RRiF br. 4/13.

Mr. sc. Katarina HORVAT JURJEC, dipl. oec. i ovl. rač.

Likvidacija obrtnika i drugih

samostalnih djelatnosti – „dobitaša“
L
UDK 657.3
/ 347.72

ikvidacija obrtničkih i samostalnih djelatnosti obveznika poreza na dobitak nije uređena Zakonom o
obrtu, a jednako tako niti porezni propisi nisu dali detaljne odredbe kako postupiti prilikom likvida-
cije obrtnika „dobitaša“. S obzirom na to da se u praksi sve češće događaju likvidacije djelatnosti, u prošlom
broju časopisa RRiF pisali smo o likvidaciji trgovačkih društava, dok je u nastavku ovog članka opisano o
čemu valja voditi brigu i koje sve obveze treba ispuniti s računovodstvenog i poreznog motrišta kod likvi-
dacije obrtnika i drugih samostalnih djelatnosti koji su obveznici poreza na dobitak („dobitaši“).

1. UVODNE NAPOMENE u časopisu RRiF, br. 3/13. u članku Likvidacija trgo-

Fizička osoba koja samostalno i trajno obavlja
gospodarsku djelatnost s ciljem ostvarenja dobitka
koji se ostvaruje proizvodnjom, prometom ili pruža-
njem usluga na tržištu, sukladno čl. 1. Zakona o obr-
tu (Nar. nov., br. 49/03. – proč. tekst, 68/07. i 79/07.)
smatra se obrtnikom. Iznimno, sukladno čl. 1. st. 2.
Zakona o obrtu, i pravna osoba koja određenu gos-
podarsku djelatnost ne obavlja na industrijski način
smatra se obrtom. Napominjemo da se nastavak
članka odnosi isključivo na likvidaciju fizičkih oso-
ba, dok o likvidaciji pravnih osoba možete pročitati
vačkih društava, str. 82.
Zakonom o obrtu propisani su uvjeti za otvaranje
i poslovanje obrta, ali i za prestanak obrta. Sukladno
čl. 36. Zakona o obrtu, obrt prestaje odjavom ili po
sili zakona. Pritom prestanak obrta utvrđuje rješe-
njem ured državne uprave u županiji, odnosno ured
Grada Zagreba i po pravomoćnosti rješenja briše obrt
iz obrtnog registra. S pravnog motrišta o prestanku
obrta i drugih samostalnih djelatnosti te o uvjeti-
ma na temelju kojih obrt prestaje po sili zakona i o
postupcima koje je pritom potrebno napraviti, više

Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013. 159


pročitajte u ovom broju RRiF-a u članku Likvidacija
– trajni prestanak poslovanja obrtnika “dohodaša”.
Obrtnici, kao i druge samostalne djelatnosti, mogu
biti obveznici poreza na dohodak ili obveznici pore-
za na dobitak. Odgovor na pitanje što se u poreznom
smislu smatra samostalnom djelatnošću nalazimo
u čl. 17. Zakona o porezu na dohodak (Nar. nov., br.
177/04. − 144/12.) gdje je propisano da se dohotkom
od samostalne djelatnosti smatra dohodak od:
I. obrta i s obrtom izjednačenih djelatnosti
Sukladno čl. 18. st. 1. Zakona o porezu na doho-
dak, obrtom i s obrtom izjednačenim djelatnostima
(obrtničkim djelatnostima) smatraju se:
1. djelatnosti u smislu čl. 1. Zakona o obrtu i sve dru-
ge posebno nenavedene gospodarstvene djelatnosti,
2. ustup uz naknadu ili konačna prodaja imovin-
skih prava u okviru obrtničke djelatnosti ili djelatno-
sti slobodnog zanimanja;
II. slobodnih zanimanja
Sukladno čl. 18. st. 2. Zakona o porezu na doho-
dak, djelatnostima slobodnih zanimanja smatraju se
profesionalne djelatnosti fizičkih osoba koje su na toj
osnovi obvezno osigurane prema propisima koji ure-
đuju obvezna osiguranja, odnosno djelatnosti fizič-
kih osoba kojima su to osnovne djelatnosti i koje su
na toj osnovi upisane u registar poreznih obveznika
poreza na dohodak. Djelatnostima slobodnih zani-
manja osobito se smatraju:
1. samostalna djelatnost zdravstvenih djelatnika,
veterinara, odvjetnika, javnih bilježnika, revizora,
inženjera, arhitekata, poreznih savjetnika, stečajnih
upravitelja, tumača, prevoditelja, turističkih djelatni-
ka i druge slične djelatnosti,
2. samostalna djelatnost znanstvenika, književni-
ka, izumitelja i druge slične djelatnosti,
3. samostalna predavačka djelatnost, odgojna dje-
latnost i druge slične djelatnosti,
4. samostalna djelatnost novinara, umjetnika i
sportaša;
III. poljoprivrede i šumarstva
Što se tiče djelatnosti poljoprivrede i šumarstva,
ona obuhvaća, sukladno čl. 18. st. 3. Zakona o porezu
na dohodak, korištenje prirodnih bogatstava zemlje i
prodaju, odnosno zamjenu od tih djelatnosti dobive-
nih proizvoda u neprerađenom stanju. Fizičke osobe
su na osnovi djelatnosti poljoprivrede i šumarstva ob-
veznici poreza na dohodak, ako su na toj osnovi obve-
znici poreza na dodanu vrijednost te ako na toj osnovi
u poreznom razdoblju ostvare ukupni godišnji primi-
tak veći od 35% od svote propisane za obvezni ulazak
u sustav poreza na dodanu vrijednost (230.000,00 kn x
35% = 80.500,00 kn) te ako ostvaruju poticaje na način
i pod uvjetima propisanim posebnim zakonima.
Dakle, fizičke osobe koje obavljaju navedene dje-
latnosti uglavnom su obveznici poreza na dohodak.
Međutim, u određenim situacijama obveznici poreza
na dohodak dobrovoljno ili pak po sili zakona postaju
obveznicima poreza na dobitak, o čemu više pročitaj-
te u nastavku.
2. RAČUNOVODSTVENO MOTRIŠTE OBRTNIČKE
I DRUGE SAMOSTALNE DJELATNOSTI U
LIKVIDACIJI
Obrtnici i druge samostalne djelatnosti obveznici
poreza na dohodak („dohodaši“) mogu postati obve-
160 Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013.
RRiF br. 4/13.
znicima poreza na dobitak („dobitaši“) dobrovoljno
ili po sili zakona.
Mogućnost dobrovoljnog prijelaza na oporeziva-
nje porezom na dobitak propisana je u čl. 2. st. 3.
Zakona o porezu na dobitak (Nar. nov., br. 177/04.
− 22/12.) i čl. 3. st. 1. Pravilnika o porezu na dobit
(Nar. nov., br. 95/05. − 146/12.). Naime, fizička osoba
(obrtničke i druge samostalne djelatnosti) koja želi
plaćati porez na dobit umjesto poreza na dohodak,
o tome mora dostaviti pisanu izjavu nadležnoj is-
postavi Porezne uprave do kraja tekuće godine za
iduću kalendarsku godinu.
Nasuprot dobrovoljnom prijelazu, fizička osoba
postaje obveznikom poreza na dobitak po sili za-
kona ako ostvari uvjete propisane u čl. 2 st. 4. Za-
kona o porezu na dobit, odnosno ako:
1. ostvari ukupni primitak veći od 2,000.000,00 kn,
ili
2. ostvari dohodak veći od 400.000,00 kn, ili
3. ima dugotrajnu imovinu u vrijednosti većoj od
2,000.000,00 kn, ili
4. u prethodnom poreznom razdoblju prosječno
zapošljava više od 15 radnika.
Navedena obveza odnosi se na fizičke osobe koje
utvrđuju dohodak od samostalne djelatnosti, na te-
melju poslovnih knjiga prema čl. 18. Zakona o po-
rezu na dohodak. Međutim, fizičke osobe koje su
obveznici poreza na dohodak isključivo od imovine
i imovinskih prava, nisu obveznici poreza na dobitak
po sili zakona.1 O radnjama koje je potrebno napra-
viti u računovodstvu prilikom prijelaza obrtnika na
plaćanje poreza na dobitak pisali smo u RRiF-u br.
12/12., str. 195. pa za takve informacije upućujemo
na taj broj časopisa.
Obrt i druga samostalna djelatnost koja plaća
porez na dobitak vodi poslovne knjige prema pro-
pisima o računovodstvu kao i trgovačko društvo.
Dakle, prilikom evidentiranja poslovnih događa-
ja potrebno je primjenjivati prije svega odredbe
Zakona o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/07.) i
zahtjeve Hrvatskih standarda financijskog izvje-
štavanja (Nar. nov., br. 30/08. – 58/11.). Navedeni
propisi se primjenjuju kako za vrijeme redovnog
poslovanja, tako i prilikom likvidacije obrta.
Prijelazom na oporezivanje porezom na dobitak
ne mijenja se pravni status obrtnika odnosno samo-
stalne djelatnosti, nego samo način evidentiranja
poslovnih događaja u knjigovodstvu. Naime, obrt
odnosno druga samostalna djelatnost nema svojstvo
pravne osobe, pa stoga ne može biti sudionik ili stran-
ka u obveznom odnosu. Sudionik odnosno stranka
u obveznom odnosu može biti jedino fizička osoba
koja obrt, odnosno samostalnu djelatnost obavlja
u svoje ime i za svoj račun. S takvim se situacijama
1
Uputa o sastavljanju i podnošenju porezne prijave obveznika pore-
za na dobitak i obračunavanju poreza na dobitak po godišnjem obraču-
nu za 2012. (Pu Kl.: 410-01/12-01/3424, Ur. Br. 513-07-21-01/12-1).
RRiF br. 4/13.
često susrećemo u praksi kada je riječ npr. o obrtni-
ku koji radi u svojem obrtu (tu nema ugovora o radu
jer je riječ o jednoj te istoj osobi i takav ugovor ne bi
imao pravni učinak) ili o pozajmici koju obrt pozajmi
vlasniku obrta ili obrnuto i tome slično.
Dakle, s računovodstvenog motrišta prilikom
evidentiranja poslovnih događaja za obrtnika „do-
bitaša“ koji je donio odluku o likvidaciji vrijede ista
pravila, odnosno propisi kao i za trgovačko druš-
tvo u likvidaciji. Međutim, s pravnog motrišta na
obrtnika „dobitaša“ se i dalje primjenjuju odredbe
Zakona o obrtu2, dok se na trgovačka društva pri-
mjenjuje Zakon o trgovačkim društvima (Nar. nov.,
br. 111/93. − 111/12.).
Postupak likvidacije obrta odnosno samostalne
djelatnosti – „dobitaša“ nije posebno uređen niti
jednim propisom, pa se stoga pojavljuju određena
pitanja što je potrebno i sa kojim datumom evidenti-
rati u knjigovodstvu „dobitaša“ te kada i koje financij-
ske izvještaje treba napraviti, odnosno predati.
Naime, obrtnici „dobitaši“ poslovne događaje evi-
dentiraju u poslovnim knjigama prema načelu dvoj-
nog knjigovodstva te sastavljaju financijske izvještaje
kao i pravne osobe – trgovačka društva. Kada je riječ o
likvidaciji trgovačkih društava, obveze poduzimanja
određenih radnji te izrade financijskih izvještaja za
društva propisane su u Zakonu o trgovačkim društvi-
ma. Trgovačka društva u likvidaciji obvezna su prija-
viti postupak likvidacije trgovačkom sudu te napra-
viti početnu likvidacijsku bilancu. Nakon toga teče
razdoblje likvidacije u kojem se pozivaju vjerovnici,
naplaćuju potraživanja, unovčava se imovina druš-
tva, okončavaju poslovi i tome slično. Nakon završet-
ka postupka likvidacije potrebno je izraditi završne
likvidacijske izvještaje društva u likvidaciji.
S obzirom na to da je Zakonom o obrtu jedino
uređeno da obrt prestaje odjavom ili po sili zako-
na, to znači da zapravo niti nema nikakvoga likvi-
dacijskog razdoblja. Naime, kada obrtnik donese
odluku o likvidaciji obrta i podnese odjavu uredu
državne uprave u županiji, odnosno uredu Grada
Zagreba, obrt se likvidira s danom odjave. Pritom
navedeni ured donosi rješenje na temelju kojeg se
obrt briše iz obrtnog registra.
Iz navedenog je razloga za očekivati da će obrtnik
prije odjave obrta nastojati:
- okončati poslove koji su u tijeku,
- naplatiti tražbine,
- unovčiti imovinu obrta,
- podmiriti vjerovnike.
2
Iznimka je obrt trgovac pojedinac koji je obvezan primjenjivati
odredbe Zakona o trgovačkim društvima. Trgovac pojedinac je fizička
osoba koja samostalno obavlja gospodarsku djelatnost u skladu s pro-
pisima o obrtu i upisana je u sudskom registru kao trgovac pojedinac.
Fizička osoba koja posluje u skladu s propisima o obrtu može tražiti da se
upiše u sudski registar kao trgovac pojedinac ako njezin godišnji prihod
prelazi svotu od 2 milijuna kuna, a obvezna je zatražiti taj upis ako joj
godišnji prihod prelazi svotu od 15 milijuna kuna.
Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013.
Ako bi se potraživanja naplatila, imovina unov-
čila, a obveze podmirile prije dana odjave obrta, u
završnoj bi bilanci u aktivi bio evidentiran novac na
žiro-računu i možebitno imovina koja se nije nikome
uspjela prodati, a u pasivi kapital obrtnika i financij-
ski rezultat. Jednako tako bi i sve obveze u vezi s pita-
njem PDV-a, poreza na dohodak, poreza na dobitak
i drugih možebitnih poreza bile evidentirane prije
nego što se obrt obriše iz obrtnog registra.
Međutim, ako se navedene radnje prije likvidacije
obrta ne obave (što je u praksi najčešći slučaj), valja
voditi brigu o tome da je obrtnik fizička osoba koja za
obveze obrta odgovara cjelokupnom svojom imovi-
nom (poslovnom i privatnom). To znači da će posto-
jeće obveze (koje nisu zastarjele) vlasnik obrta kad tad
morati platiti. Jednako vrijedi i za potraživanja. Nai-
me, za potraživanja (koja nisu zastarjela) koja se nisu
uspjela naplatiti prije likvidacije obrta nema načelno
nikakve zapreke da se naplate nakon likvidacije obrta.
Nadalje, treba skrenuti pozornost i na odredbe
čl. 56. st. 14. Općeg poreznog zakona (Nar. nov., br.
147/08. − 136/12.) gdje je propisano da osim godiš-
njeg popisa, porezni obveznik mora popisati imovi-
nu i obveze i u drugim slučajevima, a posebno ... kod
otvaranja postupka stečaja ili postupka likvidacije
ili prestanka obavljanja djelatnosti.
Također, u čl. 11. Zakona o računovodstvu uređe-
no je da poduzetnik mora popisati imovinu i obveze
u slučajevima… pokretanja postupka likvidacije.
Kako bi se inventura mogla provesti, potrebno je os-
novati povjerenstvo za popis, utvrditi plan za proved-
bu inventure, odnosno popisati i vrednovati imovinu
i obveze, te izraditi izvještaj o provedenoj inventuri.
Dalje, obrtničku i drugu samostalnu djelatnost ob-
veznika poreza na dobitak obvezuje čl. 15. Zakona o
računovodstvu gdje je propisana obveza izrade go-
dišnjih financijskih izvještaja po završetku poslovne
godine, odnosno prilikom likvidacije poduzetnika.
Kako se obrt likvidira danom odjave, što znači da
nema postupka odnosno razdoblja likvidacije, počet-
ni likvidacijski izvještaji su zapravo i zaključni likvi-
dacijski izvještaji.
U čl. 37. Zakona o obrtu propisano je da presta-
nak obrta odjavom utvrđuje se danom navede-
nim u odjavi. Obrt se ne može odjaviti unatrag.
Dakle, dan odjave obrta odnosno druge samo-
stalne djelatnosti ujedno je i dan s kojim treba
sastaviti zaključne financijske izvještaje (bilancu,
račun dobitka i gubitka) te napraviti obračun i
izraditi porezne prijave (Prijava poreza na dobit –
Obrazac PD, Obrazac PDV-K,) te ostale obračune
koji se inače predaju uz završni račun (Obrazac
TZ – za obračun turističke članarine, Obrazac SR
– za obračun spomeničke rente).
Ako je pak obrt likvidiran po sili zakona, ured dr-
žavne uprave u županiji, odnosno ured Grada Za-
greba rješenjem utvrđuje prestanak obrta i po pra-
vomoćnosti rješenja briše obrt iz obrtnog registra.
Pritom se danom likvidacije obrta smatra dan kad je
rješenje pravomoćno.
Obveza plaćanja doprinosa Hrvatskoj obrtničkoj
komori za obrtnike i druge samostalne djelatnosti,
161

sukladno čl. 4. Odluke o obveznicima, osnovici, visi-
ni, stopi te načinu i rokovima za plaćanje doprinosa
Hrvatskoj obrtničkoj komori (Nar. nov., br. 1/02. −
41/06.), prestaje danom brisanja iz obrtnog registra.
Kad je obrt likvidiran, odnosno obrisan iz obrtnog
registra, potrebno je odjaviti radnike (s mirovinskog
i zdravstvenog osiguranja), i to s istim danom kada
je obrt odjavljen. Sve do odjave radnika teče obveza
obračuna i uplate doprinosa i poreza na dohodak od
nesamostalnog rada. Jednako vrijedi i za obvezne
doprinose vlasnika obrta ili druge samostalne dje-
latnosti koje je potrebno plaćati sve do dana odjave
obrta (likvidacije).
Što se tiče izvještaja koji se odnose na plaće radni-
ka i na druge dohotke (R-Sm, ID, IDD, ID-1 itd.), oni
se podnose u propisanim rokovima tako dugo dok
obrt odnosno samostalna djelatnost ima zaposlenih,
odnosno dok obrt posluje.
3. POREZNO MOTRIŠTE OBRTNIČKE I DRUGE
SAMOSTALNE DJELATNOSTI U LIKVIDACIJI
Kako za vrijeme redovitog poslovanja tako i za
vrijeme kada je obrt ili druga samostalna djelatnost
donijela odluku o likvidaciji, porezni propisi u velikoj
mjeri utječu odnosno nalažu računovodstvu određe-
ne obveze koje je potrebno ispuniti ili ne ispuniti.
U nastavku je detaljnije objašnjen porezni položaj
obrta i drugih samostalnih djelatnosti „dobitaša“ u
likvidaciji s motrišta poreza na dobitak te poreza na
dodanu vrijednost.
3.1. LIKVIDACIJA „DOBITAŠA“ S MOTRIŠTA
POREZA NA DOBITAK
Obrt i druga samostalna djelatnost „dobitaš“ obve-
znik je poreza na dobitak sve dok ne prestane posto-
jati, odnosno do dana brisanja iz obrtnog registra.
Zakon o porezu na dobit u čl. 18. st. 3. propisuje
da ako se porezni obveznik likvidira, dobit ili gubitak
utvrđuje se u razdoblju likvidacije koje se nastavlja
na posljednje porezno razdoblje. Početna bilanca za
razdoblje likvidacije istovjetna je bilanci na kraju
prethodnoga poreznog razdoblja. Ako takva konač-
na bilanca ne postoji, vrijednost imovine i obveze
utvrđuju se procjenom. Nadalje, u čl. 29. st. 3. t. 7.
Zakona o porezu na dobit je propisano da se pore-
znim razdobljem smatra razdoblje koje se nastav-
lja od otvaranja do okončanja postupka likvidaci-
je. Navedene se odredbe mogu primijeniti samo na
pravne osobe u likvidaciji koje sukladno odredbama
Zakona o trgovačkim društvima imaju likvidacijsko
razdoblje, odnosno obvezne su prijaviti početak li-
kvidacije, naplatiti potraživanja, unovčiti imovinu,
podmiriti sve obveze te potom okončati postupak
likvidacije. Dakle, za trgovačko društvo nad kojim se
provodi postupak likvidacije propisano je jedno raz-
doblje oporezivanja za cijeli postupak likvidacije (od
otvaranja do okončanja likvidacije neovisno o traja-
nju). To znači da se razdoblje oporezivanja, odnosno
porezna prijava poreza na dobitak, može odnositi i
na više kalendarskih godina.
Međutim, kako za obrte i samostalne djelatnosti
nema likvidacijskog razdoblja, nego obrt prestaje
postojati danom odjave i brisanja iz obrtnog regi-
stra (neovisno o stanju potraživanja, obveza, imovi-
162 Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013.
RRiF br. 4/13.
A ZNATI!
ŠTO TREB
 Obrt prestaje odjavom ili po sili zakona. Pre-
stanak obrta odjavom utvrđuje se danom navede-
nim u odjavi. Obrt se ne može odjaviti unatrag.
 Za obrt i druge samostalne djelatnosti obve-
znike poreza na dobitak u likvidaciji prilikom evi-
dentiranja poslovnih događaja u računovodstvu
vrijede ista pravila i propisi kao i za trgovačka druš-
tva – Zakon o računovodstvu i Hrvatski standardi
financijskog izvještavanja.
 Obrt i druga samostalna djelatnost, obve-
znik poreza na dobitak, koji donese odluku o pre-
stanku poslovanja odnosno likvidaciji, obveznik je
poreza na dobitak do dana odjave (brisanja iz obrt-
nog registra).
 Obrt odnosno samostalna djelatnost (obve-
znik PDV-a) obveznik je PDV-a do dana odjave obr-
ta iz obrtnog registra. PDV-K je potrebno predati u
roku od 90 dana od dana brisanja obrta. Izni-
mno, oporezivanju PDV-om ne podliježu
isporuke dobara vlasniku obrta koje je
on unio u obrt zapisnikom o ulaganju.
ne itd.), citirane odredbe Zakona o porezu na dobit
na njih se ne mogu primijeniti. To znači da bi obrt
i samostalna djelatnost trebali podnositi poreznu
prijavu poreza na dobitak za porezno razdoblje od
početka poslovne godine do dana odjave obrta ili
samostalne djelatnosti. Činjenica jest da će vlasnik
obrta nakon odjave obrta morati podmiriti sve ne-
podmirene obveze (PDV, porez na dohodak, porez na
dobitak i druge obveze) te da će vjerojatno naplaćiva-
ti preostale tražbine. Upravo iz tog razloga smatramo
da bi prije odjave obrta trebalo unovčiti imovinu,
naplatiti potraživanja i podmiriti obveze. Na datum
odjave obrta potrebno je provesti odgovarajuća knji-
ženja u knjigovodstvu te obračunati pripadajuće po-
reze, što je prikazano u primjeru.
Sukladno čl. 35. st. 2. Zakona o porezu na dobit,
prijava poreza na dobitak podnosi se Poreznoj upravi
najkasnije četiri mjeseca nakon isteka razdoblja za
koje se utvrđuje porez na dobitak.
 Primjer 1.
Trgovački obrt RIKI ne ostvaruje pozitivne rezulta-
te u poslovanju pa je stoga vlasnik obrta 15. travnja
2013. donio odluku o prestanku poslovanja obrta i
podnio zahtjev za odjavu obrta. Ured državne upra-
ve u županiji donio je rješenje o likvidaciji obrta te je
obrt obrisan iz obrtnog registra. Na dan podnošenja
zahtjeva za odjavu obrta, u bilanci su bile evidentira-
ne stavke kako je prikazano u nastavku (Tablica 1.)
RRiF br. 4/13.

 Tablica 1.  Knjiženje:
Trgovački obrt RIKI
Tek. Svota
Bilanca na dan 15. travnja 2013. OPIS Račun
br. Duguje Potražuje
AKTIVA Svota PASIVA Svota
1. Otpis nenaplaćenih potraživanja 4811 20.000,00  
Građevinsko Kapital
Potraživanja od kupaca 1200   20.000,00
zemljište 100.000,00 obrtnika 130.000,00 Za izravan otpis vrijednosno      
Građevinski Dugoročne neusklađenih potraživanja
objekt 350.000,00 obveze za 2. Potraživanja od obrtnika dobitaša 1334 100.000,00
Akumulirana kredit 230.000,00 Potraživanja od kupaca 1200 100.000,00
amortizacija Kratkoročne Za potraživanje od obrtnika za
građ. objekata (150.000,00) obveze prema nenaplaćena i nezastrajela potraživanja
Uredska zaposlenima 40.000,00
oprema 7.500,00 Obveze za Prikazani trošak od 20.000,00 kn porezno je ne-
Akumulirana poreze i priznat, što znači da prilikom izrade Obrasca PD
amortizacija doprinose 60.000,00 treba uvećati osnovicu poreza na dobitak (na red-
opreme (2.500,00) Obveze prema
nom broju 20.). Trošak je porezno nepriznat jer nije
Potraživanja od dobavljačima 45.000,00
kupaca 120.000,00 postupljeno pažnjom dobroga gospodarstvenika,
Novac na sukladno čl. 9. Zakona o porezu na dobit (potraživa-
žiro-računu 80.000,00 nja nisu utužena, nisu prijavljena u stečajni postu-
UKUPNA UKUPNA pak itd.). Preostala potraživanja koja nisu zastarjela
505.000,00 505.000,00 (100.000,00 kn) zatvorena su i prenesena na račun
AKTIVA PASIVA
1334 – Potraživanja od obrtnika dobitaša jer će vla-
Kao što je vidljivo iz bilance, obrt RIKI ima ne- snik obrta i nakon zatvaranja obrta navedena potra-
podmirenih obveza i nenaplaćenih potraživanja. živanja potraživati i naplaćivati.
Zbog poreznog položaja navedenih stavaka prili- Dalje, obveze za čije je podmirenje nastupila za-
kom likvidacije, za obrt RIKI bilo bi povoljnije da stara, potrebno je otpisati u korist prihoda. Takvi
je sa odjavom pričekao dok se imovina ne unovči i prihodi su oporezivi porezom na dobitak. No, što je
potraživanja naplate te dok se obveze ne podmire. potrebno učiniti s obvezama za čije podmirenje nije
Međutim, kako je u našoj praksi obrt moguće odjaviti nastupila zastara? Tu posebno dolazi do izražaja za-
(likvidirati) neovisno o stanju nepodmirenih obveza, što smo na početku ovog primjera zaključili da bi
situacija kakva je prikazana u primjeru ima napretek. obrtniku bilo povoljnije da je s odjavom pričekao dok
Dakle, s obzirom na to da je obrtnik odjavio obrt se ne podmire obveze.
prije nego li je unovčio imovinu te podmirio obveze, Naime, ako se obveze otpišu na prihode, ti prihodi
u knjigovodstvu je na dan 15. travnja 2013. potrebno ulaze u izračun osnovice za porez na dobitak. Naime,
napraviti obračune poreza na dodanu vrijednost i u čl. 6. Zakona o porezu na dobit propisano je za koje
poreza na dobitak. je prihode moguće smanjiti poreznu osnovicu, te se
Sva imovina koja je prikazana u bilanci dobiva sta- tamo ne nalaze prihodi od otpisa obveza. U našem
tus osobne imovine vlasnika obrta. To znači da je s je primjeru to svota od 375.000,00 kn. S obzirom na
poreznog motrišta na nju potrebno obračunati odgo- to da vlasnik obrta i dalje ima obvezu podmirenja
varajuće poreze kako pokazujemo u nastavku. tih obveza, držimo da je moguće sve obveze zatvoriti
U bilanci su iskazana nenaplaćena potraživanja (prema dobavljačima, zaposlenima itd.) te prenijeti
od kupaca u svoti od 120.000,00 kn. Što je potrebno na obveze prema vlasniku obrta na temelju ugovora
učiniti s tim potraživanjima? Što se tiče potraživa- o preuzimanju duga.
nja koja su zastarjela, njih je potrebno otpisati. Tako Vlasnik obrta pak može odlučiti navedena svoja
otpisana potraživanja predstavljaju porezno prizna- potraživanja prenijeti u korist pričuva te na taj način
ti trošak samo ako su, sukladno čl. 9. Zakona o po- izbjeći plaćanje poreza na dobitak na otpisane obve-
rezu na dobit, utužena ili se zbog njih vodi ovršni ze. Jednako tako, prema našem mišljenja smo da je
postupak, ako su prijavljena u stečajnom postup- moguće navedenu obvezu prema vlasniku obrta za-
ku nad dužnikom ili ako je postignuta nagodba s tvoriti prijebojem s potraživanjem od vlasnika obrta.
dužnikom, koji nije fizička osoba ili povezana oso- Držimo da je ovakvo postupanje prihvatljivo upravo
ba, u postupku sanacije ili stečaja. U protivnom je zato što je obrtnik obvezan navedene obveze podmi-
otpis potraživanja porezno nepriznati trošak za koji riti neovisno o tome što je obrt likvidiran. U tom bi
je potrebno povećati osnovicu poreza na dobitak u slučaju knjigovodstvo provelo sljedeća knjiženja:
Obrascu PD. Što se pak tiče potraživanja koja nisu
zastarjela ali nisu naplaćena prije odjave obrta, pre-
ma našem mišljenju, ista se mogu zatvoriti i prenije-
ti na potraživanja od vlasnika obrta jer obrtnik i na- Kratki komentar FIDIC-ovih
kon likvidacije djelatnosti može potraživati naplatu
po prije obavljenim isporukama. općih uvjeta građenja
Ako pretpostavimo da su potraživanja u svoti od
20.000,00 kn zastarjela, dok ostala potraživanja nisu Autor: Dr. sc. Branko VUKMIR
zastarjela ali nisu niti naplaćena (100.000,00 kn), Zagreb, siječanj 2013.
knjiženje u knjigovodstvu bi trebalo evidentirati kao Opseg: 324 str
što je prikazano u nastavku.
Cijena: 378,00 kn

Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013. 163


Tek.
OPIS Račun
br.
1.  Dugoročne obveze za kredit 2520 230.000,00
Kratkoročne obveze prema
zaposlenima 2300
Obveze za poreze i doprinose 241, 242
Obveze prema dobavljačima 2200
Obveze za preuzeta plaćanja na
temelju ugovora 2312
Za obveze koje je pruzeo vlasnik obrta
2. Obveze za preuzeta plaćanja na
temelju ugovora 2312 375.000,00
Potraživanja od obrtnika dobitaša 1334
Kapital iz ulaganja obrtnika dobitaša 919
Za prijenos u kapital obrtnika dobitaša
i prijeboj s potraživanjem od vlasnika
obrta
Građevinsko zemljište, građevinski objekt i uredska
oprema se, sukladno čl. 18. st. 4. Zakona o porezu na
dobit, na kraju razdoblja likvidacije procjenjuju pre-
ma tržišnoj vrijednosti. Tako utvrđena vrijednost ujed-
no je i osnovica za obračun i plaćanje PDV-a (izuzev
zemljišta koje ne podliježe PDV-u). Navedeno proizlazi
i iz čl. 18. st. 3. i 4. Zakona o porezu na dobit gdje je pro-
pisano da završna bilanca razdoblja likvidacije poka-
zuje imovinu koja će se raspodijeliti, na likvidacijsku
dobit ili likvidacijski gubitak. Imovina se na kraju raz-
doblja likvidacije procjenjuje po tržišnoj vrijednosti.
Ako pretpostavimo da je tržna vrijednost građevin-
skog zemljišta 160.000,00 kn, građevinskog objekta
200.000,00 kn, a uredske opreme 5.000,00 kn, u knji-
govodstvu je potrebno evidentirati sljedeća knjiženja.
 Knjiženje:
Tek.
OPIS Račun
br.
1.  Akumulirana amortizacija građevinskog
objekta 0290 150.000,00
Akumulirana amortizacija opreme 0391 2.500,00
Potraživanja od obrtnika dobitaša 1334 416.250,00
Građevinsko zemljište 0200
Građevinski objekt 0230
Uredska oprema 0310
Obveze za PDV – 25% 24003
Ostali poslovni prihodi 781
Za isknjiženje imovine i potraživanje od
vlasnika obrta dobitaša
2. Kapital iz ulaganja obrtnika dobitaša 919 405.000,00
  Potraživanja od obrtnika dobitaša 1334
Za prijeboj potraživanja od vlasnika  
obrta i kapitala obrta
3. Troškovi koji nisu izravno u vezi s
  ostvarivanjem dobitka 48910
Potraživanja od obrtnika dobitaša 1334
Obveze za porez na dohodak od
kapitala na izuzimanja (40% + prirez) 24310
Za obračunan porez na dohodak
Iz knjiženja je vidljivo da je na realnu tržnu cijenu
građevinskog objekta i opreme obračunan PDV te je
evidentirano potraživanje od vlasnika obrta u visini
realne tržne cijene od 416.250,00 kn [200.000,00 kn
(građevinski objekt) + 5.000,00 kn (oprema) + PDV
51.250,00 kn + 160.000,00 kn (zemljište)]. Pritom je uz
primjenu neto-načela knjiženja evidentiran prihod u
visini od 60.000,00 kn.
Potraživanje od vlasnika obrta djelomično je na-
mireno prijebojem sa stavkom kapitala u svoti od
164 Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013.
RRiF br. 4/13.
Svota 405.000,00 kn (knjiženje br. 2.). Na razliku koja je
ostala nepodmirena (416.250,00 kn – 405.000,00 kn
Duguje Potražuje
= 11.250,00 kn) obračunan je porez na dohodak, su-
kladno čl. 30. st. 2. Zakona o porezu na dohodak, po
stopi od 40% + prirez 18% (pretpostavka je da obrtnik
40.000,00
60.000,00 ima prebivalište u Zagrebu).
45.000,00 Dakle, svota od 11.250,00 kn preračunana je na
bruto i iznosi 21.306,81 kn (11.250,00 kn x 1,893939
375.000,00
= 21.306,81 kn), pri čemu je obračunan porez na do-
hodak + prirez 10.056,81 kn (21.306,81 kn x 40% =
8.522,73 kn porez na dohodak; 8.522,72 kn x 18% =
100.000,00 1.534,08 kn prirez na porez; 8.522,73 kn + 1.534,08 kn
275.000,00 = 10.056,81 kn) koji je obrtnik obvezan platiti.
Trošak koji je evidentiran na račun 48910 – Troškovi
koji nisu izravno u vezi s ostvarivanjem dobitka pred-
stavlja porezno priznati trošak jer se na navedenu
imovinu obračunao i platio porez na dohodak.
Jednak obračun poreza i knjiženja se provodi i za
isknjiženje druge imovine (zaliha sirovina i materija-
la, trgovačke robe itd.).
U slučaju da obrt nema evidentiranih stavki kapitala,
knjiženje pod rednim brojem dva se ne bi moglo niti evi-
dentirati, te bi u tom slučaju porez na dohodak bio evi-
dentiran na ukupnu svotu potraživanja od 416.250,00
kn. Pritom bi porez na dohodak uvećan za pripada-
jući prirez bio 372.102,19 kn (416.250,00 x 1,893939 =
788.352,10 kn; 788.352,10 kn x 40% = 315.340,84 kn po-
rez na dohodak; 315.340,83 x 18 % = 56.761,35 kn prirez).
Nakon provedenih knjiženja i obračuna potrebno
je podnijeti prijavu poreza na dobitak (Obrazac PD) s
pripadajućom bilancom i računom dobitka i gubitka.
Za trgovački obrt RIKI zadnji je rok prijave 15. kolo-
voza 2013.
Svota
3.2. LIKVIDACIJA „DOBITAŠA“ S MOTRIŠTA
Duguje Potražuje
POREZA NA DODANU VRIJEDNOST
U skladu s čl. 19. Pravilnika o porezu na dodanu
vrijednost (Nar. nov., br. 60/96. −146/12., dalje: Pra-
vilnik o PDV-u) isporuke u postupku likvidacije su
100.000,00 oporezive. Kako obrt i druge samostalne djelatnosti
350.000,00
7.500,00
(obveznici PDV-a) nemaju razdoblja niti postupka li-
51.250,00 kvidacije, može se zaključiti da su oni obveznici PDV-
60.000,00 a do dana odjave obrta iz obrtnog registra. Dakle, na
dan likvidacije obrta potrebno je napraviti obračun
PDV-a na imovinu, dobra i usluge koje postaju osob-
  405.000,00
nom imovinom vlasnika obrta.
  Dakle, oporezivanju PDV-om podliježu i isporuke
odnosno izuzimanje dobara vlasniku obrta na dan
likvidacije obrta. Naime, na izuzimanje imovine koja
21.306,81 nije prije odjave obrta prodana i unovčena, potrebno
  11.250,00
je obračunati PDV. Iznimka od navedenog odnosi se
10.056,81  jedino na imovinu unesenu u obrt od strane vlasnika
obrta. Naime, PDV nije potrebno obračunati jedino
na onu imovinu obrta koju je vlasnik obrta kao svoju
osobnu imovinu unio zapisnikom o ulaganju u obrt.
Nakon što je obrt ili samostalna djelatnost likvi-
diran, potrebno je, sukladno čl. 18. st. 2. Zakona o
porezu na dodanu vrijednost (Nar. nov., br. 47/95.
− 136/12.) i čl. 115. st. 5. Pravilnika o PDV-u, sasta-
viti i predati konačni obračun poreza na Obrascu
PDV-K u roku od tri mjeseca od prestanka poslo-
vanja (dana odjave obrta).
RRiF br. 4/13.
Konačni obračun PDV-a potrebno je napraviti s
danom na koji se sastavlja i zaključna likvidacijska
bilanca. Primjerice, trgovački obrt RIKI koji je likvidi-
ran i obrisan iz obrtnog registra 15. travnja 2013. ima
obvezu predati konačni obračun PDV-a na Obrascu
PDV-K najkasnije u roku od 90 dana.
4. UMJESTO ZAKLJUČKA
S obzirom na to da postupak likvidacije za obrt-
nike i druge samostalne djelatnosti „dobitaše“ nije
propisan, oni, za razliku od trgovačkih društava,
nemaju likvidacijsko razdoblje, nego se danom
odjave brišu iz obrtnog registra. Koliko god da se
to čini u prvi mah jednostavno i brzo, likvidacija
obrtnika „dobitaša“ s računovodstvenog i poreznog
Računovodstvo, revizija i financije, travanj 2013.
motrišta ipak zahtijeva posebnu pozornost. Naime,
prilikom likvidacije obrta potrebno je napraviti
određene radnje koje nalažu porezni propisi (prije
svega Zakon i Pravilnik o porezu na dobit te Zakon
i Pravilnik o porez na dodanu vrijednost) i Zakon o
računovodstvu.
U poreznim propisima u kojima je uređeno opo-
rezivanje obrtnika dohodaša detaljno je propisan
postupak oporezivanja u slučaju likvidacije obrta,
slobodnog zanimanja i druge samostalne djelat-
nosti koja se oporezuje kao obrtnička djelatnost.
Takvih detaljnih odredaba o oporezivanju obrtnika
„dobitaša“ u likvidaciji nema, pa se iz tog razloga
ovdje nastojalo skrenuti pozornost na sve obveze o
kojima pritom valja voditi brigu.
165