Capiruto XII El informe del auditor independiente 1. Los informes de auditoria “Todos los esfuerzos del auditor de informacién contable estén destinados a sustentar una opinién, redondear una idea, formarse un concepto (0 una serie de conceptos), que serin volcados finalmente en un informe escrito. El destinatario del informe seré el contratante, el emisor de los estados contables, al que llamaremos en este capitulo “emisor”. El usuario del informe seré el contratante y otros, por ejemplo socios, clientes, proveedores, empleados, bancos, inversores, etcétera, El informe respetard cuestiones particulares de forma, como se verd en este capitulo, pero mds alli de eso deberd respetar cuestiones generales, como normas comunes a todos los informes, para lo que remitimos al Capitulo VII (ver punto 3.2.2.3). Un tema que alli se trata, por ejemplo, es que el auditor tiene que considerar si su informe deberd incluir alguna cldusula de restriccién a su distribucién en funcién de proteger a los usuarios por el mal uso de informacién (si es que considera que la lectura de este informe podria confunditlos). Tal informe debe reunir todos los requisitos que la informacién requiere, con més raz6n ain si se trata de una comunicacién profesional y todavia mds si el emisor es un pro- fesional en ciencias econdmicas, con formaciones, entre otras, administrativa y organizativa. Siguiendo a Lépez Santiso', tales requisitos son, entre otros: a) Relevancia (la informacién debe satisfacer razonablemente las necesidades del re- ceptor, mediante la comunicacién de los hechos de mayor significatividad). 1 Lépex Santiso, Horacio, “Un nuevo enfoque sobre auditorfa y sus norma”, Jnforme N° 1 (Area Au- ditoria), CEG/T, Federacién Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econémicas, La Plata (1976). 285LA AUDITORIA Y SU APLICACION EN ARGENTINA b) Objerividad (debe tender a presentarse de manera que exprese los acontecimientos tal como son, sin deformaciones, por subordinacién a condiciones particulares del emisor). ©) Oportunidad (debe emitirse en tiempo y lugar convenientes para el usuario). d) Precisin (debe estar comprendida entre los estrechos limites de aproximacién, buscando un acercamiento a la exactitud). ©) Integridad (debe ser exhaustiva, completa; ello significa que incluiré al menos todas sus partes esenciales). £) Claridad (debe ser inteligible, facil de comprender). 2) Suficiencia (debe ser apta y conveniente para los requerimientos del usuario) h) Prudencia (debe expresarse con cauitela, ubicarse entre la reflexién y la previsién). i) Normalizacién (debe basarse en normas o reglas adecuadas que satisfagan la ne- cesidad de consecuencia, uniformidad o comparabilidad que pudiera requerir el usuario). }) Sistematicidad (debe presentarse de manera orginica). k) Certidumbre (debe elaborarse en base a un conocimiento seguro y claro de los acontecimientos que comunica). 2. Formacién de opinién Sin perjuicio de desarrollar los demés requisites del contenido del informe, lo mis importante (dado que constituye el objetivo del encargo) es decidir qué opinién le merece al auditor el conjunto de la informacién contenida en la documentacién contable que fue objeto de su trabajo de auditoria. Y ello por cuanto ese conjunto de informacién esta formado por hechos y estimacio- res que el emisor de la documentacién ha hecho y el auditor ha verificado, en todo o en parte de acuerdo a su criterio. Partiendo de la caracteristica de “control preventive” de la auditoria de balance, debe- mos mencionar que los desvios significativos encontrados pero aceptados por la direccién ¢ incorporados al balance generaran una opinién limpia en el dictamen. Es necesario anticipar también que el auditor durante su trabajo puede encontrar otros problemas que no se solucionan con una propuesta de ajuste y que también tendrin su efecto en el dictamen. Debers tenerse en cuenta a este momento cul fue el marco de informaci6n por el que opts el emisor y que actué como elemento sensor durante el desarrollo del encargo.(Captruto XII - EL INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE. 2.1. Referencia en el dictamen al marco de informacién Debemos tener siempre presente que el auditor hace referencia al marco aplicable en su parrafo del dictamen, en el cual debe exponer su opinidn, o abstenerse de emitirla, sobre la presentacién razonable en los estados contables de la informacién que deben brindar de acuerdo con: a) Normas contables profesionales. b) Otro marco de informacién que permita opinar sobre presentacién razonable, En caso de que los estados sigan un marco de cumplimiento, no se requiere que la opinién se refiera a una presentacién razonable sino a su preparacién conforme al marco de informacién aplicable. EI marco de presentacién puede ser un marco de presentacién razonable 0 un marco de cumplimiento. 2.2. En el caso de un MPR A consecuencia de todas las tareas realizadas el auditor habré: a) corroborado: i. Ciertas informaciones. ii, Gran parte de la informacién, iii, Toda la informacién. b) pero habré encontrado ciertas aseveraciones con las cuales ha discrepado. Sib) y esas aseveraciones retinen el cardcter de significativas, habrd propuesto un ajuste contable sobre tales discrepancias. Y habré obtenido aceptacién 0 no del emisor para la in- clusién de esos ajustes o no. En consecuencia puede haber discrepado con alguna o algunas de las aseveraciones, hecho que produciré efectos al momento de manifestar la opinién, ya que la modificaré. Corolario: puede mantener discrepancias (la RT 37 también las denomina “incorrec- ciones” y en el resto de esta obra las hemos llamado “errores o fraudes contables”) con la aplicacién de las normas contables profesionales. Por otra parte, puede haber quedado sujeto a incertidumbre en relacién con afirmacio- nes contenidas en los estados contables por haberse visto limitado en algunos procedimien- tos de auditoria que no pudo realizar (puntos pendientes de auditorfa que no pudieron ser resueltos a la fecha del informe): a) Por falta de oportunidad de aplicarlos, por ejemplo, imposibilidad de acceder a realizar una inspeccién ocular (el campo estaba anegado). b) Por imposibilidad de confirmar aseveraciones de la documentacién, por ejemplo, no se recibe respuesta de una confirmacién de terceros (circularizacién positiva de dlientes). 287LA AUDITORIA ¥ SU APLICACION EN ARGENTINA Estos puntos pendientes de auditorfa no resueltos al momento del informe pueden ser por causa del contratante, del propio auditor o de un tercero. Vale recordar que si el procedimiento de auditoria planificado no se pudo realizar pero pudo ser sustituido por otro alternativo que permitié obtener evidencia valida y suficiente para concluir, ¢s0 no se consideraré punto pendiente de auditoria y, en consecuencia, no calificaré el dictamen. Alla falta de aplicacién de procedimientos de auditoria que integran el plan se le de- nomina “limitacién al alcance de la tarea” (es un punto pendiente de audiroria no resuelto al momento del informe). En consecuencia puede haber quedado sin total convencimiento acerca de ciertas ase- veraciones 0 con dudas acerca de que corresponda o no la inclusién de determinadas cir- cunstancias en la documentacién contable sometida a su revisi6n. Corolario: puede haber sufrido limitacién al alcance de su tarea. 2.3. Efecto de los hallazgos en el dictamen En caso de que la tarea del auditor sea emitir una opinién sobre esa documentacién pre~ sentada para su revisi6n o examen y no haya encontrado discrepancias y/o limitaciones 0 que estas no sean significativas (con lo cual no tendrén incidencia en la conclusién), procederi Ja emisién de una opinién favorable, también llamada “dictamen limpio”. Para la RT 37, tal manifestacién se denomina “opinién no modificada’. En cualquiera de los casos siguientes, la manifestacién es llamada “opinién modificad:’. Las discrepancias y limitaciones que causarén la modificacién de la opinién deben set significativas (en caso de no alcanzar significatividad no serén consideradas). En tales casos derivarin en: a) Discrepancia significativa pero no generalizada (origina una excepcién o salvedad a la opinién favorable, es una opinion modificada por desvios en el marco de infor macién). b) Discrepancia por uniformidad (puede originar una excepcién o salvedad a la opi- nién favorable), es una opinién modificada por uniformidad. ©) Discrepancia significativa y generalizada (origina una opinién adversa). d) Limitacién significativa pero no generalizada (origina una excepcidn o salvedad 2 la opinién favorable, es una opinién modificada por limitacién en el alcance). ©) Limitacién o incertidumbre significativa y generalizada (origina una abstencién de opinién). ‘Cuando coexistan discrepancias con limitaciones significativas, prevalecerd la que generalizada (muy significativa). Si ambas lo son, prevaleceré la abstencién. En el siguiente cuadro se representan las dis intas situaciones: 288Capfruvo XII - EL INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE RT 37 RT 37 2°P Ill Ali 11-25 DICTAMEN Dictamen u opinion sobre los estados contables en su conjunto o la manifestacién expresa de que se abstiene de hacerlo. No modificado OPINION FAVORABLE SIN SALVEDADES Modificado El auditor opina: - OPINION FAVORABLE CON SALVEDADES, por LIMITACION EN EL ALCANCE por DESVIOS EN EL MARCO DE INFORMACION por UNIFORMIDAD - OPINION ADVERSA El auditor se abstiene de opinar: - ABSTENCION DE OPINION 2.4. En el caso de un MC En los encargos de auditoria de balance que se realicen bajo un marco de cumplimien- to, el auditor opinars (o se abstendré de opinar) si la informacién del balance cumple con las disposiciones legales o reglamentarias aplicables; y asi deberd manifestarlo indicando el organismo de control. El auditor podré corroborar el cumplimiento por parte del cliente de los requerimien- tos formulados por normas legales (por ejemplo emanadas de organismos de control), que acttian como elemento sensor. Los efectos posibles sobre parrafo de énfasis y/o parrafo sobre otras cuestiones fueron tratados previamente. Para tener en cuenta: AUDITORIA DE ESTADOS CONTABLES (bajo un marco de cumplimiento) no es lo mismo que AUDITORIA DE CUMPLIMIENTO Si nos remitimos a los elementos del control para diferenciarlos podremos observar que: a) En el caso de una auditoria de estados contables realizada bajo un marco de cum- plimiento, el objetivo es opinar sobre los estados contables y el sensor son las nor- mas legales aplicables. b) En el caso de una auditorfa de cumplimiento, el objetivo es opinar sobre el cum- plimiento de determinado elemento y el sensor sern las normas de procedimiento aplicables (o referentes). Ver cuadro ejemplificativo en Capitulo I, punto 2.4, y en Parte V.LA AUDITORIA Y SU APLICACION EN ARGENTINA 3. Tipos de dictamen El dictamen ¢s el juicio profesional que expresa el auditor acerca del contenido de la informacién contable. El auditor puede estar dictaminando sobre: a) Estados contables comparativos. b) Estados contables con cifras correspondientes de ejercicios anteriores. balance del afio anterior se incluye en el balance actual tal informacién el auditor se referird en su opinién. smo parte integrante del balance ‘tuacin sobre la cual el auditor En el caso a), Ia informacién del a.efectos de comparar un afio a otro, ya Enel caso b), la informacién comparativa se incluye co actual para referenciar situaciones, pero no representa una sit deba opinar. Pudo haberse form: contratio, se abstiene de expresar tal opinién. En caso de emitir opinién, la misma podré ser: a) Favorable sin salvedades. b) Favorable con salvedades. Tipos de salvedades: I. Por limitaciones al alcance. TI. Por desvios en el marco de informacién. I1L.Por uniformidad. ©) Adversa. En el caso de no poder emitir opinién ser: ado juicio o no. En caso de haberse formado juicio, opina, de lo 4 “abstencién de opinién’. i6n no modificada (favorable sin salvedades) 3.1. Opi Es favorable cuando suficiente) de que la informacién contable present: a) Lasituacién econémica. ) Los resultados de las operaciones. ©) Laevolucién del patrimonio neto. 4) Las variaciones del capital corriente o el flujo de su efectivo. ©) Lainformacién complementaria. ) Eventualmente, los conceptos expresado: objeto de auditoria. Todo ello referido a: a) Elente emisor. b) La fecha de cierre del periodo comprendido en su informacién. ©) El marco de presentacién adoptado. el auditor esta convencido (por haber obtenido evidencia viliday a razonablemente: s en los demés estados incluidos que 290Captruto XII - Et INFORME ‘DEL AUDITOR INDEPENDIENTE 2. Opinién modificada (favorable con salvedades) ks favorable con salvedades (excepciones) cuando el auditor ha encontrado: 2) Limitaciones ala aplicacién de sus procedimientos de auditoria ') Cierta discrepancia entre los citerios contables aplicados por el emisor y las nor re, contables profesionales (desvios con el marco de informacién). ©) Con discrepancia en materia de ‘aniformidad, diferentes polticas y normas const: bles en relacion al eercicio anterior, siempre die concluya que, indistintamente: i. La direccién no corrigié saldos de inicio. ii, La direccién no realizé una adecuada estimacién en el gjercicio. Wa. La diecci6n no expuso el cambio de mérodo en el balance. ‘Adicionalmente, se analizara de modo complementario que la uniformidad es uno de los principios contables del marco de informacién que deberan ser observads. En conse- wrchcia, cuando el auditor opina que la ‘nformacion contable “presenta razonablemente [ud de acuerdo con el marco de presentacién”, est opinando favorablemente sobre la uni- formidad, en forma implicica. {Lo mismo sucede cuando los estados han sido preparados con otros marcos de presen- tacign que incluyen este principio. La violacion del mismo se da cuando se cambian criterios de valuacién 0 exposicién. [Al respecto pueden presentarse tres situaciones distintas: i. Cambiar un criterio aceptado por fF criterio aceptado. Ji. Cambiar un criterio no aceptado por oro aceptado. iii: Cambiar un criterio aceptado por ot70 nO aceptado. Fn los casos i ti el nico problema es la afectacién a la uniformidad. En el caso iii, el principal problema estriba en que el ente emisor de Ja informacién sth utilizando, para el perfodo bajo examens uns srorma contable que no se compadece con las normas contables profesionales- © sea que, ademis de la afectacién a Ia uniformidad, se vulnera una norma contable profesional, lo que provocard la consecuente evaluacion de la significatividad para proceder acalificar el dictamen. sca es una situacion determinada y cuantificable, por lo que el auditor debe indluir ‘ana salvedad y expedirse sobre el cambio. ‘Corresponde, por otra parte, que tl circunstancia sea expresada por el emisor de Ia informacion en una nota ad hoc, por Io cual el auditor puede referirse a ella. Fijemplos de motivos de afecracién 2 Ja uniformidad son: 4) Exposicién de un resultado como extraordinasio cuando, hasta el ejercicio ancerion se lo exponia como ordinario. b) Cambio de criterios de valuaciOn- ©) Cambio de métodos para aplicar criterios. 291LA AUDITORIA Y SU APLICACION EN ARGENTINA 3.3. Opinién modificada (adversa) Es adversa cuando las discrepancias encontradas se consideran significativas y geners- lizadas por vatiar sustancialmente los estados contables, por lo que el auditor expresa que a snformacién contable no presenta razonablemente alguna, varias 0 todas de ls siguientes ase veraciones: a) Lasituacién econémica. b) Los resultados de sus operaciones. ¢) Laevolucién del patrimonio neto. 4) Las variaciones del capital corriente o el flujo de su efectivo. 6) La informacién complement £) Eventualmente, los conceptos de los demas estados incluidos en la auditoria. Todo ello referido a: a) Elente emisor. b) La fecha de cierre del periodo comprendido en su informacién contable. ©) El marco de presentacién adoptado. 3.4, Opinién modificada (abstencién de opinién) Corresponde abstencién de opinién cuando la limitacién en el aleance del trabsjo del auditor se considera significativa y generalizada, por referirse a estados, componentes © cuentas de valores altamente significativos cuyos efectos podrfan variar sustancialmente Io etados contables de haberse obtenido elementos de juicio sobre ellos. En este caso, e auditor expresa que no se encuentra en condiciones de opinar si a informacién contable presenta 0 no razonablemente: a) La situacién econdmica. b) Los resultados de sus operaciones. ©) Laevolucién del patrimonio neto. 4) Las variaciones del capital corriente o el flujo de su efectivo. ©) Lainformacién complementaria. f) Eventualmente, los conceptos de los dems estados incluidos en la auditoria. Todo ello referido a: a) Elente emisor. b) La fecha de cierre del periodo comprendido en su informacién contable. ©) El marco de presentacién adoptado. 292Captruto XII - Ex INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE 4, El informe sobre el balance anual Para manifestarse acerca del objeto de la auditoria, en este caso sobre “los estados con- tubles anuales”, la RT 37 contiene normas explicitas, que se insertan dentro de aquellas nor- mnas de tipo general expresadas en su Capitulo II (“Normas comunes a todos los servicios’), Seccién C (“Normas sobre informes”) y, més espectficamente, en su Capitulo Ill, Seccién A, ii (Normas sobre informes para Auditorfa externa de estados contables con fines generales’). “Tales normas permiten se emita tanto un informe breve como un informe extenso, cuya diferencia es la siguiente: a) Enel informe breve el auditor expresa su opinién o su abstencin sobre la informa- cién contenida en los estados contables basicos. b) Encl informe extenso, ademds de lo citado en el parrafo precedente, el auditor hard indicaciones sobre informacién adicional emitida conjuntamente con los estados contables bésicos. Sobre tales indicaciones nos remitimos a lo previsto por la RT 37 en Capitulo III, Seccién A ii, puntos 46 y 47. 4,1. El informe breve RT37 RT37 2°P IIIAiiIB Informe breve RT 37 2°P IM Ai * Definicion AT 37 2°P AIS * Contenidos = Titulo del informe = Destinatario = Apartado introductorio ~ Responsabilidad de la direccién en relacién con los EE.CC. = Responsabilidad del auditor ~ Fundamentos de la opinion modificada, en caso de que corresponda ~Dictamen u opinion sobre los EE.CC. en su conjunto ola indicaci6n expresa de que se abstiene de hacerlo = Parrafo de éntasis y/o — Pérrafo sobre otras cuestiones, en caso de que corresponda ~ Informacién especial requerida por leyes u otras disposiciones (en caso de que corresponda) = Lugar y fecha de emisién ~Identificacién y firma del contador RT 37 2°P Ill A 42 « Forma de presentacién RT-37 2°P Ill A 43 « Informacion adicional no auditada presentada formando parte de los EE.CC. Otra informacion en documentos que contienen EE.CC. RT 37 2°P IIA 44 45 293‘LA AUDITORIA Y SU APLICACION EN ARGENTINA El Informe breve debe contener: a) Titulo El titulo es: “Informe del auditor independiente”. b) Destinatario Debe dirigirse a quien contrata los servicios o a quien este indique. ©) Apartado introductorio Identificacién de cada uno de los estados contables a los que se refiere el informe, de- nominacién del emisor y fecha 0 periodo a que se refieren. 4) Responsabilidad de la direccién en relacién con los estados contables Se indicaré la responsabilidad de la direccién respecto de la preparacién y presentacién de los estados contables segxin el marco de informacién adoptado y del control interno ne- cesario para la emisibn de esos estados libres de incorrecciones significativas. ¢) Responsabilidad del auditor Manifestacién de que la responsabilidad del auditor consiste en expresar opinién sobre los estados contables en base al trabajo de auditoria y que el mismo fue hecho de acuerdo con normas de auditorfa argentinas vigentes. £) Fundamentos de la opinién modificada (en caso de corresponder) Cuando la opinién no sea favorable corresponde incluir este parrafo inmediacamente antes del dictamen, bajo la denominacién “Fundamentos de la opinién con salvedades’, “Fundamentos de la opinidn adversa” o “Fundamentos de la abstencién de opinién’, segiin corresponda. g) Dictamen En caso de emitir una opinién modificada, este patrafo llevaré el titulo “Opinién con salvedades”, “Opinién adversa” o “Abstencién de opinién”, segdn corresponda. h) Marco de presentacién razonable El auditor debe exponer su opinién (0 abstenerse de hacerlo) sobre la presentaciéa raronable de la informacién que contienen los estados contables en todos sus aspectos sig- nificativos, de acuerdo con normas contables profesionales u otro marco de presentacién razonable (ver mas adelante en punto 5). i) Marco de cumplimiento El auditor debe exponer su opinién (0 abstenerse de hacerlo) respecto del cumpl miento con el marco de informacién aplicable, En el punto 5 se ampliaré con ejemplos de formulas usuales aplicables a distintos ti de opinién. 294Capiruto XII - EL INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE }) Parrafo de énfasis y/o pirrafo sobre otras cuestiones (de corresponder) El auditor puede advertir al usuario sobre ciertos temas que requicran de atencién en caso de considerarlo necesario mediante el agregado de parrafos que se denominarén: i, Acerca del Parrafo de énfasis (0 denominacién similar), cuando se trate de cuestio- nes reveladas adecuadamente en los estados contables, pero que se originan en los propios estados contables que el auditor querré enfatizar. Este agregado es obliga- torio en los siguientes casos: ‘* Incertidumbre significativa sobre la continuidad de la empresa en funcionamien- to. + Estados contables preparados en base a marco no aceptado por normas conta- bles profesionales. + Estados contables modificados por hechos posteriores a su aprobacién original yaa emisién del informe de auditoria . ‘Acerca del Parrafo sobre otras cuestiones (o denominacién similar), cuando exista una cuestién distinta a las reveladas en los estados contables, pero que resulte re- levante para que comprendan la auditoria, las responsabilidades del contador o el informe de auditoria. Este agregado es aplicable, por ejemplo, a: + Existencia de restricciones a la utilizacién del informe de auditoria. * Aplicacién anticipada de una norma contable con efecto generalizado sobre los estados. * Opinién modificada sobre el periodo precedente, diferente a la original (ver parrafo 34.2 de la Seccién IILA.ii). * Los estados contables del periodo anterior hayan sido auditados por otro con- tador (ver parrafo 35 de la Seccién IILA.ii). * La direccién se niegue a identificar informacién adicional no requerida por el marco de informacién que no se distinga claramente de los estados contables (ver parrafo 43 de la Seccién IIL * La direccién se niegue a modificar los estados contables auditados en caso de informacién adicional que presenten incongruencias o incorrecciones significa- tivas en la descripcién de un hecho (ver parrafo 45 de la Seccién IIL.A.ii). ‘Acerca de los pérrafos a que se alude en los dos resaltados anteriores: considerando que se pueden adoptar denominaciones alternativas, no existe diferencia alguna entre ambos tipos, bien puede ser de énfasis o sobre otras cuestiones, lo importante seré el titulo que encabece el pirrafo y que indique a qué cuestién se referird su contenido. k) Informacién especial requerida por leyes u otras disposiciones (de corresponder) En caso de que disposiciones legales y reglamentarias nacionales o jurisdiccionales obliguen al auditor a informar sobre otros temas complementarios a su responsabilidad de opinar sobre los estados contables, corresponde agregar este patrafo al final del informe. Las siguientes son ejemplos de cules pueden ser esas disposiciones. Dependeriin de las exigencias de cada jurisdiccién: 295‘La AUDITORIA ¥ SU APLICACION EN ARGENTINA A, Deuda con regimenes nacionales de previsién social. B. Informacién sobre procedimientos de prevencién del lavado de activos de origen delictivo y financiacién del terrorismo. C. Situacién de los registros contables de la entidad (ver nota aclaratoria a continua- cién). D. Deuda exigible y no exigible por impuesto sobre los ingresos brutos. E. Informacién adicional requerida por CNV. Nota aclaratoria a C: es comin observar en los informes de auditoria una referencia de tipo “surgen de libros rubricados” u otra similar. La FACPCE no contempla la inclusién de tal parrafo en los informes de auditoria y las normas internacionales tampoco lo requieren. EL CPCECABA climiné la obligatoriedad de referirse a la forma en que estan llevados los re- gistros contables (Resolucién CD 65/2014), por lo que recomendamos, en caso de actuar en otra jurisdiccién, tomar conocimiento de las normas aplicables. Esto no significa que el auditor no tenga que revisar los libros rubricados, ya que la misma resolucién sostiene que, por aplicacién de lo dispuesto por la RT 37, el auditor debe efectuar el cotejo de los estados contables con los registros contables asf como la revisién de la correlacién entre registros contables y entre estos y la correspondiente documentacién respaldatoria. En consecuencia, si surge alguna observacién material con relacién al cumplimiento de las disposiciones legales o si los libros no estén llevados en legal forma, el auditor debe informarlo en su dictamen. Lo mismo ocurre cuando existen disposiciones de organismos de control que asi lo requieran, como la Comisién Nacional de Valores (CNV), la Superintendencia de Seguros de la Nacién (SSN) y el Banco Central (BCRA), entre otros, exigen que ese pérrafo especi- ficamente figure en el informe de auditoria. 1) Lugar y fecha de emisién Lugar correspondiente a la jurisdiccién en que esta ejerciendo y fecha de conclusién del trabajo de auditorfa, lo cual limita la responsabilidad del firmante ante hechos posterio- res que pudieren influir sobre la informacién contenida en los estados contables. m) Identificacién y firma del contador El informe debe ser firmado por el auditor con aclaracién de su nombre y apellido completo, titulo profesional y matricula del consejo profesional correspondiente. En caso de sociedades profesionales, su denominacién debe anteceder la firma y hacer constar su caracter de socio. Nos remitimos al texto de la RT 37, que especifica detalladamente el contenido de cada uno de los requisitos enumerados en su Capitulo III, Seccién A ii, puntos 4 a 45. 296Capituto XII - EL INFORME DBL AUDITOR INDEPENDIENTE 4.2. El informe extenso En el Informe extenso se deben identificar claramente las manifestaciones del emisor de los estados y la informacién suplementaria que haya sido objeto de la auditoria, asi como las manifestaciones del emisor de este Informe extenso. Ademés de lo exigido para el Informe breve, el auditor debe indicar: a) Que el trabajo de auditoria esta orientado primordialmente a formular una opi- nién sobre los estados contables. b) Que los datos que se presentan adicionalmente no son necesarios para una pre- sentacién razonable de la informacién que deben contener tales estados, sino para posibilitar estudios complementarios. ©) Que esa informacién adicional: i, Ha sido sometida a procedimientos de auditorfa durante el examen de los es- tados contables y esta razonablemente presentada en sus aspectos significativos con relacién a los citados estados tomados en su conjunto. |. De lo contrario, que no ha sido sometida a procedimientos de auditoria apli- cados para el examen de los estados contables (caso en el cual el auditor debe citar la fuente de la informacién, el alcance de su examen y, eventualmente, la responsabilidad asumida). 5. Férmulas usuales de opinién Como complemento del pérrafo de dictamen del informe bajo una auditoria realizada siguiendo un marco de presentacién razonable, se exponen a continuacién férmulas que representan la letra a incluir en el dictamen. Las férmulas propuestas son ejemplos ilustrativos para ser considerados por los profe- sionales en su area. Se pueden consultar los modelos de informes de auditoria en el marco de la RT 37 contenidos en el Informe N° 12 del CENCYA, en el siguiente link: heep://www.consejo.org.ar/areas/contabilidad/files/informe_12.pdf Para expresar su opinién el auditor debe utilizar formulas que deben ser claras y conci- sas, ala par de dominar los conceptos de “significatividad” y “generalizacién’, los cuales son objeto de los parrafos 18, 19 y 20 de la Seccién IIL.A. De tales formulas, daremos los ejemplos que siguen: a) Opinién no modificada o favorable sin salvedades. b) Opinién modificada, favorable con salvedades por limitaci6n en el alcance. ©) Opinién modificada, favorable con salvedades por desvio en el marco de informa- cién. d) Opinién modificada, adversa. ©) Opinién modificada, abstencién de opinién. 297La AUDITORIA Y SU APLICACION EN ARGENTINA 5.1. Opinién no modificada 0 favorable sin salvedades Opinién no modificada (favorable sin salvedades): “En mi (nuestra) opinién, los EECC adjuntos presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos la situacién patrimonial de XXXX al . de sso... de (fecha de cierre de tjercicio), asf como sus resultados, la evolucién de su patrimonio nero y el flujo des efectivo correspondientes al eercicio econémico terminado en esa fecha, de conformidad con normas contables profesionales argentinas”. 5.2. Opinién modificada, favorable con salvedades por limitacién en el alcance Opinién modificada: favorable con excepciones (limitacién significativa al alcance y no generalizada). Como en toda opinién modificada, corresponde hacer una introduccién bajo la denominacién: “Fundamentos de la opinién modificada”. “Fundamentos de la opinién modificada Los estados contables correspondientes al ejercicio ....-..-+ (anterior) no han sido auditados por mi ni por otro profesional. No he podido obtener elementos de juicio vilidos y suficientes rire [oe saldos al inicio del presente ejercicio, limitacién que me ha impedido determinar si hubieran sido necesarios ajustes en los componentes de los resultados, del patrimonio neto y del flujo del efectivo por el ejercicio finalizado el de ceevsssss de csssesses (actual). Adi- cionalmente, mi opinién sobre cl estado de situacién patrimonial es modificada a causa de los posibles efectos dela siruacién descripra sobre la comparabilidad de las cifras a dicha fecha y ls correspondientes al ...ssse0+ de sssseevnde Opinién con excepciones sobre el estado de patrimonial En mi opinién, excepto por los posibles efectos sobre las cifras correspondientes all ejerccio anterior que pudieran derivarse de la limicacin descripta en el pérrafo precedente, el estado de situacién patrimonial presenta razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la sini cin patrimonial de XXXX al ... de de .....++++ (actual), de conformidad con | normas contables profesionales argentinas”. (anterior). 5.3. Opinién modificada, favorable con salvedades por desvio en el marco: de informacién Opinién modificada: favorable con excepciones (discrepancia signficativa y nog ralizada). Como en toda opinién modificada, minacién: “Fundamentos de la opinién con salvedades”. corresponde hacer una introduccién bajo la dt 298Captruto XII - Ex INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE “Fundamento de la opinién modificada La entidad ha valuado sus existencias de bienes de cambio al . de isthe, arse (fecha de cierre) a sus costos de reposicién a esa fecha, sin considerar el limite de sus respectivos valores recuperables, como es requerido por las normas contables profesionales argentinas. Para ciertas mercaderias en existencia, sus valores netos de realizacién a la fecha de cierre del ejercicio eran significativamente inferiores a sus valores contables. De haber considerado ese limite, el saldo del rubro Bienes de cambio al . de .. «de ......... (fecha de cierre) hubiera disminuido en $ «......--y la ganancia neta y el patrimonio neto final del mismo ejercicio eco- némico se hubieran reducido en $ .. Opinién con salvedades En mi opini6n, excepto pot los efectos de la situacién descripta en el parrafo anterior, los EECC adjuntos presentan razonablemente, en todos sus aspectos significativos, la situacién patsimo- nial de XXXX al .cccsscee de vesssessy de sss-se++- (fecha de cierre), asf como sus resultados, la evolucién de su patrimonio neto y el flujo desu efectivo correspondientes al ¢jercicio econémico terminado en esa fecha, de conformidad con las normas contables profesionales argentinas”. 5.4. Opinién modificada, adversa Opinién modificada: desfavorable (incorrecciones significativas y generalizadas). Como en toda opinién modificada, corresponde hacer una introduccién bajo la deno- minaci6n: “Fundamentos de la opinién adversa”. Fundamentes de la opinién adversa La entidad ha yaluado sus existencias de bienes de cambio al (fecha de cierre) a sus costos de reposicién a esa fecha, sin considerar el limite de sus respectivos valores recuperables, como es requerido por las normas contables profesionales argentinas, Para ciertas mercaderias en existencia, sus valores netos de realizacién a la fecha de cierre del ejercicio eran significativamente inferiores a sus valores contables. De haber considerado ese limite, el saldo del rubro Bienes de cambio al de. de. (fecha de cierre) hubiera disminuido en $ .......-- sla ganancia neta y el patrimonio neto final del mismo ejercicio eco- némico se hubieran reducido en $ ... Tal cual se expresa en nota niimero a los EECC adjuntos, la politica de la entidad es depreciar linealmente sus bienes de uso. Por lo contraio, en el cortienteejericio la entidad no ha reconocido contablemente la depreciacién del periodo por un monto de $ , resultando Jos bienes de uso sobtevaluados en dicho importe. La porcién de depreciaciones imputable al costo de produccién de productos elaborados no registrada ha impactado en el costo de ventas en lasuma de $ .........y en la existencia de los bienes de cambio al cierte del ejercicio por $ Debido a las incorrecciones mencionadas, la ganancia neta y el patrimonio neto final del ejer- icio econdmico finalizado el .......++ de «...++++» (Fecha de cierre) se encuentran sobrevaluados en$. a‘La AUDITORIA Y SU APLICACION EN ARGENTINA Opinién adversa En mi opinién, a causa de la importancia de los efectos de las situaciones descriptas en el pé- srafo anterior, los EECC adjuntos no presentan razonablemente la situacién patrimonial de XXXX al de + de ......... (fecha de cierre), ni sus resultados, la evolucién de st Patrimonio neto ni el flujo de su efectivo correspondientes al ejercicio econémico terminado en esa fecha, de conformidad con las normas contables profesionales argentinas”, 5.5. Opinién modificada, abstencién de opinién Opinién modificada: abstencién de opinién (limitacién al alcance significativa y ge- neralizada). Como en toda opinién modificada, corresponde hacer una introduccién bajo la deno- minacién: “Fundamentos de la abstencién de opinién”. “Fundamentos de la abstencién de opinién No he podido obtener elementos de juicio vilidos y suficientes para expresar una opinién de auditoria ya que, de acuerdo a lo sefialado en la nota ntimero « a los estados contables adjuntos, su emisor mantiene una inversién del 30% en el capital de YYYY, sociedad constitui- dacen el exterior, adquirida con fecha -........ de sss... de (dentro del ejercicio bajo examen), Ia cual ha sido valuada aplicando el método de valor de participacién proporcional y representa el 80% del activo de XXXX al ......... de. de «s....... (actual) y el 70% del resultado de su ejercicio econémico finalizado en esa fecha. No he podido obtener elementos de juicio validos y suficientes sobre el importe registrado de la inversién de marras al cierre del éjetcicio bajo examen ni sobre su participacién en los resultados de esa sociedad extranjera por el ejercicio econémico finalizado en la misma fecha por no haber podido acceder a sus estados contables, a su domicilio ni a sus auditores. Por tal causa no he podido determinar la valides de esos importes ni si ellos deben ser ajustados. Abstencién de opinién Debido ala importancia de las circunstancias descriptas en el pérrafo precedente, no he podido obtener elementos de juicio vilidos y suficientes como para expresar una opinién de auditoria, por la que no emitiré opinién sobre los estados contables de XXXX adjuntos”. 300