعة داخلية فعال والتى يجب أن تمارس على كل أوجه‬
‫نشاطاتا المشروع إذ أن وجودها أصبح أمراا ضروريا ا وحتميا ا لكل عملية من عملياتا المشروع‬
‫كالعملياتا النقدية مثلا والتى تحتاج لمراجعة بغرض اكتشاف أية اختلساتا أو تلعب بها ‪..‬‬

‫مفهوم المراجعة الداخلية وتطورها‬

‫أولا ‪ -:‬التطور التاريخى‬
‫ظهرتا المراجعة الداخلية منذ حوالى ثالثاين عاماا ‪ ،‬وبالتالى فهى تعتبر حديثة بالمقارنة‬
‫بالمراجعة الخارجية ‪ ،‬وقد لقت المراجعة الداخلية قبولا كبيراا فى الدول المتقدمة ‪ ،‬واقتصرتا‬
‫المراجعة الداخلية فى بادئ المر على المراجعة المحاسبية للتأكد من صحة تسجيل العملياتا‬
‫المالية واكتشاف الخطاء إن وجدتا‪ ،‬ولكن مع تطور المشروعاتا أصبح من الضرورى تطوير‬
‫المراجعة الداخلية وتوسيع نطاقها بحيث تستخدم كأداة لفحص وتقييم مدى فاعلية الساليب‬
‫الرقابية ومد الدارة العليا بالمعلوماتا‪ ،‬وبهذا تصبح المراجعة الداخلية أداة تبادل معلوماتا‬
‫واتصال بين المستوياتا الدارية المختلفة والدارة العليا ‪ ،‬وانعكس التطور السابق على شكل‬
‫برنامج المراجعة ‪ ،‬فقد كان البرنامج فى السنواتا الولى لظهور المراجعة يرتكز على مراجعة‬
‫العملياتا المحاسبية والمالية ولكن بعد توسيع نطاق المراجعة أصبح برنامج المراجعة يتضمن‬
‫تقييم نواحى النشاط الخرى ‪.‬‬
‫ومن العوامل التى ساعدتا على تطور المراجعة الداخلية ‪-:‬‬
‫‪ 1-‬الحاجة إلى وسائل لكتشاف الخطاء والغش ‪.‬‬
‫‪ 2-‬ظهور المنشآتا ذاتا الفروع المنتشرة جغرافيا ا ‪.‬‬
‫‪ 3-‬الحاجة إلى كشوف دورية دقيقة حسابيا ا وموضوعيا ا ‪.‬‬
‫‪ 4-‬ظهور البنوك وشركاتا التأمين أدى إلى ظهور الحاجة للمرجعة الداخلية لكى تقوم بمراجعة‬
‫العملياتا أول بأول ‪.‬‬
‫ويجب أن يتمتع المراجع الداخلى بالستقلل النسبى فى مباشرة مهامه ‪،‬وأدى العتراف‬
 ‫بالمراجعة الداخلية كمهنة إلى إنشاء معهد المراجعين الداخلين فى الولياتا المتحدة عام‬
‫‪1941‬م ‪ ،‬وقام هذا المعهد بوضع المعايير اللزم اللتزام بها عند ممارسة مهنة المراجعة‪.‬‬

‫ثاانيا ا ‪ -:‬مفهوم المراجعة الداخلية‬

‫تعتبر المراجعة الداخلية من أهم الوسائل والطرق التى تستخدمها الدارة لغرض التحقق من‬
‫فاعلية الرقابة الداخلية‬
‫وتعرف المراجعة الداخلية على أنها " إحدى حلقاتا الرقابة الداخلية تعمل على مد الدارة‬
‫بالمعلوماتا المستمرة "‬
‫ويعرف البعض المراجعة الداخلية " هى التى يقوم بها موظف بالمنشأة بخلف تلك التى يقوم‬
‫بها المراجع الخارجي ‪.‬‬
‫وتعرف أيضاا على أنها "تحقيق العملياتا والقيود بشكل مستمر فى بعض الحيان ويقوم بها‬
‫فئة من الموظفين لحماية الصول وخدمة الدارة العليا ومساعدتها فى التوصل إلى الكفاية‬
‫النتاجية القصوى والعمل على قياس مدى صلحية النظام المحاسبى " ‪.‬‬
‫كما يعرفها البعض بأنها " مجموعة من الجراءاتا التى تنشأ داخل الشركة لغرض التحقق من‬
‫تطبيق السياساتا الدارية والمالية " ‪.‬‬
‫وتعرف أيضا ا بأنها " وظيفة تقييميه مستقلة تنشأ داخل التنظيم المعين بغرض فحص وتقييم‬
‫النشطة التى يقوم بها هذا التنظيم" ‪.‬‬
‫وقد قام البعض بتعريف المراجعة الداخلية على أنها " مجموعة من أوجه النشاط المستقلة‬
‫داخل المشروع تنشئها الدارة للقيام بخدمتها فى تحقيق العملياتا والقيود بشكل مستمر‬
‫لضمان دقة البياناتا المحاسبية والحصائية وفى التأكد من كفاية الحتياط المتخذ‬
‫لحماية أصول وأموال المنشأة وفى التحقق من إتباع موظفى المنشأة للسياساتا‬
‫والخطط والجراءاتا الدارية المرسومة لهم ‪ ،‬وأخيراا فى قياس صلحية تلك‬
‫الخطط والسياساتا وجميع وسائل المراقبة الخرى فى أداء أغراضها واقتراح‬
‫التحسيناتا اللزم إدخالها عليها وذلك حتى يصل المشروع إلى درجة الكفاية‬
‫النتاجية القصوى "‪.‬‬
‫وقد عرف مجمع المحاسبين المريكيين المراجعة فى عام ‪1947‬م على أنها " أداة تعمل عن‬
‫طريق مراجعة العملياتا المحاسبية والمالية والعملياتا التشغيلية الخرى " ‪.‬‬
‫أما فى عام ‪1957‬م قام مجمع المحاسبين بتعريف المراجعة على أنها " أداة للحكم والتقييم‬
 ‫تعمل من داخل المشروع تخدم الدارة فى مجال الرقابة عن طريق فحص واختبار مدى كفاية‬
‫الساليب المحاسبية والمالية والتشغيلية الخرى فى هذا المجال‬
‫ومن أكثر التعاريف المقبولة والمتعارف عليها هو آخر تعريف قدمه مجمع المراجعين‬
‫والمحاسبين الداخليين بالولياتا المتحدة المريكية وهى "نشاط تقييمى مستقل خلل تنظيم‬
‫معين يهدف إلى مراجعة العملياتا المحاسبية والمالية وغيرها وذلك كأساس لخدمة الدارة "‪.‬‬

‫ثاالثاا‪ -:‬أهداف المراجعة الداخلية‬

‫المراجعة تهدف بالدرجة الولى إلى خدمة الدارة فى تحقيق أغراضها ‪ ،‬فعن طريق المراجعة‬
‫الداخلية تتم مراجعة جميع العملياتا المالية فى المشروع وذلك لغرض مساعدة الدارة العليا فى‬
‫التوصل إلى أقصى كفاية إنتاجية ممكنة ولتحقيق ذلك يتم التأكد مما يلى ‪-:‬‬
‫‪1-‬التحقق من تنفيذ الخطط الموضوعة والسياساتا اإدارية من قبل الدارة العليا للمشروع‬
‫وتقييمها وإبداء الرأى حيالها وتحليل النحرافاتا عن هذه الخطط وتقديم القتراحاتا لتجنب‬
‫النحرافاتا مستقبلا وسد الثغراتا التى تؤدى إلى ضياع أموال المشروع ‪ ،‬وهنا يقوم‬
‫المسئولون عن المراجعة الداخلية بكتابة تقارير دورية عن تقييمهم للخطط المنفذة ‪.‬‬
‫‪ 2-‬التأكد من أن المعلوماتا المعروضة على الدارة دقيقة وكافية وأنها من واقع مستنداتا‬
‫صحيحة وسليمة وهذا يتطلب فحص جميع عملياتا المشروع التى يتخللها قبض للنقود والعملياتا التى‬
‫يتخللها صرف للنقود ‪ ،‬وقيام المراجعة الداخلية بهذه المهام يؤدى فى النهاية منع الغش‬
‫والتزوير والتلعب واكتشاف الخطاء وهذا يؤدى إلى تعزيز الثقة فى الدفاتر والسجلتا ‪،‬‬
‫وكذلك فى البياناتا والمعلوماتا ‪.‬‬
‫‪3-‬التحقق من وجود حماية كافية لصول المشروع ضد الفقد والسرقة ‪.‬‬
‫‪ 4-‬الحكم على إمكانية العتماد على البياناتا المحاسبية والحصائية واتخاذها كأساس‬
‫للقراراتا الدارية الناجحة ‪.‬‬
‫‪5-‬تقييم عمل الفراد ومدى قدرتهم على تحمل المسئولية ‪.‬‬
‫‪6-‬تقييم كفاءة استخدام الموارد والصول من الناحية القتصادية ‪.‬‬
‫‪ 7-‬التحقق من أن المصروفاتا ل تنفق إل فى الغراض الهامة والتأكد من تحصيل اليراداتا ‪.‬‬

‫إجراءاتا عمل المراجعة الداخلية‬

‫أولا ‪ -:‬الخواص الرئيسية لدارة المراجعة الداخلية‬
 ‫لكى تعمل إدارة المراجعة الداخلية بنجاح ينبغى أن تتمتع بالخواص التية ‪-:‬‬
‫‪ 1-‬تعمل إدارة المراجعة الداخلية فى استقلل تام عن باقى الداراتا وهذا الستقلل الوظيفى‬
‫هو أحد أركان قوتها ‪.‬‬
‫‪ 2-‬تعمل إدارة المراجعة الداخلية بناء على سلطاتا صريحة ‪ ،‬وينحصر عمل إدارة المراجعة‬
‫فى عملية المراجعة الداخلية فقط ‪.‬‬
‫‪3-‬تعتبر المراجعة الداخلية جزء من المراقبة الداخلية أى أنها تعمل بجوار الضبط الداخلى‬
‫ولذلك يجب عدم الخلط بينهما‪ ،‬فالمراجعة الداخلية تتم بعد إتمام العملياتا أما الضبط فيتم‬
‫بطريقة تلقائية أى مع العملية ‪.‬‬
‫‪ 4-‬إدارة المراجعة الداخلية تقوم على التأكد من تنفيذ السياساتا الدارية وليس مهمتها وضع‬
‫هذه السياساتا ‪.‬‬
‫‪ 5-‬ل تتدخل إدارة المراجعة الداخلية فى شئون الموظفين وينبغى أن يكون هناك علقة تعاونية‬
‫بين إدارة المراجعة والموظفين ‪ ،‬ويجب على المراجع أن يساعدهم على أداء مهمتهم ويتعرف‬
‫على الصعوباتا التى تواجههم‪،‬كما يجب على المراجع أل يتدخل فى توقيع الجزاءاتا على‬
‫الموظفين ‪.‬‬
‫‪ 6-‬يجب أن يكون موظفى إدارة المراجعة الداخلية على درجة من التأهيل المهنى ومدربين فى‬
‫أعمال المحاسبة والمراجعة والدارة ‪.‬‬

‫ثاانيا ا ‪ -:‬مزايا المراجعة الداخلية‬

‫‪1-‬إن المراجع الداخلى متواجد دائماا فى المشروع ومن ثام يستطيع التعرف على‬
‫كل نواحى نشاطاته وإجراءاته ‪.‬‬
‫‪ -2‬إن المراجعة الداخلية مستمرة على مدار العام لنها تقوم بمراجعة شاملة لكافة‬
‫العملياتا ‪.‬‬
‫‪ -3‬تعمل على قياس وتقييم فاعلية الرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫كما تحقق المراجعة غير الرسمية المزايا التية ‪-:‬‬
‫‪ -1‬يقوم المراجع بالتركيز على النقاط المهمة من وجهة نظر العاملين والتى تؤدى‬
‫إلى تحسين الداء‬
 ‫‪ -2‬معرفة العاملين بنتائج المراجعة بطريقة غير مباشرة ‪.‬‬
‫‪ -3‬اكتشاف الخطاء فى نتائج المراجع الداخلى ‪.‬‬
‫‪ -4‬استفادة المراجع الداخلى باقتراحاتا العاملين ‪.‬‬

‫ثاالثاا ‪ -:‬إجراءاتا عمل المراجعة الداخلية ‪.‬‬

‫تتضمن أعمال المراجعة كل من تخطيط عملية المراجعة ‪ ،‬وفحص وتقييم المعلوماتا والتقرير‬
‫عن النتائج ومتابعة التوصياتا ‪ ،‬وعند التخطيط لعملية المراجعة يجب الهتمام بوضع الهداف‬
‫ونطاق العمل والحصول على معلوماتا كافية لتكوين خلفية عن النشطة التى تتم مراجعتها ‪،‬‬
‫وكتابة برنامج المراجعة وأخيراا الحصول على موافقة من المشرف على قسم المراجعة‬
‫الداخلية على خطة أعمال المراجعة ‪.‬‬
‫ويتضمن فحص وتقييم المعلوماتا ضرورة قيام المراجع بتجميعها وتحليلها وتفسيرها‪ ،‬ولكى‬
‫تتم عملية الفحص والتقييم على المراجع إتباع التى ‪-:‬‬
‫‪ -1‬تجميع المعلوماتا حول موضوع المراجعة وذلك باستخدام إجراءاتا المراجعة التحليلية‬
‫والتى تشتمل على مقارناتا بين الفترة الحالية والفتراتا السابقة ‪ ،‬ودراسة العلقاتا بين‬
‫المعلوماتا المالية وغير المالية ‪ ،‬ودراسة العلقاتا بين عناصر المعلوماتا ومقارنة المعلوماتا‬
‫بمعلوماتا مماثالة فى نفس الصناعة ‪.‬‬
‫‪ -2‬يجب أن تكون المعلوماتا كافية ويمكن العتماد عليها ‪ ،‬أى أنه يجب أن تستند تلك‬
‫المعلوماتا على حقائق كافية بحيث يمكن للشخص المؤهل أن يصل إلى نفس النتائج ويجب أن‬
‫تتمشى مع أهداف المراجعة ‪.‬‬
‫‪ -3‬يجب اختيار إجراءاتا المراجعة بما فيها اختباراتا المراجعة وأساليب المعاينة الحصائية‬
‫المستخدمة ‪.‬‬
‫‪ -4‬يجب توفير الشراف الكافى على عملية تجميع المعلوماتا بما يوفر تأكدنا من الحفاظ على‬
‫موضوعية المراجع والتأكد من تحقيق الهداف ‪.‬‬
‫‪ -5‬يجب إعداد أوراق العمل لتوثايق عملية المراجعة وذلك عن طريق المراجع ‪ ،‬مع مراجعة‬
‫الوراق مع المشرف على قسم المراجعة الداخلية ‪.‬‬
‫ويجب على المراجع بعد انتهائه من عملية المراجعة إعداد تقرير يتضمن نتائج الفحص‬
‫والتقييم ويجب على المراجع أن يناقش النتائج والتوصياتا مع المستوى الدارى المناسب‬
‫ورأى المراجع ويجب أن يتضمن أيضاا توصياتا المراجع بشأن التحسيناتا الممكنة ووجهة نظر‬
 ‫الجهة محل المراجعة فى النتائج والتوصياتا ‪ ،‬وبعد إصدار التقرير يجب على المراجع متابعة‬
‫ما تم فيه وذلك للتأكد من أنه قد تم اتخاذ الجراءاتا المناسبة للتعامل مع نتائج المراجعة‪.‬‬

‫مدى اعتماد المراجع الخارجى على المراجع الداخلى‬

‫أولا ‪ -:‬مدى استقللية المراجع الداخلى‬
‫يعتبر استقلل المراجع أحد المعايير الهامة للمراجعة ‪،‬لذلك يجب أن يكون المراجع الداخلى‬
‫مستق ا‬
‫ل فى أداء أعماله لكى تتحقق فاعلية المراجعة الداخلية لذلك يجب على المراجع أن يتبع‬
‫المستوياتا الدارية العليا لكى يتمكن من مراجعة وفحص المستوياتا الرقابية الخرى وتقييمها‬
‫للتأكد من مدى تنفيذ الخطط والسياساتا الموضوعة وهذا يتطلب من المراجع الداخلى أن يكون‬
‫بعيداا عن وضع السياساتا والجراءاتا وإعداد السجلتا أو الرتباطاتا بأى عمل تنفيذى آخر‬
‫يكون من الطبيعى أن يتولى مراجعته وتقييمه فيما بعد ‪ ، ...‬وبعد عملياتا الفحص والمراجعة‬
‫التى يقوم بها المراجع يقدم نتائج عمله وتوصياته فى تقارير لمجلس الدارة ‪.‬‬
‫وتتجه كثير من الشركاتا إلى تكوين لجنة المراجعة والتى تتكون من أعضاء مجلس الدارة‬
‫غير المتفرغين ‪ ،‬وهدف اللجنة الشراف على وظيفة المراجعة الداخلية مما يزيد من‬
‫استقلليته عن الدارة وذلك لن لجنة المراجعة مسئولة عن توظيف ومكافأة رئيس القسم ‪.‬‬
‫ولكن فى الحياة العملية ل يستطيع تحقيق ذلك لن أعضاء لجنة المراجعة هم نفس أعضاء‬
‫مجلس ‪.‬‬
‫وقد ذكر مجمع المراجعين الداخليين بأمريكا إن استقلل المراجع الداخلى من العوامل الساسية‬
‫لفاعلية برنامج المراجعة الداخلية ‪.‬‬
‫وإن استقلله يتوقف على اعتبارين هاما ‪-:‬‬
‫‪ 1-‬إن تحديد المستوى التنظيمى للمراجع يتوقف على قيمة الخدماتا التى سوف تحصل عليها‬
‫الدارة لذلك يجب على المراجع أن يكون مسئولا على قراراته ‪.‬‬
‫‪ 2-‬إن موضوعية الدراسة من أهم عوامل نجاح المراجعة الداخلية ولذلك يجب إشراك المراجع‬
‫فى وضع نظام العمل داخل المشروع لنه يخضع لتقييمه فيما بعد ‪.‬‬

‫ثاانيا ا ‪ -:‬الفرق بين المراجعة الداخلية والمراجعة الخارجية‬

‫بيان المراجع الخارجى المراجع الداخلى‬
 ‫‪ -1‬من ناحية التعيين يقوم بتعيينه أصحاب المشروع إذا كان المشروع خاص أما إذا كان‬
‫المشروع تابع للدولة فيقوم بالتعيين السلطة العليا فى الدولة ‪ .‬يقوم إدارة المشروع بتعيين‬
‫المراجع الداخلى ‪.‬‬
‫‪ -2‬الهدف‬
‫الهدف الرئيسى ‪ -:‬خدمة طرف ثاالث ) الملك ( عن طريق إبداء الرأى فى سلمة وصدق‬
‫تمثيل القوائم المالية ‪.‬‬
‫الهدف الثانوى ‪ -:‬اكتشاف الغش والخطاء ‪ .‬الهدف الرئيسي خدمة الدارة عن طريق التأكد‬
‫من أن النظام المحاسبى كفؤ ويقدم بياناتا سليمة وبذلك ينصب الهدف الرئيسى على اكتشاف‬
‫ومنع الغش والخطاء ‪...‬‬
‫‪ -3‬درجة الستقلل فى أداء العمل وإبداء الرأي يتمتع باستقلل كامل عن الدارة فى عملية‬
‫الفحص والتقييم وإبداء الرأى يتمتع باستقلل جزئى فهو مستقل عن بعض الداراتا) مثل‬
‫لحساباتا والتكاليف( ولكنه يخدم رغباتا وحاجاتا الداراتا الخرى ‪.‬‬
‫‪ -4‬المسئولية مسئول تجاه أطراف عديدة منها المساهمين والدائنين وغيرها ‪ .‬مسئول أمام‬
‫الدارة وينحصر اهتمام المراجع الداخلى فى مساعدة مديرى المنشأة فى أداء وظائفهم‬
‫بيان المراجع الخارجى المراجع الداخلى‬
‫‪-5‬من ناحية الهتمام يهتم بالشق المالى فى نظام الرقابة الداخلية‪ .‬يهتم بالشق المالى‬
‫والاقتصادى والدارى فى نظام الرقابة الداخلية لن وظيفة التحقق من كفاءة وفاعلية نظام‬
‫الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫‪ -6‬نطاق العمل‪ :‬يحدد ذلك أمر التعيين والعرف السائد ومعايير المراجعة المتعارف عليها وما‬
‫تنص عليه القوانين المنظمة لعمال المراجعة الخارجية ‪ .‬تحدد الدارة نطاق عمل المراجع‬
‫الداخلى فبقدر المسئولياتا التى تعهد بها الدارة للمراجع الداخلى يكون نطاق فحصه ‪.‬‬
‫‪ -7‬توقيت العمل ‪ :‬يتم الفحص غالباا مرة واحدة فى نهاية السنة المالية وقد يكون فى بعض‬
‫الحيان على فتراتا متقطعة خلل السنة ‪ .‬يتم الفحص بصورة مستمرة على مدار أيام السنة ‪.‬‬
‫‪ -8‬طريقة العمل يقوم بالتأكد من الحساباتا التى تقدم للمساهمين وغيرهم ‪ .‬يقوم بالتأكد من‬
‫نظام المحاسبى الموضوع ‪. .‬‬
‫يقوم المراجع الداخلى والمراجع الخارجى بالعمل فى نفس الميدان ولهما نفس الهدف وهو ‪-:‬‬
‫‪ -1‬وجود نظام فعال للضبط الداخلى ‪.‬‬
‫‪ -2‬وجود نظام محاسبى فعال يمدهم بالمعلوماتا اللزمة عند إعداد التقارير وعلى هذا فإن‬
‫التعاون لزم بينهما حيث يوفر عمل المراجع الداخلى عناء تعدد العمل بالنسبة للمراجع‬
‫الخارجى ‪ ،‬فإذا اطمأن المراجع الخارجى إلى فاعلية المراجعة الداخلية فإنه يستطيع أن يقلل‬
‫مدى فحصه الذى يوفر عليه كثيراا من الوقت والجهد ومن أمثلة التعاون بينهما ‪-:‬‬
‫أ( يستطيع المراجع الخارجى أن يعتمد على إقرار المراجع الداخلى بفاعلية نظام الرقابة‬
‫الداخلية ‪.‬‬
‫ب( قيام المراجع الداخلى بمساعدة المراجع الخارجى فى كثير من العمال ‪.‬‬
‫جـ( يستطيع المراجع الداخلى أن يعد للمراجع الخارجى الدلة التى يطلبها فى مراجعته ‪.‬‬
‫ولكن هناك حدود على اعتماد المراجع الخارجى على المراجع الداخلى وهو ‪-:‬‬
‫‪ -1‬مدى خبرة وكفاءة رئيس المراجعة الداخلية ‪.‬‬
‫‪ -2‬مدى كفاية المراجعة الداخلية ‪.‬‬
‫‪ -3‬مستوى الدارة المسئول عنها رئيس إدارة المراجعة الداخلية ‪.‬‬

‫المراجع‪:‬‬
‫)‪ (1‬د‪ .‬محمد سمير الصبان‪ :‬الصول العلمية للمراجعة بين النظرية والممارسة‪.‬‬
‫)‪ (2‬د‪.‬محمد سعيد الشناوي أصول المراجعة ‪.‬‬
‫)‪ (3‬د‪ .‬إدريس عبد السلم إشتيوى‪ :‬المراجعة معايير وإجراءاتا‪.‬‬
‫)‪ (4‬د‪ .‬محمد سمير الصبان ‪ ،‬د‪.‬إسماعيل إبراهيم جمعة ‪ :‬الرقابة والمراجعة‬
‫الداخلية ‪ -‬مدخل نظرى تطبيقى‪.‬‬
‫)‪ (5‬د‪ .‬متولى محمد الجمل ‪ ،‬د‪ .‬محمد محمد الجزار ‪ :‬أصول المراجعة‪.‬‬
‫)‪ (6‬د‪ .‬محمد سمير الصبان ‪ :‬مرجع سبق ذكره ‪.‬‬
‫)‪ (7‬د‪ .‬أحمد نور ‪ :‬مراجعة الحساباتا‪.‬‬
‫)‪(8‬د‪.‬عبد الفتاح محمد الصحن‪,‬د‪.‬فتحي رزق السوافيري‪:‬الرقابة والمراجعة‬
‫الداخلية‪.‬‬