‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .

‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫בית המשפט המחוזי בחיפה בשבתו כבית‪-‬משפט לערעורים אזרחיים‬

‫ע"א ‪ 15403-03-19‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה‬
‫ולתעשייה בע"מ‬

‫כבוד השופטת תמר שרון נתנאל‬ ‫בפני‬

‫מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ –‬ ‫המערערת‬

‫חקירות חיפה‬
‫ע"י פרקליטות מחוז חיפה – אזרחי‬
‫ע"י ב"כ עוה"ד ריצ'ארד סאלח‬

‫נגד‬

‫מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬ ‫המשיבה‬

‫ע"י ב"כ עוה"ד טוני רוברט אלשייך‬

‫‪:‬חקיקה שאוזכרה‬
‫‪' 154‬סע ‪]:‬פקודת המכס [נוסח חדש‬

‫פסק דין‬

‫לפניי ערעור על פסק דינו של בית משפט השלום בחיפה (כבוד השופט א' רובס) שניתן‬ ‫‪.1‬‬
‫ביום ‪ 21.1.2019‬בת"א ‪( 19890-02-16‬להלן‪" :‬פסק הדין" או "פסק דין קמא")‪.‬‬

‫פסק הדין הכריע בתביעת המשיבה (על פי כתב תביעה מתוקן שהוגש על ידה) ובו דרשה‬
‫החזר מס קניה בסך ‪ ,₪ 25,275‬אשר שולם על ידה תחת מחאה‪ ,‬בגין יבוא מסחרי של ארגזי כלים‬
‫(להלן‪" :‬הארגזים")‪ ,‬בין השנים ‪( 2011-2015‬להלן‪" :‬התשלום") בקבעו‪ ,‬כי היא זכאית להחזר‬
‫התשלום‪.‬‬

‫מדובר בארגזים העשויים מפלסטיק יצוק‪ ,‬אשר יובאו על ידי המשיבה לשם התקנתם‬
‫בנגררים‪ .‬המחלוקת בין הצדדים נוגעת לשאלת סיווגם‪.‬‬

‫סיווג טובין‪ ,‬כפטורים או כחייבים במס‪ ,‬נעשה על פי צו תעריף המכס והפטורים ומס‬ ‫‪.2‬‬
‫קניה‪ ,‬התשע"ב ‪( 2012 -‬להלן "צו תעריף המכס" או "הצו")‪ .‬הסיווג תואם שיטת סיווג‪ ,‬המעוגנת‬
‫באמנת בריסל ‪ -‬שהיא אמנה בינלאומית בדבר שיטה מתואמת לתיאור מצרכים וקידודם משנת‬
‫‪ . 1983‬הסיווג נעשה באופן מדורג‪ ,‬לפי חומרים‪ ,‬שימושים או פרמטרים אחרים‪ .‬הוא מחולק‬

‫‪1‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫לחלקים; כל חלק מחולק לפרקים; כל פרק מחולק לפרט ראשי ולסעיפי משנה‪ .‬בקוד הסיווג‬
‫המלא מצוינים הפרק‪ ,‬הפרט וסעיף המשנה‪.‬‬

‫החלק הרלבנטי לערעור זה‪ ,‬הוא חלק ‪[ 7‬פלסטיק ופריטים ממנו; גומי ופריטים ממנו]‪,‬‬ ‫‪.3‬‬
‫פרק ‪[ 39‬פלסטיק ופריטים ממנו]‪ ,‬פרט ‪"[ 26‬פריטים אחרים מפלסטיק ופריטים מחומרים אחרים‬
‫שבפרטים ‪ 39.1‬עד ‪ ]"39.4‬וסעיפי משנה ‪ 9059 + 9050‬ו‪.9089 + 9080 -‬‬

‫הארגזים יובאו‪ ,‬ברובם (אם כי לא כולם)‪ ,‬מחברת ‪ .JONESCO‬אין חולק כי‪ ,‬בפועל‪,‬‬ ‫‪.4‬‬
‫יובאו הארגזים על ידי המשיבה על מנת שיותקנו בנגררים‪.‬‬
‫בפרוספקט היצרן נכתב (ההדגשות כאן ובהמשך אינן במקור)‪:‬‬

‫‪All Jonesco Tool Boxes & Fire Boxes suited for vehicle‬‬
‫‪fitment are type approved and can be incorporated in the‬‬
‫‪side guard in accordance with Regulation No 73‬‬
‫"…)‪(UN/ECE‬‬

‫לאולמו של בית משפט קמא הובא ארגז מהסוג שיובא על ידי המשיבה‪ .‬הארגז תואר על‬ ‫‪.5‬‬
‫ידי בית משפט‪ ,‬בפסק הדין‪ ,‬כארגז מלבני‪ ,‬מפלסטיק יצוק‪ ,‬בצבע שחור‪" .‬אין לארגז ידיות נשיאה‪,‬‬
‫אולם בחלקו העליון מעין 'חגורה יצוקה' רחבה יותר‪ ,‬המאפשרת אחיזה ונשיאה נוחה שלו‪.‬‬
‫בסיס הארגז שטוח‪ ,‬בעל ארבע רגליות (מגרעות) החורגות מעט מהיקפו‪ ,‬שמטרתן לייצבו‪.‬‬
‫הארגז‪ ,‬על פי עיצובו‪ ,‬נועד לעמוד על בסיסו‪ ,‬כאשר פתיחתו נעשית כלפי מעלה‪ ,‬והוא לא נועד‬
‫לעמוד מטב עו על צידו‪ .‬הארגז ננעל באמצעות בריח מכאני בעל שלוש זרועות‪ ,‬הנכנסות לתוך‬
‫מגרעות בחגורה היצוקה בחלקו העליון הרחב של הארגז‪ ,‬מצידו הפנימי‪ .‬הנעילה מבוצעת‬
‫באמצעות ידית שקועה במרכז מכסה הארגז‪ ,‬ניתן לנעול אותה במפתח‪ ,‬והיא מוגנת בעצמה על‬
‫ידי מכסה פלסטיק‪ .‬הארגז אינו מתובן (מלשון 'תבנית') ‪ -‬חלל הארגז אינו מעוצב או מותאם‬
‫לנשיאת כלים ספציפיים או מיוחדים‪."...‬‬

‫בתביעתה‪ ,‬סיווגה המשיבה את הארגזים תחת פרט ‪ .42.02.9200‬לשיטתה‪ ,‬הארגזים‬ ‫‪.6‬‬

‫נכללים בהגדרה של "כלי קיבול דומים"‪ ,‬היינו ‪ -‬כלים הדומים לטובין המתוארים בפרט ‪.42.02‬‬
‫לחילופין טענה המשיבה‪ ,‬כי יש לסווגם לפי פרט ‪ .39.26.9059‬שני הסיווגים הנ"ל פטורים מתשלום‬
‫מס קניה‪.‬‬

‫סוכן המכס קבע‪ ,‬מנגד‪ ,‬כי יש לסווג את הארגזים תחת פרט ‪ ,39.26.9089‬אשר חב‬
‫בתשלום מס קניה‪ .‬בעקבות כך נבדקו רשימוני יבוא נוספים של המשיבה ונמצאו (לגישת‬
‫המערערת) ‪ 10‬רשימונים שגויים‪ ,‬של יבוא ארגזים מאותו סוג ולפיכך חויבה המשיבה בתשלום‬
‫הסך הנ"ל‪ .‬התביעה הוגשה מכוח סעיף ‪ 154‬לפקודת המכס (נוסח חדש)‪ ,‬לאחר שהמשיבה מיצתה‬
‫את הליכי ההשגה‪.‬‬

‫‪2‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫בית משפט קמא דחה את טענות המשיבה לגבי פרט ‪ ,42.02.9200‬אך קיבלן לגבי פרט‬ ‫‪.7‬‬
‫‪ ,39.26.9059‬ומכאן הערעור‪.‬‬

‫טענת המשיבה לסיווג תחת פרט ‪ ,42.02.9200‬נדחתה על ידי בית משפט קמא‪ ,‬בקבעו כי‬ ‫‪.8‬‬
‫פרט ‪ 42.02‬חל רק על ארגזים (וכלי קיבול אחרים)‪ ,‬המעוצבים כדי להכיל טובין ספציפי ואינם‬
‫"מתובנים"‪ ,‬היינו ‪ -‬בעלי חלוקה פנימית ספציפית‪ ,‬בעוד שהארגזים אינם מעוצבים ספציפית‬
‫ואינם "מתובנים"‪ .‬סיווג זה אינו עומד על הפרק‪ ,‬בערעור זה‪.‬‬

‫פרט ‪ ,39.26.9080‬תחתיו סיווגה המערערת את הארגזים כולל‪" :‬פריטים אחרים‬

‫מפלסטיק מהסוג המשמש ברכב מנועי למעט לטרקטורים הפטורים ממס‪ ,‬למלגזות או לרכב‬
‫הנע על מסילה ולמעט מחזירי אור" ‪" -‬אחרים" (‪" .)9089‬אחרים" הוא פרט "שיורי"‪ ,‬תחתיו‬
‫מסווגים פריטים שאינם מתוארים בצו באופן ספציפי‪.‬‬

‫המחלוקת בה הכריע בית המשפט קמא הייתה‪ ,‬אפוא‪ ,‬בין שני פרטים המצויים תחת פרט‬ ‫‪.9‬‬
‫‪ 39‬לצו ‪ -‬האם יש לסווג את הארגזים תחת פרט ‪ ,39.26.9059‬כטענת המשיבה‪ ,‬או שמא יש לסווגם‬
‫תחת פרט (‪ ,39.26.9089‬כטענת המערערת‪.‬‬

‫כותרתו של פרק ‪ 39‬היא‪" :‬פלסטיק ופריטים ממנו"‪.‬‬ ‫‪.10‬‬

‫פרט ‪( 39.26.9059‬להלן‪ )"9059" :‬כולל‪" :‬פריטים אחרים מפלסטיק ‪ -‬אחרים‪ -‬גלגלי‬

‫שחיה בכל צורה שהיא מתנפחים; חפצי נסיעה וטובין אחרים מן הסוגים שפורטו בפרט ‪- 42.02‬‬
‫אחרים"‪ ,‬כלומר ‪ -‬טובין שאינם מתוארים באופן פרטני בסעיף ‪.39.26‬‬

‫פרט ‪( 39.26.90890‬להלן‪ )"9089" :‬כולל‪" :‬מהסוג המשמש ברכב מנועי‪ ,‬למעט‬

‫טרקטורים הפטורים ‪ -‬אחרים"‪.‬‬

‫לאחר שבית משפט קמא בחן את הארגזים על פי המבחנים שנקבעו בפסיקה‪ ,‬הוא קבע‪,‬‬ ‫‪.11‬‬
‫כי יש לסווגם תחת פריט ‪.9059‬‬

‫בית משפט קמא קבע (על פי המבחן הדומיננטי) כי הארגזים‪ ,‬במהותם‪ ,‬הם כלי קיבול‬
‫המתאים לאחסון כלי עבודה ופריטים אחרים וכי הם חסרי מאפיין כלשהו‪ ,‬הקושר אותם לשימוש‬
‫ברכב‪ ,‬דווקא‪ .‬בנוסף‪ ,‬הם נועדו לעמוד על רגליהם‪ ,‬בעוד שכדי שיוכלו לשמש בנגרר‪ ,‬יש להתקינם‬
‫על צדם‪ ,‬באמצעות ערכת פרזול מתאימה‪ .‬התקנה כזו אינה מהווה‪ ,‬לדעת בית משפט קמא‬
‫"שימוש טבעי בארגז‪ ,‬אלא התאמה שלו לצורך שימוש ברכב מנועי"‪ .‬נוכח כך‪ ,‬קבע בית משפט‬
‫קמא‪ ,‬כי השימוש ברכב אינו השימוש הטבעי של הארגזים‪ ,‬המהווים כלי קיבול אשר מתאימים‬
‫לאחסון כלי עבודה ופריטים אחרים‪ .‬השימוש שנעשה בהם‪ ,‬בנגררים‪" ,‬אינו מאפיל על הייעוד‬
‫העיקרי והטבעי של הארגזים ככלי לאחסנה‪ .‬השימוש והייעוד יכולים להוות כלי עזר פרשני‬
‫בלבד‪ ,‬אולם אין בהם כדי להכריע בשאלת הסיווג"‪.‬‬

‫‪3‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫בית משפט קמא בחן את הפריטים המצויים "בקבוצה" של פרט ‪ 39.26.9080‬וסבר‪ ,‬כי‬ ‫‪.12‬‬
‫פרטים ‪ 9081‬ו‪ 9082 -‬שהם "התקנים למיגון אופניים" ו"שרשראות מונעות החלקה"‪ ,‬הם פרטים‬
‫בעלי מכנה משותף‪ ,‬הקושר אותם‪ ,‬מטבעם‪ ,‬לשימוש ברכב מנועי וכי אין להם כל משמעות שלא‬
‫בקשר לכלי רכב‪.‬‬

‫מכך הסיק בית משפט קמא כי המחוקק ביקש לכלול בסעיפי פרט ‪ 39.26.9080‬רק‬
‫אביזרים ששימושם הטבעי הוא ברכב ושהם מאבדים את משמעותם ככל שהם לא מותקנים בו‪.‬‬
‫לארגזים ‪ -‬כך קבע בית משפט קמא‪ ,‬שימוש גם מחוץ לכלי רכב וללא כל קשר לכלי רכב ולמעשה ‪-‬‬
‫השימוש הטבעי בארגזים הוא מחוץ לכלי רכב ואין להם מאפיין הקושר אותם לרכב מנועי‪,‬‬
‫דווקא‪ .‬בית משפט קמא היה ער לתיאור הטובין על ידי היצרן (המתיישב עם גרסת המערערת)‪ ,‬אך‬
‫קבע‪ ,‬כי "עצם העובדה שהיצרן ייעד אותם בקטלוג לשימוש בנגרר‪ ,‬אינה משנה את מהותו של‬
‫הארגז‪ .‬כאמור‪ ,‬ייעוד של היצרן אינו המבחן הקובע‪ ,‬אלא טיבו של המוצר‪ ,‬התכונות הטבועות בו‬
‫והשימוש הרגיל והטבעי שניתן לעשות בו"‪.‬‬

‫מסקנת בית משפט קמא מכך‪ ,‬היא כי מאחר שהארגזים "אינם מסוג האביזרים‬
‫הקשורים מטבעם לשימוש ברכב מנועי‪ ,‬כנדרש בפרט ‪ ,39.26.9080‬הרי שאין לסווגם בפרט‬
‫‪."39.26.9089‬‬

‫דיון ומסקנות‬

‫עיון בצו תעריף המכס מעלה‪ ,‬כי סיווג פריט אינו תמיד עניין פשוט וברור‪ ,‬כלל ועיקר‪.‬‬ ‫‪.13‬‬
‫ריבוי הפריטים המיובאים מחייב גם שימוש בהגדרות כוללות‪ ,‬כגון‪" :‬טובין אחרים מהסוג‬
‫שפורטו‪" ;"...‬מהסוג המשמש"; "פריטים אחרים מפלסטיק" ועוד‪.‬‬

‫לא בכדי כולל הצו (בסעיף ‪ 3‬ובסעיפים נוספים) הסברים ארוכים‪ ,‬באשר לאופן בו יש‬
‫ליישם את סעיפי הסיווג‪ .‬העקרונות שהותוו בסעיף ‪ )3(3‬לצו (הרלבנטיים לטובין הכוללים חומר‬
‫אחד‪ ,‬כפי המקרה דנן) הם‪ ,‬בתמצית‪:‬‬
‫כאשר ניתן לסווג טובין בשני פרטים או יותר‪ ,‬יש להעדיף את הפרט הנותן את‬ ‫‪-‬‬
‫התיאור המפורט ביותר‪ ,‬על פני הפרטים הנותנים תיאור כללי יותר;‬
‫כאשר שני פרטים או יותר מתייחסים כל אחד רק לחלק מהפריטים הנתונים‬ ‫‪-‬‬
‫במערכת למכירה קמעונית‪ ,‬ייראו פרטים אלה כמפורטים במידה שווה לגבי אותם טובין‪,‬‬
‫אפילו אם אחד הפרטים מתאר באופן שלם יותר או מדויק יותר את הטובין;‬
‫אם לא ניתן לסווג טובין לפי פסקאות משנה (א) או (ב)‪ ,‬יסווגו הטובין בפרט‬ ‫‪-‬‬
‫האחרון‪ ,‬לפי סדר המיספור של הפרטים שניתן להביאם בחשבון‪ ,‬באותה מידה;‬
‫טובין שלא ניתן לסווגם בהתאם לאמור בפסקה (‪ ,)3‬יסווגו בפרט המתאים‬ ‫‪-‬‬
‫לטובין הדומים להם ביותר‪.‬‬

‫על פי ההלכה שנקבעה בע"א ‪ 2102/93‬מדינת ישראל נ' מירון מפעלי תעשיות הגליל‬ ‫‪.14‬‬
‫(ממ"ת) בע"מ (‪( )25.11.1997‬להלן‪" :‬עניין מירון")‪ ,‬לשם הכרעה בשאלת סיווגם של טובין על פי‬
‫‪4‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫הצו‪ ,‬יש לערוך בחינה תלת שלבית; תחילה יש לבחון מהי מהותם הפיזית של הטובין ‪ -‬מהם‬
‫החומרים מהם הם עשויים‪ ,‬מה טיבם ותכונותיהם‪ ,‬מה השימוש שנעשה בהם בפועל וכיוצ"ב‪.‬‬
‫בשלב השני יש לבחון מהי משמעותם המשפטית של פרטי המס האפשריים‪ ,‬לאור תכלית‬
‫החקיקה‪ ,‬ולמצוא את הפרט אשר מתאים לטובין‪ ,‬התאמה מרבית ככל האפשר‪" .‬ההתאמה בין‬
‫הטובין לבין פרט המס המתאים נעשית על‪-‬פי המהות התפקודית של הטובין‪ ,‬היינו הייעוד‬
‫השימושי של הטובין‪ .‬היו לטובין ייעודים מספר‪ ,‬יסווגו הם על‪-‬פי ייעודם העיקרי‪,‬‬
‫הדומיננטי"‪ .‬ראו‪ :‬ע"א ‪ 6934/99‬ניתוב לניהול ופיתוח בע"מ נ' מדינת ישראל ‪ -‬מנהל אגף‬
‫המכס והמע"מ פ"ד נו(‪ )10.10.2001( 491 )1‬ופסקי הדין הנזכרים שם‪.‬‬

‫מה נכלל בפרט ‪ ,9080‬במונח‪" :‬מהסוג המשמש ברכב מנועי"‬

‫על פי הנוסח הנוכחי של פרט ‪ ,9080‬נכללים בו פריטים מפלסטיק "מהסוג המשמש ברכב‬ ‫‪.15‬‬
‫מנועי"‪ .‬פרט זה תוקן והנוסח הקודם שלו היה‪ :‬פריטים מפלסטיק "המיוחדים לרכב מנועי"‬
‫(להלן‪" :‬הנוסח הקודם")‪.‬‬

‫חקיקת מס נועדה‪ ,‬ככלל "להגדיל את הכנסות המדינה ואף להשפיע על עיצובה של‬ ‫‪.16‬‬
‫תכלית חברתית כלשהי" (עניין מירון לעיל) בתקופות שונות ניתן משקל שונה לשיקולים שונים‪,‬‬
‫כגון הגנה על ייצור מקומי; עידוד צריכה של טובין מסויימים (כגון אביזרי בטיחות); הבחנה בין‬
‫טובין המשמשים לעסק ובין טובין שאינם משמשים לעסק ועוד‪.‬‬

‫השינוי בנוסח‪ ,‬במקרה דנן‪ ,‬מעיד על הכוונה להרחיב את תחולתו של פרט ‪ ,9080‬כך‬
‫שייכללו בו לא רק טובין שהם "ייחודיים" לרכב‪ ,‬אלא גם טובין שאינם ייחודיים לרכב אך‪ ,‬בפועל‪,‬‬
‫הם "מהסוג המשמש ברכב"‪ .‬המונח "מהסוג המשמש" מתייחס‪ ,‬לטעמי‪ ,‬לשימוש שנהוג ומקובל‬
‫לעשות בטובין‪ ,‬בפועל‪.‬‬

‫נוכח התיקון שנעשה בפרט ‪ ,9080‬לא ניתן להסתמך על פסיקה שקדמה לתיקון [כגון פסק‬ ‫‪.17‬‬
‫הדין שניתן בבית המשפט המחוזי בחיפה‪ ,‬בתיק ‪ 125/92‬תייר אליהו נ' ממונה אזורי מע"מ‪ .‬כך‬
‫גם אין להחיל ישירות על ענייננו את התוצאה אליה הגיע בית המשפט בעניין דידקטיקט ‪ -‬ע"א‬
‫‪ 6296/95‬דידקטיקט בע"מ נ' מנהל אגף המכס והבלו‪ ,‬מס קנייה ומע"מ (‪ ,)18.05.1999‬שכן שם‬
‫נדון פרט ‪ ,87.08.000‬הכולל "חלקים ואביזרים של רכב מנועי"‪.‬‬

‫קביעה לפיה במונח "מהסוג המשמש" נכללים רק טובין אשר השימוש שלהם בכלי רכב‬ ‫‪.18‬‬
‫הוא הייעוד העיקרי והטבעי שלהם והם מאבדים את משמעותם ככל שהם אינם מותקנים ברכב‪,‬‬
‫הולם את הנוסח הקודם של הפרט‪ ,‬אך אינו הולם את הנוסח הנוכחי‪ .‬גם טובין שאינם מאבדים‬
‫את כל משמעותם‪ ,‬כשהם אינם מותקנים ברכב וניתן להשתמש בהם שלא ברכב מנועי‪ ,‬יכול‬
‫שייכללו בפרט ‪ ,9080‬אם יוכח שבטובין מסוג זה נוהגים להשתמש בכלי רכב מנועיים דווקא‪ ,‬כך‬
‫שבפועל‪ ,‬הם מהסוג המשמש בכלי רכב מנועי‪.‬‬

‫‪5‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫בחינה כזו נעשית במסגרת השלב הראשון הנזכר בעניין מירון‪ ,‬על פי החומרים מהם‬ ‫‪.19‬‬
‫הטובין עשויים‪ ,‬מה טיבם ותכונותיהם‪ ,‬מה השימוש שנעשה בהם בפועל וכיוצ"ב‪.‬‬

‫בענייננו‪ ,‬החומרים מהם עשויים הארגזים‪ ,‬טיבם ותכונותיהם‪ ,‬מתאימים לשימוש‬

‫בנגררים‪ ,‬שכן מדובר בארגזים גדולים‪ ,‬כבדים‪ ,‬עשויים מפלסטיק יצוק‪ ,‬העמיד לתנאי מזג אוויר‪,‬‬
‫כך שהארגזים מתאימים להיות מותקנים על דופן נגרר‪ ,‬שם הם חשופים לשמש‪ ,‬לגשם ולרוח‪.‬‬

‫בעובדה שיש צורך בערכת פרזול על מנת להתקין את הארגזים על הנגררים‪ ,‬ושהם‬
‫מותקנים על צדם‪ ,‬אינה גורעת מכך שהם‪ ,‬אכן‪ ,‬מתאימים לשימוש בנגררים ולמעשה ‪ -‬לשם כך‬
‫הם יובאו על ידי המשיבה‪.‬‬

‫אמנם‪ ,‬אין מדובר בשימוש ייחודי לכלי רכב‪ ,‬שכן תכונות הארגזים מתאימות גם לשימוש‬
‫מחוץ לבית‪ ,‬כגון לאחסון דברים בחצר‪ ,‬אך נראה‪ ,‬כי השימוש העיקרי והמהותי בהם הוא‪ ,‬אכן‪,‬‬
‫בנגררים‪ ,‬כפי שהמשיבה עצמה מודה‪.‬‬

‫אולם‪ ,‬לא הוכח שהארגזים הם מהסוג המשמש ברכב מנועי‪ .‬כאמור ‪ -‬המשיבה ייבאה‬ ‫‪.20‬‬
‫אותם לצורך שימוש בנגררים ואף הצהירה כי הם אינם מתאימים לשימוש ברכב מנועי‪ ,‬כדרישתו‬
‫של פרט ‪ . 9080‬ב"כ המערערת עצמו טען‪ ,‬כאמור‪ ,‬כי המשיבה כבולה לדבריה לפיהם הארגזים‬
‫משמשים בנגררים וכי היא מושתקת‪ ,‬בהשתק שיפוטי‪ ,‬מלטעון אחרת‪.‬‬

‫למעשה ‪ -‬אין מחלוקת שהמשיבה ייבאה את הארגזים‪ ,‬על מנת להתקין אותם בנגררים‪.‬‬ ‫‪.21‬‬
‫כך הצהירה המשיבה במכתבה מיום ‪ ,1.7.13‬אל גובה המכס‪ ,‬בו נאמר‪" :‬אנו מצהירים בזאת כי‬
‫הפריטים שהגיעו במשלוח הנ"ל מהספק ‪ JONESCO‬מתאימים לנגררים בלבד ואינם מהסוג‬
‫היכול לשמש בכלי רכב" וכך גם העיד העד מטעמה‪ ,‬בפני בית משפט קמא‪.‬‬

‫גם ברשימון היבוא תיארה המשיבה את הטובין כ ‪" :‬ארגזי כלים לנגררים" ואף בערעור‬
‫זה היא עומדת על כך‪ ,‬שהארגזים יובאו על ידה לצורך שימוש בנגררים ולא בכלי רכב‪.‬‬

‫נגרר אינו רכב מנועי ולא ניתן לכללו במונח "רכב מנועי"‪ .‬פרט ‪ 9080‬מתייחס רק לרכב‬
‫מנועי ואין להרחיב תחולתו מעבר לכך‪ .‬לא למותר לציין כי כאשר רצה מחוקק הצו להתייחס‬
‫לנגרר הוא עשה זאת במפורש‪ .‬ראו פרט ‪ ,87.16.000‬בנפרד מרכב מנועי‪ .‬ראו פרק ‪.87‬‬

‫בפני בית משפט קמא לא הובאו ראיות כלשהן לפיהן הארגזים הם "מהסוג המשמש‬ ‫‪.22‬‬
‫ברכב מנועי"‪.‬‬

‫בעניין זה סומכת המערערת טיעוניה על תיאור הארגזים ושימושם על ידי היצרן‪ ,‬ככאלה‬
‫שניתן להתאימם לכלי רכב‪ .‬אולם‪ ,‬תיאור היצרן איננו המבחן המכריע ואף לא העיקרי‪ .‬אין לומר‬
‫שלעולם לא ניתן להיעזר באופן בו מתאר היצרן את המוצר‪ ,‬לצורך קביעת מהותם של טובין‬

‫‪6‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫ושימושם‪ ,‬שהרי‪ ,‬לעיתים‪ ,‬קיים קשר מהותי בין המטרה העיקרית‪ ,‬עבורה מיוצרים הטובין ובין‬
‫המפרט שלהם‪ ,‬לרבות החומרים מהם הם עשויים וייתכנו מקרים בהם תהא לכך השלכה על‬
‫השימוש שנעשה בהם‪ .‬עם זאת‪ ,‬יש להביא בחשבון שהיצרן מתאר את המוצר באופן שיגביר את‬
‫הסיכויים לשווקו לקשת רחבה‪ ,‬ככל האפשר‪ ,‬של לקוחות ולכן אין לתת משקל רב לאופן בו הוא‬
‫מתאר את הטובין‪.‬‬

‫מהות הטובין ‪ -‬טיבם‪ ,‬תכונותיהם והשימוש שנעשה בהם‪ ,‬בפועל‪ ,‬הם אלה שצריכים‬
‫להכריע ולא האופן בו הם מתוארים על ידי היצרן‪" .‬המבחן המכריע בשאלת סיווגו של מוצר‬
‫לאחד מהפרטים המופיעים בצו הינו מבחן המהות (טיב‪ ,‬תכונות‪ ,‬תפקוד)‪ ,‬ולאו דווקא‬
‫מאפייניו החיצוניים של המוצר או הייעוד שקבע לו היצרן" ‪ -‬ע"א ‪ 6296/95‬דידקטיקט בע"מ‬
‫נ' מנהל אגף המכס והבלו‪ ,‬מס קנייה ומע"מ פ"ד נג(‪ .)18.05.1999( 861 )2‬כן ראו‪ :‬רע"א ‪530/82‬‬
‫עטר חברה למסחר בע"מ נ' מדינת ישראל (‪ ;)06.05.1984‬ע"א ‪ 566/73‬נאות הכיכר מסעות‬
‫וטיולים בע"מ נ' מדינת ישראל (‪ .)22.04.1974‬לפיכך‪ ,‬אין לתת משקל של ממש לתיאור היצרן‬
‫ואין בו כדי להכריע את הכף‪.‬‬

‫נוכח כל האמור לעיל אני קובעת‪ ,‬כי אין מדובר בטובין מהסוג המשמש בכלי רכב מנועי‬ ‫‪.23‬‬
‫ולכן הארגזים אינם נכללים בפרק ‪.9080‬‬

‫האם הארגזים נכלל בפרט ‪9059‬‬

‫בית משפט קמא קבע‪ ,‬כי יש לסווג את הארגזים תחת פרט ‪" :9050‬גלגלי שחיה בכל צורה‬ ‫‪.24‬‬
‫שהיא מתנפחים‪ ,‬חפצי נסיעה וטובין אחרים מן הסוגים שפורטו בפרט ‪ ,"42.02‬בציינו כי‬
‫"בניגוד לטענת הנתבעת‪ ,‬לא מדובר בטובין מהסוג שפורטו בפרט ‪ 42.02‬אלא‪ ,‬בטובין שהם‬
‫אחרים (שונים) מהטובין בפרט ‪ .42.02‬טובין אלו נכנסים תחת פרט משנה ‪39.26.9059‬‬
‫('אחרים')"‪ .‬לדבריו‪[" ,‬ה]פריטים מפלסטיק שהוצאו במפורש מפרט ‪ 42.02‬נכללים בגדר פרק‬
‫‪ ,39.26‬בפרט ‪( 39.26.9059‬תת סווג לפרט ‪.")39.26.9050‬‬

‫פרשנותה של המערערת הפוכה; לטענתה‪ ,‬כוונת האמירה בפרט ‪" : 9050‬וטובין אחרים מן‬
‫הסוגים שפורטו בפרט ‪ ,"42.02‬היא לטובין שאינם אלה האמורים בתחילת הפרט ‪" -‬גלגלי‬
‫שחייה‪ ...‬מתנפחים‪ ,‬חפצי נסיעה"‪ ,‬אך הם מתוך הסוגים המפורטים בפרט ‪.42.02‬‬

‫המחלוקת הפרשנית בין הצדדים נעוצה בשאלה האם יש להוסיף "פסיק" (שאינו קיים‬ ‫‪.25‬‬
‫בנוסח הפרט)‪ ,‬אחרי המילה "אחרים"‪ ,‬במשפט‪" :‬וטובין אחרים מן הסוגים שפורטו בפרט‬
‫‪ ,"42.02‬אם לאו‪.‬‬

‫‪7‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫אם אין להוסיף פסיק‪ ,‬כאמור‪ ,‬יש להבין את הפרט באופן בו הבין אותו בית משפט קמא‪,‬‬
‫היינו ‪ -‬שמדובר בפריטים שאינם כלולים בסוגים אשר בפרט ‪ - 42.02‬בפריטים אחרים מאלה‬
‫האמורים בפרט ‪.42.02‬‬

‫אם יש להוסיף "פסיק" אחרי המילה "אחרים"‪ ,‬יש להבין את האמור‪ ,‬כמכוון לפריטים‬
‫אחרים‪ ,‬שהם מאותם סוגים שפורטו בפרט ‪ ,42.02‬היינו ‪ -‬מדובר בפריטים הכלולים בסעיף ‪42.02‬‬
‫(אלא שהם אינם עשויים מעור ומהחומרים אליהם מתייחס פריט ‪ ,42.02‬אלא מפלסטיק)‪.‬‬

‫כל אחת מהאפשרויות מעוררת קושי; עמדת המשיבה ובית משפט קמא מוקשית‪ ,‬שכן לא‬ ‫‪.26‬‬
‫ברור מדוע היה בכלל צורך להפנות לפרט ‪ .42.02‬נוכח כך שממילא‪ ,‬נקבע‪ ,‬לגבי פרט ‪ ,42.02‬שהוא‬
‫אינו כולל כלי קיבול שאינו מעוצבים במיוחד להכיל כלים מסוימים וממילא כל הנכלל בפרט‬
‫‪ 42.02‬פטור ממס‪ .‬מדוע היה צורך לכתוב זאת שוב‪ ,‬בפרט ‪ ? 9050‬קושי נוסף הוא בכך‪ ,‬שהצו‬
‫עושה‪ ,‬דרך כלל‪ ,‬שימוש במילה "אחרים"‪ ,‬כדי לרבות ‪ -‬כדי לכלול פריטים נוספים‪ ,‬שאינם‬
‫מוגדרים באופן ספציפי‪.‬‬

‫מנגד ‪ -‬גם עמדת המערערת מוקשית‪ ,‬נוכח כך שעל אף שהצו מרבה בסימני פיסוק‪ ,‬לא‬
‫הושם פסיק אחרי המילה "אחרים"‪ ,‬בעוד שבקריאת הפרט‪ ,‬כפי שנכתב‪ ,‬ללא תוספת פסיק שאינו‬
‫קיים בו‪ ,‬לא ניתן לפרש את הפרט באופן לו טוענת המערערת‪.‬‬

‫לא שוכנעתי‪ ,‬כי יש להוסיף פסיק‪ ,‬מקום שהוא אינו מופיע בפרט‪ .‬עיון בצו מראה‪ ,‬כי "לא‬ ‫‪.27‬‬
‫חסכו" בו בפסיקים‪ .‬יש לקרוא את הפרט כפי שהוא רשום והעובדה שתוספת הפסיק פותחת פתח‬
‫לפרשנות נוגדת‪ ,‬אינה מצדיקה הוספתו‪ .‬גם אף אם נאמר שקיים חוסר בהירות‪ ,‬צריך הדבר לפעול‬
‫לטובת האזרח‪.‬‬

‫לכן סבורה אני שנכון עשה בית משפט קמא שעה שהתייחס אל הפרט כפי שהוא כתוב‪.‬‬
‫בהתאם לכך יש לומר‪ ,‬כי הארגזים נכללים בפרט ‪ 9059‬ועל פיו הם פטורים ממס קניה‪.‬‬

‫מאחר שקבעתי כי הארגזים אינם נכללים בפרט ‪ ,9080‬מתייתר הצורך לפנות אל כללי‬ ‫‪.28‬‬
‫"המדרג"‪ ,‬שנקבעו בסעיף ‪ 3‬לצו‪.‬‬

‫סופו של דבר‪ ,‬אני דוחה את הערעור אם כי לא מכל נימוקיו של בית משפט קמא‪.‬‬ ‫‪.29‬‬

‫המערערת תשלם למשיבה הוצאות הערעור בסך ‪.₪ 10,000‬‬

‫ההוצאות ישולמו תוך ‪ 30‬ימים מקבלת פסק דין זה‪ ,‬שאם לא כן יתווספו אליהן הפרשי‬
‫הצמדה וריבית כחוק‪ ,‬מהיום ועד לתשלום המלא בפועל‪.‬‬

‫המזכירות תמציא את פסק הדין לצדדים‪.‬‬

‫‪8‬‬
‫עא (חי') ‪ 15403-03-19‬מדינת ישראל ‪ -‬משרד האוצר ‪ -‬אגף המכס והמע"מ חקירות חיפה נ' מ‪ .‬נ‪ .‬מערכות לתחבורה ולתעשייה בע"מ‬

‫‪5129371‬‬

‫ניתן היום‪ ,‬כ"ד אייר תשע"ט‪ 29 ,‬מאי ‪ ,2019‬בהעדר הצדדים‪.‬‬ ‫‪54678313‬‬

‫‪5129371‬‬
‫‪54678313‬‬

‫תמר שרון נתנאל ‪54678313‬‬

‫נוסח מסמך זה כפוף לשינויי ניסוח ועריכה‬
‫בעניין עריכה ושינויים במסמכי פסיקה‪ ,‬חקיקה ועוד באתר נבו – הקש כאן‬

‫‪9‬‬