‫دليل تطبيق‬

‫المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية‬

‫والمحاسبة بشأن الرقابة المالية‬

‫اإلصدار ‪1‬‬
‫مالحظة‪ :‬هذا إصدار جديد من دليل تطبيق المعايير الدولية لألجهزة العليا‬
‫للرقابة المالية والمحاسبة بشأن الرقابة المالية بعد إجراء مراجعة سريعة‬
‫في ‪ 8‬ديسمبر ‪2020‬‬

‫مبادرة تنمية االنتوساي‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪1‬‬

 ‫‪ 8‬ديسمبر ‪2020‬‬

‫© مبادرة تنمية االنتوساي‬

‫‪Stenersgata 2‬‬
‫‪N-0184‬‬
‫أوسلو‪ ،‬النرويج‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪2‬‬

 ‫جدول المحتويات‬

‫بيان الجودة لدليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬اإلصدار ‪ 8( 1‬ديسمبر ‪10 .......................................... )2020‬‬
‫شكر وعرفان‪12 .............................................................................................................................................‬‬
‫الفصل ‪13 .................................................................................................................................. 1‬‬
‫نبذة عن الدليل ‪13 ........................................................................................................................‬‬
‫معلومات أساسية‪13 .........................................................................................................................................‬‬
‫الغرض من الدليل ‪13 .......................................................................................................................................‬‬
‫عملية وضع الدليل ‪14 ......................................................................................................................................‬‬
‫محتوى الدليل ‪14 ............................................................................................................................................‬‬
‫الفصل ‪16 .................................................................................................................................. 2‬‬
‫مقدمة إلى إطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية وإجراء الرقابة المالية على القطاع العام ‪16 ....................‬‬
‫إطار معايير اإليساي وإطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية المنقح‪16 .............................................................‬‬
‫المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام‪17 .............................................................................................................‬‬
‫أهمية الرقابة في القطاع العام ‪19 .........................................................................................................................‬‬
‫األهداف العامة لمدقق القطاع العام الخارجي عند إجراء رقابة مالية وف ًقا لمعايير اإليساي ‪21 ................................................‬‬
‫آلية الرجوع إلى معايير الرقابة المالية في التقرير الرقابي للجهاز األعلى للرقابة ‪21 ..........................................................‬‬
‫ظروف ال يمكن معها اإلحالة إلى معايير اإليساي الخاصة بالرقابة المالية (‪ )2810-2200‬كمعايير موثوقة ‪22 .........................‬‬
‫تقييم معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية لتأثير اإلطار القانوني والتنظيمي على البيانات المالية‪23 .........................................‬‬
‫الفصل ‪25 .................................................................................................................................. 3‬‬
‫عملية الرقابة المالية ‪25 .................................................................................................................‬‬
‫أنشطة ما قبل التعاقد ‪25 ....................................................................................................................................‬‬
‫التخطيط للرقابة ‪26 ..........................................................................................................................................‬‬
‫إجراء الرقابة‪26 .............................................................................................................................................‬‬
‫االنتهاء والمراجعة ‪26 ......................................................................................................................................‬‬
‫إعداد التقارير ‪26 ............................................................................................................................................‬‬
‫إجراءات المتابعة ‪26 ........................................................................................................................................‬‬
‫مراجعة ضمان الجودة ‪27 .................................................................................................................................‬‬
‫الفصل ‪28 .................................................................................................................................. 4‬‬
‫أنشطة ما قبل التعاقد ‪28 .................................................................................................................‬‬
‫تقييم ما إذا كانت شروط ما قبل الرقابة متوفرة ‪29 ....................................................................................................‬‬
‫الحصول على اتفاق بأن اإلدارة تفهم مسؤوليتها ‪35 ...................................................................................................‬‬
‫متطلبات أخرى ‪35 ..........................................................................................................................................‬‬
‫التواصل مع اإلدارة والمكلفين بالحوكمة ‪36 ............................................................................................................‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪3‬‬

‫الفصل ‪37 .................................................................................................................................. 5‬‬
‫التخطيط لعملية الرقابة ‪37 ..............................................................................................................‬‬
‫فهم الجهة وبيئتها ‪38 ........................................................................................................................................‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية من خالل فهم العملية ‪41 ..........................................................................................‬‬
‫تحديد أنشطة الرقابة الداخلية للحد من حدوث المخاطر ‪43 ..........................................................................................‬‬
‫تحديد األهمية النسبية في التخطيط لعملية الرقابة وتنفيذها ‪46 .......................................................................................‬‬
‫تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية ‪50 ......................................................................................................................‬‬
‫وضع إجراءات الرقابة اإلضافية للتصدي للخطر ‪51 .................................................................................................‬‬
‫مراعاة القوانين واللوائح عند رقابة البيانات المالية ‪55 ...............................................................................................‬‬
‫الفصل ‪59 .................................................................................................................................. 6‬‬
‫إجراء الرقابة ‪59 .........................................................................................................................‬‬
‫تطبيق إجراءات الرقابة وتوثيق النتائج ‪60 ..............................................................................................................‬‬
‫التأكيدات الخارجية ‪61 ......................................................................................................................................‬‬
‫انتقاء البنود لالختبار ‪64 ....................................................................................................................................‬‬
‫استخدام العينات‪65 ..........................................................................................................................................‬‬
‫الخطوات الرئيسية في عملية أخذ عينات الرقابة ‪65 ..................................................................................................‬‬
‫الفصل ‪67 .................................................................................................................................. 7‬‬
‫االنتهاء والمراجعة ‪67 ...................................................................................................................‬‬
‫إجراءات اإلكمال األخرى ‪69 .............................................................................................................................‬‬
‫توثيق عملية المراجعة ‪70 ..................................................................................................................................‬‬
‫االجتماع النهائي للرقابة ‪71 ................................................................................................................................‬‬
‫الوحدة ‪72 .................................................................................................................................. 8‬‬
‫إعداد التقارير الخاصة بالرقابة ‪72 .....................................................................................................‬‬
‫تكوين رأي بشأن البيانات المالية ‪75 .....................................................................................................................‬‬
‫تحديد أنواع التعديالت على رأي المدقق ‪77 ............................................................................................................‬‬
‫فقرة لفت االنتباه ‪82 .........................................................................................................................................‬‬
‫فقرات الموضوعات األخرى الواردة في تقرير المدقق ‪82 ..........................................................................................‬‬
‫اإلبالغ عن موضوعات الرقابة الرئيسة في تقرير المدقق المستقل ‪82 ............................................................................‬‬
‫شكل ومحتوى تقرير المدقق حول البيانات المالية ‪84 .................................................................................................‬‬
‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى ‪85 ................................................................................................‬‬
‫اإلبالغ عن حاالت عدم االلتزام المحدد أو المشتبه به ‪85 ............................................................................................‬‬
‫الوحدة ‪86 .................................................................................................................................. 9‬‬
‫إجراءات المتابعة ‪86 .....................................................................................................................‬‬
‫الفصل ‪88 ................................................................................................................................ 10‬‬
‫ضمان الجودة على مستوى التعاقد ‪88 .................................................................................................‬‬

‫المراجع‪97...................................................................................................................................‬‬

‫النماذج التوضيحية ‪98.......................................................................................................................‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪4‬‬

 ‫االختصارات واالصطالحات‬
‫أوراق عمل الرقابة‬ ‫‪AWP‬‬
‫المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‬ ‫‪COTABD‬‬
‫الرقابة المالية‬ ‫‪FA‬‬
‫اللجنة الفرعية للرقابة المالية والمحاسبة‬ ‫‪FAAS‬‬
‫إطار إعداد التقارير المالية‬ ‫‪FRF‬‬
‫منتدى التوجيهات واإلصدارات المهنية لالنتوساي‬ ‫‪FIPP‬‬
‫المنظمة الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (انتوساي)‬ ‫‪INTOSAI‬‬
‫المؤتمر الدولي لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (إنكوساي)‬ ‫‪INCOSAI‬‬
‫إطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية‬ ‫‪IFPP‬‬
‫مبادرة تنمية االنتوساي (آي دي آي)‬ ‫‪IDI‬‬
‫المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (معايير اإليساي)‬ ‫‪ISSAI‬‬
‫المجلس الدولي لمعايير الرقابة والتأكيد‬ ‫‪IAASB‬‬
‫المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‬ ‫‪IFRS‬‬
‫معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬ ‫‪IPSAS‬‬
‫موضوعات الرقابة الرئيسة‬ ‫‪KAM‬‬
‫مذكرات الممارسات في معايير االنتوساي‬ ‫‪PN‬‬
‫لجنة االنتوساي للمعايير المهنية‬ ‫‪PSC‬‬
‫ضمان الجودة‬ ‫‪QA‬‬
‫المعايير الدولية للرقابة‬ ‫‪ISA‬‬
‫مخاطر األخطاء الجوهرية‬ ‫‪ROMM‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة‬ ‫‪SAI‬‬
‫أهداف التنمية المستدامة‬ ‫‪SDG‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪5‬‬

 ‫جدول األشكال‬

‫مقدمة إلى إطار معايير اإليساي وإجراء الرقابة المالية على القطاع العام‬ ‫الفصل ‪2‬‬
‫‪20‬‬ ‫المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام الخاصة بالرقابة على البيانات المالية‬ ‫الشكل ‪( 2‬أ)‬
‫‪20‬‬ ‫إطار اإلدارة االستراتيجية للجهاز األعلى للرقابة‬ ‫الشكل ‪( 2‬ب)‬
‫‪24‬‬ ‫شجرة القرار التي توضح نطاق معيار اإليساي (‪)ISSAI 1250‬‬ ‫الشكل ‪( 2‬ج)‬

‫عملية الرقابة المالية‬ ‫الفصل ‪3‬‬

‫‪25‬‬ ‫عملية الرقابة المالية‬ ‫الشكل ‪( 3‬أ)‬

‫أنشطة ما قبل التعاقد‬ ‫الفصل ‪4‬‬

‫‪28‬‬ ‫لمحة عن أنشطة ما قبل التعاقد‬ ‫الشكل ‪( 4‬أ)‬
‫‪34‬‬ ‫شجرة القرار لتحديد مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية‬ ‫الشكل ‪( 4‬ب)‬

‫التخطيط للرقابة‬ ‫الفصل ‪5‬‬

‫‪38‬‬ ‫عملية وضع خطة تفصيلية للرقابة‬ ‫الشكل ‪( 5‬أ)‬
‫‪38‬‬ ‫لمحة موجزة عن فهم الجهة وبيئتها‬ ‫الشكل ‪( 5‬ب)‬
‫‪42‬‬ ‫نبذة عن عملية تقييم المخاطر‬ ‫الشكل ‪( 5‬ج)‬
‫‪47‬‬ ‫لمحة موجزة عن تحديد األهمية النسبية في التخطيط لعملية الرقابة وتنفيذها‬ ‫الشكل ‪( 5‬د)‬
‫‪51‬‬ ‫وضع إجراءات الرقابة اإلضافية كاستجابة لمخاطر األخطاء الجوهرية المقيمة‬ ‫الشكل ‪( 5‬هـ)‬
‫‪54‬‬ ‫الطريقة المنهجية لوضع إجراءات الرقابة‬ ‫الشكل ‪( 5‬و)‪:‬‬
‫‪56‬‬ ‫لمحة موجزة عن مراعاة القوانين واللوائح عند تخطيط رقابة البيانات المالية وتنفيذها‬ ‫الشكل ‪( 5‬ز)‬

‫إجراء الرقابة‬ ‫الفصل ‪6‬‬

‫‪59‬‬ ‫لمحة موجزة عن مرحلة إجراء الرقابة (تطبيق إجراءات الرقابة وجمع أدلة الرقابة)‪.‬‬ ‫الشكل ‪( 6‬أ)‬

‫االنتهاء والمراجعة‬ ‫الفصل ‪7‬‬

‫‪68‬‬ ‫لمحة عن مرحلة إكمال الرقابة ومراجعتها‬ ‫الشكل ‪( 7‬أ)‬

‫إعداد التقارير (توضيحات حول تقرير المدقق)‬ ‫الفصل ‪8‬‬

‫‪72‬‬ ‫لمحة عن إعداد تقارير الرقابة‬ ‫الشكل ‪( 8‬أ)‬
‫‪74‬‬ ‫عملية مراجعة رقابة الجودة الخاصة بتقرير الرقابة‬ ‫الشكل ‪( 8‬ب)‬
‫‪78‬‬ ‫تحليل الحكم المهني لصياغة أنواع مختلفة من رأي الرقابة المعدل‬ ‫الشكل ‪( 8‬ج)‬
‫‪79‬‬ ‫شكل ومحتوى تقرير المدقق‬ ‫الشكل ‪( 8‬د)‬
‫‪80‬‬ ‫تكوين رأي سلبي بشأن البيانات المالية‬ ‫الشكل ‪( 8‬هـ)‬
‫‪81‬‬ ‫الشروط الالزمة لتوصيفها في أساس الرأي‬ ‫الشكل ‪( 8‬و)‬
‫‪84‬‬ ‫إطار صنع القرارات بشأن موضوعات الرقابة الرئيسة‬ ‫الشكل ‪( 8‬ز)‬
‫‪84‬‬ ‫العالقة بين فقرة التأكيد وأمور الرقابة الرئيسية الواردة في تقرير المدقق‬ ‫الشكل ‪( 8‬ح)‬

‫إجراءات المتابعة‬ ‫الفصل ‪9‬‬

‫‪87‬‬ ‫لمحة عن عملية المتابعة‬ ‫الشكل ‪( 9‬أ)‬

‫ضمان الجودة على مستوى التعاقد‬ ‫الفصل ‪10‬‬

‫‪89‬‬ ‫لمحة عن مراجعة ضمان الجودة في الرقابة المالية‬ ‫الشكل ‪( 10‬أ)‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪6‬‬

 ‫جدول األشكال التوضيحية‬

‫نبذة عن الدليل‬ ‫الفصل ‪1‬‬

‫‪15‬‬ ‫مقارنة بين معايير الرقابة المالية ودليل الرقابة المالية‬ ‫الشكل التوضيحي ‪1.1‬‬

‫مقدمة في إطار عمل معايير اإليساي وإجراء الرقابة على القطاع العام‬ ‫الفصل ‪2‬‬
‫‪16‬‬ ‫إطار عمل معايير اإليساي‬ ‫الشكل التوضيحي ‪2.1‬‬
‫‪17‬‬ ‫إطار عمل معايير االنتوساي المنقح‬ ‫الشكل التوضيحي ‪2.2‬‬
‫‪18‬‬ ‫المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام كما هي منصوص عليها في معيار اإليساي (‪،)100‬‬ ‫الشكل التوضيحي ‪2.3‬‬
‫والرابط بينها وبين متطلبات الرقابة المالية المحددة‬
‫‪22‬‬ ‫مثال على مهمة التأكيد‬ ‫الشكل التوضيحي ‪2.4‬‬

‫أنشطة ما قبل التعاقد‬ ‫الفصل ‪4‬‬

‫‪31‬‬ ‫إطار إعداد التقارير المالية المقبول‬ ‫الشكل التوضيحي ‪4.1‬‬
‫‪32‬‬ ‫موقف نموذج إلطار إعداد التقارير المالية في بيئة القطاع العام‬ ‫الشكل التوضيحي ‪4.2‬‬

‫التخطيط للرقابة‬ ‫الفصل ‪5‬‬

‫‪42‬‬ ‫المخاطر واألمور التي يمكن أن تحدث في البيانات المالية‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.1‬‬
‫‪43‬‬ ‫تحديد أنشطة الرقابة التي تعالج المخاطر‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.2‬‬
‫‪45‬‬ ‫تأكيدات القوائم المالية وأمثلتها‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.3‬‬
‫‪48‬‬ ‫حساب األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.4‬‬
‫‪48‬‬ ‫حساب األهمية النسبية لفئات المعامالت‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.5‬‬
‫‪49‬‬ ‫حساب األهمية النسبية لألداء في القوائم المالية ككل‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.6‬‬
‫‪49‬‬ ‫حساب األهمية النسبية لألداء بالنسبة لفئات المعامالت‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.7‬‬
‫‪52‬‬ ‫وضع اختبار الضوابط الرقابية وفق الخطر المحدد ونشاط الرقابة‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.8‬‬
‫‪52‬‬ ‫وضع إجراء رقابي موضوعي (اختبارات التفاصيل) في ضوء الخطر المُحدد‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.9‬‬
‫‪53‬‬ ‫اإلجراءات التحليلية الجوهرية واختبارات التفاصيل‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.10‬‬
‫‪54‬‬ ‫تأكيد الرقابة‪ ،‬والمخاطر‪ ،‬وإجراءات الرقابة‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.11‬‬
‫‪55‬‬ ‫اعتبارات وضع إجراءات الرقابة‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.12‬‬
‫‪57‬‬ ‫التأثير المباشر لعدم االلتزام باللوائح على البيانات المالية‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.13‬‬
‫‪57‬‬ ‫التأثير غير المباشر لعدم االلتزام باللوائح على البيانات المالية‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.14‬‬
‫‪58‬‬ ‫إجراءات الرقابة للكشف عن حاالت عدم االلتزام بالقوانين واللوائح‬ ‫الشكل التوضيحي ‪5.15‬‬

‫إجراء الرقابة‬ ‫الفصل ‪6‬‬

‫‪60‬‬ ‫أهمية توثيق النتائج التي تم التوصل إليها من إجراءات الرقابة المنفذة‬ ‫الشكل التوضيحي ‪6.1‬‬
‫‪60‬‬ ‫توثيق النتائج التي تم التوصل إليها بإجراء اختبار الضوابط الرقابية‬ ‫الشكل التوضيحي ‪6.2‬‬
‫‪61‬‬ ‫توثيق النتائج التي تم التوصل إليها عند القيام باإلجراءات الجوهرية للرقابة‬ ‫الشكل التوضيحي ‪6.3‬‬

‫إعداد التقارير‬ ‫الفصل ‪8‬‬

‫‪75‬‬ ‫اعتبارات المدقق في تكوين الرأي‬ ‫الشكل التوضيحي ‪8.1‬‬
‫‪76‬‬ ‫إطار إعداد التقارير المالية المعمول به ورأي المدقق‬ ‫الشكل التوضيحي ‪8.2‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪7‬‬

 ‫جدول نماذج ورقة عمل الرقابة‬

‫أنشطة ما قبل التعاقد‬

‫‪92‬‬ ‫تقييم مدى قبول إطار التقارير المالية المعمول به‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.1‬‬
‫‪95‬‬ ‫مصفوفة كفاءة فريق الرقابة‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.2‬‬
‫‪98‬‬ ‫بيان المدقق بشأن االلتزام بقواعد األخالقيات المهنية أثناء إجراء الرقابة‪.‬‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.3‬‬
‫‪101‬‬ ‫بيان عدم تضارب المصالح‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.4‬‬
‫‪102‬‬ ‫بيان تضارب المصالح‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.5‬‬
‫‪103‬‬ ‫تقييم التهديدات والضمانات األخالقية‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.6‬‬
‫‪105‬‬ ‫نموذج خطاب التعاقد‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪4.7‬‬

‫التخطيط للرقابة‬
‫‪108‬‬ ‫فهم الجهة وبيئتها‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬‬
‫‪113‬‬ ‫فهم وظيفة الرقابة الداخلية‪ ،‬واالعتماد على أعمالها‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬أ‬
‫‪115‬‬ ‫نموذج طلب مقدم إلى الممثل المعتمد لجهة ما لطلب المساعدة المباشرة من المدققين‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ب‬
‫الداخليين‬
‫‪116‬‬ ‫اتفاق مكتوب مقدم من الممثل المعتمد للجهة للتصريح بالمساعدة المباشرة من المدققين‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ج‬
‫الداخليين‬
‫‪118‬‬ ‫تقييم بيئة الرقابة‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.2‬‬
‫‪121‬‬ ‫توثيق تدفق العمليات لتحديد مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية (المتعلقة ببنود‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.3‬‬
‫محددة في القوائم المالية)‬
‫‪123‬‬ ‫سجل المخاطر‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.4‬‬
‫‪125‬‬ ‫سجل أنشطة الرقابة‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.5‬‬
‫‪127‬‬ ‫تحديد األهمية النسبية في التخطيط للرقابة وتنفيذها‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.6‬‬
‫‪134‬‬ ‫تقييم المخاطر‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.7‬‬
‫‪138‬‬ ‫االستجابة للمخاطر‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.8‬‬

‫إجراء الرقابة‬
‫‪144‬‬ ‫تطبيق إجراءات الرقابة الخاصة باختبار الفعالية التشغيلية للضوابط‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪6.1‬‬
‫‪147‬‬ ‫تطبيق اإلجراءات الجوهرية للرقابة‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪6.2‬‬
‫‪150‬‬ ‫نموذج خطاب تأكيد الرصيد اإليجابي المتعلق بالرصيد المستحق القابل للتعديل أو المستحق‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪6.3‬‬
‫من الموظفين والمتعهدين والموردين‬
‫‪152‬‬ ‫نموذج خطاب تأكيد الرصيد السلبي المتعلق بالرصيد غير القابل للتعديل أو المستحق من‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪6.4‬‬
‫الموظفين والمتعهدين والموردين‬
‫‪154‬‬ ‫عينة من خطاب تأكيد رصيد البنك‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪6.5‬‬
‫‪155‬‬ ‫استخدام مصنف أخذ عينات الوحدة النقدية‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪6.6‬‬

‫االنتهاء والمراجعة‬
‫‪158‬‬ ‫تقييم أثر األخطاء غير المصححة على القوائم المالية‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪7.1‬‬
‫‪160‬‬ ‫اإلجراءات التحليلية المنفّذة خالل مرحلة االنتهاء والمراجعة‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪7.2‬‬
‫‪162‬‬ ‫نموذج معياري لخطاب التمثيل اإلداري‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪7.3‬‬
‫‪163‬‬ ‫توثيق أوراق العمل الخاصة بالرقابة المالية‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪7.4‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪8‬‬

 ‫جدول المالحق‬
‫إعداد التقارير (توضيحات حول تقرير المدقق)‬ ‫الفصل ‪8‬‬
‫‪164‬‬ ‫تقرير المدقق حول البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وف ًقا إلطار العرض العادل (معيار‬ ‫الملحق ‪8.1‬‬
‫اإليساي ‪)2700‬‬
‫‪168‬‬ ‫ً‬
‫تقرير المدقق حول البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وفقا إلطار االلتزام (معيار اإليساي‬ ‫الملحق ‪8.2‬‬
‫‪)2700‬‬
‫‪171‬‬ ‫رأي مؤهل بسبب وجود أخطاء جوهرية في البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وف ًقا إلطار‬ ‫الملحق ‪8.3‬‬
‫العرض العادل ذي الغرض العام (معيار اإليساي ‪)2705‬‬
‫‪174‬‬ ‫ً‬
‫رأي متحفظ بسبب وجود أخطاء جوهرية في البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وفقا إلطار‬ ‫الملحق ‪8.4‬‬
‫التزام ذي غرض عام (معيار اإليساي ‪)2705‬‬
‫‪177‬‬ ‫الرأي المتحفظ بسبب عدم قدرة المدقق على أن يحصل على أدلة رقابية مناسبة كافية بخصوص‬ ‫الملحق ‪8.5‬‬
‫االعتراف بقيمة مبنى المكتب الجديد في دفاتر الحسابات (معيار اإليساي ‪)2705‬‬
‫‪181‬‬ ‫ً‬
‫رأي مخالف بسبب وجود أخطاء جوهرية في البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وفقا إلطار‬ ‫الملحق ‪8.6‬‬
‫العرض العادل ذي الغرض العام (معيار اإليساي ‪)2705‬‬
‫‪184‬‬ ‫امتناع عن إبداء الرأي نظرً ا لعدم قدرة المدقق على الحصول على أدلة رقابية مناسبة كافية نظرً ا ألن‬ ‫الملحق ‪8.7‬‬
‫السجالت المحاسبية دمرتها النيران (معيار اإليساي ‪)2705‬‬
‫‪187‬‬ ‫تقرير المدقق الذي يتضمن قسم موضوعات الرقابة الرئيسة‪ ،‬وفقرة تأكيد األمر وفقرة األمور‬ ‫الملحق ‪8.8‬‬
‫األخرى (معيار اإليساي ‪)2706‬‬
‫‪191‬‬ ‫تقرير المدقق المستقل الذي يحتوي على رأي متحفظ نظرً ا لالبتعاد عن إطار إعداد التقارير المالية‬ ‫الملحق ‪8.9‬‬
‫المعمول به والذي يتضمن فقرة بعنوان التأكيد على األمور وفقرة تتناول أمرً ا آخر (معيار اإليساي‬
‫(‪))ISSAI 2706‬‬

‫إجراءات المتابعة‬ ‫الفصل ‪9‬‬

‫‪194‬‬ ‫ملخص تقرير المتابعة وتقرير المتابعة التفصيلي بشأن اإلجراءات المتخذة من قبل اإلدارة بخصوص‬ ‫الملحق ‪9.1‬‬
‫تقرير (تقارير) الرقابة للسنة (للسنوات) السابقة‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪9‬‬

 ‫بيان الجودة لدليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬اإلصدار ‪ 8( 1‬ديسمبر ‪)2020‬‬

‫يحدد رؤساء لجان أهداف االنتوساي والبحث المشترك لمبادرة تنمية اإلنتوساي حول "ضمان جودة المنافع العامة لالنتوساي التي يتم تطويرها‬
‫ونشرها دون مراعاة اإلجراءات القانونية الواجبة" ثالثة مستويات لضمان الجودة‪ ،‬على النحو التالي‪:‬‬

‫ضمان جودة المنافع العامة لالنتوساي التي تم تطويرها ونشرها دون مراعاة اإلجراءات القانونية الواجبة ‪ -‬مستويات ضمان الجودة‬

‫المستوى ‪ :1‬المنتجات التي خضعت لعمليات ضمان الجودة المكافئة إلجراءات اإلنتوساي الواجبة قانونيًا‪ ،‬بما في ذلك تمديد فترة العرض‬
‫العام المتمتع بالشفافية (‪ 90‬يومًا)‬
‫المستوى ‪ :2‬المنتجات التي خضعت لعمليات ضمان الجودة المحدودة بشكل كبير والتي تتضمن أصحاب المصلحة من خارج الهيئة أو‬
‫مجموعة العمل المسؤولة عن التطوير األولي للمنتجات‪ .‬وقد تشمل عمليات ضمان الجودة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬التجربة واالختبار وتقديم‬
‫التعليقات من أصحاب المصلحة الرئيسيين‪ ،‬رغم أنها ال تتجاوز مدة ‪ 90‬يومًا من العرض العام‪.‬‬
‫المستوى ‪ :3‬المنتجات التي خضعت إلجراءات صارمة لمراقبة الجودة داخل الهيئة أو مجموعة العمل المسؤولة عن تطويرها‪.‬‬

‫قد تكون المستويات المختلفة من ضمان الجودة مناسبة لمختلف المنافع العامة العالمية‪ .‬تم تطوير المنافع العامة العالمية هذا وف ًقا لمستوى‬
‫ضمان الجودة ‪.1‬‬

‫بروتوكول ضمان الجودة‪ :‬اإلصدار ‪2.0‬‬

‫إن بروتوكول مبادرة تنمية االنتوساي لضمان جودة المنافع العامة العالمية في المبادرة يحدد تدابير ضمان الجودة بنا ًء على المستويات الثالثة‬
‫من أجل ضمان الجودة المذكورة أعاله‪ .‬بالنسبة لمستوى ضمان الجودة ‪ ،1‬تتضمن هذه التدابير‪ :‬تصديق مجلس إدارة مبادرة تنمية االنتوساي‬
‫على إنشاء المنافع العامة العالمية‪ ،‬وتشكيل فريق لتطوير منتج ذي قدرة تنافسية‪ ،‬وتطبيق مراجعة بواسطة خبراء من غير أعضاء فريق‬
‫التطوير‪ ،‬وإجراء تعديالت تستند إلى المراجعة‪ ،‬وتدقيق ترجمة الوثائق وتحريرها بواسطة أشخاص أكفاء؛ إجراء عرض عام يمتد لـ ‪90‬‬
‫يومًا‪/‬مشاورات مع أصحاب المصلحة ذوي الصلة الذين يمثلون وجهات نظر من معظم المناطق‪ ،‬ومعظم نماذج الرقابة‪ ،‬والبلدان المتقدمة‬
‫والنامية‪ ،‬ومن منظور الهيئات العالمية؛ التعديل على المستندات استنا ًدا إلى التعليقات المتحصلة خالل العرض العام‪ ،‬واستصدار الموافقات‬
‫الالزمة لإلصدار ‪ 1‬من المنافع العامة العالمية‪.‬‬

‫تحديثات المنافع العامة العالمية‬

‫لإلبقاء على المنافع العامة العالمية وثيقة الصلة بالغرض منها‪ ،‬سوف تضطلع مبادرة تنمية االنتوساي بمراجعة رئيسة ألدوات االلتزام‬
‫بالمعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة بشأن الرقابة المالية متى وقعت تغييرات في المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة‬
‫المالية والمحاسبة ذات الصلة بالرقابة المالية‪ ،‬وسوف تلتزم المراجعات الرئيسة ببروتوكول مبادرة تنمية االنتوساي لضمان الجودة‪ .‬عالوة‬
‫على ما سبق‪ ،‬سيتم إجراء المراجعات العابرة سنويًا باالستناد إلى مستجدات اللجنة الفرعية للرقابة المالية والمحاسبة‪ ،‬ولن تخضع هذه‬
‫المراجعات العابرة لهذا البروتوكول‪ .‬بالنسبة لهذه المراجعة العابرة‪ ،‬لم تكن هناك مراجعة جديدة مطلوبة لضمان الجودة‪ ،‬ولكن تم إعادة‬
‫إصدار بيان ضمان الجودة ليعكس التغييرات التي تم إجراؤها على بروتوكول ضمان الجودة بمبادرة تنمية االنتوساي‪.‬‬

‫هذه المنافع العامة العالمية مملوكة لفريق عمل مهني من األجهزة العليا للرقابة التابعة لمبادرة تنمية االنتوساي‪ ،‬وهو المسؤول عن الحفاظ‬
‫على المنافع العمة العالمية‪.‬‬

‫عملية مراجعة ضمان الجودة‬

‫السيد ‪( Martin Aldcroft‬وحدة الدعم اإلستراتيجي‪ ،‬مبادرة تنمية االنتوساي) قام بإجراء مراجعة ضمان الجودة للعملية التي تلت وضع هذه‬
‫المنافع العامة العالمية‪ ،‬وكان مراجع ضمان الجودة على دراية ببروتوكول مبادرة تنمية االنتوساي لضمان جودة المنافع العامة العالمية ولم‬
‫يكن مشار ًكا في وضع المنافع العامة العالمية‪ .‬وعملية مراجعة ضمان الجودة مصممة لتضمن لجميع األطراف ذات العالقة أن مبادرة تنمية‬
‫االنتوساي التزمت بجميع إجراءات الجودة المذكورة أعاله‪.‬‬

‫نتائج مراجعة ضمان الجودة‬

‫خلصت مراجعة ضمان الجودة للعملية التي تلت وضع هذه المنافع العامة العالمية إلى حقيقة االلتزام بالبروتوكول على النحو المطلوب لمستوى‬
‫ضمان الجودة ‪ 1‬في أغلب الجوانب‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪10‬‬

 ‫االستنتاج‬
‫وفقا لمراجعة ضمان الجودة‪ ،‬فإن مبادرة تنمية االنتوساي تضمن لمستخدمي المنافع العامة العالمية أن هذه الوثيقة خضعت لعملية ضمان‬
‫الجودة تكافئ العملية الالزمة إلطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية )‪ ،(IFPP‬بما يتضمن تمديد فترة العرض العام المتمتع بالشفافية‪.‬‬

‫‪Mr. Einar Gørrissen‬‬

‫المدير العام‬
‫مبادرة تنمية االنتوساي‬
‫‪ 10‬ديسمبر ‪2020‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪11‬‬

 ‫شكر وعرفان‬

‫قام على وضع دليل تطبيق المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (معايير اإليساي) بشأن الرقابة المالية لمبادرة تنمية‬
‫االنتوساي الخبراء وفريق عمل مبادرة تنمية االنتوساي اآلتية أسماؤهم‪ ،‬ونتوجه بالشكر لكل من ساهم بفكرة أو خبرة فنية في وضع هذا‬
‫الدليل‪.‬‬

‫المنظمة‬ ‫مسلسل االسم‬

‫الجهاز األعلى للرقابة في جامايكا‬ ‫كارولين لويس‬ ‫‪1‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في ناميبيا‬ ‫هيدويغ بيوكس‬ ‫‪2‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في الفلبين‬ ‫جوزفين مانالو‬ ‫‪3‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في بوتان‬ ‫سونام وانغ‬ ‫‪4‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في البرتغال‬ ‫سونيا فرنانديز‬ ‫‪5‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في جورجيا‬ ‫تورنيك شيرماديني‬ ‫‪6‬‬

‫كما نتوجه بالشكر إلى خبراء الرقابة المالية اآلتية أسماؤهم لما قدموه من خبراتهم في المراجعة والتعليقات التي كانت في غاية األهمية‬
‫لتحسين هذا الدليل‪.‬‬

‫المنظمة‬ ‫مسلسل االسم‬

‫محكمة المدققين األوروبية‬ ‫أالن فيندالي‬ ‫‪1‬‬
‫أمانة الباساي‬ ‫أغنيس توياي أروفافو‬ ‫‪2‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في السويد‬ ‫الكسندرا بوبوفيتش‬ ‫‪3‬‬
‫الجهاز األعلى للرقابة في جنوب أفريقيا‬ ‫شلمدين بتزر‬ ‫‪4‬‬

‫وأخيرً ا‪ ،‬نحن نرغب في التعبير عن شعورنا باالمتنان تجاه لجنة المعايير المهنية (‪ )PSC‬لالنتوساي‪ ،‬واللجنة الفرعية للرقابة المالية والمحاسبة‬
‫)‪ ،(FAAS‬وخاصة الرئيس واألمانة (للجهاز األعلى للرقابة في اإلمارات العربية المتحدة) لضمان السالمة الفنية لهذا الدليل من خالل مراجعتهم‬
‫قبل وبعد ا لعرض العام للمنتج لتحصيل التعليقات العامة‪ .‬هذا التعاون الناجح هو تجسيد الشراكة القيمة بين مبادرة تنمية االنتوساي واللجنة‬
‫الفرعية للرقابة المالية والمحاسبة‪ ،‬فقد كان رئيس اللجنة الفرعية للرقابة المالية والمحاسبة داعمًا للغاية وألهمنا طوال فترة عملية وضع هذا‬
‫الدليل‪.‬‬

‫تمت المراجعة السريعة لهذه الوثيقة في عام ‪ 2020‬من قبل المحاسب القانوني المعتمد كارما تنزين‪ ،‬مدير أول‪ ،‬األجهزة العليا‬
‫للرقابة المهنية ذات الصلة‪ ،‬مبادرة تنمية االنتوساي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪12‬‬

 ‫الفصل ‪1‬‬
‫نبذة عن الدليل‬

‫معلومات أساسية‬

‫وُ ضع دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية ضمن المرحلة األولى من مبادرة تطبيق المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة‬ ‫‪1.1‬‬
‫المالية والمحاسبة‪( 1‬والمعروفة أيضًا باسم برنامج مبادرة تطبيق معايير اإليساي‪ )2‬التابعة لمبادرة تنمية االنتوساي ‪ 3‬لمعالجة القضايا‬
‫المؤسسية واإلستراتيجية التي يحتمل أن تواجهها األجهزة العليا للرقابة أثناء إجراء مهام الرقابة المالية وفق معيار اإليساي المعمول‬
‫به‪ .‬وكان المفترض أن تستوعب األجهزة العليا للرقابة ‪ -‬قبل الشروع في تطبيق معيار اإليساي ‪ -‬البيئة الداخلية والخارجية الداعمة‬
‫للمهام الرقابية القائمة على معيار اإليساي (راجع معيار اإليساي ‪ .)ISSAI 100‬ولذلك لم يتوغل الدليل المذكور في معايير الرقابة‬
‫المالية وتطبيقاتها (أو المواد التطبيقية المقابلة‪ ،‬أو المنهجيات‪ ،‬أو غير ذلك)‪ ،‬أضف إلى ما سبق أن مبادرة تنمية االنتوساي تلقت أيضًا‬
‫إفادة بأن األجهزة العليا للرقابة بحاجة إلى دليل إرشادي يمكن للمدققين الماليين استخدامه في إجراء مهام رقابية تمتثل لمعيار اإليساي‪.‬‬
‫شرعت مبادرة تنمية االنتوساي في تسهيل تطبيق معايير اإليساي منذ عام ‪ ،2012‬حيث تم تمديد الدعم على المستوى العالمي‬ ‫‪1.2‬‬
‫واإلقليمي ومستوى الجهاز األعلى للرقابة باتباع نهج التسليم القائم على البرامج‪ ،‬والذي كان له بوجه عام منظور زمني قصير إلى‬
‫متوسط األجل لمدة سنتين إلى ثالث سنوات‪ .‬ففي خطتها االستراتيجية ‪ ،2023-2019‬تضع مبادرة تنمية االنتوساي تصورها لتقديم‬
‫الدعم لألجهزة العليا للرقابة لتطبيق معايير اإليساي من خالل نهج قائم على مسار العمل‪ ،‬والذي سيكون وظيفة دعم طويلة األجل‬
‫ومستمرة ومنتظمة‪ .‬فمن خالل مسارات العمل‪ ،‬سيُتاح الدعم والتدريب لجميع األجهزة العليا للرقابة باستمرار‪ ،‬وليس فقط لألجهزة‬
‫المشاركة في نقاط محددة خالل أحد البرامج‪.‬‬

‫الغرض من الدليل‬

‫ت لعملية الرقابة المالية وفق معايير اإليساي باإلضافة إلى نماذج ورقة عمل رقابي‬
‫الدليل عبارة عن منهجية رقابة تتضمن شروحا ٍ‬ ‫‪1.3‬‬
‫تم تصميمها لتسهيل تطبيق معايير اإليساي على الممارسة العملية‪ .‬وقد تحتاج األجهزة العليا للرقابة إلى تصميم وتطوير إرشادات‬
‫إضافية ونماذج ورقة عمل عند الحاجة‪ ،‬لتلبية متطلبات إضافية قد يفرضها قانونها ولوائحها وممارساتها‪.‬‬
‫هذا الدليل يمكن استخدامه وتعديله بواسطة األجهزة العليا للرقابة التي اعتمدت معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية باعتبارها معايير‬ ‫‪1.4‬‬
‫رقابية موثوقة للرقابة على البيانات المالية‪ .‬إن المنهجية المقترحة في هذا الكتيب تغطي بشكل مكثف أعمال الرقابة التي يجب إجراؤها‬
‫وتوثيقها على مستوى المهمة الرقابية‪.‬‬
‫كما يمكن استخدام الدليل من قبل المنظمات التي تدعم األجهزة العليا للرقابة في تطوير منهجية رقابة للرقابة المالية‪.‬‬ ‫‪1.5‬‬

‫معايير اإليساي‪.‬‬ ‫‪1‬‬

‫قررت الخطة اإلستراتيجية لالنتوساي ونموذج تعميم معايير االنتوساي المعتمد من مجلس إدارة منظمة االنتوساي في أكتوبر ‪ 2011‬تكليف مبادرة تنمية االنتوساي‬ ‫‪2‬‬

‫بـ "دعم تطبيق معايير اإليساي" وفي إطار التزامها بهذا التكليف‪ ،‬أطلقت مبادرة تنمية االنتوساي برنامج تنمية قدرات شامل يحمل اسم مبادرة تطبيق المعايير الدولية‬
‫لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة )‪.(3i‬‬
‫المنظمة الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة‪.‬‬ ‫‪3‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪13‬‬

 ‫عملية وضع الدليل‬

‫اتبعت مبادرة تنمية االنتوساي بروتوكول ضمان الجودة الخاص بالمنافع العامة العالمية لها عند وضع هذا الدليل اإلرشادي‪ ،‬وهو ما‬ ‫‪1.6‬‬
‫يحدد اإلجراءات القياسية لضمان جودة المنتج كما هو موضح أدناه‪:‬‬
‫تم تطوير المسودة األولى لهذا الدليل من قبل مجموعة من الخبراء العالميين الذين احتشدوا من مختلف مناطق االنتوساي‬ ‫•‬
‫وموظفي مبادرة تنمية االنتوساي ‪ .‬بعد االنتهاء من المسودة األولى‪ ،‬قام فريق تطوير المنتجات وموظفو مبادرة تنمية‬
‫االنتوساي بمراجعة المسودة ووضعها في صيغتها النهائية‪.‬‬
‫ثم روجعت المسودة بشكل منفصل بمعرفة مجموعة من خبراء الرقابة المالية‪ .‬تم تعديل المسودة باعتبارها مسودة اإلصدار‬ ‫•‬
‫‪ 0‬بناء على التعليقات المتحصلة من مجموعة الخبراء هذه‪.‬‬
‫تم عرض مسودة اإلصدار ‪ 0‬من هذا الدليل لمدة ‪ 90‬يومًا لتلقي التعقيبات والتعليقات من األطراف ذات العالقة‪ .‬نشرت‬ ‫•‬
‫المسودة على الموقعين اإللكترونيين لمبادرة تنمية االنتوساي واالنتوساي‪ ،‬ومن ثم أرسلت رسائل البريد اإللكتروني إلى‬
‫جميع األطراف ذات العالقة داخل مبادرة تنمية االنتوساي وخارجها إلعالمهم بتوافر مسودة اإلصدار ‪ 0‬للتعليق عليها‪.‬‬
‫بعد تحصيل التعليقات من األطراف ذات العالقة على مسودة اإلصدار ‪ 0‬من هذا الدليل ‪ -‬والتي تم عرضها لمدة ‪ 90‬يومًا‬ ‫•‬
‫بأربع من اللغات المستخدمة في مبادرة تنمية االنتوساي (اإلنجليزية والعربية واإلسبانية والفرنسية) ‪ -‬تم االنتهاء من هذا‬
‫اإلصدار (اإلصدار ‪ )1‬بالتعاون مع لجنة الرقابة المالية واللجنة الفرعية المحاسبية التابعة للجنة المعايير المهنية لالنتوساي‪.‬‬
‫هذا الدليل الذي بين يديك يحل محل مسودة اإلصدار ‪ ،0‬والتي ُتسحب اعتبارً ا من تاريخ توافر اإلصدار ‪ .1‬بينما ُتجرى المراجعة‬ ‫‪1.7‬‬
‫الرئيسة لهذا الدليل متى وقع تغيير في معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية (الموعد المتوقع بعد ‪ ،)2019‬فسوف تجرى المراجعات‬
‫السريعة سنويًا بناء على التحديثات الصادرة عن اللجنة الفرعية للرقابة المالية والمحاسبة‪.‬‬

‫محتوى الدليل‬

‫هذا الدليل يتضمن منهجيات رقابية قائمة على معايير اإليساي تهدف إلى معالجة تلك المهام الرقابية التي تعتبر أساسية وشائعة التطبيق‬ ‫‪1.8‬‬
‫على الرقابة المالية التي تجريها األجهزة العليا للرقابة في بيئة القطاع العام ضمن معايير الرقابة المالية المسالسبعة والثالثين (معايير‬
‫اإليساي ‪ 2200‬إلى ‪.)2810‬‬
‫إن هيكل ترقيم معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية يتبع هيكل ترقيم المعايير الدولية للرقابة (‪ )ISAs‬التي وضعها المجلس الدولي‬ ‫‪1.9‬‬
‫لمعايير الرقابة والتأكيد (‪ .)IAASB‬حيث دمجت المعايير الدولية للرقابة في إطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية (‪)IFPP‬‬
‫دون تعديل‪ .‬ومعايير اإليساي بشأن الرقابة المالية قد تتضمن أرقامًا بارزة إضافية لتتوافق مع هيكل ترقيم معايير اإليساي‪ ،‬وقد تتغير‬
‫هذه األرقام من وقت إلى آخر‪.‬‬
‫‪ 1.10‬باإلضافة إلى توضيح الفرق بين المعايير وهذا الدليل الذي بين يديك‪ ،‬يرسخ الشكل التوضيحي ‪ 1.1‬أيضًا حقيقة أن ً‬
‫كال منهما مكمل‬
‫لآلخر‪ ،‬أي أن متطلبات المعايير تصبح أساس التقدم بمقترح يتناول منهجيات الرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪14‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :1.1‬مقارنة بين معايير الرقابة المالية ودليل الرقابة المالية‬
‫دليل الرقابة المالية‬ ‫معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬

‫عملية الرقابة المالية القائمة على معايير اإليساي‬

‫الغرض األساسي‪ :‬ما هي آلية إجراء‬ ‫الغرض األساسي‪ :‬ما الذي يجب القيام به‬
‫الرقابة على البيانات المالية لتلبية‬ ‫في رقابة البيانات المالية للزعم‬
‫متطلبات معايير اإليساي؟‬ ‫بأن المهمات الرقابية ُنفذت وفق‬
‫معايير اإليساي؟‬

‫تقديم آلية (منهجية) لتحقيق‬ ‫تحديد الحد األدنى للمقياس المرجعي لضمان‬
‫الحد األدنى من المقياس المرجعي للرقابة المالية‪.‬‬ ‫جودة الرقابة المالية‪.‬‬

‫ما موضوعه؟‬ ‫ما موضوعه؟‬

‫• عملية الرقابة المالية المحددة (التي تعكس‪ ،‬من بين أمور‬ ‫• المتطلبات‬
‫أخرى ‪ -‬منهجية االمتثال لألخالقيات والتواصل والدور‬ ‫• التطبيق وغيره من اإليضاحات التفسيرية‬
‫القيادي والجودة)‬ ‫• الى المتطلبات‬
‫• األدوات والتقنيات‬ ‫• إيضاحات تطبيقية‬
‫• األشكال التوضيحية‬
‫• نماذج أوراق عمل الرقابة لتوثيق أعمال الرقابة‬

‫‪ 1.11‬الدليل يعزز أفضل الممارسات العالمية‪ .‬وعلى األجهزة العليا للرقابة أن تعدل المنهجية المذكورة في هذا الدليل لتفي باالحتياجات‬
‫المحلية باالعتماد على إطار إعداد التقارير المالية المعمول به أو غيره من مسؤوليات إعداد التقارير‪.‬‬
‫‪ 1.12‬يتكون هذا الدليل من ‪ 10‬فصول‪ :‬الفصل ‪ 2‬يقدم معلومات أساسية حول إطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية (‪)IFPP‬‬
‫الجديد‪ ،‬إلى جانب فهم إطار إعداد التقارير المالية (‪ )FRF‬ذي الصلة في إحدى المهمات الرقابية للبيانات المالية (‪ .)FS‬ولما كان من‬
‫أهداف الدليل أيضا الترسيخ لفهم عملية الرقابة المالية‪ ،‬فإن الفصل ‪ 3‬يشرح عملية الرقابة المالية‪ ،‬وتتبع الفصول التي تليه (الفصول‬
‫من ‪ 4‬إلى ‪ )10‬ترتيب إجراءات عملية الرقابة‪.‬‬
‫‪ 1.13‬وألن المهمات الرقابية تتألف من إجراءات تكرارية‪ ،‬تم بذل العناية الواجبة للحفاظ على االرتباط بين المراحل المختلفة للمهمة الرقابية‬
‫عند كتابة كل فصل ووضع نماذج أوراق العمل‪ .‬كما يضمن الرجوع إلى نماذج أوراق العمل كذلك أن يفهم المستخدمون الحاجة إلى‬
‫الحفاظ على مثل هذا الترابط في الرقابة الفعلية على البيانات المالية‪.‬‬
‫‪ 1.14‬المنتجات العالمية األخرى الصادرة عن مبادرة تنمية االنتوساي تكمل هذا الدليل ويجب قراءته بحيث يُربط بينه وبين تلك المنتجات‪،‬‬
‫مثل إطار قياس أداء األجهزة العليا للرقابة ‪ ،2016‬وأدوات تقييم تطبيق معايير اإليساي‪ ،‬وإرشادات ضمان الجودة وأدواته‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪15‬‬

 ‫الفصل ‪2‬‬
‫مقدمة إلى إطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية وإجراء الرقابة المالية على القطاع العام‬
‫يناقش الفصل ‪ 2‬تاريخ تطور معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬ويقدم المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام‪ ،‬كما يوضح العالقة‬ ‫‪.2.1‬‬
‫بين المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام وبين متطلبات معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪.‬‬

‫إطار معايير اإليساي وإطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية المنقح‬

‫يوضح هذا القسم إطار االنتوساي للتوجيهات واإلصدارات المهنية (‪ )IFPP‬المنقح‪ ،‬بما يتضمن معايير اإليساي باعتبارها مجموعة‬ ‫‪.2.2‬‬
‫من المعايير المهنية التي وضعتها لجنة االنتوساي للمعايير المهنية (‪.)IPSC‬‬
‫قبل اعتماد معايير اإليساي‪ ،‬اعتمدت منظمة االنتوساي معايير منفصلة للرقابة في مؤتمر االنكوساي‪ 4‬الذي عُقد في عام ‪،1998‬‬ ‫‪.2.3‬‬
‫والتي تم تحديثها في ‪ .2001‬وبالرغم من ذلك‪ ،‬فقد قررت االنتوساي في خطتها اإلستراتيجية ‪ 2010-2005‬أن "تقدم إطار مُحَ دَّث‬
‫للمعايير المهنية"‪ ،‬لذا قررت لجنة المعايير المهنية دمج معايير اإليساي القائمة والجديدة وتوجيهاتها في إطار واحد‪ .‬وصنف اإلطار‬
‫المبدئي لمعايير اإليساي التوجيهات واإلصدارات الرسمية إلى أربعة مستويات‪ ،‬يعرضها الشكل التوضيحي ‪.2.1‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :2.1‬إطار عمل معايير اإليساي‬
‫مبادئ التأسيس (معايير اإليساي ‪)ISSAI 1-2‬‬ ‫المستوى ‪1‬‬
‫يحتوي المستوى ‪ 1‬من إطار عمل معايير اإليساي على مبادئ التأسيس لالنتوساي‪ .‬معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 1‬إعالن ليما لعام‬
‫‪1977‬م يدعو إلى تأسيس أجهزة عليا للرقابة تتسم بالفاعلية ويوفر إرشادات حول مبادئ الرقابة‪.‬‬

‫الشروط المسبقة لعمل األجهزة العليا للرقابة (معايير اإليساي ‪)99-10‬‬ ‫المستوى ‪2‬‬
‫تتضمن الشروط المسبقة لعمل األجهزة العليا للرقابة توجيهات وإصدارات االنتوساي بشأن الشروط المسبقة الضرورية لعمل‬
‫األجهزة العليا للرقابة على نحو سليم وتنفيذ مهامها بمهنية‪ .‬وتتضمن هذه القواعد مبادئ وتوجيهات تخص كل من االستقاللية‬
‫والشفافية والمساءلة والسلوك المهني ورقابة الجودة‪ .‬وقد تخص الشروط المسبقة صالحيات األجهزة وغيرها من السلطات‬
‫التشريعية‪ ،‬باإلضافة إلى اإلجراءات المتبعة والممارسات اليومية للمنظمة والعاملين بها‪.‬‬
‫المبادئ األساسية للرقابة (معايير اإليساي ‪)999-100‬‬ ‫المستوى ‪3‬‬
‫تتسم معايير اإليساي المستوى ‪ 3‬بأنها المبادئ األساسية للرقابة على القطاع العام‪ ،‬والتي تقدم أُسسًا مفاهيمية للرقابة على القطاع‬
‫العام وتضمن االتساق في إطار عمل معايير اإليساي‪ .‬ويشتمل معيار اإليساي (‪ )ISSAI 100‬على المبادئ األساسية للرقابة على‬
‫القطاع العام ويضع المفاهيم والمبادئ األساسية التي تتشاركها ثالثة مجاالت من مجاالت الرقابة (الرقابة المالية‪ ،‬ورقابة األداء‪،‬‬
‫ورقابة االلتزام)‪ .‬وتتناول معايير اإليساي (‪ 200‬و‪ 300‬و‪ 400‬المبادئ المحددة لمجاالت الرقابة الثالثة‪.‬‬
‫إرشادات الرقابة (معايير اإليساي ‪)4999-1000‬‬ ‫المستوى ‪4‬‬
‫تترجم معايير الرقابة في المستوى ‪ 4‬المبادئ األساسية للرقابة إلى معايير أكثر تحدي ًدا وتفصيالً وأكثر قابلية للتنفيذ حتى يمكن‬
‫للمدققين اللجوء إليها يوميًا عند إجراء المهام الرقابية‪ .‬وتهدف المعايير إلى توفير األساس لوضع منهجيات الرقابة (والكتيبات)‬
‫حول رقابة القطاع العام التي يمكن لالعضاء الفرديين في اإليساي تطبيقها‪ .‬وتحتوي اإلرشادات العامة للرقابة (معايير اإليساي‬
‫‪ ) ISSAI 1000-4999‬على المتطلبات الموصى بها في الرقابة المالية ورقابة األداء ورقابة االلتزام وتقدم المزيد من التوجيهات‬
‫للمدقق‪ .‬كما تحدد أفضل الممارسات الحالية المعترف بها دوليًا في مجال تطبيقها العام‪.‬‬

‫مؤتمر االنتوساي‪.‬‬ ‫‪4‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪16‬‬

‫أعاد اإلطار المنقح ‪ -‬والمعتمد في مؤتمر االنكوساي ‪ - 2019‬تصنيف التوجيهات واإلصدارات المهنية لالنتوساي‪ .‬يضم هذا اإلطار‬ ‫‪.2.4‬‬
‫ثالث فئات من اإلصدارات المهنية على النحو التالي‪:‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :2.2‬اإلطار المنقح‬
‫تتكون مبادئ االنتوساي من مبادئ التأسيس والمبادئ الجوهرية‪ .‬وتتمتع مبادئ التأسيس بأهمية تاريخية‪ ،‬فتحدد الدور‬ ‫مبادئ االنتوساي‬
‫والمهام التي يجب أن تصبو إليها األجهزة العليا للرقابة‪ .‬وربما تكون هذه المبادئ غنية بالمعلومات المفيدة للحكومات‬
‫والبرلمانات‪ ،‬باإلضافة إلى األجهزة العليا للرقابة ونطاق أوسع من العامة ‪ ،‬كما يمكن استخدامها كمرجع لترسيخ‬
‫الصالحيات الوطنية لألجهزة العليا للرقابة‪ .‬أما المبادئ الجوهرية فتدعم مبادئ التأسيس للجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬حيث‬
‫توضح دوره في المجتمع باإلضافة إلى الشروط المسبقة رفيعة المستوى لكي يعمل على النحو السليم وينفذ مهامه‬
‫بشكل مهني‪.‬‬

‫معايير اإليساي هي المعايير الدولية الرسمية للرقابة على القطاع العام‪ .‬تهدف معايير اإليساي إلى‪:‬‬ ‫المعايير‬
‫• التأكد من جودة مهمات الرقابة المنفذة‪.‬‬ ‫الدولية‬
‫• تعزيز مصداقية تقارير الرقابة للمستخدمين‪.‬‬ ‫لألجهزة العليا‬
‫• تعزيز شفافية مهمة الرقابة‪.‬‬ ‫للرقابة (اإليساي)‬
‫• تحديد مسؤولية المدقق فيما يتعلق باألطراف األخرى المعنية‪.‬‬
‫• تحديد األنواع المختلفة من مهمات الرقابة ومجموعة المفاهيم ذات الصلة التي توفر لغة مشتركة لرقابة القطاع‬
‫العام‪.‬‬
‫• استناد المجموعة الكاملة للمعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة على مجموعة أساسية من المفاهيم والمبادئ‬
‫التي تحدد رقابة القطاع العام واألنواع المختلفة من المهمات التي تدعمها هذه المعايير‪.‬‬
‫عمدت منظمة اإلنتوساي إلى وضع هذه التوجيهات من أجل دعم الجهاز األعلى للرقابة والمدققين األفراد في‪:‬‬ ‫توجيهات االنتوساي‬
‫• كيفية تطبيق المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة في الممارسة العملية لمهمات الرقابة المالية أو رقابة األداء‬
‫أو رقابة االلتزام‪.‬‬
‫ً‬
‫• كيفية تطبيق المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة عمليا على مهمات أخرى‪.‬‬
‫• فهم موضوع معين وتطبيق المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة‪.‬‬

‫المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام‬

‫كال من حدود تطبيق معيار اإليساي وكيفية إثبات‬ ‫معيار اإليساي (‪" )ISSAI 100‬المبادئ األساسية للرقابة على القطاع العام" يحدد ً‬ ‫‪.2.5‬‬
‫المدقق االمتثال لمعايير اإليساي في تقرير المدقق‪ ،‬ويفعِّل هذا المعيار مبادئ االنتوساي في صورة معايير‪ :‬فيقدم المبادئ األساسية‬
‫القابلة للتطبيق في كل مهام الرقابة على القطاع العام من حيث رقابة االلتزام والرقابة المالية ورقابة األداء‪.‬‬
‫معيار اإليساي (‪" )ISSAI 200‬مبادئ الرقابة المالية‪."5‬‬ ‫‪.2.6‬‬
‫فهو يستكمل المبادئ األساسية لمعيار اإليساي (‪ 100‬في مع السياق المحدد لمهمات الرقابة على البيانات المالية؛ إذ يشكالن معًا‬
‫أساس مجموعة اإلنتوساي الكاملة للتصريحات المهنية في هذا المجال‪ ،‬ويجب االلتزام بكليهما‪.‬‬

‫مبادئ الرقابة المالية ‪( ISSAI 200‬نسخة المصادقة كما في ‪ 7‬ديسمبر ‪)2020‬‬ ‫‪5‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪17‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :2.3‬المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام كما هي منصوص عليها في معيار اإليساي (‪ )ISSAI 100‬والرابط بينها‬
‫وبين متطلبات الرقابة المالية المحددة‬
‫المتطلبات التفصيلية المتعلقة بالمبادئ العامة في معيار اإليساي‬
‫(‪ ISSAI 200‬و‪*.)1028ISSAI 1200-‬‬
‫شرح المبدأ في معيار اإليساي )‪(ISSAI 100‬‬ ‫المبادئ العامة للرقابة‬

‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 130‬و‪)ISSAI 200‬‬ ‫يتعين على المدققين االمتثال للمتطلبات األخالقية ذات‬ ‫األخالقيات‬ ‫المبدأ ‪1‬‬
‫الصلة والتمتع باالستقاللية‪.‬‬ ‫واالستقاللية‬
‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 200‬و‪)ISSAI 2200‬‬ ‫ينبغي للمدققين المحافظة على السلوك المهني‬ ‫الحكم المهني‪،‬‬ ‫المبدأ ‪2‬‬
‫المناسب عبر تطبيق مبدأ الشك والحكم المهنيين‬ ‫والعناية الواجبة‪،‬‬
‫والعناية الواجبة طوال عملية الرقابة‪.‬‬ ‫والشك المهني‬

‫معايير اإليساي ‪ 140‬و‪ 200‬و‪ 2200‬و‪2220‬‬ ‫يجب على المدققين أن ينفذوا عملية الرقابة وف ًقا‬ ‫رقابة الجودة‬ ‫المبدأ ‪3‬‬
‫للمعايير المهنية لرقابة الجودة‪.‬‬
‫معايير اإليساي ‪ 200‬و‪ 2200‬و‪2220‬‬ ‫يجب أن يتمتع المدققون بالمهارات الضرورية أو‬ ‫إدارة فريق الرقابة‬ ‫المبدأ ‪4‬‬
‫يسهل عليهم اكتسابها‬ ‫ومهاراته‬
‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 200‬و‪)ISSAI 2315‬‬ ‫ينبغي للمدققين إدارة المخاطر المرتبطة بتقديم تقرير‬ ‫مخاطر الرقابة‬ ‫المبدأ ‪5‬‬
‫غير سليم في ظل الظروف المُحيطة بالرقابة‪،‬‬
‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 200‬و‪)ISSAI 2320‬‬ ‫ينبغي أن يراعي المدققون األهمية النسبية خالل‬ ‫األهمية النسبية‬ ‫المبدأ ‪6‬‬
‫عملية الرقابة‬
‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 200‬و‪ ،)ISSAI 2230‬المعيار بالكامل‬ ‫ينبغي للمدققين إعداد وثائق الرقابة بحيث تضم‬ ‫التوثيق‬ ‫المبدأ ‪7‬‬
‫تفاصيل كافية لتقديم فهم واضح للعمل الذي تم إنجازه‬
‫واألدلة المجمعة والنتائج النهائية التي تم الوصول‬
‫إليها‪.‬‬
‫معايير اإليساي ‪ 200‬و‪ 2200‬و‪ 2210‬و‪ 2240‬و‪2260‬‬ ‫ً‬
‫فاعال خالل عملية‬ ‫ً‬
‫تواصال‬ ‫ينبغي أن يقيم المدققون‬ ‫التواصل‬ ‫المبدأ ‪8‬‬
‫و‪2265‬‬ ‫الرقابة‬
‫(*) يجب التأكيد على أن كل هذه المبادئ العامة الثمانية هي ذات أهمية بالغة في سياق الرقابة المالية‪ .‬وهكذا‪ ،‬فإن المتطلبات المتعلقة بهذه المبادئ والمرجعيات التي تستند إليها هذه المبادئ ربما‬
‫تتواجد في العديد من معايير الرقابة المالية األخرى المعمول بها على مستوى المهمة‪ ،‬كما أشير إليه أعاله‪.‬‬

‫تطبق المبادئ السابق ذكرها خالل عملية الرقابة‪ .‬ومن أجل ضمان االلتزام بالمبادئ العامة للرقابة‪ ،‬تحتاج األجهزة العليا للرقابة إلى‬ ‫‪.2.7‬‬
‫سياسات وأدلة إرشادية مطبقة ُتعرِّ ف المبادئ في سياق بيئاتها الخاصة‪.‬‬
‫كما سبق الشرح في معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 100.8‬يمكن استخدام المبادئ كأساس لتطوير المعايير الموثوقة بثالث طرق‪:‬‬ ‫‪.2.8‬‬
‫كأساس يستند إليه الجهاز األعلى للرقابة في تطوير المعايير (لكن قد ال يكون هذا الخيار مجديًا في الممارسات)‪.‬‬ ‫•‬
‫كأساس ألعتماد المعايير الوطنية المتوافقة‬ ‫•‬
‫كأساس العتماد إرشادات الرقابة العامة (معايير اإليساي) باعتبارها معاييرً ا‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪18‬‬

 ‫أهمية الرقابة في القطاع العام‬

‫الغرض الرئيس للرقابة على القطاع العام هو الحفاظ على مبدأ المساءلة العامة ونشره بين الجهات العامة والمؤسسات المنتخبة‬ ‫‪.2.9‬‬
‫ديمقراطيًا‪ .‬ووفقا للمبادئ المنصوص عليها في مبدأ االنتوساي (‪" )12‬قيمة ومنافع األجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة – إحداث‬
‫الفارق في حياة المواطنين"‪ ،‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة إجراء مهمات الرقابة للتأكد من أن الحكومات والجهات العامة جديرة‬
‫بوصايتها على الموارد العامة وتتحمل المسؤولية في استخدامها للموارد العامة‪ ،‬وتتمتع بالشفافية في عملياتها الحكومية‪ ،‬وفي النهاية‬
‫للمساهمة في الحفاظ على االنضباط المالي داخل الدول‪.‬‬
‫‪ .2.10‬ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 100.18‬على أنه "يمكن بشكل عام توصيف الرقابة على القطاع العام بأنها عملية منتظمة موضوعية‬
‫للحصول على األدلة وتقييمها بهدف تحد يد ما إذا كانت المعلومات أو الشروط الفعلية تتوافق مع المعايير الموضوعة من عدمه‪.‬‬
‫والرقابة على القطاع العام أمر ضروري‪ ،‬حيث إنها تمد السلطات التشريعية واإلشرافية والمكلفين باإلدارة والعامة بمعلومات وتقييمات‬
‫مستقلة وموضوعية بخصوص وصاية الحكومة وأدائها فيما يخص سياساتها أو برامجها أو عملياتها"‪.‬‬
‫‪ .2.11‬تتمحور المساءلة المالية حول اإلدارة المالية السليمة (قانونيًا وتنظيميًا) واإلنصاف الذي اعتمدته الجهة في إعداد تقرير مركزها‬
‫المالي ونتائجها واستخدامها للموارد‪ ،‬وامتثال ذلك اإلعداد للتقارير إلطار إعداد التقارير المالية (‪ )FRF‬المعمول به‪.‬‬
‫‪ .2.12‬من الشائع االعتراف بالرقابة المالية في القطاع العام بأنها آلية تحكم في يد الدولة لتأمين المساءلة المالية‪ :‬حيث تدعم آليات المساءلة‬
‫المالية ذات األفضلية داخل الدول عمل األنظمة بواسطة نقل معلومات بشأن أعمال األذرع التنفيذية واإلدارية للدولة إلى البرلمان أو‬
‫الجهات المكافئة له‪.‬‬
‫‪ .2.13‬وهكذا‪ ،‬فأمام مدققي القطاع العام دورً ا مهمًا ليؤدوه بالتدقيق في اإلنفاق على البرامج العامة‪ .‬ويتضمن هذا الدور تقديم تأكيدات معقولة‬
‫على أن المعلومات التي أعدتها الحكومة تمثل المركز المالي لهيئات القطاع العام بشكل سليم‪ ،‬بما يشمل الوزارات‪/‬الجهات الحكومية‬
‫أو الحكومة ككل‪.‬‬
‫‪ .2.14‬في القطاع العام تبدأ دورة المساءلة بعملية وضع الموازنة وتنتهي بعرض التقارير على البرلمان‪ ،‬وقد تشمل تقارير الرقابة المنشورة‬
‫والخاصة باألجهزة العليا للرقابة رأيًا في القوائم المالية‪ ،‬وقد تتضمن أيضًا نتائج الرقابة على انتظام المعامالت األساسية‪ ،‬وأنظمة‬
‫التحكم الداخلي في نقاط الضعف والغش وسوء إدارة التمويالت وغير ذلك‪.‬‬
‫‪ .2.15‬يشرح الشكل التوضيحي ‪(2‬أ) أدناه كيف أن تطبيق المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام في الرقابة على البيانات المالية يتيح‬
‫لألجهزة العليا للرقابة تلبية توقعات األطراف ذات العالقة وإضافة قيمة من خالل تعزيز عملية مساءلة الحكومة‪:‬‬
‫ً‬
‫أوال‪ ،‬سياسات الرقابة المالية في الجهاز األعلى للرقابة والتوجيهات الرقابية بحاجة ألن تشرح كيفية الوفاء بتلك المبادئ‬ ‫•‬
‫في سياق الصالحية المعينة للجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬أي أن تلك المبادئ يجب ترجمتها إلى إجراءات رقابية (داخل كتيبات‬
‫التوجيهات الرقابية المعتمدة) ويجب تنفيذها في الممارسات‪.‬‬
‫ثانيًا‪ ،‬كل مهمة رقابة مالية سوف تسهم مساهمة مباشرة في دور الجهاز األعلى للرقابة في تعزيز مساءلة الحكومة ونزاهتها‬ ‫•‬
‫وشفافيتها وكذلك هيئات القطاع العام كما هو محدد في مبدأ االنتوساي (‪.)12‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪19‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪( 2‬أ) المبادئ العامة للرقابة على القطاع العام الخاصة في الرقابة على القوائم المالية‬

‫مبادئ الرقابة المالية‬

‫القيمة المضافة من خالل‬
‫ممارسات الرقابة المالية‬ ‫يمكن استخدام معايير‬
‫اإليساي ‪2810–2200‬‬ ‫يشرح معيار اإليساي‬ ‫معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 200‬تلك المبادئ في‬ ‫(‪ )ISSAI 100‬يسرد ‪8‬‬
‫كمعايير موثوقة في‬
‫ممارسات الرقابة‬ ‫سياق الرقابة المالية‪ ،‬والتي بدورها‬ ‫مبادئ عامة للرقابة على‬
‫وف ًقا لمبدأ االنتوساي (‪،)12‬‬ ‫وردت بمزيد من التفصيل في‬ ‫القطاع العام‬
‫تساهم األجهزة العليا للرقابة في‬ ‫معايير اإليساي ‪2810-2200‬‬
‫تعزيز مساءلة القطاع العام‬

‫ممارسات الرقابة‬ ‫المبادئ العامة للرقابة‬

‫المالية‬ ‫على القطاع العام‬

‫‪ .2.16‬من ناحية أخرى‪ ،‬لتحقيق األثر وإضافة قيمة من خالل الرقابة المالية‪ ،‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة أيضًا التأكد من إعداد التقارير‬
‫المالئمة بشأن عملها وإتاحة تلك التقارير أمام العامة‪ ،‬وأنها تعرض بطريقة واضحة ويسهل الوصول إليها من قبل الجماهير على‬
‫اختالفها (راجع مذكرة الممارسات الجيدة الصادرة عن لجنة بناء القدرات باالنتوساي بشأن "آلية زيادة استخدام وأثر التقارير‬
‫الرقابية"‪ ،‬أكتوبر ‪ ،2013‬التي أعدت من أجل مؤتمر االنكوساي الحادي والعشرين الذي عُقد في بكين)‪ .‬كما يوضح إطار اإلدارة‬
‫اإلستراتيجية للجهاز األعلى للرقابة ضمن مبادرة تنمية االنتوساي الوارد في الشكل التوضيحي ‪(2‬ب) مساهمة الرقابة المالية على‬
‫القطاع العام في تحسين جودة حوكمة القطاع العام وتقديم الخدمات التي تزيد من قيمة المواطنين وتثري مزاياهم‪.‬‬
‫الشكل ‪(2‬ب) إطار اإلدارة اإلستراتيجية للجهاز األعلى للرقابة‬

‫‪ .2.17‬في سياق أهداف التنمية المستدامة‪ ،‬تساهم الرقابة المالية في تحقيق الهدف ‪ :16‬حيث السالم‪ ،‬والعدل‪ ،‬والمؤسسة القوية‪ ،‬كما توفر‬
‫التأكيد على عرض البيانات المالية الخاصة بجهات القطاع العام وعلى مستوى الحكومة بالكامل‪ ،‬وخصوصًا في المستهدف للمؤسسات‬
‫ذات الفاعلية والمساءلة والشفافية على جميع األصعدة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪20‬‬

‫‪ .2.18‬يتطلب تحقيق األهداف أعاله تطبيق معيار اإليساي والذي يشمل رقابة االلتزام‪ ،‬والرقابة المالية‪ ،‬ورقابة األداء‪ .‬يرد شرح الهدف من‬
‫تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية في القسم التالي‪.‬‬

‫األهداف العامة لمدقق القطاع العام الخارجي عند إجراء رقابة مالية وفقًا لمعايير اإليساي‬

‫‪ .2.19‬يتناول معيار اإليساي (‪ )ISSAI 1200‬المسؤوليات الكلية للمدقق المالي المستقل عند إجراء الرقابة على القوائم المالية بما يتوافق مع‬
‫معايير اإليساي‪ .‬وتحدي ًدا‪ ،‬فهي تضع األهداف العامة للمدقق المستقل‪ ،‬وتشرح طبيعة ونطاق الرقابة المصممة لتمكين المدقق المستقل‬
‫من تحقيق تلك األهداف‪.‬‬
‫‪ .2.20‬الهدف من الرقابة المالية هو تعزيز الثقة التي يمكن أن يحظى بها المستخدمون المستهدفون في القوائم المالية‪ ،‬وقد تحقق ذلك من‬
‫خالل إبداء رأي المدقق حول ما إذا كانت القوائم المالية قد أُعدت ‪ -‬من جميع النواحي الجوهرية ‪ -‬وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية‬
‫المعمول به أم ال‪.‬‬
‫‪ .2.21‬المعايير المتبقية (معيارا اإليساي ‪ )ISSAI 2210–2810‬والتي أضافت إلى معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2200‬تتعامل مع المتطلبات‬
‫المحددة للمدقق المستقل عند إجراء الرقابة على القوائم المالية‪.‬‬

‫آلية الرجوع إلى معايير الرقابة المالية في التقرير الرقابي للجهاز األعلى للرقابة‬

‫ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAL 100.9‬على أنه "يجوز ألي من األجهزة العليا للرقابة إعالن أن المعايير التي طورها أو اعتمدها تستند إلى‬
‫مبادئ معايير اإليساي أو تتوافق معها إال إذا كانت المعايير متوافقة تمامًا مع جميع المبادئ ذات الصلة الواردة في معايير اإليساي (‪100‬‬
‫و‪ 200‬و‪ 300‬و‪.)400‬‬

‫‪ .2.22‬قد تتضمن تقارير الرقابة إشارة إلى حقيقة أن المعايير المستخدمة كانت تستند إلى معايير اإليساي أو معايير اإليساي ذات الصلة‬
‫بمهمات الرقابة المنفذة أو المتوافقة معها‪ .‬ويمكن اإلشارة إلى ذلك من خالل النص‪:‬‬
‫"‪ ...‬لقد أجرينا مهمة (مهمات) رقابية وف ًقا [للمعايير] التي تستند إلى [أو تتوافق مع] المبادئ األساسية لمعيار اإليساي (‪ )ISSAL 100‬الخاص‬
‫بالرقابة على القطاع العام [ومبادئ الرقابة المالية (‪ ])ISSAL 200‬من المعايير الدولية لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة‪.‬‬

‫‪ .2.23‬نص معيار اإليساي (‪)ISSAI 100.10‬؛ "قد تختار األجهزة العليا للرقابة اعتماد معايير اإليساي كمعايير رسمية لها‪ .‬وفي مثل هذه‬
‫الحاالت‪ ،‬يجب على المدقق االلتزام بجميع معايير اإليساي ذات الصلة بالرقابة‪ .‬ويمكن تطبيق اإلشارة إلى معايير اإليساي من خالل‬
‫النص التالي‪:‬‬

‫"أجرينا عملية (عمليات) الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي"‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪21‬‬

 ‫ظروف ال يمكن معها اإلحالة إلى معايير اإليساي الخاصة بالرقابة المالية (‪ )2810-2200‬كمعايير موثوقة‬

‫عندما ال تكون المهام مها ًما تأكيدية‬ ‫‪.i‬‬

‫‪ .2.24‬قد تجري األجهزة العليا للرقابة مهامًا عن طريق تحقيقات أو مراجعات أو إجراءات متفق عليها‪ .‬وهذه المهام التي تجريها األجهزة‬
‫العليا للرقابة ال تشملها معايير اإليساي الموجودة حاليًا‪ .‬وطب ًقا لمعيار اإليساي (‪ 6،)ISSAI 200.25‬فإن مهمات رقابة البيانات المالية‬
‫التي يتم إجراؤها وف ًقا لمعايير اإليساي هي مهمات تصديق تهدف إلى تقديم ضمان معقول‪ .‬كما ينص معيار اإليساي (‪)ISSAI 200.26‬‬
‫على أنه بشكل عام‪ ،‬تم تصميم مهمات رقابة التأكيد المعقولة لتؤدي إلى استنتاج يتم التعبير عنه بشكل إيجابي‪ ،‬مثل "في رأينا أن‬
‫البيانات المالية تظهر بشكل عادل من جميع النواحي المادية (أو تعطي صورة حقيقية وعادلة) الوضع المالي…‪ .‬وأداؤها المالي‬
‫كتدفقات نقدية ‪" ..‬أو في حالة إطار االلتزام" في رأينا‪ ،‬يتم إعداد البيانات المالية‪ ،‬من جميع النواحي المادية‪ ،‬وف ًقا لـ ‪." ...‬‬
‫‪ .2.25‬وفقا لمعايير اإليساي ‪ 100.24‬و‪ ،39–200.32‬تتسم عناصر مهمة التأكيد بوجود عالقة ارتباط ثالثية األطراف‪ ،‬بين مدقق‪ ،‬وطرف‬
‫مسؤول‪ ،‬ومستخدمين مستهدفين‪ ،‬وبين موضوع الرقابة ومعايير تقييمه‪ ،‬وبين المعلومات الناتجة عن موضوع الرقابة (القوائم المالية)‪.‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :2.4‬مثال على مهمة التأكيد‬

‫استوفت إدارة (الطرف المسؤول) للمؤسسة س مسؤوليتها من خالل إعداد القوائم المالية التي تشمل بيان المركز المالي‪،‬‬
‫وبيان األداء المالي‪ ،‬وبيان التغييرات في صافي األصول‪/‬حقوق الملكية‪ ،‬وبيان وإيضاحات التدفقات النقدية (باختصار‪ ،‬هذه‬
‫العناصر الخمسة للقوائم المالية تمثل موضوع الرقابة) وف ًقا للمعيار المحاسبي الدولي للقطاع العام—المعايير‪ .‬تم االعتراف‬
‫بالعناصر (األصول وااللتزامات‪ ،‬إلخ) وقياسها وعرضها واإلفصاح عنها في القوائم المالية (المعلومات موضوع الرقابة)‬
‫حسب المعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ .‬ويبدي الممارس (المدقق) التابع للجهاز األعلى للرقابة رأيه (التأكيد) في‬
‫صورة تقرير حول العرض العادل للقوائم المالية‪ .‬ويتوصل المدقق إلى أن القوائم المالية (المعلومات موضوع الرقابة) التي‬
‫أعدتها اإلدارة (الطرف المسؤول) معروضة وفقا للمعايير (إطار إعداد التقارير المالية والمعايير المحاسبية الدولية للقطاع‬
‫عادال من جميع الجوانب المادية‪ ،‬مثل المركز المالي للجهة‪،‬‬ ‫العام)‪ ،‬كما يفيد بأن المعلومات موضوع الرقابة تعرض عرضًا ً‬
‫وأدائها المالي‪ ،‬وصافي حقوق ملكيتها‪ ،‬وتدفقاتها النقدية (موضوع الرقابة)‪.‬‬

‫‪ .2.26‬إذا لم يتم عرض عنصر أو أكثر من العناصر الواردة أعاله‪ ،‬فال تعد المهمة من مهمات التأكيد المعقولة‪ .‬بعبارة أخرى‪ :‬إذا تولى‬
‫طلب من الجهاز األعلى للرقابة‬ ‫المدقق مهمة ال تتضمن عناصر المهام التأكيدية‪ ،‬ال يمكن اعتبارها رقابة مالية‪ ،‬فعلى سبيل المثال‪ُ ،‬‬
‫أن يجري مراجعة على تنفيذ موازنة الوزارات وإعداد تقرير عن النتائج في حالة وجود مخالفات للموازنة التي أقرها البرلمان بدون‬
‫إبداء رأي شامل‪.‬‬
‫تقريرا عن المعلومات المالية التي ليست معلومات مالية تاريخية‬
‫ً‬ ‫متى يقدم المدقق‬ ‫‪.ii‬‬
‫‪ .2.27‬وف ًقا لمعيار اإليساي (‪ ،)ISSAI 200.8‬يكمن الهدف من الرقابة المالية‪ ،‬من خالل جمع أدلة كافية ومناسبة‪ ،‬في تقديم تأكيد معقول‬
‫للمستخدمين في شكل رأي و ‪ /‬أو تقرير رقابي حول ما إذا كانت البيانات المالية أو غيرها من أشكال العرض الخاصة بالمعلومات‬
‫المالية عادلة و ‪ /‬أو من جميع النواحي المادية معروضة وف ًقا للتقرير المالي المطبق واإلطار التنظيمي‪ ..‬تتعامل مهام الرقابة المالية‬
‫مع المعلومات المالية التاريخية التي تظهر في شكل مصطلحات مالية متعلقة بجهة معينة‪ ،‬مستمدة أساسًا من نظام المحاسبة لتلك‬
‫الجهة‪ ،‬حول األحداث االقتصادية التي حدثت في الماضي أو حول الظروف أو األحوال االقتصادية في نقاط زمنية معينة في الماضي‪.‬‬
‫وفي حالة وجوب تقديم الجهاز األعلى للرقابة تقريرً ا حول معلومات مالية غير تاريخية‪ ،‬فال يمكن أن يشار إلى معايير اإليساي‬
‫الخاصة بالرقابة المالية على أنها معايير موثوقة‪ .‬على سبيل المثال‪ :‬في حالة إصدار الجهاز األعلى للرقابة تقريرً ا حول دقة تقديرات‬
‫الموازنة‪ ،‬ال يمكن اإلشارة إلى معايير اإليساي الخاصة بالرقابة المالية كمعايير موثوقة‪.‬‬
‫‪ .2.28‬عندما تتضمن صالحيات الجهاز األعلى للرقابة إصدار رأي‪/‬بيان حول االمتثال للقوانين واللوائح بخالف إطار إعداد التقارير المالية‬
‫المعمول به‪ ،‬يجب على الجهاز األعلى للرقابة النظر بعين االعتبار إلى استخدام معياري اإليساي (‪ ISSAI 400‬و‪)ISSAI 4000‬‬
‫كإرشادات لتلك اآلراء‪/‬البيانات بعينها‪.‬‬

‫راجع أيضًا القسم ‪ 7‬من إطار عمل المجلس الدولي لمعايير الرقابة والتأكيد‪ ،‬والمتاح عبر الرابط اآلتي‪:‬‬ ‫‪6‬‬

‫‪http://www.ifac.org/system/files/downloads/b003-2010-iaasb-handbook-framework.pdf‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪22‬‬

 ‫تقييم معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية لتأثير اإلطار القانوني والتنظيمي على البيانات المالية‬

‫‪ .2.29‬يتمثل الهدف من الرقابة المالية في ضوء معايير اإليساي في تعزيز ثقة المستخدمين المستهدفين في القوائم المالية المشمولة بالرقابة‪.‬‬
‫ويتحقق ذلك من خالل إبداء المدقق رأيه حول ما إذا كانت القوائم المالية قد أُعدت‪ ،‬من جميع الجوانب المادية‪ ،‬وف ًقا إلطار إعداد‬
‫التقارير المالية المعمول به أم ال‪ .‬وعند إجراء الرقابة‪ ،‬تكون القوائم المالية هي الموضوع الذي يجرى رقابته‪ ،‬ويكون إطار التقرير‬
‫المالي المعمول به هو المعيار الذي يقيم المدقق على أساسه موضوع الرقابة هذا‪.‬‬
‫‪ .2.30‬تهدف الرقابة الممتثلة للمعيار الدولي لألجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة إلى تقييم ما إذا كان موضوع الرقابة المعين يتوافق مع‬
‫القانون أو الالئحة ذات العالقة (المرجع)‪ ،‬فعند تنفيذ هذه الرقابة‪ ،‬يكون موضوع الرقابة الجاري هو النشاط الذي يؤديه الطرف‬
‫المسؤول والذي يجب أن يتماشى مع المرجعية ذات الصلة على أن يكون هذا المرجع معيارً ا لهذه الرقابة‪.‬‬
‫‪ .2.31‬وعليه‪ ،‬تحظى الرقابة المالية ورقابة االلتزام وف ًقا لمعايير اإليساي بأهداف محددة مختلفة‪ ،‬لكن غالبًا تلتقي هذه األهداف نتيجة للطبيعة‬
‫التشريعية لبيئات القطاع العام‪.‬‬
‫‪ .2.32‬وعند إجراء الرقابة المالية وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬ثمة ضرورة للنظر في تأثيرات اإلطار القانوني والتنظيمي للجهة المشمولة بالرقابة‬
‫على القوائم المالية‪ .‬ففي القطاع العام‪ ،‬يمكن لإلطار القانوني والتنظيمي أن يكون له تأثير واضح على القوائم المالية‪ .‬بل إن هذا‬
‫اإلطار يمكن أن يشكل إطار إعداد التقارير المالية المعمول به والذي يطبق إلعداد القوائم المالية‪ .‬ولذلك‪ ،‬أحيًانا تصبح المراجع ذات‬
‫الصلة معاييرً ا لتقييم عملية إعداد القوائم المالية عند إجراء الرقابة المالية وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬وبحدوث هذا‪ ،‬تلتقي أهداف الرقابة‬
‫المالية مع رقابة االلتزام لمعايير اإليساي‪.‬‬
‫‪ .2.33‬يحدد معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2250‬نوعين من التأثيرات التي يحدثها اإلطار القانوني والتنظيمي في القوائم المالية‪ ،‬وعليه‪ ،‬يجب‬
‫على المدقق النظر فيها بشكل مباشر وغير مباشر‪.‬‬
‫‪ .2.34‬ويؤثر اإلطار القانوني والتنظيمي مباشرة في القوائم المالية إذا أثر مباشرة في المعلومات التي يجب ذكرها في القوائم المالية‪ .‬وعند‬
‫إعداد القوائم المالية للقطاع العام باالستناد إلى المراجع المذكورة ساب ًقا‪ ،‬تعتبر هذه المراجع ذات تأثير مباشر على القوائم المالية‬
‫ويجب تقييمها طب ًقا لمعيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2250‬أما عند إعداد القوائم المالية للقطاع العام عبر تطبيق أحد أطر المحاسبة التي ال‬
‫تستند إلى المراجع‪ ،‬تستمر المراجع األخرى ذات الصلة التي تؤثر مباشرة على القوائم المالية في وقوعها ضمن نطاق معيار اإليساي‬
‫)‪(ISSAI 2250‬؛ فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن اعتبار المرجع الذي يتطلب نوعًا محد ًدا من التوسع لتسجيله عند قيمة معينة أو الذي يتطلب‬
‫اإلفصاح عن معلومات محددة لتقديمها في القوائم المالية أن له تأثيرً ا مباشرً ا على القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .2.35‬يؤثر اإلطار القانوني والتنظيمي بشكل غير مباشر على القوائم المالية إذا لم يؤثر مباشرة على القوائم المالية كالوارد أعاله‪ ،‬لكنه قد‬
‫يكون له تأثير عند وقوع عدم االلتزام؛ فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن اعتبار عدم االلتزام بأحد المراجع الذي قد يؤدي إلى توقيع غرامة‬
‫ما أو خصومات محتملة أخرى أن له تاثيرً ا غير مباشر على القوائم المالية عند وقوع عدم االلتزام‪.‬‬
‫‪ .2.36‬عاد ًة‪ ،‬يتحمل مدققو القطاع العام مسؤولية تقييم االلتزام بالمراجع كجزء من صالحياتهم‪ .‬قد يستوفي تطبيق معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2250‬جزءًا من هذه المسؤولية ‪-‬كما ُذكر أعاله‪ -‬لكن قد يتوجب على مدققي القطاع العام أو قد يختارون تقييم االلتزام‬
‫بالمراجع األخرى التي قد ال تقع في نطاق معيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2250‬وغالبًا يتسم تقييم االلتزام بتلك المراجع األخرى بأنه‬
‫األمر األكثر كفاءة باعتباره جزءًا من عملية الرقابة على القوائم المالية السنوية‪ ،‬حيث يقيم المدقق عاد ًة األنشطة االقتصادية المادية‬
‫التي جرت أثناء اختبار القوائم المالية‪ ،‬وحيث ربما تكون العينات المختارة نفسها والتي خضعت لالختبار لتحسين القوائم المالية ذات‬
‫صلة أيضًا بعملية اختبار االلتزام بهذه المراجع األخرى‪ .‬وعلى سبيل المثال‪ ،‬عند اختبار عينة من عمليات الشراء لتحسين تأكيدات‬
‫القوائم المالية ذات العالقة‪ ،‬قد يقيم المدقق االلتزام بمرجع توريد المشتريات الذي يراقب أحد عناصر عملية الشراء غير أنه ال يؤثر‬
‫بأي شكل على القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .2.37‬تسمح معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية بإعداد تقارير حول نتائج اختبار االلتزام بالمراجع في تقرير المدقق عندما يكون هذا‬
‫اإلعداد ضروريًا لتلبية أحد متطلبات إعداد التقارير القانونية المحددة‪ .‬ويجب ذكر هذه المعلومات في فقرة منفصلة من تقرير المدقق‬
‫تحت عنوان "تقرير حول المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى"‪ .‬وقد تقع هذه المراجع أو ال تقع ضمن نطاق معيار اإليساي‬
‫(‪.)ISSAI 2250‬‬
‫‪ .2.38‬يجب ذكر حاالت عدم االلتزام بالمراجع في تقرير المدقق ألسباب مختلفة عن متطلبات إعداد التقارير القانونية؛ فعلى سبيل المثال‪،‬‬
‫"موضوع الرقابة الرئيس" أو "موضوع آخر" الذي يعتمد على طبيعة عدم االلتزام وأهميته وتأثيره على القوائم المالية‪ .‬وقد تقع هذه‬
‫المراجع أو ال تقع ضمن نطاق معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2250‬إذ قد يدرج المدققون المراجع التي تقع خارج نطاق معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 1250‬ضمن خطتهم الرقابية وذلك لألسباب الموضحة أعاله‪ .‬ويتعين على المدقق ضمان ذكر عدم االلتزام على نحو مناسب‬
‫بما يتماشى مع متطلبات معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬وقد يلزم تطبيق الحكم المهني لتحديد المعالجة األكثر تناسبًا إلعداد‬
‫التقارير‪ ،‬السيما عند تقديم تقرير عن المراجع التي تقع خارج نطاق معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2250‬والتي ال تؤثر على القوائم المالية‪،‬‬
‫ورغم ذلك‪ ،‬قد تكون ذات أهمية كبيرة لمستخدمي القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪23‬‬

 ‫‪ .2.39‬في بعض البيئات‪ ،‬قد يكون على المدققين تقديم إفادة واقعية في تقرير المدقق خاصتهم حول جميع حاالت عدم االلتزام بالمراجع التي‬
‫حددوها أثناء رقابتهم على القوائم المالية‪ ،‬فال تتطلب معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية ممارسة إعداد التقارير‪ .‬وعندما يطلب من‬
‫المدقق ذكر حالة عدم التزام بأحد المراجع بأسلوب ينحرف عن متطلبات معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬يجب تقييم ذلك‬
‫االنحراف لضمان استمرار تلبية جميع متطلبات معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية ذات الصلة بفاعلية‪.‬‬

‫‪ .2.40‬يبين الشكل التوضيحي ‪(2‬جـ) شجرة القرار التي توضح نطاق معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2250‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪(2‬جـ) شجرة القرار التي توضح نطاق معيار اإليساي )‪(ISSAI 2250‬‬

‫هل للسلطة تأثير مباشر أو غير مباشر في البيانات المالية كما هو موضح في معيار‬
‫اإليساي )‪(ISSAI 2250‬؟‬

‫نعم‬ ‫ال‬
‫تقع السلطة ضمن نطاق معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2250‬ويجب تقييمه‬ ‫هل يتحمل المدقق المسؤولية القانونية عن إعداد تقرير حول االلتزام بالسلطة‬
‫طب ًقا لمعيار االنتوساي (‪.)ISSAI 1250‬‬ ‫المحددة كجزء من الرقابة على البيانات المالية؟‬

‫ال‬ ‫نعم‬
‫هل يهدف المدقق إلى تقييم االلتزام بهذا المرجع المحدد وتقديم تقرير‬ ‫ينبغي للمدقق تقييم االلتزام بالسلطة المحددة بما تطلبه المسؤولية القانونية‪ ،‬كما‬
‫عنها لتحقيق هدف آخر؟‬ ‫يجب عليه إعداد تقرير عنه بما يوافق معياري اإليساي (‪ ISSAI 2700‬و ‪ISSAI‬‬
‫‪.)2800‬‬

‫نعم‬
‫ال‬
‫تقع عمليتا تقييم االلتزام بالمرجع المحدد وإعداد التقرير حوله خارج‬
‫ال يشترط تقييم هذا المرجع المحدد‪.‬‬
‫نطاق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬وقد تتطلبا تطبيق معايير‬
‫رقابية أخرى‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪24‬‬

 ‫الفصل ‪3‬‬
‫عملية الرقابة المالية‬

‫يتمثل الهدف من الرقابة المالية في ضوء معايير اإليساي في تعزيز ثقة المستخدمين المستهدفين في القوائم المالية المشمولة بالرقابة‪.‬‬ ‫‪.3.1‬‬
‫ويتحقق ذلك من خالل إبداء المدقق رأيه حول ما إذا كانت القوائم المالية قد أُعدت‪ ،‬من جميع الجوانب المادية‪ ،‬وف ًقا إلطار إعداد‬
‫التقارير المالية المعمول به أم ال‪.‬‬
‫يحتاج المدقق إلى جمع أدلة رقابية سليمة وكافية من خالل وضع إجراءات رقابية مالئمة وتنفيذها حسبما تتطلب معايير اإليساي‬ ‫‪.3.2‬‬
‫وذلك ليتكمن من إبداء رأيه‪ .‬ويجب القيام بعملية الرقابة المالية على النحو المبين في‬
‫ً‬
‫ارتباطا وثي ًقا وينبغي الحفاظ على ذلك خالل مراحل‬ ‫الشكل ‪(3‬أ)‪ .‬أثناء القيام بذلك‪ ،‬حيث إن عمليات الرقابة مرتبطة بعضها ببعض‬
‫عملية الرقابة‪ ،‬أي تكتمل فقط بمجرد إصدار تقرير الرقابة‪.‬‬
‫الشكل ‪(3‬أ)‪ :‬عملية الرقابة المالية‬

‫إجراء الرقابة‬ ‫التخطيط للرقابة‬ ‫أنشطة ما قبل التعاقد‬

‫إعداد التقارير‬ ‫االنتهاء والمراجعة‬

‫ضمان جودة مراجعة الرقابة‬ ‫متابعة تقرير الرقابة‬

‫أنشطة ما قبل التعاقد‬

‫تبدأ عملية الرقابة المالية بأنشطة ما قبل التعاقد‪ .‬في سياق الرقابة على القطاع الخاص‪ ،‬يجري المدقق تقييمًا بشأن إمكانية قبول مهمة‬ ‫‪.3.3‬‬
‫الرقابة أو ما إذا كان هناك أي أسباب مهنية تمنع قبولها‪ .‬وهناك أيضًا ‪ -‬عند االقتضاء ‪ -‬ممارسة الحصول على تصريح مهني من‬
‫المدقق السابق قبل قبول المهمة‪ .‬وعلى جانب القطاع العام‪ ،‬تلتزم األجهزة العليا للرقابة ‪ -‬على الرغم من ذلك ‪ -‬بتشريعاتها وغيرها‬
‫من القوانين واللوائح ذات الصلة في إجراء الرقابة المالية على الجهات المقرر إجراء الرقابة عليها‪ .‬وهكذا‪ ،‬سيكون عدم قبول مهمة‬
‫الرقابة أمرً ا نادرً ا للغاية في سياق القطاع العام‪ .‬ويتثمل أحد أغراض تنفيذ أنشطة ما قبل التعاقد ‪-‬من بين األغراض األخرى ‪ -‬في‬
‫معرفة ما إذا كانت الشروط المسبقة للرقابة متوفرة أم ال‪ ،‬مثل وجود إطار مقبول إلعداد التقارير المالية‪ ،‬وفهم اإلدارة مسؤولياتها‬
‫وما إلى ذلك‪ .‬كما ينفذ المدققون أنشطة أخرى محددة‪ :‬تقييم المتطلبات األخالقية‪ ،‬وكفاءة الفريق‪ ،‬وإعداد خطاب المهمة الرقابية‬
‫وإصداره‪ ،‬وإجراء اجتماع الرقابة االفتتاحي‪ ،‬وغير ذلك‪ .‬ويجب على المراجعين مراجعة االنتهاء من أنشطة ما قبل التعاقد والتصديق‬
‫عليها‪ .‬وسيرجع المراجع عمومًا إلى أحد المشرفين على المهمة الرقابية في سياق التكوين العادي لفريق مهمة الرقابة بالجهاز األعلى‬
‫للرقابة‪.‬‬

‫العمليات التفصيلية ومنهجيات استكمال أنشطة ما قبل التعاقد مذكورة في الفصل ‪ 4‬من هذا الدليل‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪25‬‬

 ‫التخطيط للرقابة‬

‫تتمثل الخطوة التالية ‪ -‬على أساس أنه قد تم االنتهاء من أنشطة ما قبل التعاقد ‪ -‬في إعداد خطة الرقابة لتطبيق مهمة الرقابة على‬ ‫‪.3.4‬‬
‫القوائم المالية‪ .‬فمعايير اإليساي مبنية على نهج قائم على تقييم المخاطر‪ .‬وفي هذه المرحلة من العملية‪ ،‬يقوم المدققون بشكل أساسي‬
‫بتحديد مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية الناجمة عن الغش أو الخطأ وتقييمها وتحديد مدى أهميتها النسبية‪ .‬ويتطلب معيار‬
‫اإليساي (‪ ) ISSAI 2315‬تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية من خالل الوصول إلى فهم الجهة وبيئتها‪ .‬وبناء على تقدير المخاطر‪،‬‬
‫مطلوب من المدقق الوقوف على الضوابط المتبعة التي قد تخفف من المخاطر أو تقضي عليها‪ ،‬وأن يختبر مدى فاعلية هذه الضوابط‬
‫عند تطبيقها‪ .‬كاستجابة للمخاطر (معيار اإليساي ‪ ،)ISSAI 2330‬فإن المدققين مطالبون بوضع إجراءات رقابية‪ ،‬مثل اختبار الضوابط‬
‫واالختبارات الجوهرية‪ .‬يجب مراجعة خطة الرقابة والتصديق عليها من قبل المراجعين‪ ،‬ويجب أيضًا ‪ -‬طب ًقا لمتطلبات معايير‬
‫اإليساي ‪ -‬أن تظل خطة الرقابة محدثة لحين اكتمال المهمة الرقابية وإصدار التقرير الرقابي‪.‬‬
‫تم تسليط الضوء على العمليات التفصيلية ومنهجيات إعداد الخطة الرقابية وإنهائها في الفصل ‪ 5‬من هذا الدليل‪.‬‬

‫إجراء الرقابة‬

‫في مرحلة التنفيذ التي تتضمن أساسًا العمل الميداني‪ ،‬يقوم المدققون بإجراءات الرقابة التي وضعت في مرحلة التخطيط‪ ،‬ويوثقون‬ ‫‪.3.5‬‬
‫االستنتاجات استنا ًدا إلى إجراءات الرقابة المنفذة ويجمعون األدلة الرقابية‪ .‬ويجب على المراجعين مراجعة إجراءات الرقابة التي‬
‫ينفذها المدققون واالستنتاجات الموثقة والتصديق عليها‪.‬‬
‫تم تسليط الضوء على العمليات التفصيلية ومنهجيات تطبيق إجراءات الرقابة وتوثيق االستنتاجات وجمع األدلة الرقابية في الفصل ‪ 6‬من هذا‬
‫الدليل‪.‬‬

‫االنتهاء والمراجعة‬

‫يلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 1500‬المدققين بجمع أدلة رقابية سليمة وكافية لتقديم رأي رقابي بشأن القوائم المالية‪ .‬و ُتجمع األدلة‬ ‫‪.3.6‬‬
‫الرقابية من خالل تطبيق إجراءات رقابية معينة تتعلق بالمخاطر التي سبق تحديدها على مستوى التأكيد أو مستوى القوائم المالية‪.‬‬
‫وفي هذه المرحلة من عملية الرقابة‪ ،‬يقيم المدققون أدلة الرقابة التي جُمعت في مرحلة التنفيذ‪ .‬ويجب تقييم أدلة الرقابة من حيث الكفاية‬
‫والمالءمة‪ ،‬فإنها تمثل األساس الذي يقوم عليه الرأي بشأن القوائم المالية وإعداد التقارير حول عدم االلتزام بالقوانين والقواعد واللوائح‬
‫التنظيمية‪ ،‬إن وجدت‪.‬‬
‫في هذه المرحلة يراعي المشرف أو المراجع على المهمة الرقابية رأي المدقق ومالحظاته ضما ًنا ألن كالهما مدعوم بشكل كاف‬ ‫‪.3.7‬‬
‫بأدلة الرقابة وأن الحكم المهني قد طبق‪ .‬ويتعين على المدققين والمراجعين على حد سواء التأكد من اتباع خطة الرقابة أثناء إجراء‬
‫عملية الرقابة‪ ،‬وهكذا يحتاج العمل الذي أداه المدققون إلى مراجعة المراجعين وتصديقهم‪.‬‬
‫تم تسليط الضوء على العمليات التفصيلية ومنهجيات التقييم والمراجعة في الفصل ‪ 7‬من هذا الدليل‪.‬‬

‫إعداد التقارير‬

‫تتمثل الخطوة التالية‪ ،‬بعد تقييم أعمال المدققين ومراجعتها في إعداد تقرير الرقابة النهائي وإصداره‪ .‬ويحتوي تقرير الرقابة النموذجي‬ ‫‪.3.8‬‬
‫على رأي المدقق بشأن القوائم المالية‪ .‬ويستند الرأي إلى الدليل بشأن ما إذا كانت القوائم المالية معروضة بشكل عادل أو معروضة‬
‫وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية وأي قوانين أو لوائح تؤثر في عرضها‪ .‬وإضافة إلى ذلك‪ ،‬ربما يكون هناك مسؤوليات أخرى عن‬
‫إعداد التقارير وف ًقا لصالحية الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬وقد تتطلب هذه المسؤوليات األخرى عن إعداد التقارير تطبيق معايير رقابية‬
‫أخرى عندما تقع هذه المسؤوليات خارج نطاق معايير اإليساي بشأن بالرقابة المالية‪ .‬وتم توضيح خيارات إعداد التقارير الواقعة في‬
‫نطاق الرقابة معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية في قسم إعداد التقارير من هذا الدليل‪.‬‬
‫تم تسليط الضوء على العمليات التفصيلية ومنهجيات إعداد الخطة الرقابية في الفصل ‪ 8‬من هذا الدليل‪.‬‬

‫إجراءات المتابعة‬

‫ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 100‬على أن األجهزة العليا للرقابة تؤدي دورً ا في رصد اإلجراءات التي اتخذها الطرف المسؤول‬ ‫‪.3.9‬‬
‫كاستجابة لألمور المثارة في تقرير رقابي‪ :‬تركز المتابعة على ما إذا كانت الجهة محل الرقابة قد تناولت تلك األمور بشكل كافٍ‪ ،‬بما‬
‫في ذلك أي آثار أوسع نطا ًقا‪ .‬وقد يستدعي عدم كفاية اإلجراءات المتخذة من جانب الجهة محل الرقابة أو عدم الرضا عنها قيام الجهاز‬
‫األعلى للرقابة بإعداد تقرير آخر‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪26‬‬

‫‪ .3.10‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬تعد إجراءات المتابعة واحدة من الممارسات الجيدة وف ًقا للمبدأ ‪ 3‬من مبدأ االنتوساي (‪ .)20‬وال يستطيع الجهاز‬
‫األعلى للرقابة قياس ما إذا نتج عن المهمة الرقابية األثر الرقابي المستهدف أو ال ما لم تكن عملية المتابعة هذه قد طبقت بعد إصدار‬
‫تقـرير الرقابة‪ .‬ولذلك‪ ،‬تعتبر إجراءات المتابعة واحدة من المكونات المهمة في عملية الرقابة‪.‬‬
‫إجراءات المتابعة مشروحة في الفصل ‪ 9‬من هذا الدليل‪.‬‬

‫مراجعة ضمان الجودة‬

‫‪ .3.11‬بينما سيتم إجراء مراجعة أعمال الرقابة المنفذة (رقابة الجودة) في أوقات مختلفة خالل عملية الرقابة كما يتطلب معيار اإليساي‬
‫)‪ ،(ISSAI 2220‬سيكون من الضروري وجود نظام مستقل لضمان الجودة لمراجعة األعمال التي نفذتها األجهزة العليا للرقابة بعد‬
‫اكتمالها‪ .‬وتساعد عملية مراجعة ضمان الجودة ‪ -‬على مستوى الرقابة ‪ -‬رؤساء األجهزة العليا للرقابة على الوصول إلى استنتاج‬
‫بخصوص ما إذا تم اتباع عملية الرقابة وإجراء الرقابة على القوائم المالية وفق متطلبات معايير اإليساي أو ما يعادلها أم ال‪ .‬ويتم‬
‫إجراء عملية ضمان الجودة للمهمات الرقابية المكتملة على أساس أخذ عينات بما يتفق مع العنصر ‪ :6‬الرقابة وفق معيار اإليساي‬
‫‪( ISSAI 140‬ينص المبدأ األساسي (أ) في هذا العنصر على أن عملية الرقابة يجب أن تشمل مراعاة وتقييمًا مستمرين لنظام رقابة‬
‫الجودة في الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬بما في ذلك مراجعة عينة من األعمال المكتملة ضمن األعمال التي يقوم بها الجودة في الجهاز‬
‫األعلى للرقابة)‪ .‬ويتعلق ذلك أيضًا بالمعيار الدولي لرقابة الجودة ‪(1.48‬أ)‪.‬‬
‫الفصل ‪ 10‬من هذا الدليل يقدم فكرة عامة بشأن الحاجة إلى إجراء رقابة ضمان الجودة على مستوى المهمة الرقابية‪ ،‬بالرغم من أنها ال تقدم‬
‫توجيهات تفصيلية ومنهجيات إلجراء رقابة ضمان الجودة على الرقابة المالية‪ .‬وهو ما سوف يتم تغطيته في وثيقة منفصلة حول إرشادات ضمان‬
‫الجودة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪27‬‬

 ‫الفصل ‪4‬‬
‫أنشطة ما قبل التعاقد‬

‫يصف معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2210‬متطلبات الموافقة على شروط مهمة الرقابة‪ ،‬وهي ممارسة رقابية تتماشى أكثر مع متطلبات‬ ‫‪.4.1‬‬
‫القطاع الخاص‪ .‬وينبغي للمدققين تقييم ظروف معينة قبل قبول المهمة‪ ،‬وبنا ًء على ذلك التقييم إما أن يقبل المدقق أداء مهمة الرقابة‬
‫أو يرفضها‪.‬‬
‫تفرض القوانين واللوائح عادة على األجهزة العليا للرقابة إجراء مجموعة من المهام الرقابية‪ ،‬ولن يكون‪ ،‬على األرجح‪ ،‬لمدقق القطاع‬ ‫‪.4.2‬‬
‫العام خيار رفض المهمة الرقابية أو االنسحاب منها‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ال يزال باإلمكان تطبيق المتطلبات المناسبة للرقابة على القطاع‬
‫الخاص وتكون ذات صلة بالرقابة على القطاع العام‪.‬‬
‫يكمن الغرض من تنفيذ أنشطة التعاقد على الرقابة األولية في المساعدة على ضمان أن المدقق قد راعى أي أحداث أو ظروف قد‬ ‫‪.4.3‬‬
‫تؤثر سلبًا على قدرة المدقق على التخطيط وإجراء المهمة الرقابية للحد من مخاطر الرقابة والوصول بها إلى مستوى منخفض مقبول‪.‬‬
‫ويوضح الشكل ‪(4‬أ) الوارد أدناه لمحة عن أنشطة ما قبل التعاقد المتعارف عليها في المهمات الرقابية التي نفذتها األجهزة العليا‬
‫للرقابة‪.‬‬
‫الشكل ‪(4‬أ)‪ :‬لمحة عن أنشطة ما قبل التعاقد‬

‫أنشطة ما قبل التعاقد‬ ‫الجهات المحددة للرقابة المالية‬ ‫الخطة السنوية للجهاز‬ ‫تكليف بمهمة الرقابة‬
‫األعلى للرقابة‬ ‫المالية‬

‫ما أنشطة ما قبل التعاقد؟‬

‫تقييم ما إذا كانت شروط ما قبل الرقابة متوفرة‬

‫فريق‬
‫الرقابة‬

‫تقييم مدى كفاءة الفريق إلجراء الرقابة‬

‫أوراق‬ ‫تقييم قواعد السلوك المهني لدى المدققين وإعالنهم عن عدم وجود‬
‫عمل‬ ‫تضارب مصالح‬
‫الرقابة‬
‫تقييم التهديدات األخالقية والضمانات‬

‫االتفاق مع اإلدارة أو المكلفين بالحوكمة على شروط المهمة الرقابية‬

‫مراجعة المشرف على التعاقد على الرقابة وتصديقه‬

‫ملف الرقابة‬

‫يجب أن يختص أحد المتطلبات‪ ،‬للتحقق من توافر شروط ما قبل المهمة الرقابية‪ ،‬بتحديد ما إذا كان إطار إعداد التقارير المالية الذي‬ ‫‪.4.4‬‬
‫تستخدمه الجهة إلعداد القوائم المالية مقبول أم ال‪ .‬واإلرشادات في هذا الشأن أُضيفت أدناه‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪28‬‬

 ‫تقييم ما إذا كانت شروط ما قبل الرقابة متوفرة‬
‫يوضح هذا القسم عملية تقييم إطار إعداد التقارير المالية الذي تطبقه الجهة محل الرقابة في إعداد القوائم المالية‪ .‬فقد يواجه المدقق‬ ‫‪.4.5‬‬
‫العديد من أطر إعداد التقارير المالية في القطاع العام؛ وبالتالي من المهم أن يعلم‪:‬‬
‫كيفية تحديد ما إذا كان إطار إعداد التقارير المالية المعمول به مقبوالً أم ال؛ (راجع معيار اإليساي (‪)ISSAI 2210.6‬‬ ‫•‬
‫والفقرات أ‪ - 2‬أ‪،)10‬‬
‫أوجه االختالف بين أطر إعداد التقارير المعروضة بصور ٍة عادلة وأطر االلتزام‪،‬‬ ‫•‬
‫تأثير نوع إطار إعداد التقارير المالية على تحرير رأي المدقق حول القوائم المالية‪.‬‬ ‫•‬

‫التعريفات ذات الصلة باستيعاب إطار إعداد التقارير المالية‬

‫ُتشير القوائم المالية عاد ًة إلى مجموعة كاملة من القوائم المالية على النحو المحدد بموجب متطلبات إطار إعداد التقارير المالية‬ ‫‪.4.6‬‬
‫المعمول بها‪ ،‬وقد تشير أيضًا إلى قائمة مالية واحدة‪ .‬وتشمل اإلفصاحات معلومات توضيحية أو وصفية‪ ،‬محددة على النحو المطلوب‪،‬‬
‫ينص عليها إطار إعداد التقارير المالية المعمول بشكل صريح أو يجيزها في صلب القوائم المالية أو المالحظات أو متضمنة في‬
‫‪7‬‬
‫اإلشارات المرجعية‪.‬‬
‫المعلومات المالية التاريخية هي معلومات تتعلق بجهة معينة يعبر عنها بالمصطلحات المالية‪ ،‬و ُتستمد هذه المعلومات في األساس‬ ‫‪.4.7‬‬
‫من النظام المحاسبي لهذه الجهة‪ ،‬تدور حول األحداث االقتصادية التي حدثت ساب ًقا أو الظروف االقتصادية في فترات زمنية معينة‬
‫في الماضي‪.8‬‬
‫إطار إعداد التقارير المالية المعمول به هو اإلطار الخاص إعداد التقارير المالية الذي تعتمده اإلدارة والمكلفون بالحوكمة‪ ،‬إذا لزم‬ ‫‪.4.8‬‬
‫األمر‪ ،‬في إعداد للقوائم المالية وهو مقبول باعتبار طبيعة الجهة والهدف من القوائم المالية أو يلزمه القانون أو اللوائح‪ 9.‬وهناك‬
‫نوعان من إطار إعداد التقارير المالية‪ ،‬وتم شرحهما بمزيد من التفصيل في معيار اإليساي (‪:)ISSAI 1200‬‬
‫إطار العرض العادل يستخدم هذا المصطلح عاد ًة لإلشارة إلى إطار إعداد التقارير المالية الذي يتطلب االلتزام بمتطلبات اإلطار‪،‬‬
‫وهي‪:‬‬
‫ً‬
‫صراحة أو ضمنيًا بحاجة اإلدارة إلى تقديم عمليات كشف مالية تتجاوز ما يتطلبه إطار العمل وذلك‬ ‫اإلقرار‬ ‫‪.i‬‬
‫لتحقيق العرض العادل للقوائم المالية‪ ،‬أو‬
‫اإلقرار ص راحة بأنه قد يكون من الضروري أن تخرج اإلدارة عن أحد متطلبات اإلطار لتحقيق عرض عادل‬ ‫‪.ii‬‬
‫للقوائم المالية‪ .‬ومن المتوقع أن تكون هذه االستثناءات ضرورية فقط في بعض الحاالت النادرة‪.‬‬
‫إطار االلتزام يشير إطار االلتزام إلى إطار إعداد التقرير المالي الذي يتطلب االلتزام بشروط إطار العمل ولكنه ال يحتوي على‬
‫اإلقرارين المذكورين في النقطتين (‪ )i‬و(‪ )ii‬أعاله‪،‬‬

‫توجد كل من أطر االلتزام واألطر عرض الحسابات بصور ٍة عادة في بيئات القطاع العام‪.‬‬

‫باإلضافة إلى إعداد القوائم المالية ذات الغرض العام‪ ،‬يمكن لجهات القطاع العام أيضًا إعداد القوائم المالية لألطراف األخرى (مثل‬ ‫‪.4.9‬‬
‫الجهات الحكومية أو السلطة التشريعية أو األطراف األخرى التي تؤدي مهام إشرافية) التي قد تطالب بقوائم مالية تفي باحتياجاتهم‬
‫المعلوماتية الخاصة‪ .‬وستكون قوائم مالية ذات غرض خاص ويمكن إعدادها باستخدام إطار إعداد التقارير ذات الغرض الخاص‪.‬‬

‫معيار االنتوساي )‪ ،(ISSAI 1200‬فقرة ‪(13‬و)‪.‬‬ ‫‪7‬‬

‫معيار االنتوساي )‪ ،(ISSAI 1200‬فقرة ‪(13‬ز)‬ ‫‪8‬‬

‫معيار االنتوساي )‪ ،(ISSAI 1200‬فقرة ‪(13‬أ)‬ ‫‪9‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪29‬‬

 ‫تقييم قبول إطار إعداد التقارير المالية‬
‫‪ .4.10‬يعد إطار إعداد التقارير المالية بمثابة معايير الرقابة والمقياس المرجعي الذي سيتم على أساسه تقييم موضوع الرقابة (القوائم المالية)‪.‬‬
‫وبدون إطار إعداد التقارير المالية المتفق عليه‪ ،‬لن يكون للمدقق القدرة على تحقيق أهداف الرقابة‪ .‬ولكن أيضًا‪ ،‬ينبغي أن تتمتع‬
‫اإلدارة بمعايير مقبولة الستخدامها عند إعداد القوائم المالية‪ .‬وهذا ألن وجود إطار إعداد تقارير مالية مقبول هو أحد الشروط المسبقة‬
‫للرقابة على القوائم المالية‪ .‬وهكذا يمكن للجهاز األعلى للرقابة أو المدقق تنفيذ الخطوات المتضمنة في األسئلة التالية لمعرفة ما إذا‬
‫كان هناك إطار إعداد تقارير مالية مطبق ومعرفة ما إذا كان مقبوالً‪ ،‬وكيف يمكن التعامل مع الوضع إذا لم يكن مقبوالً‪ .‬وبالنظر إلی‬
‫وجود جهات مماثلة بجانب األجهزة العليا للرقابة بغرض إجراء الرقابة المالية‪ ،‬يمكن تنفيذ هذه الخطوات علی مستوى األجهزة العليا‬
‫للرقابة بدال من أن تکون علی مستوى کل مهمة رقابية‪:‬‬
‫هل يوجد إطار إلعداد التقارير المالية مطبق خاص بجهات القطاع العام؟‬ ‫الخطوة‪:1‬‬
‫هل إطار إعداد التقارير المالية مقبول؟‬ ‫الخطوة ‪:2‬‬
‫هل إطار إعداد التقارير المالية إطار ذو غرض خاص أم غرض عام؟‬ ‫الخطوة ‪:3‬‬
‫هل إطار إعداد التقارير المالية إطار عرض عادل أم إطار التزام؟ ما آلية إعداد التقارير وف ًقا له؟‬ ‫الخطوة ‪:4‬‬
‫ما خيارات الجهاز األعلى للرقابة إذا كان إطار إعداد التقارير المالية غير مقبول؟‬ ‫الخطوة ‪:5‬‬

‫الخطوة‪ : 1‬هل يوجد إطار إلعداد التقارير المالية مطبق خاص بجهات القطاع العام؟‬
‫‪ .4.11‬تصف القوانين واللوائح‪ -‬في كثير من الحاالت‪ -‬إطار إعداد التقارير المالية لجهات القطاع العام‪ .‬ويمكن إعداد القوائم المالية لجهات‬
‫القطاع العام على أساس االستحقاق أو على أساس نقدي أو كليهما‪:‬‬
‫في الحالة األولى‪ ،‬قد تتضمن بيان المركز المالي‪ ،‬وبيان الدخل الشامل‪ ،‬وبيان التدفقات النقدية‪ ،‬والمالحظات التي تنطوي على‬ ‫•‬
‫ملخص للسياسات المحاسبية الهامة والمعلومات التفسيرية األخرى‪.‬‬
‫إذا أعدت الجهة قوائمها المالية على أساس نقدي‪ ،‬فيجوز لها أن تقدم بيا ًنا بالمقبوضات النقدية‪ ،‬وبيان المدفوعات‪ ،‬والمالحظات‬ ‫•‬
‫المرتبطة بها‪ ،‬ومقارنة بين الميزانية والمبالغ الفعلية‪ .‬وفي بعض البيئات ووف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية قد تحتوي مجموعة‬
‫كاملة من القوائم المالية على تقارير أخرى‪ ،‬مثل تقارير األداء وتقارير االعتمادات المالية‪ .‬غير أن القوانين واللوائح التنظيمية‬
‫قد تصف أيضا عرضا مختلفا للمعلومات المالية التاريخية‪.‬‬
‫‪ .4.12‬الختتام الخطوة األولى من تقييم إطار إعداد التقارير المالية‪ ،‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة تحديد ما إذا كان هناك إطار إعداد‬
‫التقارير المالية مطبق في جهات القطاع العام في بيئة الجهاز األعلى للرقابة أو بيئة قضائية‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :2‬هل إطار إعداد التقارير المالية مقبول؟‬

‫‪ .4.13‬يتم تقييم مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية بنا ًء على طبيعة الجهة والهدف من قوائمها المالية‪ .‬وقد نوقشت خصائص إطار إعداد‬
‫التقارير المالية المقبول في معياري اإليساي (‪ ISSAI 200‬و‪( )ISSAI 2210‬راجع الملحق ‪ 2‬من معيار اإليساي‬
‫‪ .)ISSAI 2210‬ومن الطبيعي أن توضح أطر إعداد التقارير المالية المقبولة السمات المشار إليها في الشكل التوضيحي ‪.4.1‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪30‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :4.1‬إطار إعداد التقارير المالية المقبول‬

‫الوصف‬ ‫الخصائص‬

‫المعلومات الواردة في القوائم المالية ذات صلة بطبيعة الجهة محل الرقابة وللغرض من القوائم المالية‪.‬‬ ‫المالئمة‬

‫ويخضع االرتباط إلى طبيعة الجهة كما هو مشار في الشكل التوضيحي ‪ 4.2‬أدناه‪ .‬ومن الواضح أن االرتباط‬
‫يعد قرار حاسما بالنسبة للجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬ويحتاج إلى التقييم بالتشاور مع األطراف ذات العالقة‪.‬‬

‫ال يمكن تجاهل المعامالت واألحداث وأرصدة الحسابات وعمليات الكشف المالية التي قد تؤثر على‬ ‫االكتمال‬
‫االستنتاجات القائمة على القوائم المالية‪،‬‬

‫وقد يختلف الغرض من القوائم المالية عن أغراض التمويل أو االستثمار كما هو مبين في الشكل التوضيحي‬
‫‪ 4.2‬أدناه‪ ،‬وأغراض اعتماد الميزانية السنوية والموافقة عليها‪ .‬وينبغي تقييم هذه القوائم المالية في سياق‬
‫احتياجات األطراف ذات العالقة ودورة المساءلة‪.‬‬

‫إن المعلومات الواردة في القوائم المالية‬ ‫الموثوقية‬

‫• تعكس ‪-‬حيثما ينطبق ذلك‪ -‬الجوهر االقتصادي لألحداث والمعامالت وليس مجرد شكلها‬
‫القانوني؛‬
‫• تؤدي إلى وجود تقييمات ومعايير وعروض وإفصاحات ثابتة عند االستخدام في الظروف‬
‫المشابهة‪.‬‬
‫وتدل الموثوقية على ما إذا كانت هيئة المعلومات المقدمة تلتزم بالسياسات المحاسبية أو اإلجراءات المالية‪.‬‬

‫خلو المعلومات الواردة في القوائم المالية عن االنحياز‪ .‬أو بعبارة أخرى‪ ،‬المعلومات الواردة في القوائم المالية‬ ‫الحيادية‬
‫ال تقدم أي تفسيرات يمكن أن تقود إلى االنحياز نحو نتائج أو جهات معينة‪.‬‬

‫المعلومات الواردة في القوائم المالية واضحة وشاملة وال تحمل وال تخضع لتفسيرات متباينة تباين شاسع‪.‬‬ ‫القابلية للفهم‬
‫ويؤكد ذلك على أن القوائم المالية "مالئمة للغرض" ويمكن استخدامها واستيعابها على النحو الذي وضعت‬
‫من أجله‪.‬‬

‫‪ .4.14‬يؤدي قبول إطار إعداد التقارير المالية إلى معلومات تعرض في القوائم المالية وتفيد المستخدمين المستهدفين‪ .‬ولتحديد تلك الفائدة‪،‬‬
‫يجب تحديد هوية المستخدمين أنفسهم وفهم متطلباتهم‪.‬‬
‫‪ .4.15‬في القطاع العام‪ ،‬سيكون هناك عادة مستخدمين للقوائم المالية في عدة أنواع من الجهات وألسباب مختلفة‪ .‬ويعرض الشكل التوضيحي‬
‫‪ 4.2‬أوضاعا داخل بيئة القطاع العام‪ .‬يسرد العمود األخير أمثلة على أطر إعداد التقرير المالي شائعة االستخدام ومع ذلك‪ ،‬فإن‬
‫إدراجها ال يعني أن أطر إعداد التقرير المالي المناظرة مقبولة‪ .‬ويجب أن تتخذ األجهزة العليا للرقابة هذا القرار في سياق ممارساتها‬
‫المتعلقة بالرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪31‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :4.2‬موقف نموذج إلطار إعداد التقارير المالية في بيئة القطاع العام‬
‫إطار إعداد التقرير المالي شائع‬ ‫نوع المتطلبات‬ ‫المستخدم النموذجي‬ ‫نوع الجهة‬
‫االستخدام‬
‫األساس النقدي‬ ‫المساءلة عن النفقات الحكومية وتقييم‬ ‫لجنة الحسابات العامة‪ ،‬وزارات‬ ‫وزارة‬
‫المحاسبة على األساس النقدي المعدل‬ ‫إدارة الماليات‪.‬‬
‫أساس االستحقاق‬
‫األساس النقدي‬ ‫المساءلة عن التمويل وتقييم أداء الجهات‬ ‫لجنة الحسابات العامة والوزارات‬ ‫وكاالت غير ربحية‬
‫المحاسبة على األساس النقدي المعدل‬ ‫مقارنة بالتكليفات الموكلة إليها‪.‬‬ ‫المسؤولة والجهات المانحة‬
‫أساس االستحقاق‬
‫القوائم المالية على أساس االستحقاق‬ ‫تقييم العائد على االستثمار واالستدامة؛‬ ‫لجنة الحسابات العامة‪ ،‬والوزارات‬ ‫جهات وهيئات مدرة‬
‫عادة تتوافق مع إطار إعداد التقارير‬ ‫تقييم آثار سياسة وتنظيم الجهات‬ ‫وهيئات االستثمار والمصارف‪،‬‬ ‫للدخل‬
‫المتبع (مثل؛ المعايير الدولية إلعداد‬ ‫إلخ‪.‬‬
‫التقارير المالية ومعايير المحاسبة‬
‫الدولية في القطاع العام)‬

‫‪ .4.16‬الختتام الخطوة الثالثة من تقييم إطار إعداد التقارير المالية‪ ،‬يتحتم على األجهزة العليا للرقابة تحديد ما إذا كان إطار إعداد التقارير‬
‫المالية ‪-‬قيد البحث‪ -‬مقبوال أم ال‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :3‬هل إطار إعداد التقارير المالية ذو غرض خاص أم غرض عام؟‬
‫‪ .4.17‬يمكن تصنيف األطر على أنها ذات أغراض عامة أو خاصة‪ .‬إطار العمل ذو الغرض الخاص هو إطار صُمم لتلبية االحتياجات‬
‫المعلوماتية المالية لمستخدمين محددين‪ .‬إطار العمل ذو الغرض العام صُمم لتلبية احتياجات قطاع عريض من المستخدمين‪.‬‬
‫‪ .4.18‬ففي بعض البيئات‪ُ ،‬تعد جهة القطاع العام هي الجهة الوحيدة التي يمكنها إعداد القوائم المالية ذات الغرض الخاص‪ .‬وبنا ًء عليه‪ ،‬من‬
‫الضروري نحدد بعناية ما إذا كان إطار إعداد التقارير المالية مُصمم لتلبية االحتياجات المعلوماتية المالية لقطاع عريض من‬
‫المستخدمين ("إطار ذو غرض عام") أم االحتياجات المعلوماتية المالية لمستخدمين محددين (راجع معيار اإليساي ‪.)ISSAI 2800‬‬
‫‪ .4.19‬وهكذا باالستناد إلى معيار اإليساي (‪ ISSAI 200‬و‪ ،)2200‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة فحص ما إذا كان إطار إعداد التقارير‬
‫المالية المطبق هو إطار ذو غرض عام أم خاص‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬في كثير من الحاالت‪ ،‬تصمم الحسابات الحكومية الموحدة‬
‫والقوائم المالية لوكاالت أو وزارات القطاع العام لتلبية االحتياجات المشتركة للمعلومات المالية لقطاع واسع من المستخدمين‪ ،‬وبالتالي‬
‫فإن إطار إعداد التقارير المعمول به يمكن تصنيفه على أنه ذو غرض عام‪.‬‬
‫‪ .4.20‬عندما يخلص المدقق إلى أن اإلطار المحاسبي الذي يتم تطبيقه إلعداد القوائم المالية المراد مراقبتها هو إطار عمل خاص‪ ،‬يجب على‬
‫المدقق تطبيق معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2800‬الذي يتناول اعتبارات خاصة ذات صلة بـ‪:‬‬
‫قبول مهمة الرقابة؛‬ ‫•‬
‫تخطيط مهمة الرقابة وتنفيذها؛‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي وإعداد التقرير عن القوائم المالية‪.‬‬ ‫•‬

‫معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2800‬ال يتجاوز متطلبات معايير اإليساي األخرى‪ .‬لذلك‪ ،‬يجب على المدقق االستمرار في االلتزام بجميع المتطلبات‬
‫ذات الصلة الواردة في معايير اإليساي عند تطبيق معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2800‬‬

‫‪ .4.21‬الختتام الخطوة األولى من تقييم إطار إعداد التقارير المالية‪ ،‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة التوصل إلى ما إذا كان إطار إعداد‬
‫التقارير المالية إطار عمل ذو غرض عام أو ذو غرض خاص‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪32‬‬

 ‫الخطوة ‪ :4‬هل إطار إعداد التقارير المالية إطار عرض عادل أم إطار التزام؟ ما آلية إعداد التقارير وفقًا له؟‬
‫‪ .4.22‬إطار إعداد التقارير المالية‪ ،‬هو إما إطار عرض عادل أو إطار التزام‪ ،‬ويؤثر نوع اإلطار المستخدم إلعداد التقارير المالية في صياغة‬
‫رأي المدقق‪ .‬في حالة إطار العرض العادل‪ ،‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة تقييم ما إذا كانت القوائم المالية تحقق العرض العادل أم‬
‫ال (راجع معيار اإليساي ‪ )ISSAI 2700.14‬بما يتضمن مراعاة‪:‬‬
‫• العرض الشامل وهيكل ومحتوى القوائم المالية؛ و‬
‫• ما إذا كانت القوائم المالية ومن ضمنها اإليضاحات ذات الصلة تعرض المعامالت الضمنية واألحداث بالطريقة التي تحقق العرض العادل‪.‬‬
‫‪ .4.23‬عند إبداء رأي بشأن القوائم المالية التي أعدت وفق إطار العرض العادل‪ ،‬يتضمن تقرير المدقق تعبيرات مثل "تعرض القوائم المالية‬
‫بشكل عادل ‪ "...‬أو "تقدم القوائم المالية صورة منصفة وحقيقية لـ ‪."...‬‬
‫‪ .4.24‬عند إعداد القوائم المالية وف ًقا إلطار االلتزام‪ ،‬ال يبدي المدقق رأيًا حول عدالة العرض‪ .‬بل على العكس‪ ،‬ينبغي للمدقق تقييم ما إذا‬
‫كانت القوائم المالية تم إعدادها ‪-‬من جميع النواحي الجوهرية‪ -‬وف ًقا للعرض الموصوف للقوائم المالية التي قد تنضوي تحت إطار‬
‫إعداد تقارير مالية معين أو قوانين مطبقة أو لوائح تنظيمية‪ .‬استخدام إطار االلتزام ال يجب أن يختلط برقابة االلتزام‪ .‬صيغة الرأي‬
‫سوف تكون كالتالي‪" :‬تم إعدادا لقوائم المالية ‪-‬من جميع النواحي الجوهرية‪ -‬وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية المعمول به"‬
‫‪ .4.25‬الختتام الخطوة الرابعة من تقييم إطار إعداد التقارير المالية‪:‬‬
‫يتعين على األجهزة العليا للرقابة تحديد ما إذا كان إطار إعداد التقارير المالية ‪-‬قيد البحث هو إطار للعرض العادل أم إطارً ا‬ ‫•‬
‫لاللتزام‪،‬‬
‫بنا ًء على إطار إعداد التقارير المالية الذي استخدمته جهة ما إلعداد القوائم المالية‪ ،‬يصيغ الجهاز األعلى للرقابة رأي المدقق‬ ‫•‬
‫وف ًقا له‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :5‬ما خيارات الجهاز األعلى للرقابة إذا كان إطار إعداد التقارير المالية غير مقبول؟‬
‫‪ .4.26‬كما هو مذكور في معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2210.8‬ينبغي للمدقق مناقشة هذه المسألة مع اإلدارة إذا لم تتوافر شروط مسبقة لعملية‬
‫الرقابة‪ .‬وال يقبل المدقق مهمة الرقابة المعروضة عليه‪ ،‬مالم ينص عليها القانون أو اللوائح‪.‬‬
‫‪ .4.27‬ال يمكن عادة عدم قبول المهمة الرقابية في بيئة األجهزة العليا للرقابة‪ ،‬حيث األجهزة العليا للرقابة مطالبة بإجراء المهمات الرقابية‬
‫وفق صالحياتها القانونية‪ .‬في هذا الشأن‪ ،‬ينبغي لألجهزة العليا للرقابة استكشاف طرق بديلة للتعامل مع أطر إعداد التقرير المالية‬
‫غير المقبولة‪.‬‬
‫‪ .4.28‬إذا أقر المدقق أن إطار إعداد التقارير المالية المنصوص عليه بالقانون أو اللوائح التنظيمية غير مقبول‪ ،‬يطالب معيار اإليساي‬
‫‪10‬‬
‫(‪ )ISSAI 2210.19‬بأن يناقش المدقق األمر مع إدارة الجهة محل الرقابة وأن يطالبهم بتقديم إفصاحات إضافية للحول دون تضليل‬
‫القوائم المالية لمستخدميها‪ .‬وفي حالة إعداد اإلدارة لإلفصاحات اإلضافية‪ ،‬ينبغي إدراج فقرة تأكيد في تقرير المدقق بشأن القوائم‬
‫المالية لجذب انتباه المستخدمين إلى اإلفصاحات اإلضافية (انظر الفصل ‪.)8‬‬
‫‪ .4.29‬إذا رفضت اإلدارة اتخاذ إجراء بنا ًء على طلب المدقق إلعداد إفصاحات إضافية‪ ،‬وال يستطيع الجهاز األعلى للرقابة االنسحاب من‬
‫المشاركة كما تمت مناقشته في الفقرة ‪ 28‬أعاله‪ ،‬يجب على الجهاز األعلى للرقابة وفقا ً لمعيار اإليساي )‪(ISSAI 2210.20‬؛ أ) تقييم‬
‫أثر الطبيعة المضللة للقوائم المالية على تقرير المدقق؛ ب) تضمين اإلشارة المناسبة لهذه المسألة في شروط مهمة الرقابة‪.‬‬
‫‪ .4.30‬ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2210.20‬على أنه في حالة عدم توفر الشروط الواردة في معيار اإليساي (‪ )ISSAI 1210.19‬وإلزام‬
‫المدقق بموجب القانون أو اللوائح التنظيمية بإجراء عملية الرقابة‪ ،‬ينبغي للمدقق‪:‬‬
‫• تقييم آثار الطبيعة المضللة للقوائم المالية على تقرير المدقق‪،‬‬
‫• تضمين مرجع مالئم حول هذه المسألة وفق أحكام المهمة الرقابية‪.‬‬
‫‪ .4.31‬الختتام اإلجراءات المتخذة في حالة عدم قبول إطار إعداد التقارير المالية‪:‬‬
‫ينبغي للجهاز األعلى للرقابة مطالبة إدارة الجهة محل الرقابة بإعداد اإلفصاحات اإلضافية‪.‬‬ ‫•‬
‫في حالة تقديم اإلفصاحات اإلضافية‪ ،‬يضيف الجهاز األعلى للرقابة فقرة توضيحية في التقرير الذي يبدي فيه رأيه‪.‬‬ ‫•‬
‫إذا رفضت اإلدارة تقديم اإلفصاحات اإلضافية‪ ،‬يحق للجهاز األعلى للرقابة دراسة االنسحاب من المهمة الرقابية‪ ،‬وفي حال كان‬ ‫•‬
‫االنسحاب غير ممك ًنا‪ ،‬يحق للجهاز األعلى للرقابة وضع رأي معدل للمدقق (رأي مخالف) يوضح الطبيعة المضللة للقوائم المالية‪.‬‬
‫ينبغي للجهاز األعلى للرقابة مراعاة إخطار الهيئة التشريعية وهيئات وضع المعايير بعدم قبول إطار إعداد التقارير المالية‪.‬‬ ‫•‬

‫‪ 10‬ينبغي للمدقق تحديد ما إذا كانت القوائم المالية مضللة باستخدام معايير القبول‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪33‬‬

 ‫‪ .4.32‬تم تخليص عملية تقييم إطار إعداد التقارير المالية كما أوضحنا ساب ًقا في تسلسل القرار الموضح أدناه في الشكل ‪(4‬ب)‪ :‬يمكن للمدقق‬
‫أو المقيِّم توثيق النتيجة التي تم التوصل إليها بشأن تقييم مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية باستخدام نموذج ورقة عمل الرقابة‬
‫‪ .4.1‬ك ما يتقرح نموذج ورقة العمل هذا تسجيل المخاطر التي قد تؤدي إلى أخطاء جوهرية في القوائم المالية التي يمكن تحديدها‬
‫أثناء تقييم مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية‪.‬‬
‫‪ .4.33‬تتضمن أمثلة أطر إعداد التقارير المالية المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية (‪ )IFRS‬ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام‬
‫في الحكومة (‪ .)IPSAS‬المبادئ المحاسبية الصادرة عن مرجعيات معايير المحاسبة الوطنية تعتبر مقبولة أيضا إذا ما اتبعت اإلجراءات‬
‫القانونية السليمة إلعالن المعايير للنظر في آراء مجموعة واسعة من األطراف ذات العالقة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬قد يحدث أيضا في القطاع‬
‫العام أن تستكمل هذه المعايير بالقانون أو اللوائح التنظيمية‪ ،‬ثم يحدد المدقق ما إذا كان هناك أي تعارض بين معايير إعداد التقارير‬
‫المالية والمتطلبات اإلضافية (معيار اإليساي (‪ ،ISSAI 2210.18‬فقرة أ‪ )36‬وتشير المتطلبات اإلضافية إلى المتطلبات المنصوص‬
‫عليها في القانون أو الالئحة‪ ،‬باإلضافة إلى متطلبات إطار إعداد التقارير المالية المتعلق بإعداد القوائم المالية‪ .‬وقد يكون هذا على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬عندما يكون القانون أو الالئحة بمثابة إفصاحات إضافية إلى جانب تلك التي تتطلبها معايير إعداد التقارير المالية (معيار‬
‫اإليساي ‪ ،ISSAI 2210‬فقرة أ‪.)36‬‬

‫الشكل ‪(4‬ب)‪ :‬شجرة القرار لتحديد مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية‬

‫هل هناك إطار إعداد تقارير مالية معمول به؟‬

‫معيار اإليساي (‪)ISSAI 2200‬‬

‫ال‬ ‫نعم‬
‫ال يوجد أساس إلعداد تقارير حول البيانات‬ ‫هل اإلطار مقبول؟ معيار اإليساي‬
‫المالية‬ ‫(‪)ISSAI 2210‬‬

‫ال‬ ‫نعم‬
‫إطار إعداد التقارير المالية غير مقبول وف ًقا‬ ‫حدد نوع إطار إعداد التقارير المالية وأصدر‬
‫لمعايير اإليساي ‪.2210‬‬ ‫رأي المدقق‬
‫هل يمكن للجهاز األعلى للرقابة االنسحاب من المهمة؟‬ ‫معيار اإليساي (‪)ISSAI 2700‬‬

‫ال‬ ‫نعم‬ ‫الرأي في إطار‬

‫هل ترغب اإلدارة في تقديم إفصاحات‬
‫إضافية للحد من الطبيعة المضللة‬
‫للقوائم المالية (معيار اإليساي‬
‫‪)ISSAI 2210‬؟‬
‫الرأي في إطار االلتزام‬
‫االنسحاب من المهمة حسب معيار‬ ‫العرض العادل‬
‫اإليساي (‪ )ISSAI 2210‬أو‬
‫التفكير بدالً من ذلك في رأي معدل‬
‫للمدقق‪.‬‬

‫ال‬ ‫نعم‬
‫رأي رقابي معدل (معيارا‬ ‫رأي غير معدل مع التركيز على المسألة ‪-‬‬
‫اإليساي ‪ISSAI 2210‬‬ ‫(معيارا اإليساي ‪ ISSAI 2210‬و‬
‫و‪)ISSAI 2705‬‬ ‫‪)ISSAI 2706‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪34‬‬

‫‪ .4.34‬في بعض البلدان‪ ،‬يتم إعداد القوائم المالية للجهات الحكومية وحدها وف ًقا لمجموعة من القواعد واللوائح المالية الصادرة عن البرلمان‬
‫أو وزارة المالية أو إدارة الخزانة‪ .‬وف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2210.A9‬فقرة أ‪ ،9‬وفي حالة عدم وجود دالئل على عكس ذلك‪،‬‬
‫يفترض أن يكون إطار إعداد التقارير المالية المنصوص عليه بالقانون أو اللوائح التنظيمية مقبول للقوائم المالية ذات الغرض العام‬
‫التي تعدها تلك الجهات‪ .‬وإذا كان غير مقبول‪ ،‬عندها تطبق الخطوات المشار إليها أعاله‬

‫الحصول على اتفاق بأن اإلدارة تفهم مسؤوليتها‬

‫‪ .4.35‬وف ًقا لمتطلبات معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2210.6(b‬يجب على المدقق الحصول على اتفاق مكتوب من إدارة الجهة يفيد أنها تتفهم‬
‫وتقر بمسؤولياتها نحو إعداد التقارير المالية وفق إطار إعداد التقارير المالية المتبع بما يتضمن العرض العادل ‪-‬أينما كان ذو صلة‪-‬‬
‫إلقرار الضوابط الداخلية التي ترى اإلدارة أنها ضرورية إلعداد القوائم المالية الخالية من األخطاء الجوهرية وتزويد المدققين‬
‫بإمكانية الوصول إلى المعلومات واألشخاص داخل الجهة وأي معلومات إضافية يطلبها المدققون‪ .‬يتأكد المدققون أن تلك المتطلبات‬
‫محددة في خطاب التعاقد على الرقابة وتم توضيحه لإلدارة خالل اجتماع المهمة الرقابية االفتتاحي‪.‬‬

‫متطلبات أخرى‬

‫‪ .4.36‬المتطلبات األخالقية ذات الصلة بأنشطة ما قبل التعاقد تم تسليط الضوء عليها في معياري اإليساي (‪ISSAI 2220‬‬
‫و‪،)ISSAI 2300‬مثالً حيث كان هناك تغيير في المدققين‪ ،‬والتواصل مع المدقق السابق امتثاالً للمتطلبات األخالقية ذات الصلة‪.‬‬
‫‪ .4.37‬لضمان جودة الرقابة‪ ،‬من الضروري وجود الفريق الصحيح من حيث المؤهالت والكفاءة والخبرة‪ .‬وبوجه عام‪ ،‬ينصح بأن يكون‬
‫هناك بعض المدققين من ذوي الخبرة السابقة في مهمات الرقابة على جهة أو منطقة معينة‪ ،‬ألنهم سيكونون على دراية بالنظم‬
‫واإلجراءات المعمول بها‪ ،‬وهذا سيعزز تخطيط الرقابة وكفاءة األداء‪.‬‬
‫‪ .4.38‬من المهم أيضًا أن يكون هناك فريق جيد التنظيم مفوض بوضوح لالضطالع بمسؤولياته وأن تكون هناك عملية مراجعة مطبقة‪ .‬في‬
‫سياق األجهزة العليا للرقابة‪ ،‬عادة ما يتكون فريق الرقابة من أعضاء الفريق وقائد الفريق (مدير الرقابة) والمدير التنفيذي ‪ /‬المشرف‪.‬‬
‫ومع ذلك‪ ،‬قد يكون لهؤالء األعضاء مسميات وظيفية مختلفة باختالف األجهزة العليا للرقابة‪ .‬يمكن لفريق الرقابة استخدام نموذج‬
‫بشكل جماعي كفاءات ألداء‬
‫ٍ‬ ‫ورقة العمل ‪ ،4.2‬المقترح كمصفوفة كفاءات الفريق‪ ،‬لتوضيح وتوثيق أن فريق مشاركة الرقابة يتطلب‬
‫مشاركة الرقابة المعينة‪.‬‬
‫‪ .4.39‬لضمان إجراء المهمة الرقابية بموضوعية واستقاللية‪ ،‬يجب على المدققين االمتثال إلى أحد قوائم قواعد السلوكيات األخالقية المهنية‬
‫(مثل معيار اإليساي (‪" )ISSAI 130‬قواعد السلوك المهني"‪ .)11‬ومن الضروري أيضا ضمان عدم وجود تضارب المصالح بين‬
‫المدققين مع الجهة محل الرقابة‪ .‬ويقترح نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 4.3‬صيغة إلعالن االمتثال لقواعد األخالقيات المهنية؛ ويقترح‬
‫نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 4.4‬صيغة يمكن للمدققين تعديلها لتتالءم مع بيان عدم تضارب المصالح؛ ونموذج ورقة عمل الرقابة ‪4.5‬‬
‫هو عينة لبيان تضارب المصالح‪.‬‬
‫‪ .4.40‬قد تنشأ التهديدات األخالقية أثناء المهمات الرقابية‪ ،‬مثل تهديد المراجعة الذاتية‪ ،‬تهديد المصلحة الذاتية‪ ،‬تهديد األلفة‪ ،‬وتهديد التأييد‪،‬‬
‫وتهديد التخويف‪ ،‬وما إلى ذلك‪ ،‬وسيطلب من قائد الفريق‪/‬مدير الرقابة أو المدير التنفيذي ‪ /‬المشرف وضع األساليب الوقائية موضع‬
‫التنفيذ للحد من مثل هذه التهديدات إلى مستوى مقبول‪ ،‬في التقدير المهني لقائد الفريق‪ /‬المدير ‪ /‬المشرف)‪ .‬يمكن تسجيل تقييم التهديدات‬
‫األخالقية والضمانات في نموذج ورقة عمل الرقابة ‪.4.6‬‬
‫‪ .4.41‬تتمثل الخطوة التالية في أنشطة ما قبل التعاقد في الموافقة علی شروط المهمة الرقابية مع الجهة محل الرقابة‪ ،‬خاصة مع اإلدارة أو‬
‫مع المكلفين بالحوكمة إذا لزم األمر‪ .‬ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2210.10‬على "‪ ...‬تسجل الشروط المتفق عليها بشأن المهمة‬
‫الرقابية في خطاب التعاقد على الرقابة أو أي شكل مناسب آخر من أشكال االتفاقات المكتوبة‪ ".‬يجب أن تتضمن شروط المهمة‬
‫الرقابية ‪-‬من بين أمور أخرى‪ -‬ما يلي‪:‬‬
‫أهداف ونطاق الرقابة على القوائم المالية‪،‬‬ ‫•‬
‫مسؤوليات المدقق‪،‬‬ ‫•‬
‫مسؤوليات اإلدارة‪،‬‬ ‫•‬
‫تعريف إطار إعداد التقارير المالية المتبع في إعداد القوائم المالية‪،‬‬ ‫•‬
‫إشارة إلى الشكل والمحتوى المتوقعين ألي تقارير يصدرها المدقق‪،‬‬ ‫•‬
‫قائمة بأنه قد تكون هناك ظروف قد يختلف فيها التقرير عن شكله المتوقع ومحتواه‪،‬‬ ‫•‬
‫تأثير القوانين واللوائح التنظيمية ذات الصلة على الرقابة‪.‬‬ ‫•‬

‫‪ 11‬راجع مؤشر الجهاز األعلى للرقابة‪ :4-‬بيئة الرقابة التنظيمية‪ ،‬البعد (‪" )1‬بيئة الرقابة الداخلية ‪ -‬األخالقيات والنزاهة والهيكل التنظيمي"‪ ،‬في إطار قياس أداء الجهاز‬
‫األعلى للرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪35‬‬

 ‫‪ .4.42‬قد يضيف فريق المهمة الرقابية أيضا شروط وأحكام أخرى في خطاب التعاقد على الرقابة إذا کان ذلك مناسبا وضروريا‪ .‬يقدم‬
‫نموذج ورقة العمل ‪ 4.7‬مثاالً على خطاب التعاقد على الرقابة يمكن استخدامه بواسطة فريق التعاقد بالجهاز األعلى للرقابة‪ .‬ويمكن‬
‫تعديله ليتالءم مع االحتياجات المحددة لمختلف األجهزة العليا للرقابة‪.‬‬
‫‪ .4.43‬ينبغي إرسال خطاب التعاقد على الرقابة إلى اإلدارة أو‪- ،‬عند االقتضاء‪ ،-‬إلى المكلفين بالحوكمة وينبغي أن يطلب منهم اإلقرار‬
‫بالموافقة على هذه الشروط من خالل التوقيع على نسخة من خطاب الرقابة‪ .‬کما يمکن أيضا لفريق التعاقد أن يبلغ اإلدارة بأن‬
‫شروط المهمة يمکن مناقشتها في اجتماع المهمة الرقابية االفتتاحي قبل التوقيع عليها‪ ،‬حيث أن بعض الشروط قد تتطلب شرحا من‬
‫فريق المهمة نفسه‪ .‬وعادة ما يتم عقد اجتماع المهمة الرقابية االفتتاحي بعد إرسال خطاب التعاقد على الرقابة‪.‬‬
‫‪ .4.44‬ينبغي توثيق أية تغييرات في شروط المهمة الرقابية التي ورد ذكرها في خطاب التعاقد في شكل إما مالحظات أو محاصر من‬
‫جلسات االجتماع بين اإلدارة وفريق التعاقد‪.‬‬
‫‪ .4.45‬قد ال يحدث عد موافقة اإلدارة والمكلفين بالحوكمة على شروط المهمة‪ ،‬حيث أن القوانين واللوائح التنظيمية عاد ًة ما تكلف األجهزة‬
‫العليا للرقابة بإجراء المهمات الرقابية‪ ،‬كما يجب أن تكون شروط وأحكام المهمة الرقابية التي تم تحديدها في خطاب التعاقد متسقة‬
‫مع بعض القوانين واللوائح‪.‬‬

‫التواصل مع اإلدارة والمكلفين بالحوكمة‬

‫‪ .4.46‬إن التواصل مع اإلدارة والمكلفين بالحوكمة في الجهة خالل عملية الرقابة مهم جدا ويسهل إجراء المهمة الرقابية بشكل سليم‪ .‬بالنسبة‬
‫لبعض جهات القطاع العام في بعض الواليات القضائية‪ ،‬قد تشمل اإلدارة بعض أو جميع المكلفين بالحوكمة‪.‬‬
‫‪ .4.47‬وف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2260.9‬تتمثل أهداف المدقق للتواصل مع األشخاص المسؤولين عن الحوكمة فيما يلي‪:‬‬
‫(أ) التواصل بوضوح مع المكلفين بالحوكمة بشأن مسؤوليات المدقق فيما يتعلق برقابة البيانات المالية‪ ،‬وإلقاء نظرة عامة على‬
‫النطاق المزمع للرقابة وتوقيته؛‬
‫(ب) الحصول على المعلومات المتعلقة بعملية الرقابة من المسؤولين عن الحوكمة؛‬
‫(ج) تزويد أولئك المكلفين بالحوكمة بمالحظات في الوقت المناسب ناشئة عن الرقابة ذات األهمية والمالئمة لمسؤوليتهم في اإلشراف‬
‫على عملية إعداد التقارير المالية؛‬
‫(د) تعزيز التواصل الفعال ثنائي االتجاه بين المدقق والمسؤولين عن الحوكمة‪.‬‬
‫‪ .4.48‬يتعين على فريق التعاقد النظر في ثالثة جوانب تتعلق بالتواصل‪:‬‬
‫• تحديد األشخاص المناسبين داخل هيكل إدارة الكيان الذي يتم التواصل معه (والذي يمكن إجراؤه في اجتماع بدء الرقابة ‪ -‬قبل‬
‫بدء الرقابة)‪.‬‬
‫• تحديد المسائل التي يلزم التواصل بشأنها (أي مسؤولية المدقق والنطاق المخطط له وتوقيته‪ ،‬واالستنتاجات المهمة من الرقابة‪،‬‬
‫واستقاللية المدقق)‪.‬‬
‫• إنشاء عملية التواصل (العملية‪ ،‬الشكل‪ ،‬التوقيت‪ ،‬وكفاءة التواصل)‪.‬‬
‫‪ .4.49‬يتعين على فريق الرقابة تنظيم اجتماع بدء المهمة الرقابية مع إدارة الجهة والمكلفين بالحوكمة كعملية تواصل‪ .‬وكجزء من جدول‬
‫األعمال المحدد لهذا االجتماع‪ ،‬قد يرغب فريق التعاقد في مناقشة شروط المهمة المذكورة في خطاب التعاقد‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪36‬‬

 ‫الفصل ‪5‬‬
‫التخطيط لعملية الرقابة‬

‫بعد استكمال أنشطة ما قبل التعاقد‪ ،‬يحتاج فريق الرقابة إلى إعداد خطة الرقابة‪ ،‬مع مراعاة متطلبات معيار اإليساي‬ ‫‪.5.1‬‬
‫(‪ .) ISSAI 2300‬إن مرحلة التخطيط للرقابة تنطوي بشكل أساسي على تقييم مخاطر األخطاء المادية‬
‫(معيار اإليساي (‪ ))ISSAI 2315‬وتحديد األهمية النسبية في التخطيط للرقابة وتنفيذها (معيار اإليساي (‪ ))ISSAI 2320‬واستجابة‬
‫المدقق للمخاطر المُقدرة (معيار اإليساي ))‪ ، (ISSAI 2330‬وهي العوامل التي تحدد طبيعة مزيد من إجراءات الرقابة وتوقيتها‬
‫ونطاقها‪.‬‬
‫يشجَّ ع المدققون على اتباع نهج قائم على المخاطر لرقابة القوائم المالية‪ .‬وهذا يعني تكريس وقت كبير لتقييم مخاطر األخطاء المادية‬ ‫‪.5.2‬‬
‫في القوائم المالية‪ ،‬بما يتماشى مع معايير اإليساي‪ .‬ويمكن إضافة مجاالت تركيز أخرى بنا ًء على الموارد المطلوبة ومدى توفرها‪.‬‬
‫توجد متطلبات أخرى لمعايير اإليساي تتعلق بالتخطيط لرقابة القوائم المالية‪ ،‬مثل‪ :‬معيار اإليساي (‪" )ISSAI 2220‬رقابة الجودة‪،‬‬ ‫‪.5.3‬‬
‫عند رقابة القوائم المالية"‪ ،‬ومعيار اإليساي )‪"(ISSAI 2240‬مسئوليات المدققين المتعلقة بالغش عند رقابة القوائم المالية"‪ ،‬ومعيار‬
‫اإليساي ()‪ ISSAI 2250‬اعتبارات القوانين واللوائح عند رقابة القوائم المالية"‪ ،‬ومعيار اإليساي (‪" )ISSAI 2230‬توثيق الرقابة"‪.‬‬
‫وبما أن جميع معايير اإليساي السبعة والثالثين مترابطة فيما بينها‪ ،‬قد تتعلق بعض متطلبات معايير اإليساي غير المذکورة هنا بوضع‬
‫خطة لرقابة القوائم المالية‪ ،‬ومن ثم ينبغي للمدقق أيضًا مراعاة هذه المتطلبات عند التخطيط لرقابة القوائم المالية‪.‬‬
‫يتعين على فريق التعاقد ‪ -‬عند التخطيط للرقابة ‪ -‬تقدير الوقت الالزم إلنجاز المهمة الرقابية‪ ،‬وينبغي أن ينظر في كيفية استخدامه‬ ‫‪.5.4‬‬
‫ذلك الوقت بكفاءة في إنجاز المهمة الرقابية‪ .‬ويمكن للفريق تخصيص الوقت المناسب للمجاالت التي تم تحديدها على أنها تشكل خطرً ا‬
‫كبيرً ا من األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‪ .‬ويمكن لفريق التعاقد إعداد موازنة زمنية لإلرشاد‪ ،‬ويمكن تدقيقها مع تقدم عملية‬
‫الرقابة‪.‬‬
‫يجب أن يتناسب الجدول الزمني للمهمة الرقابية أيضًا مع دورة إعداد التقارير المالية للجهات التي تخضع للرقابة‪ .‬وعادة ما تكون‬ ‫‪.5.5‬‬
‫معظم األجهزة العليا للرقابة قد أعدت خطة سنوية لبدء تنفيذها في بداية السنة‪ ،‬وتقوم على أساسها األقسام الوظيفية المعنية بإجراء‬
‫الرقابة‪.‬‬
‫على المدقق أيضًا مراعاة ما إذا كانت اإلدارة قد أعدت القوائم المالية وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية المعمول به‪ .‬ففي كثير من‬ ‫‪.5.6‬‬
‫األحيان‪ ،‬قد يكون من المقرر إجراء المهمة الرقابية ولكن قبل أن ُتعِد اإلدارة القوائم المالية‪ .‬ولن يؤثر ذلك على مهمة الرقابة المقررة‬
‫فحسب‪ ،‬بل سيؤثر أيضًا على الخطة السنوية الشاملة للجهاز األعلى للرقابة‪ .‬وبرغم ذلك‪ ،‬يمكن استخدام القوائم المالية للسنة السابقة‬
‫لتخطيط التعاقد على الرقابة حيث لم ُتعرف بعد نتائج السنة الحالية نظرً ا ألن المهمات الرقابية المالية تتسم عاد ًة بأنها ذات طبيعة‬
‫متكررة‪ .‬ويمكن تحديث خطة الرقابة بنا ًء على تسلم مسودات القوائم المالية للسنة الحالية‪.‬‬
‫يحتاج المدقق أيضًا إلى النظر في موقع الجهة محل الرقابة‪ ،‬وفروعها ووحداتها‪ ،‬وما إلى ذلك‪ ،‬بحيث يمكن التخطيط جي ًدا ألي‬ ‫‪.5.7‬‬
‫زيارات الزمة خارج مقرها الرئيس‪ .‬ويمكن للمشرف على التعاقد على الرقابة‪ ،‬بالتشاور مع قائد الفريق‪/‬مدير الرقابة‪ ،‬إسناد أعمال‬
‫الرقابة إلى أعضاء الفريق المعنيين‪.‬‬
‫يوضح الشكل ‪(5‬أ) مرحلة وضع خطة للرقابة‪.‬‬ ‫‪.5.8‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪37‬‬

 ‫الشكل ‪(5‬أ)‪ :‬عملية وضع خطة تفصيلية للرقابة‬

‫‪ .7‬االستجابة للمخاطر‬ ‫‪ .6‬تقييم المخاطر‬

‫(إجراءات رقابة التصميم)‬ ‫‪ .1‬فهم الجهة وبيئتها‬

‫‪ .5‬تحديد األهمية النسبية في‬ ‫‪ .2‬فهم عمليات الجهة (تدفق‬

‫التخطيط لعملية الرقابة وتنفيذها‬ ‫العمليات)‬

‫‪ .4‬تحديد الضوابط الداخلية‬ ‫‪ .3‬تحديد مخاطر األخطاء‬

‫لمنع مخاطر األخطاء الجوهرية‬ ‫الجوهرية على مستوى القوائم‬
‫واكتشافها‬ ‫المالية ومستوى التأكيد؛‬

‫فهم الجهة وبيئتها‬

‫على مستوى القوائم المالية والتأكيدات‪ ،‬يُلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315‬المدققين على نطاق واسع بتحديد وتقييم مخاطر األخطاء‬ ‫‪.5.9‬‬
‫الجوهرية الناتجة عن الغش أو الخطأ من خالل اإللمام بالجهة وبيئتها‪ ،‬بما في ذلك الرقابة الداخلية للجهة‪ .‬حيث يوفر هذا الفهم أسا ًسا‬
‫يقوم عليه وضع االستجابات للمخاطر المُقدرة لألخطاء الجوهرية وتنفيذها‪ .‬ويوضح الشكل ‪(5‬ب) أدناه لمحة موجزة عن فهم الجهة‬
‫وبيئتها‪.‬‬
‫الشكل ‪(5‬ب)‪ :‬لمحة موجزة عن فهم الجهة وبيئتها‬

‫الجهة وبيئتها‬

‫البيئة الخارجية‬ ‫البيئة الداخلية‬

‫البرلمان‬ ‫المسئولون عن الحوكمة‬ ‫اإلدارة‬

‫الحكومة‬ ‫الموظفون‬
‫الرقابة الداخلية‬
‫الهيئات التنظيمية‬ ‫دفاتر الحسابات‬
‫القوانين والقواعد‬ ‫والسجالت‬
‫واللوائح‬ ‫المحاسبية‬
‫وسائل اإلعالم‬

‫المواطنون‬ ‫نظام المحاسبة‬

‫القوائم المالية‬

‫الضوابط الداخلية‬

‫مراجعة المشرف على التعاقد على‬

‫ملف الرقابة‬ ‫أوراق عمل الرقابة‬ ‫المدقق‬
‫الرقابة وتصديقه‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪38‬‬

‫‪ .5.10‬إن اإللمام بالجهة أمر مهم إلجراء الرقابة بكفاءة وفاعلية‪ .‬وفي حين يتوقع أن يكون لدى المدققين معرفة مسبقة بالجهات التي خضعت‬
‫للرقابة على مدى سنوات عديدة‪ ،‬فإن الرقابة على جهة جديدة تتطلب مزي ًدا من الوقت الكتساب الفهم التفصيلي المطلوب‪ .‬ووف ًقا لذلك‪،‬‬
‫إذا خضعت الجهات للرقابة في الماضي من قبل المدققين نفسهم‪ ،‬فيتعين تحديد أي تغييرات وتوثيقها‪.‬‬
‫‪ .5.11‬يساعد فهم الجهة ككل المدقق على تحديد مخاطر األعمال أو المخاطر التي تتعرض لها الجهة والتي قد يكون لها تأثير على‬
‫القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .5.12‬ربما يلم المدقق بالجهة بتوثيق تدفق العمليات أو بتقديم تقرير سردي تتحقق من صحته إدارة الجهة بعد ذلك لضمان دقة فهم المدقق‬
‫للعمليات التجارية للجهة والشئون التشغيلية األخرى‪ .‬ويوضح نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.1‬مثاالً على كيفية فهم المدقق‬
‫للجهة وبيئتها‪.‬‬

‫فهم اإلطار القانوني للجهة‬

‫‪ .5.13‬تتحمل اإلدارة والمكلفون بالحوكمة مسؤولية التأكد من أن عمليات الجهة تتم وف ًقا ألحكام القوانين واللوائح المعمول بها‪ ،‬بما في ذلك‬
‫االلتزام باألحكام التي تحدد القيم واإلفصاحات المبلغ عنها في القوائم المالية للجهة‪ .‬ويتحمل المدقق مسئولية تحديد المخاطر المتعلقة‬
‫بانتهاك القوانين واللوائح والتي يمكن أن تؤدي إلى حدوث تأثيرات مالية على القوائم المالية ( راجع معيار اإليساي ))‪. (ISSAI 2250‬‬

‫‪ .5.14‬يتعين على المدقق ‪ -‬في رقابة القوائم المالية ‪ -‬فهم اإلطار القانوني والتنظيمي الذي تعمل فيه الجهة‪ .‬ويشمل ذلك تحديد القوانين‬
‫والقواعد واللوائح المعمول بها والتي تؤثر على عمليات الجهة‪ .‬وبالنسبة لهيئات القطاع العام‪ ،‬قد تكون تلك القوانين واللوائح المعمول‬
‫بها في صورة لوائح بيئية وقوانين للمالية العامة ولوائح مالية ولوائح للمشتريات وقوانين للتوظيف وقرارات برلمانية وما إلى ذلك‪.‬‬
‫‪ .5.15‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬تتألف الحكومة من قطاعات مختلفة‪ ،‬كقطاع الزراعة وقطاع الحراجة وقطاع المالية وقطاع الخزانة وقطاع التعليم‬
‫وقطاع الصحة وقطاع النقل وقطاع االتصاالت وقطاع الثقافة وقطاع الشئون الخارجية‪ ،‬وما إلى ذلك‪ ،‬وبالتالي يحتاج المدقق إلى‬
‫اإللمام بكل قطاع فيما يتعلق بالقوانين والقواعد واللوائح المعمول بها وذات الصلة بقطاعات مختلفة‪ .‬كما تشير رؤية الجهة وبياناتها‪،‬‬
‫إن وجدت‪ ،‬إلى طبيعة كيانها وأساسه‪.‬‬
‫‪ .5.16‬تتأثر القيم الواردة في القوائم المالية في عمليات القطاع العام ‪ -‬السيما في الحكومة ‪ -‬في كثير من األحيان بالقوانين التي سنها البرلمان‪،‬‬
‫مثل‪ :‬قانون الموازنة واللوائح وغيرها من األوامر الدائمة والتعميمات الصادرة عن الحكومة‪ .‬باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬قد يعتمد إطار إعداد‬
‫التقارير المالية المعمول به ‪ -‬والذي يُبنى عليه إعداد القوائم المالية لحكومة ما ‪ -‬على القوانين واللوائح‪ .‬وعلى مدققي القطاع العام‬
‫مراعاة نطاق معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2250‬بدقة لتحديد القوانين واللوائح التي لها تأثيرات مباشرة وغير مباشرة على القوائم المالية‪.‬‬
‫فهم الضوابط الداخلية للجهة‬
‫‪ .5.17‬تقع على عاتق الجهة مسئولية وضع الضوابط الداخلية للحد من األخطاء الجوهرية في القوائم المالية واكتشافها‪ .‬وتتمثل مسؤولية‬
‫المدقق في التأكد من وضع تلك الضوابط بفاعلية من عدمه‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬قد ال تكون جميع الضوابط الداخلية التي وضعتها اإلدارة‬
‫ونفذتها ذات صلة بالرقابة‪ .‬ويُلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.12‬المدقق بفهم الضوابط الداخلية ذات الصلة بالرقابة‪ .‬وعند اتخاذ‬
‫المنهج الرقابي القائم على المخاطر‪ ،‬يتوقع أن يحدد المدققون الضوابط ذات الصلة بالمخاطر التي حددها المدقق‪ .‬ويرد شرح ذلك‬
‫بالتفصيل في القسم "تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية وتقييمها" من هذا الفصل‪.‬‬
‫‪ .5.18‬يقتضي معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315‬من المدقق‪ ،‬عند تحديد الضوابط الداخلية‪ ،‬أن يضع في اعتباره فهم جميع مکونات الضوابط‬
‫الداخلية الخمسة وترسيخها‪ .‬وتتكون تلك المكونات من بيئة الرقابة وعملية تقييم مخاطر الجهة ونظام المعلومات؛ بما في ذلك العمليات‬
‫التجارية ذات الصلة والمتعلقة بإعداد التقارير المالية وأنشطة الرقابة ورصد الضوابط الرقابية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪39‬‬

 ‫بيئة الرقابة‬
‫‪ .5.19‬ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.A76‬على أن بيئة الرقابة تشمل الحوكمة ووظائف اإلدارة‪ ،‬والسلوكيات‪ ،‬والتوعية‪ ،‬واإلجراءات‬
‫التي اتخذها المسئولون عن الحوكمة واإلدارة تجاه الرقابة الداخلية للجهة‪ ،‬وأهمية الرقابة الداخلية داخل الجهة‪.‬‬
‫‪ُ .5.20‬تحدد بيئة الرقابة طابع المنظمة مما يؤثر على وعي موظفيها واإلدارة بالرقابة‪ .‬وبهذا‪ُ ،‬تحدد فعالية مكونات الضوابط الداخلية األخرى‪،‬‬
‫فقد ال تعمل أنشطة الرقابة الداخلية إال بوجود ثقافة الصدق والنزاهة والسلوك األخالقي في المنظمة‪ .‬وتقوض أوجه القصور في بيئة‬
‫الرقابة فعالية الضوابط المطبقة‪ ،‬وال سيما فيما يتعلق بالغش‪ .‬لذا يُعد تقييم بيئة الرقابة في غاية األهمية عند تقييم مخاطر األخطاء‬
‫الجوهرية الناتجة عن الخطأ أو الغش‪ .‬ويرد في نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.2‬قائمة مرجعية لتقييم بيئة الرقابة‪.‬‬
‫عملية تقييم مخاطر الجهة‬
‫‪ .5.21‬فيما يتعلق بفهم الجهة وبيئتها‪ ،‬يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.15‬من المدقق فهم عملية تقييم المخاطر التي تواجه الجهة‪.‬‬
‫حيث إن هذه العملية هي عنصر من عناصر الرقابة الداخلية التي تهدف إلى إدارة المخاطر التي تواجهها الجهة في عملياتها التجارية‬
‫والتي تساعد المدقق على تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية‪.‬‬
‫‪ .5.22‬يتوقف نطاق إجراءات الرقابة التي يتعين تنفيذها في هذا الصدد على بيئة الجهة‪ ،‬وما إذا كانت هناك عملية لتقييم المخاطر‪ .‬فإذا كان‬
‫ثمة عملية كهذه‪ ،‬يتعين على المدقق فهمها وتوثيق النتائج كما هو مبين في نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ .5.1‬وال تقتصر مسئولية المدقق‬
‫على فهم عملية تقييم المخاطر التي تواجه الجهة فحسب‪ ،‬بل وتشمل كيفية استجابة اإلدارة للمخاطر المقيمة (اإلجراءات التي تتخذها‬
‫اإلدارة)‪.‬‬
‫‪ .5.23‬في حالة عدم وجود عملية لتقييم المخاطر‪ ،‬يتعين على المدقق أيضًا تقييم األثر على إعداد القوائم المالية وعرضها‪ .‬وبنا ًء على‬
‫الظروف وحجم الجهة‪ ،‬فقد يمثل عدم وجود عملية لتقييم المخاطر خلالً كبيرً ا في الضوابط الداخلية‪.‬‬
‫نظام المعلومات‪ ،‬بما في ذلك العمليات ذات الصلة بالتجارة فيما يتعلق بإعداد القوائم المالية والتواصل‬
‫‪ .5.24‬يُلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.18‬من المدققين فهم نظام المعلومات‪ ،‬بما في ذلك العمليات التجارية ذات الصلة بإعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬
‫‪ .5.25‬يجب تح ديد المعلومات ذات الصلة وانتقائها ونشرها في صورة وإطار زمني يمكنان األفراد من االضطالع بمسؤولياتهم‪ .‬وتقدم أنظمة‬
‫المعلومات تقارير تحتوي على معلومات تشغيلية ومعلومات مالية ومعلومات تتعلق بااللتزام مما يجعل من الممكن إدارة عمليات‬
‫المنظمة ورقابتها‪ .‬وهي ال تتعامل مع البيانات المولدة داخليًا فحسب‪ ،‬ولكن أيضًا مع المعلومات المتعلقة باألحداث واألنشطة والظروف‬
‫الخارجية الالزمة التخاذ قرارات تجارية مستنيرة وإعداد التقارير الخارجية‪ .‬كما يجب أن يتم التواصل الفعال بمعنى أوسع بين جميع‬
‫أفراد المنظمة‪.‬‬
‫‪ .5.26‬يجب أن يتسلم جميع الموظ فين رسالة واضحة من اإلدارة العليا مفادها أن مسؤوليات الرقابة يجب أن تؤخذ مأخذ الجد‪ .‬فعليهم أن‬
‫ً‬
‫فضال عن كيفية ارتباط أنشطتهم الفردية بعمل اآلخرين‪ .‬ويجب أن يكون لديهم وسيلة لتوصيل‬ ‫يفهموا دورهم في نظام الرقابة الداخلية‪،‬‬
‫المعلومات المهمة تصاعديًا‪ .‬كما أن هناك احتياجات إلى حدوث التواصل الفعال مع األطراف الخارجية‪ .‬ويمكن توثيق الفهم المتعلق‬
‫بنظام المعلومات‪ ،‬بما في ذلك العمليات التجارية‪ ،‬على النحو المبين في نموذج ورقة عمل الرقابة ‪.5.1‬‬
‫أنشطة الرقابة المتعلقة بالمهمة الرقابة‬
‫‪ .5.27‬أنشطة الرقابة هي السياسات واإلجراءات التي تساعد على ضمان تنفيذ أنشطة المنظمة كما ينبغي‪ ،‬وخلو القوائم المالية من األخطاء‬
‫الجوهرية‪.‬‬
‫‪ .5.28‬تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية وضع أنشطة الرقابة التي تساعد على منع واكتشاف األخطاء والسهو والغش في إعداد القوائم المالية‬
‫وعرضها‪ .‬وتعد مسئولية المدقق النظ ر في تصميم الضوابط وتنفيذها وعملها بفعالية عند إعداد وعرض القوائم المالية الخالية من‬
‫األخطاء الجوهرية‪.‬‬
‫‪ .5.29‬في جهات القطاع العام‪ُ ،‬تحدد أنشطة الرقابة ذات الصلة بإعداد القوائم المالية ‪-‬بشكل عام‪ -‬في القواعد واللوائح وإجراءات التشغيل‬
‫القياسية‪ .‬ومن شأن التنفيذ الفعال لهذه القواعد واللوائح والتقيد بها أن يحول دون حدوث أخطاء جوهرية في القوائم المالية تبعًا لسلوك‬
‫(أخالقيات ونزاهة) اإلدارة والمسئولين عن الحوكمة‪ .‬ويحتاج المدقق إلى فهم هذه القواعد واللوائح وغيرها من الضوابط ذات الصلة‬
‫بالرقابة وتحديد المخاطر‪.‬‬
‫رصد الضوابط الرقابية‬
‫‪ .5.30‬تتطلب أنظمة الرقابة الداخلية مراقبتها‪ ،‬وهي عملية ُتقيِّم جودة أداء النظام مع مرور الوقت‪ .‬ويتحقق ذلك من خالل أنشطة رصد‬
‫مستمرة أو تقييمات مستقلة أو مزيج من كليهما‪ .‬ويتم الرصد المستمر في سياق إجراء العمليات‪ .‬كما يتضمن اإلدارة المنتظمة وإجراء‬
‫األنشطة اإلشرافية وغيرها من اإلجراءات التي يتخذها الموظفون حال أداء واجباتهم‪.‬‬
‫‪ .5.31‬يعتمد نطاق التقييمات المستقلة وتواترها في المقام األول على تقييم المخاطر وفاعلية إجراءات الرصد المستمرة‪ .‬ويجب اإلبالغ عن‬
‫أوجه القصور في الرقابة الداخلية تصاعديًا‪ ،‬مع إبالغ اإلدارة العليا ومجلس اإلدارة باألمور الخطيرة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪40‬‬

‫‪ .5.32‬تؤدي وظيفة الرقابة الداخلية دورً ا هامًا في متابعة تنفيذ الضوابط الداخلية داخل الجهة‪ .‬وهي أداة إدارية تتوقف فعاليتها على مدى‬
‫استقالليتها داخل هيكل الجهة وعلى الشخص الذي تبلغ عنه‪ ،‬واإلجراءات التي تتخذها اإلدارة والمكلفين باإلدارة فيما يتعلق بتقرير‬
‫المدقق الداخلي‪.‬‬
‫‪ .5.33‬قد تؤدي وظيفة الرقابة الداخلية الفعالة إلى تقليل مستوى العمل الذي ينبغي أن يقوم به المدققون الخارجيون‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬لن تكون‬
‫جميع أعمال الرقابة الداخلية ذات صلة برقابة القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .5.34‬عندما تتمتع الجهة بوظيفة الرقابة الداخلية‪ ،‬يتعين على المدقق فهم هذه الوظيفة ومسئولياتها وحالتها التنظيمية واألنشطة التي تقوم‬
‫بها‪ .‬ويوضح نموذج ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬أ إطار الوصول إلى هذا الفهم‪.‬‬
‫‪ .5.35‬قد يؤثر العمل الذي تؤديه الرقابة الداخلية أيضا على طبيعة ومدى إجراءات الرقابة إذا كان لدى الجهة وظيفة الرقابة الداخلية التي‬
‫يمكن استخدام عملها بعد إجراء تقييم إيجابي لوظيفة الرقابة الداخلية وفقا لما يتطلبه معيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2610‬وبإمكان المدقق‪،‬‬
‫في هذا الصدد‪ ،‬تأكيد ما إذا كان لدى الهيئة وظيفة الرقابة الداخلية وفي أي مجال وإلى أي مدى يمكن استخدام عمل المدققين الداخليين‪.‬‬
‫‪ .5.36‬وبما أنه من المتوقع أن يرصد المدققون الداخليون إعمال الضوابط الداخلية وأن يكون لديهم معرفة أوسع بالجهة‪ ،‬يمكنهم تقديم مساعدة‬
‫مباشرة إلى المدققين الخارجيين في التخطيط وإجراء الرقابة‪ .‬وتشير المساعدة المباشرة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2610‬إلى االستعانة بالمدققين الداخليين لتطبيق اإلجراءات الرقابية بموجب توجيه المدقق الخارجي وإشرافه ومراجعته‪.‬‬
‫ويتعين على المدقق أن يتفق مع الجهة إذا خطط للحصول على مساعدة مباشرة من المدقق الداخلي كما هو مبين في نموذجي ورقة‬
‫عمل الرقابة ‪5.1‬ب وورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ج‪.‬‬

‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية من خالل فهم العملية‬

‫‪ .5.37‬يُلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2610‬المدقق بتحديد وتقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية ومستوى التأكيد‬
‫بالنسبة لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات أو اإلفصاحات؛ ليقدم األساس الذي يقوم عليه وضع إجراءات رقابة إضافية وتنفيذها‪.‬‬
‫‪ .5.38‬بعد الوصول إلى فهم كامل للجهة وبيئتها كما هو موضح في الفقرات من ‪ 5.9‬إلى ‪ ،5.36‬تتمثل الخطوة التالية في تحديد العمليات‬
‫التي ُتجرى في الجهة‪ ،‬والتي ستتضمن العمليات الروتينية وغير الروتينية التي تتم من خالل فئات المعامالت وأرصدة الحسابات‬
‫واإلفصاحات الموضحة في القوائم المالية لتحديد مخاطر األخطاء الجوهرية‪ .‬ويقدم الشكل ‪(5‬ج) أدناه لمحة موجزة عن عملية تقييم‬
‫المخاطر‪ ،‬والتي تتضمن تحديد المخاطر‪ .‬ويرد التوجيه بشأن تقييم المخاطر المحددة من حيث احتماليتها وحجمها وأهميتها بعد القسم‬
‫الوارد بشأن األهمية النسبية في هذا الفصل‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪41‬‬

 ‫الشكل ‪(5‬ج)‪ :‬نبذة عن عملية تقييم المخاطر‬

‫فهم الجهة وبيئتها‬

‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية وتقييمها‬ ‫وضع إجراءات تقييم المخاطر‬

‫تحديد أنشطة الرقابة للحد من وجود المخاطر‬

‫إجراءات تقييم المخاطر‬

‫المدقق‬
‫فهم العملية‬

‫تحديد المخاطر (مخاطر األخطاء‬

‫أوراق عمل‬
‫الجوهرية على مستوى القوائم المالية‬
‫الرقابة‬
‫ومستوى التأكيد وفئات المعامالت‬
‫وأرصدة الحسابات واإلفصاحات)‬

‫تحديد أنشطة الرقابة للتصدي للمخاطر‬

‫مراجعة المشرف على التعاقد على الرقابة‬
‫وتصديقه‬
‫تقييم المخاطر (االحتمالية والحجم‬
‫والمخاطر المهمة‪-‬المخاطر المتأصلة)‬
‫والتحكم بها‬
‫ملف الرقابة‬

‫‪ .5.39‬أثناء توثيق فهم هذه العملية‪ ،‬يحتاج المدقق إلى تحديد المخاطر في كل مرحلة من مراحل العملية‪ .‬وبعبارة أخرى‪ ،‬ينبغي أن يكون‬
‫المدقق قادرً ا على تحديد "األمور التي قد تحدث" في كل مرحلة من مراحل العملية أو على مستوى التأكيد في ضوء المخاطر أثناء‬
‫تجهيز المدفوعات للمورد‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬كما هو موضح في الشكل التوضيحي ‪.5.1‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :5.1‬المخاطر واألمور التي يمكن أن تحدث في القوائم المالية‬
‫األمور التي يمكن أن تحدث‬ ‫المخاطر‬ ‫عملية الدفع‬
‫المبالغة في تقدير النفقات‬ ‫معدل تضخم في الفاتورة النهائية‬ ‫تجهيز الدفعة النهائية لشراء أجهزة‬
‫(أعلى من السعر المعلن)‬ ‫الكمبيوتر‬

‫‪ .5.40‬يمكن توثيق تدفق العمليات في صورة تقرير سردي أو مخطط سير العمل أو غير ذلك بواسطة اتباع اإلرشادات الموضحة في نموذج‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪.5.3‬‬
‫‪ .5.41‬يتوقع من المدقق تطبيق الحكم المهني أثناء تحديد مخاطر األخطاء المادية في القوائم المالية‪ .‬ويمكن توثيق المخاطر التي حددها‬
‫المدقق في سجل المخاطر (باستخدام نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ )5.4‬وربطها بكل مرحلة من مراحل العملية التي وثقها المدقق‪.‬‬
‫‪ .5.42‬عند تحديد المخاطر الخاصة باألخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‪ ،‬يتعين على المدقق تحديد الفئات المهمة للمعامالت وأرصدة‬
‫الحسابات واإلفصاحات وتأكيداتها ذات الصلة‪ ،‬والتي تتأثر بتلك المخاطر‪( .‬من الفئات المهمة للمعامالت وأرصدة الحسابات‬
‫واإلفصاحات هي تلك التي تستتبع واحد أو أكثر من التأكيدات ذات الصلة)‪.‬‬

‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية نتيجة الغش‬

‫‪ .5.43‬يحدد معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2240‬ما يتوقع من المدقق تجاه الغش عند رقابة القوائم المالية‪ .‬ويصف هذا المعيار المتطلبات المتعلقة‬
‫بإجراءات تقييم المخاطر‪ ،‬واألنشطة ذات الصلة‪ ،‬واالستجابة للمخاطر المقيمة لألخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش‪ ،‬وأدلة الرقابة‪،‬‬
‫وما إلى ذلك‪ .‬ويغطي هذا القسم من الفصل إجراءات تقييم المخاطر واألنشطة ذات الصلة‪ .‬وتتناول الفصول ذات الصلة من هذا‬
‫الكتيب المتطلبات األخرى‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪42‬‬

‫‪ .5.44‬الغش‪ ،‬بخالف الخطأ‪ ،‬فعل يتعمده فرد أو أكثر‪ ،‬للحصول على ميزة على نحو غير عادل أو غير قانوني‪ .‬وقد يتسبب في إعداد تقارير‬
‫مالية قائمة على الغش أو اختالس األصول‪.‬‬
‫‪ .5.45‬تقع المسؤولية الرئيسية للوقاية من الغش واكتشافه على عاتق اإلدارة والمكلفين بحوكمة الجهة‪ ،‬من خالل تنفيذ نظام مالئم للمحاسبة‬
‫والرقابة الداخلية وتشغيله‪.‬‬
‫‪ .5.46‬يحق للمدقق اإلقرار بصحة البيانات‪ ،‬وتسجيلها وتوثيقها على أنها حقيقية‪ ،‬ما لم تكشف الرقابة عن أدلة بخالف ذلك‪ .‬غير أنه ينبغي‬
‫للمدقق أن يخطط للرقابة ويؤديها مع التحلي بالشك المهني‪ ،‬والتسليم بأنه قد توجد ظروف أو أحداث تشير إلى احتمال وجود غش‪.‬‬
‫ولكن يجب على المدقق ّأال يفترض أن إدارة الجهة أو موظفيها غير شرفاء أو افتراض النزاهة المؤكدة‪ .‬بل يجب على المدقق أن‬
‫يقيم األوضاع والظروف الملحوظة على نحو موضوعي‪.‬‬
‫‪ .5.47‬على الرغم من خبرة المدقق‪ ،‬قد تنشأ مخاطر األخطاء المادية الناجمة عن الغش بسبب حدوث تغيرات في الظروف التي يحتاج‬
‫المدقق إلى إدراكها (المعايير الدولية للرقابة ‪.)2240.12‬‬
‫‪ .5.48‬قد تحدث مخاطر األخطاء الجوهرية بسبب الخطأ أو الغش‪ .‬وسوف تتضمن المخاطر المُحددة والموثقة في سجل المخاطر (انظر‬
‫نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ )5.4‬المخاطر الناجمة عن الغش أو الخطأ‪ .‬يُلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2240.27‬المدقق بالتعامل مع‬
‫المخاطر الخاصة باألخطاء الجوهرية والناتجة عن الغش على أنها مخاطر جوهرية‪ ،‬وبالتالي‪ ،‬يجب أن يفهم المدقق ‪ -‬بقدر عدم إتمام‬
‫ذلك ‪ -‬الضوابط المتعلقة بالجهة‪ ،‬ومن ضمنها أنشطة الرقابة ذات الصلة بمثل هذه المخاطر‪.‬‬
‫‪ .5.49‬قد يتمكن المدققون من اكتشاف داللة على الغش في رقابة القوائم المالية شريطة أن تكون إجراءات الرقابة مصممة بشكل مناسب‪.‬‬
‫في حين تتمتع بعض األجهزة العليا للرقابة بصالحية التحقيق في الغش‪ ،‬إال أن البعض اآلخر ال يتمتع بذلك؛ وفي الحالة األخيرة‪،‬‬
‫سيكون من الضروري اإلبالغ عن أي إشارة محتملة إلى الغش إلى سلطة التحقيق (معيار اإليساي ‪.)ISSAI 2240.43‬‬
‫‪ .5.50‬من الشائع في الدول النامية‪ ،‬تخصيص حصة كبيرة من الموازنة الوطنية للتمويل‪ ،‬والبناء‪ ،‬وتطوير البنية التحتية‪ .‬وكجزء من تحديد‬
‫وتقييم مخاطر األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش في اإلدارات الحكومية‪ ،‬يمكن للمدقق مراجعة مكونات النفقات الرأسمالية وتحديد‬
‫القيم التي أنفقت على بناء البنية التحتية العامة‪.‬‬
‫‪ .5.51‬يتعين على هيئات القطاع العام وضع أنظمة وإجراءات لتحديد المخاطر الناجمة عن الغش والتصدي لها بموجب القوانين المختلفة‬
‫في الواليات القضائية المختلفة‪ .‬وفي حالة وجود مثل هذا النظام‪ ،‬يجب على المدقق تقييم ما إذا كان يعمل بشكل فعال‪ ،‬وأن يوثق‬
‫النتائج‪ .‬وبنا ًء على فعالية النظام‪ ،‬يمكن تخفيض مستوى إجراءات تقييم المخاطر التي يتعين على المدقق إجرائها إلى حد كبير‪.‬‬

‫تحديد أنشطة الرقابة الداخلية للحد من حدوث المخاطر‬

‫‪ .5.52‬للحد من مخاطر األخطاء المادية في إعداد القوائم المالية وعرضها‪ ،‬من المتوقع أن تضع اإلدارة والمسئولون عن الحوكمة ‪-‬عند‬
‫االقتضاء‪ -‬ضوابط داخلية‪ .‬وبنا ًء على فهم عمليات الجهة من خالل تدفق العملية أو التقارير السردية (كما هو مبين في نموذج‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪ )5.3‬وربط المخاطر بكل مرحلة من مراحل العملية‪ ،‬يتعين على المدقق تحديد الضوابط التي تهدف إلى الحد من‬
‫المخاطر التي تم تحديدها في مستوى التأكيد‪ .‬ويجوز تسجيل أنشطة الرقابة هذه في سجل الرقابة الداخلية كما هو مبين في نموذج‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪.5.5‬‬
‫‪ .5.53‬بالنسبة لهيئات القطاع العام‪ ،‬قد تكون أنشطة الرقابة المتعلقة بعملية إعداد التقارير المالية في شكل قواعد ولوائح مالية‪ ،‬وتعميمات‬
‫حكومية‪ ،‬وسياسات حكومية‪ ،‬وقواعد ولوائح تمويلية‪ ،‬وما إلى ذلك‪ .‬ويتوقع أن يضع المدقق في حسبانه‪ ،‬عند اتباع منهج الرقابة القائم‬
‫على المخاطر‪ ،‬القواعد واللوائح والسياسات المتعلقة بمخاطر األخطاء الجوهرية المحددة‪ .‬وللحصول على مثال انظر الشكل‬
‫التوضيحي ‪.5.2‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :5.2‬تحديد أنشطة الرقابة التي تعالج المخاطر‬

‫نشاط الرقابة‬ ‫المخاطر‬
‫ُ‬
‫عملية التحقق المستقلة يجب أن تجرى من البيانات الدائمة (على سبيل المثال‪:‬‬ ‫دفع مطالبة سفر الخاصة بالموظف بأسعار غير‬
‫أسعار مطالبات السفر المعتمدة من الحكومة) إلى مطالبة السفر المجهزة من قبل‬ ‫صحيحة‪.‬‬
‫الموظف‪.‬‬
‫ملحوظة‪ :‬سيحدث هذا الخطر على مستوى التأكيد في القوائم المالية‪ .‬ويتم توضيح تأكيدات القوائم المالية الح ًقا في هذا القسم‪.‬‬

‫‪ .5.54‬بمقتضى نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.5‬يتوقع من المدقق‪ ،‬حيث يتم تسجيل أنشطة الرقابة‪ ،‬نقل أنشطة الرقابة هذه إلى نموذج ورقة‬
‫المراقبة ‪ 5.8‬وتسجيلها مقابل كل خطر مسجل بالفعل‪ .‬وهذا يضمن ربط كل نشاط من أنشطة الرقابة بمخاطر األخطاء الجوهرية‬
‫التي تم تحديدها وتقييمها على مستوى التأكيد‪ .‬وعالوة على ذلك‪ ،‬يتعين تذكير المدقق باستمرار النظر في الصلة بين المخاطر وأنشطة‬
‫الرقابة الداخلية من خالل اتباع هذه العملية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪43‬‬

‫‪ .5.55‬من المهم أن يفهم المدقق الصلة بين تقييم المخاطر وتأكيدات الرقابة‪ .‬ويتعين على المدقق تحديد المخاطر التي من شأنها أن تسبب‬
‫أخطاء جوهرية في القوائم المالية‪ .‬وتقوم إدارة الجهة بتأكيدات متنوعة أثناء إعداد القوائم المالية‪ ،‬والتي يُشار إليها باسم تأكيدات‬
‫القوائم المالية‪ .‬لذلك‪ ،‬يجب على المدقق التأكد من أن المخاطر المحددة تتعلق بالتأكيد (التأكيدات)‪ .‬وبعد تحديد الخطر‪ ،‬ينبغي للمدقق‬
‫تقييم "األمور التي قد تحدث" على مستوى التأكيد نتيج ة لهذا الخطر‪ .‬وسيتم التطرق إلى ذلك بمزيد من التفصيل في القسم التالي‬
‫الخاص بوضع إجراءات رقابة إضافية‪ ،‬حيث سيتم توضيح الربط بين تأكيد الرقابة والخطر وإجراءات الرقابة اإلضافية‪.‬‬
‫‪ .5.56‬بمقتضى معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2315.A129‬يستخدم المدقق التأكيدات للنظر في أنواع مختلفة من األخطاء المحتملة التي ربما‬
‫تقع ضمن الفئتين الموضحتين في الجدول أدناه وقد تأخذ األشكال اآلتية كما هو مبين‪.‬‬

‫التأكيدات المتعلقة بفئات المعامالت وأحداث الفترة‬ ‫أ‬

‫الوصف‬ ‫التأكيد‬ ‫مسلسل‬
‫وقعت المعامالت واألحداث التي تم تسجيلها أو اإلفصاح عنها‪ ،‬وهذه المعامالت واألحداث‬ ‫الحدوث‬ ‫‪1‬‬
‫تتعلق بالجهة‪.‬‬
‫تم تسجيل جميع المعامالت واألحداث الالزم تسجيلها‪ ،‬وتم إدراج جميع اإلفصاحات ذات‬ ‫االكتمال‬ ‫‪2‬‬
‫العالقة الالزم إدراجها في القوائم المالية‪.‬‬
‫تم تسجيل القيم والبيانات األخرى المتعلقة بالمعامالت واألحداث المسجلة بشكل مالئم‪ ،‬وتم‬ ‫الدقة‬ ‫‪3‬‬
‫قياس اإلفصاحات ذات العالقة وتوضيحها بشكل مالئم‪.‬‬
‫تم تسجيل المعامالت واألحداث في الفترة المحاسبية الصحيحة‪.‬‬ ‫القطع‬ ‫‪4‬‬
‫تم تسجيل المعامالت واألحداث في الحسابات الصحيحة‪.‬‬ ‫التصنيف‬ ‫‪5‬‬
‫تم جمع المعامالت واألحداث أو تصنيفها بشكل مالئم ووُ ضحت بجالء‪ ،‬وتتسم اإلفصاحات‬ ‫العرض‬ ‫‪6‬‬
‫ذات العالقة بأنها وثيقة الصلة وقابلة للفهم في سياق متطلبات إطار إعداد التقارير المالية‬
‫المعمول به‪.‬‬
‫تم إجراء المعامالت واألحداث وف ًقا للقانون أو اللوائح أو أي سلطة أخرى‪.‬‬ ‫االلتزام‬ ‫‪7‬‬
‫التأكيدات المتعلقة بأرصدة الحسابات واإلفصاحات ذات العالقة في نهاية الفترة‬ ‫ب‪.‬‬
‫الوصف‬ ‫التأكيد‬ ‫مسلسل‬
‫األصول والخصوم وحقوق الملكية موجودة‪.‬‬ ‫الوجود‬ ‫‪1‬‬
‫تملك الجهة أو تسيطر على حق التصرف في األصول كما تمثل الخصوم التزامًا على‬ ‫الحقوق وااللتزامات‬ ‫‪2‬‬
‫الجهة‪.‬‬
‫تم تسجيل جميع األصول والخصوم وحقوق الملكية الالزم تسجيلها‪ ،‬وتم إدراج جميع‬ ‫االكتمال‬ ‫‪3‬‬
‫اإلفصاحات ذات العالقة الالزم إدراجها في القوائم المالية‪.‬‬
‫تم إدارج األصول والخصوم وحقوق الملكية في القوائم المالية بقيم مناسبة‪ ،‬وتم تسجيل أي‬ ‫والتقييم‬ ‫الدقة‬ ‫‪4‬‬
‫تعديالت في التقييم أو التخصيص مترتبة على ذلك بشكل مالئم‪ ،‬وتم قياس اإلفصاحات ذات‬ ‫والتخصيص‬
‫العالقة وتوضيحها بشكل مالئم‪.‬‬
‫تم تسجيل األصول والخصوم وحقوق الملكية في حسابات‪.‬‬ ‫التصنيف‬ ‫‪5‬‬
‫تم جمع األصول والخصوم وحقوق الملكية أو تصنيفها بشكل مالئم ووُ ضحت بجالء‪ ،‬وتتسم‬ ‫العرض‬ ‫‪6‬‬
‫اإلفصاحات ذات العالقة بأنها وثيقة الصلة وقابلة للفهم في سياق متطلبات إطار إعداد‬
‫التقارير المالية المعمول به‪.‬‬

‫‪ .5.57‬بمقتضى معيار اإليساي (‪ ،)ISSAI 2315.A131‬ينبغي النظر في التأكيدات اإلضافية في رقابة القوائم المالية الخاصة بالقطاع العام‬
‫أثناء التخطيط للرقابة‪ .‬حيث تتعلق إلى حد كبير بمخاطر األخطاء الجوهرية التي توجد بسبب عدم االلتزام بالقانون واللوائح والسلطات‬
‫التي تحدد التصميم المناسب إلجراءات الرقابة (يشمل الجدول السابق تأكي ًدا إضافيًا باسم "االلتزام")‪ .‬ويقدم تأكيد "االلتزام" أدناه ً‬
‫مثاال‬
‫للتأكيد غير المحدد من قبل معيار اإليساي بشأن الرقابة المالية والذي يجوز إضافته إن عُد ضروريًا لتقييم مخاطر األخطاء الجوهرية‬
‫للقوائم المالية بفاعلية‪ .‬ولن يكون من المالئم إضافة هذا التأكيد لتقييم االلتزام بجميع القوانين واللوائح التي يجوز تقييمها من قبل مدقق‬
‫تابع للقطاع العام‪ ،‬بما في ذلك تلك القوانين واللوائح التي قد ال تكون مالئمة لرقابة القوائم المالية‪ .‬ويجب فهم نطاق معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2250‬واحترامه عند تحديد نطاق الرقابة المالية وف ًقا لمعيار اإليساي‪ .‬ويتضمن هذا الفصل قسمًا منفصالً يتناول هذه‬
‫الجوانب وكيف يتعامل معها المدقق (معيار اإليساي (‪" )ISSAI 2250‬مراعاة القوانين واللوائح عند رقابة القوائم المالية")‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪44‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :5.3‬تأكيدات القوائم المالية وأمثلتها‬
‫المعامالت واألحداث‬
‫بالنسبة إلحدى المعامالت كشراء معدات مكتبية‪ ،‬تؤكد اإلدارة في القوائم المالية ما يلي‪:‬‬

‫تم الشراء بالفعل‪.‬‬ ‫الحدوث‬

‫إدراج جميع معامالت الشراء في القوائم المالية‪.‬‬ ‫االكتمال‬
‫ذكر الكميات واألسعار بشكل صحيح‪.‬‬ ‫الدقة‬
‫تم إجراء المعاملة في الفترة المحاسبية الصحيحة‪.‬‬ ‫القطع‬
‫المعدات التي تم شرائها بالفعل‪ ،‬وليس التكلفة الواردة في كشف معدات أخرى‪ ،‬وحسابها وف ًقا لذلك‪.‬‬ ‫التصنيف‬
‫تم دفع بدل السفر وف ًقا للوائح السفر‪.‬‬ ‫االلتزام‬

‫أرصدة الحسابات في نهاية السنة‬

‫تختلف التأكيدات بالنسبة ألرصدة الحسابات في نهاية السنة اختال ًفا طفي ًفا‪ ،‬ألن األمور التي تتخذ بشأنها التأكيدات مختلفة‪:‬‬

‫الوجود‬
‫● هل السيارات والمعدات المكتبية واألراضي والمباني والمخزون حقيقية؟ هل جميعها موجودة بالفعل؟‬
‫● هل هؤالء المدينون التجاريون حقيقيون؟ هل يدينون لنا بالمال من أجل شيء بعناه لهم؟‬
‫● هل تم شراء شيء بفاعلية من هؤالء الدائنين التجاريين‪ ،‬ولذلك ندين لهم ح ًقا ببعض المال؟‬
‫الحقوق وااللتزامات‬
‫● هل نملك المصنع؟ السيارة؟ الحاسوب؟‬
‫● قد يوجد مدينون تجاريون‪ ،‬ولكن هل قمنا بإدراجهم أو نقل حقوقنا إليهم بطريقة أخرى؟‬
‫الدقة والتقييم والتخصيص‬
‫● هل تم حساب استهالك قيمة األصول غير المتداولة بشكل صحيح؟‬
‫● هل سيسدد المدينون التجاريون لنا؟‬
‫● هل تلف المخزون أو تباطأ إنتاجه أو أهمل؟‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪45‬‬

 ‫تحديد األهمية النسبية في التخطيط لعملية الرقابة وتنفيذها‬

‫‪ .5.58‬وفقا إلطار مجلس معايير المحاسبة الدولية إلعداد القوائم المالية وعرضها‪ ،‬فإن المعلومات جوهرية "إذا كان إغفالها أو خطأها يمكن‬
‫أن يؤثر على القرارات االقتصادية التي يتخذها المستخدمون على أساس القوائم المالية"‪.‬‬
‫‪ .5.59‬وال توجد قاعدة معيارية بشأن كيفية حساب األهمية النسبية‪ .‬يشير معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2320‬إلى "الحكم المهني" و"القيمة"‬
‫و"الطبيعة" في األخطاء بصفتها واجبة االعتبار‪ .‬ويمكن أن يستند الحكم المهني إلى فهم الجهة وطبيعة األخطاء ومداها في عمليات‬
‫الرقابة السابقة وما إلى ذلك‪ .‬ويتم تسجيل أساس الحكم المهني في تحديد األهمية النسبية في ورقة العمل‪.‬‬
‫‪ .5.60‬قد يتعين على إدارة الجهاز األعلى للرقابة وضع سياسة تغطي المقاييس المرجعية التي قد تكون ذات صلة وتستخدم النسب المئوية‬
‫لتحديد األهمية النسبية‪.‬‬
‫‪ .5.61‬يضع معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2320‬إطارً ا مرجعيًا للمدققين الستخدامه في تحديد األهمية النسبية‪ ،‬إذا لم يكن هناك نقاش حول هذا‬
‫المفهوم في إطار إعداد التقارير المالية المعمول به‪.‬‬
‫• ُتعد المعلومات جوهرية إذا كان إغفالها أو الخطأ فيها يمكن أن يؤثر على القرارات االقتصادية لمستخدميها‪ ،‬وتم االستناد إليها‬
‫في القوائم المالية‪.‬‬
‫• تتأثر األحكام المتعلقة باألهمية النسبية بالظروف المحيطة وحجم األخطاء أو طبيعتها أو كليهما‪.‬‬
‫• تستند األحكام المتعلقة باألمور الجوهرية لمستخدمي القوائم المالية إلى دراسة احتياجات المستخدمين المشتركة من المعلومات‬
‫المالية كمجموعة قابلة للتحديد‪.‬‬
‫يجب أن تكون األهمية النسبية ذات صلة بالمستخدم بدال من أن تكون ذات صلة بمُعد القوائم المالية‪ .‬ويجب أن يُنظر في األهمية‬
‫النسبية في مراحل تخطيط الرقابة وتنفيذها وتقييمها‪.‬‬
‫‪ .5.62‬يوضح الشكل ‪(5‬د) أدناه عملية تحديد األهمية النسبية في كل من التخطيط للرقابة وتنفيذها‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪46‬‬

 ‫الشكل ‪(5‬د)‪ :‬لمحة موجزة عن تحديد األهمية النسبية في التخطيط لعملية الرقابة وتنفيذها‬
‫القوائم المالية لجهة ما‬

‫بيان الوضع المالي‬

‫بيان المقبوضات والمدفوعات‬
‫أساس االستحقاق‬

‫بيان الدخل الشامل‬

‫األساس‬
‫النقدي‬
‫(أمثلة)‬

‫بيان التغيرات في حقوق الملكية‬ ‫بيان النفقات‪/‬الدخل‬

‫بيان التدفقات النقدية‬

‫إيضاحات ذات عالقة‬

‫األهمية النسبية المحتسبة‬ ‫المقياس المرجعي المختار والنسبة المئوية‬

‫قيمة األهمية النسبية‬ ‫األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‬

‫فريق الرقابة‬

‫قيم األهمية النسبية‬ ‫األهمية النسبية لفئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات‬

‫أوراق عمل الرقابة‬ ‫واإلفصاحات‬

‫قيم األهمية النسبية‬ ‫األهمية النسبية لألداء‬

‫مستويات األهمية النسبية التي روجعت‬

‫مراجعة وتوقيع المشرف على الرقابة‬

‫ملف الرقابة‬

‫مفهوم األهمية النسبية المطبقة في تخطيط الرقابة‬

‫‪ .5.63‬يتعين على المدقق ‪ ،‬عند وضع إستراتيجية الرقابة الشاملة‪ ،‬أن يحدد األهمية النسبية الواجب تطبيقها على القوائم المالية ككل أثناء‬
‫عملية الرقابة (معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2320.10‬‬
‫‪ .5.64‬قد توجد عناصر (فئات من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات) حيث يتوقع أن تؤثر أخطاء الكميات األقل بشكل معقول‬
‫في القرارات االقتصادية وغير االقتصادية التي يتوصل إليها مستخدمو القوائم المالية‪ .‬وإذا توصل المدقق إلى وجود احتماالت كهذه‪،‬‬
‫يجب عليه احتساب األهمية النسبية لفئات المعامالت تلك أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات المعينة‪.‬‬
‫‪ .5.65‬يتعين على فريق المهمة مناقشة م وضوع األهمية النسبية من وجهة نظر المستخدمين‪ .‬وعند تحديد األهمية النسبية المقرر تطبيقها‪،‬‬
‫يجب توثيقها وإبالغ الفريق المعني بأكمله عنها‪ ،‬حيث ستوثر األهمية النسبية على نطاق العمل الرقابي الذي سينفذ ومرحلة التقييم‬
‫للرقابة‪.‬‬
‫‪ .5.66‬أينما يمكن لفريق المهمة تحديد المكونات الهامة والفئات المادية من المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬تتحدد األهمية‬
‫النسبية بنا ًء على مسودة القوائم المالية التي قدمتها إدارة الجهة‪ .‬وذلك سيزود المدير‪/‬المشرف التنفيذي على األقل بنظرة عامة‪ ،‬مما‬
‫يسمح بتحديد المجاالت التي قد يوجد بها مخاطر عالية لألخطاء الجوهرية والتي يحتاج الفريق إلى التركيز عليها واالهتمام بها‪.‬‬
‫‪ .5.67‬استنا ًدا إلى تحديد المكونات الهامة والفئات الجوهرية في المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬قد يحدد فريق المهمة المجاالت‬
‫التي قد تكون فيها مخاطر عالية من األخطاء الجوهرية‪ .‬وبنا ًء على ذلك‪ ،‬يمكن لقائد الفريق‪/‬مدير الرقابة أو المشرف على الرقابة‬
‫تخصيص هذه المناطق عالية المخاطر لمدققين مختصين وذوي خبرة في الفريق‪ .‬حتى أن هذه المناطق قد تستدعي اهتمام المشرف‬
‫أو قائد الفريق‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪47‬‬

‫‪ .5.68‬عند تحديد األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪ ،‬يجب استخدام مقياس مرجعي مناسب‪ ،‬مثل مجموع المقبوضات أو مجموع النفقات أو‬
‫صافي النفقات (النفقات مطروحً ا منها المقبوضات) في المحاسبة القائمة على األساس النقدي‪ .‬وفي المحاسبة القائمة على أساس‬
‫االستحقاق‪ ،‬يمكن استخدام المقاييس المرجعية القائمة على األصول‪ ،‬مثل إجمالي األسهم أو القيمة الصافية لألصول‪ ،‬والمقاييس‬
‫المرجعية القائمة على قائمة الدخل‪ ،‬مثل الربح قبل خصم الضريبة وإجمالي اإليرادات واألرباح اإلجمالية وإجمالي النفقات‪ .‬و ُتستخدم‬
‫األرباح قبل خصم الضريبة في كثير من األحيان في جهات ذات توجه ربحي (راجع معيار اإليساي (‪ .))ISSAI 2320.A5‬ويوضح‬
‫المثال التالي حساب األهمية النسبية للقوائم المالية وف ًقا لهذا المنهج المتوقع‪:‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :5.4‬حساب األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‬
‫قيمة األهمية النسبية (وحدة عملة)‬ ‫المئوية‬ ‫النسبة‬ ‫القيمة (وحدة عملة)‬ ‫المقياس المرجعي‬
‫المستخدمة‬
‫‪50,000‬‬ ‫‪%0.5‬‬ ‫‪10,000,000‬‬ ‫مجموع المقبوضات‬
‫سبب تطبيق ‪ - %0.5‬لماذا‬
‫‪%0.5‬؟‬
‫ملحوظة‪ :‬النسبة المئوية المستخدمة هنا واردة على سبيل المثال فقط‪ ،‬ويجب أال تستخدم باعتبارها أساسًا مُحددً ا لحساب األهمية النسبية أثناء إجراء الرقابة‪ .‬ويجب على الجهاز‬
‫األعلى للرقابة أو المدقق استخدام الحكم المهني لتحديد النسبة المئوية التي سيتم استخدامها في حساب األهمية النسبية‪ .‬ويجوز أن يمتلك الجهاز األعلى للرقابة سياسته الخاصة‬
‫لتحديد مستوى األهمية النسبية‪.‬‬

‫‪ .5.69‬قد يعتمد تحديد المقياس المرجعي لحساب األهمية النسبية على العديد من العوامل‪ ،‬مثل‪ :‬مدى حرجية‪/‬أهمية المقياس المرجعي المنتقى‬
‫لمستخدمي القوائم المالية‪ ،‬وطبيعة الجهة‪ ،‬وما إلى ذلك‪ .‬في الشكل التوضيحي أعاله‪ ،‬إذا كانت الجهة مُدرة للدخل‪ ،‬يصبح مجموع‬
‫المقبوضات هام ج ًدا لمستخدمي القوائم المالية‪ .‬ويتم اعتبار األخطاء األكبر من ‪ 50.000‬وحدة (كما هو موضح في الشكل التوضيحي)‬
‫خطأ ً جوهريًا في القوائم المالية‪ .‬ويوضح الجدول أ الخاص بـ نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.6‬نموذجً ا الحتساب وتوثيق األهمية النسبية‬
‫للتخطيط المتعلق بالقائمة المالية ككل‪.‬‬
‫‪ .5.70‬ينطبق المبدأ نفسه على حساب األهمية النسبية لفئات معينة من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ .‬ويقدم الشكل التوضيحي‬
‫‪ً 5.5‬‬
‫مثاال على حساب األهمية النسبية في هذا الصدد‪.‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :5.5‬حساب األهمية النسبية لفئات المعامالت‬
‫المئوية قيمة األهمية النسبية (وحدة عملة)‬ ‫(وحدة النسبة‬ ‫القيمة‬ ‫المقياس المرجعي‬
‫المستخدمة‬ ‫عملة)‬
‫فئات المعامالت‪:‬‬
‫‪1,000‬‬ ‫‪% 0.1‬‬ ‫‪1,000,000‬‬ ‫السفر‬
‫‪10,000‬‬ ‫‪%0.2‬‬ ‫‪5,000,000‬‬ ‫تكلفة الموظف‬
‫أسباب تطبيق النسب المئوية‬
‫الواردة‬
‫ملحوظة‪ :‬النسبة المئوية المستخدمة هنا واردة على سبيل المثال فقط‪ ،‬ويجب أال تستخدم باعتبارها أساسًا مُحددً ا لحساب األهمية النسبية أثناء إجراء الرقابة‪ .‬ويجب على الجهاز‬
‫األعلى للرقابة أو المدقق استخدام الحكم المهني لتحديد النسبة المئوية التي سيتم استخدامها عند حساب األهمية النسبية‪ .‬ويجوز أن يمتلك الجهاز األعلى للرقابة سياسته الخاصة‬
‫لتحديد مستوى األهمية النسبية‪.‬‬

‫‪ .5.71‬من الشكل التوضيحي‪ ،‬يتم النظر إلى أي خطأ في نفقات السفر يزيد عن ‪ 1,000‬وحدة باعتباره خطأ مادي‪ .‬وبالنظر إلى األهمية‬
‫النسبية للقوائم المالية ككل‪ ،‬فقد ال يكون الخطأ جوهرياً‪ ،‬ومع ذلك قد يؤثر على قرارات مستخدمي القوائم المالية؛ لذلك تعد نفقات‬
‫السفر مجاالً حاسمًا من مجاالت النفقات‪.‬‬
‫‪ .5.72‬يوضح الجدول ج الخاص بنموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.6‬نموذجً ا لتحديد األهمية النسبية لفئات معينة من المعامالت أو أرصدة‬
‫الحسابات أو اإلفصاحات‪.‬‬

‫األهمية النسبية لألداء المطبقة في التخطيط للرقابة‬

‫‪ .5.73‬باإلضافة إلى مستوى األهمية النسبية العام‪ ،‬يُلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2320‬المدقق بتحديد مستوى األهمية النسبية لألداء‬
‫ألغراض تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية وتحديد طبيعة اإلجراءات الرقابية األخرى وتوقيتها ومداها‪ .‬يشير هذا المفهوم إلى القيمة‬
‫أو القيم األقل من األهمية النسبية التي حددها المدقق للقوائم المالية ككل‪ ،‬من أجل التقليل‪ ،‬إلى مستوى منخفض مناسب‪ ،‬من احتمالية‬
‫تجاوز مجموع األخطاء غير المصححة وغير المكتشفة األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪ .‬وبعبارة أخرى‪ُ ،‬تحدد األهمية النسبية‬
‫نحو أقل من األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪ .‬وتحديد األهمية النسبية لألداء ليس بعملية حسابية ميكانيكية بسيطة فهو‬ ‫لألداء على ٍ‬
‫يشمل إصدار الحكم المهني‪ .‬كما يتأثر بفهم المدقق للجهة‪ ،‬ويتم تحديثه خالل تطبيق إجراءات تقييم المخاطر‪ ،‬وطبيعة األخطاء المحددة‬
‫ومداها في المهمات الرقابية السابقة‪ ،‬وبالتالي توقعات المدقق فيما يتعلق باألخطاء في الفترة الحالية‪ .‬ويُشار إلى تقليل األهمية النسبية‬
‫الشاملة للوصول إلى األهمية النسبية لألداء في كثير من األحيان باسم "الخصم من القيمة السوقية" ويجب إصدار الحكم المهني لتحديد‬
‫الخصم المناسب من القيمة السوقية‪ .‬فكلما ازداد الخصم من القيمة السوقية ازداد الفارق بين األهمية النسبية الشاملة واالهمية النسبية‬
‫لألداء‪ .‬ومن الضروري وجود فارق كبير للسماح بوجود خطر متزايد يتمثل في احتمالية عدم اكتشاف المدقق لألخطاء الجوهرية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪48‬‬

‫‪ .5.74‬يقدم المثال التالي توضيحً ا لحساب األهمية النسبية لألداء في القوائم المالية ككل‪ .‬ويوضح الجدول ب الخاص بنموذج ورقة عمل‬
‫الرقابة ‪ 5.6‬نموذجً ا الحتساب وتوثيق األهمية النسبية لألداء‪:‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :5.6‬حساب األهمية النسبية لألداء في القوائم المالية ككل‬
‫مبلغ األهمية النسبية لألداء (وحدة‬ ‫المئوية‬ ‫األهمية النسبية الشاملة النسبة‬ ‫المقياس المرجعي‬
‫العملة)‬ ‫(من الشكل التوضيحي المستخدمة‬
‫‪( )5.4‬وحدة العملة)‬
‫‪37,500‬‬ ‫‪%75‬‬ ‫‪50,000‬‬ ‫مجموع المقبوضات‬
‫ملحوظة‪ :‬يمكن أن تكون األهمية النسبية لألداء في نطاق يتراوح من ‪ %60‬إلى ‪ %80‬من األهمية النسبية الشاملة‪ ،‬وذلك كمبدأ عام‪ .‬ويستخدم المدققون عاد ًة ‪%75‬‬
‫من األهمية النسبية الشاملة كأهمية نسبية لألداء‪.‬‬

‫‪ .5.75‬يطبق المبدأ نفسه عند تحديد األهمية النسبية لألداء بالنسبة لفئات معينة من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ .‬ويوضح‬
‫الشكل التوضيحي ‪ 5.7‬مثاالً على حساب األهمية النسبية لألداء بالنسبة لفئات معينة من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪.‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :5.7‬حساب األهمية النسبية لألداء بالنسبة لفئات المعامالت‬
‫األهمية النسبية (من النسبة المئوية مبلغ األهمية النسبية لألداء‬ ‫المقياس المرجعي‬
‫(وحدة العملة)‬ ‫التوضيحي المستخدمة‬ ‫الشكل‬
‫‪( )5.5‬وحدة العملة)‬
‫فئات المعامالت‪:‬‬
‫‪750‬‬ ‫‪%75‬‬ ‫‪1,000‬‬ ‫السفر‬
‫‪7,500‬‬ ‫‪%75‬‬ ‫‪10,000‬‬ ‫تكلفة الموظف‬

‫‪ .5.76‬يتضمن الجدول ج الخاص بنموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.6‬أيضًا تحديد األهمية النسبية لفئات معينة من المعامالت أو أرصدة‬
‫الحسابات أو اإلفصاحات‪.‬‬
‫‪ .5.77‬األهمية النسبية لألداء والمخاطر يتوقف اختيار مستويات األهمية النسبية لألداء على اكتشاف مخاطر األخطاء الجوهرية‪ :‬فكلما‬
‫ازداد اكتشاف المخاطر يقل مستوى األهمية النسبية لألداء‪ ،‬مما يؤدي إلى مزيد من االختبارات للضوابط أو اإلجراءات الجوهرية‬
‫(والعكس صحيح)‪ .‬وبالتالي‪ ،‬هناك عالقة "عكسية" بين األهمية النسبية لألداء واكتشاف مخاطر األخطاء الجوهرية‪.‬‬

‫نسبة األهمية‬
‫النسبية لألداء‬

‫ملحوظة‪ :‬إذا كانت نسبة اكتشاف المخاطر منخفضة ألقصى حد‬

‫(خطر‪ ،)1‬يجوز أن ُتطبق أعلى نسبة مئوية ممكنة لألهمية النسبية‬
‫لألداء‪ .‬وإذا كانت نسبة اكتشاف المخاطر عالية ألقصى حد (خطر‪،)3‬‬
‫يجوز للمدقق أن يطبق أدنى نسبة مئوية ممكنة‪ .‬وإذا كانت نسبة اكتشاف‬
‫المخاطر متوسطة (خطر‪ ،)2‬يجوز أن تحدد النسبة المئوية بين النسبة‬
‫األدنى واألعلى الممكنة‪ .‬ويتم اختيار النسبة المئوية المقابلة بنا ًء على‬
‫حكم المدقق‪.‬‬

‫المخاطر‬

‫‪ .5.78‬في عملية تحديد األهمية النسبية‪ ،‬ينبغي للمدقق أيضًا أن يضع في حسبانه حساسية بنود الحسابات األساسية‪ .‬فإذا كانت الجهة محل‬
‫الرقابة أو حساب القوائم المالية أكثر حساسية‪ ،‬فيجب على المدقق أن يقلل مستوى األهمية النسبية على التوالي‪ .‬ويتم مراعاة الحساسية‬
‫فيما يخص مستخدمي القوائم المالية‪ ،‬فمستخدمو المعلومات الرئيسين الذين يتم مراعاتهم عند تحديد األهمية النسبية في القطاع العام‬
‫هم البرلمان ووسائل اإلعالم وهيئات الدولة والعامة‪ .‬وبنا ًء على توقعات المستخدمين‪ ،‬قد تطبق مستويات مختلفة‪.‬‬
‫مراجعة مستوى األهمية النسبية بتقدم الرقابة‬
‫‪ .5.79‬أثناء الرقابة‪ ،‬قد تطرأ أمور أو تغيرات جديدة في الظروف لم تكن متوقعة عند تحديد األهمية النسبية في مرحلة التخطيط الخاصة‬
‫بالرقابة‪ .‬وفي مثل هذه الظروف‪ ،‬يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2320.12‬من المدقق مراجعة األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪،‬‬
‫ومراجعة مستوى أو مستويات األهمية النسبية لفئات معينة من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ ،‬إن أمكن‪ .‬وينبغي‬
‫توثيق مراجعة مستويات األهمية النسبية واألسباب الكامنة وراء المراجعة في ملف الرقابة‪.‬‬
‫‪ .5.80‬يحتاج المدقق‪ ،‬نتيجة لذلك‪ ،‬إلی تحديد ما إذا کانت هناك حاجة أيضًا إلی مراجعة األهمية النسبية لألداء استنا ًدا إلی األهمية النسبية‬
‫العامة المنقحة للقوائم المالية ککل و‪/‬أو لبعض فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ .‬وينبغي توثيق األهمية النسبية‬
‫لألداء التي تمت مراجعتها بطريقة مماثلة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪49‬‬

 ‫‪ .5.81‬يمكن تسجيل األهمية النسبية المنقحة في نموذج ورقة عمل الرقابة بشأن األهمية النسبية (الموضحة في ورقة عمل الرقابة ‪.)5.6‬‬

‫تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية‬

‫‪ .5.82‬كما هو موضح في معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2320.12‬تتم مراعاة األهمية النسبية وخطر الرقابة عند تحديد وتقييم خطر األخطاء‬
‫الجوهرية في فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ .‬ومن أجل الحفاظ على ارتباط تقييم المخاطر واتباع عمليته‪ ،‬ترد‬
‫المنهجية الخاصة بتحديد األهمية النسبية فيما قبل القسم الخاص بتقييم المخاطر‪ .‬ورغم ذلك‪ ،‬يجب اتباع هذه المنهجية وقراءتها في‬
‫عملية تكرارية‪ ،‬ويمكن تحديد األهمية النسبية بالتزامن مع تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية وتقييمها‪.‬‬
‫‪ .5.83‬بعد استكمال عملية تحديد المخاطر‪ ،‬يجب على المدقق تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية ومستوى التأكيد‪.‬‬
‫‪ .5.84‬على مستوى القوائم المالية‪ ،‬يحدد المدقق ما إذا كانت مخاطر األخطاء الجوهرية ترتبط بشكل أشمل بالقوائم المالية ككل وتؤثر على‬
‫تأكيدات عديدة‪ .‬ويحتاج المدقق إلى تحديد التأكيدات المتأثرة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫‪ .5.85‬على مستوى التأكيد‪ ،‬يحتاج المدقق إلى تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية من حيث االحتمالية والحجم (المخاطر المتأصلة) وأهميتها‬
‫وتأثيرها على عرض القوائم المالية‪ ،‬والذي قد ينتج عنه أخطاء جوهرية في القوائم المالية‪ .‬وفي الوقت نفسه‪ ،‬يجب على المدقق تقييم‬
‫خطر الرقابة الذي سيكون له تأثير على خطة المدقق الختبار الفاعلية التشغيلية للضوابط‪.‬‬
‫‪ .5.86‬يوضح معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.6‬إجراءات تقييم المخاطر‪ ،‬والتي تشمل االستفسارات الواردة من اإلدارة واألفراد المختصين‬
‫داخل الجهة واإلجراءات التحليلية والمراقبة والتفتيش‪.‬‬
‫كبيرا أم ال‪ ،‬يتعين على المدقق تقييمها بإصدار‬
‫ً‬ ‫خطرا‬
‫ً‬ ‫‪ .5.87‬سواء أكانت المخاطر المحددة تتطلب اعتبارات رقابية خاصة‪ ،‬أي كانت تمثل‬
‫الحكم المهني ومراعاة احتمالية وقوع األخطاء الجوهرية وحجمها نتيجة لتقييمات المخاطر المتأصلة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬وفي هذا الصدد‪،‬‬
‫ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.28‬على أنه يجب على المدقق أن ينظر ‪-‬على األقل‪ -‬فيما إذا كان الخطر ينطوي على‪:‬‬
‫احتمال حدوث الغش؛‬ ‫●‬
‫تطورات هامة حديثة (مثل‪ :‬اإلصالحات المحاسبية‪ ،‬وعدم االستقرار السياسي أو االقتصادي‪ ،‬وترتيبات العقود الجديدة ذات القيم‬ ‫●‬
‫الكبيرة‪ ،‬وما إلى ذلك) تتطلب توخي الحذر من الخطر؛‬
‫معامالت معقدة؛‬ ‫●‬
‫معامالت هامة تتعلق باألطراف؛‬ ‫●‬
‫معامالت خارجة عن المسار الطبيعي لنشاط الجهة‪ ،‬أو التي تبدو غير تقليدية؛‬ ‫●‬
‫درجة من الموضوعية في قياس المعلومات المالية المتعلقة بالمخاطر‪ ،‬والسيما حيث توجد مجموعة واسعة من عمليات القياس‬ ‫●‬
‫المبهمة‬
‫‪ .5.88‬ينبغي أن يراعي المدقق أيضًا‪ ،‬في هذا التقييم‪ ،‬درجة من الموضوعية في قياس المعلومات المالية للجهة ككل أو مدى تعقيد المعامالت‬
‫أو األحداث التي ربما تصفها القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .5.89‬يسلط القسم الذي يحدد مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد الضوء على الحاجة إلى تحديد فئات مهمة للمعامالت وأرصدة‬
‫الحسابات واإلفصاحات بنا ًء على المخاطر المحددة الخاصة باألخطاء الجوهرية وقد تكون هناك فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات‬
‫أو اإلفصاحات التي هي مادية كميًا ونوعيًا ولكنها لم ُتحدد على أنها مهمة‪ .‬ويجب تحديد هذه الفئات نظرً ا ألن المدقق مطلوب منه‬
‫تنفيذ الحد األدنى من إجراءات المدقق األساسية وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2330.18‬‬
‫‪ .5.90‬يمكن أن يستخدم المدقق نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.7‬من أجل تقييم وتوثيق مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية‬
‫ومستوى التأكيد على حد سواء‪ .‬ويمكن أن ُتستمد تلك الفئات من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات المحددة على أنها‬
‫مادية وفي نفس الوقت مهمة من نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.6‬والوثيقة الموجودة في ورقة عمل الرقابة ‪ 5.7‬للمعالجة بشكل مناسب‬
‫في مرحلة إجراء الرقابة‪.‬‬
‫‪ .5.91‬ربما تتغير المخاطر الناجمة عن الغش أو الخطأ التي تم تحديدها وتقييمها أثناء الرقابة بحصول المدقق علی أدلة رقابية إضافية‪.‬‬
‫يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315.31‬من المدقق مراجعة تقييم المخاطر وتعديل إجراءات الرقابة المصممة (انظر أيضًا معيار‬
‫اإليساي (‪" )ISSAI 2330‬استجابة المدقق للمخاطر المقيَّمة")‪ .‬ويتعين على المراجع أن يوثق التنقيحات التي أجريت على التقييم‬
‫وأسبابها وأن يوافق عليها‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪50‬‬

 ‫وضع إجراءات الرقابة اإلضافية للتصدي للخطر‬

‫‪ .5.92‬يكمن الغرض من وضع إجراءات الرقابة في جمع أدلة رقابة كافية ومناسبة‪ .‬و ُتعد إجراءات تقييم المخاطر إجراءات رقابية بموجب‬
‫معيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2315‬وعند تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية وتقييمها‪ ،‬من المتوقع أن يستجيب المدقق بشكل مناسب لتلك‬
‫المخاطر من خالل وضع "إجراءات رقابة إضافية" مناسبة كما هو محدد في معيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2330‬ويعرض الشكل ‪(5‬هـ)‬
‫لمحة موجزة عن وضع إجراءات الرقابة اإلضافية‪.‬‬

‫الشكل ‪(5‬هـ)‪ :‬وضع إجراءات الرقابة اإلضافية كاستجابة لمخاطر األخطاء الجوهرية المقيمة‬
‫فئة المعامالت‪/‬أرصدة‬
‫الحسابات‪/‬اإلفصاحات‬

‫وضع إجراءات‬ ‫نشاط الرقابة الداخلية‬ ‫المخاطر‬ ‫تأكيدات الرقابة‬

‫الرقابة‬

‫اختبار الضوابط‬

‫اإلجراءات الجوهرية‬

‫فريق الرقابة‬ ‫إجراءات الرقابة‬

‫اختبار الضوابط‬

‫أوراق عمل الرقابة‬ ‫اإلجراءات الجوهرية‬

‫االستجابة للمخاطر‬

‫مراجعة وتوقيع المشرف على الرقابة‬

‫ملف الرقابة‬

‫‪ .5.93‬في منهج الرقابة القائم على المخاطر‪ ،‬لن تفي إجراءات الرقابة غير المرتبطة بالمخاطر المقيمة بالغرض‪ .‬و ُتنقل المخاطر التي تم‬
‫تحديدها وتقييمها في كل من مستوى القوائم المالية ومستوى التأكيد إلى نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 5.8‬الخاص باالستجابة للمخاطر‪.‬‬
‫‪ .5.94‬قبل اقتراح كيفية تلبية متطلبات معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2330‬من المهم أن يدرك المدققون فئات مختلفة من إجراءات الرقابة کما‬
‫هو موضح في معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2330:4‬ومفصل أدناه‪:‬‬
‫اختبار الضوابط الرقابية‪ :‬هو إجراء رقابي مصمم لتقييم الفعالية التشغيلية للضوابط في الحد من األخطاء الجوهرية على مستوى‬
‫التأكيد أو اكتشافها وتصحيحها‪.‬‬

‫تتسم هذه االختبارات بأنها ضرورية عندما يحتوي تقييم المخاطر الذي يجريه المدقق على التوقع المحتمل للفعالية التشغيلية‬ ‫•‬
‫للضوابط‪ ،‬مما يتطلب اختبار تلك الضوابط لدعم تقييم المخاطر‪ ،‬وعندما ال توفر اإلجراءات الجوهرية وحدها أدلة رقابية كافية‬
‫ومناسبة‪ ،‬مما يتطلب اختبار الضوابط للحصول على أدلة رقابية بشأن فعاليتها التشغيلية‪.‬‬
‫بالنظر إلى الشكل التوضيحي ‪ ،5.2‬دعونا نلقي نظرة على الطريقة التي يضع بها المدقق اختبار الضوابط كما هو موضح في‬ ‫•‬
‫الشكل التوضيحي ‪ 5.8‬أدناه‪ .‬ويرتبط ذلك باألخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‪ .‬وهنا يحتاج المدقق إلى وصل الخطر ونشاط‬
‫الرقابة بتأكيد الرقابة لوضع اختبار إجراءات الرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪51‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :5.8‬وضع اختبار الضوابط الرقابية وفق الخطر المحدد ونشاط الرقابة‬

‫تأكيد القوائم المالية‬ ‫اختبار الضوابط الرقابية‬ ‫نشاط الرقابة‬ ‫المخاطر‬

‫الدقة‬
‫(التحقق مما إذا كانت أسعار‬
‫مطالبات السفر قد تم تطبيقها‬
‫بشكل صحيح)‪.‬‬
‫فحص مطالبة السفر الخاصة‬
‫بأحد الموظفين للتأكد بالدليل إلى‬
‫أن الفحص المستقل يجري‬
‫تنفيذه‪.‬‬
‫عملية التحقق المستقلة يجب أن ُتجرى‬ ‫مطالبة سفر خاصة‬
‫من البيانات الدائمة (على سبيل المثال‪:‬‬ ‫بموظف ُتدفع بأسعار غير‬
‫أسعار مطالبات السفر المعتمدة من‬ ‫صحيحة‪.‬‬
‫الحكومة) إلى مطالبة السفر المجهزة‬
‫من قبل الموظف‪.‬‬

‫اإلجراء الجوهري‪ :‬هو إجراء رقابي مصمم بهدف اكتشاف األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‪ .‬وتشمل اإلجراءات الجوهرية‬
‫اختبارات التفاصيل (فئات معينة من المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات)‪ ،‬واإلجراءات التحليلية الموضوعية‪.‬‬
‫وبنا ًء على السبب الوارد في الشكل التوضيحي ‪ 5.8‬أعاله‪ ،‬دعونا نرى كيف يقوم المدقق بوضع اإلجراءات الجوهرية للرقابة‬ ‫•‬
‫كما هو موضح في الشكل التوضيحي ‪ 5.9‬أدناه‪:‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :5.9‬وضع إجراء رقابي موضوعي (اختبارات التفاصيل) في ضوء الخطر ال ُمحدد‬
‫تأكيد القوائم المالية‬ ‫إجراء رقابي جوهري‬
‫الدقة‬ ‫الحصول على نسخة‬
‫(التحقق مما إذا كانت‬ ‫مطبوعة من البيانات‬
‫أسعار مطالبات السفر‬ ‫الدائمة (على سبيل‬
‫قد تم تطبيقها بشكل‬ ‫المثال‪ :‬أسعار مطالبات‬
‫صحيح)‪.‬‬ ‫السفر المعتمدة من‬
‫الحكومة) ومقارنتها مع‬
‫األسعار المطبقة في‬
‫مطالبة سفر أحد‬
‫الموظفين‪.‬‬
‫الضوابط‬ ‫اختبار‬ ‫نشاط الرقابة‬ ‫المخاطر‬
‫الرقابية‬
‫فحص مطالبة السفر‬ ‫عملية التحقق المستقلة‬ ‫مطالبة سفر خاصة‬
‫الخاصة بأحد الموظفين‬ ‫يجب أن ُتجرى من‬ ‫بموظف ُتدفع بأسعار‬
‫للتأكد بالدليل إلى أن‬ ‫البيانات الدائمة (على‬ ‫غير صحيحة‪.‬‬
‫الفحص المستقل يجري‬ ‫سبيل المثال‪ :‬أسعار‬
‫تنفيذه‪.‬‬ ‫مطالبات السفر المعتمدة‬
‫من الحكومة) إلى مطالبة‬
‫السفر المجهزة من قبل‬
‫الموظف‪.‬‬

‫يتعامل ك ٌل من اختبارات الضوابط الرقابية واإلجراءات الجوهرية للرقابة ‪ -‬كما يتضح مما سبق ‪ -‬مع كشف األخطاء الجوهرية‬ ‫•‬
‫على مستوى التأكيد‪ .‬ويتمثل الفرق في أن اختبار الضوابط الرقابية يتناول تقييم الفعالية التشغيلية للضوابط الداخلية التي‬
‫ً‬
‫مفصال يتعين‬ ‫يفترض أن تمنع األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد وتكتشفها‪ ،‬في حين أن اإلجراء الجوهري يعد اختبارً ا‬
‫وضعه وتنفيذه على فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ ،‬بصرف النظر عما إذا كانت الضوابط الداخلية‬
‫موجودة أم ال‪ .‬وسيعتمد أساس وضع اختبارات الضوابط الرقابية وتنفيذها على الضوابط الداخلية التي تضعها الجهة‪.‬‬
‫تشمل اإلجراءات الجوهرية اختبار تفاصيل المكونات وفئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات ‪ -‬مثل‪ :‬المطابقة‬ ‫•‬
‫بين إجمالي مصروفات حساب دفتر األستاذ العام مع دفتر يومية المشتريات‪ ،‬والمطابقة بين (عينة من) الكميات المسجلة في‬
‫فواتير الشراء مع السلع المتسلمة‪ .‬كما تشمل إجراءات تحليلية جوهرية ‪ -‬على سبيل المثال‪ :‬حساب متوسط فترة حيازة‬
‫ً‬
‫ومقارنة بالعام الماضي (تحليل النسب)‪ ،‬حساب النسبة المئوية للزيادة في اإليرادات ومقارنتها بالتوقعات وبالعام‬ ‫المخزون‬
‫الماض ي (تحليل االتجاه)‪ ،‬إجراء حسابات الختبار مدى معقولية الفائدة المستلمة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬متوسط رصيد البنك مقابل‬
‫متوسط سعر الفائدة للسنة (دليل إجمالي)‪.‬‬
‫باختصار‪ ،‬يتضمن اختبار التفاصيل تتبع األرقام الواردة في الوثائق الداعمة ذات الصلة لتحديد مدى صحة المعامالت‪،‬‬ ‫•‬
‫والتصنيف السليم‪ ،‬واالكتمال‪ .‬وتتألف اإلجراءات التحليلية الموضوعية من مقارنة المعلومات المالية الواردة في القوائم المالية‬
‫مع معلومات موثوقة أخرى أو مع توقعات المدقق‪ ،‬لتحديد ما إذا كانت المعلومات المبلغ عنها دقيقة‪ .‬وقد تؤدي التغيرات أو‬
‫االختالفات غير المتوقعة التي تم تحديدها من خالل تطبيق اإلجراءات التحليلية إلى مزيد من المراجعة والتحقيق‪ .‬ويعرض‬
‫الشكل التوضيحي ‪ً 5.10‬‬
‫مثاال لإلجراءات التحليلية الجوهرية‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪52‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :5.10‬اإلجراءات التحليلية الموضوعية‬
‫اإلجراءات التحليلية الموضوعية‬ ‫رصيد الحساب‬ ‫تأكيد القوائم‬
‫المالية‬
‫• حدد التفاوت المسموح به للفارق بين التوقع المستقل إلجمالي نفقات المرتبات األساسية‬ ‫تكلفة المرتبات‬ ‫الدقة‬
‫للموظفين للسنة ‪ 20x1‬وبين إجمالي النفقات الفعلية للمرتبات األساسية للموظفين المقيدة‬
‫في القوائم المالية للسنة ‪.20x1‬‬
‫مستقال إلجمالي نفقات المرتبات األساسية للموظفين للسنة ‪.20x1‬‬‫ً‬ ‫• حدد توقعًا‬
‫• حدد النفقات الفعلية للمرتبات األساسية المقيدة في القوائم المالية للسنة ‪.20x1‬‬
‫• احسب الفارق بين التوقع المستقل والناتج الفعلي‪.‬‬
‫• فسر فار ًقا يتجاوز التفاوت المسموح به‪.‬‬

‫إن اختيار اإلجراءات المناسبة أمر يتعلق بالحكم المهني أثناء الظروف‪ .‬وتشمل العوامل التي ينبغي مراعاتها عند تحديد مزيج‬ ‫•‬
‫اختبارات التفاصيل واإلجراءات التحليلية ما يلي‪:‬‬
‫‪ o‬طبيعة المعامالت واألرصدة فيما يتعلق بالتأكيدات المعنية‪.‬‬
‫‪ o‬توافر البيانات التاريخية أو غيرها من المعايير الستخدامها في اإلجراءات التحليلية‪ .‬وإذا لم تتوفر البيانات التاريخية‬
‫ً‬
‫مجاال لالهتمام‪.‬‬ ‫للسنة المالية محل البحث أو للسنة السابقة لها مباشرة‪ ،‬فستكون‬
‫‪ o‬توافر السجالت المطلوبة إلجراء اختبارات التفاصيل الفعالة وطبيعة االختبارات الخاضعة لها‪.‬‬
‫‪ .5.95‬ثمة تقنيات مختلفة‪ ،‬ضمن الفئات المختلفة إلجراءات الرقابة كما هو موضح أعاله‪ ،‬لوضع إجراءات الرقابة وتنفيذها مثل‪ :‬الفحص‪،‬‬
‫والتقصي‪ ،‬وإعادة الحساب‪ ،‬والتفتيش‪ ،‬والتأكيد على البنود أو المعامالت الفردية‪ ،‬وتدوين المالحظات‪.‬‬
‫‪ .5.96‬عند وضع كل "إجراء رقابي إضافي"‪ ،‬من المهم ذكر التأكيد الذي سيخضع لالختبار‪ ،‬واإلجراء الرقابي‪ ،‬والسبب من تنفيذ اإلجراء‪.‬‬
‫ويمكن اتباع الخطوات الواردة في الشكل ‪(5‬و) أدناه لوضع إجراءات رقابة إضافية‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪53‬‬

 ‫الشكل ‪(5‬و)‪ :‬الطريقة المنهجية لوضع إجراءات الرقابة‬

‫الخطوة ‪ :1‬تحديد المخاطر التي تسبب أخطا ًء جوهرية على مستوى التأكيد‬
‫ينبغي أن يتعلق الخطر المحدد الذي يسبب أخطاء جوهرية في القوائم المالية بالتأكيد المتأثر بسبب الخطر‪ ،‬مما سيوفر أيضًا الوضوح فيما يتعلق‬
‫بوضع إجراءات الرقابة‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :2‬تحديد التأكيد الذي سيخضع لالختبار‬

‫يتم وضع إجراءات الرقابة وتطبيها من أجل اختبار تأكيدات القوائم المالية استنا ًدا إلى مخاطر األخطاء الجوهرية المقيَّمة‪ .‬ولذلك‪ ،‬تتمثل الخطوة‬
‫الثانية لوضع اإلجراء الرقابي في تحديد التأكيد الذي سيخضع لالختبار‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :3‬وضع إجراءات الرقابة‬

‫الخطوة التالية هي وضع اإلجراء الرقابي المناسب الختبار التأكيد‪ ،‬واكتشاف الخطأ الجوهري في القوائم المالية الناتج عن الخطر‬
‫المحدد في الخطوة ‪ .1‬ويمكن أن تتخذ إجراءات الرقابة شكل اختبارات الضوابط الرقابية أو اإلجراءات الجوهرية‪.‬‬

‫‪ .5.97‬يوضح الشكل التوضيحي اآلتي الرابط بين التأكيد والخطر وإجراءات الرقابة‪.‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :5.11‬تأكيد الرقابة‪ ،‬والمخاطر‪ ،‬وإجراءات الرقابة‬

‫الدقة‬ ‫تأكيد القوائم المالية‬
‫الرصيد الختامي (النقد والبنك)‬ ‫رصيد الحساب‬
‫رصيد نقدي ختامي غير صحيح‬ ‫المخاطر‬
‫استالم خطاب التأكيد المصرفي والمستقل من البنك ومقارنة الرصيد الذي قدمه‬ ‫إجراء رقابي جوهري‬
‫البنك مع الرصيد الختامي الوارد في دفتر الخزينة والقوائم المالية لضمان مطابقة‬
‫الرصيد‪.‬‬

‫‪ .5.98‬عند وضع إجراءات الرقابة‪ ،‬قد يراعي المدققون االقتراحات الواردة في الشكل التوضيحي ‪ 5.12‬أدناه‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪54‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :5.12‬اعتبارات وضع إجراءات الرقابة‬
‫ضمان وضوح إجراءات الرقابة‬
‫يجب وضع إجراءات الرقابة بطريقة ُتم ِّكن حتى المدقق الجديد أو المبتدئ ومراقب المراجعة في فريق الرقابة من فهم ما يجب القيام به‪ .‬ينبغي‬
‫عدم ذكر اإلجراءات بعبارات غامضة مثل‪" :‬فحص مطالبات سفر الموظفين"‪ .‬فهذا ال يحدد ما يجب فحصه في مطالبات السفر‪ .‬وعلى سبيل‬
‫المثال‪ ،‬تتضمن مطالبة السفر الكثير من التفاصيل مثل‪ :‬تواريخ السفر‪ ،‬وتكاليف البدالت اليومية‪ ،‬والمسافة باألميال في حالة استخدام السيارة‬
‫الشخصية‪/‬دفع أجرة التاكسي‪ ،‬ووقت السفر‪ ،‬وما إلى ذلك‪ .‬ولذلك ينبغي أن يحدد اإلجراء ما يلزم فحصه في مطالبات السفر‪.‬‬

‫اذكر سبب تطبيق إجراءات الرقابة‬

‫يجب أن يكون هناك غاية من وضع إجراء الرقابة وتنفيذه‪ .‬وفي مثال مطالبة السفر‪ ،‬ال يذكر إجراء الرقابة الذي ينص على "فحص مطالبات‬
‫سفر الموظفين" سبب فحص مطالبة السفر‪ .‬وبدالً من ذلك‪ ،‬يمكن وضع هذا اإلجراء هكذا "طابق مبلغ البدل اليومي المذكور في استمارة‬
‫مطالبة سفر الموظف مع القيم المعتمدة من الحكومة لضمان دفع البدل اليومي وف ًقا للمبالغ التي اعتمدتها الحكومة"‪ .‬ويؤكد وضع هذا اإلجراء‬
‫وتنفيذه أن البدل اليومي للموظف تم دفعه وف ًقا للمبالغ التي اعتمدتها الحكومة‪.‬‬

‫ما هو التأكيد الذي يجري اختباره؟‬

‫من المفترض أن تختبر إجراءات الرقابة التأكيدات الواردة في القوائم المالية‪ .‬وبعبارة أخرى‪ ،‬فإن سبب تطبيق إجراء الرقابة كما هو مبين‬
‫أعاله هو الختبار التأكيد‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬من الهام أن يدرك المدقق ما التأكيد الذي سيتم اختباره قبل وضع إجراءات الرقابة‪ .‬وباستخدام مثال‬
‫مطالبة السفر‪" ،‬طابق مبلغ البدل اليومي المذكور في استمارة مطالبة سفر الموظف مع القيم التي اعتمدتها الحكومة (‪ )1‬لضمان دفع البدل‬
‫اليومي وف ًقا للمبالغ التي اعتمدتها الحكومة(‪ .”))2‬وهذا سيثبت تأكيد دقة نفقات السفر الواردة في القائمة المالية(‪.)3‬‬

‫[‪ 1‬إجراء الرقابة‪ ،‬و‪ 2‬سبب إجراء الرقابة‪ ،‬و‪ 3‬التأكيد] وجود المكونات الثالثة هذه يضمن اكتمال إجراء الرقابة‪.‬‬

‫المصطلحات شائعة االستخدام في وضع إجراءات الرقابة‬

‫قد تستخدم المصطلحات المتعلقة بالرقابة مثل‪" :‬مطابقة"‪ ،‬و"حساب إجمالي"‪ ،‬و"تتبع" عند وضع إجراءات الرقابة لتكون محددة ج ًدا‪.‬‬

‫قد تعني كلمة "حساب إجمالي" جمع قائمة مفردات — على سبيل المثال‪ ،‬حساب إجمالي نفقات السفر المذكورة في القوائم المالية‪ .‬بينما‬
‫الكلمتان "مطابقة" أو "تتبع" فتعنيان مضاهاة‪/‬تسوية المعلومات الواردة في وثيقتين‪/‬سجلين—على سبيل المثال‪ ،‬مطابقة المطالبة اليومية‬
‫المقدمة من موظف مع المبلغ الذي اعتم دته الحكومة‪ ،‬أو تتبع إجمالي نفقات السفر في القوائم المالية مع دفتر أستاذ السفر للتأكد من الدقة‪.‬‬

‫‪ .5.99‬إن األشكال التوضيحية المقدمة لوضع إجراءات الرقابة مدعومة بشكل أكبر في نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ .5.8‬ويمكن لألجهزة‬
‫العليا للرقابة أو المدققين اعتماد هذه المنهجية لتوثيق مزيد من إجراءات الرقابة في رقابة القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .5.100‬تنتهي مرحلة التخطيط لرقابة القوائم المالية بوضع إجراءات رقابة إضافية تستند إلى مخاطر األخطاء الجوهرية التي تم تحديدها‬
‫وتقييمها على مستوى القوائم المالية ومستوى التأكيد‪ .‬بيد أن إجراءات الرقابة التي تم وضعها في مرحلة التخطيط قد تتغير في مرحلة‬
‫إجراء الرقابة‪ ،‬بنا ًء على الظروف واألوضاع الجديدة التي قد تنشأ في المجال والتي لم تؤخذ في االعتبار أثناء مرحلة التخطيط‪.‬‬
‫وتتسم مرحلة التخطيط لعملية الرقابة بأنها عملية متكررة بشكل كبير وينبغي تحديثها بتقدم عملية الرقابة‪.‬‬

‫مراعاة القوانين واللوائح عند رقابة البيانات المالية‬

‫‪ .5.101‬يناقش الفصل ‪ 2‬المبادئ المتعلقة بمراعاة القوانين واللوائح عند رقابة البيانات المالية (راجع الفقرات من ‪ 2.32‬إلى ‪ .)2.36‬ويقوم‬
‫هذا القسم على تلك المبادئ التي تحدد منهجية مراعاة القوانين واللوائح عند رقابة القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .5.102‬عند النظر بعين االعتبار إلى القوانين واللوائح في رقابة القوائم المالية‪ ،‬فإن أهداف المدقق وفق معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2250.10‬هي‪:‬‬
‫• الحصول على دليل رقابي كافي ومناسب فيما يتعلق بااللتزام بأحكام هذه القوانين واللوائح المعترف بها بشكل عام والتي لها تأثير‬
‫مباشر على تحديد القيم الجوهرية واإلفصاحات الواردة في القوائم المالية؛‬
‫• وتطبيق إجراءات رقابة محددة للمساعدة في تحديد حاالت عدم االمتثال للقوانين واللوائح األخرى التي قد يكون لها تأثير مادي‬
‫على القوائم المالية؛‬
‫• وا الستجابة بشكل مناسب عندما يتم تحديد عدم االمتثال أو االشتباه في عدم االمتثال للقوانين واللوائح خالل عملية الرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪55‬‬

‫‪ .5.103‬بينما قد يكون لبعض القوانين المعمول بها آثار مباشرة على عرض القوائم المالية‪ ،‬قد تكون اآلثار في حاالت أخرى غير مباشرة‪.‬‬
‫وقد يكون لعدم االمتثال لكليهما أثر مادي على عرض القوائم المالية‪ .‬يقدم الشكل ‪(5‬ز) أدناه لمحة موجزة عن الكيفية التي يجب بها‬
‫على المدقق مراعاة القوانين واللوائح عند تخطيط الرقابة وإجرائها‪.‬‬

‫لمحة موجزة عن مراعاة القوانين واللوائح عند تخطيط رقابة البيانات المالية وتنفيذها‬ ‫الشكل ‪(5‬ز)‪:‬‬

‫اإلدارة والمسئولون عن الحوكمة‬ ‫القوانين واللوائح‬

‫التأثير المباشر‬
‫عرض القوائم‬
‫المالية‬
‫الجهة‬ ‫التأثير غير المباشر‬
‫القوانين واللوائح‬

‫مسئوليات المدقق‬

‫التخطيط‬ ‫وضع إجراءات الرقابة‬

‫فريق‬
‫الرقابة‬ ‫تطبيق إجراءات الرقابة‬

‫التنفيذ‬
‫توثيق نتائج تطبيق إجراءات الرقابة‬

‫أوراق عمل‬
‫الرقابة‬
‫التقييم‬ ‫تقييم تأثير عدم االلتزام بالقوانين واللوائح على‬
‫والمراجعة‬ ‫عرض القوائم المالية‬

‫اإلبالغ عن عدم االلتزام المادي‬

‫إعداد التقارير‬

‫مراجعة وتوقيع المشرف على الرقابة‬

‫ملف الرقابة‬

‫‪ .5.104‬تتحمل اإلدارة والمكلفون بالحوكمة مسئولية التأكد من أن عمليات الجهة تتم وف ًقا ألحكام القوانين واللوائح المعمول بها‪ ،‬بما في ذلك‬
‫االلتزام باألحكام التي تحدد القيم واإلفصاحات المبلغ عنها في القوائم المالية للجهة‪.‬‬
‫‪ .5.105‬كجزء من فهم الجهة لعملية رقابة القوائم المالية‪ ،‬يحتاج المدقق في مرحلة التخطيط إلى تحديد القوانين واللوائح السارية التي تؤثر‬
‫على عمليات الجهة‪ .‬وفي حالة جهات القطاع العام‪ ،‬قد تكون تلك القوانين واللوائح المعمول بها في شكل نظام بيئي‪ ،‬وقوانين المالية‬
‫العامة‪ ،‬ونظام مالي‪ ،‬ونظام لتوريد المشتريات‪ ،‬وقوانين التوظيف‪ ،‬وقرارات برلمانية‪ ،‬وما إلى ذلك‪.‬‬
‫‪ .5.106‬في عمليات القطاع العام‪ ،‬السيما في الحكومة‪ ،‬ربما تستند القيم المذكورة في القوائم المالية إلى القوانين التي سنها البرلمان مثل‪:‬‬
‫قانون الموازنة‪ ،‬واللوائح التنظيمية‪ ،‬وغيرها من األوامر الدائمة والتعاميم الصادرة عن الحكومة‪ ،‬وقد يستند إطار إعداد التقارير‬
‫المالية المعمول به الذي يوفر األساس إلعداد القوائم المالية إلى القوانين واللوائح‪ .‬وقد يكون لهذه القوانين واللوائح تأثيرً ا مباشرً ا على‬
‫تحديد القيم الجوهرية واإلفصاحات في القوائم المالية‪ .‬قد يكون لعدم االلتزام بالقوانين واللوائح تأثير مادي على القوائم المالية‪ ،‬كما‬
‫هو موضح في الشكل التوضيحي ‪ 5.13‬أدناه‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪56‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :5.13‬التأثير المباشر لعدم االلتزام باللوائح على القوائم المالية‬
‫فائض المبلغ المدفوع‬ ‫المبلغ المستحق وفق اللوائح‬ ‫المبلغ‬ ‫اللوائح المالية الحكومية – السفر إلى‬ ‫فئة المعاملة‬
‫المالية الحكومية (يستحق‬ ‫المدفوع‬ ‫الخارج‬
‫الحصول على ‪ %50‬من بدل‬
‫اإلقامة اليومي)‬
‫‪ 2500‬وحدة عملة‬ ‫‪ 2500‬وحدة عملة‬ ‫‪5000‬‬ ‫ينص القسم ‪ 9‬على أنه "يُدفع‬ ‫السفر‬
‫وحدة عملة‬ ‫للموظف ‪ %50‬من البدل اليومي وفقاً‬
‫للسعر المُطبق في البلد المسافر إليه‪،‬‬
‫إذا تم توفير اإلقامة من المضيف"‪.‬‬
‫الحالة‪ :‬قام موظف الجهة س برحلة عمل إلى الخارج لحضور ندوة عن التحديات والفرص في تطبيق معايير المحاسبة الدولية للقطاع العام‬
‫في الحكومة‪ .‬وذكرت دعوة الجهة المنظمة والمستضيفة للندوة أن المضيف سيوفر اإلقامة طوال فترة الندوة‪ .‬وامتدت مدة الندوة لخمسة أيام‪،‬‬
‫وعُقدت في مكان ما‪ .‬إن معدل البدل اليومي المُطبق للموظف الحكومي في المكان هذا وف ًقا للجدول ‪ 9‬لالئحة المالية لحكومة الموطن هو‬
‫‪ 1000‬وحدة عملة لليوم‪.‬‬
‫الحقيقة‪ :‬يحدد القسم ‪ 9‬من الالئحة المالية الحكومية مبلغ البدل اليومي الذي ينبغي دفعه للموظف نظير حضور ندوة مدتها ‪ 5‬أيام في المكان‬
‫المحدد‪ ،‬وهذا المبلغ هو ‪ 2500‬وحدة عملة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تم دفع مبلغ ‪ 5000‬وحدة عملة للموظف‪ ،‬وهو ما يمثل خر ًقا للقسم ‪ 9‬من الالئحة‬
‫الحكومية‪ .‬ولذلك‪ ،‬فهذه حالة عدم امتثال للقسم ‪ 9‬من الالئحة‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬من المفترض أن المدفوعات الزائدة وقدرها ‪ 2500‬وحدة‬
‫عملة سي كون لها تأثير مادي على القوائم المالية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ففي الواقع‪ ،‬ستعتمد حالة التأثير المادي للمدفوعات الزائدة على األهمية النسبية‬
‫المُحددة للسفر (فئة اإلنفاق)‪.‬‬

‫‪ .5.107‬كما يتعين على الجهة‪ ،‬في عملياتها اليومية‪ ،‬أن تلتزم بالقوانين واللوائح األخرى مثل‪ :‬القانون البيئي‪ ،‬وقانون التوظيف‪ ،‬وقوانين‬
‫العمل‪ ،‬وما إلى ذلك‪ ،‬والتي ال يكون لها تأثير مباشر على تحديد القيم واإلفصاحات في القوائم المالية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فإن عدم االلتزام‬
‫بتلك القوانين واللوائح قد يكون له تأثير مادي على القوائم المالية‪ .‬على سبيل المثال‪ ،‬قد يؤدي انتهاك حكم من أحكام القانون البيئي‬
‫إلى دفع الغرامات والوقوع تحت طائلة الجزاءات التي سيكون لها تأثير مادي على القوائم المالية‪ .‬انظر إلى الشكل التوضيحي ‪5.14‬‬
‫أدناه‪:‬‬
‫الشكل التوضيحي ‪ :5.14‬التأثير غير المباشر لعدم االلتزام باللوائح على القوائم المالية‬
‫قيمة الغرامات والجزاءات‬ ‫قسم من قانون إدارة النفايات الصلبة ‪ -‬هيئة البيئة‬ ‫فئة المعاملة‬
‫‪ 50000‬وحدة عملة‬ ‫تنص الفقرة ‪ 55‬أن "دفن النفايات الصلبة في منطقة غير تلك‬ ‫(الغرامات والجزاءات)‬
‫المخصصة لها سيؤدي إلى الوقوع تحت طائلة الجزاءات‬ ‫المختلفة‬
‫ودفع الغرامات التي حددتها هيئة البيئة"‪.‬‬

‫الحالة‪ :‬وجد الموظفون المسؤولون عن البيئة والعاملون في هيئة البيئة أثناء متابعتهم الروتينية لمباني المكاتب واألماكن العامة‬
‫خالل السنة أن الجهة س قد دفنت النفايات اإللكترونية في الطريق على بعد ‪ 100‬متر تقريبًا من مباني المكتب‪ً ،‬‬
‫بدال من دفنها‬
‫في المنطقة المخصصة التي تبعد حوالي ‪ 20‬كيلومترً ا عن المدينة‪ .‬وقد عوقبت الجهة س النتهاك الفقرة ‪ 55‬من قانون إدارة‬
‫النفايات الصلبة وأُصدر إخطارً ا بطلب دفع ‪ 50000‬وحدة عملة إلى هيئة البيئة بحلول ‪ 31‬يوليو ‪ .2018‬كما نص اإلخطار‬
‫على أن عدم سداد الغرامة خالل المهلة المحددة سيؤدي إلى توقيع فائدة جزائية بنسبة ‪ %15‬سنويًا‪ .‬وتحدد مبلغ الغرامة وف ًقا‬
‫لجدول مبالغ الغرامات والجزاءات الذي حددته هيئة البيئة في عام ‪ .2014‬وف ًقا إلخطار طلب الدفع‪ ،‬دفعت الجهة س الغرامة‬
‫من خالل إصدار شيك مصرفي برقم ‪ 000100‬بتاريخ ‪ 25‬يوليو ‪ 2013‬ومقداره ‪ 50000‬وحدة عملة لهيئة البيئة‪ .‬وقُيد مبلغ‬
‫الغرامة البالغ ‪ 50000‬وحدة عملة في حساب خاص – الغرامات والجزاءات‪.‬‬
‫الحقيقة‪ :‬إن دفع ‪ 50000‬وحدة عملة إلى هيئة البيئة وتقييدها في الحساب الخاص ليس مبل ًغا تم إنفاقه في المسار الطبيعي‬
‫ألعمال الجهة س‪ .‬لقد كان المبلغ في حساب انتهاك القانون‪ .‬وال يؤثر دفع ‪ 50000‬وحدة عملة تأثيرً ا ماديًا فحسب على القوائم‬
‫المالية من حيث المبلغ (مقارنة باألهمية النسبية المحددة في مرحلة التخطيط لعملية الرقابة) بل إن انتهاك القانون في حد ذاته‬
‫جسيم‪ .‬قد ال يكون لقانون البيئة نفسه تأثيرً ا مباشرً ا على عرض القوائم المالية‪ ،‬ولكن انتهاك القانون ‪-‬عدم االلتزام‪ -‬سيكون له‬
‫تأثيرً ا‪ ،‬كما هو مبين في هذه الحالة‪.‬‬

‫‪ .5.108‬بالنسبة للقوانين واللوائح التي سيكون لها تأثيرً ا مباشرً ا على تحديد القيم الجوهرية واإلفصاحات في القوائم المالية‪ ،‬يتحمل المدقق‬
‫مسئولية الحصول على أدلة رقابة كافية ومالئمة فيما يتعلق بااللتزام بتلك القوانين واللوائح‪ ،‬مثل‪ :‬قوانين وزارة المالية‪ ،‬كما تمت‬
‫اإلشارة ساب ًقا في الشكل التوضيحي ‪.5.13‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪57‬‬

‫‪ .5.109‬يتعين على المدقق وضع إجراءات الرقابة وتنفيذها لجمع أدلة رقابة كافية ومالئمة تتعلق بااللتزام بالقوانين واللوائح‪ .‬وقد تكون‬
‫اإلجراءات في شكل استفسارات موجهة لإلدارة والمكلفين باإلدارة ‪-‬عند االقتضاء‪ -‬وفحص الوثائق داخل الجهة وخارجها‪ .‬ويرد مثال‬
‫على ذلك في الشكل التوضيحي ‪ 5.14‬إذ يمكن الحصول على الوثائق من هيئة البيئة لمعرفة ما إذا كانت هناك حاالت لعدم التزام‬
‫الجهة بالقوانين البيئية ذات الصلة‪ .‬ويمكن وضع اإلجراء الرقابي للحالة المذكورة في الشكل التوضيحي ‪ 5.13‬أعاله كما هو موضح‬
‫في الشكل التوضيحي ‪ 5.15‬أدناه‪:‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :5.15‬إجراءات الرقابة للكشف عن حاالت عدم االلتزام بالقوانين واللوائح‬
‫االستنتاج‬ ‫إجراءات الرقابة‬ ‫تأكيد القوائم المالية‬ ‫فئة المعاملة‬
‫من بين خمس عينات تم‬ ‫انتقاء خمس عينات من سفر الموظفين للخارج‬ ‫الدقة‬ ‫السفر (السفر‬
‫اختبارها‪ ،‬كان فائض الدفع‬ ‫من دفتر األستاذ الخاص بالسفر ومطابقة أن‬ ‫للخارج)‬
‫لموظف واحد ‪ 2500‬وحدة‬ ‫البدل اليومي الثابت المدفوع تم وفق القيم‬
‫عملة‪ .‬فكانت نفقات السفر‬ ‫المُحددة في البند ‪ 9‬من قوانين السفر للخارج‬
‫مبال ًغا فيها مبالغة كبيرة في‬ ‫الصادرة عن وزارة المالية‪.‬‬
‫القوائم المالية‪.‬‬
‫الغرض‪ :‬الهدف من تطبيق هذا اإلجراء هو التأكد من أن المبلغ المدفوع للسفر إلى الخارج قد تم وف ًقا للقوانين التي أصدرتها وزارة‬
‫المالية‪ .‬ومن خالل تطبيق هذا اإلجراء‪ ،‬يتم ضمان دقة النفقات المقيدة في بند السفر إلى الخارج في القوائم المالية‪ .‬وبجانب ضمان‬
‫ضا مسئولية ضمان أن النفقات المتكبدة لهذا‬ ‫المعالجة الصحيحة لنفقات السفر في دفاتر الحسابات الخاصة بالجهة‪ ،‬تتحمل اإلدارة أي ً‬
‫الغرض تتفق مع القوانين الصادرة عن وزارة المالية‪.‬‬
‫الدليل‪ :‬تتمثل أدلة الرقابة في اإلجراء الرقابي‪ ،‬ونتائج اإلجراء الرقابي المنفذ‪ ،‬واقتباس البند ‪ 9‬والجدول ‪ 9‬من قوانين وزارة المالية‪،‬‬
‫والمستخرج المطبوع من خمس عينات سفر إلى الخارج لخمسة موظفين (الناتج عن نظام المحاسبة الخاص بالجهة)‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪58‬‬

 ‫الفصل ‪6‬‬
‫إجراء الرقابة‬

‫تشمل مرحلة إجراء الرقابة تطبيق إجراءات الرقابة وجمع أدلة الرقابة‪ .‬ويعرض الشكل ‪(6‬أ) لمحة عن مرحلة إجراء عملية الرقابة‬ ‫‪.6.1‬‬
‫المالية‪:‬‬

‫لمحة عن مرحلة إجراء مهمة رقابية (تطبيق إجراءات الرقابة وجمع أدلة الرقابة)‬ ‫الشكل ‪(6‬أ)‪:‬‬

‫راجع خطة الرقابة‬

‫مرحلة التخطيط‬
‫المخاطر‬ ‫الضوابط‬ ‫إجراءات اختبار‬ ‫تأكيد‬
‫الداخلية‬ ‫الضوابط‬ ‫اإلجراءات الفنية‬
‫الرقابة‬

‫وضع إجراءات الرقابة‬

‫استنتاجات‬
‫الوثيقة‬ ‫تطبيق إجراءات الرقابة‬ ‫عينات الرقابة‬

‫أدلة الرقابة‬

‫إجراءات الرقابة‬
‫فريق‬
‫التنفيذ‬

‫الرقابة‬
‫نتائج إجراءات الرقابة المنفذة‬

‫الوثائق الداعمة للنتائج‬

‫مالحظات ونتائج الرقابة‬ ‫أوراق عمل‬

‫الرقابة‬

‫مراجعة وتوقيع المشرف على الرقابة‬

‫ملف الرقابة‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪59‬‬

 ‫تطبيق إجراءات الرقابة وتوثيق النتائج‬

‫يتعين على المدقق تطبيق إجراءات الرقابة لجمع أدلة الرقابة‪ ،‬والتي ستشكل أساس النتائج التي توصل لها المدقق‪ .‬إن المدقق مطالب‬ ‫‪.6.2‬‬
‫بجمع أدلة رقابة كافية ومالئمة‪ .‬وفي حين ترتبط الكفاية بكمية أدلة الرقابة‪ ،‬ترتبط مدى مالءمتها بالجودة من حيث الصلة والموثوقية‪.‬‬
‫بعد تطبيق إجراءات الرقابة‪ ،‬يتعين على المدقق تسجيل النتائج التي توصل لها‪ ،‬وينبغي أن يبين فيها أيضًا ما إذا تم استيفاء الغرض‬ ‫‪.6.3‬‬
‫من إجراءات الرقابة‪ .‬كما يضمن توثيق النتائج قيام المدقق بتطبيق إجراءات الرقابة التي وضعت في مرحلة التخطيط واعتبار الوثائق‬
‫بمثابة أدلة رقابة‪ .‬وبعبارة أخرى‪ ،‬النتائج الموثقة توثي ًقا صحيحً ا هي الدليل على أن إجراءات الرقابة قد أجريت‪.‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :6.1‬أهمية توثيق النتائج التي تم التوصل إليها من إجراءات الرقابة المنفذة‬

‫(حالة واقعية) أشرك الجهاز األعلى للرقابة أ ب ج في عام ‪ 2014‬فري ًقا من الجهاز األعلى للرقابة س في بلد آخر إلجراء تقييم إطار قياس‬
‫أداء األجهزة العليا للرقابة‪ .‬وأثناء مراجعة ملف الرقابة لمهمة رقابة مالية أجريت عام ‪ ،2013‬وجد فريق التقييم أن فريق الرقابة قد وضع‬
‫ً‬
‫استنادا إلى مخاطر األخطاء الجوهرية المقيمة في وثيقة تخطيط الرقابة‪ .‬بيد أن فريق التقييم لم يجد أي دليل على إجراءات‬ ‫إجراءات الرقابة‬
‫الرقابة التي أجراها المدققون إذ لم تسجل أية نتائج مقابل كل إجراء وُ ضع في مرحلة التخطيط‪ .‬وقد أجرى فريق التقييم مقابلة مع فريق‬
‫الرقابة للسؤال عما إذا كانوا قد قاموا بإجراءات الرقابة المذكورة‪ ،‬ورد فريق الرقابة بأن إجراءات الرقابة قد أجريت وفق ما تم وضعه‪.‬‬
‫وعندما سئلوا عما إذا كانت النتائج التي تم التوصل إليها سجلت‪ ،‬أجاب الفريق بأن النتائج المقابلة لكل إجراء لم ُتسجل‪ .‬وأفاد الفريق بأن‬
‫مالحظات الرقابة تم اعتبارها استنتاجاتهم‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬كان التقييم منخفضًا للغاية في المجال ج من تقرير تقييم إطار قياس أداء الجهاز‬
‫األعلى للرقابة‪.‬‬

‫وبالنظر إلى المثال أعاله‪ ،‬من األهمية بمكان أن يسجل المدققون نتائج إجراءات الرقابة المنفذة بغض النظر عما إذا كانت اإلجراءات‬
‫قد أدت إلى مالحظات عن الرقابة‪.‬‬
‫بالرجوع إلى الشكل التوضيحي ‪ 5.2‬في الفصل ‪ ،5‬فإن أحد أنشطة الرقابة التي أعدتها الهيئة للتحقق من دقة أسعار مطالبات السفر‬ ‫‪.6.4‬‬
‫المدفوعة تتمثل في إجراء فحص مستقل للبيانات الدائمة مقابل المطالبة التي يقدمها الموظف‪ .‬وبالنظر للمثال الوارد في الشكل‬
‫التوضيحي ‪ ،5.2‬فإن إحدى الطرق التي يصل بها المدقق إلى النتيجة‪ ،‬بنا ًء على إجراء اختبار الضوابط الرقابية تتمثل فيما يذكره‬
‫الشكل التوضيحي ‪:6.2‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ : 6.2‬توثيق النتائج التي تم التوصل إليها بإجراء اختبار الضوابط الرقابية‬
‫مطالبة سفر خاصة بموظف ُتدفع بأسعار غير صحيحة‪.‬‬ ‫المخاطر‬
‫عملية التحقق المستقلة يجب أن ُتجرى من البيانات الدائمة (على سبيل المثال‪ :‬أسعار مطالبات السفر المعتمدة‬
‫نشاط الرقابة‬
‫من الحكومة) إلى مطالبة السفر المجهزة من قبل الموظف‪.‬‬
‫فحص مطالبة السفر الخاصة بأحد الموظفين للتأكد بالدليل إلى أن الفحص مستقل يجري تنفيذه‪.‬‬ ‫اختبار الضوابط الرقابية‬
‫النتيجة اإليجابية‪ :‬أجرى الموظفون المعينون في الجهة فحصًا مستق ً‬
‫ال‪ .‬وتعمل الضوابط الداخلية على نحو‬
‫فعال‪.‬‬ ‫االستنتاج‬
‫النتيجة السلبية‪ :‬لم يتم إجراء فحص مستقل ألسعار مطالبات السفر المدفوعة‪.‬‬
‫الدقة‬
‫تأكيد القوائم المالية‬
‫(التحقق مما إذا كانت أسعار مطالبات السفر قد تم تطبيقها بشكل صحيح)‪.‬‬
‫ملحوظة‪ :‬هناك نوعان للنتائج‪ .‬تتمثل النتيجة اإليجابية في عمل نشاط الرقابة بفعالية‪ ،‬بينما تتمثل النتيجة السلبية في عدم فعالية عمل نشاط الرقابة‪ .‬ومن ثم‪ ،‬فإن النتيجة السلبية‬
‫ستؤدي إلى وضع مالحظات رقابية وتوصيات يتم إبالغها إلى اإلدارة والمكلفين بالحوكمة‪.‬‬

‫بعد إجراء اختبار الضوابط الرقابية‪ ،‬يتعين على المدقق تسجيل االستنتاجات في ورقة عمل الرقابة ‪ ،6.1‬التي سيصدق عليها المراجع‬ ‫‪.6.5‬‬
‫عند التحقق من تطبيق إجراءات اختبار الضوابط الرقابية‪.‬‬
‫يجب على المدقق الذي يطبق معايير اإليساي الخاصة بالرقابة المالية عند إجراء الرقابة على القوائم المالية أن يفهم الضوابط الداخلية‬ ‫‪.6.6‬‬
‫للجهة محل الرقابة الخاصة بإعداد القوائم المالية‪ .‬فأدنى ما يجب عليه أن يقيم مدى تصميم وتنفيذ الضوابط الداخلية المحددة في‬
‫العمليات التي قد يكون لها تأثير جوهري على القوائم المالية‪ .‬وهذا يعني الوقوف على هذه الضوابط الداخلية وتقييم ما إذا كانت‬
‫مصممة على الوجه المتمم الذي يحقق تخفيف فعال للمخاطر التي صممت لمعالجتها‪ .‬وهذا يعني أيضًا تقييم ما إذا كانت عناصر‬
‫الضوابط الداخلية هذه قد ُنفّذت بالفعل (يجري تنفيذها بالفعل)‪ .‬ومن الضروري القيام بذلك ألن قصور تصميم الضوابط الداخلية أو‬
‫اإلخفاق في تنفيذ الضوابط الداخلية يمكن أن يؤدي إلى تصاعد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في القوائم المالية‪ .‬ويمكن توثيق‬
‫تقييم التصميم وتنفيذ الضوابط الداخلية باستخدام ورقة عمل الرقابة ‪ .5.5‬ويجب على المدقق أن يختبر فاعلية تشغيل الضوابط الداخلية‬
‫عندما يقرر أن االختبار هو االستجابة الرقابية المناسبة ألحد المخاطر المحددة أو عندما ال يستطيع المدقق الحصول على أدلة رقابية‬
‫كافية من إجراءات الرقابة األخرى المنفذة‪ .‬إذاً اختبار فعالية التشغيل يعني التأكد من أن الجهات محل الرقابة تنفذ الضوابط‬
‫فعال‪.‬‬
‫ِ‬ ‫بشكل‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪60‬‬

‫تعرض ورقة عمل الرقابة ‪ 6.1‬كيف يمكن للمدقق تطبيق إجراءات اختبار الفعالية التشغيلية للضوابط وتوثيق اإلجراءات المنفذة‬ ‫‪.6.7‬‬
‫والنتائج التي تم التوصل إليها‪.‬‬
‫ينبغي أن ينفذ المدقق‪ ،‬بصرف النظر عن إجراء اختبارات للضوابط والتوصل إلى استنتاجات بشأن الفعالية التشغيلية للضوابط‬ ‫‪.6.8‬‬
‫الداخلية‪ ،‬إجراءات جوهرية للعناصر الجوهرية أو فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‪ ،‬ألن تقييم المخاطر الذي‬
‫يقوم به المدقق يعد تقديريا وقد ال يكون دقيقا ً بما فيه الكفاية لتحديد جميع مخاطر األخطاء الجوهرية‪ .‬وباإلضافة إلى ذلك‪ ،‬ثمة قيود‬
‫متأصلة على الرقابة الداخلية‪ ،‬بما في ذلك مخاطر تجاهل اإلدارة للضوابط‪ ،‬واحتمال وقوع الخطأ البشري‪ ،‬وتأثير تغيرات النظم‪.‬‬
‫يلزم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2330.6‬المدقق بوضع وتطبيق إجراءات رقابة إضافية تعتمد طبيعتها وتوقيتها ومداها على مخاطر‬ ‫‪.6.9‬‬
‫األخطاء الجوهرية المُقيمة على مستوى التأكيد وتستجيب لها‪ .‬يوضح مثال المطالبة الوارد في الشكل التوضيحي ‪ 6.3‬كيف يمكن‬
‫للمدقق توثيق النتائج التي تم التوصل إليها من خالل تطبيق إجراءات جوهرية للرقابة وكيف يتعامل مع المخاطر وتأكيد الرقابة‬
‫المحددة‪.‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ 6.3‬توثيق النتائج التي تم التوصل إليها عند القيام باإلجراءات الجوهرية للرقابة‬
‫مطالبة سفر خاصة بموظف ُتدفع بأسعار غير صحيحة‪.‬‬ ‫المخاطر‬
‫ُ‬
‫عملية التحقق المستقلة يجب أن تجرى من البيانات الدائمة (على سبيل المثال‪ :‬أسعار مطالبات السفر المعتمدة‬
‫نشاط الرقابة‬
‫من الحكومة) إلى مطالبة السفر المجهزة من قبل الموظف‪.‬‬
‫فحص مطالبة السفر الخاصة بأحد الموظفين للتأكد بالدليل إلى أن الفحص مستقل يجري تنفيذه‪.‬‬ ‫اختبار الضوابط الرقابية‬
‫اإلجراءات الجوهرية للرقابة (اختبار الحصول على نسخة مطبوعة من البيانا ت الدائمة (على سبيل المثال‪ :‬أسعار مطالبات السفر المعتمدة من‬
‫الحكومة) ومقارنتها مع األسعار الواردة في مطالبة سفر أحد الموظفين‪.‬‬ ‫التفاصيل)‬
‫االستنتاج اإليجابي‪ :‬تتفق األسعار الواردة في مطالبة سفر الموظف مع البيانات الدائمة (أسعار مطالبات‬
‫السفر المعتمدة من الحكومة)‪.‬‬
‫االستنتاج‬
‫االستنتاج السلبي‪ :‬ال تتفق األسعار الواردة في مطالبة سفر الموظف مع البيانات الدائمة (أسعار مطالبات‬
‫السفر المعتمدة من الحكومة)‪ .‬فهناك اختالف بقيمة ‪ XX‬بين السجلين‪.‬‬
‫الدقة‬
‫تأكيد القوائم المالية‬
‫(التحقق مما إذا كانت أسعار مطالبات السفر قد تم تطبيقها بشكل صحيح)‪.‬‬
‫ملحوظة‪ :‬هناك نوعان للنتائج‪ .‬النتيجة اإليجابية تتمثل في الموافقة بين أسعار المطالبات في السجلين‪ ،‬بينما تتمثل النتيجة السلبية في وجود اختالفات وهو ما يدل على وجود أخطاء‬
‫في القوائم المالية‪ .‬وسيكون للنتيجة السلبية‪ ،‬بناء على مدى الخطورة‪ ،‬تأثير ًا في رأي الرقابة بشأن القوائم المالية‪.‬‬

‫‪ .6.10‬يتعين على المدقق تطبيق اإلجراءات الجوهرية للرقابة لجمع أدلة رقابة جوهرية وداعمة‪ .‬يعرض نموذج ورقة عمل الرقابة ‪6.2‬‬
‫كيف ينفذ المدقق ويوثق اإلجراءات الجوهرية للرقابة‪.‬‬
‫‪ .6.11‬قد تشير بعض الظروف أو األوضاع إلى احتمالية وجود خطأ جوهري‪ .‬ومن أمثلة ذلك‪:‬‬
‫اإلجراءات التحليلية التي تفصح عن اختالفات جمة عن التوقعات (انظر أدناه)‬ ‫•‬
‫فروق جمة بين تسوية حساب الرقابة والسجالت الفرعية أو بين الجرد الفعلي والحساب ذي الصلة‬ ‫•‬
‫طلبات التأكيد التي تفصح عن اختالفات كبيرة أو تسفر عن استجابات أقل من المتوقع‬ ‫•‬
‫المعامالت المحددة لالختبار غير المدعومة بالوثائق المناسبة أو غير المصرح بها بشكل مناسب‬ ‫•‬
‫السجالت أو الملفات الداعمة التي يجب أن تكون متاحة بسرعة ولكن ال يتم تقديمها فورً ا عند طلبها‬ ‫•‬
‫اختبارات الرقابة التي تكشف األخطاء التي يبدو أنها كانت معروفة لموظفي الجهة ولكن لم يتم اإلفصاح عنها للمدقق إفصاحً ا‬ ‫•‬
‫تطوعيًا‪.‬‬
‫‪ .6.12‬عندما تتواجد الظروف أو األوضاع السابقة‪ ،‬قد ال تكون اإلجراءات الجوهرية المخطط لها في األصل كافية للكشف عن األخطاء‬
‫الجوهرية التي قد تكون حدثت‪ .‬ينبغي للمدقق النظر فيما إذا كان التقييم األولي لمخاطر األخطاء الجوهرية واإلجراءات الجوهرية‬
‫المخطط لها ما زالت مالئمة‪ .‬يجب تطبيق إجراءات جوهرية إضافية حسب الضرورة لتحديد ما إذا قد حدثت أخطاء جوهرية وتحديد‬
‫مقدار تلك األخطاء‪ .‬إن اختيار اإلجراءات المناسبة‪ ،‬بما في ذلك نطاق تنفيذ مجموعة من اإلجراءات التحليلية واختبارات التفاصيل‪،‬‬
‫هو أمر يتعلق بالحكم المهني‪.‬‬

‫التأكيدات الخارجية‬

‫‪ .6.13‬يعد التأكيد الخارجي اختباراً موضوعيا ً للتفاصيل يتضمن الحصول على المعلومات مباشرة من طرف ثالث‪ .‬ولذلك‪ ،‬فإن هذا النوع‬
‫من إجراءات الرقابة ينتج عنه أدلة رقابية موثوق بها للغاية‪ .‬والتأكيد الخارجي هو إجابة خطية مباشرة من طرف ثالث إلى المدقق‪،‬‬
‫وقد تكون ورقية أو إلكترونية أو بوسيلة أخرى‪.‬‬
‫‪ .6.14‬تسترشد إجراءات التأكيد الخارجي للحصول على أدلة رقابة من خالل معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2505‬والذي ينص‪ ،‬من بين أمور‬
‫أخرى‪ ،‬على أن المعلومات الداعمة التي تم الحصول عليها من مصدر مستقل عن الجهة قد تزيد من مستوى تأكد المدقق من األدلة‬
‫في السجالت المحاسبية أو من العروض التي قدمتها اإلدارة (معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2505.2‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪61‬‬

‫‪ .6.15‬يمكن استخدام التأكيدات الخارجية‪ ،‬في القطاع العام‪ ،‬للحصول على أدلة حول أرصدة الحسابات البنكية والذمم الدائنة والمبالغ المستحقة‬
‫(المجاالت المشتركة)‪.‬‬
‫‪ .6.16‬إن التأكيد من أطراف ثالثة هو إجراء رقابي هام؛ ألن عاد ًة ما تقدم المواد المثبتة من مصادر مستقلة عن الجهة ضمان أكبر للموثوقية‬
‫من األدلة المضمونة داخل الجهة فقط‪.‬‬
‫‪ .6.17‬من المتوقع أن يفحص المدقق الضوابط ليقدم تأكيداً معقوال بأن طلبات التأكيد موجهة إلى األطراف الثالثة التي اختارها‪ .‬وهذا يتطلب‬
‫اآلتي‪:‬‬
‫التحكم في إعداد الطلبات وإرسالها (إما بالتسليم شخصيًا أو عن طريق البريد أو الفاكس أو البريد اإللكتروني)‪،‬‬ ‫•‬
‫التحقيق في أسباب توجيه طلبات ألفراد معينين داخل جهة‪،‬‬ ‫•‬
‫إرسال الطلبات بالبريد في أظرف تحمل عنوان اإلرجاع الخاص بالمدقق بحيث يتم إرجاع أية عناصر لم يسلمها مكتب البريد‬ ‫•‬
‫إلى المدقق إلعادة التوجيه‪ ،‬إن أمكن‪،‬‬
‫التحقيق بشأن الطلبات التي لم يتم تسليمها‪،‬‬ ‫•‬
‫االنتباه إلى اإلجابات المتشابهة إلى حد مريب في بعض النواحي‪ ،‬مثل‪ :‬الكتابة اليدوية‪ ،‬والعنوان‪ ،‬وما إلى ذلك‪.‬‬ ‫•‬
‫‪ .6.18‬قد يكون التأك يد الخارجي إما سلبي أو إيجابي‪ .‬ويكمن االختالف بين االثنين في صياغة محتوى خطاب التأكيد واإلشارة إلى ما إذا‬
‫يجب على الطرف الثالث االستجابة لمثل هذا الطلب من المدقق وكيفية ذلك‪ .‬وترد نماذج خطابات التأكيد اإليجابية والسلبية في‬
‫نموذجي أوراق عمل الرقابة ‪ 6.3‬و‪.6.4‬‬
‫‪ .6.19‬يتطلب طلب التأكيد الخارجي اإليجابي أن يجيب المستجيب على المدقق في جميع الحاالت بغض النظر عما إذا كان الطرف يوافق‬
‫أو ال يوافق على الرصيد المذكور في طلب التأكيد‪ .‬ويجوز للمدقق أيضًا أن يستخدم طلبات تأكيد إيجابية ال تنص على القيمة‬
‫(أو معلومات أخرى) في طلب التأكيد ويطلب من الطرف المسئول عن التأكيد تسجيل القيمة أو تقديم معلومات أخرى‪ .‬توفر االستجابة‬
‫لطلب التأكيد اإليجابي بشكل عام أدلة رقابة موثوقة‪ .‬يتطلب طلب التأكيد الخارجي السلبي أن يرد المستجيب فقط في حالة عدم الموافقة‬
‫على الرصيد المذكور في الخطاب‪.‬‬
‫‪ .6.20‬يمكن تقديم استثناءات تأكيد إلدارة الجهة وذلك للتحقيق بعد إجراء المدقق للمراقبة من خالل إصدار نسخة أو سجل آخر من الرد على‬
‫التأكيد‪ .‬إذا أجرى موظفو الجهة التحقيق في االستثناءات‪ ،‬يتعين على المدقق‪ ،‬على أساس اختباري بحد أدنى‪ ،‬فحص األدلة التي‬
‫توضح االستثناءات ومدى تطابقها‪.‬‬
‫‪ .6.21‬يتعين على المدقق تحديد ما إذا كانت االستثناءات الهامة و ‪ /‬أو المتكررة مؤشرً ا على نمط األخطاء في الحسابات غير المؤكدة‪ .‬كما‬
‫يجب على المدقق ممارسة الشك المهني عند التعامل مع اال ستجابات االستثنائية أو غير المتوقعة لطلبات التأكيد‪( .‬على سبيل المثال‪:‬‬
‫تغير ملحوظ في عدد أو توقيت االستجابات لطلبات التأكيد ذات الصلة بالمهمات الرقابية السابقة) أو عدم االستجابة عند توقع حدوث‬
‫استجابة‪ .‬وقد تشير هذه الحاالت إلی مخاطر األخطاء الجوهرية غير المحددة مسب ًقا الناجمة عن االحتيال‪.‬‬
‫‪ .6.22‬عندما ال يتلقى المدقق استجابة لطلبات التأكيد‪ ،‬ينبغي تطبيق إجراءات رقابية بديلة مع من لم يرد للحصول على األدلة الالزمة لتقليل‬
‫مخاطر الرقابة إلى أدنى مستوى مقبول‪ .‬وتختلف طبيعة اإلجراءات البديلة التي يتعين القيام بها بنا ًء على الحساب وعملية التأكيد‪.‬‬
‫وينبغي أن يطبق المدقق إجراءات بديلة لكافة البنود التي تشكل الرصيد الكامل للتأكيدات غير المستلمة‪.‬‬
‫‪ .6.23‬يتضح المثال األكثر شيوعًا إلجراءات التأكيد في تأكيد األرصدة المصرفية‪ ،‬ويؤكد المدقق الرصيد النقدي في نهاية السنة من خالل‬
‫االتصال المباشر مع جميع البنوك التي كان لدى الجهة حسابات فيها خالل الفترة‪ .‬وتقدم إجراءات التأكيد دليالً على أن النقد الوارد‬
‫في بيان الوضع المالي أو اإليرادات والمدفوعات موجود في نهاية السنة وأنه مملوك للجهة‪.‬‬
‫‪ .6.24‬تفرض طلبات التأكيد المصرفية على البنك تقديم تأكيد مستقل ألرصدة حسابات الجهة والمعلومات األخرى التي يحتفظ بها البنك نيابة‬
‫عن العميل‪ ،‬بما في ذلك األوراق المالية وأدوات إدارة الخزانة والوثائق‪ .‬وترتبط المعلومات الواردة في التأكيد باألنشطة المصرفية‬
‫العادية‪ .‬ويعرض نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 6.5‬صيغة نموذج طلب تأكيد مصرفي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪62‬‬

 ‫اإلجراءات التحليلية‬
‫كل من القوائم المالية وغير المالية‪.‬‬
‫‪ .6.25‬يُقصد "باإلجراءات التحليلية" تقييمات المعلومات المالية من خالل تحليل العالقات المنطقية بين ٍ‬
‫وتشمل اإلجراءات التحليلية أيضًا تلك التحقيقات الالزمة لتحديد التقلبات أو العالقات التي ال تتفق مع المعلومات األخرى ذات الصلة‬
‫بمقدار كبير (معيار اإليساي (‪ .))ISSAI 2520.4‬ويجب على المدققين القيام بإجراءات تحليلية في‬
‫ٍ‬ ‫أو التي تختلف عن القيم المتوقعة‬
‫مرحلة التخطيط وإكمال الرقابة‪.‬‬
‫‪ .6.26‬يمكن استخدام اإلجراءات التحليلية لألغراض التالية‪:‬‬
‫المساعدة في تخطيط طبيعة اإلجراءات الرقابية ومداها وتوقيتها‪.‬‬ ‫●‬
‫باعتبارها اختبار موضوعي للكشف عن األخطاء المحتملة في القوائم المالية‪ ،‬باإلضافة إلى‬ ‫●‬
‫باعتبارها مراجعة شاملة للقوائم المالية‪.‬‬ ‫●‬
‫‪ .6.27‬عاد ًة ما تتألف اإلجراءات التحليلية التي يتم اتخاذها أثناء تخطيط الرقابة وكمراجعة شاملة من أساليب بسيطة نسبيًا تطبق على‬
‫مستويات إجمالية‪ ،‬مثل أرصدة القوائم المالية‪ .‬وقد تشمل تلك اإلجراءات الجوهرية للرقابة المنفذة تحليالت عالية الدقة‪ ،‬اعتما ًدا على‬
‫مدى فعالية وكفاءة هذه االختبارات مقارنة باإلجراءات الرقابية األخرى‪.‬‬
‫‪ .6.28‬يقدم معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2520‬إرشادات بشأن أداء اإلجراءات التحليلية باعتبارها إجراءات جوهرية للرقابة‪ .‬ووف ًقا لمعيار‬
‫اإليساي )‪ ،(ISSAI 2520.12‬يجوز لمدققي القطاع العام أيضاً‪ ،‬عند تطبيق اإلجراءات التحليلية باعتبارها إجراءات تحليلية جوهرية‬
‫أو للمساعدة على تكوين استنتاج عام‪ ،‬اعتبار مثل هذه العالقات كما يلي‪:‬‬
‫أ) المقارنات‬
‫• النفقات في مقابل الموازنات أو االعتمادات‪،‬‬
‫• مدفوعات االستحقاقات‪ ،‬مثل رعاية طفل والمعاشات مقابل المعلومات الديموغرافية‪،‬‬
‫• إيرادات الضرائب مقابل المعلومات الديموغرافية أو الظروف أو المؤشرات االقتصادية‪،‬‬
‫• الفائدة كنسبة مئوية من الدين الوطني مقارنة بمعدل االقتراض الحكومي‪،‬‬
‫• النتائج المحققة بشأن النفقات‪ ،‬إذا أدرجت معلومات األداء كجزء من القوائم المالية‪ ،‬و‬
‫• المنح الحكومية للتنمية االقتصادية واالجتماعية‪ ،‬مثل‪ :‬منح المزارعين ذوي الدخل المنخفض‪ ،‬ومنح‬
‫المباني المدرسية مقابل المؤشرات االقتصادية والديموغرافية‪.‬‬
‫ب) األدلة اإلجمالية‪ ،‬أي عندما يتنبأ المدقق بقيمة الرصيد ويقارنه بالرصيد المعلن عنه‬
‫ج) مراعاة العالقات‪ ،‬على سبيل المثال؛ تكاليف الرواتب لعدد من الموظفين‬
‫‪ .6.29‬عند تخطيط اإلجراءات التحليلية كاختبار فني‪ ،‬ينبغي للمدقق أن يأخذ بعين االعتبار مقدار الفرق عن التوقعات الذي يمكن قبوله دون‬
‫مزيد من التحقيق‪ .‬ويتأثر مستوى الضمان المنشود من اإلجراءات التحليلية بالعوامل التالية‪:‬‬
‫طبيعة رصيد الحساب أو تأكيده‬ ‫●‬
‫قد تكون اإلجراءات التحليلية اختبارات فعالة وكافية ألرصدة الحسابات أو التأكيدات‪ ،‬وذلك عندما ال تكون األخطاء‬
‫المحتملة واضحة من فحص األدلة التفصيلية أو عندما ال تكون األدلة التفصيلية متاحة بسهولة‪.‬‬
‫مدى معقولية العالقة وإمكانية التنبؤ بها‬ ‫●‬
‫عال من القدرة على التنبؤ إذا ما استخدمت إجراءات جوهرية تحليلية للرقابة لمعالجة‬
‫ٍ‬ ‫ينبغي أن يكون هناك مستوى‬
‫المخاطر على مستوى التأكيد‪ .‬وإذا كانت إمكانية التنبؤ منخفضة‪ ،‬فقد تصبح اإلجراءات الرقابية هذه غير فعالة وليست‬
‫ذي صلة‪.‬‬
‫تميل العالقات التي تنطوي على حسابات بيان الدخل إلى أن تكون أكثر قابلية للتنبؤ من العالقات التي تنطوي فقط على‬
‫حسابات الميزانية العمومية أو الحسابات التي تشير إلى الوضع المالي‪ ،‬حيث تمثل حسابات بيان الدخل أو بيانات مماثلة‬
‫المعامالت على مدى فترة زمنية‪ ،‬في حين تمثل حسابات الميزانية العمومية أو الحسابات التي تشير إلى الوضع المالي‬
‫القيم في وقت معين‪ .‬إن العالقات التي تنطوي على معامالت تخضع لسلطة اإلدارة التقديرية تكون أحيا ًنا أقل قابلية‬
‫للتنبؤ‪.‬‬
‫توافر البيانات‬ ‫●‬
‫قد تكون البيانات متاحة أو غير متاحة بسهولة لوضع التوقعات لبعض أرصدة الحسابات أو التأكيدات‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪63‬‬

 ‫موثوقية البيانات‬ ‫•‬
‫تتضمن العوامل التي تؤثر على نظر المدقق في موثوقية البيانات ألغراض تحقيق أهداف الرقابة ما إذا‪:‬‬
‫تم الحصول على البيانات من مصادر مستقلة خارج الجهة أو من مصادر داخلها؛‬ ‫‪-‬‬
‫كانت المصادر داخل الجهة مستقلة عن هؤالء المسؤولين عن المبلغ الجاري رقابته؛‬ ‫‪-‬‬
‫تم وضع البيانات بموجب نظام موثوق ذي ضوابط كافية؛‬ ‫‪-‬‬
‫أُخضعت البيانات الختبار الرقابة في السنة الحالية أو السابقة؛‬ ‫‪-‬‬
‫تم وضع التوقعات باستخدام بيانات من مصادر متنوعة‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫دقة التوقعات‬ ‫●‬
‫ينبغي أن يكون التوقع دقي ًقا بما فيه الكفاية لتوفير مستوى من الضمان بحيث يمكن تحديد االختالفات التي قد تمثل أخطاء‬
‫جوهرية محتملة فردية أو جماعية مع أخطاء أخرى‪ .‬وعندما تكون التوقعات أكثر دقة‪ ،‬يصبح نطاق االختالفات المتوقعة‬
‫أضيق وبالتالي‪ ،‬فمن المرجح أن تشير االختالفات الكبيرة عن التوقعات إلى أخطاء‪ .‬ويمكن استخدام أي مما يلي لتحسين‬
‫دقة اإلجراءات التحليلية‪:‬‬
‫زيادة مستوى التفاصيل; أو‬ ‫‪-‬‬
‫تحليل النتائج على مدى فترات زمنية أقصر‪.‬‬ ‫‪-‬‬
‫‪ .6.30‬يجب على المدقق أن يضع في اعتباره مدى االختالف عن التوقعات الذي يمكن قبوله دون مزيد من التحقيق‪ .‬ويتأثر هذا االعتبار‬
‫أساسًا باألهمية النسبية وينبغي أن يكون متس ًقا مع مستوى الضمان المنشود من اإلجراءات‪ .‬ويتضمن تحديد مقدار االختالف المقبول‬
‫النظر في إمكانية تجميع مجموعة من األخطاء الواردة في أرصدة الحسابات المحددة أو فئات المعامالت أو غيرها من األرصدة أو‬
‫الفئات إلى مقدار غير مقبول‪ .‬إن إعادة النظر في الطرق والعوامل المستخدمة في وضع التوقعات واالستفسار عن إدارة الجهة قد‬
‫تساعد المدقق في هذا الصدد‪ .‬بيد أنه ينبغي أن ُتعزز ردود اإلدارة في العادة بأدل ٍة أخرى‪.‬‬
‫‪ .6.31‬في الحاالت التي ال يمكن فيها الحصول على تفسير للفرق‪ ،‬ينبغي للمدقق الحصول على أدلة كافية بشأن رصيد الحساب أو تأكيده من‬
‫خالل تطبيق إجراءات رقابية أخرى‪ ،‬للتأكد مما إذا كان االختالف يمثل خطأ ً محتمالً‪ .‬وعند وضع إجراءات أخرى‪ ،‬ينبغي للمدقق‬
‫مراعاة أن االختالفات غير المبررة قد تشير إلى وجود أخطاء جوهرية‪.‬‬

‫انتقاء البنود لالختبار‬

‫‪ .6.32‬غالبًا ما ينطوي تطبيق اإلجراءات الرقابية على اختيار عناصر االختبار لجمع األدلة الرقابية من المجموعات‪ .‬ويجب على المدقق‬
‫تحديد الوسائل المناسبة الختيار عناصر االختبار من أجل جمع أدلة الرقابة‪ ،‬والتي تتضمن ما يلي‪:‬‬
‫اختيار جميع العناصر (فحص ‪ %100‬من العناصر)‪ ،‬ويُعد هذا مناسبًا في الحاالت التالية‪:‬‬
‫• تشكل المجموعة عدد صغير من العناصر ذات القيمة الكبيرة‪،‬‬
‫• وجود مخاطر كبيرة وال توفر الوسائل األخرى أدلة رقابة كافية ومالئمة‪،‬‬
‫• إن الطابع المتكرر للحساب أو غيره من العمليات التي يؤديها نظام المعلومات تلقائيًا يجعل فحص ‪ %100‬من‬
‫العناصر ذي تكلفة معقولة‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬باستخدام تقنيات الرقابة بمساعدة الحاسوب‪.‬‬

‫اختيار عناصر معينة‪ ،‬ويُعد هذا مناسبًا لـ‪:‬‬

‫بشكل فردي إلى أخطاء جوهرية؛‬ ‫ٍ‬ ‫• العناصر ذات القيمة العالية أو الرئيسية التي قد تؤدي‬
‫• الحاالت التي يرغب فيها المدقق بتغطية جميع المعامالت ذات القيمة المحددة؛‬
‫• أي عناصر غير عادية أو حساسة أو إفصاحات القوائم المالية؛‬
‫بشكل كبير ألخطاء؛‬
‫ٍ‬ ‫• أي مواد معرضة‬
‫• العناصر التي ستقدم معلومات عن مسائل مثل‪ :‬طبيعة الجهة‪ ،‬وطبيعة المعامالت‪ ،‬والرقابة الداخلية؛‬
‫• عناصر اختبار تشغيل بعض أنشطة الرقابة‪.‬‬

‫استخدام عينات الرقابة (انتقاء عناصر من المجموعة)‪ .‬ويُعد هذا مناسبًا لـ‪:‬‬
‫• التوصل إلى نتيجة حول مجموعة كاملة من البيانات (المجموعة) عن طريق اختيار عينة ممثلة من العناصر داخل‬
‫المجموعة وفحصها‪ ،‬وهو أمر ممكن عندما يستخدم المدقق طرق المعاينة اإلحصائية وغير اإلحصائية‪.‬‬
‫‪ .6.33‬ينبغي أن يعتمد القرار على حكم المدقق وكذلك الظروف‪ .‬وقد يكون تطبيق أي من األساليب المذكورة أعاله أو مزيج منها مناسبًا في‬
‫حاالت معينة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪64‬‬

 ‫استخدام العينات‬

‫‪ .6.34‬تتضمن عينة الرقابة تطبيق إجراءات الرقابة على أقل من ‪ %100‬من العناصر ضمن فئة من المعامالت أو رصيد الحساب‪ ،‬حيث‬
‫تتاح لكافة وحدات العينات فرصة ليتم اختيارها‪ .‬وتمكن المدقق من الحصول على أدلة الرقابة وتقييمها بشأن بعض خصائص العناصر‬
‫المختارة لتكوين استنتاج حول المجموعة التي تؤخذ منها العينة أو المساعدة في تكوينه‪ .‬ويمكن تحديد حجم العينة باستخدام طرق‬
‫إحصائية أو غير إحصائية‪.‬‬
‫إن المعاينة اإلحصائية هو طريقة الختيار عينة عشوائيًا‪ ،‬بمعنى أن كل عنصر من المجموعة لديه احتمال معروف إلدراجه‬ ‫•‬
‫في العينة‪ .‬وتساعد االحتمالية المدقق في تصميم عينة فعالة‪ ،‬وقياس كفاية األدلة التي تم الحصول عليها‪ ،‬وتقييم نتائج العينة‪.‬‬
‫المعاينة غير اإلحصائية هي طريقة يستخدم فيها المدقق الحكم المهني لتحديد عناصر العينة (معيار اإليساي‬ ‫•‬
‫)‪ ،)(ISSAI 2530.A12‬وتقييم نتائج الواردة من العينة‪ .‬فمن خالل ممارسة الحكم المهني‪ ،‬يستخدم المدققون معارفهم‬
‫ومهاراتهم وخبراتهم لجمع األدلة بحسن نية ونزاهة‪ .‬وتتيح ممارسة الحكم المهني للمدققين الحصول على تأكيدات معقولة‬
‫حول إمكانية الكشف عن أي أخطاء جوهرية أو عدم وجود دقة بالغة في البيانات‪.‬‬
‫بشكل سليم يمكن أن يوفر نتائج صحيحة مثل تلك التي يتم أخذها من عينة‬
‫ٍ‬ ‫‪ .6.35‬على الرغم من أن تطبيق المعاينة غير اإلحصائي المصمم‬
‫بشكل صحيح‪ ،‬إال أن هناك فار ًقا رئيسيًا واح ًدا‪ :‬أال وهو قياس المعاينة اإلحصائية مخاطر أخذ العينات المرتبطة‬
‫ٍ‬ ‫إحصائية مصممة‬
‫بإجراءاتها قياسًا واضحً ا‪.‬‬
‫‪ .6.36‬يوفر استخدام العينات العديد من الفوائد‪ ،‬على سبيل المثال‪:‬‬
‫المراجعة العاجلة ألوراق العمل‪،‬‬ ‫•‬
‫تمكن المدققين من التوصل إلى استنتاجات صحيحة وتحقيق هدف تخفيض المخاطر إلى حد معقول وليس اليقين المطلق‪،‬‬ ‫•‬
‫السماح للمدققين بجمع نتائج اإلجراءات الجوهرية من االختبارات األخرى‪ ،‬بحيث يمكن دعم األدلة المستمدة من مصدر‬ ‫•‬
‫واحد بأدلة تم الحصول عليها من مصدر آخر لزيادة الحد من المخاطر‪،‬‬
‫تقليل تكاليف الرقابة‪ ،‬إذ إن تكلفة فحص كل إدخال في السجالت المحاسبية وجميع األدلة الداعمة غير اقتصادية‪.‬‬ ‫•‬
‫‪ .6.37‬يسترشد استخدام العينات في الرقابة بمعيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2530‬وعلى وجه التحديد‪ ،‬يتطلب معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2530.6‬أن يراعي المدقق عند تصميم عينة رقابية الغرض من إجراءات الرقابة وخصائص المجموعة التي سيتم استخالص‬
‫العينة منها‪.‬‬

‫الخطوات الرئيسية في عملية أخذ عينات الرقابة‬

‫‪ .6.38‬سواء كانت طريقة أخذ العينات إحصائية أو غير إحصائية‪ ،‬وبغض النظر عن أسلوب أخذ العينات المطبق‪ ،‬يمكن للمدقق اتباع‬
‫الخطوات الرئيسية التالية في عملية أخذ عينات الرقابة‪:‬‬
‫تصميم عينة الرقابة‪ .‬يجب على المدققين النظر في أهداف إجراءات الرقابة وخصائص المجموعة التي سيتم استخالص العينة‬
‫منها‪ ،‬يجب أن تتناول التوصيات‬
‫تحديد أهداف االختبار؛‬ ‫•‬
‫تحديد حاالت الخطأ؛‬ ‫•‬
‫تحديد المجموعة التي سيتم استخالص العينة منها؛‬ ‫•‬
‫تحديد طريقة انتقاء العينات وتقنية االختيار؛ و‬ ‫•‬
‫تحديد وحدات العينات‪ ،‬أي العناصر الفردية التي تتألف منها المجموعة‪.‬‬ ‫•‬

‫تحديد حجم العينة‪ .‬يتأثر حجم العينة بمستوى مخاطر العينة التي يرغب المدقق في قبولها‪ .‬وكلما انخفضت المخاطر التي يقبلها‬
‫المدقق‪ ،‬زاد حجم العينة‪ .‬ويمكن تحديد حجم العينة من خالل تطبيق معادلة إحصائية أو باستخدام الحكم المهني‪ .‬ومن بين العوامل‬
‫المؤثرة على حجم العينة ما يلي‪:‬‬
‫مستوى الثقة أو عامل الموثوقية‪ .‬كلما زادت الدرجة المطلوبة لموثوقية المدقق أو ثقته بأن نتائج العينة هي في الواقع مؤشرً ا‬ ‫•‬
‫على حدوث الخطأ فعليًا في المجموعة‪ ،‬يتعين أن يكون حجم العينة أكبر‪.‬‬
‫مدى تقليل مخاطر األخطاء الجوهرية بفضل الفعالية التشغيلية للضوابط‪ .‬كلما كان المدقق ينتوي الحصول على ضمان‬ ‫•‬
‫أكبر من الفعالية التشغيلية للضوابط‪ ،‬انخفض تقييم المدقق لمخاطر األخطاء الجوهرية ووجب زيادة حجم العينة‪.‬‬
‫تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية‪ .‬كلما زاد تقييم المدقق لمخاطر األخطاء الجوهرية‪ ،‬وجب زيادة حجم العينة‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪65‬‬

‫نسبة االنحراف المقبول‪ ،‬أي معدل االنحراف عن إجراءات الرقابة الداخلية المحددة الذي يحدده المدقق‪ .‬يسعى المدقق إلى‬ ‫•‬
‫الحصول على مستوى مناسب من التأكيد على عدم تجاوز المعدل الفعلي لالنحراف في المجموعة المعدل المحدد لالنحراف؛‬
‫فكلما انخفض معدل االنحراف الذي يستعد المدقق لقبوله‪ ،‬كان حجم العينة أكبر‪( .‬نسبة االنحراف المقبول وف ًقا لمعيار‬
‫اإليساي )‪ (ISSAI 2530.5j‬هو معدل االنحراف عن إجراءات الرقابة الداخلية المحددة ويضعه المدقق سعيا نحو تحقيق‬
‫مستوى من التأكيد على أن معدل االنحراف الذي حدده المدقق لم يتجاوزه معدل االنحراف الفعلي للمجموعة)‬
‫نسبة االنحراف المتوقع للمجموعة‪ .‬كلما ارتفع معدل االنحراف الذي يتوقعه المدقق‪ ،‬يتعين أن يكون حجم العينة أكبر‪،‬‬ ‫•‬
‫ليتمكن المدقق من إجراء تقدير معقول للمعدل الفعلي لالنحراف‪.‬‬
‫خطأ مقبول‪ .‬كلما قل الخطأ الذي يستعد المدقق لقبوله‪ ،‬كان حجم العينة أكبر‪( .‬الخطأ الجوهري المقبول كما عرفه معيار‬ ‫•‬
‫اإليساي (‪ )ISSAI 2530.5i‬هو مبلغ نقدي حدده المدقق سعيا نحو تحقيق مستوى من التأكيد أن معدل االنحراف الفعلي‬
‫للمجموعة لم يتجاوز معدل االنحراف الذي حدده)‪.‬‬
‫انتقاء العينة‪ .‬يوضع في الحسبان عند اختيار العينة أن جميع وحدات العينات في المجموعة لديها فرصة متساوية في وقوع االختيار‬
‫عليها‪ .‬ومن بين تقنيات انتقاء العينات معاينة الوحدة العشوائية أو المنهجية أو النقدية‪ .‬ويمكن لكل جهاز أعلى للرقابة اعتماد أساليبه‬
‫الخاصة باختيار عينات الرقابة كي يطبقها المدققون بصورة موحدة ولتجنب التحيز في اختيار العينة‪ .‬وقد يختلف تطبيق أساليب‬
‫انتقاء العينات من رقابة إلى أخرى‪.‬‬
‫تطبيق إجراءات الرقابة‪ .‬ينبغي للمدقق تطبيق إجراءات الرقابة المناسبة لهدف االختبار على كل من العناصر المحددة على النحو‬
‫التالي‪:‬‬
‫بالنسبة الختبارات الضوابط‪ ،‬يتعين على المدقق اختيار وحدات العينة وفحصها لتحديد ما إذا كانت تحتوي على انحرافات‬ ‫•‬
‫عن الضوابط ذات الصلة بالرقابة‪ .‬ويجد بعض المدققين أن من العملي اختيار مجموعة واحدة من العينات ألكثر من هدف‬
‫اختباري واحد‪ ،‬وكذلك اختيار عدة وحدات عينات إضافية لالستبدال المحتمل‪ .‬وإذا تعذر على المدقق تطبيق إجراءات‬
‫الرقابة المخطط لها نظرً ا لعدم توفر العنصر المحدد وعدم إمكانية اتخاذ أي إجراء بديل الختبار ما إذا تم تطبيق الضوابط‬
‫كما هو محدد‪ ،‬ينبغي اعتبار هذا انحرا ًفا عن الضوابط وهذا ألغراض تقييم العينة‪ .‬وفي حالة وجود عدد كبير من االنحرافات‬
‫في اختبار الجزء األول من العينة‪ ،‬يمكن للمدقق إعادة تقييم مستوى مخاطر الرقابة والنظر فيما إذا كان من الضروري‬
‫مواصلة االختبار لدعم مستوى مخاطر الرقابة المعاد تقييمه‪.‬‬
‫بالنسبة الختبارات التفاصيل‪ ،‬في الحاالت التي يتعذر على المدقق تطبيق إجراءات الرقابة المخطط لها علی وحدات العينات‬ ‫•‬
‫المختارة بسبب فقدان الوثائق الداعمة‪ ،‬تعتمد کيفية التعامل مع العناصر التي لم يتم فحصها علی مدى تأثيرها علی تقييم‬
‫العينة‪ .‬وليس من الضروري فحص العناصر التي لم يتم فحصها إذا لم يتم تغيير تقييم المدقق لنتائج العينات من خالل‬
‫اعتبارها غير صحيحة‪.‬‬
‫تقييم نتائج العينة‪ .‬بعد اختبار العينات وتلخيص األخطاء المرصودة‪ ،‬يتولى المدقق تقييم النتائج للوصول إلى نتيجة شاملة‪ ،‬على‬
‫النحو التالي‪:‬‬
‫النظر في طبيعة األخطاء وأسبابها‪ .‬وينبغي عند تقييم النتائج‪ ،‬أن ينظر المدقق في التأثير المباشر لألخطاء المحددة على‬ ‫•‬
‫القوائم المالية‪ .‬وقد يكون لألخطاء سمة أو اتجاه مشترك‪ .‬وفي مثل هذه الحالة‪ ،‬قد يقرر المدقق تحديد جميع عناصر‬
‫المجموعة التي لديها سمة مشتركة ويوسع نطاق إجراءات الرقابة في تلك الفئة‪ .‬وقد تكون أيضًا هذه األخطاء مقصودة وقد‬
‫تشير إلى إمكانية وجود احتيال‪.‬‬
‫حساب خطأ العينة وإسقاطه‪.‬‬ ‫•‬
‫الوصول إلى نتيجة شاملة‪ .‬يتعين على المدقق تقييم نتائج العينة لتحديد ما إذا كان التقييم المبدئي لخصائص المجموعة ذات‬ ‫•‬
‫كل من هدف االختبار ومجاالت الرقابة األخرى‪.‬‬ ‫الصلة مؤك ًدا أو بحاجة إلى مراجعة‪ ،‬وتأثير نتيجة العينة على ٍ‬
‫النظر في الحاجة إلى تقرير ما إذا كانت األخطاء المحددة تستدعي أخذ عينات أكثر وإجراء اختبارات إضافية‪.‬‬ ‫•‬
‫توثيق إجراءات انتقاء العينات‪ .‬ينبغي للمدقق توثيق خطة انتقاء العينات وإجراءاتها في شکل أوراق عمل‪.‬‬
‫‪ .6.39‬ولألجهزة العليا للرقابة إما أن تتبنى الطريقة النقدية النتقاء العينات (‪ )MUS‬الواردة في نموذج ورقة العمل ‪ 6.6‬أو أن تتبنى طريقتها‬
‫الخاصة‪ .‬يمكن استخدام وظيفة الجداول المحورية في مايكروسوفت اكسل ‪ MS Excel‬لتقسيم المجموعة‪ .‬ويمكن الرجوع للملحق ‪1‬‬
‫في معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2530‬لمزيد من التوجيهات بشأن تقسيم المجموعة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪66‬‬

 ‫الفصل ‪7‬‬
‫االنتهاء والمراجعة‬

‫معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2220‬وموضوعه "رقابة الجودة على رقابة القوائم المالية"‪ ،‬باإلضافة إلى أنه يطالب بمراجعة جميع أعمال‬ ‫‪.7.1‬‬
‫الرقابة طوال عملية الرقابة برمتها‪ ،‬فأيضا يطلب أن يكتفي المدقق في مرحلة االنتهاء بالحصول على أدلة رقابة كافية ومالئمة لدعم‬
‫االستنتاجات التي تم التوصل إليها وإصدار تقرير المدقق (معيار اإليساي (‪ .))ISSAI 2220.17‬ويتم ذلك من خالل مراجعة توثيق‬
‫الرقابة‪ ،‬جنبًا إلى جنب مع النسخة النهائية من القوائم المالية والمناقشة مع فريق الرقابة‪.‬‬
‫من المتوقع أن يؤدي مدير‪/‬مشرف الرقابة (أو أي مسمى وظيفي آخر يستخدمه الجهاز األعلى للرقابة) دورً ا بالغ األهمية في هذه‬ ‫‪.7.2‬‬
‫المرحلة من الرقابة‪ ،‬بخالف المراجعة التي يتعين عليه القيام بها في كافة مراحل الرقابة بغرض ضمان الجودة‪ .‬وسيؤدي عدم كفاية‬
‫المراجعة والتقييم في مرحلة إكمال الرقابة إلى إبداء رأيًا رقابيًا غير مناسبًا حول القوائم المالية‪.‬‬
‫تتطلب معايير اإليساي إجراءات محددة يتعين تنفيذها في مرحلة االنتهاء والمراجعة‪ ،‬مثل‪ :‬اإلجراءات التحليلية النهائية معيار‬ ‫‪.7.3‬‬
‫اإليساي )‪ ،(ISSAI 2520‬وإجراءات األحداث الالحقة معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2560‬وإجراءات االستمرارية معيار اإليساي‬
‫)‪ ،(ISSAI 2570‬والحصول على التمثيل اإلداري معيار اإليساي )‪ ، (ISSAI 2580‬والتواصل مع اإلدارة أو المكلفين باإلدارة‬
‫(معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2260‬‬
‫يصبح ملف الرقابة أساسًا للمراجعة‪ ،‬إذ يحتوي على أدلة الرقابة‪ .‬وعاد ًة ما يجب أن يتضمن ملف الرقابة‪ ،‬من بين أمور أخرى‪،‬‬ ‫‪.7.4‬‬
‫المخاطر المحددة والمقيمة‪ ،‬وتأكيدات القوائم المالية الخاضعة لالختبار‪ ،‬وإجراءات الرقابة المنفذة‪ ،‬والنتائج التي تم التوصل إليها من‬
‫خالل تطبيق اإلجراءات الرقابية‪ ،‬وكذلك الوثائق التي تدعم هذه النتائج‪ .‬ويصبح هذا بمثابة األساس إلجراء المراجعة وف ًقا للنسخة‬
‫النهائية من القوائم المالية المقدمة من الجهة‪.‬‬
‫في هذا الصدد‪ ،‬يتعين على المراجع إعادة النظر في خطة الرقابة (التي يمكن استنتاجها من ورقة عمل الرقابة ‪ ،)5.8‬حيث من‬ ‫‪.7.5‬‬
‫المفترض أن يسجل المدقق إجراءات الرقابة وورق عمل الرقابة ‪ ،6.1‬و‪ 6.2‬في المرحلة التنفيذية لمراقبة النتائج التي تم التوصل‬
‫إليها عند تنفيذ تلك اإلجراءات‪ ،‬كما يعيد تقييم وضع إجراءات الرقابة الكافية وتنفيذها من عدمه‪.‬‬
‫بالنسبة للوثائق الداعمة لالستنتاجات التي توصل إليها المدقق عند القيام بإجراءات الرقابة‪ ،‬فعادة ما ُتعتبر نسخ الوثائق التي تم‬ ‫‪.7.6‬‬
‫الحصول عليها من الجهة واألطراف الثالثة بمثابة أدلة رقابة‪ ،‬غير أنه ال يمكن اعتبارها أدلة رقابة كافية ومالئمة في حد ذاتها‪.‬‬
‫وتعتبر األدلة الرقابية ‪-‬بشكل عام‪ -‬بمثابة سجل العمل الذي يؤديه المدقق‪.‬‬
‫يعرض الشكل ‪(7‬أ) لمحة عن مرحلة إكمال الرقابة ومراجعتها‪ .‬وقد تم اقتراح بعض الخطوات اإلضافية التي ال تتطلبها معايير‬ ‫‪.7.7‬‬
‫اإليساي‪ ،‬ولكنها تعتبر أفضل الممارسات التي يمكن لألجهزة العليا للرقابة تبنيها‪ .‬وسيتم شرح ذلك بالتفصيل في الفقرات الالحقة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪67‬‬

 ‫الشكل ‪(7‬أ)‪ :‬لمحة عن مرحلة إكمال الرقابة ومراجعتها‬

‫االنتهاء والمراجعة‬ ‫المراجع‬

‫فريق الرقابة‬

‫النسخة النهائية من القوائم‬ ‫المراجعة‬ ‫ملف الرقابة‬

‫المالية‬

‫أدلة رقابة كافية ومناسبة‬ ‫أدلة الرقابة‬

‫المخاطر المحددة‬
‫األساس الذي اعتمد عليه المدقق‬

‫نتيجة إيجابية (على سبيل‬ ‫اختبارات التأكيد‬

‫المثال‪ :‬األجر الشهري للموظفين‬
‫المحسوب بدقة في القوائم‬ ‫إجراءات الرقابة‬
‫المالية)‬
‫مصححة‬
‫نتائج إجراءات الرقابة‬
‫المنفذة‬
‫التأثير على‬
‫القوائم المالية‬ ‫االستثناءات (على سبيل المثال‪:‬‬
‫مطالبات السفر المدفوعة بفائض‬
‫األخطاء‬ ‫قدره ‪ 2500‬وحدة عملة ‪-‬‬ ‫الوثائق الداعمة لنتائج‬
‫النفقات المبالغ فيها)‬ ‫إجراءات الرقابة المنفذة‬

‫غير مصححة‬

‫في إطار الرقابة المالية التابعة لمعايير اإليساي‪ ،‬يختلف الخطأ فيما بين بنود القوائم المالية التي جرى تقديم تقرير حولها من حيث‬ ‫‪.7.8‬‬
‫الكمية‪ ،‬والتصنيف والعروض واإلفصاحات‪ ،‬وبين الكمية‪ ،‬والتصنيف والعروض واإلفصاحات الالزمة للبنود ليتماشى مع إطار إعداد‬
‫التقارير المالية المعمول به‪ .‬ويمكن أن تنشأ األخطاء نتيجة للخطأ أو االحتيال‪.‬‬
‫عند تطبيق إجراءات الرقابة على فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات الخاصة بالقوائم المالية‪ ،‬يتوقع من المدقق التوصل‬ ‫‪.7.9‬‬
‫إلى استنتاجات إيجابية أو سلبية‪— .‬ويلزم تسجيل كلتيهما في أوراق عمل الرقابة‪.‬‬
‫‪ .7.10‬يحدد معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2450‬متطلبات تقييم األخطاء التي تم تحديدها أثناء عملية الرقابة‪ ،‬والتي تنتهي في مرحلة إكمال‬
‫الرقابة‪ :‬ينبغي تجميع جميع األخطاء المحددة أثناء رقابة المدقق ‪ /‬المراجع لتقييم كالً من تأثيرها على الرقابة (تطبيق المزيد من‬
‫إجراءات الرقابة) وأثر أي أخطاء غير مصححة في القوائم المالية (أثره على رأي المدقق)‪ .‬ويمكن تسجيل األخطاء في ورقة عمل‬
‫بعنوان "تقييم تأثير األخطاء غير المصححة في القوائم المالية"‪ ،‬على النحو المقترح في نموذج ورقة عمل الرقابة ‪.7.1‬‬
‫‪ .7.11‬كما يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2450‬إبالغ اإلدارة بکافة البيانات الخاطئة في الوقت المناسب‪ ،‬باإلضافة إلی طلب تعديل‬
‫األخطاء المحددة‪ 12.‬ويستعرض المراجع األخطاء التي تم تحديدها أثناء الرقابة‪ ،‬كما سيتحقق مما إذا تم إبالغ اإلدارة بها في الوقت‬
‫المناسب‪.‬‬
‫‪ .7.12‬عاد ًة ما يقدم المدقق إلى اإلدارة قائمة باألخطاء (وقد يستخدم صيغة النموذج المقترح كنموذج لورقة عمل الرقابة ‪ ،)7.1‬محد ًدا مقدار‬
‫كل خطأ‪ ،‬ومقترحً ا اإلجراء الالزم والتسوية في القوائم المالية‪ .‬وباعتبار المثال الوارد بشأن االختالف في معدالت مطالبات السفر‬
‫المطبقة ألحد مطالبات سفر الموظفين‪ ،‬فيجوز للمدقق أن يقترح تسوية االختالف وإجراء التعديالت الحسابية الالزمة في دفتر‬
‫الحسابات‪.‬‬
‫بشكل‬
‫ٍ‬ ‫‪ .7.13‬عندما تجري اإلدارة التسويات الالزمة على دفاتر الحسابات والقوائم المالية‪ ،‬يجب على المدقق التحقق من إجراء التسويات‬
‫صحيح‪ .‬وعندها يتعين على المدقق تسجيل االستنتاج المنقح بشأن إجراءات الرقابة المنفذة استنا ًدا إلى التحقق من التسويات التي‬
‫أجرتها اإلدارة‪ .‬وينبغي أن يوثق المدقق مدخالت التسويات الالزمة والوثائق الداعمة األخرى لدعم االستنتاج المنقح استنا ًدا إلى‬
‫إجراءات الرقابة المنفذة‪.‬‬
‫‪ .7.14‬وفي استجابة إلى األخطاء المحددة‪ ،‬قد يحتاج المدقق إلى القيام بمزي ٍد من إجراءات الرقابة‪ ،‬على سبيل المثال‪ :‬تحديد ما إذا وجد‬
‫اختالف في المعدالت بمطالبات السفر األخرى (مع مراعاة المثال الوارد أعاله)‪ ،‬أي ما إذا كانت هناك أخطاء أخرى‪ .‬وقد يوجه‬
‫المراج ُع المدقق لزيادة حجم عينة مطالبة السفر وتطبيق إجراءات رقابية أخرى والوصول إلى نتيجة‪.‬‬

‫يتمثل الفهم المشترك في تواصل المدقق مع اإلدارة على مدى عملية الرقابة كاملة‪ ،‬وعليه فالبد أن تتم اإلبالغ عن األخطاء المحددة والمكتشفة من أجل التصحيح والتدارك‪.‬‬ ‫‪12‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪68‬‬

 ‫إجراءات اإلكمال األخرى‬

‫اإلجراءات التحليلية‬
‫‪ .7.15‬ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 1520.6‬على قيام المدقق بوضع إجراءات تحليلية وتنفيذها قرب نهاية الرقابة التي تساعد المدقق عند‬
‫تكوين استنتاج عام حول ما إذا كانت القوائم المالية تتفق مع فهم المدقق للجهة‪ .‬ومن المقرر أن تساهم االستنتاجات ‪-‬التي تم التوصل‬
‫إليها عند تطبيق اإلجراءات التحليلية في نهاية عملية الرقابة‪ -‬في االستنتاجات التي تم تشكيلها أثناء الرقابة على المكونات الفردية أو‬
‫العناصر الفردية أو القوائم المالية‪ .‬وربما تتشابه اإلجراءات التحليلية المنفذة في نهاية عملية الرقابة في تصميمها مع تلك اإلجراءات‬
‫التي ُنفذت أثناء مرحلة التخطيط؛ فعلى سبيل المثال‪ ،‬يمكن للمدقق مقارنة نتائج السنة الحالية بنتائج السنة السابقة لضمان استيعاب‬
‫الفروق الكبيرة استنا ًدا إلى المعلومات التي تم الحصول عليها من عمليات الرقابة‪.‬‬
‫‪ .7.16‬أيضاً‪ ،‬نظرً ا ألن القوائم المالية تضم إيضاحات الحسابات كما هو مطلوب من مختلف أطر إعداد التقارير المالية والتشريعات األخرى‬
‫التي تستخدمها الجهة‪ ،‬يتعين على المدقق مراجعة اإليضاحات من أجل اكتمال إطار إعداد التقارير المالية المعمول به‪ .‬وتتكافئ‬
‫اإليضاحات فنيًا مع القوائم المالية‪ ،‬وعليه‪ ،‬يجب على المدقق ضمان الحصول على أدلة رقابية سليمة وكافية لتحسين هذه اإليضاحات‪.‬‬
‫‪ .7.17‬يجب توثيق إجراءات الرقابة الحديثة الموضوعة والمنفذة في نموذج اإلجراءات التحليلية المعروض في نموذج ورقة عمل الرقابة‬
‫كدليل على مراقبة الجودة‪ ،‬ينبغي اإلشارة بوضوح في ورقة العمل إلى أن هذه اإلجراءات قد أجريت في‬
‫ٍ‬ ‫‪ 7.2‬من هذا الدليل‪ .‬ولكن‬
‫نهاية الرقابة‪.‬‬
‫إجراءات األحداث الالحقة‬
‫‪ .7.18‬تؤثر "األحداث الالحقة" على عرض القوائم المالية ومن ثم على رأي المدقق‪ ،‬إلى الحد الذي يتطلب من اإلدارة تعديل القوائم المالية‬
‫ويفرض على المدقق تعديل تقريره‪ .‬تتسم األحداث الالحقة بأنها األحداث التي تظهر بين تاريخ القائمة المالية وتاريخ تقرير المدقق‪،‬‬
‫والحقائق التي أصبحت معروفة لدى المدقق بعد تاريخ تقرير المدقق‪ .‬وبنا ًء عليه‪ ،‬يتطلب معيار اإليساي (‪" )ISSAI 2560‬األحداث‬
‫الالحقة" أن ينفذ المدققون إجراءات الرقابة للحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة على أن جميع األحداث التي تحدث بين تاريخ‬
‫القوائم المالية وتقرير المدقق والتي تتطلب تعديلها أو الكشف عنها في القوائم المالية قد تم تحديدها‪.‬‬
‫‪ .7.19‬استنا ًدا إلى إطار إعداد التقارير المالية الذي تستخدمه الجهة إلعداد القوائم المالية‪ ،‬من المفترض أن تحدد اإلدارة أي أحداث الحقة‬
‫وكيفية التعامل معها في القوائم المالية‪ .‬ويتعين على المدقق معرفة ما إذا كانت اإلدارة قد وضعت إجراءات كافية لتحديد األحداث‬
‫الالحقة ذات الصلة‪ .‬يتعين على المدقق مراجعة ما إذا كانت هذه األحداث قابلة‪/‬غير قابلة للتعديل‪ ،‬مع اإلشارة إلى إطار إعداد التقارير‬
‫المالية المعمول به الذي تستخدمه الجهة إلعداد القوائم المالية‪ .‬وتوفر األحداث القابلة للتعديل بعد تاريخ إعداد التقرير ً‬
‫دليال على‬
‫الظروف السائدة وقت تاريخ إعداد التقرير‪ .‬بينما تشير األحداث غير القابلة للتعديل بعد تاريخ إعداد التقرير هي إلى الظروف الناشئة‬
‫بعد تاريخ إعداد التقرير‪.‬‬
‫إجراءات االستمرارية‬
‫‪ .7.20‬إن افتراض االستمرارية هو أن الشركة ستستمر في أعمالها في المستقبل القريب‪ .‬وبالتالي‪ ،‬تستخدم إدارة الجهة عند إعداد القوائم‬
‫المالية االفتراضات كونها تؤمن أنها قادرة على االستمرار كمؤسسة عاملة‪.‬‬
‫‪ .7.21‬ويؤثر هذا االفتراض تأثيرً ا بال ًغا في القوائم المالية للجهة‪ ،‬نظرً ا ألن الجهات التي ال تعد مؤسسة عاملة ُتعد تقاريرً ا على أساس مختلف‬
‫عن المؤسسة العاملة (على سبيل المثال‪ ،‬سيتم االعتراف باألصول وااللتزامات بقيمة التصفية بدالً من قيمتها المتوقعة مستقبالً)‪.‬‬
‫‪ .7.22‬يتم اعتماد افتراض المؤسسة العاملة ما لم تشير األدلة إلى خالف ذلك‪ .‬وهذا هو سبب أن معيار اإليساي (‪" )ISSAI 2570‬المؤسسة‬
‫العاملة" ينص على وجوب بقاء المدقق في حالة تأهب طوال فترة الرقابة للحصول على أدلة األحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫الشكوك حول قدرة الجهة على االستمرار كمؤسسة عاملة‪.‬‬
‫‪ .7.23‬في نهاية المهمة الرقابية‪ ،‬يتعين على المدقق تطبيق إجراءات الرقابة (مثال‪ ،‬مراجعة توقعات التدفق النقدي لتوافق خصوماتها) على‬
‫افتراضات المؤسسة العاملة التي تستخدمها اإلدارة في إعداد القوائم المالية‪ ،‬بما في ذلك الحصول على األدلة التي يمكن استخدامها‬
‫لتقييم مدى مالءمة افتراضات االستمرارية الخاصة باإلدارة‪ ،‬وتكوين استنتاج عما إذا كانت األدلة تشير إلى أي شكوك جوهرية حول‬
‫قدرة الجهة على االستمرار كمؤسسة عاملة‪ .‬وفي الواقع‪ ،‬ينطوي افتراض االستمرارية على أحكام بشأن األحداث التي تجري في‬
‫المستقبل‪ ،‬وهي أمور غير مؤكدة بطبيعتها‪.‬‬
‫‪ .7.24‬من المفترض أن تقوم اإلدارة بإعداد القوائم المالية على أساس المؤسسة العاملة بافتراض أن الجهة ستستمر في أعمالها المتوقعة‪،‬‬
‫وهو ‪ 12‬شهرً ا من تاريخ توقيع تقرير المدقق‪.‬‬
‫‪ .7.25‬قد يكون مفهوم افتراض االستمرارية في القطاع العام‪ ،‬وال سيما القطاع الحكومي‪ ،‬أقل أهمية من القطاع الخاص إذ يتم تسييل األموال‬
‫العامة من خالل الضرائب والمصادر األخرى لإليرادات غير الضريبية‪ .‬بيد أنه ال يمكن استبعاد انطباق هذا المفهوم‪ ،‬وفي الحقيقة‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪69‬‬

‫في القطاع العام‪ ،‬قد يكون تطبيق مفهوم االستمرارية أكثر أهمية عندما الرقابة على حسابات الحكومة بكاملها من قبل‬ ‫•‬
‫الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬حيث إن تأثير الحكومة أو مصالحها في الشركات‪ ،‬سواء كانت عامة أو خاصة‪ ،‬يتم احتسابها في‬
‫القوائم المالية الموحدة‪ .‬ومن ثم‪ ،‬فمع قيام الحكومات بإضفاء الطابع المؤسسي على الجهات الحكومية وخصخصتها والحفاظ‬
‫على نفوذها أو اهتمامها بها‪ ،‬ستصبح قضايا االستمرارية ذات أهمية متزايدة للقطاع العام‪.‬‬
‫باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬عند الرقابة على جهات القطاع العام بترتيبات التمويل المدعومة من الحكومة والتي يمكن سحبها‪ ،‬قد‬ ‫•‬
‫يكون وجودها أيضًا في خطر‪ ،‬وبالتالي يوفر معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2570‬إرشادات مفيدة للرقابة عليها‪.‬‬
‫في حا لة وجود شك كبير في قدرة الجهة على االستمرار كجهة ناجحة وقد تم اإلفصاح عن ذلك في القوائم المالية للجهة‪ ،‬يتعين على‬
‫المدقق صياغة ذلك في فقرة لفت انتباه المستخدمين إلى المالحظة المطبقة في القوائم المالية‪ .‬إذا لم يوافق المدقق على افتراض اإلدارة‬
‫بشأن مبدأ االستمرارية‪ ،‬يتعين عليه تعديل رأيه في تقرير الرقابة‪.‬‬

‫التمثيالت الخطية‬
‫‪ .7.26‬تعتبر اإلقرارات الخطية‪ ،‬التي يشار إليها غالبًا بإقرارات اإلدارة‪ ،‬أحد أشكال أدلة الرقابة الخاصة بها أو أحد األدلة التي تدعم أدلة‬
‫رقابة أخرى حصل عليها المدقق‪.‬‬
‫‪ .7.27‬يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2580‬أيضًا من المدقق تطبيق بعض إجراءات الرقابة على إقرارات اإلدارة بنهاية الرقابة‪ .‬ويتعين‬
‫على المدقق التأكد من أن تاريخ اإلقرارات الخطية أقرب ما يكون إلى تاريخ تقرير المدقق وليس بعده‪ .‬وال يمكن للمدقق التعبير عن‬
‫رأي بشأن عرض القوائم المالية في تاريخ يسبق تاريخ اإلقرارات الخطية‪ ،‬وذلك العتبار تلك اإلقرارات أدلة رقابة‪.‬‬
‫‪ .7.28‬يعرض نموذج ورقة عمل الرقابة ‪ 7.3‬عينة من اإلقرارات الخطية التي تحتاج إلى تكييفها وف ًقا الحتياجات الجهاز األعلى للرقابة أو‬
‫المدقق‪ .‬وتقدم العينة نظرة عامة على ما يجب أن تتضمنه اإلقرارات الخطية‪ .‬واعتما ًدا على هيكل الحوكمة للجهات محل الرقابة من‬
‫قبل األجهزة ال عليا للرقابة في مختلف الواليات القضائية‪ ،‬يجب على إدارة األجهزة العليا للرقابة أن تقرر وتبلغ الجهة بالطرف الذي‬
‫يجب عليه التوقيع على اإلقرارات الخطية‪.‬‬
‫استفسار قانوني‬
‫‪ .7.29‬طب ًقا لمعيار اإليساي (‪( )ISSAI 2700‬المنقح)‪ ،‬يتعين على المدقق أال يؤرخ تقرير المدقق قبل تاريخ حصوله على األدلة الرقابية‬
‫المناسبة والكافية والتي تستند إلى رأي المدقق في القوائم المالية‪ .‬وقد يتيح التحقيق في اإلدارة أدلة الرقابة حول حالة التشريع‬
‫والمطالبات حتى تاريخ تقديم تقرير المدقق‪ ،‬ما في ذلك المستشار القانوني الداخلي المسؤول عن التعامل مع الموضوعات ذات الصلة‪.‬‬
‫وفي بعض الحاالت‪ ،‬قد يحتاج المدقق إلى الحصول على المعلومات المستوفاة من المستشار القانوني الخارجي الخاص بالجهة‪.‬‬
‫إبالغ المسؤولين عن الحوكمة واإلدارة عن أوجه القصور في الضوابط الداخلية‬
‫‪ .7.30‬وف ًقا لمعيار اإليساي (‪ )ISSAI 2260‬يتعين على المدقق إبالغ المسؤولين عن الحوكمة أو اإلدارة بأوجه القصور الجوهرية الملحوظة‬
‫في الضوابط الداخلية ذات الصلة بإجراءات إعداد التقارير المالية حول أسس عمل الرقابة المنفذة (راجع قسم اختبار الرقابة في‬
‫الفصل ‪) 6‬؛ ويشترط أن يكون اإلبالغ في شكل كتابي‪ .‬على أن يكون إبالغ اإلدارة والمسؤولين عن الحوكمة عملية مستمرة في‬
‫الرقابة‪ .‬وينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2260.A13‬على أنه في تحديد وقت إصدار البالغات الكتابية‪ ،‬يجب أن ينظر المدقق في إذا‬
‫عامال مهمًا في تمكين المسؤولين عن الحوكمة من النهوض بمسؤولياتهم الرقابية بما يتعلق بإجراءات إعداد‬ ‫ً‬ ‫كان تلقي هذه البالغات‬
‫التقارير المالية والتي تشمل الموافقة على القوائم المالية‪ .‬وقد تتمتع األجهزة العليا للرقابة بسياسات تحكم اإلبالغ عن هذه الموضوعات‬
‫للمسؤولين عن الحوكمة واإلدارة التخاذ اإلجراء المناسب‪.‬‬

‫توثيق عملية المراجعة‬

‫‪ .7.31‬يتطلب معيار اإليساي ‪" 2230‬توثيق الرقابة" أن يتضمن توثيق عملية المراجعة من راجع عمل الرقابة المكتمل وتاريخ هذه المراجعة‬
‫ومداها‪ .‬تم إنشاء صفوف وأعمدة محددة في أوراق العمل المقترحة في هذا الدليل كنماذج توضيحية مختلفة لتسجيل "المسؤول عن‬
‫أعمال الرقابة" و"المسؤول عن مراجعة العمل المكتمل"‪ .‬وعلى مختلف المستويات‪ ،‬تضمن أدلة المراجعة أيضًا اتباع اإلجراءات‬
‫الواجبة لمراقبة الجودة الخاصة بمعيار اإليساي بشأن الرقابة المالية في عملية الرقابة‪.‬‬
‫‪ .7.32‬تعرض ورقة عمل الرقابة ‪ 7.4‬توثيق أوراق العمل ذات الترقيم المحدد‪ ،‬قد تتبنى األجهزة العليا للرقابة هذه الممارسات‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪70‬‬

 ‫االجتماع النهائي للرقابة‬

‫‪ .7.33‬ال يمثل االجتماع النهائي للرقابة أحد متطلبات معايير اإليساي ولكنه غالبًا ما يستخدم لضمان مناقشة التقرير األولي للمدقق‪ ،‬ونتائج‬
‫الرقابة‪ ،‬واستجابة اإلدارة‪ ،‬والنسخة النهائية من القوائم المالية والموافقة عليها مع اإلدارة والمكلفين باإلدارة عند االقتضاء‪ .‬ويقلل هذا‬
‫االجتماع أيضًا من مخاطر سوء الفهم الواقع بين اإلدارة والمدقق في إحدى المراحل الالحقة بشأن القضايا الواردة في تقرير الرقابة‬
‫النهائي‪ .‬ويشير البعض إلى ذلك باجتماع الرقابة الختامي‪.‬‬
‫‪ .7.34‬يمكن أيضًا مناقشة المسائل األخرى ذات الصلة بالرقابة‪ ،‬مثل‪ :‬الصعوبات التي يتم مواجهتها خالل عملية الرقابة حتى يتسنى معالجتها‬
‫في الرقابة المقبلة‪ ،‬وتفاصيل أي مسائل أخالقية يمكن توضيحها مع اإلدارة‪ ،‬وما إلى ذلك‪.‬‬
‫‪ .7.35‬يجب على المدقق واإلدارة المحافظة على محاضر االجتماع النهائي الذي يتضمن تفاصيل مناقشات تقرير المدقق ونتائج الرقابة‬
‫المحددة والقرارات التي تم التوصل إليها في كل نقطة مناقشة‪ .‬وينبغي بعد ذلك تأريخ المحاضر وتوقيعها من قبل ممثلي فريق الرقابة‬
‫واإلدارة‪ .‬كما تصبح محاضر االجتماع النهائي للرقابة دليالً رقابيًا يُستخدم كأساس لالنتهاء من تقرير الرقابة‪.‬‬
‫‪ .7.36‬عند إجراء االجتماع النهائي للرقابة‪ ،‬يقوم فريق الرقابة بإعداد تقرير الرقابة مراعيًا استجابة اإلدارة والمكلفين باإلدارة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪71‬‬

 ‫الوحدة ‪8‬‬
‫إعداد التقارير الخاصة بالرقابة‬

‫إن تقرير الرقابة هو النتاج النهائي لعملية الرقابة برمتها‪ ،‬والذي يتم إعداده بنا ًء على أدلة الرقابة المناسبة الكافية التي جمعها المدققون‬ ‫‪.8.1‬‬
‫أثناء تطبيق إجراءات الرقابة‪ .‬وفي هذا الصدد‪ ،‬ووف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2700‬تتمثل أهداف المدقق في تكوين رأي بشأن‬
‫القوائم المالية استنا ًدا إلى تقييم االستنتاجات المستمدة من أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها؛ والتعبير بوضوح عن هذا الرأي من‬
‫خالل تقرير مكتوب يصف أيضًا أساس هذا الرأي‪.‬‬
‫استنا ًدا إلى تقييم أثر االستنتاجات المستمدة من أدلة الرقابة‪ ،‬يقوم المدققون بإعداد تقرير الرقابة وإصداره‪ .‬يوضح الشكل ‪(8‬أ) أدناه‬ ‫‪.8.2‬‬
‫مثاالً علی عملية إعداد التقارير في الرقابة المالية‪ ،‬التي يمکن تكييفها بما يالئم منظمة الجهاز األعلى للرقابة وقسم المسؤوليات‪.‬‬

‫الشكل ‪(8‬أ)‪ :‬لمحة عن إعداد تقارير الرقابة‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية‬ ‫تقرير حول الرقابة على القوائم المالية‬ ‫تقييم األخطاء الجوهرية‬
‫والتنظيمية األخرى‬

‫إعداد التقارير‬ ‫العناصر الرئيسية في تقرير المدقق‬

‫مدير الرقابة ‪ /‬قائد الفريق‬ ‫إعداد التقرير‪:‬‬

‫رأي الرقابة‬

‫المدير التنفيذي ‪ /‬المشرف على الرقابة‬ ‫أساس الرأي‬

‫مراجعة التقرير‪:‬‬

‫الموضوعات الرئيسية‬
‫للرقابة إن وجدت‬
‫رئيس القسم‬ ‫المراجعة اإلضافية‪:‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة‬

‫رئيس الجهاز األعلى للرقابة ‪SAI‬‬ ‫المراجعة النهائية‪:‬‬

‫مسئوليات المدقق‬

‫إصدار تقرير الرقابة‬ ‫اإلدارة ‪ /‬المكلفين بحوكمة الجهة‬

‫التصديق على نسخ من التقرير للسلطات والمؤسسات‬

‫المعنية‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪72‬‬

‫يتم تضمين متطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي (‪" )ISSAI 2700‬تكوين الرأي وإعداد التقارير بشأن القوائم المالية"‪ ،‬ومعيار‬ ‫‪.8.3‬‬
‫اإليساي (‪" )ISSAI 2701‬اإلبالغ عن مسائل الرقابة الرئيسية في تقرير المدقق المستقل" ومعيار اإليساي (‪" )ISSAI 2705‬تعديالت‬
‫الرأي في تقرير المدقق المستقل"‪ ،‬ومعيار اإليساي (‪" )ISSAI 2706‬فقرات عن تأكيد المادة وفقرات عن مواد أخرى في تقرير‬
‫المدقق المستقل"‪ ،‬ومعيار اإليساي (‪" )ISSAI 2710‬المعلومات المقارنة – األرقام المناسبة والقوائم المالية المقارَ نة" ومعيار اإليساي‬
‫(‪" )ISSAI 2720‬فقرة لفت االنتباه وفقرات موضوعات أخرى واردة في تقرير المدقق المستقل"‪ .‬وباإلضافة إلى هذه المتطلبات‪ ،‬قد‬
‫تتحمل األجهزة العليا للرقابة مسؤوليات إضافية بشأن إعداد التقارير المحددة في القانون واللوائح التنظيمية في الدوائر القضائية ذات‬
‫الصلة‪ .‬ويتم التأكيد على ذلك في مذكرات الممارسات لمعايير اإليساي وكذلك المعيار الدولي ذي الصلة‪.‬‬
‫للحفاظ على االتساق وإعداد تقرير رقابة ذي جودة عالية‪ ،‬يجب أن يمر التقرير بعملية مراجعة الجودة في الجهاز األعلى للرقابة كما‬ ‫‪.8.4‬‬
‫هو موضح في الشكل ‪(8‬ب) (وهذا مثال يمكن تكييفه بما يالئم الهيكل التنظيمي للجهاز األعلى للرقابة)‪ .‬وهذا الشكل واضح‪ ،‬ويعتمد‬
‫الهيكل على عملية المراجعة التي وضعت في الجهاز األعلى للرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪73‬‬

 ‫الشكل ‪(8‬ب)‪ :‬عملية مراجعة رقابة الجودة الخاصة بتقرير الرقابة‬

‫مراجعة رئيس الجهاز األعلى‬

‫للرقابة وموافقته‬
‫نعم‬

‫جوانب الجودة‬
‫وحدة مراقبة الجودة (اختياري)‬
‫والجوانب القانونية‬

‫تقديم للمراجعة‬
‫ال‬ ‫نعم‬
‫تعليقات إلجراء تغيير‬

‫هل تم استيفاء جميع‬ ‫ال‬

‫جوانب الجودة؟‬

‫تعليقات إلجراء تغيير‬

‫رئيس القسم‬

‫تقديم للمراجعة‬
‫نعم‬

‫جوانب التقرير‬ ‫المشرف على الرقابة‬

‫المقبولة‬
‫تقديم للمراجعة‬

‫ال‬

‫مسودة التقرير‬

‫تعليقات إلجراء تغييرات‬ ‫إعداد الفريق أو قائد الفريق‬

‫تعتمد صياغة رأي الرقابة على إطار إعداد التقارير المالية المستخدم في إعداد القوائم المالية التي يفسرها معيار اإليساي‬ ‫‪.8.5‬‬
‫نحو واسع النطاق‪.‬‬ ‫)‪ ،(ISSAI 2200.13‬إذ يُحدد شكل القوائم المالية ومحتواها وهيكلها على ٍ‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪74‬‬

 ‫تكوين رأي بشأن البيانات المالية‬

‫ينبغي للمدقق مراعاة الحاالت التالية أو تقييمها عند تكوين رأي حول القوائم المالية‪:‬‬ ‫‪.8.6‬‬
‫ما إذا كانت القوائم المالية مُعدة من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية المعمول بها‪.‬‬ ‫•‬
‫ما إذا كانت القوائم المالية ككل خالية من األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش أو الخطأ‪ .‬وينبغي أن يستند هذا االستنتاج إلى ما‬ ‫•‬
‫يلي معيار اإليساي (‪:)ISSAI 2700.11‬‬
‫‪ o‬ما إذا قد تم الحصول على أدلة كافية ومناسبة على النحو الذي يقتضيه معيار اإليساي )‪(ISSAI 2330‬؛‬
‫بشكل فردي أو في مجموعها وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2450‬‬ ‫ٍ‬ ‫‪ o‬ما إذا كانت األخطاء غير المصححة جوهرية‬
‫مراعاة الجوانب النوعية للممارسات المحاسبية للجهة‪ ،‬بما في ذلك مؤشرات التحيز المحتمل في القرارات اإلدارية (معيار اإليساي‬ ‫•‬
‫(‪.))ISSAI 2700.12‬‬
‫سوف يساعد الشكل التوضيحي ‪ 8.1‬الوارد أدناه المدقق على إجراء التقييم لتكوين رأي‪.‬‬ ‫‪.8.7‬‬

‫الشكل التوضيحي ‪ :8.1‬اعتبارات المدقق في تكوين الرأي‬

‫ذات صلة‬ ‫ف مناسب‬

‫كا ٍ‬
‫أدلة الرقابة‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫ال‬ ‫نعم‬
‫موثوقة‬ ‫لورشة العمل‬
‫األخطاء غير المصححة‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫نعم‬ ‫ال‬
‫المعلومات الواردة‬
‫يمكن مقارنتها‬ ‫في القوائم المالية‬ ‫ف‬‫بشكل كا ٍ‬
‫ٍ‬ ‫تم اإلفصاح عنها‬ ‫السياسات المحاسبية‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫ال‬ ‫نعم‬ ‫الهامة‬
‫متوافقة مع إطار إعداد التقارير‬
‫يمكن فهمها‬ ‫‪13‬‬
‫المالية‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫ال‬ ‫نعم‬ ‫السياسات المحاسبية‬
‫كافية‬ ‫القوائم‬ ‫إفصاحات‬ ‫مالئم‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫المالية‬ ‫ال‬ ‫نعم‬
‫مالئم‬ ‫المصطلحات‬ ‫التأكيد‬
‫التقديرات المحاسبية‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫المستخدمة‬ ‫ال‬ ‫نعم‬

‫عال من الضمان ولكن‬

‫إن الرقابة المالية هي تقييم مستقل للقوائم المالية‪ ،‬حيث يعبر المدقق عن رأي يقدم ضمان معقول (مستوى ٍ‬ ‫‪.8.8‬‬
‫ليس ضما ًنا مطل ًقا)‪ .‬وهناك نوعان شائعان من آراء الرقابة‪:‬‬
‫● رأي غير معدل‪،‬‬
‫● رأي معدل‪.‬‬

‫الرأي غير ال ُمعدّل‬

‫معدل إذا استنتج أن القوائم المالية قد أُعدت‪ ،‬في كافة النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا إلطار عمل إعداد التقارير‬
‫ٍ‬ ‫يعتبر رأي المدقق رأيًا غير‬ ‫‪.8.9‬‬
‫المالية المعمول به‪.‬‬
‫‪ .8.10‬تعتمد صياغة فقرة الرأي في تقرير المدقق على نوع إطار إعداد التقارير الذي تستخدمه الجهة في إعداد القوائم المالية‪ ،‬أي إطار‬
‫العرض العادل أو إطار االلتزام‪ .‬وفيما يلي أمثلة مستمدة من اإليضاحات المقدمة في معيار اإليساي ( ‪:)0027ISSAI‬‬

‫‪ 13‬إطار إعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪75‬‬

 ‫الشكل التوضيحي ‪ :8.2‬إطار إعداد التقارير المالية المعمول به ورأي المدقق‬

‫رأي المدقق وفق إطار العرض العادل‬

‫أ‪ .‬في رأينا‪ ،‬إن القوائم المالية المرفقة تعبر بصورة عادلة‪ ،‬من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬عن المركز المالي للجهة في ‪ 31‬ديسمبر‬
‫‪ ،20×1‬واألداء المالي وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية بذلك التاريخ وف ًقا (إلطار إعداد التقارير المالية المعمول به)‪ ،‬أو‬
‫ب‪ .‬في رأينا‪ ،‬إن القوائم المالية المرفقة تعطي صورة حقيقية وعادلة‪ ،‬من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬عن المركز المالي للجهة في‬
‫‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20×1‬واألداء المالي وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية بذلك التاريخ وف ًقا (إلطار إعداد التقارير المالية المعمول به)‬

‫رأي المدقق وفق إطار االلتزام*‬

‫في رأينا‪ ،‬يتم إعداد القوائم المالية المرفقة‪ ،‬من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا لقانون س لالختصاص ص‪.‬‬

‫*االلتزام بمتطلبات التشريعات أو القانون‪.‬‬

‫يختلف وصف ما صممت القوائم المالية لعرضه (مثل‪ ،‬الوضع المالي ونتائج العمليات) في األمثلة التوضيحية المذكورة أعاله‬
‫باختالف إطار إعداد التقارير المالية الجاري تطبيقه (المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ ،‬المعايير المحاسبية الدولية للقطاع‬
‫العام‪ ،‬واألساس النقدي‪ ،‬إلخ)‪".‬‬
‫‪ .8.11‬قد يكون إطار إعداد التقارير المالية المطبق الذي اعتمدته الجهة محل الرقابة هو المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية الصادرة عن‬
‫مجلس معايير المحاسبة الدولية أو معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام الصادرة عن مجلس معايير المحاسبة الدولية في القطاع‬
‫العام‪ .‬غير أنه يجوز لبعض الجهات إعداد القوائم المالية استنا ًدا إلى معايير المحاسبة الوطنية التي تتفق مع المعايير الدولية إلعداد‬
‫التقارير المالية أو معايير المحاسبة الدولية في القطاع العام أو ال يستند إلى أي منها‪ .‬وعاد ًة ما تستند القوائم المالية للجهات الحكومية‬
‫إلى القانون الذي سنه البرلمان أو القواعد واللوائح التنظيمية التي تصدرها الحكومة (وزارة المالية أو وزارة الخزانة)‪.‬‬
‫‪ .8.12‬يُعد إطار إعداد التقارير المالية مثل‪ :‬المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية ومعايير المحاسبة الدولية في القطاع العام إطار عرض‬
‫عادل‪ .‬وفي حالة إعداد القوائم المالية وف ًقا إلطار العرض العادل‪ ،‬ينبغي للمدقق تقييم ما إذا كانت القوائم المالية تحقق عرضًا عادالً‬
‫أم ال‪ .‬وف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2700.14‬ينبغي أن يتضمن تقييم المدقق لمدى تحقيق القوائم المالية للعرض العادل ما يلي‪:‬‬
‫العرض الشامل وهيكل ومحتوى القوائم المالية؛ و‬ ‫•‬
‫ما إذا كانت القوائم المالية ومن ضمنها اإليضاحات ذات الصلة تعرض المعامالت الضمنية واألحداث بالطريقة التي تحقق‬ ‫•‬
‫العرض العادل‪.‬‬
‫‪ .8.13‬وفي حالة إعداد القوائم المالية وف ًقا إلطار االلتزام‪ ،‬ال ينبغي للمدقق تقييم ما إذا كانت القوائم المالية تحقق عرضًا عادالً أم ال‬
‫(معيار اإليساي (‪))ISSAI 2700.19‬‬
‫‪ .8.14‬يعرض الملحق ‪ 8.1‬توضيحيات لتقرير الرقابة غير المعدل؛ إذ أن إطار إعداد التقارير هو إطار العرض العادل‪ ،‬كما يعرض الملحق‬
‫‪ 8.2‬إطار االلتزام‪.‬‬
‫الرأي ال ُمعدّل‬
‫‪ .8.15‬ينص معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2700.17‬على أن يقوم المدقق بتعديل الرأي في تقرير المدقق إذا كان المدقق‪:‬‬
‫• يستخلص ‪-‬استنا ًدا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ -‬أن القوائم المالية ككل ليست خالية من األخطاء الجوهرية‬
‫(عدم الموافقة) ‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬عدم الموافقة على السياسات المحاسبية التي تستخدمها الجهة أو المعامالت المحاسبية التي‬
‫ُتجرى في دفاتر الحسابات؛‬
‫• يتعذر عليه الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة الستنتاج أن القوائم المالية ككل خالية من األخطاء الجوهرية (تحديد النطاق)‬
‫‪ -‬على سبيل المثال‪ ،‬عدم الوصول إلى بعض مجاالت مستندات المعامالت المحاسبية أو إخفاق اإلدارة في إصدار وثائق إلى‬
‫المدقق‪.‬‬
‫‪ .8.16‬يتوقف مدى التعديل في رأي المدقق على الظروف وتغلغل آثار هذه المسألة أو تأتيراتها المحتملة على القوائم المالية‪ .‬وينص معيار‬
‫اإليساي (‪ )ISSAI 2705‬على متطلبات تعديل الرأي في تقرير المدقق المستقل‪ ،‬كما ينبغي قراءتها تزام ًنا مع متطلبات معيار اإليساي‬
‫)‪ ،(ISSAI 2700‬ألنهما مترابطان‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪76‬‬

 ‫تحديد أنواع التعديالت على رأي المدقق‬

‫عند تحديد أنواع التعديالت على رأي المدقق‪ ،‬فإن الحكم المهني للمدققين يلعب دورً ا حاسمًا في تحديد مدى نطاق اآلثار أو‬ ‫‪.8.17‬‬
‫والتأثيرات المحتملة للمسألة التي أدت إلى تعديل رأي المدقق في القوائم المالية‪ .‬ويعرض الشكل ‪(8‬ج) شجرة القرارات للوصول‬
‫إلى أنواع مختلفة من رأي الرقابة المعدل‪.‬‬
‫كما يتبين من الشكل ‪(8‬ج)‪ ،‬فإن المسألة التي تفضي إلى تعديل رأي الرقابة يمكن أن تعزى إلى أخطاء جوهرية في القوائم المالية‬ ‫‪.8.18‬‬
‫أو عدم القدرة على الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة‪ .‬وبعبار ٍة أخرى‪ ،‬قد يكون أساس التعديل هو خالف مع اإلدارة بشأن‬
‫بعض المسائل الواردة في القوائم المالية أو تحديد النطاق مما يمنع المدقق من القيام بمزي ٍد من إجراءات الرقابة لجمع أدلة رقابة‬
‫كافية ومناسبة‪.‬‬
‫إذا كانت المسألة التي أفضت إلى التعديل ترجع إلى وجود أخطاء مادية في القوائم المالية‪ ،‬فإن على المدقق أن يقيم ما إذا كانت‬ ‫‪.8.19‬‬
‫هذه األخطاء جوهرية أو واسعة النطاق‪ ،‬سواء بشكل فرديٍ أو في مجموعها‪ .‬وإذا كانت المسألة جوهرية ولكن ليست واسعة‬
‫النطاق‪ ،‬يمكن للمدقق التعبير عن رأي رقابي متحفظ في فقرة "االستثناء"‪ .‬وهذا النوع من رأي الرقابة شائع ج ًدا في المهمات‬
‫الرقابية التي تجريها األجهزة العليا للرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪77‬‬

 ‫تحليل الحكم المهني لصياغة أنواع مختلفة من رأي الرقابة المعدل‬ ‫الشكل ‪(8‬ج)‪:‬‬

‫أنواع الرأي المعدل‬

‫طبيعة الموضوع الذي يفضي إلى التعديل‬

‫تحديد النطاق‬
‫الخالف‬
‫(عدم القدرة على الحصول على أدلة رقابة‬
‫(وجود أخطاء جوهرية في القوائم المالية)‬
‫كافية ومالئمة)‬

‫جوهرية وواسعة‬ ‫جوهرية ولكن ليست‬ ‫جوهرية وواسعة‬ ‫جوهرية ولكن ليست‬
‫النطاق‬ ‫واسعة النطاق‬ ‫النطاق‬ ‫واسعة النطاق‬

‫الرأي المتحفظ‬ ‫الرأي المتحفظ‬

‫عدم إعطاء رأي‬ ‫الرأي السلبي‬ ‫فقرة "االستثناء"‬
‫فقرة "االستثناء"‬

‫‪ .8.20‬إذا كانت المسألة جوهرية وواسعة النطاق وأفضت إلى التعديل نتيجة ألخطاء جوهرية‪ ،‬ينبغي أن يعبر المدقق عن رأي سلبي‪.‬‬
‫‪ .8.21‬بالمثل‪ ،‬إذا كانت المسألة التي أفضت إلى التعديل بسبب عدم قدرة المدقق على جمع أدلة رقابة كافية ومناسبة‪ ،‬يتعين على المدقق تقييم‬
‫ما إذا كانت المسألة جوهرية أو واسعة النطاق‪ .‬وإذا كانت المسألة التي أدت إلى التعديل جوهرية ولكن ليست واسعة النطاق‪ ،‬يمكن‬
‫للمدقق التعبير عن رأي متحفظ في فقرة "االستثناء"‪.‬‬
‫‪ .8.22‬إذا كانت عدم قدرة المدقق على الحصول على أدلة رقابة كافية ومالئمة جوهرية وواسعة النطاق‪ ،‬ينبغي للمدقق حينها عدم إبداء رأي‬
‫بشأن القوائم المالية‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬يتعذر على المدقق القيام بمزي ٍد من إجراءات الرقابة للحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة‬
‫تشكل األساس إلبداء الرأي بشأن القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .8.23‬يعرض الشكل ‪(8‬د) أدناه بمزيد من اإليضاح كيف أن حكم المدقق بشأن طبيعة المسألة التي أدت إلى التعديل ومدى نطاق آثارها أو‬
‫تأثيراتها المحتملة على القوائم المالية من شأنه أن يؤثر على نوع الرأي الذي يعبر عنه‪.‬‬
‫الرأي المتحفظ‬
‫‪ .8.24‬تتحدد الصياغة والعبارات المستخدمة في فقرة الرأي المتحفظ في تقرير المدقق بما إذا كان إطار إعداد التقارير المالية المعمول به‬
‫هو إطار عرض عادل أو إطار التزام‪ .‬وفي حالة تعذر الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة‪ ،‬يتعين على المدقق تعديل فقرة‬
‫مسؤولية المدقق في تقرير المدقق‪ .‬ويوضح الشكل ‪(8‬د) شكل الرأي المتحفظ ومحتواه‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪78‬‬

 ‫الشكل ‪(8‬د)‪ :‬نموذج الرأي المتحفظ للمدقق ومحتواه‬

‫طبيعة الموضوع الذي يفضي إلى رأي متحفظ‬

‫خطأ جوهري‬
‫تعذر الحصول على أدلة رقابة كافية‬

‫الرأي المتحفظ‬ ‫تحديد إطار إعداد التقارير المالية‬

‫من وجهة نظرنا‪ ،‬باستثناء اآلثار المحتملة للمسألة‬ ‫إطار االلتزام‬ ‫إطار العرض العادل‬
‫(المسائل) الموصوفة في أساس الرأي المتحفظ‬

‫رأي متحفظ‬ ‫رأي متحفظ‬

‫من وجهة نظرنا‪ ،‬باستثناء آثار المسألة (المسائل) الموصوفة في أساس الرأي المتحفظ‪ ،‬تم إعداد القوائم‬
‫المالية المرفقة‪ ،‬من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا لقانون س لالختصاص ص‪.‬‬

‫من وجهة نظرنا‪ ،‬باستثناء آثار المسألة (المسائل) الموصوفة في أساس الرأي المتحفظ‪ ،‬فإن القوائم المالية المرفقة تعرض بصورة‬
‫عادلة‪ ،‬من جميع النواحي الجوهرية (أو تعطي صورة حقيقية وعادلة عن) [‪ ]...‬وف ًقا (إلطار إعداد التقارير المالية المطبق)‬

‫‪ .8.25‬يقدم الملحق ‪ 8.3‬توضيح للرأي المتحفظ بسبب خطأ في القوائم المالية للجهة الحكومية الذي تم إعداده وف ًقا إلطار العرض العادل ذو‬
‫الغرض العام‪ .‬بالمثل‪ ،‬يقدم الملحق ‪ 8.4‬توضيح للرأي المتحفظ بسبب خطأ في القوائم المالية للجهة الحكومية الذي تم إعداده وف ًقا‬
‫إلطار االلتزام ذو الغرض العام‪ .‬يقدم الملحق ‪ 8.5‬توضيح للرأي المؤهَّل بسبب عجز المدقق عن الحصول على أدلة رقابية مناسبة‬
‫وكافية بشأن أي بند (بنود) معترف به في القوائم المالية‪.‬‬
‫الرأي السلبي‬
‫‪ .8.26‬يوضح الشكل ‪(8‬هـ) أدناه فقرة الرأي السلبي بموجب إطار العرض العادل أو إطار االلتزام‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪79‬‬

 ‫الشكل ‪(8‬هـ)‪ :‬تكوين رأي سلبي حول البيانات المالية‬

‫رأي سلبي‬

‫تحديد إطار إعداد التقارير المالية المطبق‬

‫نعم‬ ‫ال‬
‫هل إطار إعداد التقارير المالية‬
‫إطار عرض عادل أم إطار التزام؟‬

‫إطار العرض العادل‬ ‫إطار االلتزام‬

‫في رأينا (المدققين)‪ ،‬نظ ًرا ألهمية المسألة (المسائل) المبينة في‬ ‫في رأينا (المدققين)‪ ،‬نظ ًرا ألهمية المسألة (المسائل) المبينة في‬
‫أساس الرأي السلبي‪ ،‬ال تعرض القوائم المالية المرفقة بصورة عادلة‬ ‫أساس الرأي السلبي‪ ،‬لم يتم إعداد القوائم المالية المرفقة‪ ،‬من جميع‬
‫(أو تعطي صورة صحيحة وعادلة عن [‪ ]...‬وف ًقا [إلطار إعداد‬ ‫النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا [إلطار إعداد التقارير المالية المطبق]‬
‫التقارير المالية المطبق]‬

‫‪ .8.27‬يعرض الملحق ‪ 8.6‬توضيحً ا للرأي السلبي الناجم عن خطأ في القوائم المالية للكيان الحكومي الذي تم إعداده وفقا ً لإلطار العادل ذي‬
‫الغرض العام‪.‬‬
‫عدم إبداء الرأي‬
‫‪ .8.28‬عندما يمتنع المدقق عن إبداء رأي بسبب عدم القدرة على الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة‪ ،‬فإن صياغة عدم إبداء الرأي‬
‫ستكون كما هو منصوص عليه في معيار اإليساي (‪ .) ISSAI 2705‬وهذا يتطلب تعديل الصيغة القياسية وصياغة الفقرة الخاصة‬
‫ً‬
‫مقارنة بأشكال الرأي األخرى (انظر معيار اإليساي (‪))ISSAI 2705.28‬‬ ‫بمسؤولية المدقق‬

‫عدم إعطاء رأي‬

‫ال يمكننا إبداء رأي حول البيانات المالية المرفقة‪ .‬بسبب أهمية المسألة (المسائل) الموضحة في قسم "أساس عدم إبداء الرأي"‪ ،‬لم نتمكن من‬
‫الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة لتوفير أساس لرأي الرقابة حول البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .8.29‬يعرض الملحق ‪ 7-8‬مثال توضيحي لعدم إبداء الرأي بسبب عدم قدرة المدقق على الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪80‬‬

 ‫تعديل أساس الرأي‬
‫‪ .8.30‬بموجب معيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2705.20‬عند تعديل الرأي‪ ،‬يتعين على المدقق تعديل عنوان أساس الرأي إلى "أساس الرأي‬
‫المتحفظ" أو "أساس الرأي السلبي" أو "أساس عدم إبداء الرأي"‪ ،‬بما في ذلك وصف الموضوع الذي أدى إلى التعديل‪ .‬وفي حالة عدم‬
‫القدرة على الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة‪ ،‬يتعين على المدقق تعديل فقرة مسؤولية المدقق في تقرير المدقق‪ .‬ويعرض‬
‫الشكل ‪(8‬و) الوارد أدناه بمزي ٍد من التوضيح المتطلبات الواردة في الفقرة ‪ 27-21‬من معيار اإليساي (‪:)ISSAI 2705‬‬

‫الشروط الالزمة لتوصيفها في أساس الرأي‬ ‫الشكل– ‪(8‬و)‪:‬‬

‫طبيعة الموضوع الذي يفضي إلى التعديل‬

‫عدم القدرة على الحصول على أدلة‬

‫األخطاء الجوهرية‬
‫إثبات كافية ومالئمة‬

‫تضمين أسباب عدم القدرة في‬ ‫تتعلق بعدم اإلفصاح عن المعلومات‬ ‫تتعلق باإلفصاح السردي‬ ‫تتعلق باإلفصاح الكمي أو‬
‫أساس الرأي المتحفظ وأساس‬ ‫النوعي‬
‫عدم إبداء الرأي‬

‫مناقشة عدم اإلفصاح عن المعلومات مع‬

‫المكلفين باإلدارة‬ ‫يجب على المدقق شرح‬ ‫يتعين على المدقق وصف‬
‫كيف يتم ذكر اإلفصاحات‬ ‫التأثيرات المالية لألخطاء‬
‫بشكل خاطئ في قسم أساس‬ ‫ومقدارها في أساس الرأي‬
‫وصف طبيعة المعلومات التي تم حذفها‬ ‫الرأي‪.‬‬

‫تضمين اإلفصاحات المحذوفة في أساس‬

‫الرأي‬

‫أساس عدم إبداء الرأي‬

‫‪ .8.31‬وف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2705.28‬عندما يمتنع المدقق عن إبداء رأي بشأن القوائم المالية‪ ،‬يتعين عليه تعديل الوصف الوارد‬
‫في فقرة مسؤولية المدقق ليشمل ما يلي‪:‬‬
‫بيان بأن مسؤولية المدقق هي إجراء رقابة على القوائم المالية للجهة وف ًقا للمعايير الدولية للرقابة وإصدار تقرير المدقق‪.‬‬ ‫•‬
‫بيان أنه نظرً ا للمسألة (المسائل) الموصوفة في قسم أساس عدم إبداء الرأي‪ ،‬لم يتمكن المدقق من الحصول على أدلة‬ ‫•‬
‫رقابة كافية ومناسبة لتوفير أساس لرأي الرقابة حول القوائم المالية‪.‬‬
‫بيان حول استقالل المدقق والمسؤوليات األخالقية األخرى التي يتطلبها معيار اإليساي )‪.ISSAI 2700.28(C‬‬ ‫•‬

‫‪ .8.32‬وإذا كان الموضوع جوهريًا وواسع النطاق‪ ،‬ينبغي أن يمتنع المدقق عن إبداء الرأي بشأن القوائم المالية‪ .‬وفي كلتا الحالتين‪ ،‬يتعذر‬
‫على المدقق القيام بمزي ٍد من إجراءات الرقابة للحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة تشكل األساس إلبداء الرأي بشأن القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪81‬‬

 ‫فقرة لفت االنتباه‬

‫‪ .8.33‬تؤكد فقرة لفت االنتباه الواردة في تقرير المدقق على موضوع سبق عرضه أو الكشف عنه في القوائم المالية‪ .‬والغرض من ذلك هو‬
‫لفت انتباه مستخدمي القوائم المالية إلى الموضوعات التي تعتبر‪ ،‬في حكم المدقق‪ ،‬أساسية لفهم مستخدم القوائم المالية لها‪ .‬يقدم معيار‬
‫اإليساي (‪ )ISSAI 2706‬المتطلبات المتعلقة بفقرة لفت االنتباه‪ .‬وفيما يلي مثال على فقرة لفت االنتباه‪:‬‬
‫"نلفت االنتباه إلى المالحظة العاشرة على القوائم المالية‪ ،‬والتي تصف عدم اليقين بشأن النتيجة المستقبلية للدعوى القائمة ضد مستشفى ص‪ .‬ومع‬
‫ذلك‪ ،‬لم يكن لدينا رأي متحفظ فيما يتعلق بهذا الموضوع"‪.‬‬

‫‪ .8.34‬ال تؤثر فقرة لفت االنتباه‪ ،‬التي ستدرج مباشرة بعد فقرة الرأي في تقرير المدقق‪ ،‬على رأي الرقابة‪ ،‬وينبغي اإلشارة إلى ذلك بوضوح‬
‫في التقرير (معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2706.9‬‬

‫فقرات الموضوعات األخرى الواردة في تقرير المدقق‬

‫‪ .8.35‬تختلف فقرات الموضوعات األخرى عن فقرة لفت االنتباه‪ :‬فاألولى تشمل موضوعات غير تلك المعروضة أو المفصح عنها في‬
‫القوائم المالية والتي تكون‪ ،‬في حكم المدقق‪ ،‬ذات صلة بفهم المستخدم للرقابة ومسؤوليات المدقق أو تقرير المدقق (معيار اإليساي‬
‫(‪.))ISSAI 2706.10‬‬
‫‪ .8.36‬ويجب أن تدرج فقرات الموضوعات األخرى مباشر ًة بعد فقرة الرأي أو أي فقرة لفت انتباه أخرى‪ .‬ويقدم معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2706‬المتطلبات المتعلقة بفقرات الموضوعات األخرى‪ .‬وقد تنشأ الحاجة إلى وجود فقرة الموضوعات األخرى في تقرير‬
‫المدقق في الحاالت التالية‪:‬‬
‫• عدم قدرة المدقق على االنسحاب من التعاقد‪ ،‬على الرغم من إمكانية تأثير عدم القدرة على الحصول على أدلة رقابة‬
‫كافية ومناسبة بسبب القيود التي فرضتها اإلدارة على نطاق الرقابة تأثيرً ا واسع النطاق‬
‫(معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2706.A10‬‬
‫• يقتضي القانون أو اللوائح التنظيمية أو الممارسة المقبولة عمومًا في الوالية القضائية أو يسمح للمدقق بتفصيل‬
‫الموضوعات التي تقدم مزي ًدا من التوضيح عن مسؤوليات المدقق في رقابة القوائم المالية أو تقرير المدقق بشأنها‪.‬‬
‫• إعداد الجهة مجموعة واحدة من القوائم المالية وف ًقا إلطار الغرض العام (مثل‪ :‬اإلطار الوطني) ومجموعة أخرى من‬
‫القوائم المالية وف ًقا إلطار الغرض العام آخر (مثل‪ :‬المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية) ويلتزم المدقق بإعداد التقارير‬
‫حول كلتا المجموعتين من القوائم المالية‪ .‬وإذا قرر المدقق أن األطر مقبولة في الظروف المعنية‪ ،‬يمكن أن يضمن المدقق‬
‫فقرات الموضوعات األخرى في تقرير المدقق‪ ،‬مُشيرً ا إلى أن مجموعة أخرى من القوائم المالية قد أعدتها الجهة نفسها‬
‫وف ًقا إلطار الغرض العام آخر وأن المدقق قد أصدر تقريرً ا عن تلك القوائم المالية‪.‬‬
‫• القوائم المالية القوائم المالية المعدة بغرض محدد وف ًقا إلطار الغرض العام نظرً ا ألن المستخدمين المعنيين قد قرروا بأن‬
‫القوائم المالية ذات الغرض العام تلبي احتياجاتهم من المعلومات المالية‪ .‬وبما أن تقرير المدقق تم إعداده لمستخدمين‬
‫معينين‪ ،‬فقد يرى المدقق أنه من الضروري‪ ،‬في ظل هذه الظروف‪ ،‬إدراج فقرة موضوعات أخرى تفيد بأن تقرير المدقق‬
‫مُعد فقط للمستخدمين المعنيين‪ ،‬وال ينبغي توزيعه على أطراف أخرى أو استخدامه من قبل أطراف أخرى‪.‬‬
‫‪ .8.37‬يعرض الملحق ‪ 8.8‬توضيح لتقرير المدقق الذي يحتوي على فقرة لفت االنتباه وفقرة الموضوعات األخرى‪ .‬كما يعرض‬
‫الملحق ‪ 8.9‬تقرير مدقق مستقل يحتوي على رأي متحفظ نظرً ا لالنحراف عن إطار إعداد التقارير المالية المعمول بها والذي يتضمن‬
‫فقرة لفت االنتباه وفقرة الموضوعات األخرى‪.‬‬

‫اإلبالغ عن موضوعات الرقابة الرئيسة في تقرير المدقق المستقل‬

‫‪ .8.38‬يحدد معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2701‬موضوعات الرقابة الرئيسة باعتبارها الموضوعات التي كان لها‪ ،‬في حكم المدقق‪ ،‬أهمية بالغة‬
‫في رقابة القوائم المالية للفترة الحالية‪.‬‬
‫‪ .8.39‬وف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2701‬يتعين علی المدقق اإلبالغ عن موضوعات الرقابة الرئيسة في رقابة الشرکات المدرجة ويمکنه‬
‫التقدم طوعًا إلی جهات الرقابة غير الجهات المدرجة‪ .‬وکما جاء في الفقرة ‪ 3‬من مالحظات الممارسة الواردة في معيار اإليساي‬
‫(‪" )ISSAI 2701‬بالنظر إلی أن القطاع العام يشکل مشارکة کبيرة في أي اقتصاد ويتحمل مسؤولية الحفاظ علی الوظائف الهامة التي‬
‫تؤثر علی المواطنين وتوفيرها‪ ،‬ينبغي لمدققي القطاع العام أيضًا أن يضعوا في اعتبارهم اإلبالغ عن موضوعات الرقابة الرئيسة‬
‫للجهات محل الرقابة غير الجهات المدرجة‪".‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪82‬‬

‫‪ُ .8.40‬تستمد موضوعات الرقابة الرئيسة من الموضوعات التي يتم إبالغها إلى اإلدارة والمكلفين باإلدارة وتعتبر ذات أهمية قصوى عند‬
‫رقابة القوائم المالية للفترة الحالية‪ ،‬بعد أن تتطلب اهتمامًا بال ًغا من المدققين‪ .‬ويبين الشكل ‪(8‬ز) أدناه عملية صنع القرار في موضوعات‬
‫الرقابة الرئيسة‪.‬‬
‫‪ .8.41‬يكمن الغرض من اإلبالغ عن موضوعات الرقابة الرئيسة في تعزيز القيمة التواصلية لتقرير المدقق من خالل توفير قدر أكبر من‬
‫الشفافية حول الرقابة‪ .‬كما يوفر معلومات إضافية لمستخدمي القوائم المالية المعنيين‪.‬‬
‫‪ .8.42‬معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2705‬المعدل) يحظر على المدقق إعداد تقارير حول موضوعات الرقابة الرئيسة عند إبداء رأيًا حول‬
‫القوائم المالية‪ ،‬ما لم يكن هذا اإلعداد مطلوبًا بموجب القانون أو اللوائح‪ .‬يعد الموضوع الذي يفضي إلى تعديل الرأي وف ًقا لمعيار‬
‫اإليساي (‪( )ISSAI 2705‬المعدل)‪ ،‬أو عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير شكو ًكا جوهرية حول قدرة الجهة‬
‫على استمرار أعمالها وف ًقا لمعيار اإليساي (‪( ) ISSAI 2570‬المعدل) بطبيعتهما موضوعات رقابة رئيسية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬في مثل هذه‬
‫الحاالت‪ ،‬ال ينبغي توضيح هذه الموضوعات في قسم "موضوعات الرقابة الرئيسة" في تقرير المدقق‪ ،‬بل‪ ،‬يتعين على المدقق‪:‬‬
‫• إعداد التقارير عن هذه الموضوعات وفقا ً لمعايير الرقابة الدولية المعمول بها؛‬
‫• تضمين إشارة إلى أساس الرأي المتحفظ (السلبي) أو قسم عدم اليقين الجوهري المتعلق باالستمرارية كجهة ناجحة في‬
‫قسم موضوعات الرقابة الرئيسة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪83‬‬

 ‫الشكل ‪(8‬ز)‪ :‬إطار صنع القرارات بشأن موضوعات الرقابة الرئيسة‬

‫الموضوعات التي أُبلغت إلى المكلفين باإلدارة‬

‫الموضوعات التي تتطلب اهتما ًما بال ًغا من المدققين‬

‫الموضوعات األكثر‬
‫أهمية في الرقابة‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسية‬

‫(‪)KAM‬‬

‫‪ .8.43‬في تقرير المدقق‪ ،‬يتم إدراج فقرة "موضوعات الرقابة الرئيسة" بعد فقرة "لفت االنتباه" وقبل فقرة "الموضوعات األخرى"‬

‫الشكل ‪(8‬ح)‪ :‬العالقة بين فقرة لفت االنتباه‬

‫وموضوعات الرقابة الرئيسة في تقرير المدقق‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسية (‪)KAM‬‬ ‫فقرة لفت االنتباه‬

‫توفر معلومات إضافية‬ ‫توجه االنتباه لفهم المستخدم‬

‫للمستخدمين المعنيين بالقوائم‬ ‫القوائم المالية‬
‫المالية حول الجهة ومجاالت‬
‫الحكم اإلداري الهام في القوائم‬
‫المالية محل الرقابة‬

‫حدث هام الحق يحدث بين‬

‫تاريخ القوائم المالية وتاريخ‬
‫تقرير المدقق‬
‫مختارة من الموضوعات التي‬
‫يتم إبالغها إلى المكلفين‬
‫باإلدارة‪ ،‬وتتضمن نتائج هامة‬
‫عن رقابة القوائم المالية للفترة‬
‫الحالية‪.‬‬

‫شكل ومحتوى تقرير المدقق حول البيانات المالية‬

‫‪ .8.44‬يجب أن يتضمن تقرير المدقق العناصر التالية وف ًقا لمعايير اإليساي ‪ SSAI 2700.20‬إلى ‪:ISSAI 2700.49‬‬
‫● العنوان‬
‫● المرسل إليه‬
‫● رأي المدقق‬
‫● أساس الرأي‬
‫● فرض االستمرارية (إن وجد)‬
‫● موضوعات الرقابة الرئيسة (ذات الصلة وعند االقتضاء فقط)‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪84‬‬

 ‫معلومات أخرى (إذا كان مطبقا ً وف ًقا لمعيار اإليساي (‪))ISSAI 2720‬‬ ‫●‬
‫مسؤوليات اإلدارة والمسؤولين عن حوكمة القوائم المالية‬ ‫●‬
‫مسؤوليات المدققين بشأن رقابة القوائم المالية‬ ‫●‬
‫المسؤوليات األخرى إلعداد التقارير (إن أمكن) ‪ -‬سيتم اإلبالغ عنها كـ "تقرير حول المتطلبات القانونية والتنظيمية‬ ‫●‬
‫األخرى"‬
‫اسم المشرف على المهمة الرقابية (اسم الشخص المفوض بالتوقيع على تقرير المدقق ‪ -‬اعتما ًدا على سياسات الجهاز‬ ‫●‬
‫األعلى للرقابة)‬
‫توقيع المدقق (يعتمد موظفو الجهاز األعلى للرقابة المفوضين ‪ -‬المشرف على المهمة الرقابية أو قد يكون مدقق عام ‪-‬‬ ‫●‬
‫على سياسة الجهاز األعلى للرقابة)‬
‫عنوان المدقق‬ ‫●‬
‫تاريخ تقرير المدقق‬ ‫●‬

‫‪ .8.45‬يتغير شكل تقرير المدقق ومحتواه عند وجود تعديل للرأي‪ .‬وتقترح المحتويات المذکورة أعاله إذا لم يتم تعديل رأي المدقق‪.‬‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬

‫‪ .8.46‬في سياق عمليات الرقابة المالية التي أجرتها األجهزة العليا للرقابة والتي تراعي أيضًا البيئة التي يعمل فيها القطاع العام‪ ،‬قد تتحمل‬
‫األجهزة العليا للرقابة مسؤوليات أخرى في إعداد التقارير لإلبالغ عن مسائل تكميلية لمسؤوليات المدقق ضمن إطار معايير اإليساي‪.‬‬
‫وف ًقا لمعيار اإليساي )‪ ،(ISSAI 2700.43‬يمكن معالجة مسؤوليات إعداد التقارير األخرى في قسم منفصل في تقرير المدقق بعنوان‬
‫"تقرير حول المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى"‪ .‬وإذا كان التقرير يحتوي على هذا القسم‪ ،‬فيجب أن يكون تقرير المدقق حول‬
‫القوائم المالية بعنوان واضح "تقرير حول رقابة القوائم المالية" (معيار اإليساي (‪ .))ISSAI 2700.45‬ويُقترح في المحلق ‪ 8.1‬صيغة‬
‫تقديم التقرير عندما يحتوي على "تقرير حول المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى"‪.‬‬

‫اإلبالغ عن حاالت عدم االلتزام المحدد أو المشتبه به‬

‫‪ .8.47‬يصف معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2250‬ثالثة مستويات لإلبالغ عن حاالت عدم االلتزام المحدد أو المشتبه به كما هو موضح أدناه‪:‬‬
‫أ) اإلبالغ عن حاالت عدم االلتزام للمهتمين بالحوكمة (الفقرة ‪ 22‬إلى ‪،)24‬‬
‫ب) اإلبالغ عن حاالت عدم االلتزام في تقرير المدقق بشأن القوائم المالية (الفقرة ‪،)27-25‬‬
‫ج) اإلبالغ عن حاالت عدم االمتثال إلى السلطات التنظيمية والتنفيذية (الفقرة ‪.)28‬‬
‫‪ .8.48‬يمكن اإلبالغ عن الحاالت التي الحظها المدقق لحاالت عدم االلتزام بالقوانين واللوائح لإلدارة والمكلفين بالحوكمة والجهات المعنية‬
‫األخرى حسب تدرج السلطات داخل الكيان‪ .‬وتعتمد الحاجة إلى إبالغ السلطات المعنية على أهمية حاالت عدم االلتزام وشدتها التي‬
‫ال يمكن التعامل معها على مستوى الكيان‪.‬‬
‫‪ .8.49‬تعتمد حاالت عدم االلتزام التي يتعين اإلبالغ عنها في تقرير المدقق بشأن القوائم المالية على ما إذا كان عدم االلتزام هذا له أثر مادي‬
‫بشكل‬
‫ٍ‬ ‫على القوائم المالية‪ .‬وإذا خلص المدقق إلى أن حالة عدم االلتزام لها تأثير جوهري على القوائم المالية ولم يتم اإلشارة إليها‬
‫ف في القوائم المالية‪ ،‬يجب على المدقق التعبير إما عن رأي متحفظ أو رأي سلبي وف ًقا لمعيار اإليساي (‪ .)ISSAI 2705‬وبالمثل‪،‬‬ ‫كا ٍ‬
‫إذا كان هناك نطاق محدد لنطاق تقييم ما إذا كان عدم االلتزام له تأثير جوهري على القوائم المالية‪ ،‬فالمدقق مطالب أن يعبّر إما عن‬
‫رأي متحفظ أو يبدي رأيا ً في القوائم المالية وفقا ً لمعيار اإليساي (‪.)ISSA 2705‬‬
‫‪ .8.50‬إذا استدعت حالة عدم االلتزام انتباه السلطات العليا المعنية (مثل؛ البرلمان)‪ ،‬يجب على المدقق تحديد ما إذا كان المدقق يتحمل‬
‫مسؤولية اإلبالغ إلى مثل هذه السلطات‪ ،‬وربما يتصرف وف ًقا لذلك‪ .‬يقدم معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2250.A20‬اعتبارات خاصة‬
‫لهيئات القطاع العام) إيضاحً ا بأن مدقق القطاع العام قد يكون ملزما ً باإلبالغ عن حاالت عدم االلتزام للهيئة التشريعية أو هيئة اإلدارة‬
‫األخرى أو اإلبالغ عنها في تقرير المدقق‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪85‬‬

 ‫الوحدة ‪9‬‬
‫إجراءات المتابعة‬

‫يجب على المدققين دائمًا متابعة المالحظات الجوهرية التي أثاروها لضمان أن القضايا التي تم اإلبالغ عنها قد تم حلها من قبل الجهة‬ ‫‪.9.1‬‬
‫التي خضعت للرقابة‪ .‬وفي سياق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‪ ،‬يقوم المدقق عادة بتنفيذ هذه المتابعة كجزء من عملية الرقابة‬
‫على السنة التالية حيث إن قضايا السنة السابقة التي لم يتم حلها قد تمثل مخاطر أخطاء جوهرية في بيانات السنة الالحقة المالية‪ .‬كما‬
‫هو موضح في األقسام السابقة‪ ،‬مدققو القطاع العام لهم اإلبالغ عن معلومات إضافية غير مطالبين باإلبالغ عنها عند تطبيق معايير‬
‫اإليساي بشأن الرقابة المالية إلجراء الرقابة‪ .‬قد تتطلب مثل هذه التقارير اإلضافية أنشطة متابعة إضافية يتم تنفيذها‪.‬‬
‫متحفظا بشأن القوائم المالية وموضوعات الرقابة الرئيسية ونتائج‬‫ً‬ ‫قد يتضمن تقرير الرقابة‪ ،‬كما نوقش في الفصل ‪ ،8‬رأيًا رقابيًا‬ ‫‪.9.2‬‬
‫الرقابة التي تغطي أوجه القصور في الضوابط الداخلية وعدم االمتثال للقوانين واللوائح التنظيمية التي قد يكون أو ال يكون لها تأثير‬
‫مباشر على القوائم المالية‪.‬‬
‫المتابعة تمثل إحدى الممارسات الجيدة لألجهزة العليا للرقابة بموجب المبدأ ‪ 3‬من مبدأ االنتوساي (‪ .)20‬وباإلضافة إلى ذلك‪ ،‬يعترف‬ ‫‪.9.3‬‬
‫معيار اإليساي (‪ )ISSAI 100‬بأن لألجهزة العليا للرقابة دور في رصد اإلجراءات التي اتخذها الطرف المسؤول ر ًدا على‬
‫الموضوعات المثارة في تقارير الرقابة‪.‬‬
‫نحو مالئم الموضوعات التي أثارتها الرقابة‪ ،‬بما في ذلك أي‬ ‫تركز المتابعة على ما إذا كانت الجهة المشمولة بالرقابة قد عالجت على ٍ‬ ‫‪.9.4‬‬
‫آثار أوسع نطا ًقا‪ .‬وقد يستدعي اإلجراء غير الكافي أو غير المرضي الذي اتخذته الجهة المشمولة بالرقابة تقريرً ا إضافيًا من الجهاز‬
‫األعلى للرقابة‪.‬‬
‫إلى جانب المتطلبات القانونية‪ ،‬يتمثل أحد أغراض إجراء مهمات الرقابة المالية في المساعدة على تحسين األنظمة واإلجراءات بما‬ ‫‪.9.5‬‬
‫في ذلك عملية إعداد التقارير المالية في الجهة‪ .‬ومن خالل إجراء المتابعة‪ ،‬سيتمكن الجهاز األعلى للرقابة أيضًا من تحديد القيمة‬
‫المضافة من خالل الرقابة المالية من حيث التحسينات التي أدخلت على النظام‪ .‬وإذا لم يتم إجراء هذه المتابعة‪ ،‬لن يستطيع الجهاز‬
‫األعلى للرقابة قياس ما إذا كان األثر المرغوب من الرقابة فعاالً أم ال‪ .‬ولذلك‪ ،‬فإن متابعة الرقابة هي أحد العناصر الهامة لعملية‬
‫الرقابة‪ ،‬وال يمكن أن تكتمل هذه العملية بدونها‪ .‬وعالو ًة على ذلك‪ ،‬قد ال تتحرك اإلدارة والمكلفين باإلدارة التخاذ إجراءات إذا لم‬
‫يكن هناك نظام للمتابعة في الجهاز األعلى للرقابة‪.‬‬
‫قد يكون لألجهزة العليا للرقابة المختلفة عمليات متابعة مختلفة تبعًا لنموذج الجهاز األعلى للرقابة المتبع (نموذج المحكمة‪ ،‬نموذج‬ ‫‪.9.6‬‬
‫وستمنستر‪ ،‬نموذج مجلس اإلدارة‪ ،‬إلخ)‪ .‬ويعرض الشكل ‪(9‬أ) لمحة عن عملية متابعة مقترحة‪.‬‬
‫بنا ًء على القضايا الواردة في تقرير الرقابة ومتطلبات القوانين ذات الصلة‪ ،‬يتعين على األجهزة العليا للرقابة المصادقة على نسخ من‬ ‫‪.9.7‬‬
‫تقارير الرقابة إلى السلطات المعنية أو الوزارات الحكومية‪ ،‬مثل وزارة المالية‪ ،‬إلى جانب اإلدارة والمكلفين باإلدارة‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬
‫ينبغي أن يتحمل رئيس الجهة أو المكلفون بالحوكمة مسؤولية اتخاذ إجراءات بشأن مسائل الرقابة القائمة المشار إليها في تقرير‬
‫الرقابة‪.‬‬
‫قد تحدد األجهزة العليا للرقابة و ‪ /‬أو القوانين واللوائح التنظيمية الموعد النهائي للجهات محل الرقابة للرد على تقرير المدقق الذي‬ ‫‪.9.8‬‬
‫يحتوي على رأي سديد وأوجه القصور‪ ،‬على سبيل المثال نقاط الضعف في الضوابط الداخلية التي تم اإلبالغ عنها في النموذج‬
‫الخاص بنتائج الرقابة‪ ،‬والذي يفصل اإلجراء التصحيحي الواجب اتخاذه من قبل الجهة التي خضعت للرقابة (المشار إليه كتقرير‬
‫اإلجراءات المتخذة)‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪86‬‬

 ‫الشكل ‪(9‬أ)‪ :‬لمحة عن عملية المتابعة‬

‫عملية المتابعة‬

‫نسخ معتمدة إلى السلطات أو الوزارات المعنية؛ مثل‬

‫وزارة المالية ‪ /‬وزارة الخزانة)‬
‫إصدار الجهاز األعلى للرقابة تقرير‬
‫الرقابة المالية‬
‫الجهة (موجه إما إلى رئيس الجهة أو المكلفين باإلدارة)‬

‫مراجعة الجهاز األعلى للرقابة‬

‫لتقرير اإلجراءات المتخذة‬
‫وإصدار تقرير المتابعة إلى‬
‫الجهة‬

‫استجابة الجهة بتفصيل‬

‫اإلجراءات المتخذة بشأن‬
‫تحفظات الرقابة وغيرها من‬
‫أوجه القصور المبلغ عنها‪.‬‬

‫يتولى الجهاز األعلى للرقابة مراجعة تقرير اإلجراءات المتخذة بشأن نتائج الرقابة وإعداد تقرير المتابعة‪ .‬ويمكن إجراء المتابعة إما‬ ‫‪.9.9‬‬
‫بإجراء مراجعة مكتبية أو زيارة للجهة للتأكيد الفعلي لالستجابة التي تقدمها اإلدارة أو المكلفون بالحوكمة‪ .‬وينبغي أن يمر تقرير‬
‫المتابعة أيضًا باإلجراءات السليمة لمراقبة الجودة‪ .‬ويعتمد ذلك أيضًا على كيفية تنظيم وظيفة المتابعة في الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬إذا‬
‫كان هناك وظيفة قائمة‪.‬‬
‫‪ .9.10‬قد يكون من المناسب وجود وظيفة متابعة مستقلة في الجهاز األعلى للرقابة إلجراء تقييم موضوعي لإلجراءات التي اتخذتها اإلدارة‬
‫وممارسة الحكم المهني‪ .‬فعلى سبيل المثال‪ ،‬إذا أجرى نفس القسم ‪ /‬الوحدة الوظيفية أو فريق الرقابة الذي قام بعملية الرقابة المتابعة‪،‬‬
‫فقد يميل إلى الدفاع عن نتائج الرقابة ومؤهالت الرقابة‪ ،‬حتى لو اتخذت اإلدارة أو المكلفون بالحوكمة إجراءات مناسبة بشأن قضايا‬
‫الرقابة تلك‪.‬‬
‫‪ .9.11‬بنا ًء على نموذج مختلف األجهزة العليا للرقابة والهيكل البرلماني السائد في الواليات القضائية لألجهزة العليا للرقابة‪ ،‬تؤدي لجنة‬
‫ً‬
‫نشطا في مراجعة تقارير الرقابة المقدمة في البرلمان ومتابعتها‪ .‬لذلك‪ ،‬قد يكون هناك مستويان لمتابعة نتائج‬ ‫الحسابات العامة دورً ا‬
‫الرقابة وتوصياتها‪ ،‬أي واحد على مستوى الجهاز األعلى للرقابة واآلخر على مستوى لجنة الحسابات العامة ‪ /‬المستوى البرلماني‪.‬‬
‫‪ .9.12‬نموذج إلعداد ملخص تقرير المتابعة وتقرير متابعة تفصيلي مقترح في الملحق ‪ 9.1‬الذي يمكن لألجهزة العليا للرقابة تكييفه وف ًقا‬
‫الحتياجاتها والبيئة التي تعمل فيها‪.‬‬
‫‪ .9.13‬قد تكون متابعة تقرير الرقابة لسنة محاسبية‪/‬سنة مالية واحدة فقط والتي أجريت بشأنها عملية الرقابة وأُصدرت التقارير‪ .‬ومع ذلك‪،‬‬
‫قد تكون هناك قضايا قائمة من تقارير الرقابة في السنوات السابقة (المالية أو غيرها) بشأن الجهة نفسها‪ ،‬والتي قد يتعين أيضًا متابعتها‬
‫مع التقرير الصادر مؤخرً ا‪.‬‬
‫‪ .9.14‬ينبغي أن تكون عملية المتابعة في الجهاز األعلى للرقابة عملية مستمرة‪ ،‬حتى يتم حل نتائج الرقابة المعلقة بنا ًء على اإلجراءات‬
‫المناسبة التي اتخذتها اإلدارة أو المكلفون بالحوكمة‪ .‬وبعد إصدار تقرير الرقابة األولي وعند تلقي أول استجابة من اإلدارة أو المكلفين‬
‫باإلدارة‪ ،‬قد يتم تحديد وتيرة المتابعة بعد ذلك من قبل الجهاز األعلى للرقابة أو قد يكون لدى الجهاز األعلى للرقابة لوائح تنظيمية أو‬
‫قوانين معينة توجه هذه العملية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فمن مصلحة كل من الجهاز األعلى للرقابة والجهة حل مسائل الرقابة المعلقة في أقرب‬
‫وقت ممكن‪ ،‬بما في ذلك أي رأي متحفظ بشأن القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪87‬‬

 ‫الفصل ‪10‬‬
‫ضمان الجودة على مستوى التعاقد‬

‫‪ .10.1‬علی مستوى التعاقد‪ ،‬يجب علی األجهزة العليا للرقابة وضع تدابير لمراقبة الجودة خاصة لضمان الجودة العالية لكل منتج رقابي‪.‬‬
‫وتتحقق الجودة العالية عندما يلتزم الجهاز األعلى للرقابة وموظفيه بالمعايير المهنية والمتطلبات القانونية والتنظيمية المعمول بها‬
‫ويكون تقرير المدقق مناسبًا في ظل الظروف (راجع معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2220.6‬‬
‫‪ .10.2‬ومع ذلك‪ ،‬لكي تكون هذه التدابير فعالة‪ ،‬يجب أن تخضع للرصد المستمر (معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2220.23‬لتقديم ضمان مستقل‬
‫ومعقول بأن السياسات واإلجراءات المتعلقة بنظام مراقبة الجودة تعد ذات صلة وكافية وتعمل بفعالية‪.14‬‬
‫‪ .10.3‬في هذا الصدد‪ ،‬وضعت مبادرة تنمية االنتوساي دليالً لضمان الجودة وأدا ًة لمساعدة األجهزة العليا للرقابة على تنفيذ نظام ضمان‬
‫الجودة‪ .‬وتضع أداة ضمان الجودة مجموعة من األسئلة والبيانات‪ ،‬وتشير الردود على هذه المجموعة إلى مدى التزام األجهزة العليا‬
‫للرقابة بمعايير اإليساي على المستوى المناسب‪ .‬ويمكن التحقق من الردود التي تم الحصول عليها باالستعانة بالوثائق التي يقدمها‬
‫الجهاز األعلى للرقابة والتي يجب فحصها خالل مراجعة ضمان الجودة‪ ،‬إذ أنها توفر نظرة على جودة العمليات التي يقوم بها الجهاز‬
‫بشكل عام‪ ،‬وجودة مهمات الرقابة المالية‪ ،‬وإصدار تقارير الرقابة ذات الصلة على وجه الخصوص‪ .‬ويتعلق‬ ‫ٍ‬ ‫األعلى للرقابة وموظفيه‬
‫ضمان الجودة المشار إليه في هذا الفصل بإجراء مراجعة ضمان الجودة بعد اكتمال الرقابة وإعداد التقرير‪.‬‬
‫‪ .10.4‬من الناحية المؤسسية‪ ،‬يمكن إنشاء وظيفة ضمان الجودة داخل الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬يدعمها البعد عن الهدف الذي تعمل على‬
‫ضمان جودته‪ 15‬وتنفيذه أحد الهيئات (في األجهزة العليا للرقابة الكبرى) أو أحد المهنين في الجهاز األعلى للرقابة (في األجهزة العليا‬
‫للرقابة الصغرى) أو من قبل أحد األقران‪ ،‬حيث تقوم إحدى األجهزة العليا للرقابة بإجراء عملية مراجعة ضمان الجودة على جهاز‬
‫آخر‪ .‬بغض النظر عمن يقوم بمراجعة ضمان الجودة‪ ،‬يجب أن يتكون الفريق من مجموعة من المهنيين الذين لديهم معرفة واسعة‬
‫بالمعايير و ‪ /‬أو خبرة و ‪ /‬أو مهارات إشرافية في الرقابة المالية‪.‬‬
‫‪ .10.5‬لقد وضعت معظم األجهزة العليا للرقابة (إما على نحو رسمي أو غير رسمي) ممارسات ضمان الجودة التي يمکن تعزيزها من‬
‫خالل األدوات المذکورة أعاله التي وضعتها مبادرة تنمية االنتوساي‪ .‬ففي البداية‪ ،‬يمكن للجهاز األعلى للرقابة إعداد فريق مخصص‬
‫لتقييم مدى الحاجة إلى إنشاء وظيفة ضمان الجودة‪ .‬وستكون نتائج التقييم هي األساس الذي يقوم عليه صياغة سياسة ضمان الجودة‬
‫التي تشمل‪ ،‬من بين أمور أخرى‪ ،‬الغرض من سياسة ضمان الجودة‪ ،‬وإعداد هيئة ضمان الجودة‪ ،‬وطبيعة مراجعات ضمان الجودة‬
‫ومدى تكرارها‪ ،‬ومعايير اختيار موضوع ضمان الجودة‪ ،‬ومتطلبات إعداد التقارير والمتابعة‪ .‬وعند إعداد هيئة ضمان الجودة‪ ،‬يجب‬
‫مراعاة إمدادها بالموظفين على النحو الكافي‪ .‬كما ينبغي وضع دليل لضمان الجودة من أجل توجيه أداء وظيفة ضمان الجودة‪ ،‬والسيما‬
‫مراجعة عمليات الرقابة المالية ومخرجاتها‪.‬‬
‫‪ .10.6‬على مستوى وظيفة الرقابة المالية‪ ،‬تتبع المراجعة لضمان الجودة النموذجية بإيجاز الخطوات المبينة أدناه في الشكل ‪(10‬أ)‪:‬‬

‫على مستوى المؤسسة‪ ،‬لكي يكون النظام فعاالً‪ ،‬يجب أن يكون جزءًا من إستراتيجية الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬وثقافته‪ ،‬وسياساته‪ ،‬وإجراءاته‪ .‬أما بالنسبة للجودة‪ ،‬على هذا المستوى‪ ،‬يجب‬ ‫‪14‬‬

‫على األجهزة العليا للرقابة وضع سياسة الجودة التي تتضمن بيان مهمة الجودة وأهداف الجودة للجهاز األعلى للرقابة‪.‬‬
‫إن عرض عمل الجهاز األعلى للرقابة من منظور خارجي يوفر الموضوعية في الوصول الستنتاج حول ما إذا أُجريت الرقابة وف ًقا للمعايير الدولية أو ما يعادلها‪ .‬وعلى الرغم من اعتبار‬ ‫‪15‬‬

‫نشاطا لكشف الخلل في بعض الحاالت‪ ،‬إال أن المراجعة من منظور خارجي غالبًا ما تعتبر أكثر مصداقية‪ :‬فيمكن لمراجع ضمان الجودة‪ ،‬باعتباره مهني خارجي‪ ،‬تقديم‬ ‫ً‬ ‫ضمان الجودة‬
‫توصيات واضحة وخالية من التحيز استنادًا إلى حكمه المهني من أجل التوصية بالتحسينات‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪88‬‬

 ‫الشكل ‪(10‬أ)‪ :‬لمحة عن مراجعة ضمان الجودة في الرقابة المالية‬

‫ملف الرقابة‬ ‫تقـرير الرقابة‬

‫أنشطة ما قبل التعاقد‬

‫فريق الرقابة الذي أجرى مهمة رقابية محددة‬
‫لمراجعة ضمان الجودة‪:‬‬
‫وثيقة التخطيط الشامل‬
‫‪ .1‬مدير‪ /‬مشرف المهمة الرقابية‬
‫‪ .2‬قائد الفريق‬
‫وثيقة خطة الرقابة تفصيلية‬ ‫‪ .3‬أعضاء الفريق‬

‫التنفيذ‬

‫التقييم والمراجعة‬

‫وظيفة ضمان الجودة مستقلة في الجهاز األعلى للرقابة‬

‫فريق مراجعة ضمان الجودة‪:‬‬

‫‪ .1‬رئيس وظيفة ضمان الجودة‬
‫‪ .2‬قائد الفريق‬
‫‪ .3‬أعضاء الفريق‬
‫منهجية ضمان الجودة‬

‫الشروط المسبقة لمراجعة ضمان الجودة‬

‫إعداد فريق مراجعة ضمان الجودة‬

‫تحديد ملف الرقابة‬

‫إجراء مراجعة ضمان الجودة‬

‫تخطيط مراجعة ضمان الجودة‬

‫إجراء مراجعة ضمان الجودة‬

‫إنهاء مراجعة ضمان الجودة‬

‫إصدار تقرير مراجعة ضمان الجودة‬

‫اإلدارة‪ /‬القسم المعني‬ ‫رئيس الجهاز األعلى للرقابة‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪89‬‬

‫‪ .10.7‬بعد اختيار مهمات الرقابة المالية لضمان الجودة‪ ،‬يمكن استخدام أداة ضمان الجودة لفحص‪ /‬التحقق من التزام وثائق الرقابة بمعايير‬
‫اإليساي‪ .‬وتغطي االستبيانات منهجية الرقابة المالية‪ ،‬ومراحل الرقابة المختلفة‪ ،‬وكذلك إجراءات رقابة الجودة‪ .‬ومن بين أمور أخرى‪،‬‬
‫يتم استخدام الطرق التالية خالل جمع األدلة‪ :‬مراجعة الوثائق‪ ،‬والمالحظة المادية‪ ،‬ومجموعة النقاش‪ ،‬والمقابالت أو التأكيدات‬
‫الخارجية؛ (أي‪ :‬أدلة الرقابة التي حصل عليها المدقق كاستجابة خطية مباشرة من طرف ثالث ‪-‬الطرف المؤكد‪ -‬في شكل ورقي أو‬
‫بواسطة وسيلة إلكترونية أو وسيلة أخرى)‪.‬‬
‫‪ .10.8‬يتم تحليل المعلومات التي تم الحصول عليها من استبيانات ضمان الجودة ويتم تسجيل أية أوجه قصور إلى جانب التوصيات المقابلة‪.‬‬
‫‪ .10.9‬يتم مناقشة نتائج مراجعة ضمان الجودة أوالً مع فريق الرقابة المعني في االجتماع النهائي لضمان فهم جميع المعنيين للنتائج بوضوح‪.‬‬
‫ويجب على فريق ضمان الجودة الحصول على موافقة فريق الرقابة على مالحظات ضمان الجودة وتوصياتها‪ .‬في حالة وجود أي‬
‫خالف بين فريق ضمان الجودة وفريق الرقابة‪ ،‬وخاصة فيما يتعلق بمسألة عالية المخاطر‪ ،‬يجوز لألجهزة العليا للرقابة وضع سياسات‬
‫وإجراءات للتعامل مع الخالفات داخل فريق الرقابة وحلها‪ ،‬مع الجهات التي تم التشاور معها‪ ،‬وعند االقتضاء بين مشرف فريق‬
‫الرقابة ومراجع ضمان الجودة (مقتبس عن المعيار الدولي لرقابة الجودة ‪ .)1.43‬وقد تشير نتائج ضمان الجودة أيضًا إلى وجود‬
‫فجوة في كفاءة المدققين‪ .‬ولذلك‪ ،‬قد توفر أيضًا أساسًا لتحديد االحتياجات التدريبية للمدققين لمعالجة فجوات الكفاءة تلك‪.‬‬
‫‪ .10.10‬بعد ذلك‪ ،‬يتم اإلبالغ عن نتائج ضمان الجودة (المالحظات والتوصيات) إلى رئيس الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬الذي يضمن بعد ذلك‬
‫تصحيح أوجه القصور لتحسين نظام مراقبة الجودة في األجهزة العليا للرقابة‪.‬‬
‫‪ .10.11‬يهدف تنفيذ توصيات ضمان الجودة إلى تعزيز أو تصحيح ممارسات الجهاز األعلى للرقابة باستخدام معايير اإليساي وأفضل‬
‫الممارسات كمعيار‪ ،‬مما يمكن الجهاز األعلى للرقابة من التطور ليصبح منظمة أكثر قدرة وذات مصداقية ومهنية‬
‫(مبدأ االنتوساي ‪.)12‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪90‬‬

 ‫المراجع‬
www.ISSAI.org ‫ المتاحة على الموقع اإللكتروني‬،‫معايير اإليساي‬ .1
Strategic Development Plan of IFPP 2017-19 .2
2016-2017 IAASB Handbook – Volume 1 .3
ACCA Technical Article – Completing the Audit (written by a member of the ACCA Paper P7 examining team) .4
ACCA Technical Article – Audit Procedures by Vijaya Swaminathan .5

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ 91

 ‫نماذج أوراق عمل الرقابة‬
‫أنشطة ما قبل التعاقد‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪ :4.1‬تقييم مدى قبول إطار عمل التقارير المالية المعمول به‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مسؤول المراجعة والموافقة‬ ‫التوقيع‬ ‫مسؤول التقييم‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‬

‫التاريخ‪:‬‬

‫نتيجة التقييم‬ ‫تقييم مقدار قبول إطار عمل التقارير المالية المعمول به‬
‫هل من إطار عمل معمول به إلعداد التقارير المالية تعتمده الجهة ‪/‬‬ ‫‪.1‬‬
‫ال‬ ‫نعم‬ ‫الحكومة؟‬

‫______________________________‬ ‫إذا كانت اإلجابة نعم‪ ،‬فيرجى اإلشارة إلى اسم إطار إعداد التقارير‬
‫المالية المعتمد والمضي قدما في األسئلة التالية‪ .‬وإذا كانت اإلجابة‬
‫ال‪ ،‬فال أساس إلعداد القوائم المالية‪ ،‬ومن ثم ال يحتاج‬
‫المراجع‪/‬المقيِّم إلى المضي قدما ً في األسئلة التالية‪.‬‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫ما أساس إعداد القوائم المالية؟‬ ‫‪.2‬‬
‫أساس االستحقاق‬
‫األساس النقدي‬
‫أساس االستحقاق المعدل‬
‫األساس النقدي المعدل‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫ما الغرض من إعداد القوائم المالية؟‬ ‫‪.3‬‬
‫الغرض الخاص للقوائم‬ ‫الغرض العام للقوائم‬
‫المالية‬ ‫المالية‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫من المستخدمين األساسيين للقوائم المالية؟‬ ‫‪.4‬‬
‫السلطة التشريعية‪/‬البرلمان‬
‫السلطات التنفيذية‪/‬الحكومة‬
‫السلطات التنظيمية‬
‫المانحين‪/‬المقرضين‬
‫ِ‬
‫الموردين‪/‬الدائنين‬
‫آخرين (رجاء التحديد)‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫هل إطار إعداد التقارير المالية إطار عرض عادل أم إطار التزام؟‬ ‫‪.5‬‬
‫إطار االلتزام‬ ‫إطار العرض العادل‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪92‬‬

 ‫نتيجة التقييم‬ ‫تقييم مقدار قبول إطار عمل التقارير المالية المعمول به‬
‫مم تتكون هذه البيانات المالية؟‬ ‫‪.6‬‬
‫قائمة المركز المالي‪/‬بيان الميزانية‬
‫قائمة األداء المالي‪ /‬قائمة الدخل‬
‫بيان التدفقات النقدية‬
‫بيان التغيرات في حقوق الملكية‬
‫بيان المقبوضات والمدفوعات النقدية‬
‫بيان النفقات‬
‫اإليضاحات المرفقة بالقوائم المالية‬
‫أخرى (رجاء التحديد)‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫هل إطار إعداد التقارير المالية المستخدم إلعداد البيانات المالية‬ ‫‪.7‬‬
‫االرتباط‬ ‫يظهر هذه السمات؟ (للحصول على وصف لكل سمة‪ ،‬ارجع إلى‬
‫االكتمال‬ ‫الرسم التوضيحي ‪ 4.1‬من الدليل)‬
‫الموثوقية‬
‫الحيادية‬
‫القابلية للفهم‬

‫التعليقات (إن وجدت)‪:‬‬

‫االستنتاج العام‪:‬‬
‫هناك إطار عمل معمول به إلعداد التقارير المالية وهو‪:‬‬
‫غير مقبول‬ ‫مقبول‬

‫مالحظة‪ .‬إذا كانت النتيجة غير مقبول‪ ،‬فللمدقق حق اتخاذ بعض اإلجراءات المقترحة الواردة في اإلرشادات أدناه‪:‬‬

‫المخاطر التي تم تحديدها (إن وجدت في هذا المستوى) أثناء تقييم مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية المستخدم في الجهة في إعداد البيانات المالية‬
‫والتي قد ينتج عنها أخطاء جوهرية‪:‬‬
‫في مستوى التأكيد‪ ،‬إذا أمكن (راجع الجدول ب‪ ،‬ورقة عمل الرقابة ‪)5.4‬‬ ‫في مستوى البيانات المالية (راجع الجدول أ‪ ،‬ورقة عمل الرقابة ‪)5.4‬‬

‫(اسم الخبير المقيّم للجهاز األعلى للرقابة‪/‬المشرف على المهمة الرقابية)‬

‫تاريخ التقييم‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪93‬‬

 ‫إرشادات الستكمال نموذج تقييم مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية المعمول به‬
‫الهدف العام من استكمال الهدف العام من هذا النموذج هو تقييم مدى قبول إطار عمل إعداد التقارير المالية المعمول به كأحد األنشطة السابقة‬
‫على المهمة‪ .‬كما يجهز المدقق للوصول إلى فهم إلطار إعداد التقارير المالية الذي تستخدمه الجهة إلعداد القوائم المالية‬ ‫النموذج‬
‫ويساعد على تقرير صيغة رأي المدقق في القوائم المالية‪.‬‬

‫أحد الشروط المسبقة للمهمة الرقابية الحسابات هو وجود إطار إعداد تقارير مالية مقبول‪.‬‬
‫معايير اإليساي المعمول معايير اإليساي (‪)ISSAI 2200, 2210, 2700, 2705, 2706, 2800‬‬
‫بها‬
‫يمكن للمدقق تقييم مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية باستخدام مجموعة من األسئلة المقترحة المذكورة أعاله‪.‬‬ ‫اإلرشادات‬
‫ويمكن القيام بذلك عن طريق إجراء مقابالت مع موظفون أساسيون في الجهة محل الرقابة ومن خالل مراجعة‬
‫المستندات‪ .‬ويجب تسجيل نتيجة كل سؤال تحت العمود المسمى "نتيجة التقييم"‪ .‬وهذا التقييم قائم على األدلة‪ ،‬وبالتالي‬
‫يجب على المدقق أو موظفي الجهاز األعلى للرقابة المضطلعين بإجراء التقييم الحصول على الوثائق الداعمة لدعم كل‬
‫نتيجة‪.‬‬

‫وبالنظر إلی وجود جهات مماثلة عبر األجهزة العليا للرقابة بغرض إجراء مهمات الرقابة المالية‪ ،‬يمکن تحديد مدى‬
‫قبول إطار إعداد التقارير المالية علی مستوى األجهزة العليا للرقابة بدال من أن تکون علی مستوى کل مهمة رقابية‪.‬‬
‫وتستخدم الجهات الحكومية بوجه عام إطار إعداد التقارير المالية الصادر عن الحكومة (على وجه التحديد عن وزارة‬
‫المال ية‪/‬وزارة الخزانة) في إعداد القوائم المالية‪ .‬لذلك‪ ،‬يمكن أن يكون هذا تدريب لمرة واحدة على مستوى الجهاز‬
‫األعلى للرقابة المالية‪ ،‬بدالً من أن تکون علی مستوى کل مهمة رقابية‪.‬‬

‫قد يحتاج المدقق إلى تحديد مدى قبول إطار إعداد التقارير المالية على مستوى المهمة الرقابية فقط إذا كانت الجهة‬
‫المحتمل مراجعتها تستخدم إطار عمل مختلف تماما ً إلعداد التقارير المالية‪ ،‬على الرغم من أن ذلك قد يكون نادرً ا‪.‬‬

‫ً‬
‫ومقبوال‪.‬‬ ‫يمكن للمدقق تخطيط المهمة الرقابية وتنفيذها إذا كان إطار إعداد التقارير المالية المعمول به موجو ًدا‬

‫أما إذا اعتبر غير مقبول‪ ،‬فللمدقق القيام بما يلي؛‬

‫‪ .1‬اطلب من إدارة الجهة إعداد إفصاحات إضافية‪.‬‬
‫‪ .2‬إذا تم تقديم إفصاحات إضافية‪ ،‬قم بإضافة فقرة لفت االنتباه على المسألة في تقرير المدقق‪.‬‬
‫‪ .3‬إذا رفضت اإلدارة تقديم إفصاحات إضافية‪ ،‬ضع ضمن خياراتك رأي معدل (عدم إبداء الرأي) يشرح‬
‫الطبيعة المضللة للقوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .4‬ضع في االعتبار إخطار الهيئة التشريعية وهيئات وضع المعايير بعدم قبول إطار إعداد التقارير المالية‪.‬‬

‫كما يمكن للمدقق أثناء تقييمه لمدى قبول إطار إعداد التقارير المالية في إعداد البيانات المالية أن يحدد المخاطر التي‬
‫قد تنتج عن أخطاء جوهرية على مستوى القوائم المالية وعلى مستوى التأكيد‪ .‬قد تتواجد المخاطر في كال الحالتين التي‬
‫مقبوال أو غير مقبول‪ .‬ويمكن تسجيل تلك‬ ‫ً‬ ‫يكون فيها إطار إعداد التقارير المالية المستخدم في إعداد القوائم المالية إما‬
‫المخاطر في الجدول أعاله واالطالع عليها في ورقة عمل الرقابة ‪ 5.4‬سجل المخاطر‪.‬‬
‫استناداً إلى النتيجة أو المعلومات الوقائعية التي تم التوصل إليها في كل سؤال في التقييم‪ ،‬يحتاج المدقق أو المقيّم من‬ ‫االستنتاج العام‬
‫الجهاز األعلى للرقابة تسجيل النتيجة الشاملة‪ .‬ويمكن أن تتمثل النتيجة الشاملة في كون إطار إعداد التقارير المالية‬
‫ً‬
‫مقبوال أو غير مقبول‪.‬‬ ‫المستخدم في إعداد القوائم المالية إما‬
‫ينبغي استكمال الجدول الذي يشير إلى تفاصيل المقيّم والمراجع في النهاية‪ .‬وذلك للتأكد من وجود نظام مستقل للتحقق‬ ‫تسجيل دليل المقيم‬
‫من وموازنة فريق الرقابة‪ ،‬والتأكد من اكتمال ه قبل الشروع في التخطيط للرقابة‪ .‬وكما ذكر أعاله‪ ،‬يمكن تنفيذ هذا‬ ‫والمراجع‬
‫التدريب على مستوى الجهاز األعلى للرقابة في جميع الجهات التي تستخدم نفس إطار إعداد التقارير المالية‪ ،‬وليس‬
‫بالضرورة كل مهمة رقابية‪.‬‬

‫عضوا في فريق الرقابة أو قائد الفريق بينما يكون المراجع الذي يصدق على التقييم‬ ‫ً‬ ‫في هذه الحالة‪ ،‬يكون المقيّم عادة‬
‫هو مشرف المهمة الرقابية إذا تم إجراء التقييم على مستوى العملية الرقابية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬فقد تعتمد إمكانية تفويض هذه‬
‫المسؤوليات على إدارة الجهاز األعلى للرقابة أو على القيادة إذا بدأ التقييم على مستوى الجهاز األعلى للرقابة‪ .‬وهذا‬
‫التقييم يحتاج إلى التصديق عليه من قبل المقيّم والمراجع على التوالي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪94‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :4.2‬مصفوفة كفاءة فريق الرقابة‬
‫س‬ ‫اسم الجهة‬
‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مسؤول المراجعة والموافقة‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‬

‫التاريخ‪:‬‬

‫مصفوفة الكفاءة‬ ‫أ‪.‬‬

‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫خبرات الرقابة المالية في بيئة القطاع العام‬ ‫المؤهالت العملية‪/‬األكاديمية‬ ‫االسم والمسمى الوظيفي‬ ‫الرقم‬
‫المسلسل‬
‫المشرف على المهمة الرقابية‬ ‫‪1‬‬
‫السيد‪/‬السيدة أ‬ ‫‪1.1‬‬
‫قائد فريق الرقابة‬ ‫‪2‬‬
‫السيد‪/‬السيدة ب‬ ‫‪2.1‬‬
‫أعضاء فريق الرقابة‬ ‫‪3‬‬
‫السيد‪ :‬س‬ ‫‪3.1‬‬
‫السيدة‪ :‬ص‬ ‫‪3.2‬‬
‫اآلنسة ع‬ ‫‪3.3‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪95‬‬


‫‪6‬‬
‫فهم ترتيبات الجهة في إعداد‬
‫التقارير‪ ،‬بما يتضمن تقديم‬
‫التقارير إلى الهيئة التشريعية‬
‫أو هيئات حكومية أخرى أو‬
‫في المصلحة العامة‬
‫ملحوظة‪ :‬بنا ًء على طبيعة الجهة المحددة للرقابة ومدى تعقيدها‪ ،‬يجوز للجهاز األعلى للرقابة أو فريق التقييم إضافة السمات واالعتبارات األخرى ذات الصلة في هذا الجدول‪.‬‬
‫ب‪ .‬تقرير في الكفاءات والمؤهالت المحددة للعملية الرقابية‬
‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫فهم نظم الجهة وعملياتها بما في ذلك؛‬
‫الخبرة التقنية بما يتضمن‬ ‫الفهم والخبرة العملية في‬
‫أساس إعداد القوائم المالية (أساس‬
‫المعرفة بالجهة وبيئتها‬ ‫الخبرات في أنظمة تكنولوجيا‬ ‫مهام الرقابة ذات الطبيعة‬ ‫فريق الرقابة‬
‫االستحقاق أو األساس النقدي) وإطار‬
‫المعلومات والبيئة المحوسبة‬ ‫المتشابهة‬
‫إعداد التقارير المالية‬
‫السيد‪/‬السيدة ب‬
‫قائد الفريق (اكتب االسم)‬
‫أعضاء الفريق‬
‫س (اكتب االسم)‬
‫ص (اكتب االسم)‬
‫ع (اكتب االسم)‬
‫االستنتاج‬
‫يمتلك الفريق المشارك سويًا القدرات والكفاءات والخبرات المناسبة التي تؤهله إلجراء الرقابة‪.‬‬
‫(اسم المشرف على المهمة الرقابية)‬
‫المسمى الوظيفي‬
‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪96‬‬
 ‫إرشادات استكمال مصفوفة كفاءة الفريق‬
‫الهدف العام من‬
‫الهدف العام من هذا النموذج هو تحديد وتوثيق أن فريق المهمة لديه كل القدرات والمؤهالت المناسبة للقيام بالمهمة الرقابية‬ ‫استكمال النموذج‬
‫وف ًقا للمعايير المهنية والمتطلبات القانونية والتنظيمية المعمول بها‪ ،‬وتمكين المدقق من إعداد التقرير المناسب في الظروف‬
‫المالئمة إلصداره‪.‬‬

‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 1220, ISSAI 1210‬‬ ‫معايير اإليساي‬

‫المعمول بها‬
‫الجدول أ‪ :‬مصفوفة كفاءة الفريق ‪ -‬الهدف هو توثيق المؤهالت األكاديمية‪/‬المهنية وخبرة الرقابة المالية لفريق المهمة‬ ‫اإلرشادات‬
‫الرقابية بما في ذلك مدير‪/‬مشرف المهمة الرقابية‪ ،‬المطلوبين بشكل مثالي إلجراء المهمة الرقابية المعنية‪.‬‬

‫اذكر أعضاء الفريق ومسمياتهم الوظيفية الواردة في الجهاز األعلى للرقابة‪ .‬ومن المتوقع أن يكون‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫هذا المسمى الوظيفي بمثابة األساس لمعرفة ما إذا كان هناك مزيج صحيح من فريق الرقابة‪.‬‬
‫اذكر المؤهالت األكاديمية‪/‬المهنية ألعضاء منفردين في فريق المهمة الرقابية‪ ،‬والتي يتم الحصول‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫عليها بشكل عام من نظام الموارد البشرية الخاص بالجهاز األعلى للرقابة‪ .‬وذلك لضمان ما إذا كان‬
‫فريق المهمة لديه المزيج الصحيح من المدققين الذين يتمتعون بمؤهالت أكاديمية‪/‬مهنية مثالية‬
‫إلجراء عملية الرقابة‪.‬‬
‫اذكر خبرة الرقابة المالية لفريق المهمة الرقابية في بيئة القطاع العام‪ .‬ويمكن تسجيل ذلك في شكل‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫مكتوب قصصي وموجز مع ذكر عدد سنوات الخبرة في الرقابة على القوائم المالية في بيئة القطاع‬
‫العام‪.‬‬

‫الجدول ب‪ :‬تقرير في الكفاءات والمؤهالت المحددة للعملية الرقابية‬

‫– ويتمثل الهدف في تحديد الكفاءات والمؤهالت ذات الصلة للمشاركة في المهمة الرقابية المعنية‪ .‬وهي أمور إضافية‬
‫ينبغي مراعاتها في شأن المؤهالت والخبرات المهنية لفريق المهمة الرقابية‪ ،‬والتي قد تكون ضرورية إلجراء المهمة‬
‫الرقابية وف ًقا للمعايير المهنية‪.‬‬

‫اذكر أعضاء الفريق ومسمياتهم الوظيفية الواردة في الجهاز األعلى للرقابة‪.‬‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫اذكر فهم كل عضو بشأن مهام الرقابة ذات الطبيعة المشابهة وخبرته العملية فيها‪ .‬حيث توفر هذه‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫خاصة عند تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية‪.‬‬ ‫ً‬ ‫المعلومات مساهمة مفيدة أثناء وضع خطة الرقابة‪،‬‬
‫حدد ما إذا كان كل عضو له فهم لنظم الجهة وعملياتها محل الرقابة وأساس إعداد القوائم المالية‪.‬‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫وهذا لتحديد مدى فهم األنظمة الخاصة بالجهة‪ ،‬وتقييم إعداد القوائم المالية‪ ،‬وكذلك عملياته‪ .‬ومن‬
‫المتوقع أن يكون لدى المدقق معرفة جيدة بالمعامالت المحاسبية للعناصر والمعامالت الواردة في‬
‫دفاتر الحسابات والقائمة على أساس االستحقاق واألساس النقدي‪ .‬وهذا يحتاج إلى تأكيد من خالل‬
‫إجراء مقابالت مع أعضاء الفريق‪ .‬وتحديد ما إذا كانت المحاسبة قائمة على أساس االستحقاق أو‬
‫األساس النقدي يعتمد على نوع إطار إعداد التقارير المالية الذي تستخدمه الجهة إلعداد القوائم‬
‫المالية‪.‬‬
‫حدد فهم كل عضو لنظم تكنولوجيا المعلومات والبيئة المحوسبة للجهة محل الرقابة‪ .‬حيث صار‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫نظام المحاسبة اليدوي متوفراً بظهور نظم تكنولوجيا المعلومات‪ .‬لذا فمن المتوقع أن يتمتع كل‬
‫عضو في الفريق بالمعرفة والمهارات الجيدة في مجال تكنولوجيا المعلومات‪ .‬وقد يؤثر االفتقار إلى‬
‫هذه المهارات سلبا ً على سير عملية الرقابة‪.‬‬
‫أكد ما إذا كان أعضاء فريق الرقابة لديهم معرفة مسبقة بالجهة والبيئة التي تعمل فيها‪ .‬قد تعمل‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫الجهات محل الرقابة المالية المنفذة بواسطة الجهاز األعلى للرقابة في بيئة مشابهة‪ ،‬ومع ذلك‪ ،‬يمكن‬
‫أن تعمل بعض الجهات في بيئة معقدة‪.‬‬
‫بشكل عام‪ ،‬تجري األجهزة العليا للرقابة مهمات الرقابة المالية بنا ًء على تكليفها المستمد من قوانينها‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫الخاصة أو القوانين واللوائح األخرى ذات الصلة‪ .‬ويمكن لهذه القوانين واللوائح أن تحدد مسؤوليات‬
‫إعداد التقارير األخرى‪ .‬في هذا العمود‪ ،‬اذكر فهم كل عضو من أعضاء الفريق لترتيبات إعداد‬
‫تقارير في الجهة‪ ،‬بما يتضمن تقديم التقارير إلى الهيئة التشريعية أو هيئات حكومية أخرى أو في‬
‫المصلحة العامة‬
‫استناداً إلى التقييم المذكور أعاله‪ ،‬يتعين على مشرف الرقابة استنتاج أن الفريق إجماالً يتمتع بقدرات وكفاءات وخبرات‬ ‫االستنتاج‬
‫مناسبة لتخطيط وتنفيذها‪ .‬وبالتالي يجب أن يوقع مشرف الرقابة على االستنتاج باسمه ومسماه الوظيفي (الحقل المناسب‬
‫الموجود في النموذج)‬
‫يوفر الجدول الوارد قبل الجدول أ أعاله حقوالً مناسبة لتسجيل األدلة التي توصل إليها أحد األشخاص أو المسؤول الذي‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫أعد كفاءات فريق المهمة الرقابية وراجعها‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬قد يكون المعد هو قائد‪/‬مدير فريق الرقابة وقد يكون المراجع‬ ‫والمراجع‬
‫هو مدير‪/‬المشرف على الرقابة‪ .‬ويعتمد هذا على كيفية تنظيم الجهاز األعلى للرقابة إدارات الرقابة وأقسامها والفريق‬
‫الخاص بها‪ .‬ويجب التوقيع عليه وف ًقا لذلك بمجرد اكتمال التقييم ومراجعته‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪97‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :4.3‬بيان المدقق بشأن االلتزام بقواعد األخالقيات المهنية أثناء إجراء الرقابة‪.‬‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫توثيق‪:‬‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‬

‫التاريخ‪:‬‬

‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫األسباب التي تمنع التزامه‪/‬ها بقواعد‬ ‫البيان‬ ‫قواعد األخالقيات‬
‫األخالقيات المهنية‬ ‫أُعلن أن‪:‬‬ ‫المهنية‬
‫يتبع في ورقة عمل الرقابة ‪4.6‬‬
‫سوف أتصرف بأمانة وموثوقية وبحسن نية وفي سبيل المصلحة العامة‪ .‬وسوف أكون جديرة‬
‫بالثقة في سياق عملي‪ .‬وسوف ألتزم بالسياسات والمعايير التي وضعها الجهاز األعلى للرقابة‬
‫الذي أعمل به‪.‬‬
‫سوف ألتزم الحرص الواجب لممارسة مسؤولياتي واستخدم صالحياتي والمعلومات والموارد‬
‫المتوفرة تحت تصرفي للمصلحة العامة فقط‪ .‬ولن استخدم منصبي للحصول على خدمات أو‬ ‫النزاهة‬
‫منافع شخصية لي أو ألطراف أخرى‪.‬‬
‫سوف أبقى ً‬
‫يقظا تجاه مواطن ضعف النزاهة ومنهجيات الحد منها‪ ،‬والتصرف وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫سوف أحافظ على استقاللي عن النفوذ السياسي‪ ،‬وأتحرر من التحيز السياسي‪.‬‬

‫لن أشارك في عملية اتخاذ القرارات المتعلقة بإدارة الجهة محل الرقابة‪.‬‬
‫سوف أتجنب الظروف التي يمكن فيها للمصالح الشخصية أن تؤثر على صنع القرار‪.‬‬
‫االستقاللية‬
‫سوف أتجنب الظروف التي قد تؤثر فيها العالقات مع إدارة أو موظفي الجهة محل الرقابة أو‬ ‫والموضوعية‬
‫الجهات األخرى على صنع القرار‪.‬‬
‫سوف أرفض الهدايا أو اإلكراميات أو المعاملة التفضيلية التي يمكن أن تضعف االستقاللية‬
‫أو الموضوعية‪.‬‬
‫سوف أؤدي وظيفتي وف ًقا للمعايير المعمول بها وأبذل العناية الواجبة‪.‬‬

‫سوف أتصرف وف ًقا لمتطلبات التكليف بعناية وبصورة دقيقة وفي الوقت المناسب‪.‬‬
‫الكفاءة‬
‫سوف أحافظ على معارفي ومهاراتي وأطورها لمواكبة التطورات في بيئتي المهنية من أجل‬
‫أداء عملي على النحو األمثل‪.‬‬
‫سوف ألتزم بالقوانين واللوائح المعمول بها‪،‬‬
‫وكذلك اإلرشادات التي وضعها الجهاز األعلى للرقابة لتوجيه سلوكي‪.‬‬ ‫السلوك المهني‬
‫لن أشارك في أي سلوك قد يضر بمصداقية الجهاز األعلى للرقابة‬
‫سوف أبقى على اطالع بااللتزامات القانونية وسياسات الجهاز األعلى للرقابة وتوجيهاته فيما‬
‫يتعلق بالسرية والشفافية‪.‬‬
‫لن أفصح عن أي معلومات تم الحصول عليها كنتيجة لعملي بدون تفويض سليم ومحدد‪ ،‬ما‬
‫لم يكن هناك حق قانوني أو مهني أو واجب لفعل ذلك‪.‬‬
‫لن استخدم المعلومات السرية لتحقيق مكاسب شخصية أو لمصلحة أطراف ثالثة‪.‬‬ ‫السرية والشفافية‬
‫سوف أبقى حذراً تجاه إمكانية الكشف عن غير قصد ألطراف أخرى عن معلومات سرية‪.‬‬

‫سوف أحافظ على السرية المهنية أثناء فترة الخدمة وبعد انتهائها‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪98‬‬

 ‫اتفاقية أعضاء الفريق‬

‫أقر أنا الموقع أدناه بإلمامي التام بالمتطلبات والمسؤوليات المنوطة بشأن قواعد األخالقيات المهنية الواردة في الجدول أعاله‪.‬‬

‫سأمتثل للمتطلبات األخالقية الواردة في الجدول أعاله ذات الصلة بالرقابة على ……‪( ..‬اذكر اسم الجهة)‬

‫التوقيع‬
‫اسم المدقق‬
‫القسم‪/‬الوحدة‪/‬الشعبة‬

‫االستنتاج‬

‫بنا ًء لما صادف علمي واعتقادي وبعد النظر في البيانات الواردة أعاله وإجراء المقابالت الشخصية مع الموظفين‪ ،‬أخلص أن المتطلبات الواردة في قواعد‬
‫األخالقيات المهنية للمدققين العاملين في الجهاز األعلى للرقابة يفهمها ……‪( .‬اذكر االسم) ……‪( ..‬اذكر المسمى الوظيفي)‪ .‬تم القضاء على أي تهديدات‬
‫مقبول كما هو موثق هنا (يتبع في ورقة عمل الرقابة ‪.)4.6‬‬
‫ٍ‬ ‫الستقاللية فريق الرقابة أو تخفيضها إلى مستوى‬

‫اسم المشرف على المهمة الرقابية‬

‫التوقيع‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫إرشادات استكمال بيان المدقق بشأن االلتزام بقواعد األخالقيات المهنية أثناء إجراء الرقابة‪.‬‬
‫الهدف العام من استكمال يتمثل الهدف العام في الحصول على بيان من كافة أعضاء فريق الرقابة بما في ذلك؛ المشرف على الرقابة بأنه سوف يلتزم‬
‫بقواعد األخالقيات المهنية للجهاز األعلى للرقابة أثناء إجراء الرقابة‪ .‬كما يضمن حفاظ المدقق على الموضوعية واالستقاللية‬ ‫النموذج‬
‫طوال فترة الرقابة‪.‬‬
‫معايير اإليساي المعمول معايير اإليساي (‪)ISSAI 30, ISSAI 1200, ISSAI 1220‬‬
‫بها‬
‫يتعين على كل عضو بفريق الرقابة بما في ذلك المشرف على الرقابة استكمال هذا البيان للتأكيد على التزامه بقواعد‬ ‫اإلرشادات‬
‫ال‪ ،‬إذا كان فريق الرقابة يتألف من خمسة‬‫األخالقيات المهنية الخاصة بالجهاز األعلى للرقابة أثناء إجراء الرقابة المعنية‪ .‬فمث ً‬
‫أعضاء بما فيهم المشرف على الرقابة‪ ،‬فال بد أن يتوفر خمسة بيانات في ملف الرقابة‪.‬‬

‫ثمة ثالثة أعمدة في هذا النموذج؛ وفيما يلي الشرح في العمود ‪ 1‬و‪ 2‬واإلرشادات الخاصة باستكمال العمود ‪:3‬‬
‫يشمل هذا العمود قواعد األخالقيات المهنية بإيجاز‪ .‬وهي قواعد السلوك المهني الرئيسية التي يتعين‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫على المدقق االلتزام بها أثناء إجراء الرقابة‪ .‬وسيعتمد حجم القائمة على قواعد السلوك المهني‬
‫الخاصة بالجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬التي يفترض أن يتم وضعها وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 130‬‬
‫وهذا النموذج قائم على معيار اإليساي (‪.)ISSAI 130‬‬
‫وتعد هذه بعض التصريحات أو البيانات المحددة مسب ًقا والتي يتوقع من كل عضو بفريق الرقابة‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫اإلعالن عنها في كافة قواعد األخالقيات المهنية‪( .‬الوصف في معيار اإليساي ‪ )ISSAI 130‬وبنا ًء‬
‫على طبيعة الجهة المحددة للرقابة ونوعها‪ ،‬يمكن تخصيص تصريحات البيان وف ًقا الحتياجات‬
‫الجهاز األعلى للرقابة‪.‬‬
‫في حال لم يتمكن عضو من فريق الرقابة من االمتثال ألي من قواعد األخالقيات المهنية‪ ،‬يجب‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫تسجيل أسبابه في هذا العمود‪ ،‬والتي يمكن الرجوع إليها الحقا في ورقة عمل الرقابة ‪ ،4.6‬فعلى‬
‫سبيل المثال‪ ،‬قد يكون السبب المصلحة الشخصية أو تهديد المراجعة الذاتية‪ .‬ويتمثل الهدف من هذا‬
‫نحو سليم‪.‬‬
‫في التعامل مع هذه المخاطر باتخاذ ضمانات على ٍ‬

‫بنا ًء على البيان الخاص بكل تصريح بموجب قواعد األخالقيات المهنية لدى الجهاز األعلى للرقابة المعني‪ ،‬يتعين على‬ ‫التعهد التام من جانب‬
‫العضو التابع لفريق الرقابة أن يقدم تعه ًدا تامًا بأنه على دراية بالمسؤوليات التي يتحملها بشأن قواعد األخالقيات المهنية‬ ‫العضو‬
‫وأنه سيتم االلتزام بها وف ًقا لذلك‪ .‬وينبغي التصديق على ذلك وتقديمه للمراجع إلجراء المراجعة المستقلة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪99‬‬

‫يجب أن يخلص المشرف أو المراجع المستقل في الجهاز األعلى للرقابة أو فريق الرقابة أنه قد راجع البيانات التي قدمها‬ ‫استنتاج المشرف‬
‫أعضاء فريق الرقابة ويؤكد على أن األعضاء قد أحاطوا علما ً بقواعد األخالقيات المهنية وأنهم سيمتثلون لها أثناء تنفيذ‬
‫عملية الرقابة‪.‬‬
‫ينبغي استكمال الجدول الذي يشير إلى تفاصيل المدقق والمراجع في النهاية‪ .‬وذلك للتأكد من وجود نظام مستقل للتحقق‬ ‫تسجيل أدلة المدقق‬
‫والموازنة في فريق الرقابة‪ ،‬والتأكد من اكتماله قبل بدء الرقابة‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫وفي هذه الحالة‪ ،‬عاد ًة ما يكون المدقق قائد فريق الرقابة‪ ،‬ويكون المراجع هو المشرف على الرقابة‪ .‬وبالمثل‪ ،‬عندما يقدم‬
‫قائد فريق الرقابة والمشرف على الرقابة بيا ًنا‪ ،‬يمكن عندئ ٍذ مواجهة المدقق والمراجع استنا ًدا إلى الهيكل التنظيمي للجهاز‬
‫األعلى للرقابة‪ .‬وهذا يحتاج إلى التوقيع وف ًقا لذلك من قبل المدقق والمراجع على التوالي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪100‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :4.4‬بيان عدم تضارب المصالح‬

‫أنا‪ ،‬السيد‪/‬السيدة (…………………………………………………‪ ).‬عُينت مشر ًفا على الرقابة‪/‬قائد الفريق‪/‬عضو من أعضاء‬
‫فريق الرقابة على …‪ )……………………………………………(.‬للفترة الزمنية ‪ 1‬يوليو …‪ 20..‬إلى ‪ 30‬يونيو …‪20..‬‬
‫‪I‬ووفقا للبند المنصوص عليه في قواعد األخالقيات المهنية للجهاز األعلى للرقابة بشأن تضارب المصالح‪ ،‬وبموجب ذلك أقر بأنه ليس لدي‬
‫أحد من أقربائي المقربين على حد علمي يتمتع بمنصب نافذ في……………………………………………………‪ ..‬وعالوة‬
‫على ذلك‪ ،‬أتعهد بأن أعلم المشرف‪/‬قائد الفريق بـأن ……………………………………‪ ..‬أحد أقاربي يتمتع بمنصب نافذ أو أن‬
‫هناك ظرف قد يتعارض أو قد يبدوا منه التعارض مع مصالحي الشخصية‪.‬‬
‫وفي حالة حدوث أي موقف سلبي ناجم عن تضارب المصالح التي أمثل جز ًء فيها‪ ،‬أعلم أنني سأتحمل المسؤولية الكاملة وسأكون معرضا ً‬
‫للمقاضاة بموجب قوانين الدولة‪.‬‬

‫‪:‬‬ ‫التوقيع والتاريخ‬

‫‪:‬‬ ‫اسم عضو فريق الرقابة الذي يدلي بالبيان‬
‫‪:‬‬ ‫المسمى الوظيفي والقسم‪/‬الشعبة‪/‬الوحدة‬

‫‪:‬‬ ‫التوقيع والتاريخ‬

‫‪:‬‬ ‫المشرف على المهمة الرقابية‪/‬رئيس القسم‬
‫‪:‬‬ ‫المسمى الوظيفي والقسم‪/‬الشعبة‪/‬الوحدة‬

‫إرشادات استكمال بيان عدم تضارب المصالح‬

‫يتمثل الهدف العام في الحصول على بيان من مشرف الرقابة وقائد فريق الرقابة وأعضاء فريق الرقابة يفيد بأنه ال يوجد‬ ‫الهدف العام من‬
‫تضارب في المصالح حيث ال يشغل المعارف المقربين مناصب مؤثرة في الجهة المحددة للرقابة‪ .‬كما يجب التأكد من‬ ‫استكمال النموذج‬
‫إجراء عملية الرقابة بموضوعية واستقاللية كاملة‪ .‬حيث ينبغي أن يكون وأن يُرى فريق الرقابة بما في ذلك المشرف على‬
‫الرقابة مستقالً‪.‬‬
‫معايير اإليساي ( ‪)ISSAI 30, ISSAI 1200, ISSAI 1220‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يتعين أن يصدق المشرف على البيان الذي يصدر عن كل عضو بفريق الرقابة‪ .‬وإذا صدر عن مشرف الرقابة بيا ًنا‪ ،‬يتعين‬ ‫اإلرشادات‬
‫على الشخص الذي يلي المشرف في السلم الوظيفي التصديق عليه‪ .‬فقد يختلف الهيكل التنظيمي لألجهزة العليا للرقابة‬
‫المتنوعة‪ ،‬وعليه تختلف المسميات الوظيفية لموظفي الرقابة على مستويات مختلفة‪ .‬ولذلك يجب أن يتم تعديل الوظائف‬
‫المذكورة في هذا النموذج بما يالئم تكوين فريق الرقابة ومستويات اإلشراف المحددة‪ .‬وبنا ًء على ذلك يتم تعديل نصوص‬
‫النموذج كذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪101‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :4.5‬بيان تضارب المصالح‬

‫ً‬
‫عضوا في فريق الرقابة على‬ ‫أنا‪ ،‬السيد‪/‬السيدة (…………………………………………………‪ ).‬عُينت قائ ًدا للفريق ‪/‬‬
‫…‪ )……………………………………………(.‬للفترة من ‪ 1‬يوليو …‪ 20..‬إلى ‪ 30‬يونيو …‪ 20..‬ووف ًقا للفقرة التي تنص‬
‫على تضارب المصالح في قواعد األخالقيات المهنية الخاصة بالجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬أعلن بموجب ذلك أن الشخص (األشخاص) المقربين‬
‫المذكورين في الجدول أدناه يتمتعون بمناصب مؤثرة في……………………………………………………… وبهذا فإن‬
‫المصلحة تتعارض إذا صرت جزءًا من فريق الرقابة الذي يجري عملية الرقابة تلك‪ .‬لذلك‪ ،‬فإني أود االنسحاب من فريق الرقابة هذا‪.‬‬

‫المنصب الذي يشغله في الجهة‬ ‫الرقم المسلسل اسم األقارب‬

‫المدقق المالي‬ ‫السيد‪ :‬س‬ ‫‪1‬‬
‫مدير الموارد البشرية‬ ‫السيد‪ :‬ص‬ ‫‪2‬‬
‫مسؤول المشتريات‬ ‫السيد‪ :‬ع‬ ‫‪3‬‬

‫‪:‬‬ ‫التوقيع والتاريخ‬

‫‪:‬‬ ‫اسم عضو فريق الرقابة الذي يدلي بالبيان‬
‫‪:‬‬ ‫المسمى الوظيفي والقسم‪/‬الشعبة‪/‬الوحدة‬

‫‪:‬‬ ‫التوقيع والتاريخ‬

‫‪:‬‬ ‫المشرف على المهمة الرقابية‪/‬رئيس القسم‬
‫‪:‬‬ ‫المسمى الوظيفي والقسم‪/‬الشعبة‪/‬الوحدة‬

‫إرشادات استكمال بيان تضارب المصالح‬

‫يتمثل الهدف العام في الحصول على بيان من مشرف الرقابة وقائد فريق الرقابة وأعضاء فريق الرقابة يفيد بأن لديه‬ ‫الهدف العام من‬
‫تضاربًا في المصالح حيث يشغل المعارف المقربين مناصب ذات نفوذ في الجهة المحددة للرقابة‪ .‬إذ قد يؤدي تعارض‬ ‫استكمال النموذج‬
‫المصالح لدى المش رف أو قائد الفريق أو أعضاء الفريق المخصص للرقابة إلى إضعاف الموضوعية واستقاللية أداء‬
‫الرقابة‪ .‬حيث ينبغي أن يكون وأن يُرى فريق الرقابة بما في ذلك المشرف على الرقابة مستقالً‪.‬‬
‫معايير اإليساي ( ‪)ISSAI 30, ISSAI 1200, ISSAI 1220‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يتعين أن يصدق المشرف على البيان الذي يصدر عن كل عضو بفريق الرقابة‪ .‬وإذا صدر عن مشرف الرقابة بيا ًنا‪ ،‬يتعين‬ ‫اإلرشادات‬
‫على الشخص الذي يلي المشرف في السلم الوظيفي التصديق عليه‪ .‬فقد يختلف الهيكل التنظيمي لألجهزة العليا للرقابة‬
‫المتنوعة‪ ،‬وعليه تختلف المسميات الو ظيفية لموظفي الرقابة على مستويات مختلفة‪ .‬ولذلك يجب أن يتم تعديل الوظائف‬
‫المذكورة في هذا النموذج بما يالئم تكوين فريق الرقابة ومستويات اإلشراف المحددة‪ .‬وبنا ًء على ذلك يتم تعديل نصوص‬
‫النموذج كذلك‪.‬‬

‫في حالة وجود أكثر من شخص واحد قريب يحتل موقعًا مؤثرً ا في الجهة‪ ،‬يجوز للشخص الذي يدلي بالبيان ذكر أسماء‬
‫األشخاص في الجدول الوارد بالنموذج‪ .‬ويعتمد مدى النفوذ الذي يمتلكه الشخص على نوع الوظيفة التي يقوم بها‪ .‬حيث‬
‫ال يمثل جميع األقرباء العاملين في الجهة مصدر تأثير على عملية اتخاذ القرار‪ ،‬لذلك يلزم إيضاح الوظائف التي يشغلها‬
‫هؤالء الوارد أسماؤهم في القائمة‪.‬‬

‫ويتعين أن يتأكد أحد األشخاص من البيانات التي يقدمها كل عضو بالتصديق عليها‪ ،‬ليتأكد على األقل من صحة وصالحية‬
‫الوظائف التي يشغلها أحد األشخاص المشار إليهم باعتبارهم من األقارب المقربين وليتأكد من قدرته على التأثير على‬
‫عملية اتخاذ القرار‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪102‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ 4.6‬تقييم التهديدات االخالقية والضمانات‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫مسؤول التقييم‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‬

‫التاريخ‪:‬‬

‫اسم المدقق‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫الضمانات المقترحة‬
‫المخاطر األخالقية (يُتبع من ورقة عمل الرقابة ‪)4.3‬‬
‫مخاطر المصلحة الشخصية (مصالح مالية أو أخرى تتعلق‬
‫بأعضاء فريق الرقابة أو العائلة المقربة ألحد أفراد فريق الرقابة)‬
‫خطر المراجعة الذاتية (عدم الوقوف على العيوب الموجودة في‬
‫العمل نتيجة مراجعة الشخص لعمله الخاص)‬
‫خطر التأييد (يُطلب من المدقق تعزيز مكانة الجهات محل الرقابة‬
‫أو تمثيلها بطريق ٍة ما)‬
‫خطر اإللمام (الثقة العالية للمدقق في الجهة محل الرقابة بسبب‬
‫الصلة الوثيقة بها)‬
‫خطر االبتزاز (يتم ردع المدققين بسبب التصرف بموضوعية من‬
‫خالل تهديدهم بالتقاضي)‬

‫االستنتاج‬

‫يتم تقييم المخاطر األخالقية الناشئة نتيجة لقبول المدقق المذكور آن ًفا الرقابة على (اذكر اسم الجهة) واتخاذ األساليب الوقائية كما هو موضح أعاله لدعم‬
‫االستقاللية والموضوعية في إجراء الرقابة على هذه الجهة‪.‬‬

‫(اسم المشرف على المهمة الرقابية)‬

‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫القسم‪/‬الوحدة‪/‬الشعبة‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪103‬‬

 ‫إرشادات استكمال بيان تضارب المصالح‬
‫يتمثل الهدف العام في تقييم المخاطر األخالقية الناشئة عن إجراء الرقابة لهذه الجهة واقتراح األساليب الوقائية للتقليل‬ ‫الهدف العام من‬
‫من هذه المخاطر إلى مستوى مقبول‪.‬‬ ‫استكمال النموذج‬
‫معايير اإليساي (‪)ISSAI 30, ISSAI 1200, ISSAI 1220‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يجب استخدام نموذج ورقة العمل هذه فقط في حال وجود خطر (مخاطر) أخالقية تعود على مدقق فردي أو قائد فريق‬ ‫اإلرشادات‬
‫الرقابة أو المشرف علی الرقابة وما إلی ذلك‪ ،‬نتيجة إجراء الرقابة على إحدى الجهات‪ .‬ويرتبط هذا النموذج بورقة عمل‬
‫الرقابة ‪ .4.3‬وإذا ذكر أحد األعضاء في فريق الرقابة أن السبب هو عدم استطاعته االلتزام بقواعد السلوك المهني‪،‬‬
‫فالحل النهائي هو انسحاب ذلك العضو بعينه من فريق الرقابة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬نظرً ا إلى حقيقة أن األجهزة العليا للرقابة لديها‬
‫ً‬
‫ضغوطا على الموارد البشرية‪ ،‬فقد ال يكون انسحاب أحد األعضاء واستقدام البديل أمراً ممك ًنا كما هو الحال دائماً‪.‬‬
‫لذلك‪ ،‬يتعين على الجهاز األعلى للرقابة أو مشرف الرقابة اقتراح أساليب وقائية للتقليل من المخاطر األخالقية إلى‬
‫مستوى مقبول‪.‬‬

‫إضافة إلى تتبع تلك األسباب التي قدمها أعضاء الفريق الواردة في ورقة عمل الرقابة ‪ ،4.3‬قد يتمكن المدققون الفرديون‬
‫ومشرفو الرقابة وقائد الفريق كذلك من تقييم المخاطر األخالقية وبالتالي اقتراح األساليب الوقائية‪ .‬وذلك لضمان اتخاذ‬
‫األساليب الوقائية المناسبة لكل خطر محدد‪.‬‬

‫تمثل القائمة المدرجة هنا مثاالً فقط‪ ،‬وقد ال تنطبق في جميع األجهزة العليا للرقابة‪.‬‬
‫بينما يتوقع من قائد فريق الرقابة المكلف تقييم المخاطر األخالقية والضمانات لكل عضو في فريق الرقابة‪ ،‬فسيتولى‬ ‫االستنتاج‬
‫مشرف الرقابة المراجعة وتقديم ملخصًا الستنتاجات التقييم‪.‬‬

‫وبالمثل‪ ،‬إذا كان هناك تهديد أخالقي على مشرف الرقابة‪ ،‬فيتوقع من رئيسه إجراء تقييم وتقديم استنتاج مماثل على‬
‫النحو الوارد أعاله‪.‬‬
‫ينبغي استكمال الجدول الذي يشير إلى تفاصيل الشخص الذي يقيم المخاطر األخالقية والمراجع في النهاية‪ .‬وذلك للتأكد‬ ‫تسجيل أدلة المقيمين‬
‫من وجود نظام مستقل للتحقق والموازنة في فريق الرقابة‪ ،‬والتأكد من اكتماله قبل بدء الرقابة‪.‬‬ ‫والمراجعين‬

‫وفي هذه الحالة‪ ،‬عاد ًة ما يكون المقيم قائد فريق الرقابة‪ ،‬والمراجع هو المشرف على الرقابة‪ .‬وبالمثل‪ ،‬عند تقييم‬
‫المخاطر األخالقية ضد قائد فريق الرقابة والمشرف على الرقابة‪ ،‬يمكن مواجهة المقيم والمراجع استنا ًدا إلى الهيكل‬
‫التنظيمي للجهاز األعلى للرقابة‪ .‬وهذا يحتاج إلى التوقيع وف ًقا لذلك من قبل المقيم والمراجع على التوالي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪104‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :4.7‬نموذج خطاب التعاقد‬

‫التاريخ‪..………… :‬‬ ‫الرقم المرجعي للمشاركة‪.‬‬

‫رئيس الجهة (رئيس اإلدارة أو المكلف بالحوكمة)‬

‫جهة س‬

‫السيد‪/‬السيدة‪،‬‬

‫هدف الرقابة ونطاقها‬

‫بموجب قانون الرقابة لألجهزة العليا للرقابة و ‪( ....‬القوانين ذات الصلة األخرى)‪ ،‬يتولى الجهاز األعلى للرقابة التابع لـ…‪( .‬اذكر اسم البلد) رقابة‬
‫القوائم المالية للجهة س‪ ،‬التي تشمل بيان الوضع المالي بتاريخ ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان الدخل الشامل‪ ،‬وبيان التغيرات في حقوق الملكية‪ ،‬وبيان‬
‫التدفقات النقدية للعام المنتهي في ذلك الحين‪ ،‬باإلضافة إلى مالحظات على القوائم المالية‪ ،‬بما في ذلك ملخص السياسات المحاسبية الهامة (أسماء القوائم‬
‫المالية المعدة على أساس االستحقاق‪ ،‬واألسماء المنصوص عليها في المعايير الدولية إلعداد التقارير المالية‪ .‬وفي حالة المحاسبة القائمة على األساس‬
‫النقدي‪ ،‬يمكن أن يتضمن القوائم المالية اإليرادات وقوائم المدفوعات أو المقبوضات النقدية والدفعات النقدية باإلضافة إلى قائمة النفقات للسنة المنتهية‬
‫في ‪ 31‬ديسمبر ‪ .)2016‬وهذه رقابة واجبة كما تنص القوانين‪ .‬ونؤكد على إلمامنا بالتعاقد في هذه الرقابة بهذا الخطاب‪.‬‬

‫تتمثل أهداف الرقابة في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت القوائم المالية ككل خالية من أية أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو الخطأ‪،‬‬
‫وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬وتتسم التأكيدات المعقولة بأنها ذات مستوى عال من الضمان‪ ،‬ولكنها ال تضمن أن الرقابة التي تجري وفقا لمعيار‬
‫اإليساي سوف تكشف دائما األخطاء الجوهرية الموجودة‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في القوائم المالية عن الغش أو الخطأ فتعتبر جوهرية عندما‬
‫يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرً ا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه القوائم المالية‪.‬‬

‫مسؤوليات المدققين‬

‫سنتولى إجراء الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬وتتطلب تلك المعايير االلتزام بالمتطلبات األخالقية‪ .‬وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬فإننا نمارس‬
‫الحكم المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬

‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في القوائم المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة وتنفيذها‬ ‫•‬
‫استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن األخطاء الجوهرية‬
‫الن اجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو إغفال مقصود أو تحريف أو‬
‫انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬

‫اإللمام بالضوابط الداخلية ذات الصلة بالرقابة من أجل اتخاذ إجراءات الرقابة المناسبة للظروف‪ ،‬وليس لغرض إبداء الرأي حول فعالية‬ ‫•‬
‫الرقابة الداخلية للجهة‪ .‬وبالرغم من ذلك‪ ،‬فإننا سنتواصل معك خطيًا بشأن أوجه القصور الجوهرية الموجودة في الرقابة الداخلية ذات الصلة‬
‫بالقوائم المالية التي حددناها أثناء الرقابة‪.‬‬

‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬ ‫•‬

‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة مبدأ استمرارية المحاسبة‪ ،‬واستنا ًدا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ ،‬سواء كان هناك عدم يقين‬ ‫•‬
‫جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير شكو ًكا واضحً ا حول قدرة الجهة على استمرار أعمالها‪ .‬وإذا استنتجنا وجود جوانب‬
‫جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة الواردة القوائم المالية‪ ،‬أو بتعديل رأينا إذا‬
‫كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها حتى تاريخ تقرير الرقابة التي أجريناها‪ .‬ومع‬
‫ذلك‪ ،‬فقد تتسبب األحداث أو الظروف المستقبلية في توقف الجهة عن االستمرار كمنشأة قائمة‪.‬‬

‫تقييم العرض العام وهيكل القوائم المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت القوائم المالية تمثل المعامالت واألحداث األساسية‬ ‫•‬
‫على نحو يعرض عرضا عادالً‪.‬‬

‫نظرً ا للقيود المتأصلة في الرقابة‪ ،‬باإلضافة إلى القيود المتأصلة في الرقابة الداخلية‪ ،‬ثمة خطر متحتم بعدم التعرف على بعض األخطاء الجوهرية‪ ،‬رغم‬
‫بشكل صحيح وف ًقا لمعايير اإليساي‪.‬‬
‫ٍ‬ ‫التخطيط للرقابة وتنفيذها‬

‫سوف نصدر نتائج الرقابة في شكل مالحظات رقابية من وقت آلخر إذ تتطلب الرقابة معلومات إضافية وشرح مناسب وإجراءات مالئمة من اإلدارة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪105‬‬

 ‫مسؤوليات اإلدارة‬
‫يتم إجراء رقابتنا على أساس أن [اإلدارة والمكلفون بالحوكمة‪ ،‬عند االقتضاء] يقرون ويدركون أنهم يتحملون مسؤولية ما يلي‪:‬‬

‫أ) إعداد القوائم المالية وعرضها بصورة عادلة وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية المعول به (إذا استخدمت الجهة إطار العرض العادل) أو‬
‫إعداد القوائم المالية وف ًقا إلطار إعداد التقارير المعمول به أو قانون س لالختصاص القضائي ص (إذا استخدمت الجهة إطار االلتزام)؛‬
‫ب) الرقابة الداخلية التي تراها [اإلدارة] ضرورية إلعداد قوائم مالية خالية من األخطاء الجوهرية‪ ،‬سواء كانت ناشئة عن احتيال أو خطأ‬
‫لتزويدنا بما يلي‪:‬‬ ‫‪.i‬‬
‫‪ .ii‬الوصول إلى جميع المعلومات التي تدرك [اإلدارة] أنها ذات صلة بإعداد القوائم المالية مثل؛ السجالت والوثائق واألمور األخرى‬
‫‪ .iii‬المعلومات اإلضافية التي نطلبها من [اإلدارة] من أجل الرقابة‬
‫‪ .iv‬الوصول غير المقيد إلى األشخاص المتواجدون داخل الجهة الذين نعتبرهم مهمين للحصول على أدلة الرقابة‪.‬‬
‫كجزء من رقابتنا‪ ،‬سوف نطلب من [اإلدارة والمكلفين بالحوكمة‪ ،‬عند االقتضاء]‪ ،‬تقديم تأكيد خطي بشأن اإلقرارات المقدمة إلينا فيما يتعلق بالرقابة‪.‬‬
‫ونتطلع إلى التعاون الكامل من جانب موظفيكم أثناء رقابتنا‪.‬‬

‫اللقاء التمهيدي للرقابة‬

‫يجرى اللقاء التمهيدي للرقابة عند بدء الرقابة‪ .‬ومن بين أمور أخرى‪ ،‬ستجري مناقشة محتويات خطاب االشتراك في اللقاء التمهيدي‪.‬‬

‫اإلفصاح عن االحتيال والفساد‬

‫إذا كانت اإلدارة على علم باالحتيال والفساد الذي حدث في الجهة‪ ،‬فيتعين عليهم اإلفصاح بذلك للمدققين في المؤتمر التمهيدي للرقابة أو أثناء الرقابة‪.‬‬
‫وتقع على عاتق اإلدارة مسؤولية وضع نظام مالئم للضوابط الداخلية لمنع االحتيال والفساد والكشف عنهما‪.‬‬

‫اإلشراف على الوثائق ورقابتها‬

‫تتحمل اإلدارة مسؤولية اإلشراف على الوثائق ورقابتها‪ .‬ويتعين على المدقق عدم إزالة الوثائق من أماكن العمل للجهة دون موافقة اإلدارة‪ .‬وفي نهاية‬
‫الرقابة‪ ،‬يتعين على المدققين تسليم جميع الوثائق إلى اإلدارة‪.‬‬

‫االجتماع النهائي للرقابة‬

‫يُعقد االجتماع النهائي للرقابة في غضون شهر واحد فور االنتهاء من الرقابة الميدانية‪ .‬وسيتم‪ ،‬خالل االجتماع النهائي‪ ،‬مناقشة تقرير المدقق الخاص‬
‫بالقوائم المالية ونتائج الرقابة مع استجابات اإلدارة ووضع اللمسات األخيرة عليها‪.‬‬

‫إعداد التقارير‬
‫عند االنتهاء من الرقابة‪ ،‬يتعين على المدقق المعين من قبل الجهاز األعلى للرقابة إبداء رأيه حول إذا ما كانت القوائم المالية قد أعدت‪ ،‬من جميع النواحي‬
‫الجوهرية‪ ،‬وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية أو إعطاء رؤية حقيقية ومنصفة بشأن األداء المالي ألي جهة‪.‬‬

‫الموافقة على الشروط‬

‫يرجى توقيع النسخة المرفقة من هذا الخطاب وإعادته لإلشارة إلى إقرارك وموافقتك على الترتيبات المتعلقة برقابتنا على القوائم المالية بما في ذلك‬
‫مسؤولياتنا ذات الصلة‪.‬‬

‫___(توقيع)_________________________________________‬
‫رئيس الجهاز األعلى للرقابة‪/‬اإلدارة‪/‬القسم‬

‫نيابة عن الجهة س‪ ،‬أقر عليها ووقعها‬

‫(التوقيع)‬
‫‪......................‬‬
‫االسم واللقب والتاريخ‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪106‬‬

 ‫إرشادات صياغة خطاب التعاقد على الرقابة وإصداره‬
‫الهدف العام من‬
‫يتمثل الهدف العام من إصدار خطاب التعاقد على الرقابة في وضع أحكام الرقابة وشروطها‪ .‬وفي سياق الرقابة التي‬ ‫استكمال النموذج‬
‫تنفذها األجهزة العليا للرقابة‪ ،‬قد يؤدي إصدار خطاب التعاقد إلى تعزيز صالحيات ومسؤوليات األجهزة العليا للرقابة‬
‫وإدارة الجهات التي ربما نص عليها بالفعل في مختلف القوانين والقواعد واللوائح‪.‬‬
‫ويحدد هذا الخطاب أيضًا أحكام التعاقد على الرقابة وشروطه‪.‬‬

‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 2210‬و‪)ISSAI 2260‬‬ ‫معايير اإليساي‬

‫المعمول بها‬
‫النموذج التوضيحي ‪ :4.6‬يتوافق خطاب التعاقد على الرقابة مع الملحق ‪ 1‬لمعيار اإليساي ‪( 2210‬النسخة المعدلة)‪ .‬وتم‬ ‫اإلرشادات‬
‫تخصيص بعض المحتويات التي يمكن تطبيقها في رقابة القوائم المالية لهيئات القطاع العام‪.‬‬

‫وينبغي تعديل محتويات خطاب التعاقد على الرقابة وف ًقا لنوع إطار إعداد التقارير المالية الذي تستخدمه الجهة أو‬
‫الجهات إلعداد القوائم المالية‪ .‬ويمكن لإلطار أن يكون إطار عرض عادل أو إطار التزام‪ ،‬وبالتالي فيجب تعديل صياغة‬
‫الفقرة رقم (أ) ضمن مسؤوليات اإلدارة وف ًقا لذلك‪ .‬وبالمثل‪ ،‬إذا أُعدت القوائم المالية على أساس نقدي‪ ،‬تصبح مسؤولية‬
‫المدقق في تقييم معقولية التقديرات المحاسبية غير ذي صلة (راجع النقطة رقم ‪ 3‬ضمن مسؤوليات المدقق)‪.‬‬

‫يتعين أيضًا مراجعة الفقرة المتعلقة بفرضية استمرارية العمل‪ ،‬حيث إنها تنطبق أكثر على الجهات التجارية أو الشركات‬
‫ً‬
‫جائزا إذا أجريت الرقابة على حسابات الحكومة بأكملها‪ ،‬حيث قد يظهر الدين العام القائم‬ ‫المدرجة‪ .‬وال يزال تطبيقها‬
‫كذلك في القوائم المالية‪ .‬وقد يبدو أقل أهمية عندما تتم رقابة الهيئات الحكومية‪.‬‬

‫ً‬
‫مرتبطا برقابة إحدى الجهات المحددة للرقابة‪.‬‬ ‫ومن ثم‪ ،‬ينبغي تعديل خطاب التعاقد وف ًقا لذلك‪ ،‬وجعله‬

‫يجب على مشرف الرقابة أو قائد الفريق التأكد من إلمام إدارة الجهة أو المكلفين باإلدارة بمضمون خطاب التعاقد على‬ ‫االستنتاج‬
‫الرقابة‪ .‬ومن بين أمور أخرى‪ ،‬يمكن استخدام المؤتمر التمهيدي للرقابة كمنتدى للمناقشة والتواصل مع اإلدارة‪،‬‬
‫والمكلفين بالحوكمة عند االقتضاء‪ ،‬حول أحكام التعاقد في الرقابة وشروطه‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪107‬‬

 ‫التخطيط للرقابة‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.1‬فهم الجهة وبيئتها‬
‫س‬ ‫اسم الجهة‬
‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬
‫‪ .1‬معلومات أساسية عن الجهة‬

‫‪ .2‬البيئة الخارجية المؤثرة في الجهة‬

‫‪ .2.1‬التوجيه البرلماني والمصالح‬

‫‪ .2.2‬القوانين واللوائح ذات الصلة المؤثرة في الجهة‬

‫‪ 2.3‬القضايا ذات الصلة بمهمة الرقابة ال ُمعلن عنها في وسائل اإلعالم‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪108‬‬

 ‫مجاالت مهمة‪/‬طبيعة العمل المؤثرة في حياة المواطنين‬ ‫‪2.4‬‬

‫‪ .3‬البيئة الداخلية المؤثرة في الجهة‬

‫اإلعداد التنظيمي ومصدر التمويل‬ ‫‪3.1‬‬

‫أهداف الجهة وإستراتيجياتها‬ ‫‪3.2‬‬

‫الوظيفة األساسية أو طبيعة الجهة‬ ‫‪3.3‬‬

‫تفعيل واستقاللية وظيفة الرقابة الداخلية‬ ‫‪3.4‬‬

‫‪ .4‬اختيار السياسات المحاسبية وتطبيقها‬

‫إطار إعداد التقارير المالية المعمول به الذي تستخدمه الجهة‬ ‫‪.4.1‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪109‬‬

 ‫السياسات المحاسبية‬ ‫‪.4.2‬‬

‫عمليات إعداد الموازنة‬ ‫‪.4.3‬‬

‫أنظمة إعداد الموازنة واألنظمة المحاسبية المستخدمة (قائمة على شبكات اإلنترنت‪/‬دليل إرشادي‪/‬قائمة بذاتها)‬ ‫‪.4.4‬‬

‫المتطلبات‪ ،‬والهياكل والمواعيد النهائية اإللزامية إلعداد التقارير‬ ‫‪.4.5‬‬

‫‪ .5‬النظر في العوامل األخرى المؤثرة على العمل‬

‫موظفو الجهة األساسيون‬ ‫‪.5.1‬‬

‫قائمة الحسابات البنكية متضمنة ال ُمفوض بالتوقيع‬ ‫‪.5.2‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪110‬‬

 ‫نتائج‪ /‬مالحظات الرقابة للعام الماضي ذات التأثير على تقييم المخاطر للعام الحالي‬ ‫‪.6‬‬

‫اإلجراءات التحليلية‬ ‫‪.7‬‬

‫الفارق‬
‫الرصيد للعام الحالي‬ ‫الرصيد للعام الماضي‬ ‫بنود القوائم المالية‬
‫توضيح االختالفات الجوهرية‬ ‫‪%‬‬ ‫القيمة‬
‫(ج)‬ ‫(ب)‬ ‫(أ)‬
‫(هـ) = (د) ‪( /‬ب)‬ ‫(د) =(ج) – (ب)‬
‫زيادة ملحوظة في النقد تنسب إلى‬ ‫‪%50‬‬ ‫‪500.00‬‬ ‫‪1,500.00‬‬ ‫‪1,000.00‬‬ ‫النقد‬
‫‪....‬‬
‫الذمم المدينة‬
‫قائمة الج َْرد‬
‫…‬
‫…‬

‫‪ .8‬االستنتاجات العامة‪ :‬المخاطر التي تؤثر على الجهة وعلى مستوى القوائم المالية (المخاطر الناتجة عن عمليات الجهة)‬

‫(راجع سجل المخاطر ‪ -‬ورقة عمل الرقابة ‪)5.4‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪111‬‬

 ‫إرشادات الستكمال وثائق فهم الجهة وبيئتها‬
‫الهدف الشامل من ورقة عمل الرقابة هذه هو تأسيس وتوثيق فهم الجهة وبيئتها‪ ،‬بما يتضمن الضوابط الداخلية المتعلقة‬ ‫الهدف العام من‬
‫بالمهمة الرقابية‪ .‬ويتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315‬أن يقيِّم المدقق مخاطر األخطاء الجوهرية من خالل فهم الجهة‬ ‫استكمال النموذج‬
‫وبيئتها‪.‬‬
‫معايير اإليساي (‪)ISSAI 2300, ISSAI 2315, ISSAI 1250‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يجب على المدقق أن يفهم الجهة وبيئتها حتى يتمكن من تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‪ .‬وبنا ًء على‬ ‫اإلرشادات‬
‫القائمة المقدمة في النموذج (ورقة عمل الرقابة ‪ ،)1 .5‬يستطيع المدقق التوصل إلى فهم عام للجهة‪ ،‬واضعًا في االعتبار‬
‫العوامل الداخلية والخارجية على حد سواء‪ .‬فمن الضروري أن يفهم المدقق عمل الجهة األساسي‪ .‬وعند توثيق فهم الجهة‬
‫وبيئتها‪ ،‬يجب على المدقق أن يضع في اعتباره المخاطر المتعلقة بالجهة (مخاطر العمل أو مخاطر الجهة) التي قد تحدث‬
‫أثناء سير العمل والتي قد تؤدي إلى أخطاء جوهرية في القوائم المالية‪ .‬وفي حالة وجود وظيفة الرقابة الداخلية فيما يتعلق‬
‫بالقسم ‪ ،3.4‬يجب على فريق الرقابة الرجوع إلى الملحق أ (ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬أ‪" .‬فهم وظيفة الرقابة الداخلية‪،‬‬
‫واالعتماد على أعمالها")‪ ،‬والملحق ب (ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ب "نموذج طلب المساعدة المباشرة من المدقق الداخلي")‬
‫والملحق ج (ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ج "نموذج االتفاق على المساعدة المباشرة من المدقق الداخلي)‪ ،‬على حسب االقتضاء‪.‬‬
‫يجب أن يخلص فريق الرقابة إلى تحقق الفهم الكافي للجهة‪ ،‬وإلى أن لدى كل مدقق في الفريق المعرفة الالزمة بالجهة‪.‬‬ ‫االستنتاج‬
‫ً‬
‫ارتباطا وثي ًقا بتقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم‬ ‫ضا من أن الوثائق ترتبط‬ ‫ويجب أن يتأكد الفريق أي ً‬
‫المالية وتقييم بيئة الرقابة وتحديد أنشطة الرقابة المتعلقة بالمخاطر المحددة‪.‬‬
‫يجب أن يُستكمل الجدول الذي يوضح أسماء األشخاص الذين أعدوا ووثقوا الفهم وذكر كذلك المراجع‪ ،‬في النهاية‪ .‬بينما‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫يجب أن يوثق الفريق بشكل جماعي فهم الجهة‪ ،‬ويمكن لرئيس الفريق أو أحد األعضاء الذين أعدوا هذه الوثيقة أن يوقع‬ ‫والمراجع‬
‫باعتباره المُعد‪.‬‬

‫ويجب على المراجع ‪ -‬الذي عاد ًة ما يكون المشرف على مهمة الرقابة ‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة للتأكد من مراجعتها‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪112‬‬


‫التوقيع‬
‫إذا كانت اإلجابة بـ "ال"‪ ،‬تأثير‬
‫تقييم مخاطر األخطاء‬
‫الجوهرية في القوائم المالية‬
‫يُرجع إلى ورقة عمل الرقابة‬
‫‪5.4‬‬
‫‪4‬‬
‫فهم وظيفة الرقابة الداخلية‪ ،‬واالعتماد على أعمالها‬
‫المراجع‬ ‫التوقيع‬
‫إذا كانت اإلجابة بـ‬
‫"نعم"‪ ،‬االعتماد على‬
‫العمل الذي يؤديه‬ ‫(نعم‪/‬ال)‬
‫المدقق الداخلي وفي‬
‫أي مجال‬
‫‪3‬‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬أ‪:‬‬
‫س‬ ‫اسم الجهة‬
‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬
‫قام بتقييم عمل المدقق الداخلي‬
‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬
‫القائمة المرجعية للفهم الخاص بوظيفة الرقابة الداخلية وتقييم االعتماد‬
‫على أعمال الرقابة الداخلية‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫أ‪ .‬تقييم الموضوعية‬
‫هل يوجد هيكل ودور للرقابة الداخلية محددان بوضوح داخل‬ ‫أ)‬
‫الجهة؟ هل اإلعداد الحالي يساعد على تحقيق موضوعية‬
‫المدققين الداخليين؟‬
‫ب) هل هناك عنصر من عناصر االستقاللية في إعداد التقارير؟‬
‫وإلى من يُقدم تقرير المدقق الداخلي؟‬
‫ج) أليست هناك أدوار متعارضة موكلة إلى الرقابة الداخلية؟‬
‫أليست هناك قيود أو موانع مفروضة على وظيفة الرقابة‬ ‫د)‬
‫الداخلية من قبل اإلدارة أو أولئك المسؤولين عن الحوكمة؟‬
‫هل اتخذت اإلدارة أي إجراء بشأن التوصيات التي قدمتها‬ ‫ه)‬
‫الرقابة الداخلية؟‬
‫ب‪ .‬كفاءة المدققين الداخليين‬
‫هل المدققون الداخليون أعضاء في الهيئات المهنية ذات الصلة؟‬ ‫أ)‬
‫اذكر الهيئة‪.‬‬
‫ف وهل يتمتعون بکفاءة كافية کمدققين‬
‫ب) هل خضعوا لتدريب فني كا ٍ‬
‫داخليين؟‬
‫ج) هل هناك أي سياسة مطبقة لتعزيز الكفاءات الفنية للمدققين‬
‫الداخليين؟‬
‫ج‪ .‬الرعاية المهنية الواجبة‬
‫هل تم التخطيط ألنشطة المدققين الداخليين واإلشراف عليها‬ ‫أ)‬
‫ومراجعتها وتوثيقها على النحو المناسب؟‬
‫ب) هل هناك أدلة رقابية كافية تكمل االستنتاجات التي تم التوصل إليها؟‬
‫د‪ .‬أنشطة وظيفة الرقابة الداخلية‬
‫مخصصة لمراجعة ضوابط الرقابة والرصد وما إلى ذلك‪.‬‬ ‫أ)‬
‫ب) مخصصة لمراجعة الوسائل المعمول بها لتحديد المعلومات المالية‬
‫والتشغيلية وقياسها وتصنيفها وإعداد تقارير عنها‪.‬‬
‫ج) مخصصة لمراجعة اقتصاد األنشطة التشغيلية وكفاءتها وفاعليتها‪،‬‬
‫بما في ذلك األنشطة غير المالية‪.‬‬
‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪113‬‬
‫إذا كانت اإلجابة بـ "ال"‪ ،‬تأثير‬
‫تقييم مخاطر األخطاء‬
‫الجوهرية في القوائم المالية‬
‫يُرجع إلى ورقة عمل الرقابة‬
‫‪5.4‬‬
‫‪4‬‬
‫إذا كانت اإلجابة بـ‬
‫"نعم"‪ ،‬االعتماد على‬
‫العمل الذي يؤديه‬
‫المدقق الداخلي وفي‬
‫أي مجال‬
‫‪3‬‬
‫القائمة المرجعية للفهم الخاص بوظيفة الرقابة الداخلية وتقييم االعتماد‬
‫(نعم‪/‬ال)‬
‫على أعمال الرقابة الداخلية‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫مخصصة لمراجعة االمتثال للقوانين واللوائح وغيرها من‬ ‫د)‬
‫المتطلبات الخارجية شاملة السياسات‪.‬‬
‫مخصصة إلدارة المخاطر‪.‬‬ ‫ه)‬
‫مخصصة لتقييم عمليات الحوكمة‪.‬‬ ‫و)‬
‫ه‪ .‬التوثيق‬
‫هل يحافظ المدققون الداخليون علی وثائق کافية عن أعمال الرقابة‬ ‫أ)‬
‫الداخلية المؤداة بطريقة مهنية؟‬

‫إرشادات الستكمال وثائق فهم وظيفة الرقابة الداخلية واالعتماد على عملها‪.‬‬
‫الهدف الشامل من ورقة عمل الرقابة هذه هو توثيق فهم وظيفة الرقابة الداخلية في الجهة وتقييم العمل الذي يقوم به المدققون الداخليون‪،‬‬ ‫الهدف العام من‬
‫وذلك إذا كان يتعين على المدقق الخارجي أن يعتمد على عملهم المتصل بالرقابة على القوائم المالية‪ .‬يعترف معيار اإليساي ‪2315‬‬ ‫استكمال النموذج‬
‫وظيفة الرقابة الداخلية کعنصر مهم في اإلشراف على الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫معايير اإليساي (‪)ISSAI 2300, ISSAI 2315, ISSAI 2610‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬

‫تمثل الرقابة الداخلية في أي جهة عنصرً ا مهمًا قد يمنع وقوع أو يكشف عن أخطاء جوهرية في القوائم المالية التي قد تنتج عن ضعف‬ ‫اإلرشادات‬
‫الضوابط الداخلية‪ .‬ويمكن الحد من عمل المدققين الخارجيين لمراعاة حجم العمل الذي ينفذه المدقق الداخلي إذا كان يمكن االعتماد‬
‫على ذلك العمل‪ .‬ال يمكن استخدام هذا النموذج إال إذا كانت هناك وظيفة رقابة داخلية موجودة في الجهة‪.‬‬
‫يقدم هذا العمود قائمة مرجعية مقترحة لتوثيق فهم وظيفة الرقابة الداخلية وتقييم العمل الذي يؤديه‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫المدققون الداخليون ضمن خمس فئات رئيسة‪ .‬يمكن تخصيص هذه القائمة المرجعية في وقت التخطيط‬
‫للرقابة‪ .‬هذه القائمة ليست شاملة‪.‬‬
‫عند وضع اللمسات األخيرة على القائمة المرجعية إذا ُخصصت‪ ،‬أو عند استخدام القائمة المرجعية‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫المقترحة في العمود ‪ ،1‬يمكن للمدقق تسجيل اإلجابة بشكل مناسب في العمود ‪ 2‬إما "نعم" أو "ال"‪ .‬إذا‬
‫كانت اإلجابة بـ "نعم"‪ ،‬يمكن الحصول على األدلة الداعمة من الجهة ويمكن توثيقها وف ًقا لذلك في ملف‬
‫الرقابة‪.‬‬
‫مجاال يمكن للمدققين أن يسجلوا فيه إلى أي مدى يمكن االعتماد فيه على العمل الذي‬ ‫ً‬ ‫يُقدم هذا العمود‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫يؤديه المدقق الداخلي في رقابة القوائم المالية وفي أي المجاالت‪ .‬ولن تظهر هذه النتيجة إال إذا تم تسجيل‬
‫اإلجابة على أسئلة محددة في القائمة المرجعية بـ "نعم"‪ .‬ويمكن أن يكون مدى االعتماد إما "اعتما ًدا‬
‫ً‬
‫كامال" أو "اعتما ًدا جزئيًا"‪ ،‬ومن ثم تعتمد مجاالت االعتماد على بنود القوائم المالية‪.‬‬
‫إذا تم تسجيل اإلجابة علی أسئلة محددة في القائمة المرجعية بـ "ال"‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل کيفية‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫تأثير ذلك علی تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‪ .‬وهذا يمكن تتبعه في ورقة عمل‬
‫الرقابة ‪ 5.4‬سجل المخاطر‪ .‬يؤدي ضعف وظيفة الرقابة الداخلية أو عدم اتخاذ إجراءات إدارية بشأن‬
‫أعمال الرقابة الداخلية إلى زيادة مخاطر وجود أخطاء جوهرية في القوائم المالية‪.‬‬
‫يجب على فريق الرقابة أن يتوصل إلى أنه تم ترسيخ فهم مالئم لوظيفة الرقابة الداخلية‪ ،‬وكذلك أن ما قام به المدققون الداخليون من‬ ‫االستنتاج‬
‫عمل تم تقييمه ليُعتمد عليه في رقابة القوائم المالية‪.‬‬

‫بمجرد االكتمال‪ ،‬يجب أن يصدق على هذه الوثيقة المشرف على الرقابة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ينبغي تحديث الوثيقة حسبما وكلما اقتضت الحاجة‪.‬‬
‫يجب أن يُستكمل الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين قيموا وظيفة الرقابة الداخلية والعمل الذي قام به المدققون الداخليون‬ ‫المقيم‬ ‫دليل‬ ‫تسجيل‬
‫والمراجع في النهاية‪ .‬ويمكن ألحد أعضاء الفريق أو قائد الفريق إجراء هذا التقييم ويجب التصديق عليه وفقا لذلك‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي‬
‫قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪114‬‬

‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ب‪ :‬نموذج طلب مقدم إلى الممثل المعتمد لجهة ما لطلب المساعدة المباشرة من المدققين الداخليين‬

‫ممثل المدقق الداخلي‬

‫اسم الجهة‬
‫المكان‬

‫عزيزي السيد‪،‬‬

‫إلى جانب االعتماد على طبيعة ومدى العمل الذي تؤديه وظيفة الرقابة الداخلية في……‪(.‬اسم الجهة)‪ ،‬قام فريق المهمات لـ…‪(..‬اسم القسم)‪ ،‬والجهاز‬
‫األعلى للرقابة‪(...‬اسم الجهاز األعلى للرقابة) بتقييم الشروط المسبقة لطلب المساعدة المباشرة من المدققين الداخليين‪ .‬وف ًقا لتقييم تهديدات الموضوعية‬
‫والكفاءة‪ ،‬قرر فريق المهمات التعامل مع المدقق الداخلي الخاص بكم إلجراء الرقابة على‪ ...‬للسنة المنتهية (تاريخ نهاية السنة)‪.‬‬
‫حدد فريق المهمات طبيعة ونطاق العمل الذي يعتزم إسناده إلى المدقق الداخلي الخاص بكم للحصول على المساعدة المباشرة تحت اإلشراف المباشر‬
‫لفريق المهمات على النحو الموجز أدناه‪:‬‬
‫‪ )1‬إجراء اختبار الضوابط (تحديد فاعلية التشغيل وتنفيذها واختبارها) على الموظفين المتعاقدين للسنة المنتهية (تاريخ نهاية السنة) بما في ذلك‬
‫اإلجراءات الجوهرية وف ًقا لوثيقة التخطيط‪.‬‬
‫‪ )2‬التأكيد المباشر على رصيد الحساب البنكي رقم ‪ ...‬لـ‪( ...‬اسم الوكالة) في نهاية السنة تحت إشراف مباشر من ‪( ......‬اسم فريق المهمات)‪.‬‬
‫‪ )3‬ملخص أرقام المبيعات لـ‪( ...‬السنة) حسب الوكيل وتواريخ التحصيل والودائع‪.‬‬
‫‪.……… )4‬‬
‫نود أن نلتمس تعاونكم الكريم في التأكيد على موافقتكم‪/‬رفضكم تعامل المدققين الداخليين التابعين لكم مع فريق المهمات الخاص بنا بالتوقيع على االتفاقية‬
‫المرفقة طيه (راجع ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ج) والتواصل مع فريق المهمات في موعد أقصاه ‪( ......‬التاريخ والسنة)‬

‫وتفضلوا بقبول فائق االحترام والتقدير‪،‬‬

‫(اسم المشرف)‬
‫اسم القسم‪/‬اإلدارة‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪115‬‬

 ‫نموذج الموافقة المكتوبة المقدم من الممثل المعتمد للجهة للسماح بالمساعدة المباشرة من‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬ج‪:‬‬
‫المدققين الداخليين‬

‫المشرف على الرقابة‬

‫اسم القسم‪/‬اإلدارة‬
‫الجهاز األعلى للرقابة س‬

‫عزيزي السيد‪،‬‬

‫بنا ًء على الطلب المكتوب المقدم من‪( ...‬المسمى الوظيفي) ‪( ......‬اسم القسم) للتعامل مع المدققين الداخليين لدينا‪ ،‬فقد خلصت اإلدارة ‪ -‬بعد مراجعة‬
‫نطاق وطبيعة األعمال المنصوص عليها في خطاب الطلب ‪ -‬إلى ما يلي‪:‬‬
‫‪ )1‬أوافق‪/‬نوافق على انتداب المدققين الداخليين لتقديم المساعدة المباشرة في رقابة األعمال الموكلة تحت اإلشراف المباشر لفريق المهمات وبنا ًء‬
‫على إعداد التقارير له التعامل دون التدخل نهائيا ً في عمل المدققين الداخليين الذي يقدمونه لفريق المهمات‪ ،‬أو‬

‫‪ )2‬أعتذر‪/‬نعتذر عن إخطاركم بعدم قدرتنا على انتداب المدققين الداخليين لدينا للمهمة الجارية لألسباب اآلتية‪:‬‬
‫✓ ………………‪..‬‬
‫أوافق على االلتزام بهذه االتفاقية‪.‬‬

‫وتفضلوا بقبول فائق االحترام والتقدير‪،‬‬

‫(ممثل المدقق الداخلي)‬

‫اسم القسم‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪116‬‬

 ‫إرشادات استكمال نماذج أوراق العمل‪ -‬ورقتي عمل الرقابة ‪5.4‬أ و‪5.1‬ب‬
‫يتمثل الهدف العام في توثيق طلب تقديم المساعدة المباشرة من المدققين الداخليين في رقابة القوائم المالية وتوثيق االتفاقية‬ ‫الهدف العام من‬
‫المقدمة من اإلدارة أو ممثل المدققين الداخليين لتقديم هذه المساعدة‪.‬‬ ‫استكمال النموذج‬
‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 2300, ISSAI 2610‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫أوالً‪ ،‬قم بإعداد خطاب الطلب الوارد أعاله في ورقة عمل الرقابة ‪5.1‬أ موضحً ا المجاالت التي سيتم تخصيصها للمدققين‬ ‫اإلرشادات‬
‫الداخلين وأرسله إلى اإلدارة أو أولئك المسؤولين عن الحوكمة أو ممثل المدقق الداخلي للجهة‪ .‬وسيعتمد ذلك أيضًا على‬
‫الشخص الذي يقدم المدقق الداخلي له التقارير‪.‬‬

‫إلى جانب خطاب الطلب‪ ،‬أرسل النموذج المحدد للحصول على موافقة اإلدارة أو أولئك المسؤولين عن الحوكمة أو ممثل‬
‫المدققين الداخليين (ورقة عمل الرقابة ‪ 5.1‬ب) على الطلب المقدم من الجهاز األعلى للرقابة بشأن المساعدة المباشرة من‬
‫المدققين الداخليين‪ .‬وكما هو مبين في النموذج‪ ،‬قد تكون االستجابة إيجابية أو سلبية‪ .‬ويجب على الجهاز األعلى للرقابة‬
‫ضمان ‪ -‬من بين أمور أخرى ‪ -‬فهم اإلدارة أو المسؤولين عن الحوكمة طبيعة هذه المهمة‪ .‬ويجب على الجهاز األعلى‬
‫للرقابة أو المشرف على الرقابة أن يضمن ‪ -‬إلى أقصى حد ممكن ‪ -‬أن يكون الغرض من هذه المساعدة المباشرة موضحً ا‬
‫لإلدارة أو المسؤولين عن الحوكمة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪117‬‬


‫التوقيع‬
‫‪3‬‬
‫إذا كانت اإلجابة "ال"‪ ،‬فسوف‬
‫تؤثر على تقييم مخاطر‬ ‫(نعم‪/‬ال‪/‬غير ُمطبق)‬
‫األخطاء الجوهرية‬
‫يُتبع في ورقة عمل الرقابة‬
‫‪ - 5.4‬الجدول أ‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.2‬تقييم بيئة الرقابة‬
‫س‬ ‫اسم الجهة‬
‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬
‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫تقييم‬
‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫القائمة المرجعية‬
‫أ‪ .‬بيئة الرقابة‬
‫هل لإلدارة العليا هيكل محدد بوضوح؟ مثل اللجنة الوزارية‪ ،‬واللجنة اإلدارة العليا‪،‬‬ ‫أ)‬
‫واللجنة التنفيذية‪ ،‬وما إلى ذلك‪.‬‬
‫ب) هل قامت اإلدارة ‪ -‬تحت إشراف المسؤولين عن الحوكمة ‪ -‬بإيجاد ثقافة األمانة‬
‫والسلوك األخالقي والتزمت بها؟ هل تواصلوا وطبقوا النزاهة والقيم األخالقية؟‬
‫ج) هل مسؤوليات هيكل اإلدارة العليا محددة بوضوح؟‬
‫هل راعت اإلدارة مستويات الكفاءة في وظائف معينة وكيف تترجم تلك المستويات‬ ‫د)‬
‫إلى مهارات ومعرفة مطلوبة؟‬
‫هل شاركت اإلدارة في وضع وتنفيذ ضوابط للهيكل اإلداري المناسب؟‬ ‫ه)‬
‫ب‪ .‬قواعد السلوك المهني‬
‫هل تصدر اإلدارة قواعد السلوك المهني مكتوبة وتطبقها على كل من اإلدارة‬ ‫أ)‬
‫والموظفين لتكون بمثابة المقياس المرجعي لتصرفات اإلدارة والموظفين‬
‫وسلوكياتهم؟‬
‫ب) هل قواعد السلوك المهني معروفة في جميع أرجاء المنظمة؟ هل يوقع العاملون على‬
‫إقرار بالعلم بها بشكل دوري؟ هل اشترك الموظفون في وضع قواعد السلوك المهني‬
‫ذات الصلة؟‬
‫ج) هل الموظفون على علم بما يجب عليهم فعله إذا واجهوا سلو ًكا غير مناسب؟‬
‫هل توجد سياسات مكتوبة لتنظيم تعامالت اإلدارة مع الموظفين والموردين والعمالء‬ ‫د)‬
‫والدائنين؟‬
‫هل هناك سياسة مكتوبة فيما يتعلق بإعالن المعامالت بين األطراف؟‬ ‫ه)‬
‫ج‪ .‬موقف اإلدارة من الضوابط الداخلية‬
‫هل تشجع اإلدارة إجراءات التقييم المستقلة لبيئة الرقابة والضوابط الداخلية وتتخذ‬ ‫أ)‬
‫إجراءاتها بنا ًء عليها؟ على سبيل المثال‪ ،‬هل يتم مراجعة التقارير الرقابية والتعليمات‬
‫الحكومية واالستجابة لها على مستوى اللجنة اإلدارية؟ هل يتم دعم تقارير الرقابة‬
‫الداخلية بشأن الضوابط الداخلية من قبل اإلدارة العليا واالستجابة لها على مستوى‬
‫الجنة اإلدارية؟‬
‫ب) هل توجد لجنة رقابة مشكلة بشكل مناسب لإلشراف علی ترتيبات الرقابة الداخلية‬
‫والخارجية‪ ،‬مع تمتعها بصالحية النظر في عمل الضوابط الداخلية؟‬
‫ج) هل تستجيب اإلدارة بحزم النتهاكات قواعد السلوك المهني والقانون؟ وهل هناك‬
‫تواصل في جميع أنحاء المنظمة باإلجراءات التأديبية المتخذة نتيجة لالنتهاكات؟‬
‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪118‬‬
 ‫‪3‬‬
‫إذا كانت اإلجابة "ال"‪ ،‬فسوف‬
‫تؤثر على تقييم مخاطر‬
‫األخطاء الجوهرية‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫(نعم‪/‬ال‪/‬غير ُمطبق)‬ ‫القائمة المرجعية‬
‫هل تتجاوز اإلدارة اإلجراءات العادية والقواعد والضوابط الداخلية وما إلى ذلك‪،‬‬ ‫د)‬
‫على سبيل المثال‪ُ ،‬تجري عمليات الشراء دون اتباع إجراءات الشراء أو ُتعين‬
‫الموظفين دون اإلعالن في وسائل اإلعالم؟ هل يتم توثيق هذه التجاوزات والتحقيق‬
‫فيها؟‬
‫هل توفر اإلدارة موارد كافية ألعمال الرقابة الداخلية؟ (مع مراعاة ما إذا كانت‬ ‫ه)‬
‫وظيفة الرقابة الداخلية مالئمة من حيث الحجم والجودة واالستقاللية)‪.‬‬
‫د‪ .‬استقدام كبار الموظفين واالحتفاظ بهم وأجورهم‬
‫هل يتم اإلعالن عن المناصب العليا الشاغرة على نطاق واسع ضمن مجموعة‬ ‫أ)‬
‫األفراد المؤهلين تأهيالً مناسبًا (داخليًا و‪/‬أو خارجيًا)؟‬
‫ب) هل آليات التعيين والترقي تتميز بالشفافية وتستند إلى معايير موضوعية ومناسبة‬
‫للحيلولة دون المحسوبية والمحاباة غير المبررة؟‬
‫ج) هل هناك مراجعة مستقلة لألجور؟‬
‫هل العوامل األخرى غير تحقيق أهداف األداء على المدى القصير مشمولة في‬ ‫د)‬
‫تقييمات األداء؟‬
‫هل معايير النزاهة واألخالق متضمنة في تقييمات األداء؟‬ ‫ه)‬
‫هل هناك استعراض مستقل لمهام كبار الموظفين (أي بواسطة الرقابة الداخلية أو أي‬ ‫و)‬
‫طرف خارجي)؟‬
‫ز) هل توجد توصيفات وظيفية؟ إذا كان األمر كذلك‪ ،‬فهل تتضمن إشارة مالئمة إلى‬
‫المسؤوليات المتصلة بالرقابة؟‬
‫ح) هل الوظائف التنفيذية مستبقاة لمستوى مناسب من اإلدارة؟‬
‫ط) هل لدى المنظمات سياسات تحفيزية وسياسات مناسبة لالحتفاظ بالموظفين؟‬
‫ي) هل سياسات التعيين كتابية؟‬
‫ك) هل هناك إجراءات مناسبة للتحقق من خبرة المتقدم للوظيفة ومؤهالته ومرجعياته؟‬
‫هل هناك لجان مناسبة مخصصة الستقدام الموظفين؟‬
‫ل) هل تمت توعية الموظفين الجدد بمسؤولياتهم وتوقعات اإلدارة منهم؛ ويفضل أن‬
‫يتضح ذلك من خالل توصيف وظيفي كتابي مفصل؟‬
‫هل تغطي مراجعات األداء تحقيق االحتياجات التنموية والتدريبية‪ ،‬ومتطلبات‬ ‫م)‬
‫التطوير والتدريب المستقبلية للموظفين؟‬
‫ن) هل هناك إجراءات تأديبية مناسبة عند وقوع مخالفات لقواعد السلوك المهني الخاصة‬
‫بالمنظمة أو غير ذلك من سلوك الموظفين غير المقبول؟‬
‫هـ‪ .‬اإلشراف اإلداري على العمليات‬
‫هل يوجد هيكل إداري‪/‬تنظيمي واضح المعالم ذو خطوط إعداد التقارير الواضحة‬ ‫أ)‬
‫التي تشمل جميع وظائف المنظمة وموظفيها؟‬
‫ب) هل توجد أدلة إرشادية إجرائية حديثة تغطي كل من إجراءات المحاسبة التشغيلية‬
‫والمالية؟‬
‫ج) هل تضع اإلدارة أهدا ًفا مالية ومادية للمنظمة؟‬
‫هل توجد ممارسة إلعداد حسابات اإلدارة ‪ /‬تقارير تقييم األداء؟ إذا تواجدت مثل هذه‬ ‫د)‬
‫الممارسة‪ ،‬هل لديهم مستوى مناسب من مقارنة التعليقات ‪/‬الموازنة المعدة على‬
‫أساس منتظم وفي الوقت المناسب؟‬
‫هل يتم إعداد حسابات اإلدارة من نفس السجالت المحاسبية التي تشكل أساس القوائم‬ ‫ه)‬
‫المالية المشمولة بالرقابة؟‬
‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪119‬‬
 ‫‪3‬‬
‫إذا كانت اإلجابة "ال"‪ ،‬فسوف‬
‫تؤثر على تقييم مخاطر‬
‫األخطاء الجوهرية‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫(نعم‪/‬ال‪/‬غير ُمطبق)‬ ‫القائمة المرجعية‬
‫هل تبدو السجالت المحاسبية منظمة بشكل جيد وكاملة‪ ،‬وهل تتم التسويات المالية‬ ‫و)‬
‫بشكل دوري؟‬
‫ز) هل عملية إعداد الموازنة‪:‬‬
‫– منصوص عليها في دليل إجرائي؟‬
‫– نفذها الموظفون المختصون؟‬
‫– وافق عليها المديرون التنفيذيون وأولئك الموظفين الذين يتحملون المسؤولية‬
‫التشغيلية؟ وتخضع إلى موافقة اإلدارة العليا؟ وهل تؤدي إلى ضبط الموازنة؟‬
‫ح) هل توجد مقاييس‪/‬مؤشرات أداء ذات صلة وموثوق بها مطبقة؟‬
‫ط) هل تولي اإلدارة العليا االعتبار الواجب لعملية ونتائج الرقابة الخارجية والقوائم‬
‫المالية؟‬

‫إرشادات الستكمال وثائق تقييم بيئة الرقابة‬

‫إن الهدف العام من ورقة عمل الرقابة هذه هو تقييم بيئة الرقابة داخل الجهة‪ ،‬مما سيكون له تأثير في تقييم مخاطر األخطاء‬ ‫الهدف العام من‬
‫الجوهرية في القوائم المالية‪ .‬فبيئة الرقابة هي واحدة من عناصر المكونات الداخلية وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2315‬‬ ‫استكمال النموذج‬
‫معيار اإليساي (‪)ISSAI 2315‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫فهم بيئة التحكم يشكل جزءًا من فهم الجهة وبيئتها‪ .‬بعد فهم بيئة التحكم‪ ،‬تصبح الخطوة التالية هي تقييم المجاالت المحددة المقترحة‬ ‫اإلرشادات‬
‫في هذا النموذج‪.‬‬
‫يقدم هذا العمود قائمة مرجعية مقترحة لتقييم بيئة الرقابة وف ًقا لخمس فئات‪ .‬يمكن تخصيص القائمة‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫المرجعية استنا ًدا إلى طبيعة الجهة‪ ،‬والذي يشمل أيضًا هيكل الحوكمة‪.‬‬
‫استنا ًدا إلى تقييم بيئة الرقابة باستخدام القائمة المرجعية المقترحة‪ ،‬يمكن للمدقق تسجيل اإلجابة عن‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫العمود ‪ 1‬بـ "نعم" أو "ال" أو "غير مُطبق"‪ .‬يقترح أن يتم هذا التقييم استنا ًدا إلى مراجعة الوثائق‬
‫والمقابالت مع اإلدارة والموظفين اآلخرين ذوي الصلة داخل الجهة‪ .‬إذا كانت اإلجابة بـ "نعم"‪،‬‬
‫يجب تدعيمها باألدلة ذات الصلة التي جمعت من الجهة‪ ،‬والتي قد تشمل أيضًا سجالت المقابالت‪.‬‬
‫تستخدم اإلجابة "غير مُطبق" كإجابة محتملة في حالة أن يخطط المدقق الستخدامها كقائمة مرجعية‬
‫معيارية‪ ،‬وفي هذه الحالة لن تكون بعض البنود الواردة فيها قابلة للتطبيق على الرقابة المحددة‪.‬‬
‫إذا سُجلت اإلجابة على قائمة (قوائم) مرجعية محددة ضمن العمود ‪ 1‬بـ "ال" ضمن العمود ‪ ،2‬يجب‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫على المدقق أن يسجل كيفية تأثير ذلك على تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية في العمود ‪ .3‬ثم ينبغي‬
‫تتبع ذلك في ورقة العمل الخاصة بمخاطر األخطاء الجوهرية (المشار إليها كورقة عمل الرقابة‬
‫‪)5.4‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين قيّموا بيئة الرقابة والمراجع في النهاية‪ .‬ويمكن ألحد أعضاء الفريق‬ ‫تسجيل دليل المقيّم‬
‫تقييم بيئة الرقابة‪ ،‬وفي هذه الحالة ينبغي لهذا العضو التصديق باعتباره المقيِّم‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي‬
‫قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪120‬‬

‫توثيق تدفق العملية لتحديد مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية (المتعلقة ببنود محددة في‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪:5.3‬‬
‫القوائم المالية)‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫ً‬
‫(اعتمادا على طبيعة الجهة وعملياتها‪،‬‬ ‫اسم العملية‬
‫أي دورة المقبوضات النقدية‪ ،‬ودورة المصروفات‬
‫النقدية)‬

‫مراجعة الوثائق والمقابالت مع الموظفين المعينين في الجهة‬ ‫أساس تحديد تدفق العملية‬

‫تدفق العملية هو كما يلي (صف تدفق العملية هنا من البداية إلى إعداد التقارير)‪:‬‬

‫ً‬
‫<سردا أو بالمخطط>‬

‫ملخص المخاطر على مستوى التأكيد والضوابط‪:‬‬

‫أنشطة الرقابة‬ ‫المخاطر على مستوى التأكيد‬
‫يُتبع في ورقة عمل الرقابة ‪5.5‬‬ ‫يُتبع في ورقة عمل الرقابة ‪5.4‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪121‬‬

 ‫إرشادات لتوثيق تدفق العملية لتحديد مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‬
‫يتمثل الهدف العام من توثيق تدفق العملية في تيسير فهم المدققين للعملية المحاسبية المتصلة بفئات المعامالت وأرصدة الحسابات‬ ‫الهدف العام من‬
‫واإلفصاحات‪ ،‬األمر الذي سيسهل تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‪ .‬ويتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315‬أن‬ ‫استكمال النموذج‬
‫يقيِّم المدقق مخاطر األخطاء الجوهرية من خالل فهم الجهة وبيئتها‪ .‬وأثناء ذلك‪ ،‬يجب على المدقق ترسيخ فهم محدد للعملية المتضمنة‬
‫في كل فئة من فئات المعامالت ورصيد الحساب واإلفصاح عند االقتضاء‪.‬‬
‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 2300 ،ISSAI 2315‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫هناك نموذج مقترح حول الفهم الشامل للجهة في ورقة عمل الرقابة ‪ .5.1‬وتعرض ورقة عمل الرقابة ‪ 5.3‬المرفقة طيه بشكل‬ ‫اإلرشادات‬
‫رئيسي إرشادات حول كيفية توثيق المدقق لعملية تدفق فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪.‬‬

‫يجب أن يحدد فريق الرقابة العمليات التي ستتطلب الفهم وف ًقا للفهم والخبرة بخصوص طبيعة الجهة وعملياتها‪ .‬وقد يستفسر فريق‬
‫الرقابة من الموظفين المختصين عن العمليات الموجودة في الجهة أو يرجع إلى الدليل اإلجرائي الموثق للجهة إن وجد‪ .‬وتشمل تلك‬
‫العمليات عمليات روتينية وغير روتينية مرت بها فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات الواردة في القوائم المالية‪.‬‬
‫فالعمليات الروتينية تشمل المعامالت المتكررة كثيرً ا‪ ،‬مثل المقبوضات النقدية‪ ،‬والمصروفات النقدية وما إلى ذلك‪ ،‬بينما تشمل‬
‫العمليات غير الروتينية المعامالت المتكررة على نحو أقل‪ ،‬مثل شطب الذمم المدينة‪ ،‬وانخفاض القيمة‪ ،‬وغير ذلك‪.‬‬

‫والغرض من ذلك هو تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‪ ،‬من خالل فهم العملية المحاسبية وما يمكن أن يحدث‬
‫من خطأ في كل مرحلة من مراحل العملية‪ .‬ويجب أن تشمل العملية مراحل البدء والتسجيل والمعالجة وإعداد التقارير‪.‬‬

‫يمكن توثيق تدفق العملية في شكل تقرير كتابي‪ ،‬أو رسم بياني‪ ،‬وما إلى ذلك‪ .‬ويجب على المدقق‪ ،‬خالل توثيق تدفق العملية‪ ،‬أن‬
‫يتصور ما يمكن أن يقع من خطأ في كل مرحلة من مراحل العملية المتعلقة بكل فئة من فئات المعامالت وأرصدة الحسابات‬
‫واإلفصاحات‪ .‬ويجب إعداد نموذج واحد لكل عملية محددة‪.‬‬

‫وفي الصف الثاني‪ ،‬سجل األساس الذي استند إليه تدفق العملية‪ :‬يمكن أن يك ون في شكل استعراض للوثائق أو مالحظة معالجة‬
‫المعامالت المحاسبية أو إجراء مقابلة مع الموظفين المعينين في جهة ما‪.‬‬

‫يمكن تلخيص المخاطر المحددة بإيجاز في الجدول الوارد تحت تدفق العملية والذي سيتم نقله بعد ذلك في جدول سجل المخاطر ب‬
‫المقترح طيه كورقة عمل الرقابة ‪ . 5.4‬كما يمكن تلخيص أي ضوابط محددة والتي يمكن أن تخفف من المخاطر في الجدول‪ ،‬ومن‬
‫ثم يتم تحويلها إلى ورقة عمل الرقابة ‪ - 5.5‬سجل أنشطة الرقابة‪.‬‬

‫يجب على فريق الرقابة تطبيق اإلجراءات التفصيلية بتتبع أحد المعامالت من حيث كيفية خضعوها للعملية‪ .‬إذ أن ذلك سيساعد‬
‫فريق الرقابة على تأكيد ما فهمه بخصوص ما إذا كانت العمليات الموثقة قد تم اتباعها بالفعل أم ال‪ .‬كما سيوفر ذلك األساس الذي‬
‫سيبنى عليه تقييم الضوابط المبدئي سواء أتم وضعها وتنفيذها بشكل مالئم أم ال‪ .‬ويرجى المالحظة أن هذا يختلف عن اختبار‬
‫الضوابط الذي يختبر فيه فريق الرقابة فاعلية الضوابط‪ .‬فإذا حدد فريق الرقابة أن الضوابط لم يتم وضعها وتنفيذها على نحو مالئم‪،‬‬
‫فليست هناك حاجة إلى وضع إجراءات اختبار الضوابط في االستجابة للمخاطر‪ ،‬إال إذا قرر فريق الرقابة أن االختبار الجوهري‬
‫وحده ال يمكنه تقديم أدلة رقابية مناسبة كافية كما ينص معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2330‬‬
‫يجب أن يكتمل الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين أعدوا تدفق العمليات والمراجع في النهاية‪ .‬يمكن أن يكون المُعد قائد‬ ‫تسجيل أدلة المراجع‬
‫الفريق أو أحد أعضاء الفريق ويجب التصديق عليه وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي‬
‫قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪122‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.4‬سجل المخاطر‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫الجدول أ‪ :‬مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية‬

‫رقم‬
‫الرقم في سجل المخاطر‬ ‫المخاطر المحددة‬
‫مسلسل‬
‫يتبع من ورقة عمل الرقابة ‪ - 4.1‬إطار إعداد التقارير المالية‪/‬‬
‫يتبع في ورقة عمل الرقابة ‪ - 5.5‬سجل الرقابة وورقة عمل الرقابة ‪5.8‬‬
‫ورقتي عمل الرقابة ‪ 5.1‬و‪ 5.2‬فهم الجهة وبيئة الرقابة‪ /‬ورقة‬
‫‪ -‬نموذج االستجابة للمخاطر‬
‫عمل الرقابة ‪ 5.3‬تدفق العمليات (إذا وجد)‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫خطر القوائم المالية‪01/‬‬ ‫‪.1‬‬
‫خطر القوائم المالية‪02/‬‬ ‫‪.2‬‬

‫مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‬ ‫الجدول ب‪:‬‬

‫فئات المعامالت‬
‫وأرصدة الحسابات‬ ‫الرقم في سجل المخاطر‬ ‫المخاطر المحددة‬ ‫رقم‬
‫التأكيدات ذات الصلة‬ ‫اسم العملية‬
‫واإلفصاحات المتأثرة*‬ ‫مسلسل‬
‫(الكبرى)‬
‫يُتبع في ورقة عمل‬ ‫يتبع في ورقة عمل الرقابة‬ ‫يتبع من ورقة عمل الرقابة‬
‫يُتبع في ورقة عمل‬ ‫الرقابة ‪ - 5.7‬تقييم‬ ‫‪ - 5.5‬سجل الرقابة وورقة‬ ‫‪ - 5.3‬تدفق العملية‪ /‬ورق‬
‫الرقابة ‪ - 5.7‬تقييم‬ ‫المخاطر‬ ‫عمل الرقابة ‪ - 5.8‬االستجابة‬ ‫عمل الرقابة ‪5.2 ،5.1 ،4.1‬‬
‫المخاطر‬
‫للمخاطر‬ ‫(إن كانت تنطبق)‬
‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫مخاطر على مستوى التأكيد‪01/‬‬ ‫‪.1‬‬
‫مخاطر على مستوى التأكيد‪02/‬‬ ‫‪.2‬‬
‫*فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬

‫إرشادات لتسجيل المخاطر في سجل المخاطر‬

‫يتمثل الهدف العام من ورقة عمل الرقابة هذه في تسجيل مخاطر األخطاء الجوهرية المحددة على مستوى القوائم المالية أثناء فهم‬ ‫الهدف العام من‬
‫الجهة وبيئتها‪ ،‬وعلى مستوى التأكيد بالنسبة لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات أثناء تحديد تدفق العمليات لفئات‬ ‫استكمال النموذج‬
‫المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪.‬‬
‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 2300, ISSAI 2315‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يجب أن يتم تسجيل المخاطر في سجل المخاطر في نفس الوقت الذي يتم فيه الحصول على فهم بالجهة وبيئتها وفهم تدفق العمليات‬ ‫اإلرشادات‬
‫لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ .‬يمكن تحديث سجل المخاطر هذا ‪ -‬في مراجعة الحقة ‪ -‬بنا ًء على المخاطر‬
‫الجديدة المحددة‪ ،‬دون الحاجة إلى إعادة العملية برمتها مرة أخرى‪.‬‬
‫الجدول أ‪ :‬مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية‬

‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل المخاطر المحددة على مستوى القوائم المالية أثناء فهم الجهة‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫وبيئتها‪ ،‬بما في ذلك بيئة الرقابة‪ .‬ويمكن تتبع هذا أيضًا من ورقات عمل الرقابة ‪ 4.1‬و‪ 5.1‬و‪ ،5.2‬والتي‬
‫تحتوي على حقل معين لتسجيل المخاطر المحددة أثناء فهم الجهة وبيئتها‪ ،‬بما في ذلك بيئة الرقابة‪.‬‬
‫يمكن إعطاء كل خطر محدد على مستوى القوائم المالية رقم تعريف مميز (راجع األمثلة أعاله) لتسهيل‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫الرجوع إليه‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪123‬‬

 ‫الجدول ب‪ :‬مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‬

‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على فريق الرقابة اإلشارة إلى اسم العملية التي تمت مراجعتها في ورقة عمل‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫الرقابة ‪ - 5.3‬تدفق العمليات‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل المخاطر المحددة مقابل فئة المعاملة ورصيد الحساب واإلفصاح‪،‬‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫استنا ًدا إلى تدفق العملية المحدد في ورقة عمل الرقابة ‪ .5.3‬وعند تسجيل هذه المخاطر‪ ،‬يجب على المدقق‬
‫أن يضع في اعتباره "ما يمكن أن يقع من خطأ" في القوائم المالية نتيجة للمخاطر المحددة‪.‬‬
‫يجب ربط المخاطر التي تم تحديدها وتسجيلها في سجل المخاطر بأنشطة الرقابة ونموذج تقيبم المخاطر‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫في وقت الحق‪ .‬ولتحقيق هذا الغرض‪ ،‬يمكن إعطاء كل خطر محدد مقابل فئات المعامالت وأرصدة‬
‫الحسابات رقم تعريف مميز (راجع األمثلة أعاله) لتسهيل الرجوع إليه‪.‬‬
‫يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2315‬أن يتم تحديد فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫المهمة‪ .‬وتتمثل المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات المهمة في تلك المعامالت وأرصدة الحسابات‬
‫واإلفصاحات التي تأثرت بالمخاطر التي حددها فريق الرقابة‪ .‬وسيتم نقل هذه البنود فيما بعد إلى ورقة‬
‫عمل الرقابة ‪ - 5.7‬تقييم المخاطر‪.‬‬
‫يجب ربط كل خطر محدد بالتالي بتأكيدات الرقابة ذات الصلة‪ .‬وكنتيجة للمخاطر التي تم تحديدها مقابل‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬يمكن أن تكون هناك أخطاء جوهرية في القوائم المالية‬
‫ً‬
‫ارتباطا وثيقا بالتأكيدات ذات الصلة‪ .‬والسبب اآلخر لتحديد تأكيدات الرقابة ذات الصلة مقابل‬ ‫وترتبط تلك‬
‫المخاطر هو أن المدقق عليه االستجابة لتلك المخاطر من خالل وضع إجراءات الرقابة المناسبة وتنفيذها‪،‬‬
‫وسوف تصبح التأكيدات ذات الصلة المحددة في هذا المستوى هي أهداف الرقابة‪.‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين أعدوا سجل المخاطر والمراجع في النهاية‪ .‬يمكن أن يكون المُعد‬ ‫تسجيل أدلة المراجع‬
‫قائد الفريق أو أحد أعضاء الفريق ويجب التصديق عليه وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي‬
‫قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪124‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.5‬سجل أنشطة الرقابة‬
‫س‬ ‫اسم الجهة‬
‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫تقييم تصميم أنشطة الرقابة‬ ‫الرقم المرجعي‬ ‫مرات عديدة ‪/‬أسبوع ًيا‬
‫وتنفيذها‬ ‫لنشاط الرقابة‬ ‫‪ /‬شهريًا ‪/‬ربع سنوي‪/‬‬ ‫تحديد أنشطة الرقابة‬ ‫الرقم المرجعي‬ ‫رقم‬
‫يدوي أم آلي‬
‫سنويًا‬ ‫على مستوى التأكيد‬ ‫لسجل المخاطر‬ ‫مسلسل‬
‫كافية‪/‬غير كافية‬
‫يُتبع في ورقة عمل الرقابة‬ ‫يُتبع من ورقة‬
‫يُتبع من ورقة عمل‬
‫‪ - 5.8‬العمود ‪9‬‬ ‫عمل الرقابة‬
‫الرقابة ‪5.3‬‬
‫‪5.4‬‬
‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫مخاطر على مستوى‬ ‫‪1‬‬
‫رقابة االلتزام‪01/‬‬
‫التأكيد‪01/‬‬
‫مخاطر على مستوى‬ ‫‪2‬‬
‫رقابة االلتزام‪02/‬‬
‫التأكيد‪01/‬‬

‫إرشادات الستكمال ورقة العمل بشأن تحديد أنشطة الرقابة مقابل كل خطر‬
‫يتمثل الهدف العام من ورقة عمل الرقابة هذه في تحديد وتسجيل أنشطة الرقابة القائمة أو التي ينبغي أن تكون موجودة لمنع وقوع‬ ‫الهدف العام من‬
‫المخاطر المحددة على مستوى القوائم المالية وعلى مستوى التأكيد بالنسبة لفئات المعامالت الجوهرية وأرصدة الحسابات‬ ‫استكمال النموذج‬
‫واإلفصاحات‪ .‬وبعبارة أخرى‪ ،‬فإن اإلدارة مسؤولة عن الضوابط الداخلية لمنع مخاطر األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‪.‬‬
‫معيار اإليساي (‪)ISSAI 2315‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يمكن تسجيل أنشطة الرقابة مقابل كل خطر استنا ًدا إلى مراجعة الوثائق التي تحتفظ بها الجهة وإلى المناقشة مع الموظفين المعينين‬ ‫اإلرشادات‬
‫في الجهة‪ .‬يجب على المدقق التأكد من أن أنشطة الرقابة المحددة ذات صلة بالمخاطر‪ .‬وعند االستجابة لما تم تقييمه من مخاطر‬
‫أوال باختبار فاعلية تشغيل الضوابط المعمول بها‪ ،‬ثم يصبح سجل‬ ‫األخطاء الجوهرية في القوائم المالية‪ ،‬يمكن للمدقق أن يقوم ً‬
‫أنشطة الرقابة هو األساس المرجعي الختبار الضوابط‪.‬‬

‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للمدقق إما تسجيل اسم الخطر أو الرقم المرجعي للخطر فقط المتتبع من الجدول ب‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫من ورقة عمل الرقابة ‪.5.4‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل أنشطة الرقابة ذات الصلة بالمخاطر المحددة من ورقة عمل‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫الرقابة ‪ - 5.3‬تدفق العمليات‪ .‬كما ينبغي أن تكون أنشطة الرقابة ذات صلة ومرتبطة بشكل جيد بفئات‬
‫المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ .‬يجب على المدقق التأكد من أن أنشطة الرقابة المحددة‬
‫والمسجلة هنا موجودة داخل الجهة‪ .‬ما زال بإمكان المدقق تسجيل نشاط رقابي يجب أن يكون مطب ًقا لكنه‬
‫غير موجود (في وقت الحق‪ ،‬قد تصبح هذه الحالة جزءًا من توصية الرقابة لتعزيز الرقابة الداخلية‪.‬‬
‫ويرجى العلم بأن معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2265‬يتطلب من فريق الرقابة أن يبلغ عن أوجه القصور‬
‫الكبيرة في الرقابة الداخلية التي وجدت أثناء الرقابة)‪.‬‬
‫هذا العمود لإلشارة إلى ما إذا كانت الضوابط المتبعة المحددة مقابل المخاطر هي في شكل ضوابط يدوية‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫أم آلية‪ .‬وألسباب واضحة‪ ،‬يمكن أن يكون هناك خطر كبير من وجود أخطاء جوهرية في القوائم المالية إذا‬
‫كانت الضوابط القائمة يدوية بالمقارنة مع الضوابط اآللية‪ .‬وهو ما من شأنه أن يؤثر على حجم ومالءمة‬
‫وضع كل من إجراءات اختبار الفاعلية التشغيلية وإجراءات االختبار الجوهرية‪.‬‬
‫يقدم هذا العمود فئات تكرار الضوابط التي يجري تنفيذها في الجهة‪ ،‬أي الرقابة المحددة يمكن تنفيذها‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫مرات عديدة أو أسبوعيًا أو شهريًا أو ربع سنوي أو سنويًا‪ .‬وستحدد وتيرة التكرار التي يتم بها تنفيذ‬
‫الضوابط عدد العينات التي سيتم اختيارها الختبار فاعليتها التشغيلية‪ .‬وهذا يرتبط بالعمود ‪ 8‬من ورقة‬
‫عمل الرقابة ‪ ،5.8‬الجدول ب (االستجابة للمخاطر)‪.‬‬
‫ً‬
‫أنشطة الرقابة المحددة والمسجلة في سجل أنشطة الرقابة هذا سيتوجب الحقا ربطها بالمخاطر المحددة‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫ولهذا الغرض‪ ،‬يمكن إعطاء كل نشاط رقابة محدد ومسجل مقابل كل خطر ومرتبط أيضًا بفئات‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪125‬‬

 ‫المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات أحد األرقام التعريفية المميزة (يُرجى الرجوع إلى األمثلة‬
‫الواردة في سجل الرقابة كرقم مرجعي لنشاط الرقابة) لتسهيل الرجوع إليه‪.‬‬
‫يحتوي هذا العمود على تقييم المدقق حول ما إذا كانت الضوابط المحددة مصممة على نحو مالئم للتخفيف‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫من المخاطر المحددة وما إذا كانت منفذة حسب التصميم‪ .‬ويستند هذا التقييم إلى اإلجراءات التفصيلية أثناء‬
‫فهم العملية في ورقة عمل الرقابة ‪ .5.3‬وفي اإلجراءات التفصيلية‪ ،‬على المدقق تتبع معاملة واحدة للتأكد‬
‫من أن العملية تم اتباعها بشكل صحيح وللتحقق من تصميم الضوابط وتنفيذها‪ .‬وسيقدم االستنتاج الذي‬
‫سيكون "مالئم" أو "غير مالئم" األساس الذي سيعتمد عليه المدقق في إجراء تقييم مخاطر الرقابة المبدئي‬
‫في ورقة عمل الرقابة ‪ - 5.7‬نموذج تقييم المخاطر‪.‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين أعدوا سجل المخاطر والمراجع في النهاية‪ .‬يمكن أن يكون المُعد‬ ‫تسجيل أدلة المراجع‬
‫قائد الفريق أو أحد أعضاء الفريق ويجب التصديق عليه وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي‬
‫قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪126‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.6‬تحديد األهمية النسبية في التخطيط للرقابة وتنفيذها‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫حساب األهمية النسبية بمعرفة‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫الجدول أ‪ :‬تحديد األهمية النسبية للتخطيط للبيانات المالية ككل‬

‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫النسبة المئوية‬
‫قيمة األهمية النسبية (وحدة‬ ‫حجم المجتمع اإلحصائي‬
‫قيمة األهمية النسبية المنقحة (وحدة عملة)‬ ‫لألهمية النسبية‬ ‫الحد األساسي‬ ‫المقياس المرجعي‬
‫عملة)‬ ‫(وحدة عملة)‬
‫المستخدمة‬
‫المبالغ اإلجمالية (في حالة المحاسبة القائمة‬
‫‪XXXX‬‬ ‫‪XXXX‬‬ ‫‪%2‬‬ ‫‪ %0.5‬إلى ‪%2‬‬
‫على األساس النقدي)‬
‫‪XXXXX‬‬ ‫‪XXXX‬‬ ‫‪%1‬‬ ‫‪ %0.5‬إلى ‪%2‬‬ ‫المراجعة‬

‫التفاصيل المتعلقة بتحديد األهمية النسبية‬

‫‪ .1‬تبرير المقياس المرجعي المستخدم (على سبيل المثال‪ :‬لماذا مجموع المدفوعات في هذا المثال)‬

‫تبرير النسبة المئوية المستخدمة‬ ‫‪.2‬‬

‫اعتبار األخطاء الجوهرية بحسب طبيعتها جوهرية (الجوانب النوعية)‬ ‫‪.3‬‬

‫السبب وراء تنقيح األهمية النسبية‬ ‫‪.4‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪127‬‬

 ‫الجدول ب‪ :‬تحديد األهمية النسبية لتنفيذ القوائم المالية ككل‬

‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫األداء‬
‫األهمية النسبية الشاملة (يتبع من‬
‫األهمية النسبية المنقحة لألداء‬ ‫األهمية النسبية‬ ‫النسبة المئوية المستخدمة‬ ‫المقياس المرجعي‬
‫الجدول أ‪ ،‬العمود ‪)5‬‬
‫(وحدة عملة)‬
‫مجموع المدفوعات (في حالة المحاسبة القائمة‬
‫‪XXXX‬‬ ‫‪XXX‬‬ ‫‪%75‬‬ ‫‪XXXX‬‬
‫على األساس النقدي)‬
‫‪XXX‬‬ ‫‪XXXX‬‬ ‫المراجعة‬

‫السبب وراء األهمية النسبية المنقحة لألداء‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪128‬‬

 ‫إرشادات تحديد األهمية النسبية للتخطيط واألهمية النسبية لألداء بالنسبة للقوائم المالية ككل‬
‫يتمثل الهدف العام من استكمال نموذج ورقة العمل هذه في تحديد األهمية النسبية لتخطيط الرقابة وتنفيذها‪ ،‬ويتم ذلك كجزء من‬ ‫الهدف العام من‬
‫إستراتيجية الرقابة الشاملة‪.‬‬ ‫استكمال النموذج‬

‫يلي ذلك تحديد األهمية النسبية لألداء للقوائم المالية ككل‪ .‬ويرجى العلم بأننا نستفيد من هذا باعتباره العامل الكمي في تحديد المعامالت‬
‫وأرصدة الحسابات واإلفصاحات الجوه رية التي لم يتم تحديدها على أنها كبيرة على أساس المخاطر‪ .‬وسيتم إدراج جميع المعامالت‬
‫وأرصدة الحسابات واإلفصاحات التي تتجاوز هذا المبلغ أو الجوهرية استن ًدا إلى طبيعتها (األهمية النسبية النوعية) في الجدول ج من‬
‫ورقة عمل الرقابة‪ - 5.7‬نموذج تقييم المخاطر‪ .‬ويتم ا ستخدام األهمية النسبية المحددة لألداء كذلك في مرحلة التخطيط عند اختيار‬
‫أحجام العينات‪.‬‬

‫ويمكن مراجعة األهمية النسبية المحددة في مرحلة التخطيط أثناء تقدم المهمة الرقابية‪.‬‬
‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 2320, ISSAI 2300‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫الجدول أ‪ :‬تحديد األهمية النسبية للتخطيط للقوائم المالية ككل‪ .‬تتمثل الخطوة األولى في تحديد األهمية النسبية للتخطيط للقوائم المالية‬ ‫اإلرشادات‬
‫ككل‪ ،‬األمر الذي سيكون له تأثير أيضًا على تكوين رأي بشأن القوائم المالية في مرحلة إعداد التقارير‪ .‬في بداية الرقابة‪ ،‬يمكن للمدقق‬
‫تحديد مستوى األهمية النسبية باستخدام حكمه المهني وخبرته السابقة‪ .‬والهدف من ذلك هو ضمان عدم تأثير أي أخطاء أدنى من‬
‫مستوى األهمية النسبية على عرض القوائم المالية‪ ،‬وبالتالي ال تؤثر على األغراض المختلفة التي تستخدم فيها القوائم المالية المشمولة‬
‫بالرقابة‪.‬‬

‫حدد المقياس المرجعي المناسب لتحديد األهمية النسبية للتخطيط للقوائم المالية ككل‪ .‬ويمكن إعداد القوائم‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫المالية إما على أساس االستحقاق أو على األساس النقدي‪ ،‬وسيحدد ذلك نوع المقياس المرجعي المحدد‬
‫لألهمية النسبية‪ .‬في المثال الوارد‪ ،‬فإن المقياس المرجعي المختار هو مجموع المدفوعات‪ .‬وعلى المدقق‬
‫‪ -‬عند اختيار هذا المقياس المرجعي ‪ -‬إلى النظر فيما إذا كان هذا البند بالغ األهمية بالنسبة لمستخدمي‬
‫القوائم المالية أم ال‪ .‬ويمكن تسجيل سبب اختيار المقياس المرجعي وف ًقا لذلك في الصف األول المخصص‬
‫لتسجيل التعليقات المتعلقة بتحديد األهمية النسبية الشاملة‪.‬‬
‫تحديد الحد األساسي لألهمية النسبية‪ .‬ويعتمد الحد األساسي على سياسة الجهاز األعلى للرقابة‪ :‬فقد‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫يتراوح بين ‪ %0.5‬و‪ %2‬أو من ‪ %1‬إلى ‪ .%5‬وقد يعتمد ذلك أيضًا على نوع المقياس المرجعي المختار‬
‫من القوائم المالية‪ ،‬مثل مجموع األصول أو صافي الربح (المحاسبة على أساس االستحقاق) وإجمالي‬
‫المقبوضات أو مجموع المدفوعات (المحاسبة القائمة على األساس النقدي)‬
‫انطال ًقا من الحد األساسي المعطى‪ ،‬حدد النسبة المئوية التي سيتم تطبيقها على المجتمع اإلحصائي بأكمله‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫للوصول إلى قيمة األهمية النسبية (في المثال المحدد ‪ ٪1‬من مجموع المدفوعات)‪ .‬وتحدد النسبة المئوية‬
‫لألهمية النسبية التي يتم تطبيقها حسب حساسية بنود الدخل والنفقات أو بيان المركز المالي (المحاسبة‬
‫القائمة على أساس االستحقاق) والمقبوضات والمدفوعات أو المقبوضات النقدية والمدفوعات النقدية‬
‫(المحاسبة القائمة على األساس النقدي)‪ .‬وتمثل الحساسية مدى اعتبار مستخدمي القوائم المالية بنود‬
‫المقبوضات أو المصروفات "حاسمة"‪ .‬ويمكن تحديد النسبة المئوية التي يتم تطبيقها على النحو اآلتي‪:‬‬

‫النسبة المئوية لألهمية النسبية‬ ‫الحساسية‬

‫‪%0.5‬‬ ‫حساس للغاية‬
‫‪ %0.5‬إلى ‪%2‬‬ ‫حساس‬
‫‪%2‬‬ ‫غير حساس‬
‫سجل المبلغ اإلجمالي للمجتمع اإلحصائي فيما يخص المقياس المرجعي المختار المستمد من القوائم‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫المالية‪ .‬وهو في المثال الوارد مجموع المدفوعات المستمدة من قائمة المقبوضات والمدفوعات‪.‬‬
‫استنتج مقدار األهمية النسبية بواسطة تطبيق النسبة المئوية المختارة (من العمود ‪ )3‬من حجم المجتمع‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫اإلحصائي بأكمله (العمود ‪ ،)4‬هو مقدار األهمية النسبية للتخطيط للقوائم المالية ككل‪.‬‬
‫وهذا هو المكان الذي يجب فيه تسجيل مقدار األهمية النسبية المنقحة‪ ،‬إذا كانت هناك حاجة إلى تنقيح‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫األهمية النسبية‪ .‬وللوصول إلى هذه القيمة‪ ،‬كرر نفس العملية المذكورة أعاله‪ .‬وباستخدام الحكم المهني‪ ،‬قد‬
‫يذكر المدقق أيضًا ببساطة قيمة األهمية النسبية دون الحاجة إلی تطبيق النسبة المئوية المنقحة للمجتمع‬
‫اإلحصائي بأكمله‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪129‬‬

 ‫تسجيل التفاصيل المتعلقة بتحديد األهمية النسبية‪:‬‬
‫‪ .1‬سجل تحت الرقم المسلسل ‪ 1‬سبب استخدامك للمقياس المرجعي المختار‪ ،‬حيث إن هناك العديد من عناصر القوائم المالية‬
‫التي يمكن استخدامها كمقياس مرجعي‪.‬‬
‫‪ .2‬وسجل تحت الرقم المسلسل ‪ 2‬تبرير استخدام النسبة المئوية المختارة‪ .‬ويعتمد ذلك في المقام األول على الحساسية‪ .‬كما‬
‫قد يعتمد أيضًا على طبيعة الجهة وأيضًا على النظام المالي‪.‬‬
‫‪ .3‬وسجل تحت الرقم المسلسل ‪ 3‬تقدير األخطاء الجوهرية على حسب طبيعتها التي تحتاج إلى مراعاتها أثناء الرقابة على‬
‫حسب طبيعتها‪ .‬ويعد هذا الجانب المحدد ذا أهمية كبيرة في رقابة القطاع العام‪.‬‬
‫‪ .4‬وسجل تحت الرقم المسلسل ‪ 4‬السبب وراء أي مراجعة لألهمية النسبية‪ ،‬وذلك لتتبع سبب مراجعة قيمة األهمية النسبية‪،‬‬
‫وسبب الحاجة إلى مراجعة ذلك‪.‬‬
‫الجدول ب‪ :‬تحديد األهمية النسبية لتطبيق القوائم المالية ككل‪.‬‬
‫يكمن الهدف من ذلك في تحديد مستوى األهمية النسبية لتقليل ‪ -‬إلى حد منخفض مقبول ‪ -‬احتمالية تجاوز األخطاء غير المصححة‬
‫وغير المكتشفة في القوائم المالية األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪ .‬وبعبارة أخرى‪ُ ،‬تحدد األهمية النسبية لألداء بمقدار أقل من‬
‫األهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪.‬‬

‫يظل المقياس المرجعي لألهمية النسبية لألداء للقوائم المالية ككل هو نفس المقياس الخاص بالمقياس المعياري‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫الخاص بالتخطيط لألهمية النسبية للقوائم المالية ككل‪.‬‬
‫يجب أن يتم نقل األهمية النسبية العامة المحددة في الجدول أ في هذا العمود‪ ،‬وستصبح األساس لتحديد األهمية‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫النسبية لألداء‪.‬‬
‫يمكن أن تكون األهمية النسبية لألداء في نطاق يتراوح من ‪ %60‬إلى ‪ %80‬من األهمية النسبية الشاملة‪،‬‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫وذلك كمبدأ عام‪ .‬ويستخدم المدققون عاد ًة ‪ %75‬من األهمية النسبة الشاملة كأهمية نسبية لألداء‪.‬‬
‫توصل إلى مقدار األهمية النسبية لألداء من خالل تطبيق ‪ %75‬أو نسبة مئوية مناسبة فيما بين ‪%80-60‬‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫على إجمالي مقدار األهمية النسبية الشاملة التي تم تتبعها من الجدول أ‪.‬‬
‫هنا يلزم تسجيل مقدار األهمية النسبية لألداء‪ ،‬إذا كانت هناك حاجة إلى إعادة النظر في األهمية النسبية‪.‬‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫وللوصول إلى هذه القيمة‪ ،‬كرر نفس العملية المذكورة أعاله‪ .‬وباستخدام الحكم المهني‪ ،‬قد يذكر المدقق أيضًا‬
‫ببساطة قيمة األهمية النسبية دون الحاجة إلی تطبيق النسبة المئوية المنقحة للمجتمع اإلحصائي بأكمله‪.‬‬
‫وسيكون أقل دائمًا من أي قيمة منقحة لألهمية النسبية للتخطيط‪.‬‬
‫تحت قسم الوصف‪ ،‬قم بتسجيل أسباب مراجعة مقدار األهمية النسبية لألداء‪.‬‬
‫يجب أن يستكمل الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين قاموا بحساب األهمية النسبية والمراجع في النهاية‪ .‬وعادة ما يكون‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫قائد الفريق هو من يحسب األهمية النسبية بالتشاور مع المشرف على مهمة الرقابة‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬يتعين على قائد الفريق التصديق‬ ‫والمراجع‬
‫عليها باعتباره المعد لها‪.‬‬
‫ً‬
‫ويجب على المراجع ‪ -‬الذي عادة ما يكون مشرف الرقابة ‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة للتأكيد على مراجعتها‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪130‬‬

 ‫الجدول ج‪ :‬تحديد األهمية النسبية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬

‫‪9‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫األهمية النسبية المنقحة‬ ‫األهمية النسبية‬ ‫تبرير اختيار النسبة‬ ‫األهمية النسبية لألداء‬
‫لألداء ‪ -‬إذا وجدت ‪ -‬مع‬ ‫المنقحة ‪ -‬إذا وجدت‬ ‫المئوية لألهمية‬ ‫(‪ %75‬من األهمية‬ ‫األهمية النسبية‬
‫ذكر السبب‬ ‫‪ -‬مع ذكر السبب‬ ‫النسبية (يرجى‬ ‫النسبية تحت العمود‬
‫الرجوع إلى‬ ‫‪)5‬‬ ‫قيمة المجتمع‬ ‫النسبة المئوية‬
‫األهمية النسبية‬ ‫فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة‬
‫العمود ‪)3‬‬ ‫اإلحصائي‬ ‫لألهمية النسبية‬ ‫الحساسية‬
‫(القيمة اإلجمالية‬ ‫الحسابات واإلفصاحات‬
‫(وحدة عملة)‬ ‫المستخدمة‬
‫للمجتمع اإلحصائي‬
‫‪ X‬النسبة المئوية‬
‫لألهمية النسبية)‬
‫اإليرادات الضريبية‬
‫اإليرادات غير الضريبية‬
‫المقبوضات األخرى‬
‫مدفوعات أخرى‬
‫السفر‬
‫جدول الرواتب‬
‫‪105.16‬‬ ‫‪21,032.04‬‬ ‫‪%0.5‬‬ ‫حساس للغاية‬ ‫المصروفات الحالية‬
‫‪77.22‬‬ ‫‪15,443.80‬‬ ‫‪%0.5‬‬ ‫حساس للغاية‬ ‫المصروفات الرأسمالية‬
‫الذمم المدينة‬
‫الذمم الدائنة‬
‫النقدية في البنك‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪131‬‬

 ‫إرشادات تحديد األهمية النسبية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬
‫يتمثل الهدف العام من استكمال نموذج ورقة العمل هذه في توثيق األهمية النسبية المحددة لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات‪ ،‬استنا ًدا‬ ‫الهدف العام من‬
‫إلى فرضية أن األخطاء ذات القيمة األقل من األهمية النسبية للقوائم المالية ككل يتوقع أن تؤثر تأثيرً ا معقوالً على القرارات االقتصادية‬ ‫استكمال النموذج‬
‫أو غير االقتصادية لمستخدمي القوائم المالية‪.‬‬

‫يتم تطبيق األهمية النسبية المحددة في هذا المستوى على فئة معينة من المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪.‬‬
‫معيار اإليساي (‪)ISSAI 2320‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫أدرج جميع فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات من القوائم المالية لتحديد األهمية النسبية‪.‬‬ ‫العمود ‪1‬‬ ‫اإلرشادات‬
‫ومع ذلك‪ ،‬فإن هذا ال يعني أن فريق الرقابة مطالب بحساب األهمية النسبية لجميع فئات المعامالت‬
‫وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ .‬ويوفر معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2320.A11‬الظروف التي قد تشير إلى‬
‫الحاجة إلى هذه األهمية النسبية على النحو اآلتي‪:‬‬
‫• ما إذا كان القانون أو الالئحة أو إطار إعداد التقارير المالية المعمول به يؤثر على توقعات‬
‫المستخدمين فيما يتعلق بقياس بنود معينة أو اإلفصاح عنها (فعلى سبيل المثال‪ ،‬معامالت‬
‫األطراف ذات ال صلة‪ ،‬وأجور اإلدارة‪ ،‬والمسؤولين عن الحوكمة‪ ،‬وتحليل الحساسية لتقديرات‬
‫محاسبة القيمة العادلة ذات الشك العالي)؛‬
‫• واإلفصاحات الرئيسة المتعلقة بالصناعة التي تعمل فيها الجهة (على سبيل المثال‪ ،‬تكاليف‬
‫البحث والتطوير الخاصة بشركة صيدلة)؛‬
‫• وما إذا كان االهتمام منصب على جانب معين من جوانب عمل الجهة والذي تم اإلفصاح عنه‬
‫بشكل منفصل في القوائم المالية (على سبيل المثال‪ ،‬اإلفصاحات الخاصة بالقطاعات أو‬
‫مجموعة األعمال المهمة)‪.‬‬
‫في المثال الوارد‪ ،‬يتم سرد جميع فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات ولكن يتم تحديد رأس‬
‫المال والنفقات الحالية فقط لتكون بحاجة إلى األهمية النسبية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات‬
‫واإلفصاحات‪.‬‬
‫بالنسبة للبنود التي تحتاج إلى األهمية النسبية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬حدد‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫مستوى الحساسية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬فقد يكون المستوى حساسًا أو حساسًا‬
‫للغاية أو غير حساس‪ ،‬وسيترك أثرً ا على النسبة المئوية المستخدمة في قياس مقدار األهمية النسبية‪.‬‬
‫وينبغي النظر في مدى حساسية أحد بنود فئات المعامالت وأرصدة الحسابات من وجهة نظر مستخدمي‬
‫القوائم المالية‪.‬‬
‫أد رج النسبة المئوية التي سيتم تطبيقها على القيمة اإلجمالية لفئة معينة من المعامالت ورصيد الحساب‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫واإلفصاح‪ .‬وستعتمد النسبة المئوية على حساسية فئة المعاملة ورصيد الحساب واإلفصاح والحد األساسي‬
‫الذي تضعه سياسة الجهاز األعلى للرقابة أو حكم المدقق‪.‬‬
‫انقل القيمة اإلجمالية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات في هذا العمود من القائمة المالية‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫التي يمكن تطبيق النسبة المئوية المختارة لألهمية النسبية عليها الستنتاج مقدار األهمية النسبية‪.‬‬
‫حقال لتسجيل مقدار األهمية النسبية التي يمكن استخالصها من خالل تطبيق النسبة المئوية‬ ‫يوفر هذا العمود ً‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫لألهمية النسبية على القيمة اإلجمالية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪.‬‬
‫حقوال لحساب األهمية النسبية لألداء بالنسبة لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات‬ ‫ً‬ ‫يوفر هذا العمود‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫واإلفصاحات‪ .‬وكمبدأ عام‪ ،‬يمكن أن تكون األهمية النسبية لألداء في نطاق يتراوح من ‪ %60‬إلى ‪%80‬‬
‫من األهمية النسبية للتخطيط‪ .‬وعادة ما يطبق المدققون نسبة ‪ %75‬على األهمية النسبية للوصول إلى‬
‫األهمية النسبية ألداء فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات ‪ -‬أي ‪ %75‬من القيمة ‪ XXX‬في‬
‫العمود ‪.5‬‬
‫رغم أن مبرر اختيار النسبة المئوية لألهمية النسبية التي ستطبق يعتمد على حساسية فئات المعامالت‬ ‫العمود ‪7‬‬
‫وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬فإن اختيار النسبة المئوية يكون من خالل الحد األساسي الذي حدده إما‬
‫الجهاز األعلى للرقابة أو المدققون‪ ،‬وهو ما قد يختلف‪ .‬ولذلك‪ ،‬قد يكون من المناسب تسجيل التبرير للنسبة‬
‫المئوية لألهمية النسبية المختارة‪.‬‬
‫قم بتسجيل مقادير األهمية النسبية المنقحة إذا تم تنقيحها أثناء الرقابة‪ ،‬إلى جانب تبريرات المراجعة‪.‬‬ ‫العمود ‪8‬‬
‫تسجيل مقادير األهمية النسبية المنقحة لألداء إذا تمت مراجعتها أثناء الرقابة‪ ،‬إلى جانب تبريرات‬ ‫العمود ‪9‬‬
‫المراجعة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪132‬‬

‫يجب أن يستكمل الجدول الذي يشير إلى أسماء األشخاص الذين قاموا بحساب األهمية النسبية والمراجع في النهاية‪ .‬وعادة ما يكون‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫قائد الفريق هو من يحسب األهمية النسبية بالتشاور مع مشرف الرقابة‪ .‬وفي هذه الحالة‪ ،‬يتعين على قائد الفريق التصديق عليها‬ ‫والمراجع‬
‫باعتباره المعد لها‪.‬‬

‫ويجب على المراجع ‪ -‬الذي عاد ًة ما يكون المشرف على مهمة الرقابة ‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة للتأكد من مراجعتها‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪133‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.7‬تقييم المخاطر‬
‫س‬ ‫اسم الجهة‬
‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫الجدول أ‪ :‬تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية‬

‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫تنشأ من قصور بيئة التحكم‬ ‫تبرير احتمالية مخاطر‬ ‫احتمالية مخاطر‬ ‫التأكيدات المتأثرة‪ ،‬إن‬ ‫مخاطر األخطاء الجوهرية على‬
‫أو عناصر أخرى لنظام‬ ‫الغش‬ ‫الغش (نعم‪/‬ال)‬ ‫وجدت‬ ‫مستوى القوائم المالية‬
‫الرقابة الداخلية؟ (نعم‪/‬ال)‬

‫(يُتبع من ورقة عمل الرقابة‪)5.4‬‬

‫الجدول ب‪ :‬تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‬

‫‪7‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫المخاطر المتأصلة‬
‫فئة المعامالت‬
‫مخاطر الرقابة‬ ‫المخاطر‬ ‫االحتمالية والتأثير م ًعا‬ ‫الحجم‬ ‫االحتمالية‬ ‫التأكيدات المتأثرة‬ ‫وأرصدة الحسابات‬
‫(قصوى‪/‬أقل من‬ ‫كبيرة؟‬ ‫(كبيرة‪/‬متوسطة‪/‬قليلة)‬ ‫(كبير‪/‬قليل)‬ ‫(كبيرة‪/‬قليلة)‬ ‫واإلفصاحات الكبيرة‬
‫القصوى)‬ ‫(نعم‪/‬ال)‬
‫يُتبع من ورقة‬ ‫(يُتبع من ورقة عمل‬ ‫يُتبع من ورقة عمل‬
‫عمل الرقابة ‪5.5‬‬ ‫الرقابة ‪ ،5.4‬الجدول‬ ‫الرقابة ‪ ،5.4‬الجدول‬
‫العمود ‪4‬‬ ‫ب‪ ،‬العمود ‪)5‬‬ ‫ب‪ ،‬العمود ‪ /4‬يتبع‬
‫في ورقة عمل‬
‫الرقابة ‪)5.8‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪134‬‬

 ‫الجدول ج‪ :‬فئة من فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير الكبيرة والجوهرية في نفس الوقت‬

‫األهمية النسبية لألداء‪1000 :‬‬

‫(يُتبع من ورقة عمل الرقابة ‪)5.6‬‬

‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫التصنيف‪:‬‬ ‫جوهرية استنادا إلى‬
‫فئة من فئات المعامالت‬
‫‪ -‬غير كبير لكن جوهري‬ ‫الطبيعة؟‬ ‫فوق األهمية النسبية؟‬
‫القيمة‬ ‫وأرصدة الحسابات‬
‫‪ -‬غير كبير لكن ليس‬ ‫(األهمية النسبية النوعية)‬ ‫(األهمية النسبية الكمية)‬
‫واإلفصاحات غير الكبيرة‬
‫جوهريًا‬
‫يُتبع في ورقة عمل الرقابة‬
‫‪5.8‬‬
‫ال‬
‫ال‬
‫ال‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪135‬‬

 ‫إرشادات لتوثيق إجراءات تقييم المخاطر‬

‫يتمثل الهدف العام الستكمال نموذج ورقة العمل هذه هو توجيه فريق الرقابة في تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية‪ ،‬سواء‬
‫الهدف العام من استكمال‬
‫أكانت ناتجة عن الغش أو الخطأ‪ ،‬على مستوى القوائم المالية ومستوى التأكيد مما يوفر أساسًا لتصميم وتنفيذ االستجابات‬
‫النموذج‬
‫لمخاطر األخطاء الجوهرية المقيمة‪.‬‬

‫معايير اإليساي المعمول‬

‫معيار اإليساي (‪)ISSAI 2315‬‬
‫بها‬
‫الجدول أ‪ :‬تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية‬ ‫اإلرشادات‬
‫تتبع مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية من ورقة عمل الرقابة ‪ - 5.4‬سجل‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫المخاطر‪ ،‬الجدول أ‪ .‬يجوز لفريق الرقابة أن يشير إلى وصف المخاطر وكود المخاطر في هذا العمود‪.‬‬
‫تتعلق مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى القوائم المالية بشكل كبير بالقوائم المالية ككل‪ ،‬مما‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫يؤثر على العديد من التأكيدات‪ .‬وإذا كانت التأكيدات المعينة قابلة للتحديد‪ ،‬فيجب على فريق الرقابة‬
‫اإلشارة إلى جميع التأكيدات المتأثرة في هذا العمود‪ .‬وسيساعد هذا فريق الرقابة على تقييم المخاطر‬
‫المتأصلة كجزء من مخاطر األخطاء الجوهرية ذات الصلة على مستوى التأكيد في الجدول ب‪.‬‬
‫يتمثل الغرض من تحديد ما إذا كانت هناك احتمالية لخطر الغش في ضمان قدرة الفريق على الوفاء‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫بمسؤولياته فيما يتعلق بتحديد هذه المخاطر وتقييمها واالستجابة لها وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪.)ISSAI 2240‬‬
‫اذكر السبب الذي جعلك تشير إلى وجود مخاطر الغش‪.‬‬ ‫العمود ‪4‬‬

‫إذا استنتج المدقق أن افتراض "وجود مخاطر أخطاء جوهرية ناتجة عن الغش وتتعلق باالعتراف‬
‫باإليرادات غير قابل للتطبيق في ظروف المهمة‪ ،‬يتعين على المدقق أيضًا توثيق األسباب التي‬
‫أفضت به إلى هذا االستنتاج في هذا العمود‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2240.47‬‬
‫يجب على فريق الرقابة تحديد ما إذا كانت المخاطر ناتجة عن أوجه القصور في الرقابة الداخلية‪.‬‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫ويرجى العلم بأن معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2265‬يتطلب من فريق الرقابة أن يبلغ عن أوجه القصور‬
‫الكبيرة في الرقابة الداخلية التي وجدت أثناء الرقابة‪.‬‬

‫الجدول ب‪ :‬تقييم مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى التأكيد‬

‫العمودان ‪ 1‬تتبع فئات المعامالت وأرصدة الحساب واإلفصاحات الكبيرة وتأكيداتها ذات الصلة من سجل المخاطر‪.‬‬
‫و‪2‬‬
‫قد يكون التقييم الخاص باحتمالية المخاطر المتأصلة إما كبيرً ا أو ً‬
‫قليال وف ًقا الحتمالية أو تكرار الخطر‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫خالل الفترة‪.‬‬
‫عند النظر في الحجم المحتمل (كبير‪/‬قليل) للخطأ‪ ،‬فإن الجوانب الكمية والنوعية للخطأ المحتمل قد‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫تكون ذات صلة‪.‬‬
‫أدمج التقييم كما يلي‪:‬‬ ‫العمود ‪5‬‬

‫أوال تحديد المخاطر المتأصلة التي تم تقييمها وكانت‬ ‫عند تحديد المخاطر الكبيرة‪ ،‬يجوز للمدقق ً‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫قريبة من نطاق الحد األعلى للمخاطر المتأصلة‪ .‬وقد ينشأ هذا من‪:‬‬
‫• المعامالت من خالل العديد من أشكال المعاملة المحاسبية المقبولة‪ ،‬وبذلك ُتستخدم الذاتية‪.‬‬
‫• والتقديرات المحاسبية التي تتسم بدرجة عالية من الشك أو النماذج المعقدة؛‬
‫• والتعقيد في جمع البيانات ومعالجتها لدعم أرصدة الحسابات؛‬
‫• وأرصدة الحسابات أو اإلفصاحات الكمية التي تنطوي على حسابات معقدة؛‬
‫• والمبادئ المحاسبية التي قد ُتفسر بتفسيرات مختلفة؛‬
‫• والتغيرات في عمليات الجهة التي تنطوي على تغييرات في المحاسبة‪ ،‬على سبيل المثال‬
‫عمليات الدمج واالقتناء‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪136‬‬

 ‫مخاطر الرقابة األقل من الحد األقصى‬ ‫العمود ‪7‬‬
‫اختر هذا إذا قام فريق الرقابة ‪ -‬بنا ًء على فهم تدفق العمليات (ورقة عمل الرقابة ‪ - )5.3‬باآلتي‪:‬‬
‫• تحديد نشاط الرقابة الذي يمكن أن يخفف من المخاطر (موثق في ورقة‬
‫عمل الرقابة ‪.)5.5‬‬
‫• مالحظة أن تصميم الرقابة مناسب ويتم تنفيذه‪.‬‬
‫• عندئ ٍذ قد يختار فريق الرقابة االعتماد على الضوابط‪( .‬موثقة في ورقة‬
‫عمل الرقابة ‪)5.5‬‬

‫مخاطر الرقابة عند الحد األقصى‬

‫اختر هذا إذا كان فريق الرقابة ال يخطط الختبار فاعلية عمل الضوابط ألن فريق الرقابة‪:‬‬
‫• لم يحدد الضوابط أو حددها ولكنها لم تخفف من المخاطر ألن التصميم غير مناسب‬
‫وغير مطبق‪.‬‬

‫الجدول ج‪ :‬فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير كبيرة ولكنها جوهرية‬
‫أدرج جميع فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات ‪ -‬بما في ذلك المبالغ ‪ -‬التي لم يتم‬ ‫العمودان ‪1‬‬
‫اختيارها على أنها كبيرة بنا ًء على تقييمات المخاطر التي تم إجراؤها في الجدول ب‪.‬‬ ‫و‪2‬‬
‫قارن بين القيمة واألهمية النسبية لألداء‪ .‬وال يتعين على فريق الرقابة سوى تحديث قيمة األهمية‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫النسبية لألداء وف ًقا لورقة عمل الرقابة ‪.5.6‬‬
‫بنا ًء على طبيعة فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‪ ،‬حدد ما إذا كانت جوهرية بطبيعتها‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫أم ال‪.‬‬
‫إذا كانت هناك أي إجابة بـ "نعم" في العمودين ‪ 3‬و‪ ،4‬سيتم تصنيف فئات المعامالت وأرصدة‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫الحسابات واإلفصاحات على أنها غير كبيرة ولكن جوهرية‪ .‬وإذا كانت اإلجابة بـ "ال" في كل من‬
‫العمودين ‪ 3‬و‪ ،4‬سيتم تحديد نطاقها خارج الرقابة‪ .‬ولن يتم تخصيص استجابة رقابية في ورقة عمل‬
‫الرقابة ‪ 5.8‬إال لتلك المحددة باعتبارها غير كبيرة ولكنها جوهرية‬

‫حقوال ذات صلة بتسجيل األدلة لشخص أو مسؤول قام باستكمال‬ ‫ً‬ ‫يوفر الجدول في بداية ورقة عمل الرقابة ‪ 5.7‬أعاله‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫نموذج ورقة العمل هذه ومراجعته واعتماده‪ .‬ويتعين على الفريق إعداد ورقة العمل هذه واستكمالها‪ ،‬بينما على قائد فريق‬ ‫والمراجع‬
‫الرقابة التصديق عليها‪ ،‬ويتولى المشرف على مهمة الرقابة مراجعتها واعتمادها‪ .‬ويُعد قرار تحديد نطاق فئة معينة من‬
‫المعامالت وأرصدة الحسابات داخل الرقابة أو خارجها قرارً ا إستراتيجيًا‪ ،‬ولذلك فمن المستحسن أن يشارك قائد فريق‬
‫بشكل كامل‪ .‬وعالوة على ذلك‪ ،‬يتعين على المشرف على مهمة الرقابة وقائد الفريق‬ ‫ٍ‬ ‫الرقابة والمشرف على مهمة الرقابة‬
‫أن يقررا إسناد أي فئة من فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات إلى أي من أعضاء الفريق‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪137‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :5.8‬االستجابة للمخاطر‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫الجدول أ‪ :‬االستجابة لمخاطر األخطاء الجوهرية ال ُمقدرة على مستوى القوائم المالية‬

‫االستجابة العامة للتعامل مع مخاطر األخطاء الجوهرية على مستوى البيانات المالية‬ ‫المخاطر‬

‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫يتبع من الجدول أ (ورقة عمل الرقابة ‪)5.8‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪138‬‬

 ‫الجدول ب‪ :‬االستجابة لمخاطر األخطاء الجوهرية ال ُمقدرة على مستوى التأكيد‬
‫االعتماد على اختبار الفاعلية التشغيلية‬
‫للضوابط للعام الماضي‬

‫األقل كل ثالث سنوات)‬

‫أجريت في مجال معين (إذا كانت اإلجابة بـ "نعم"‪،‬‬

‫فانتقل إلى إجراءات اختبار الفاعلية التشغيلية)‬
‫(نعم‪/‬ال)‬
‫إذا كانت اإلجابة بـ "نعم"‪ ،‬في حالة وجود أي‬

‫إجراءات اختبار الفاعلية التشغيلية)‬

‫إذا لم يكن هناك تغيير كبير في الرقابة‪ ،‬انتقل‬
‫مباشرة إلى إجراءات االختبار الموضوعية‬

‫تغييرات مهمة (نعم‪/‬ال)‪ ،‬فاذكر التغييرات التي‬

‫(اختبر الضوابط ذات الصلة مرة واحدة على‬

‫(إذا كانت اإلجابة بـ "ال"‪ ،‬فانتقل مباشرة إلى‬

‫أ‪ .‬نهج قائم على الضوابط‬
‫فئات المعامالت‬
‫(بالنسبة إلى مخاطر الضوابط‬
‫وأرصدة الحسابات‬
‫األقل من الحد األقصى‬
‫إجراءات االختبار‬ ‫واإلفصاحات‬
‫وتصميم اختبار الضوابط‬
‫الموضوعية‬ ‫الكبيرة‬
‫إجراءات اختبار‬ ‫عدد عينات اختبار‬ ‫والحد األدنى من القوائم)‬ ‫التأكيدات ذات‬
‫(للنهج قائم على‬ ‫نشاط الرقابة‬ ‫(يرجى اإلشارة‬
‫الضوابط‬ ‫الفاعلية التشغيلية‬ ‫أو‬ ‫الصلة‬
‫الضوابط ونهج‬ ‫إلى المخاطر‬
‫ب‪ .‬نهج موضوعي بأكمله‬
‫الموضوعية الكامل)‬ ‫الكبيرة بنا ًء على‬
‫(بالنسبة لمخاطر الضوابط‬
‫ورقة عمل الرقابة‬
‫عند الحد األقصى‪ ،‬تصميم‬
‫‪)5.7‬‬
‫القوائم المفصلة)‬

‫‪10‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫يُتبع في ورقة‬
‫يُتبع في ورقة عمل‬ ‫يُتبع من ورقة عمل‬ ‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة‬ ‫يُتبع من ورقة‬
‫عمل الرقابة‬
‫الرقابة ‪6.2‬‬ ‫الرقابة ‪5.5‬‬ ‫‪5.7‬‬ ‫عمل الرقابة ‪5.7‬‬
‫‪6.1‬‬
‫‪MT: 24‬‬
‫‪W: 15‬‬
‫‪MH: 6‬‬
‫‪QR: 2‬‬
‫‪YR: 1‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪139‬‬

‫الجدول ج‪ :‬االستجابة على فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير الكبيرة ولكن جوهرية*‬

‫فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬

‫الحد األدنى لإلجراءات الجوهرية‬
‫غير كبيرة ولكنها جوهرية‬
‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫يُتبع من الجدول جـ (ورقة عمل الرقابة ‪)5.7‬‬

‫*فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪140‬‬

 ‫إرشادات الستكمال ورقة العمل بشأن االستجابة للمخاطرة‬

‫الهدف العام من ورقة العمل هذه هو تصميم وتوثيق استجابة المدقق للمخاطر المقدرة الناتجة عن األخطاء الجوهرية على‬ ‫الهدف العام من‬
‫مستوى البيانات المالية ومستوى التأكيد‪.‬‬ ‫استكمال النموذج‬

‫معايير اإليساي‬
‫معايير اإليساي (‪)ISSAI 1230, 1240, 2300, 2315, 2330, 2520, 2530, 2500‬‬
‫المعمول بها‬
‫ويرتبط هذا النموذج بشكل أساسي بورقة عمل الرقابة ‪ 5.7‬تقييم المخاطر‪ ،‬على الرغم من أنه من المتوقع أن يشير‬
‫المدقق إلى أوراق العمل األخرى أثناء تصميم إجراءات الرقابة‪ .‬بعد االنتهاء من إجراءات ورقة العمل هذه‪ ،‬سيتم تتبع‬
‫العمل المنجز خالل هذه المرحلة في مرحلة إجراء الرقابة‪ ،‬حيث سيتم تطبيق اإلجراءات المصممة في هذه المرحلة على‬ ‫اإلرشادات‬
‫العينات المختارة إما الختبار فاعلية تشغيل الضوابط أو لالختبارات الجوهرية‪ .‬وبعبارة أخرى‪ ،‬هذه هي المرحلة األخيرة‬
‫من مرحلة التخطيط للرقابة‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يجب على المدقق أن يضع في حسبانه أن الرقابة عملية تكرارية‪.‬‬
‫الجدول أ‪ :‬مستوى القوائم المالية‬
‫هذا العمود هو لتسجيل المخاطر المتتبعة من سجل المخاطر‪ .‬يمكن للمدقق أن يسجل إما اسم المخاطرة‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫أو الرقم المرجعي للمخاطرة من الجدول أ من ورقة عمل الرقابة ‪5.4‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تقديم استجابة شاملة بشأن المخاطر المقدرة لألخطاء الجوهرية‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫على مستوى القوائم المالية‪ .‬وفيما يلي بعض األمثلة لالستجابات مستمدة من معيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2330‬الفقرة ‪1‬أ)‪:‬‬

‫• التأكيد على فريق التعاقد ضرورة الحفاظ على الشك المهني‪.‬‬

‫• تعيين مزيد من الموظفين ذوي الخبرة أو المهارات الخاصة أو االستعانة بالخبراء‪.‬‬
‫• توفير اإلشراف بشكل أكبر‪.‬‬
‫• وضع عناصر إضافية تخص عدم إمكانية التنبؤ عند اختيار المزيد من إجراءات الرقابة‬
‫التي يتعين القيام بها‪.‬‬
‫إجراء تغييرات عامة في طبيعة إجراءات الرقابة وتوقيتها ومداها‪ ،‬على سبيل المثال‪ ،‬تطبيق‬
‫اإلجراءات الموضوعية في نهاية الفترة بدالً من التاريخ المؤقّت أو تعديل طبيعة إجراءات الرقابة‬
‫للحصول على أدلة اإلثبات المُقنعة‪.‬‬

‫الجدول ب‪ :‬مستوى التأكيد على فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬

‫يجب على المدقق تتبع الفئات الجوهرية من المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات الواردة في‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪ .5.7‬وذلك لضمان االتساق بين ورقتي العمل هاتين‪ .‬ال تنسى بأن توضح ما إذا‬
‫كانت هناك مخاطر كبيرة مقيمة لكل بند بناء على ورقة عمل الرقابة ‪ 5.7‬حيث أن هذا له اعتبار‬
‫خاص في االستجابة للمخاطر‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تتبع التأكيدات ذات الصلة المحددة مقابل كل خطر وكل فئة مادية‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫من فئات المعامالت‪ ،‬ورصيد الحساب واإلفصاح في استكمال نموذج ورقة العمل لسجل المخاطر‪.‬‬
‫وضح ما إذا كان النهج الذي سيُستخدم هو النهج القائم على الضوابط أو نهج الموضوعية الكامل‪.‬‬ ‫العمود ‪3‬‬

‫يتم اختيار النهج النهج القائم على الضوابط عندما يخلص فريق الرقابة إلى أن تصميم الضوابط‬
‫مناسب ومنفذ كما تم تصميمه‪ .‬وهذا االستنتاج مأخوذ من ورقة عمل الرقابة ‪ - 5.5‬سجل أنشطة‬
‫الرقابة وورقة عمل الرقابة ‪ - 5.7‬نموذج تقييم المخاطر‪ .‬وبمجرد اختيار ذلك‪ ،‬يحتاج فريق الرقابة‬
‫إلى التحقق مما إذا كان يمكن االعتماد قبل اختبار الضوابط الخاص بالعام (األعمدة ‪ .)7-5‬إذا لم يكن‬
‫األمر كذلك‪ ،‬يحتاج فريق الرقابة إلى تصميم إجراءات اختبار الضوابط للسنة الحالية‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬ال‬
‫يزال فريق الرقابة في حاجة إلى إجراء اإلجراءات الجوهرية اعتما ًدا على نتائج اختبار الضوابط‪.‬‬
‫وإذا ثبتت فعالي ة الضوابط‪ ،‬فإن هناك حاجة إلى أدنى اإلجراءات جوهرية‪ .‬وإذا ثبت أن الضوابط ال‬
‫تعمل بكفاءة ومخالفة للتقييم األولي‪ ،‬فيحتاج فريق الرقابة تغيير النهج إلى النهج الموضوعي الكامل‬
‫كما لو لم يخطط فريق الرقابة لالعتماد على الضوابط من البداية‪.‬‬

‫توخى الحذر عند تصميم إجراءات اختبار الضوابط‪ .‬يرجى الرجوع إلى التوجيهات في العمود ‪.9‬‬

‫يتم اختيار نهج الموضوعية الكامل عندما يستنتج فريق الرقابة أن تصميم الرقابة وتنفيذها غير كافٍ‪.‬‬
‫فإذا تم اختيار ذلك‪ ،‬سينتقل فريق الرقابة إلى العمود ‪ 10‬ويصمم إجراءات موضوعية مفصلة والتي‬
‫قد تكون إجراءات تحليلية جوهرية أو اختبار للتفاصيل أو مزيج منها‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق أن يتتبع من سجل أنشطة الرقابة أنشطة الرقابة المحددة مقابل كل‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫خطر‪.‬‬
‫ال تكون األعمدة ‪ 7-5‬ذات صلة إال إذا كان هناك رقابة معينة متكررة وإذا تم اختبار فعالية تشغيل‬ ‫العمودان ‪7-5‬‬
‫الضوابط في الرقابة السابقة‪ .‬في حالة عدم توافر هذين الشرطين‪ ،‬يمكن حذف هذه األعمدة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪141‬‬

 ‫في العمود ‪ ،6‬يقدم الجواب "نعم" خيارً ا للمدقق لالعتماد على نتائج اختبار الفعالية التشغيلية في‬
‫رقابة العام السابق‪ .‬إذا کان الجواب "ال"‪ ،‬يمکن للمدقق أن يستأنف مباشرة وضع إجراءات اختبار‬
‫الفعالية التشغيلية لرقابة السنة الحالية (أي في العمود ‪.)9‬‬

‫إذا اعتزم المدقق االعتماد على نتائج اختبار الفعالية التشغيلية للعام الماضي‪ ،‬فإنه يتعين عليه التأكد‬
‫من وجود أية تغييرات فارقة في الضوابط خالل السنة الحالية‪ .‬فإذا وجدها‪ ،‬يجب توثيق هذه‬
‫التغييرات في هذا العمود‪ ،‬ومن ثم يمکن للمدقق المضي قدما في وضع إجراءات اختبار الفعالية‬
‫التشغيلية للسنة الحالية (أي العمود ‪.)9‬‬

‫إذا لم يوجد تغييرات ملحوظة في الضوابط‪ ،‬يمكن للمدقق أن يمضي قدما في وضع اإلجراءات‬
‫الجوهرية (أي العمود ‪ – )10‬بمعنى أن يعتزم المدقق االعتماد على نتيجة اختبار الفعالية التشغيلية‬
‫السابق‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬يُفضل عند عدم وجود ملحوظة هامة‪ ،‬اختبار الضوابط ذات الصلة مرة واحدة‬
‫على األقل كل ثالث سنوات‪.‬‬
‫واستنادا إلى مدى تكرار تنفيذ الضوابط المحددة في ورقة عمل الرقابة ‪( 5.5‬سجل الضوابط‪ ،‬العمود‬ ‫العمود ‪8‬‬
‫رقم ‪ )4‬يمكن تسجيل عدد العينات التي يتعين اختبارها في العمود ‪ .8‬يقترح النموذج أرقام محددة‬
‫مسب ًقا‪ ،‬ولكن يمكن تغييرها‪ .‬منطقيًا‪ ،‬إذا ُنفذت الضوابط المحددة عدة مرات‪ ،‬ينبغي أن يكون عدد‬
‫العينات المختارة أكبر من عدد الضوابط المنفذة سنويا‪.‬‬
‫في هذا العمود يقوم المدقق بوضع إجراءات اختبار فعالية التشغيل للضوابط المعمول بها الكتشاف‬ ‫العمود ‪9‬‬
‫مخاطر وجود أخطاء جوهرية في القوائم المالية والحيلولة دون وقوعها‪ .‬وقد وضعت هذه اإلجراءات‬
‫في مرحلة التخطيط لعملية الرقابة‪ .‬ويجب أن تتناول اإلجراءات الموضوعة ثالثة أشياء؛ المخاطر‪،‬‬
‫وتأكيدات الرقابة‪ ،‬والضوابط‪ .‬يجب استمرار تصميم اإلجراءات في هذه المرحلة بعد ذلك في مرحلة‬
‫إجراء الرقابة لتنفيذ اإلجراء على العينات المختارة) (يجب تسجيل مرجع ورقة العمل إلى مرحلة‬
‫التنفيذ في هذا العمود)‬

‫ومع ذلك‪ ،‬فإن مجرد وجود ضوابط ال يتطلب بالضرورة إجراء اختبار الضوابط‪ .‬يتم إجراء اختبار‬
‫فعالية التشغيل للضوابط إذا كان تصميم الضوابط المحددة مناسبًا ويتم تنفيذه وف ًقا لتصميمه‪( .‬يُتبع من‬
‫ورقة عمل الرقابة ‪ ،5.10‬العمود ‪ .)5‬إذا كان التقييم المبدئي لتصميم الضوابط وتنفيذها "غير كاف"‪،‬‬
‫فهذا العمود غير قابل للتطبيق‪.‬‬

‫ومع ذلك‪ ،‬ينص معيار اإليساي )‪ ISSAI 2330.8(b‬على أن فريق الرقابة ال يزال بحاجة إلى تصميم‬
‫وأداء اختبار الضوابط إذا لم تتمكن اإلجراءات الجوهرية وحدها من تقديم أدلة رقابة كافية على‬
‫مستوى التأكيد‪.‬‬

‫بالنسبة للمخاطر الكبيرة‪:‬‬

‫باإلضافة إلى ذلك‪ ،‬يتطلب معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2330.15‬من المدقق أن يختبر الضوابط إذا كان‬
‫المدقق يخطط لالعتماد على الضوابط للمخاطر التي تشكل خطورة كبيرة‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يقوم المدقق بوضع اإلجراءات الجوهرية ‪ -‬وهو االختبار المفصل الذي يتناول‬ ‫العمود ‪10‬‬
‫المخاطر المحددة والمُقيّمة لألخطاء الجوهرية‪ .‬وقد وضعت هذه اإلجراءات في مرحلة التخطيط‬
‫لعملية الرقابة‪ .‬وينبغي بعد ذلك تتبع اإلجراءات الموضوعة خالل هذه المرحلة في مرحلة إجراء‬
‫الرقابة لتنفيذ اإلجراء على العينات المختارة (يجب تسجيل مرجع ورقة العمل إلى مرحلة التنفيذ في‬
‫هذا العمود)‪.‬‬

‫بالنسبة للمخاطر الكبيرة‪:‬‬

‫يجب أن يضمن فريق الرقابة أن اإلجراءات الجوهرية يمكن أن تتصدى بشكل كاف للمخاطر الكبيرة‪.‬‬
‫وإذا كان النهج المختار هو الموضوعي بالكامل‪ ،‬فإن معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2330.21‬ينص على‬
‫أن اإلجراء يجب أن يتضمن اختبارً ا للتفاصيل‬

‫الجدول ج‪ :‬فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير كبيرة ولكنها جوهرية‬
‫أدرج فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير الكبيرة ولكن جوهرية من ورقة عمل‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫الرقابة ‪ .5.7‬ويرجى العلم بأن هذه العناصر يتم تحديدها باستخدام األهمية النسبية النوعية والكمية‬
‫لألداء (أي أن األخطاء قد تكون مهمة نسبيا بناء على حجمها وطبيعتها)‪.‬‬

‫أدرج فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير الكبيرة ولكن جوهرية من ورقة عمل‬
‫الرقابة ‪ .5.7‬تكون فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات جوهرية على النحو الكمي أو‬
‫الكيفي (باستخدام األهمية النسبية لألداء) إذا كان الحذف أو الخطأ في ذكر أو تعميم المعلومات المتعلقة‬
‫بها يؤثر في القرارات االقتصادية التي يتخذها المستخدمون على أساس القوائم المالية ككل‪.‬‬

‫صمم اإلجراءات الجوهرية بالحد األدنى التي قد تركز على اإلجراءات التحليلية الجوهرية و‪/‬أو‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫اختبار التفاصيل المحدود‪ .‬نظرً ا ألن تحديد فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات الكبيرة‬
‫يستند إلى نتائج المخاطر‪ ،‬فقد أقر معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2330‬بالحاجة إلى إجراء اختبار جوهري‬
‫لجميع فئات المعامالت‪ ،‬وأرصدة الحسابات واإلفصاحات الجوهرية بسبب القيود التالية‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪142‬‬

 ‫تقييم المخاطر يستند استناد بحت إلى حكم المدقق‪ ،‬و‬ ‫•‬
‫احتمال أن تتجاوز اإلدارة الضوابط‬ ‫•‬

‫ملحوظة‪:‬‬
‫إذا كانت فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات غير كبيرة ولكنها جوهرية تشتمل على‬
‫حسابات الجرد‪ ،‬فإن استجابة الرقابة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪ )ISSAI 2501.4‬لن تكون الحد األدنى‬
‫من إجراءات جوهرية وفقط‪ ،‬بل يجب أن تشمل ما يلي‪:‬‬
‫(أ) وجود حساب جرد مادي‪ ،‬إال إذا كان غير عملي‪ ،‬بهدف‪ )1( :‬تقييم تعليمات اإلدارة‬
‫وإجراءات تسجيل ومراقبة نتائج إحصاء المخزون المادي للجهة (‪ )2‬مراقبة أداء‬
‫إجراءات إحصاء اإلدارة‪ )3( ،‬فحص المخزون‪ )4( ،‬تنفيذ حسابات االختبار و‬

‫(ب) تطبيق إجراءات الرقابة على سجالت الجرد النهائية للجهة لتحديد ما إذا كانت تعكس‬
‫بدقة نتائج الجرد الفعلي‪.‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى اسم الشخص الذي أعد جدول مخاطر األخطاء الجوهرية والمراجع في النهاية‪.‬‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫يمكن أن يكون المُعد قائد الفريق أو أحد أعضاء الفريق ويجب التصديق عليه وف ًقا لذلك‪ .‬قد تحتاج ورقة العمل هذه إلى‬ ‫والمراجع‬
‫عديد من المعدين والمراجعين‪ .‬لذلك‪ ،‬قد يكون اسم ال ُمعِد والمراجع الذين يجب تسجيلهم أكثر من اسم‪ .‬ويجب على‬
‫المراجع العام‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل‬
‫الذي قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪143‬‬

 ‫إجراء عمليات الرقابة‬

‫ورقة عمل الرقابة ‪ :6.1‬تطبيق إجراءات الرقابة الخاصة باختبار الفعالية التشغيلية للضوابط‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫الخطوة ‪ :1‬تتبع المخاطر‪ ،‬وأنشطة الرقابة‪ ،‬وإجراءات اختبار الفعالية التشغيلية من وثيقة التخطيط‬

‫فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات الكبرى*‪:‬‬

‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫الرقابة على إجراءات‬

‫تأكيد الرقابة ذي الصلة‬ ‫النشاط الرقابي‬ ‫الرقم المرجعي‬
‫اختبار الفعالية التشغيلية‬ ‫مرجع المخاطر‬ ‫المخاطر‬
‫الموجهة‬ ‫الذي يعالج المخاطر‬ ‫للرقابة‬
‫المؤداة‬

‫يُتبع من ورقة‬ ‫يُتبع من ورقة‬ ‫يُتبع من ورقة عمل‬

‫يُتبع من ورقة عمل‬ ‫يُتبع من ورقة عمل‬
‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة ‪5.8‬‬ ‫عمل الرقابة‬ ‫عمل الرقابة‬ ‫الرقابة ‪ 5.5‬أو‬
‫الرقابة ‪5.8‬‬ ‫الرقابة ‪5.5‬‬
‫‪5.4‬‬ ‫‪5.4‬‬ ‫‪5.8‬‬
‫المخاطر‪01/‬‬ ‫رقابة االلتزام‪:01/‬‬
‫المخاطر‪03/‬‬ ‫رقابة االلتزام‪:02/‬‬
‫المخاطر‪03/‬‬ ‫رقابة االلتزام‪:03/‬‬
‫*فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات‬

‫الخطوة ‪ :2‬الرقابة على إجراءات اختبار الفعالية التشغيلية المؤداة‬

‫المخاطر‪01/‬‬ ‫المخاطر‬
‫رقابة االلتزام‪:01/‬‬ ‫أنشطة الرقابة المختبرة‬

‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫البيانات‪/‬البنود المختبرة في العينات‬ ‫الرقم المرجعي للعينة‬
‫االستنتاج‬ ‫العينة‬
‫البند ‪5‬‬ ‫البند ‪4‬‬ ‫البند ‪3‬‬ ‫البند ‪2‬‬ ‫البند ‪1‬‬
‫‪1‬‬
‫‪2‬‬
‫‪3‬‬
‫‪4‬‬

‫االستنتاج العام من إجراءات اختبار الفعالية التشغيلية‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪144‬‬

 ‫إرشادات الستكمال ورقة العمل بشأن إجراء الرقابة على إجراءات اختبار الفعالية التشغيلية‬
‫يكمن الهدف الشامل من ورقة عمل المهمة الرقابية هذه في توثيق إجراءات اختبار الفعالية التشغيلية التي يقوم بها المدقق في‬ ‫الهدف العام من‬
‫مرحلة إجراء المهمة الرقابية لضمان توثيق العمل الذي يقوم به وف ًقا لذلك‪ .‬يتم اتخاذ اإلجراء الرقابي على عينات يحددها المدقق‬ ‫استكمال النموذج‬
‫مع مراعاة أهداف االختبار التي تتمثل في تأكيدات الرقابة ذات الصلة المحددة لكل خطر‪.‬‬
‫معيارا اإليساي (‪ ISSAI 2330‬و‪)ISSAI 2500‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يجب على المدقق اتباع خطوتين الستكمال نموذج ورقة العمل على النحو الموضح أدناه‪:‬‬ ‫اإلرشادات‬

‫الخطوة ‪:1‬‬
‫في هذه الخطوة‪ ،‬ابدأ التتبع من وثيقة تخطيط فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات التي تم تعيينها للخضوع‬
‫لالختبار‪ ،‬وسجلها في الحقل الموجود أعاله‪ .‬وبنا ًء على ذلك‪ ،‬يجب على المدقق بعدها تتبع المخاطر وأنشطة الرقابة وإجراءات‬
‫اختبار الرقابة والتأكيدات ذات الصلة المحددة من وثيقة التخطيط‪.‬‬

‫الخطوة ‪:2‬‬
‫في هذه الخطوة‪ ،‬يتعين على المدقق اختيار عينة من نشاط رقابي واحد في وقت معين حتى يُجرى اختباره‪ .‬لذا‪ ،‬يجب على المدقق‬
‫أن يسجل أوالً الرقم المرجعي للرقابة والرقم المرجعي للمخاطر‪ ،‬بحيث يكون من الواضح تمامًا أي اختبار تم إجراءه‪ .‬سجل هذا‬
‫في الحقل المخصص في النموذج‪ ،‬ثم انتقل إلى تسجيل تفاصيل العينات في الجدول المحدد‪ .‬تعتمد بيانات أو بنود العينة الخاضعة‬
‫لالختبار على هدف االختبار‪ ،‬وهو تأكيد الرقابة؛ ويجب استخالص ما ينبغي اختباره من إجراءات الرقابة‪.‬‬

‫يُرجى الرجوع إلى اإلرشادات التفصيلية أدناه الستكمال الخطوتين ‪ 1‬و‪:2‬‬

‫الخطوة ‪ : 1‬تتبع المخاطر‪ ،‬وأنشطة الرقابة‪ ،‬وإجراءات اختبار الفعالية التشغيلية من وثيقة التخطيط‬

‫بعد تسجيل فئة من المعامالت أو رصيد الحساب أو اإلفصاح إلجراء االختبار‪ ،‬ابدأ باستكمال الجدول الذي يتكوّ ن من ستة عناصر‪.‬‬

‫في هذا العمود‪ ،‬تتبع الرقم المرجعي لنشاط الرقابة من سجل نشاط الرقابة أو من ورقة عمل الرقابة ‪5.8‬‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫المُستكملة في مرحلة التخطيط للرقابة‪ .‬وعلى الرغم من وجوب ذكر اسم نشاط الرقابة في العمود ‪ ،4‬إال‬
‫أنه يكمن سبب إبقاء العمود ‪ 1‬لتسجيل الرقم المرجعي للرقابة في توضيح أهمية الضوابط التي يجري‬
‫اختبارها لفئة معينة من المعامالت أو رصيد الحساب أو اإلفصاح‪.‬‬
‫تتبع المخاطر المحددة مقابل كل فئة من المعامالت أو رصيد الحساب أو اإلفصاح عن ورقة عمل‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫الرقابة ‪ 5.4‬وسجلها في هذا العمود‪ .‬يجب على المدقق ً‬
‫أوال تتبع المخاطر التي تم تقييمها على أنها‬
‫مخاطر كبيرة‪.‬‬
‫يمكنك اختيار تسجيل اسم المخاطر أو رقمها المرجعي في هذا التوثيق‪ .‬ويمكن تتبُع الرقم المرجعي‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫للمخاطر من جدول مخاطر األخطاء الجوهرية وتسجيله في هذا العمود‪.‬‬
‫تتبَع اسم نشاط الرقابة من ورقة عمل الرقابة ‪ 5.5‬أو ‪ 5.8‬وسجّله في هذا العمود؛ ينبغي أن تتوافق مع‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫الرقم المرجعي لنشاط الرقابة المسجل في العمود ‪ ،1‬كما ينبغي أن تتوافق مع المخاطر المتبعة من ورقة‬
‫عمل الرقابة ‪ 5.4‬يجوز للمدقق إما تسجيل الرقم المرجعي لنشاط الرقابة فقط أو كالً من الرقم المرجعي‬
‫واسم نشاط الرقابة‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬تتبَع من ورقة عمل الرقابة ‪ 5.8‬إجراءات اختبار الضوابط التي سبق وضعها في مرحلة‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫التخطيط‪ ،‬وهو العمل الذي يجب أن يقوم به المدقق‪.‬‬
‫تتبع تأكيدات الرقابة ذات الصلة المحددة لكل خطر وسجّلها في هذا العمود‪ .‬ويكمن الغرض من ذلك في‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫التأكد من محافظة المدقق على أهداف االختبار باستمرار للوصول إلى االستنتاج المناسب لالختبارات‬
‫المؤداة‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :2‬الرقابة على إجراءات اختبار الفعالية التشغيلية المؤداة‬

‫في الخطوة ‪ ،2‬يوثق المدقق إجراء اختبار الفعالية التشغيلية المجرى على کل نشاط رقابي محدد مقابل کل خطر علی فئة معينة‬
‫من المعامالت أو رصيد الحساب أو اإلفصاح‪ .‬أوالً‪ ،‬تتبع أرقام مرجعية المخاطر والرقابة المرجعية للنشاط من الخطوة ‪ 1‬وسجلها‬
‫في الحقل المحدد‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪145‬‬

 ‫في هذا العمود‪ ،‬سجّل أرقام العينات‪ ،‬فذلك يشير إلى عدد العينات المختبرة‪.‬‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫وثق الرقم المرجعي للعينة في هذا العمود‪ ،‬وعاد ًة ما يكون هذا الرقم هو رقم وتاريخ قسائم الدفع أو‬ ‫ّ‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫قسائم االستالم‪.‬‬
‫ً‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل البيانات أو البنود المختبرة في هذه العينة تحديدا‪ .‬على سبيل‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫المثال‪ ،‬قد تكون البنود التي خضعت لالختبار "قسائم دفع موقعة من قبل الموظف المالي" أو "قسائم دفع‬
‫أعدها مساعد الحسابات"‪ .‬وس ُتحدد العناصر التي ستخضع لالختبار في عينة محددة من خالل إجراءات‬
‫اختبار الضوابط الموضوعة في مرحلة التخطيط لتحقيق هدف االختبار‪ ،‬وهو ما يعد تأكيد‪.‬‬
‫يجب على المدقق التوصل إلى نتيجة في كل عينة خضعت لالختبار مما يوجب عليه تسجيلها في هذا‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫العمود‪ ،‬وستشكل هذه القواعد استنتاجً ا عامًا‪.‬‬
‫يجب على المدقق ‪-‬بنا ًء على الضوابط المحددة ٍ‬
‫لكل من المخاطر المختبرة للفئات الجوهرية من المعامالت أو أرصدة الحسابات‬ ‫االستنتاج العام من‬
‫أو اإلفصاحات‪ -‬استنتاج ما إذا كانت الضوابط المعمول بها تعمل بفعالية‪ .‬وعند القيام بذلك‪ ،‬يجب على المدقق ً‬
‫أوال تسجيل أساس‬ ‫اختبار الفعالية‬
‫االستنتاج‪ ،‬ثم اختتام أي من العبارات التالية‪:‬‬ ‫التشغيلية‬

‫عمل الضوابط بكفاءة‪.‬‬ ‫‪.1‬‬

‫عدم عمل الضوابط بكفاءة‪.‬‬ ‫‪.2‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى اسم الشخص الذي أعد واستكمل ورقة العمل هذه واسم المراجع في النهاية‪ .‬وقد يكون‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫المُعد قائد فريق أو أحد أعضاء الفريق والذي بإمكانه التصديق وف ًقا لذلك‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون مشرف الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي قام به الفريق وف ًقا‬
‫لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪146‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :6.2‬تطبيق اإلجراءات الموضوعية للرقابة‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫الخطوة ‪ :1‬تتبع المخاطر واإلجراءات الموضوعية للرقابة من وثيقة التخطيط‬

‫فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات الكبرى*‪:‬‬
‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬
‫اإلجراءات الموضوعية للرقابة التي‬
‫تأكيد الرقابة ذي الصلة الموجهة‬ ‫مرجع المخاطر‬ ‫المخاطر‬
‫يتعين تنفيذها‬
‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة‬ ‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة‬
‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة ‪5.8‬‬ ‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة ‪5.8‬‬
‫‪5.4‬‬ ‫‪5.4‬‬
‫المخاطر‪01/‬‬
‫المخاطر‪03/‬‬
‫المخاطر‪03/‬‬
‫*فئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات‬

‫الخطوة ‪ :2‬إجراءات الرقابة الموضوعية التي تم تنفيذها‬

‫المخاطر‪01/‬‬ ‫المخاطر‬

‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫البيانات‪/‬البنود المختبرة في العينات‬ ‫الرقم المرجعي للعينة‬
‫االستنتاج‬ ‫العينة‬
‫البند ‪5‬‬ ‫البند ‪4‬‬ ‫البند ‪3‬‬ ‫البند ‪2‬‬ ‫البند ‪1‬‬
‫‪1‬‬
‫‪2‬‬
‫‪3‬‬
‫‪4‬‬

‫االستنتاج الكلي لتطبيق اإلجراءات الموضوعية للرقابة‪:‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪147‬‬

 ‫إرشادات الستكمال ورقة العمل بشأن تطبيق اإلجراءات الموضوعية للرقابة‬
‫يكمن الهدف الشامل من ورقة عمل المهمة الرقابية هذه في توثيق اإلجراءات الموضوعية للرقابة التي قام بها المدقق في‬ ‫الهدف العام من‬
‫مرحلة إجراء المهام الرقابية لضمان توثيق العمل الذي أجراه المدقق وف ًقا لذلك‪ .‬وبتحقيق أهداف االختبار باعتبارها تأكيدات‬ ‫استكمال النموذج‬
‫الرقابة ذات الصلة المحددة لكل خطر‪ ،‬يتم إجراء الرقابة على عينات من اختيار المدقق‪.‬‬
‫معايير اإليساي (‪)2500 ،2330 ،1230‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫يجب على المدقق اتباع خطوتين الستكمال نموذج ورقة العمل على النحو الموضح أدناه‪:‬‬ ‫اإلرشادات‬

‫الخطوة ‪:1‬‬
‫في هذه الخطوة‪ ،‬ابدأ التتبع من وثيقة تخطيط فئات المعامالت أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات التي تم تعيينها للخضوع‬
‫لالختبار‪ ،‬وسجلها في الحقل الموجود أعاله‪ .‬وفي مقابل ذلك‪ ،‬يجب على المدقق بعد ذلك تتبع المخاطر واإلجراءات الجوهرية‬
‫للرقابة والتأكيدات ذات الصلة المحددة من وثيقة التخطيط‪.‬‬

‫الخطوة ‪:2‬‬
‫في هذه الخطوة‪ ،‬يتعين على المدقق اختيار عينة إلخضاعها لالختبارات‪ .‬وعادة ما تكون العينات المحددة لالختبارات‬
‫الموضوعية أكبر من تلك المحددة الختبار الرقابة‪ .‬ولذلك‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل الرقم المرجعي للمخاطر ً‬
‫أوال بحيث‬
‫يتضح تمامًا أي خطر سيتم معالجته عن طريق تطبيق إجراءات الرقابة الجوهرية‪ .‬سجل هذا في الحقل الموجود في النموذج‪،‬‬
‫ثم انتقل إلى تسجيل تفاصيل العينات في الجدول المحدد‪ .‬وتعتمد بيانات أو بنود العينة التي س ُتختبر على هدف االختبار‪ ،‬وهو‬
‫تأكيد الرقابة؛ ويجب استخالص ما ينبغي اختباره من اإلجراءات الجوهرية للرقابة‪.‬‬

‫يُرجى الرجوع إلى اإلرشادات التفصيلية أدناه الستكمال الخطوتين ‪ 1‬و‪:2‬‬

‫الخطوة ‪ :1‬تتبَع المخاطر واإلجراءات الموضوعية للرقابة من وثائق التخطيط‬

‫بعد تسجيل فئة من المعا مالت أو رصيد الحساب أو اإلفصاح إلجراء االختبار‪ ،‬ابدأ في استكمال الجدول الذي يتكوّ ن من‬
‫أربعة عناصر‪ .‬يجب أن يركز المدقق ً‬
‫أوال على المخاطر الكبيرة ويضع وينفذ اإلجراءات الموضوعية للرقابة التي تستجيب‬
‫لتلك المخاطر‪.‬‬

‫تتبع المخاطر المحددة لكل فئة من المعامالت أو رصيد الحساب أو اإلفصاح عن ورقة عمل‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫الرقابة‪ 5.4‬وسجلها في هذا العمود‪ .‬ويجب على المدقق ً‬
‫أوال تتبع المخاطر التي تم تقييمها على أنها‬
‫مخاطر كبيرة‪.‬‬
‫يمكن تتبع الرقم المرجعي للمخاطر من ورقة عمل الرقابة ‪ 5.4‬وتسجيله في هذا العمود لتسهيل‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫الرجوع إليها أثناء توثيق اإلجراءات الموضوعية للرقابة المؤداة‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬تتبَع من ورقة عمل الرقابة ‪ 5.8‬الخاصة باإلجراءات الموضوعية للرقابة المحددة في‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫مرحلة التخطيط‪ .‬وهو العمل الذي يجب أن يقوم به المدقق‪.‬‬
‫تتبع تأكيدات الرقابة ذات الصلة المحددة لكل خطر وسجّلها في هذا العمود‪ .‬ويكمن الغرض من ذلك‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫في التأكد من محافظة المدقق على أهداف االختبار باستمرار للوصول إلى االستنتاج المناسب حول‬
‫اإلجراءات الموضوعية للرقابة المنفذة‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :2‬إجراءات الرقابة الموضوعية التي تم تنفيذها‬

‫في الخطوة ‪ ،2‬يوثق المدقق اإلجراءات الموضوعية للرقابة المنفذة والتي تستجيب للمخاطر المقدرة لألخطاء الجوهرية في‬
‫القوائم المالية‪ .‬أوال‪ ،‬تتبَع مرجع المخاطر وسجّله في الحقل المحدد‪.‬‬

‫في هذا العمود‪ ،‬سجّل أرقام العينات‪ ،‬فذلك يشير إلى عدد العينات المختبرة‪.‬‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫وثق الرقم المرجعي للعينة في هذا العمود‪ .‬عادة قد يكون هذا الرقم هو رقم وتاريخ قسائم الدفع أو‬ ‫ّ‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫قسائم االستالم‪.‬‬
‫ُ‬ ‫ً‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يجب على المدقق تسجيل البيانات أو البنود المختبرة في هذه العينة تحديدا‪ .‬وستحدد‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫العناصر التي ستخضع لالختبار في عينة معينة من خالل اإلجراءات الموضوعية للرقابة المحددة في‬
‫مرحلة التخطيط لتحقيق هدف االختبار‪ ،‬وهو ما يعد تأكي ًدا‪.‬‬
‫يجب على المدقق التوصل إلى نتيجة في كل عينة خضعت لالختبار مما يوجب عليه تسجيلها في هذا‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫العمود‪ ،‬وستشكل هذه القواعد األساس الستنتاج كلي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪148‬‬

‫يجب على المدقق وضع األساس الالزم لالستنتاج من أجل الوصول إلى استنتاج كلي‪ .‬ويمكن التوصل إلى ذلك من خالل‬ ‫االستنتاج العام من‬
‫تلخيص االستنتاجات لكل عينة في العمود ‪.4‬‬ ‫اختبار الفعالية‬
‫التشغيلية‬
‫يجب تتبع أي استثناءات مُالحظة أثناء تطبيق اإلجراءات الجوهرية للرقابة على كل عينة مُختارة لالختبار في قائمة المالحظة‬
‫في مرحلة استكمال ومراجعة الرقابة (ورقة عمل الرقابة ‪ )7.1‬للتعامل بشكل مناسب مع اإلدارة وتقييم األثر على عرض‬
‫القوائم المالية وإعدادها‪ .‬وباالعتماد على طبيعتها وأهميتها‪ ،‬وباالعتماد أيضًا على سياسة الجهاز األعلى للرقابة‪ ،‬يمكن تقرير‬
‫هذه االستثناءات أو (بعبارة أخرى) المالحظات في مرحلة إجراء المهمة الرقابية أو في مرحلة االستكمال والمراجعة لإلدارة‬
‫أو المكلفين باإلدارة‪.‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى اسم الشخص الذي أعد واستكمل ورقة العمل هذه واسم المراجع في النهاية‪ .‬وقد يكون‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫المُعد قائد فريق أو أحد أعضاء الفريق والذي بإمكانه التصديق وف ًقا لذلك‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون مشرف التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل الذي‬
‫قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪149‬‬

‫ورقة عمل الرقابة ‪ :6.3‬نموذج خطاب تأكيد الرصيد اإليجابي المتعلق بالرصيد المستحق القابل للتعديل أو المستحق من‬
‫الموظفين والمتعهدين والموردين‬

‫مكتوب على رأس خطاب الجهة‬

‫اسم الموظف ‪ /‬المتعهد ‪ /‬المورد‬

‫العنوان‬

‫تاريخ النشر‬

‫الموضوع‪ :‬تأكيد الرصيد‬

‫سجل المذكرة ‪ --------‬يبين رصيدا قدره ‪ -----‬وهو مدفوع لكم مقدمًا‪ ،‬والذي لم يُسدد بعد حتى تاريخ ‪.--------‬‬

‫شاكرين لكم إذا تفضلتم بإبالغ المدققين بالتأكيد على موافقتكم ‪ /‬عدم موافقتكم على الرصيد المبين بتوقيعكم على خطاب التأكيد المرفق وإعادة إرساله‬
‫إلى المدققين في المظروف المدفوع مسب ًقا قبل تاريخ‪.------‬‬
‫في حال عدم موافقتكم على الرصيد المذكور‪ ،‬يُرجى إبالغ المدققين بتفاصيل االختالف وأسبابه‪.‬‬

‫يُرجى مالحظة أن هذا الطلب يتم ألغراض الرقابة فقط وليس له أي أهمية أخرى‪.‬‬

‫ونحن نقدر بشدة تعاونكم الطيب بخصوص هذه المسألة‪.‬‬

‫وتفضلوا بقبول فائق االحترام والتقدير‪،‬‬

‫الحسابات‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪150‬‬

 ‫التاريخ‪:‬‬

‫قائد الفريق‬
‫المدققون‬
‫الرقابة على ‪-------‬‬

‫السيد‪/‬السيدة‪،‬‬

‫أنا‪/‬نحن نؤكد أن الرصيد المبين لي‪ /‬لنا في قائمة ‪ ........‬يتفق مع سجلي‪/‬سجالتنا‪.‬‬

‫أو‬
‫أنا‪/‬نحن ال نوافق على الرصيد المبين في قائمة ………حيث وف ًقا لسجلي‪/‬لسجالتنا‪ ،‬والتفاصيل التي أوردناها أدناه‪ ،‬والبيان المرفق كمرجعية‪:‬‬

‫اسم الموظف ‪ /‬المتعهد ‪ /‬المورد‬

‫التوقيع‬

‫المنصب الحالي‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪151‬‬

 ‫نموذج خطاب تأكيد الرصيد السلبي المتعلق بالرصيد غير القابل للتعديل أو المستحق من الموظفين‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪: 6.4‬‬
‫والمتعهدين والموردين‬

‫مكتوب على رأس خطاب الجهة‬

‫اسم الموظف ‪ /‬المتعهد ‪ /‬المورد‬

‫العنوان‬

‫تاريخ النشر‬

‫الموضوع‪ :‬تأكيد الرصيد‬

‫السيد‪/‬السيدة‪،‬‬

‫كجزء من إجراءات الرقابة المعتادة لدينا‪ ،‬طلب المدققون منا إبالغك بتأكيد رصيد حسابك معنا في ‪( ------‬تاريخ نهاية العام)‪.‬‬

‫رصيد حسابك وف ًقا لسجالتنا هو ‪ .------‬وقد أرفقنا مع هذا الخطاب بيان حسابك‪ .‬بعد مقارنة ذلك مع السجالت الخاصة بك‪ ،‬نرجو أن تتفضل بتوقيع‬
‫خطاب التأكيد والرد فقط في حالة عدم موافقتك على الرصيد المبين في سجالتنا‪ ،‬مع تقديم بيان مفصل موجه مباشرة إلى المدققين في مظروف مدفوع‬
‫مسب ًقا‪.‬‬

‫يُرجى مالحظة أن هذا الطلب يتم ألغراض الرقابة فقط وليس له أي أهمية أخرى‪.‬‬

‫ونحن نقدر بشدة تعاونكم الطيب بخصوص هذه المسألة‪.‬‬

‫وتفضلوا بقبول فائق االحترام والتقدير‪،‬‬

‫الحسابات‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪152‬‬

 ‫التاريخ‪:‬‬

‫قائد الفريق‬
‫المدققون‬
‫الرقابة على ‪-------‬‬

‫السيد‪/‬السيدة‪،‬‬

‫إننا ال نوافق على الرصيد الموضح في بيانكم مقارنة بما هو مسجل في سجالتنا‪ ،‬والتفاصيل الواردة أدناه والبيان المرفق مع هذا الطلب كمرجعية‪:‬‬

‫اسم الوكالة أو العميل إذا كان فر ًدا‬

‫التوقيع‬

‫المنصب الحالي‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪153‬‬

 ‫عينة من خطاب تأكيد رصيد البنك‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪:6.5‬‬

‫المدير‬
‫بنك ‪ABC‬‬

‫الموضوع‪ :‬تأكيد رصيد البنك‬

‫السيد‪/‬السيدة‪،‬‬

‫لقد طلب منا المدققون في عملية إجراء الرقابة على ‪ ------‬أن نؤكد على أرصدة البنك في الحسابات التالية ‪:------‬‬
‫رقم الحساب الحالي‪------‬‬
‫رقم الحساب الحالي‪------‬‬

‫شاكرين لكم إذا تفضلتم بتأكيد األرصدة في الحسابات الواردة أعاله مباشرة إلى المدققين في المظروف المدفوع مسب ًقا وف ًقا لسجالت البنك‪.‬‬

‫يُرجى مالحظة أن هذا الطلب يتم ألغراض الرقابة فقط وليس له أي أهمية أخرى‪.‬‬

‫ونحن نقدر بشدة تعاونكم الطيب بخصوص هذه المسألة‪.‬‬

‫وتفضلوا بقبول فائق االحترام والتقدير‪،‬‬

‫الحسابات‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪154‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :6.6‬استخدام مصنف أخذ عينات الوحدة النقدية‬

‫خطوات استخدام مصنف أخذ عينات الوحدة النقدية (‪)MUS‬‬

‫تحديد القيمة السكانية الصحيحة للعناصر المختارة (يجب أن يكون حجم العينة المحدد كافيًا ويجب أن يكون لكل وحدة معاينة في السكان‬ ‫‪.1‬‬
‫فرص متساوية الختيارها)‬

‫النظر في األهمية النسبية لألداء للسكان المختارين أو العناصر لالختبار‪.‬‬ ‫‪.2‬‬

‫تحديد تعداد السكان مقارنة باألهمية النسبية لألداء‪.‬‬ ‫‪.3‬‬

‫النظر في المخاطر المقدرة (المخاطر ‪ /‬المخاطر الكبيرة)‪.‬‬ ‫‪.4‬‬

‫النظر في نتائج اختبار الضوابط (فعالة أو غير فعالة)‪.‬‬ ‫‪.5‬‬

‫تحديد عدد العينات التي سيتم اختبارها باستخدام الجدول التالي‪.‬‬ ‫‪.6‬‬

‫مخاطر كبيرة وال اعتماد‬ ‫مخاطر كبيرة واالعتماد‬ ‫المخاطر‬ ‫المخاطر‬ ‫حجم السكان ‪ -‬مضاعفات‬
‫على الضوابط‬ ‫على الضوابط‪ ،‬أو مخاطر‬ ‫(غير كبيرة) واالعتماد‬ ‫(غير كبيرة) واالعتماد‬ ‫األهمية النسبية لألداء‬
‫(غير كبيرة) وال اعتماد‬ ‫على الضوابط ‪ -‬حجم‬ ‫على الضوابط ‪ -‬حجم‬
‫على الضوابط‬ ‫االختبار عادي‬ ‫االختبار صغير‬
‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪1x‬‬
‫‪6‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪2x‬‬
‫‪9‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪3x‬‬
‫‪12‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪4x‬‬
‫‪15‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪5x‬‬
‫‪18‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪6x‬‬
‫‪21‬‬ ‫‪11‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪7x‬‬
‫‪24‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪8x‬‬
‫‪27‬‬ ‫‪14‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪9x‬‬
‫‪30‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪10x‬‬
‫‪45‬‬ ‫‪23‬‬ ‫‪11‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪15x‬‬
‫‪60‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪14‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪20x‬‬
‫‪75‬‬ ‫‪38‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪25x‬‬
‫‪)*(75‬‬ ‫‪45‬‬ ‫‪21‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪30x‬‬
‫‪)*(75‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪40x‬‬
‫‪)*(75‬‬ ‫‪75‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪50x‬‬
‫‪)*(75‬‬ ‫‪)*(75‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪100x‬‬
‫‪)*(75‬‬ ‫‪)*(75‬‬ ‫‪)*(75‬‬ ‫‪)*(40‬‬ ‫‪(200x‬أو أكبر)‬
‫*تشير األرقام إلى الحاالت التي تأثرت بوجود عينة حجمها هو الحد األقصى (أي إذا لم يكن لدينا عينة حجمها هو الحد األقصى‪ ،‬فإن العدد المطلوب‬
‫المحدد سيكون أكبر في هذه الحاالت)‪.‬‬

‫تمثل أحجام العينات الحد األدنى لحجم عينة‪ .‬وقد يقرر فريق الرقابة أنه من المناسب في بعض الظروف زيادة أحجام العينات عن تلك‬ ‫‪-‬‬
‫الواردة في الجدول‪.‬‬
‫أما عن المجموعة التي تتضمن مخاطر كبيرة‪ ،‬فنحن مطالبون بتطبيق إجراءات جوهرية تستجيب بشك ٍل خاص لذلك الخطر‪ .‬وكثيرً ا ما‬ ‫‪-‬‬
‫تنطوي هذه اإلجراءات الجوهرية المستجيبة على اختيار غير تمثيلي‪.‬‬

‫ملحوظة‪ :‬لنفترض أن مقدار المجموعات بالنسبة إلى األهمية النسبية لألداء هو ‪ ،8‬والمخاطر المقدرة ليست مخاطر كبيرة‪ ،‬ومدى االعتماد على الرقابة أمر‬
‫طبيعي‪ ،‬ينبغي حينها أن يكون حجم العينة ‪.6‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪155‬‬

 ‫استخدام ورقة عمل مصنف أخذ عينات الوحدة النقدية (‪( )MUS‬امأل خانات حجم المجموعة وحجم العينة المحددة باستخدام الجدول‬ ‫‪.7‬‬
‫أعاله)‪.‬‬

‫أضف صفوف اعتما ًدا على عدد العناصر في عدد السكان كما هو موضح أدناه‪.‬‬ ‫‪.8‬‬

‫‪ .9‬أنتِج عينة؛ ينبغي أن تكون النتيجة النهائية على النحو التالي‪:‬‬

‫مالحظات‪:‬‬
‫‪ .1‬البيانات الواردة أعاله تصورية‪ .‬الجهة المستخدمة هي شركة طاقة تملكها الحكومة‪ ،‬حيث يقوم بإجراء المهمة الرقابية الجهاز األعلى للرقابة‬
‫في البلد ‪.X‬‬
‫‪ .2‬يتم توفير أداة أخذ العينات هذه في ورقة أكسل من ميكروسوفت كملف منفصل لالستخدام من قبل األجهزة العليا للرقابة‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪156‬‬

 ‫تقييم انتقاء العينات‬

‫إرشادات بشأن تقييم نتائج اختبارات الرقابة‬

‫‪P‬‬
‫(أ)‬ ‫إجمالي رصيد الحساب المدقق (أ)‬
‫(ب)‬ ‫إجمالي قيمة المعامالت ال ُمختبرة (ب)‬
‫(ج)‬ ‫إجمالي حجم األخطاء الفعلية (ج)‬
‫(د)‬ ‫األخطاء المتوقعة للمجموعة ككل د=(ج‪/‬ب‪x‬أ)‬
‫(هـ)‬ ‫األخطاء المقبولة (هـ)‬
‫(و)‬ ‫األخطاء المتوقعة المقبولة (و) = (هـ‪-‬د)‬
‫(ز)‬ ‫الحد األدنى الموصى به من عناصر العينة اإلضافية التي سيتم اختيارها (ز)‪:‬‬
‫ز = و‪(-1(/‬هـ‪ = ))n/‬عدد العناصر الواجب أخذ عينات منها‬
‫‪ = n‬حجم العينة‬
‫عندما يكون الرقم "و" سالبًا (يكون "و" سالبًا عندما تتخطى األخطاء المتوقعة حاجز األخطاء المقبولة)‪ ،‬ينبغي أن يقوم المدقق‬
‫بما يلي‪:‬‬

‫الخطوة ‪ :1‬تأكد من تسجيل اعتمادية الرقابة األخيرة على أنها "ال يوجد اعتمادية"‪ .‬أعد صياغة اعتمادية الرقابة حيثما ُذكر أي‬
‫اعتمادية متوسطة أو عالية ساب ًقا‪ .‬أعد حساب أحجام العينات حيثما ينطبق‪ ،‬واختبر عناصر إضافية‪ .‬يمكنك التوقف هنا إذا كانت‬
‫(و) الواردة أعاله رقم موجب‪ .‬أما إذا كانت (و) ال تزال رقم سالب‪ ،‬انتقل إلى الخطوة ‪.2‬‬

‫الخطوة ‪ :2‬قم بتوسيع أحجام العينات بشكل أكبر لتحديد األخطاء الفعلية واألخطاء في المجموعة‪ .‬ويشار إلى الحد األدنى من‬
‫عناصر العينة اإلضافية الموصى باختيارها أعاله بـ (ز)‪ .‬ويالحظ أن هذا الرقم هو مجرد دليل يشير إلى الحد األدنى لعدد‬
‫العناصر التي يتعين اختبارها استنا ًدا إلى المعدل المتوقع لألخطاء في العناصر التي اُختبرت في البداية‪.‬‬

‫وفي الحاالت التي يكون فيها توسيع أحجام العينات غير عملي أو مفضل ألي سبب من األسباب‪ ،‬ينبغي النظر في تأثير األخطاء‬
‫المتوقعة التي تتجاوز األخطاء التي يمكن قبولها في ضوء تقرير الرقابة‪.‬‬

‫الخطوة ‪ :3‬بمجرد اختبار عناصر العينة اإل ضافية‪ ،‬تأكد مما إذا كانت األخطاء المتوقعة هي اآلن أقل من الخطأ ‪ /‬األخطاء‬
‫الممكن قبولها (ز>‪ .) 0‬وإذا لم تكن كذلك‪ ،‬فهذا يعني أن المعدل المتوقع لألخطاء في السكان قد ينبغي زيادته‪ .‬على سبيل المثال‪،‬‬
‫حينما أسفرت االختبارات اإلضافية عن أخطاء أعلى من التقدير األولي لألخطاء‪ ،‬فهذا يعني أنه قد يكون هناك حاجة إلجراء‬
‫المزيد من االختبارات‪ .‬وقد يرجع ذلك إلى حقيقة أن عناصر العينة األصلية تضمنت عناصر هامة‪ ،‬تبين بعد ذلك أنها خاطئة‪.‬‬
‫قد يكون هناك حاجة إلى اختيار المعامالت باإلضافة إلى تلك المذكورة أعاله في (ز)‪ .‬غير أن بعض االختالفات الطفيفة (على‬
‫سبيل المثال‪ ،‬أقل من ‪ ٪5‬من األخطاء المقبولة) قد يقبلها المدققون‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪157‬‬

 ‫االنتهاء والمراجعة‬

‫تقييم أثر األخطاء غير المصححة على القوائم المالية‬ ‫ورقة عمل الرقابة ‪:7.1‬‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫توثيق قائمة المالحظات المأخوذة من مرحلة إجراء الرقابة‬

‫مجال الرقابة‬
‫حالة المالحظة‬

‫خالصة المالحظة‬

‫‪ .1‬الخطأ‬
‫‪ .2‬نقص المراقبة‬
‫‪ .3‬نقص اإلفصاح‬
‫‪ .4‬غير ذلك‬
‫المالحظة‬

‫رقم مسلسل‬
‫النوع‪:‬‬
‫المسؤول عن الرقابة‬
‫استجابة اإلدارة‬

‫مرجع ورقة العمل من مكان‬

‫(تم حلها‪/‬لم ت ُحل)‬

‫الرقم المرجعي للمراقبة‬ ‫القيمة إن وجدت‬

‫‪10‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫مرجع ورقة العمل‬ ‫القيمة‬ ‫الحجم اإلجمالي لألخطاء (األخطاء غير المصححة التي اُعتبرت خطأ محاسبي)‬
‫الحجم اإلجمالي لألخطاء في فئات المعامالت‪/‬أرصدة الحسابات (أ)‬
‫األخطاء المتراكمة المصححة (ب)‬

‫يتبع في‪..‬‬ ‫األخطاء النهائية المتراكمة غير المصححة ج=(أ)‪(-‬ب)‬

‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة‬
‫األهمية النسبية للقوائم المالية في مجملها‬
‫‪( 5.6‬جـ)‬
‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة‬
‫األهمية النسبية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات ___________ (واحد أو أكثر)‬
‫‪( 5.6‬جـ)‬
‫يُتبع من ورقة عمل الرقابة‬
‫األهمية النسبية لفئات المعامالت وأرصدة الحسابات واإلفصاحات ___________ (واحد أو أكثر)‬
‫‪( 5.6‬جـ)‬
‫التقييم العام لألخطاء غير المصححة والتحقق من التأثير على القوائم المالية‬
‫هل يستند الخطأ الفردي غير المصحح لفئة المعامالت‪/‬قيمة أرصدة الحسابات إلى مستوى األهمية النسبية المخصص لمثل هذه‬
‫الفئة من المعامالت‪/‬أرصدة الحسابات؟‬
‫إذا كان الجواب نعم‪ ،‬فتأكد من التأثير على فئات المعامالت‪/‬أرصدة الحسابات (مثل المبالغة أو بخس تقدير اإليرادات أو النفقات‪،‬‬
‫وما إلى ذلك‪).‬‬
‫هل تكون األخطاء غير المصححة والمجمعة جوهرية مقارنة باألهمية النسبية العامة؟ (نعم‪/‬ال)‬

‫إذا كان الجواب نعم‪ ،‬فتأكد من التأثير على القوائم المالية ككل (مثل المبالغة أو بخس تقدير اإليرادات أو النفقات‪ ،‬وما إلى ذلك)‬

‫إذا كان الجواب ال‪ ،‬فهل األخطاء جوهرية بحكم طبيعتها (واذكر‪ ،‬مع السبب‪ ،‬إذا كانت األخطاء جوهرية بحكم طبيعتها ولها تأثير‬
‫على عرض القوائم المالية)‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪158‬‬

 ‫إرشادات حول استكمال ورقة العمل المتعلقة بتقييم أثر األخطاء غير المصححة على القوائم المالية‬
‫الهدف العام من ورقة عمل المهمة الرقابية هذه هو تسجيل تقييم أثر األخطاء الجوهرية غير المصححة في القوائم المالية‪،‬‬ ‫الهدف العام من‬
‫ألنه ستصبح األساس الذي سيبن عليه المدقق رأيه في التقرير‪.‬‬ ‫استكمال النموذج‬
‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 1450 ،ISSAI 2500‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫تعد مالحظات الرقابة االستثناءات التي الحظها المدقق أثناء تطبيق إجراءات اختبار الضوابط واإلجراءات الجوهرية للرقابة‪.‬‬ ‫اإلرشادات‬
‫وسيتم تتبع المالحظات التي ستسجل في نموذج ورقة العمل هذه من مرحلة إجراء الرقابة‪ ،‬وتحديدا من الجزء المتعلق‬
‫باالستنتاج العام إلجراءات اختبار الضوابط واإلجراءات الجوهرية التي سجلها المدقق‪.‬‬

‫ينبغي للمدقق تحديد ما إذا كانت األخطاء غير المصححة جوهرية بمفردها أو في مجموعها‪ .‬كما ينبغي للمدقق أثناء تحديد‬
‫هذه المسألة أن ينظر فيما يلي‪( :‬أ) حجم األخطاء وطبيعتها سواء كانت متعلقة بفئات معينة من المعامالت أو أرصدة الحسابات‬
‫أو اإلفصاحات أو متعلقة بالقوائم المالية ككل‪( ،‬ب) تأثير األخطاء غير المصححة المتعلقة بالفترات السابقة على فئات‬
‫المعامالت ذات الصلة أو أرصدة الحسابات أو اإلفصاحات أو القوائم المالية ككل‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للمدقق تسجيل نطاق الرقابة ذا الصلة (الفئات الجوهرية من المعامالت أو‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫أرصدة الحسابات)‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن لفريق الرقابة تصنيف ما إذا كانت األخطاء ‪ /‬المالحظة هي نتيجة لنقص‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫الرقابة‪ ،‬أو نتيجة لخطأ ما‪ ،‬أو لنقص اإلفصاح أو أي أمور أخرى‪ .‬وسيساعد هذا التصنيف فريق‬
‫الرقابة في تقييم أثر األخطاء‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للفريق تسجيل خالصة المالحظة‪.‬‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬سجل مقابل كل مالحظة للرقابة القيمة الخطأ الموجود الذي سيؤثر على القوائم المالية‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫إذا لم يتم حله‪ ،‬وذلك تبعا لما إذا كان جوهريا أم ال‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للمدقق تسجيل الرقم المرجعي لورقة العمل في القسم الذي استمد منه مالحظة‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫معينة (يجب أن يُتتبَع من قسم االستنتاج العام من إجراءات اختبار الضوابط واإلجراءات الجوهرية)‪.‬‬
‫ويمكن هنا في هذا العمود تسجيل اسم المدقق الذي أجرى اختبار الضوابط أو اختبار الجوهرية‪،‬‬ ‫العمود ‪7‬‬
‫والذي الحظ وفقا لذلك األخطاء وسوء مالحظات الرقابة‪ ،‬لسهولة المتابعة والتعامل مع المسألة إلى‬
‫أن يتم حلها‪.‬‬
‫ويمكن تسجيل ملخص أو خالصة استجابة اإلدارة لمالحظة الرقابة في هذا العمود‪.‬‬ ‫العمود ‪8‬‬
‫بناء على المناقشة مع اإلدارة أثناء الرقابة أو في االجتماع األخير للمهمة الرقابية عند االنتهاء من‬ ‫العمود ‪9‬‬
‫الرقابة‪ ،‬قد يتم حل بعض المالحظات أو قد ال يتم حلها‪ .‬يمكن تسجيل هذه الحالة في هذا العمود‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للمدقق تسجيل الرقم المرجعي لكل مالحظة رقابية‪ ،‬بغض النظر عما إذا كان‬ ‫العمود ‪10‬‬
‫قد تم حلها أم ال‪.‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى اسم الشخص الذي أعد واستكمل ورقة العمل هذه واسم المراجع في النهاية‪ .‬وقد يكون‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫المُعد قائد فريق أو أحد أعضاء الفريق والذي بإمكانه التصديق وف ًقا لذلك‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان مراجعة العمل‬
‫الذي قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪159‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :7.2‬اإلجراءات التحليلية المنفّذة خالل مرحلة االنتهاء والمراجعة‬

‫س‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 01.01.20XX‬إلى ‪31.12.20XX‬‬ ‫فترة الرقابة‬

‫التوقيع‬ ‫مراجعة واعتماد‬ ‫التوقيع‬ ‫إعداد‬

‫االسم‪:‬‬
‫المسمى الوظيفي‪:‬‬
‫التاريخ‪:‬‬

‫يمكن لفريق التعاقد استخدام البنود الواردة في القوائم المالية للجهة‪.‬‬

‫‪6‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪1‬‬

‫الفرق بين األرقام‬ ‫األرقام في القوائم‬ ‫األرقام في مسودة‬

‫تصحيح األخطاء من قبل‬ ‫الواردة في مسودة‬
‫اإلدارة‬ ‫القوائم المالية والقوائم‬
‫المالية النهائية‬
‫أي أخطاء‬
‫المالية النهائية التي‬ ‫القوائم المالية المقدمة‬ ‫فئات المعامالت ‪ /‬أرصدة‬
‫لوحظت في‬
‫أعدت للمدققين عند‬ ‫إلى المدقق من قبل‬ ‫الحسابات‬
‫مسودة القوائم‬
‫االنتهاء من الرقابة‬ ‫اإلدارة‬
‫المالية‬

‫االستنتاج العام بشأن اإلجراءات التحليلية التي أجريت عند مرحلة االنتهاء والمراجعة للرقابة‪:‬‬

‫استكمال ورقة العمل بشأن اإلجراءات التحليلية المنجزة في مرحلة االنتهاء والمراجعة‬
‫الهدف الشامل من ورقة عمل المهمة الرقابية هذه هو تسجيل اإلجراءات التحليلية التي تم إجراؤها في مرحلة االنتهاء‬ ‫الهدف العام من‬
‫ومراجعة الرقابة‪.‬‬ ‫استكمال النموذج‬
‫معيارا اإليساي (‪)ISSAI 2500 ،ISSAI 2520‬‬ ‫معايير اإليساي‬
‫المعمول بها‬
‫عند مراجعة القوائم المالية‪ ،‬يقوم المدقق عند التخطيط للرقابة بالحصول على مسودة القوائم المالية من الجهة‪ ،‬ويتم‬ ‫اإلرشادات‬
‫تطبيق إجراءات الرقابة وفقا لذلك على هذه المسودة‪ .‬ومن المتوقع أن تقوم اإلدارة بإجراء تصحيحات في دفاتر‬
‫الحسابات األساسية وبالتالي في القوائم المالية‪ ،‬استنادا إلى أي أخطاء وسهو أشار إليها المدققون‪ .‬وينبغي أن تقدم‬
‫اإلدارة بعد ذلك النسخة النهائية من القائمة المالية إلى المدققين‪ ،‬وعادة في مرحلة االنتهاء والمراجعة‪ ،‬بعد إجراء‬
‫التصحيحات على األخطاء والسهو‪ .‬ويقوم المدقق بتطبيق إجراءات تحليلية على هذه النسخة النهائية للقوائم المالية‪.‬‬

‫في هذا العمود‪ ،‬سجّل فئات المعامالت وأرصدة الحسابات من القوائم المالية‪.‬‬ ‫العمود ‪1‬‬
‫سجل في هذا العمود األرقام الواردة في مسودة القوائم المالية‪ ،‬وفقا لفئة المعامالت ورصيد‬ ‫العمود ‪2‬‬
‫الحساب‪.‬‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للمدقق تسجيل األخطاء التي لوحظت في مسودة القوائم المالية عند‬ ‫العمود ‪3‬‬
‫تطبيق إجراءات الرقابة المخطط لها‪.‬‬
‫انقل األرقام الموجودة في القوائم المالية النهائية التي أعدتها اإلدارة لفريق الرقابة‪.‬‬ ‫العمود ‪4‬‬
‫قارن األرقام في القوائم المالية النهائية مع األرقام الواردة في مسودة القوائم المالية‪ ،‬وسجل‬ ‫العمود ‪5‬‬
‫أية اختالفات في هذا العمود‬
‫في هذا العمود‪ ،‬يمكن للمدقق تسجيل أي تصحيح على القوائم المالية من قبل اإلدارة‪.‬‬ ‫العمود ‪6‬‬
‫يجب على المدقق أن يقدم استنتاجا كليًا بشأن اإلجراءات التحليلية التي يتم إجراؤها عند االنتهاء من الرقابة‪ .‬ويتمثل‬ ‫االستنتاج العام‬
‫الهدف من تطبيق اإلجراءات التحليلية قرب نهاية الرقابة في مساعدة المدقق عند تكوين استنتاج عام حول ما إذا‬
‫كانت القوائم المالية تتسق مع فهم المدقق للجهة‪ .‬وذلك قد يساعد أيضًا المدقق في تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪160‬‬

‫غير المعروفة مسب ًقا وينبغي أن يكون ذلك في شكل سردي يسلط الضوء على العمل الذي قام به المدقق واالستنتاج‬
‫الذي توصل إليه عند إنجازه للعمل‪.‬‬
‫يجب استكمال الجدول الذي يشير إلى اسم الشخص الذي أعد واستكمل ورقة العمل هذه واسم المراجع في النهاية‪.‬‬ ‫تسجيل أدلة ال ُمعد‬
‫وقد يكون المُعد قائد فريق أو أحد أعضاء الفريق والذي بإمكانه التصديق وف ًقا لذلك‪.‬‬ ‫والمراجع‬

‫يجب على المراجع ‪-‬الذي عادة ما يكون المشرف على التعاقد على الرقابة‪ -‬التصديق على هذه الوثيقة لضمان‬
‫مراجعة العمل الذي قام به الفريق وف ًقا لذلك‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪161‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :7.3‬نموذج معياري لخطاب التمثيل اإلداري‬

‫التاريخ‪:‬‬ ‫رأس خطاب الجهة‬

‫رئيس القسم‬
‫اسم القسم‬
‫الجهاز األعلى للرقابة‬

‫نرسل لكم خطاب التمثيل بشأن الرقابة على القوائم المالية الخاصة بـ‪ ..................................‬عن السنة المنتهية في ‪...........‬بغرض إبداء الرأي‬
‫حول ما إذا كانت القوائم المالية ُتعد من جميع النواحي الجوهرية وفقا لـ (إطار التقارير المالية الساري) أو إبداء وجهة نظر حقيقية وعادلة‪.‬‬

‫ونؤكد أنه (على حد علمنا واعتقادنا‪ ،‬بعد إجراء مثل هذه االستفسارات التي رأيناها ضرورية لغرض إعالم أنفسنا بشكل مناسب)‪:‬‬

‫القوائم المالية‬
‫وقد نفذنا مسؤولياتنا‪ ،‬على النحو المبين في شروط المهمة الرقابية المؤرخة [أكتب التاريخ]‪ ،‬إلعداد القوائم المالية وفقا إلطار إعداد التقارير‬ ‫•‬
‫المالية المتبع)؛ وعلى وجه الخصوص‪ ،‬تعرض القوائم المالية بصورة عادلة (أو تعطي صورة حقيقية وعادلة) أو تم إعدادها من جميع النواحي‬
‫الجوهرية وفقا لذلك‪.‬‬
‫االفتراضات الهامة التي نستخدمها في إعداد التقديرات المحاسبية‪ ،‬بما في ذلك تلك المقاسة بالقيمة العادلة‪ ،‬منطقية‪ .‬معيار اإليساي‬ ‫•‬
‫(‪)ISSAI 2540‬‬
‫وقد تمت المحاسبة عن العالقات والمعامالت مع األطراف ذات العالقة واإلفصاح عنها على النحو المناسب وفقا لمتطلبات (إطار التقارير المالية‬ ‫•‬
‫الساري)‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬
‫ُ‬
‫وقد عُدلت جميع األحداث الالحقة لتاريخ القوائم المالية وأفصح عنها‪ ،‬والتي (وف ًقا إلطار التقرير المالي المعمول به) تتطلب تعديل أو إفصاح‪.‬‬ ‫•‬
‫(المعيار الدولي للرقابة ‪)2560‬‬
‫إن آثار األخطاء غير المصححة غير جوهرية‪ ،‬سواء بشكل فردي أو إجمالي‪ ،‬على القوائم المالية ككل‪ .‬وتلحق قائمة باألخطاء غير المصححة‬ ‫•‬
‫برسالة التمثيل‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬
‫[أي مسائل أخرى قد يراها المدقق مناسبة]‬ ‫•‬

‫المعلومات المقدمة‬
‫لقد قدمنا لك‪:‬‬ ‫•‬
‫‪ o‬الوصول إلى جميع المعلومات التي ندرك أنها ذات صلة بإعداد القوائم المالية‪ ،‬مثل السجالت والوثائق والمسائل األخرى؛‬
‫‪ o‬المعلومات اإلضافية التي طلبتها منا ألغراض الرقابة؛ و‬
‫‪ o‬الوصول غير المقيد إلى األشخاص داخل الجهة الذين قررت من خاللهم الحصول على أدلة الرقابة‪.‬‬
‫وقد سجلت جميع المعامالت في السجالت المحاسبية‪ ،‬وهي واردة في القوائم المالية‪.‬‬ ‫•‬
‫لقد كشفنا لكم نتائج تقييمنا لخطر أن القوائم المالية قد تكون بها أخطاء جوهرية نتيجة لالحتيال‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬ ‫•‬
‫وقد كشفنا لك جميع المعلومات المتعلقة باالحتيال أو االحتيال المشتبه به الذي ندركه والذي يؤثر على الجهة ويشمل‪:‬‬ ‫•‬

‫‪ o‬اإلدارة؛‬
‫‪ o‬الموظفين الذين لديهم أدوار هامة في الرقابة الداخلية؛ أو‬
‫‪ o‬غيرها حيث يمكن أن يكون لالحتيال تأثيرً ا ماديًا على القوائم المالية‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬
‫قد كشفنا لكم جميع المعلومات المتعلقة بمزاعم االحتيال أو االشتباه في االحتيال‪ ،‬والتي تؤثر على القوائم المالية للجهة والتي يبلغ عنها الموظفون‬ ‫•‬
‫الحاليين والموظفون السابقون والمحللون والهيئات التنظيمية أو غيرهم‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬
‫وقد كشفنا لكم جميع الحاالت المعروفة من عدم االمتثال أو المشتبه في عدم امتثالها للقوانين واللوائح التنظيمية التي ينبغي النظر في آثارها عند‬ ‫•‬
‫إعداد القوائم المالية‪ .‬معيار اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬
‫لقد كشفنا لكم عن هوية األطراف ذات العالقة بالجهة وجميع العالقات والمعامالت مع األطراف ذات العالقة التي نحن على دراية بها‪ .‬معيار‬ ‫•‬
‫اإليساي (‪)ISSAI 2540‬‬
‫[أي مسائل أخرى قد يراها المدقق ضرورية]‬ ‫•‬

‫توقيع المسؤول المفوض‬

‫اإلدارة‬
‫ملحوظة‪ :‬يجب تعديل الخطاب بما يتالءم مع الرقابة على القوائم المالية المعدة على أساس النقد ونظم المحاسبة على أساس االستحقاق‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪162‬‬

 ‫ورقة عمل الرقابة ‪ :7.4‬توثيق أوراق العمل الخاصة بالرقابة المالية‬

‫المجلدات الفرعية ‪ -‬أوراق العمل الخاصة بالرقابة‬ ‫عملية الرقابة‬

‫(المجلدات األساسية)‬

‫‪ 1100‬تقييم األطر المقبولة إلعداد التقارير المالية‬

‫‪ 1200‬مصفوفة كفاءة فريق الرقابة‬
‫‪ 1300‬بيان قواعد األخالقيات المهنية إلجراء المهمات الرقابية‬ ‫المرحلة السابقة‬
‫‪ 1400‬إعالن تضارب المصالح وعدم تضارب المصالح‬ ‫‪1000‬‬
‫لعملية الرقابة‬
‫‪ 1500‬تقييم التهديدات والضمانات األخالقية‬
‫‪ 1600‬خطاب التعاقد على الرقابة‬

‫‪ 3100‬فهم الجهة وبيئتها‬

‫‪ 3100.1‬تقييم وظائف المدققين الداخليين واالعتمادية على أعمالهم‬
‫‪ 3100.2‬المساعدة المباشرة لخدمات المدقق الداخلي‬
‫‪ 3100.3‬اتفاق مع الممثل المفوض‬
‫‪ 3200‬تقييم بيئة الرقابة الداخلية‬
‫‪ 3300‬فهم تدفق العمليات‪/‬اإلجراءات‬
‫‪ 3400‬سجل المخاطر‬ ‫تخطيط عمليات الرقابة‬ ‫‪3000‬‬
‫‪ 3500‬تسجيل الضوابط الداخلية المحددة‬
‫‪ 3600‬تحديد األهمية النسبية‬
‫‪ 3700‬تقييم المخاطر‬
‫‪ 3800‬االستجابة للمخاطر‬

‫‪ 5100‬إجراء اختبارات الضوابط‬ ‫اسم الجهة‬

‫‪ 5200‬تطبيق اإلجراءات الجوهرية للرقابة‬
‫إجراء عمليات الرقابة‬ ‫‪5000‬‬
‫‪ 5300‬انتقاء عينات الرقابة‬

‫‪ 6100‬تقييم أثر األخطاء غير المصححة على القوائم المالية‬

‫‪ 6200‬اإلجراءات التحليلية‬ ‫االنتهاء والمراجعة‬ ‫‪6000‬‬
‫‪ 6300‬خطاب تمثيل اإلدارة‬
‫‪ 6400‬محاضر االجتماع النهائي للرقابة‬

‫‪ 7100‬تقرير المدقق‬
‫‪ 7200‬مالحظات الرقابة‪/‬تقارير اإلدارة‬
‫إعداد التقارير‬ ‫‪7000‬‬
‫‪ 7300‬استجابة اإلدارة‬

‫ملحوظة‪ :‬هذا شكل مقترح لترتيب وهيكلة أوراق العمل اإللكترونية للرقابة‪ ،‬والذي من شأنه تيسير عملية الحفظ النظامي واالستعراض واالسترجاع‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪163‬‬

 ‫إعداد التقارير (توضيحات حول تقرير المدقق)‬

‫تقرير المدقق حول القوائم المالية لجهة حكومية والذي تم إعداده وفقًا إلطار العرض العادل(معيار اإليساي‬ ‫ملحق ‪:8.1‬‬
‫(‪)ISSAI 2700‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫رقابة مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة‬ ‫•‬
‫بيانات مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار اإليساي )‪.)(ISSAI 2600‬‬
‫يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (إطار له غرض عام)‪.‬‬ ‫•‬
‫تعكس شروط مهمة الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬ ‫•‬
‫لقد توصل المدقق إلى رأي غير معدّل (أي "نظيف") يعد مناسبًا بنا ًء على أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪.‬‬ ‫•‬
‫المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك تندرج تحت اختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬ ‫•‬
‫بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى أن عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬ ‫•‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫ً‬
‫تم اإلبالغ عن موضوعات الرقابة الرئيسة وفقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2701‬‬ ‫•‬
‫حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ ً جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬ ‫•‬
‫يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على القوائم المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية (يجب التعديل‬ ‫•‬
‫وف ًقا لذلك)‪.‬‬
‫باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪164‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫‪16‬‬
‫تقرير بشأن رقابة البيانات المالية‬
‫الرأي‬
‫راقبنا البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان األداء‬
‫المالي‪ ،‬وبيان التغيرات في صافي حقوق الملكية وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪،‬‬
‫بما في ذلك مخلص السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا‪ ،‬تعرض البيانات المالية المرفقة بصورة صحيحة من جميع النواحي المادية (أو تقدم رؤية حقيقية وعادلة تخص) المركز‬
‫المالي للوزارة كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬و(تخص) أدائها المالي وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية في ذلك التاريخ وف ًقا للمعايير المحاسبية‬
‫الدولية للقطاع العام‪.‬‬

‫أساس الرأي‬
‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة‬
‫بمقتضى تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا لقواعد األخالقيات المهنية الخاصة بنا والمتطلبات األخالقية‬
‫ذات الصلة برقابتنا على البيانات المالية في [االختصاص]‪ ،‬وقد استوفينا مسؤولياتنا األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن‬
‫األدلة الرقابية المجمعة كافية ومناسبة لتكون أساسًا لرأينا‪.‬‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسة‬

‫تتمثل موضوعات الرقابة الرئيسة في تلك األمور التي ‪ -‬في حكمنا المهني ‪ -‬كانت ذات األهمية الكبرى في الرقابة التي نفذناها للقوائم‬
‫المالية للفترة ا لحالية‪ .‬وقد عولجت هذه األمور في سياق الرقابة التي نفذناها للقوائم المالية ككل‪ ،‬وفي تشكيل رأينا بخصوصها‪ ،‬ونحن ال‬
‫ً‬
‫مستقال بشأن هذه األمور‪.‬‬ ‫نقدم رأيًا‬
‫[ توضيح كل أمر من موضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪].)ISSAI 2701‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناسبًا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي )‪( (ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من‬
‫معيار اإليساي )‪( (ISSAI 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫المالية‪17‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات‬
‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ ،18‬وبالنسبة لمثل هذه‬
‫الرقابة الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد القوائم المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح‬
‫عن األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫‪ 16‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة القوائم المالية" هو غير ضروري في ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية‬
‫والتنظيمية األخرى"‪.‬‬
‫‪ 17‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة‬
‫مصطلح آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 18‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم‬
‫المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪165‬‬

 ‫مسؤوليات المدقق عن رقابة القوائم المالية‬
‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة‬
‫ٍ‬ ‫أو الخطأ‪ ،‬وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬ويمثل التأكيد المعقول مستوى‬
‫المجراة وفقا ً لمعايير اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو‬
‫الخطأ فتعتبر جوهرية عندما يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرً ا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على‬
‫هذه البيانات المالية‪.‬‬

‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج)‬
‫أنه إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع‬ ‫يحتوي على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫اإللكتروني الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫• تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف‬
‫عن األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير‬
‫أو إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فاعلية الرقابة الداخلية للوزارة‪.19‬‬
‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬
‫ً‬
‫استنادا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪،‬‬ ‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة أساس المحاسبة الخاص بالمنشأة القائمة‬ ‫•‬
‫شكوكا كبيرة حول قدرة الجهة على استمرار كمنشأة‬ ‫ً‬ ‫سواء أكان هناك عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫قائمة‪ .‬وإذا استنتجنا وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة‬
‫الواردة البيانات المالية‪ ،‬أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول‬
‫عليها حتى تاريخ تقرير الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬قد تؤدي األحداث أو الظروف المستقبلية إلى توقف الشركة‬
‫عن االستمرار كمنشأة قائمة (من أجل التعديل تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص‬
‫الفقرة أ‪ 2‬من معيار اإليساي (‪ ) ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما‬
‫يؤدي ‪ -‬على سبيل المثال ال الحصر ‪ -‬إلى مواقف تعمل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض‬
‫الدعم الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫واألحداث األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا التزمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫‪ 19‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة‬
‫القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪166‬‬

 ‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬
‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير والتي‬
‫يحددها القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات‬
‫إعداد التقارير األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت‬
‫مسؤوليات إعداد التقارير وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة‬
‫عن مسؤوليات إعداد التقارير األخرى والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان‬
‫التقرير بشأن رقابة البيانات المالية تحت العناوين الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد‬
‫التقارير األخرى وبين إعداد التقارير التي تقتضيها معايير اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬
‫المشرف على الرقابة ( ً‬
‫مكافئا لشريك المهمة في الممارسة الخاصة‪ .‬قد يختلف التصنيف في اختصاصات مختلفة) حسب عملية الرقابة‬
‫الناتجة عن تقرير المدقق المستقل وهو‬
‫[االسم]‪.‬‬
‫[التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [التاريخ]‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪167‬‬

‫تقرير المدقق حول البيانات المالية لجهة حكومية والذي تم إعداده وفقًا إلطار االلتزام (معيار اإليساي‬ ‫ملحق ‪:8.2‬‬
‫(‪))ISSAI 2700‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫رقابة مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار االلتزام‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة قوائم مالية‬ ‫•‬
‫موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية (القانون س ص ع) لالختصاص (س) (أي‬ ‫•‬
‫إطار إعداد التقارير المالية الذي يشمل القانون أو الالئحة والموضوع لتلبية االحتياجات المعلوماتية المالية المشتركة لدى‬
‫مجموعة كبيرة من المستخدمين‪ ،‬لكنه ليس إطارً ا للعرض العادل)‪.‬‬
‫تعكس شروط مهمة الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬ ‫•‬
‫لقد توصل المدقق إلى أن الرأي غير المعدّل (أي "النظيف") هو الرأي المناسب بنا ًء على أدلة الرقابة التي تم الحصول‬ ‫•‬
‫عليها‪.‬‬
‫المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬ ‫•‬
‫بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬ ‫•‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫ال ينبغي للمدقق ‪ -‬ولم يقرر خال ًفا لذلك ‪ -‬التبليغ بموضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.))ISSAI 2701‬‬ ‫•‬
‫حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ ً جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬ ‫•‬
‫يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية (يجب التعديل‬ ‫•‬
‫وف ًقا لذلك)‪.‬‬
‫ال تقع على عاتق المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير مقررة بموجب القانون المحلي‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪168‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫الرأي‬
‫لقد راجعنا البيانات المالية لوزارة "س" (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان المقبوضات والمدفوعات وبيان النفقات للسنة المنتهية في ‪31‬‬
‫ديسمبر ‪ 20X1‬والجداول التي تشكل جزءًا من البيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك ملخص السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫في رأينا‪ ،‬تم إعداد البيانات المالية المرفقة لوزارة (س) للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا لقانون‬
‫(س ص ع) لالختصاص (س)‪.‬‬

‫أساس الرأي‬
‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة‬
‫بمقتضى تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في‬
‫[االختصاص]‪ ،‬وقد استوفينا مسؤولياتنا األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية المجمعة كافية ومناسبة لتكون أساسًا لرأينا‪.‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناس ًبا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من‬
‫معيار اإليساي (‪( )SSAI 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫‪20‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات المالية‬
‫تقع على عاتق اإلدارة المسؤولية عن اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للقانون (س ص ع) من االختصاص (س)‪ ،21‬والمسؤولية‬
‫عن هذه الرقابة الداخلية حسبما تحدد اإلدارة أنها ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو‬
‫الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح‬
‫عن األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة (فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة التي‬
‫أو الخطأ‪ ،‬وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬يمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫ُتجرى وفق لمعايير اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو‬
‫الخطأ فتعتبر جوهرية عندما يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرً ا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على‬
‫هذه البيانات المالية‪.‬‬

‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج)‬
‫أنه إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع‬ ‫يحتوي على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫اإللكتروني الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أسا ًسا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف‬
‫عن األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير‬
‫أو إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فاعلية الرقابة الداخلية للوزارة‪.22‬‬

‫‪ 20‬أو أي مصطلحات أخرى تناسب سياق اإلطار القانوني لالختصاص المعين‪.‬‬

‫‪ 21‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم‬
‫المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬
‫‪ 22‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة‬
‫القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪169‬‬

 ‫تقييم مالئمة السياسات المحاسبية‪.‬‬ ‫•‬
‫ً‬
‫واستنادا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪،‬‬ ‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة أساس المحاسبة الخاص بالمنشأة القائمة‪،‬‬ ‫•‬
‫شكوكا كبيرة حول قدرة الجهة على االستمرار‬ ‫ً‬ ‫سواء أكان هناك عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫كمنشأة قائمة‪ .‬وإذا استنتجنا وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات‬
‫الصلة الواردة البيانات المالية‪ ،‬أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم‬
‫الحصول عليها حتى تاريخ تقرير الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬قد تؤدي األحداث أو الظروف المستقبلية إلى توقف‬
‫الشركة عن االستمرار كمنشأة قائمة (من أجل التعديل تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪.‬‬
‫وتنص الفقرة أ‪ 2‬من معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة‬
‫ربما يؤدي ‪ -‬على سبيل المثال ال الحصر ‪ -‬إلى مواقف تعمل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن‬
‫تخفيض الدعم الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫واألحداث األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا التزمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العال قات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتال ي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [التاريخ]‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪170‬‬

‫رأي متحفظ بسبب وجود أخطاء جوهرية في البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وفقًا إلطار العرض العادل‬ ‫ملحق ‪:8.3‬‬
‫ذي الغرض العام (معيار اإليساي (‪))ISSAI 2705‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫رقابة مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة قوائم‬ ‫•‬
‫مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار االتنوساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (إطار له غرض عام)‪.‬‬ ‫•‬
‫تعكس شروط مهمة الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬ ‫•‬
‫المبلغ المرحل لمباني الوزارة ومصروفات اإلهالك خاطئة معبر عنها بشكل خاطئ‪ .‬وال ُتعد األخطاء جوهرية وليست‬ ‫•‬
‫منتشرة في البيانات المالية (أي أن الرأي المتحفظ هو الرأي المناسب)‪.‬‬
‫المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬ ‫•‬
‫بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬ ‫•‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫ً‬
‫تم التبليغ بموضوعات الرقابة الرئيسة وفقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2701‬‬ ‫•‬
‫ً‬
‫حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬ ‫•‬
‫يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬ ‫•‬
‫باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪171‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫المالية‪23‬‬ ‫تقرير بشأن رقابة البيانات‬
‫رأي متحفظ‬
‫راقبنا البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان األداء المالي‪ ،‬وبيان‬
‫التغيرات في صافي األصول‪/‬األسهم وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك مخلص‬
‫السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا ‪ -‬باستثناء التأثيرات الخاصة بالمسألة الموضحة في القسم بعنوان أساس الرأي المتحفظ من تقريرنا‪ ،‬تعرض البيانات المالية المرفقة‬
‫بصورة صحيحة ‪ -‬من جميع النواحي المادية (أو تقدم رؤية حقيقية وعادلة تخص) المركز المالي للوزارة كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬و(تخص)‬
‫األداء المالي لها وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية في ذلك التاريخ وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية القطاع العام‪.‬‬

‫أساس الرأي المتحفظ‬

‫تم استهالك مباني الوزارة على مدار فترة عمرها االستخدام باستخدام طريقة المعدل الثابت‪ .‬ومع ذلك‪ ،‬تم إهالك جميع أجزاء المباني (مثل‪ :‬السقف‪،‬‬
‫والنوافذ واألبواب‪ ،‬واألرضيات‪ ،‬والجدران المبنية من الطوب وغير ذلك) التي لها تكلفة كبيرة مقارنة بالتكلفة اإلجمالية للمباني بدالً من إهالكها‬
‫نحو منفصل‪ ،‬مما يشكل خروجً ا عن المعيار المحاسبي الدولي للقطاع العام ‪ .17‬وحاليًا ال يمكن التحقق من مدى التأثير المالي على المبلغ‬ ‫على ٍ‬
‫المرحل للمباني في قائمة المركز المالي والتأثير الناتج عن نفقات اإلهالك في قائمة األداء المالي‪.‬‬

‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة بمقتضى‬
‫تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في [االختصاص]‪ ،‬وقد‬
‫استوفينا مسؤولياتنا األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية التي حصلنا عليها كافية ومناسبة لتكون أساسًا لرأينا المتحفظ‪.‬‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسة‬

‫تتمثل موضوعات الرقابة الرئيسة في تلك األمور التي ‪ -‬في حكمنا المهني ‪ -‬كانت ذات األهمية الكبرى في الرقابة التي نفذناها للقوائم المالية للفترة‬
‫ً‬
‫مستقال بشان‬ ‫الحالية‪ .‬وقد عولجت هذه األمور في سياق الرقابة التي نفذناها للقوائم المالية ككل‪ ،‬وفي تشكيل رأينا بخصوصها‪ ،‬ونحن ال نقدم رأيًا‬
‫هذه األمور‪ .‬وباإلضافة إلى األمر الموضح في القسم بعنوان أساس الرأي المتحفظ‪ ،‬نحن قررنا أن تكون األمور الموضحة أدناه هي موضوعات‬
‫الرقابة الرئيسة التي يوضحها تقريرنا هذا‪.‬‬
‫[ توضيح كل أمر من موضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪].)ISSAI 2701‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناسبًا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من المعيار‬
‫الدولي للرقابة ‪( 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫المالية‪24‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات‬
‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ ،25‬وبالنسبة لمثل هذه الرقابة‬
‫الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح عن‬
‫األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫‪ 23‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة القوائم المالية" هو غير ضروري في ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية والتنظيمية‬
‫األخرى"‪.‬‬
‫‪ 24‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة مصطلح‬
‫آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 25‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم المالية‬
‫التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪172‬‬

 ‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬
‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو الخطأ‪،‬‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة التي ُتجرى وف ًقا لمعايير‬‫وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬يمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو الخطأ فتعتبر جوهرية عندما‬
‫يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرًا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه البيانات المالية‪.‬‬

‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج) أنه‬
‫إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي يحتوي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق ‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع اإللكتروني‬ ‫على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي ‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن‬
‫األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو‬
‫إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فاعلية الرقابة الداخلية للوزارة‪.26‬‬
‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬
‫ً‬
‫واستنادا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪،‬‬ ‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة أساس المحاسبة الخاص بالمنشأة القائمة‪،‬‬ ‫•‬
‫شكوكا كبيرة حول قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة‬‫ً‬ ‫سواء أكان هناك عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫قائمة‪ .‬وإذا استنتجنا وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة‬
‫الواردة البيانات المالية‪ ،‬أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول‬
‫عليها حتى تاريخ تقرير الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يمكن أن تجعل األحداث أو الظروف المستقبلية الوزارة تتوقف‬
‫عن االستمرار كمنشأة قائمة (من أجل التعديل تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص‬
‫الفقرة أ‪ 2‬من معيار اإليساي (‪ )ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما يؤدي‬
‫‪ -‬على سبيل المثال ال الحصر ‪ -‬إلى مواقف تعمل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض الدعم‬
‫الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت واألحداث‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا التزمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬

‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير والتي يحددها‬
‫القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة عن مسؤوليات إعداد التقارير األخرى‬
‫والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية تحت العناوين‬
‫الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد التقارير األخرى وبين إعداد التقارير التي تقتضيها معايير‬
‫اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫‪ 26‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إبداءرأي بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪173‬‬

‫رأي متحفظ بسبب وجود أخطاء جوهرية في البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وفقًا إلطار التزام ذي غرض‬ ‫ملحق ‪:8.4‬‬
‫عام (معيار اإليساي (‪))ISSAI 2705‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫رقابة مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار االلتزام‪ .‬فليست الرقابة هي رقابة قوائم مالية موحدة‬ ‫•‬
‫للحكومة (أي ال يُطبق معيار اإليساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا إلطار إعداد التقارير المالية (القانون س ص ع) لالختصاص (س) (أي‬ ‫•‬
‫إطار إعداد التقارير المالية الذي يشمل القانون أو الالئحة والموضوع لتلبية االحتياجات المعلوماتية المالية المشتركة لدى‬
‫مجموعة كبيرة من المستخدمين‪ ،‬لكنه ليس إطارً ا للعرض العادل)‪.‬‬
‫تعكس شروط التعاقد على الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬ ‫•‬
‫النفقات مقدم عنها بيانات خاطئة‪ .‬وال يعد الخطأ جوهريًا‪ ،‬إال أنه ال يمتد إلى البيانات المالية (أي الرأي المتحفظ هو المناسب)‪.‬‬ ‫•‬
‫المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬ ‫•‬
‫بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى أن عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬ ‫•‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫ال يتعين على المدقق ‪ -‬ولم يقرر من ناحية أخرى ‪ -‬التبليغ بموضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2701‬‬ ‫•‬
‫حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ ً جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬ ‫•‬
‫يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬ ‫•‬
‫ال تقع على عاتق المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير مقررة بموجب القانون المحلي‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪174‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫رأي متحفظ‬
‫لقد راجعنا البيانات المالية لوزارة "س" (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان المقبوضات والمدفوعات وبيان النفقات للسنة المنتهية في ‪31‬‬
‫ديسمبر ‪ 20X1‬والجداول التي تشكل جزءًا من البيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك ملخص السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا‪ ،‬باستثناء آثار المسألة الموضحة في القسم بعنوان أساس الرأي المتحفظ من تقريرنا‪ ،‬تم إعداد البيانات المالية المرفقة‬
‫لوزارة (س) للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬من جميع النواحي الجوهرية‪ ،‬وف ًقا لقانون (س ص ع) لالختصاص (س)‪.‬‬

‫أساس الرأي المتحفظ‬

‫تم دفع مبلغ زائد للمورد بمقدار (س) بالمقارنة بالسعر المحدد لتوريد معدات مكتبية‪ ،‬والتي تم شراؤها من خالل مناقصة تنافسية‪ .‬ونتج‬
‫عن ذلك مبالغة في تقدير النفقات بمقدار (س)‪ ،‬وهو ما كان له أثر تبعي على الرصيد النقدي‪/‬الرصيد المصرفي بهذا القدر‪.‬‬

‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة‬
‫بمقتضى تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في‬
‫[االختصاص]‪ ،‬وقد استوفينا مسؤولياتنا األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية التي حصلنا عليها كافية ومناسبة لتكون‬
‫أساسًا لرأينا المتحفظ‪.‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناسبًا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من‬
‫المعيار الدولي للمراقبة ‪( 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫المالية‪27‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات‬
‫وبالنسبة لمثل‬ ‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للقانون (س ص ع) من االختصاص‬
‫(س)‪،28‬‬
‫هذه الرقابة الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح‬
‫عن الموضوعات المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة (فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة مسؤولية اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة المجراة‬
‫الخطأ‪ ،‬وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬ويمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫وفقا ً لمعايير اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو الخطأ‬
‫فتعتبر جوهرية عندما يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرً ا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج)‬
‫أنه إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع‬ ‫يحتوي على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫اإللكتروني الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي ‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن‬
‫األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو‬
‫إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬

‫‪ 27‬أو أي مصطلحات أخرى تناسب سياق اإلطار القانوني لالختصاص المعين‪.‬‬

‫‪ 28‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم‬
‫المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪175‬‬

‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فعالية الرقابة الداخلية للوزارة‪.29‬‬
‫تقييم مالئمة السياسات المحاسبية‪.‬‬ ‫•‬
‫ً‬
‫واستنادا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ ،‬سواء كان هناك‬ ‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة مبدأ استمرارية المحاسبة‪،‬‬ ‫•‬
‫شكوكا جوهرية حول قدرة الجهة على استمرار أعمالها‪ .‬وإذا استنتجنا‬‫ً‬ ‫عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة الواردة البيانات‬
‫المالية‪ ،‬أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها حتى تاريخ‬
‫تقرير الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يمكن أن تجعل األحداث أو الظروف المستقبلية الوزارة تتوقف عن االستمرار‬
‫كمنشأة قائمة (من أجل التكيف تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص الفقرة أ‪ 2‬من‬
‫معيار اإليساي (‪ ) ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما يؤدي ‪ -‬على‬
‫سبيل المثال ال الحصر ‪ -‬إلى مواقف تعمل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض الدعم الحكومي‬
‫أو سحبه‪ ،‬أو في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫واألحداث األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا الت زمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫‪ 29‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة‬
‫القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪176‬‬

 ‫الرأي المتحفظ بسبب عدم قدرة المدقق على أن يحصل على أدلة رقابية مناسبة كافية بخصوص‬ ‫ملحق ‪:8.5‬‬
‫االعتراف بقيمة مبنى المكتب الجديد في دفاتر الحسابات (معيار اإليساي (‪))ISSAI 2705‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫رقابة مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة قوائم‬ ‫•‬
‫مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار االتنوساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (إطار له غرض عام)‪.‬‬ ‫•‬
‫تعكس شروط التعاقد على الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬ ‫•‬
‫لم يتمكن المدقق من الحصول على أدلة رقابية مناسبة وكافية بخصوص االعتراف بقيمة مبنى المكتب الجديد في دفاتر‬ ‫•‬
‫الحسابات‪ .‬وتعد التأثيرات المحتملة لعدم القدرة على الحصول على أدلة رقابية مناسبة وكافية تأثيرا ًتا مادية ولكنها ال تمتد‬
‫إلى البيانات المالية (أي أن الرأي المتحفظ هو الرأي المناسب)‪.‬‬
‫المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬ ‫•‬
‫بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى أن عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬ ‫•‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫تم التبليغ بالموضوعات الرقابية الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2701‬‬ ‫•‬
‫ً‬
‫حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬ ‫•‬
‫يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬ ‫•‬
‫باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪177‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫‪30‬‬
‫تقرير بشأن رقابة البيانات المالية‬
‫رأي متحفظ‬
‫راقبنا البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان األداء المالي‪،‬‬
‫وبيان التغيرات في صافي األصول‪/‬األسهم وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪ ،‬بما‬
‫في ذلك ملخص السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا ‪ -‬باستثناء التأثيرات الخاصة بالمسألة الموضحة في القسم بعنوان أساس الرأي المتحفظ من تقريرنا‪ ،‬تعرض البيانات المالية‬
‫المرفقة بصورة صحيحة ‪ -‬من جميع النواحي المادية (أو تقدم رؤية حقيقية وعادلة تخص) المركز المالي للوزارة كما في ‪ 31‬ديسمبر‬
‫‪ ،20X1‬و(تخص) األداء المالي لها وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية في ذلك التاريخ وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية القطاع العام‪.‬‬

‫أساس الرأي المتحفظ‬

‫تعاقدت الوزارة على بناء مبنى مكتبها الجديد‪ ،‬والذي تم استكماله خالل العام ‪ 20X1‬وتم تسجيله في دفاتر الحسابات بتاريخ ‪ 1‬أكتوبر ‪20X1‬‬
‫وف ًقا لنموذج التكلفة بمقتضى المعيار المحاسبي الدولي للقطاع العام ‪ .17‬وتم ترحيل المبنى في (س) إلى بيان المركز المالي كما في ‪31‬‬
‫ديسمبر ‪ .20X1‬ولم نستطع الحصول على أدلة رقابة مناسبة وكافية بشأن المبلغ المرحل الخاص بهذا المبنى كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪20X1‬‬
‫والتأثير التبعي على إهالك السنة ألننا مُنعنا من الوصول إلى المعلومات المالية واإلدارة وسجل البناء‪ .‬وبالتالي‪ ،‬لم نستطع تحديد ما إذا‬
‫كانت التعديالت التي أجريت على هذه المبالغ ضرورية‪.‬‬

‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة‬
‫بمقتضى تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في‬
‫[االختصاص]‪ ،‬وقد استوفينا مسؤولياتنا األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية التي حصلنا عليها كافية ومناسبة لتكون‬
‫أساسًا لرأينا المتحفظ‪.‬‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسة‬

‫تتمثل موضوعات الرقابة الرئيسة في تلك الموضوعات التي ‪ -‬في تقديرنا المهني ‪ -‬كانت ذات األهمية الكبرى في الرقابة التي نفذناها للقوائم‬
‫المالية للفترة الحالية‪ .‬وتم تناول هذه الموضوعات في سياق الرقابة التي نفذناها للقوائم المالية ككل‪ ،‬وفي تشكيل رأينا بخصوصها‪ ،‬ونحن ال‬
‫مستقال بشأن هذه الموضوعات‪ .‬وباإلضافة إلى األمر الموضح في القسم بعنوان أساس الرأي المتحفظ‪ ،‬نحن قررنا أن تكون‬ ‫ً‬ ‫نقدم رأيًا‬
‫الموضوعات الموضحة أدناه هي موضوعات الرقابة الرئيسة التي يوضحها تقريرنا هذا‪.‬‬

‫[ توضيح كل أمر من موضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪].)ISSAI 2701‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناسبًا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من‬
‫المعيار الدولي للرقابة ‪( 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫المالية‪31‬‬ ‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات‬

‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ ،32‬وبالنسبة لمثل هذه‬
‫الرقابة الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح‬
‫عن األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫‪ 30‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة الق وائم المالية" هو غير ضروري في ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية‬
‫والتنظيمية األخرى"‪.‬‬
‫‪ 31‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة‬
‫مصطلح آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 32‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم‬
‫المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪178‬‬

‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة التي ُتجرى‬
‫الخطأ‪ ،‬وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬يمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫وفق لمعايير اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو الخطأ‬
‫فتعتبر جوهرية عندما يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرً ا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه‬
‫البيانات المالية‪.‬‬

‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج)‬
‫أنه إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع‬ ‫يحتوي على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫اإللكتروني الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن‬
‫األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو‬
‫إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المنا سبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فعالية الرقابة الداخلية للوزارة‪.33‬‬
‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬ ‫•‬
‫ً‬
‫واستنادا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ ،‬سواء كان هناك‬ ‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة مبدأ استمرارية المحاسبة‪،‬‬ ‫•‬
‫شكوكا جوهرية حول قدرة الجهة على استمرار أعمالها‪ .‬وإذا استنتجنا‬‫ً‬ ‫عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة الواردة البيانات المالية‪،‬‬
‫أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها حتى تاريخ تقرير‬
‫الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يمكن أن تتوقف الوزارة عن االستمرار كمنشأة قائمة بفعل األحداث أو الظروف المستقبلية‬
‫(من أجل التكيف تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص الفقرة أ‪ 2‬من معيار اإليساي‬
‫(‪ )ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما يؤدي ‪ -‬على سبيل المثال ال الحصر‬
‫‪ -‬إلى مواقف تعم ل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض الدعم الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو في حالة‬
‫الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت واألحداث‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا الت زمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫‪ 33‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة‬
‫القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪179‬‬

 ‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬
‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير حيث يحددها‬
‫القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات إعداد‬
‫التقارير األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت مسؤوليات‬
‫إعداد التقارير وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة عن مسؤوليات‬
‫إعداد التقارير األخرى والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان التقرير بشأن‬
‫رقابة البيانات المالية تحت العناوين الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد التقارير األخرى‬
‫وبين إعداد التقارير التي تقتضيها معايير اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪180‬‬

 ‫رأي سلبي بسبب وجود أخطاء جوهرية في البيانات المالية لجهة حكومية تم إعداده وفقًا إلطار‬ ‫ملحق ‪:8.6‬‬
‫العرض العادل ذي الغرض العام (معيار اإليساي (‪))ISSAI 2705‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫• رقابة مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة قوائم‬
‫مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار االتنوساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫• يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (إطار له غرض عام)‪.‬‬
‫• تعكس شروط التعاقد على الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬
‫• البيانات المالية توجد بها أخطاء جوهرية نظرً ا لعدم االعتراف باألرض والمباني المسجلة باسم الوزارة‪ .‬ويعد الخطأ الجوهري‬
‫غير ممتد إلى البيانات المالية‪ .‬على أنه لم ُتحدد تأثيرات الخطأ على البيانات المالية ألن القيام بذلك لم يكن عمليًا (أي الرأي‬
‫السلبي هو الرأي المناسب)‪.‬‬
‫• المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬
‫• بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى أن عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫• تم التبليغ بالموضوعات الرقابية الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2701‬‬
‫ً‬
‫• حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬
‫• يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬
‫• باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪181‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫المالية‪34‬‬ ‫تقرير بشأن رقابة البيانات‬
‫رأي سلبي‬
‫راقبنا البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان األداء المالي‪ ،‬وبيان‬
‫التغيرات في صافي األصول‪/‬األسهم وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك ملخص‬
‫السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا ‪ -‬بسبب أهمية المسألة المتناولة في القسم بعنوان أساس الرأي السلبي من تقريرنا‪ ،‬ال تعرض البيانات المالية المرفقة بصورة‬
‫صحيحة (أو ال تقدم رؤية حقيقية وعادلة تخص) المركز المالي للوزارة كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬و(تخص) األداء المالي لها وتدفقاتها النقدية‬
‫للسنة المنتهية في ذلك التاريخ وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية القطاع العام‪.‬‬

‫أساس الرأي السلبي‬

‫لم يتم االعتراف باألصول غير المتداولة للوزارة والتي تتألف من األرض والمباني في بيان المركز المالي‪ .‬وبنا ًء على المعلومات المتوفرة لدى‬
‫الوزارة وتأكيد الطرف اآلخر الذي تم الحصول عليه من مكتب البلدية‪ ،‬تم تسجيل (س) فدان من األرض و(س) مباني باسم الوزارة‪ .‬وبموجب‬
‫المعيار المحاسبي الدولي للقطاع العام ‪ ،17‬كان يجب أن يتم تسجيل األرض والمباني بتكلفتها وقيمة اإلهالك المقابلة المحددة للمباني‪ .‬كما لم يتم‬
‫تحديد التأثيرات على البيانات المالية والخاصة باإلخفاق في االعتراف بهذه األصول‪.‬‬

‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة بمقتضى‬
‫تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في [االختصاص]‪،‬‬
‫وقد استوفينا مسؤولياتنا األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية المجمعة كافية ومناسبة لتكون أساسًا لرأينا المتحفظ‪.‬‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسة‬

‫فيما عدا الموضوعات الموضحة في القسم الخاص بـأساس الرأي العكس‪ ،‬توصلنا إلى أنه ال توجد موضوعات رقابية رئيسة أخرى لإلبالغ عنها‬
‫في تقريرنا‪.‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناسبًا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير في معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من المعيار‬
‫الدولي للرقابة ‪( 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫المالية‪35‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات‬
‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ ،36‬وبالنسبة لمثل هذه الرقابة‬
‫الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية سواء بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح عن‬
‫األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو الخطأ‪،‬‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة المجراة وفقا ً لمعايير‬ ‫وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬ويمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو الخطأ فتعتبر جوهرية عندما‬
‫يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرًا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ 34‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة القوائم المالية" هو غير ضروري في ظل ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية والتنظيمية‬
‫األخرى"‪.‬‬
‫‪ 35‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة مصطلح‬
‫آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 36‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم المالية‬
‫التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪182‬‬

 ‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج) أنه‬
‫إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي يحتوي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق ‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع اإللكتروني‬ ‫على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن‬
‫األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو‬
‫إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فعالية الرقابة الداخلية للوزارة‪.37‬‬
‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬ ‫•‬
‫ً‬
‫واستنادا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ ،‬سواء كان هناك‬ ‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة مبدأ استمرارية المحاسبة‪،‬‬ ‫•‬
‫شكوكا جوهرية حول قدرة الجهة على استمرار أعمالها‪ .‬وإذا استنتجنا‬‫ً‬ ‫عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير‬
‫وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة الواردة البيانات المالية‪،‬‬
‫أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها حتى تاريخ تقرير‬
‫الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يمكن أن تتوقف الوزارة عن االستمرار كمنشأة قائمة بفعل األحداث أو الظروف‬
‫المستقبلية (من أجل التكيف تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص الفقرة أ‪ 2‬من معيار‬
‫اإليساي (‪ ) ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما يؤدي ‪ -‬على سبيل المثال‬
‫ال الحصر ‪ -‬إلى مواقف تعم ل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض الدعم الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو‬
‫في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت واألحداث‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا التزمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬

‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير والتي يحددها‬
‫القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة عن مسؤوليات إعداد التقارير األخرى‬
‫والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية تحت العناوين‬
‫الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد التقارير األخرى وبين إعداد التقارير التي تقتضيها معايير‬
‫اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫‪ 37‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪183‬‬

‫نظرا ألن‬
‫نظرا لعدم قدرة المدقق على الحصول على أدلة رقابية مناسبة كافية ً‬
‫امتناع عن إبداء الرأي ً‬ ‫ملحق ‪:8.7‬‬
‫السجالت المحاسبية دمرتها النيران (معيار اإليساي (‪))ISSAI 2705‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫• الرقابة على مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي‬
‫رقابة قوائم مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار االتنوساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫• يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (إطار له غرض عام)‪.‬‬
‫• تعكس شروط التعاقد على الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬
‫• تعذر على المدقق الحصول على أدلة رقابية مناسبة كافية نظرً ا ألن السجالت المحاسبية دُمرت في حريق مؤخرً ا‪ .‬وتعد‬
‫التأثيرات المحتملة لتعذر الحصول على أدلة رقابية مناسبة في هذه الحالة تأثيرات مادية وممتدة إلى البيانات المالية في نفس‬
‫الوقت (أي أن االمتناع عن إبداء الرأي هو األمر المناسب)‪.‬‬
‫• المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬
‫• يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬
‫• يلزم تقديم توضيح أكثر تحدي ًدا لقسم مسؤوليات المدقق‪.‬‬
‫• باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪184‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬
‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬
‫‪38‬‬
‫تقرير بشأن رقابة البيانات المالية‬
‫عدم إبداء الرأي‬
‫لقد تعاقدنا على رقابة البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان‬
‫األداء المالي‪ ،‬وبيان التغيرات في صافي األصول‪/‬األسهم وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات‬
‫المالية‪ ،‬بما في ذلك ملخص السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬

‫ال يمكننا إبداء رأي حول البيانات المالية المرفقة الخاصة بالوزارة‪ .‬بسبب أهمية المسألة الموضحة في قسم أساس عدم إبداء الرأي من‬
‫تقريرنا‪ ،‬لم نتمكن من الحصول على أدلة رقابة كافية ومناسبة لتوفير أساس لرأي الرقابة حول هذه البيانات المالية‪.‬‬
‫أساس عدم إبداء الرأي‬
‫تحتفظ الوزارة بسجالتها المحاسبية يدويًا وفي نظام المحاسبة على حد سواء‪ .‬وقد تم اإلبالغ عن أن حوالي ‪ %80-%70‬من السجالت‬
‫المحاسبية لسنة ‪ 20X1‬قد دُمرت في حريق حدث مؤخرً ا في المكتب‪ .‬ونتيجة لذلك‪ ،‬لم نستطع تطبيق إجراءات رقابتنا على تأكيدات البيانات‬
‫المالية التي قدمتها الوزارة في قوائمها المالية للسنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪.20X1‬‬

‫‪39‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات المالية‬
‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ ،40‬وبالنسبة لمثل هذه‬
‫الرقابة الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح‬
‫عن األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫تتمثل مسؤوليتنا في إجراء رقابة على البيانات المالية للوزارة وف ًقا للمعايير الدولية للرقابة وإصدار تقرير المدقق‪ .‬وبرغم ذلك‪ ،‬بسبب األمر‬
‫الموضح في القسم بعنوان أساس االمتناع عن إبداء الرأي من تقريرنا‪ ،‬لم نستطع الحصول على أدلة رقابية مناسبة كافية لتكون أساسًا إلبداء‬
‫رأي رقابي بشأن هذه البيانات المالية‪.‬‬
‫ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في [االختصاص]‪ ،‬وقد استوفينا مسؤولياتنا‬
‫األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪.‬‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬

‫‪ 38‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة القوائم المالية" هو غير ضروري في ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية والتنظيمية‬
‫األخرى"‪.‬‬
‫‪ 39‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة مصطلح‬
‫آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 40‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم المالية‬
‫التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪185‬‬

‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير والتي يحددها‬
‫القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت مسؤوليات إعداد‬
‫التقارير وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة عن مسؤوليات إعداد‬
‫التقارير األخرى والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة‬
‫البيانات المالية تحت العناوين الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد التقارير األخرى وبين‬
‫إعداد التقارير التي تقتضيها معايير اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪186‬‬

‫تقرير المدقق الذي يتضمن قسم أمور الرقابة الرئيسية‪ ،‬وفقرة تأكيد األمر وفقرة األمور األخرى (معيار‬ ‫ملحق ‪:8.8‬‬
‫اإليساي (‪))ISSAI 2706‬‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫• الرقابة على مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة‬
‫قوائم مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار االتنوساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫• تم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (‪( )IPSASs‬إطار له غرض عام)‪.‬‬
‫• تعكس شروط التعاقد على الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬
‫• توصل المدقق على القطاع العام إلى رأي غير المعدل (أي "نظيف") هو الرأي المناسب بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم‬
‫الحصول عليها‪.‬‬
‫• المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬
‫• بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى أن عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمؤسسة عاملة وف ًقا معيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫• في الفترة بين تاريخ البيانات المالية وتاريخ تقرير المدقق‪ ،‬أفادت مؤسسة التشييد ‪ -‬التي عهد إليها بأعمال تشييد منطقة انتظار‬
‫حديثا‪ -‬بعدم قدرتها على استكمال العمل‪ .‬وقد سُدد للمؤسسة مبلغ (س) كدفعة مقدمة‪.‬‬ ‫ً‬ ‫السيارات والمرأب أمام مبناها المشيد‬
‫وقد أفصحت الجهة عن هذا األمر كحدث الحق‪ .‬وفي رأي المدقق‪ ،‬يمثل الموضوع أهمية لدرجة أنه أساسي بالنسبة لفهم‬
‫المستخدمين للقوائم المالية‪ .‬ولم يتطلب الموضوع اهتمامًا كبيرً ا من المدقق في رقابة البيانات المالية في الفترة الحالية‪.‬‬
‫• تم التبليغ بالموضوعات الرقابية الرئيسية وف ًقا لمعيار اإليساي (‪.)ISSAI 2701‬‬
‫• حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ ً جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬
‫• تم عرض األرقام المتقابلة‪ ،‬وقام مدقق سابق برقابة البيانات المالية الخاصة بالفترة السابقة‪ .‬وال يحظر القانون أو الالئحة على‬
‫المدقق اإلحالة إلى تقرير المدقق السابق بشأن األرقام المتقابلة وقرر القيام بذلك‪.‬‬
‫• يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬
‫• باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪187‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬

‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬

‫‪41‬‬
‫تقرير بشأن رقابة البيانات المالية‬
‫الرأي‬
‫راقبنا البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان األداء المالي‪ ،‬وبيان‬
‫التغيرات في صافي األصول‪/‬األسهم وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك مخلص‬
‫السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا‪ ،‬تعرض البيانات المالية المرفقة بصورة صحيحة ‪ -‬من جميع النواحي المادية ‪( -‬أو تقدم رؤية حقيقية وعادلة تخص) المركز‬
‫المالي للوزارة كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬و(تخص) األداء المالي لها وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية في ذلك التاريخ وف ًقا للمعايير المحاسبية‬
‫الدولية القطاع العام‪.‬‬

‫أساس الرأي‬
‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة بمقتضى‬
‫تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا لقواعد األخالقيات المهنية إلى جانب المتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا‬
‫للقوائم المالية في [االختصاص]‪ ،‬وقد استوفينا مسؤولياتنا األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية المجمعة كافية ومناسبة‬
‫لتكون أساسًا لرأينا‪.‬‬

‫األمور‪42‬‬ ‫التأكيد على‬

‫نحن نلفت االنتباه إلى أن اإليضاح (س) الخاص بالبيانات المالية‪ ،‬الذي يوضح تأثيرات عدم قدرة مؤسسة التشييد على استكمال عمل تشييد منطقة‬
‫النتظار السيارات للمكتب والمرأب‪ .‬فنحن لم نعدل رأينا بخصوص هذا األمر‪.‬‬

‫موضوعات الرقابة الرئيسة‬

‫تتمثل موضوعات الرقابة الرئيسة في تلك األمور التي ‪ -‬في حكمنا المهني ‪ -‬كانت ذات األهمية الكبرى في الرقابة التي نفذناها للقوائم المالية للفترة‬
‫الحالية‪ .‬وقد عولجت هذه األمور في سياق الرقابة التي نفذناها للقوائم المالية ككل‪ ،‬وفي تشكيل رأينا بخصوصها‪ ،‬ونحن ال نقدم رأيًا م ً‬
‫ستقال بشان‬
‫هذه األمور‪.‬‬
‫[ توضيح كل أمر من موضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا لمعيار اإليساي (‪].)ISSAI 2701‬‬

‫موضوعات أخرى‬

‫أثناء السنة ‪ ،20X1‬أطلقت الوزارة مبادرة من الحكومة إلى المواطن لتعزيز تقديم الخدمات من الوزارة إلى المواطنين والستغالل عدد من الخدمات‬
‫من مجمع واحد‪.‬‬

‫معلومات أخرى [أو عنوان آخر إذا كان مناس ًبا‪ ،‬مثل "معلومات أخرى بخالف البيانات المالية وتقرير المدقق بشأنها"]‬
‫[ إعداد التقارير وف ًقا لمتطلبات إعداد التقارير الواردة في معيار اإليساي (‪( )ISSAI 2720‬المنقح) ‪ -‬انظر الشكل التوضيحي ‪ 1‬في الملحق ‪ 2‬من‬
‫المعيار الدولي للرقابة (‪( )ISA 2720‬المنقح)‪].‬‬

‫‪ 41‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة القوائم المالية" هو غير ضروري في ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية والتنظيمية‬
‫األخرى"‪.‬‬
‫‪ 42‬كما هو موضح في الفقرة أ‪ ،16‬يجوز عرض الفقرة بعنوان التأكيد على األمور بشكل مباشر إما قبل أو بعد القسم بعنوان موضوعات الرقابة الرئيسة بنا ًء على حكم‬
‫المدقق على األهمية النسبية للمعلومات المتضمنة في الفقرة بعنوان التأكيد على األمور‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪188‬‬

 ‫‪43‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات المالية‬
‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام‪ ،44‬وبالنسبة لمثل هذه الرقابة‬
‫الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح عن‬
‫األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو الخطأ‪،‬‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة المجراة وفقا ً لمعايير‬ ‫وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬ويمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو الخطأ فتعتبر جوهرية عندما‬
‫يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرًا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه البيانات المالية‪.‬‬

‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج) أنه‬
‫إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي يحتوي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق ‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع اإللكتروني‬ ‫على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫كجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي ‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن‬
‫األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو‬
‫إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬

‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصلة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فعالية الرقابة الداخلية للوزارة‪.45‬‬

‫•‬
‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬ ‫•‬

‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة مبدأ استمرارية المحاسبة‪ ،‬واستنا ًدا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ ،‬سواء كان هناك عدم‬ ‫•‬
‫يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير شكو ًكا جوهرية حول قدرة الجهة على استمرار أعمالها‪ .‬وإذا استنتجنا وجود‬
‫جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة الواردة البيانات المالية‪ ،‬أو‬
‫بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها حتى تاريخ تقرير الرقابة‬
‫التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يمكن أن تجعل األحداث أو الظروف المستقبلية الوزارة تتوقف عن االستمرار كمنشأة قائمة (من‬
‫أجل التكيف تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص الفقرة أ‪ 2‬من معيار اإليساي ( ‪ISSAI‬‬
‫‪ )570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما ينشئ ‪ -‬على سبيل المثال ال الحصر ‪ -‬مواقف‬
‫تعمل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض الدعم الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت واألحداث‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا التزمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬

‫‪ 43‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة مصطلح‬
‫آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 44‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم المالية‬
‫التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬
‫‪ 45‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪189‬‬

 ‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬

‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير والتي يحددها‬
‫القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة عن مسؤوليات إعداد التقارير األخرى‬
‫والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية تحت العناوين‬
‫الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد التقارير األخرى وبين إعداد التقارير التي تقتضيها معايير‬
‫اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين][عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪190‬‬

‫نظرا لالبتعاد عن إطار إعداد التقارير المالية المعمول‬
‫تقرير المدقق المستقل الذي يحتوي على رأي متحفظ ً‬ ‫ملحق ‪:8.9‬‬
‫أمرا آخر (معيار اإليساي (‪))ISSAI 2706‬‬ ‫به والذي يتضمن فقرة بعنوان التأكيد على األمور وفقرة تتناول ً‬

‫ألغراض هذا التقرير التوضيحي الذي أعده المدقق‪ ،‬تم افتراض وجود الظروف اآلتية‪:‬‬
‫الرقابة على مجموعة كاملة من البيانات المالية لجهة حكومية باستخدام إطار العرض العادل‪ .‬فليست المهمة الرقابية هي رقابة‬ ‫•‬
‫قوائم مالية موحدة للحكومة (أي ال يُطبق معيار االتنوساي (‪.))ISSAI 2600‬‬
‫يتم إعداد البيانات المالية من قبل إدارة الجهة وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع العام (إطار له غرض عام)‪.‬‬ ‫•‬
‫تعكس شروط التعاقد على الرقابة وصف مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية في معيار اإليساي (‪.)ISSAI 2210‬‬ ‫•‬
‫نتج عن االبتعاد عن إطار إعداد التقارير المالية المعمول به إبداء رأي متحفظ‪.‬‬ ‫•‬
‫المتطلبات األخالقية ذات الصلة التي تنطبق على الرقابة هي تلك الخاصة باختصاص مدقق القطاع العام‪.‬‬ ‫•‬
‫بنا ًء على األدلة الرقابية التي تم الحصول عليها‪ ،‬توصل مدقق القطاع العام إلى أن عدم وجود شك مادي فيما يتعلق باألحداث‬ ‫•‬
‫أو الظروف التي ربما تثير الكثير من الشكوك في قدرة الجهة على االستمرار كمنشأة قائمة وف ًقا لمعيار اإليساي‬
‫(‪( )ISSAI 2570‬المنقح)‪.‬‬
‫في الفترة بين تاريخ البيانات المالية وتاريخ تقرير المدقق‪ ،‬أفادت مؤسسة التشييد ‪ -‬التي عهد إليها بأعمال تشييد منطقة انتظار‬ ‫•‬
‫حديثا‪ -‬بعدم قدرتها على استكمال العمل‪ .‬وقد سُدد للمؤسسة مبلغ (س) كدفعة مقدمة‪.‬‬ ‫ً‬ ‫السيارات والمرأب أمام مبناها المشيد‬
‫وقد أفصحت الجهة عن هذا األمر كحدث الحق‪ .‬وفي رأي المدقق‪ ،‬يمثل الموضوع أهمية لدرجة أنه أساسي بالنسبة لفهم‬
‫المستخدمين للقوائم المالية‪ .‬ولم يتطلب الموضوع اهتمامًا كبيرً ا من المدقق في رقابة البيانات المالية في الفترة الحالية‪.‬‬
‫المدقق ليس مطلوبًا منه ‪ -‬ولم يقرر من ناحية أخرى ‪ -‬التبليغ بموضوعات الرقابة الرئيسة وف ًقا للمعيار الدولي للرقابة‬ ‫•‬
‫(‪.)ISA 2701‬‬
‫حصل المدقق على جميع المعلومات األخرى قبل تاريخ تقرير المدقق‪ ،‬ولم يحدد بعد خطأ ً جوهريًا في المعلومات األخرى‪.‬‬ ‫•‬
‫يختلف أولئك المسؤولون عن اإلشراف على البيانات المالية عن أولئك المسؤولين عن إعداد البيانات المالية‪.‬‬ ‫•‬

‫باإلضافة إلى رقابة البيانات المالية‪ ،‬يتحمل المدقق مسؤوليات أخرى عن إعداد التقارير يقتضيها القانون المحلي‪.‬‬ ‫•‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪191‬‬

 ‫تقرير المدقق المستقل‬

‫إلى الوزير‪/‬السكرتير‪/‬مدير الوزارة‪/‬اإلدارة (س) [أو مرسل إليه مناسب آخر]‬

‫‪46‬‬
‫تقرير بشأن رقابة البيانات المالية‬
‫رأي متحفظ‬
‫راقبنا البيانات المالية لوزارة (س ص ع) (الوزارة)‪ ،‬والتي تتألف من بيان بالمركز المالي كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬وبيان األداء المالي‪ ،‬وبيان‬
‫التغيرات في صافي األصول‪/‬األسهم وبيان التدفق النقدي للسنة المنتهية في ذلك التاريخ واإليضاحات المرفقة بالبيانات المالية‪ ،‬بما في ذلك مخلص‬
‫السياسات المحاسبية المهمة‪.‬‬
‫من وجهة نظرنا ‪ -‬باستثناء التأثيرات الخاصة بالمسألة الموضحة في القسم بعنوان أساس الرأي المتحفظ من تقريرنا‪ ،‬تعرض البيانات المالية المرفقة‬
‫بصورة صحيحة ‪ -‬من جميع النواحي المادية (أو تقدم رؤية حقيقية وعادلة تخص) المركز المالي للوزارة كما في ‪ 31‬ديسمبر ‪ ،20X1‬و(تخص)‬
‫األداء المالي لها وتدفقاتها النقدية للسنة المنتهية في ذلك التاريخ وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية القطاع العام‪.‬‬

‫أساس الرأي المتحفظ‬

‫تم استهالك مباني الوزارة على مدار فترة عمرها االستخدام باستخدام طريقة المعدل الثابت‪ .‬وبرغم ذلك‪ ،‬فإن جميع أجزاء المباني (أي السطح أو‬
‫النوافذ واألبواب أو األرضيات أو الجدران المبنية بالطوب أو غير ذلك) التي لها تكلفة كبيرة بالمقارنة بإجمالي التكاليف الخاصة بالمباني قد تم‬
‫بدال من إهالكها على حدة‪ ،‬هو ما يمثل ابتعا ًدا عن المعيار المحاسبي الدولي للقطاع العام (‪ .)IPSAS 27‬وحاليًا ال يمكن التحقق من‬ ‫إهالكها معًا ً‬
‫مدى التأثير المالي على المبلغ المرحل للمباني في قائمة المركز المالي والتأثير الناتج عن نفقات اإلهالك في قائمة األداء المالي‪.‬‬

‫لقد أجرينا الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ .‬ويحدد القسم بعنوان مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية من تقريرنا مسؤولياتنا المقررة بمقتضى‬
‫تلك المعايير بشكل أكثر استفاضة‪ .‬ونحن مستقلون عن الوزارة وف ًقا للمتطلبات األخالقية ذات الصلة بمراجعتنا للقوائم المالية في [االختصاص]‪ ،‬وقد‬
‫استوفينا مسؤولياتنا األخالقية األخرى وف ًقا لهذه المتطلبات‪ .‬ونعتقد أن األدلة الرقابية التي حصلنا عليها كافية ومناسبة لتكون أساسًا لرأينا المتحفظ‪.‬‬

‫التأكيد على األمور‪-‬تأثيرات عدم قدرة مؤسسة ما على استكمال العمل‬

‫نحن نلفت االنتباه إلى أن اإليضاح (س) الخاص بالبيانات المالية‪ ،‬الذي يوضح تأثيرات عدم قدرة مؤسسة التشييد على استكمال عمل تشييد منطقة‬
‫النتظار السيارات للمكتب والمرأب‪ .‬فنحن لم نعدل رأينا بخصوص هذا األمر‪.‬‬

‫‪47‬‬
‫مسؤوليات اإلدارة وأولئك المسؤولين عن الحوكمة فيما يخص البيانات المالية‬
‫وبالنسبة لمثل هذه الرقابة‬ ‫تقع على عاتق اإلدارة مسؤولية اإلعداد والعرض العادل للقوائم المالية وف ًقا للمعايير المحاسبية الدولية للقطاع‬
‫العام‪،48‬‬
‫الداخلية حسبما تحدد اإلدارة فهي ضرورية لتمكين إعداد البيانات المالية الخالية من األخطاء الجوهرية بسبب الغش أو الخطأ‪.‬‬
‫عند إعداد البيانات المالية‪ ،‬تتحمل اإلدارة مسؤولية تقييم قدرة الوزارة على االستمرار كمنشأة قائمة‪ ،‬وتقوم ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬باإلفصاح عن‬
‫األمور المتعلقة بالمنشأة القائمة وتستخدم أساس استمرارية المحاسبة‪( .‬فقط إذا كان ذلك له صلة برقابة وزارة حكومية)‪.‬‬
‫يتحمل أولئك المسؤولون عن الحوكمة المسؤولية عن اإلشراف على عملية إعداد التقارير المالية للوزارة‪.‬‬

‫مسؤوليات المدقق عن رقابة البيانات المالية‬

‫تتمثل أهدافنا في الحصول على تأكيدات معقولة حول ما إذا كانت البيانات المالية ككل خالية من أي أخطاء جوهرية‪ ،‬سواء بسبب الغش أو الخطأ‪،‬‬
‫عال من التأكيد‪ ،‬ولكنه ليس ضما ًنا ألن تكشف الرقابة التي ُتجرى وفق لمعايير‬ ‫وإصدار تقرير رقابي يتضمن رأينا‪ .‬يمثل التأكيد المعقول مستوى ٍ‬
‫اإليساي دومًا عن وجود أخطاء جوهرية حال وجودها‪ .‬وقد تنشأ األخطاء الجوهرية في البيانات المالية عن الغش أو الخطأ فتعتبر جوهرية عندما‬
‫يكون لها (بشكل فردي أو إجماال) أثرًا متوقعًا على قرارات المستخدمين االقتصادية التي اتخذوها بنا ًء على هذه البيانات المالية‪.‬‬

‫‪ 46‬العنوان الفرعي "تقرير بشأن رقابة القوائم المالية" هو غير ضروري في ظروف عدم العمل بالعنوان الفرعي الثاني "تقرير بشأن المتطلبات القانونية والتنظيمية‬
‫األخرى"‪.‬‬
‫‪ 47‬من خالل االطالع على هذه التقارير التوضيحية التي أعدها المدقق‪ ،‬قد يكون من الضروري أن يُستبدل بمصطلحي اإلدارة ومصطلح المسؤولين عن الحوكمة مصطلح‬
‫آخر يناسب سياق اإلطار القانوني في االختصاص المعين‪.‬‬
‫‪ 48‬بما أن مسؤولية اإلدارة تتمثل في إعداد القوائم المالية التي توفر رؤية حقيقية وعادلة‪ ،‬يمكن صياغتها كما يلي‪" :‬يقع على عاتق اإلدارة مسؤولية إعداد القوائم المالية‬
‫التي توفر رؤية حقيقية وعادلة وف ًقا لمعايير إعداد التقارير المالية الدولية‪ ،‬وبالنسبة لمثل هذه ‪."...‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪192‬‬

 ‫توضح الفقرة ‪(41‬ب) من معيار اإليساي أن المادة المظللة أدناه يمكن وضعها في ملحق يُرفق بتقرير المدقق‪ .‬كما توضح الفقرة ‪(41‬ج) أنه‬
‫إذا سمح القانون أو الالئحة أو معايير الرقابة الوطنية بشكل صريح‪ ،‬يمكن اإلشارة إلى موقع إلكتروني يخص السلطة المناسبة والذي يحتوي‬
‫بدال من إدراج هذه المادة في تقرير المدقق ‪ ،‬بشرط أن يعالج الوصف الموجود على الموقع اإللكتروني‬ ‫على وصف لمسؤوليات المدقق ً‬
‫الوصف الخاص بمسؤوليات المدقق أدناه وأال يكون غير متسق معه‪.‬‬
‫وكجز ٍء من الرقابة وف ًقا لمعايير اإليساي‪ ،‬فإننا نمارس التقدير المهني ونحافظ على الشكوك المهنية طوال فترة الرقابة‪ .‬كما نتولى ما يلي‪:‬‬
‫تحديد مخاطر األخطاء الجوهرية الواردة في البيانات المالية وتقييمها سواء تلك الناتجة عن الغش أو الخطأ واتخاذ إجراءات الرقابة‬ ‫•‬
‫وتنفيذها استجابة لتلك المخاطر والحصول على أدلة رقابية كافية ومالئمة لتوفير أساسًا يستند عليه رأينا‪ .‬فمخاطر عدم الكشف عن‬
‫األخطاء الجوهرية الناجمة عن الغش تفوق المخاطر التي تحدث بسبب الخطأ‪ ،‬حيث إن الغش قد ينطوي على تواطؤ أو تزوير أو‬
‫إغفال مقصود أو تحريف أو انتهاك للرقابة الداخلية‪.‬‬
‫اإللمام بالرقابة الداخلية ذات الصل ة بمهمة الرقابة من أجل وضع إجراءات الرقابة المناسبة في ظل الظروف القائمة‪ ،‬وليس لغرض‬ ‫•‬
‫إبداء الرأي حول فعالية الرقابة الداخلية للوزارة‪.49‬‬
‫تقييم مدى مالءمة السياسات المحاسبية المتبعة ومعقولية التقديرات المحاسبية واإلفصاحات ذات الصلة التي تقوم بها اإلدارة‪.‬‬ ‫•‬
‫استنتاج مدى مالءمة استخدام اإلدارة مبدأ استمرارية المحاسبة‪ ،‬واستنا ًدا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها‪ ،‬سواء كان هناك‬ ‫•‬
‫عدم يقين جوهري يتعلق باألحداث أو الظروف التي قد تثير شكو ًكا جوهرية حول قدرة الجهة على استمرار أعمالها‪ .‬وإذا استنتجنا‬
‫وجود جوانب جوهرية لعدم اليقين‪ ،‬فإننا مطالبون بلفت األنظار في تقرير المدقق إلى اإلفصاحات ذات الصلة الواردة البيانات المالية‪،‬‬
‫أو بتعديل رأينا إذا كانت هذه اإلفصاحات غير كافية‪ .‬وتستند استنتاجاتنا إلى أدلة الرقابة التي تم الحصول عليها حتى تاريخ تقرير‬
‫الرقابة التي أجريناها‪ .‬وعلى الرغم من ذلك‪ ،‬يمكن أن تجعل األحداث أو الظروف المستقبلية الوزارة تتوقف عن االستمرار كمنشأة‬
‫قائمة (من أجل التكيف تبعًا لذلك ‪ -‬ال يجوز أن يكون مفهوم المنشأة القائمة ذا صلة برقابة الوزارة‪ .‬وتنص الفقرة أ‪ 2‬من معيار‬
‫اإليساي (‪ )ISSAI 2570‬بشأن االعتبارات الخاصة بجهات القطاع العام على أن خطر المنشأة القائمة ربما يؤدي ‪ -‬على سبيل المثال‬
‫ال الحصر ‪ -‬إلى مواقف تعم ل فيها جهات القطاع العام على أساس تحقيق الربح‪ ،‬حيث يمكن تخفيض الدعم الحكومي أو سحبه‪ ،‬أو‬
‫في حالة الخصخصة)‪.‬‬
‫تقييم العرض العام وهيكل البيانات المالية ومحتواها‪ ،‬بما في ذلك اإلفصاحات‪ ،‬وما إذا كانت البيانات المالية تمثل المعامالت واألحداث‬ ‫•‬
‫ً‬
‫عادال‪.‬‬ ‫األساسية على نحو يحقق عرضًا‬
‫نحن نتواصل مع أولئك المسؤولين عن الحوكمة بخصوص ‪ -‬ضمن أمور أخرى ‪ -‬النطاق المخطط ووقت إجراء الرقابة ونتائج الرقابة‬
‫المهمة‪ ،‬بما في ذلك أي أوجه قصور مهمة في الرقابة الداخلية نحددها خالل قيامنا بالرقابة‪.‬‬
‫كما نزود أولئك المسؤولين عن الحوكمة ببيان مفاده أننا التزمنا بالمتطلبات األخالقية ذات الصلة بخصوص االستقاللية‪ ،‬ونبلغهم بجميع‬
‫العالقات وغيرها من األمور التي ربما يُعتقد على نحو معقول أنها تؤثر في استقالليتنا وضماناتنا ذات الصلة حسب االقتضاء‪.‬‬
‫فانطال ًقا من األمور التي نبلغ المسؤولين عن الحوكمة بها‪ ،‬نحن نحدد تلك األمور ذات األهمية البالغة في رقابة البيانات المالية للفترة الحالية‬
‫وبالتالي ستكون هي موضوعات الرقابة الرئيسة‪ .‬ونحن نوضح هذه المسائل في تقرير المدقق الخاص بنا ما لم يحظر القانون أو الالئحة‬
‫اإلفصاحات العامة بشأن الموضوع أو عندما نقرر ‪ -‬في حاالت نادرة للغاية ‪ -‬أنه يجب أال يُدرج أمر ما في تقريرنا‪ ،‬ألنه من المتوقع أن‬
‫تفوق التداعيات السلبية لهذا اإلفصاح المنافع العامة التي ستنتج عنه‪.‬‬

‫تقرير عن المتطلبات القانونية والتنظيمية األخرى‬

‫[من الممكن أن يتنوع شكل هذا القسم من تقرير المدقق ومحتواه بنا ًء على طبيعة مسؤوليات المدقق األخرى عن إعداد التقارير والتي يحددها‬
‫القانون المحلي أو الالئحة المحلية‪ .‬ويمكن معالجة األمور التي يعالجها قانون آخر أو الئحة أخرى (يُشار إليها باسم "مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫األخرى") في نطاق هذا القسم ما لم تعالج مسؤوليات إعداد التقارير األخرى نفس الموضوعات مثل تلك المعروضة تحت مسؤوليات إعداد التقارير‬
‫وف ًقا لمعايير اإليساي كجزء من القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية‪ .‬ويجوز ضم التقارير المُعدَّة عن مسؤوليات إعداد التقارير األخرى‬
‫والتي تعالج نفس الموضوعات مثل تلك التي تقتضيها معايير اإليساي (أي ُتدرج في القسم بعنوان التقرير بشأن رقابة البيانات المالية تحت العناوين‬
‫الفرعية المناسبة) بشرط أن تميز صياغة تقرير المدقق بوضوح بين مسؤوليات إعداد التقارير األخرى وبين إعداد التقارير التي تقتضيها معايير‬
‫اإليساي حال وجود مثل هذا الفارق‪.‬‬

‫[ التوقيع باسم الجهاز األعلى للرقابة أو اسم المدقق أو كليهما‪ ،‬حسبما يقتضي االختصاص المعين]‬
‫[عنوان الجهاز األعلى للرقابة] [ التاريخ]‬

‫‪ 49‬يمكن تعديل هذه الجملة ‪ -‬حسب االقتضاء ‪ -‬في ظل ظروف تحمل المدقق المسؤولية أيضًا عن إصدار حكم بشأن فاعلية الرقابة الداخلية فيما يتعلق برقابة القوائم المالية‪.‬‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪193‬‬

 ‫إجراءات المتابعة‬
‫ملخص تقرير المتابعة وتقرير المتابعة التفصيلي بشأن اإلجراءات المتخذة من قبل الجهة بخصوص تقرير‬ ‫ملحق ‪:9.1‬‬
‫(تقارير) الرقابة للسنة (للسنوات) السابقة‪:‬‬

‫رصيد أسس الرأي المتحفظ‬
‫المقرر تنفيذه‬
‫بعد دراسة حالة المنفذ كليًا‬
‫والمنفذ جزئيًا‪ ،‬سجل الرصيد‬
‫المقرر تنفيذه هنا‪.‬‬
‫تحفظات الرقابة‬
‫عدد أسس الرأي المتحفظ المنفذ‬ ‫عدد أسس الرأي المتحفظ‬ ‫إجمالي عدد أسس الرأي‬ ‫سنة المحاسبة‬
‫جزئيًا‬ ‫المنفذ‬ ‫المتحفظ‬
‫راجع األدلة وطبق الحكم المهني‬ ‫استعلم من اإلدارة أو راجع‬ ‫راجع الفقرة التي تتناول‬ ‫الدليل‬
‫لتسجيل الحاالت تحت "أساس‬ ‫أدلة (وثائق)التحفظات إذا‬ ‫"أساس الرأي المتحفظ" في‬
‫الرأي المتحفظ" المنفذة جزئيًا‪.‬‬ ‫تقرر ذلك‪.‬‬ ‫تقرير المدقق عن البيانات‬
‫المالية‪.‬‬
‫‪20….‬‬
‫‪20….‬‬
‫‪20….‬‬

‫رصيد المالحظات الرقابية‬
‫المقرر تنفيذها‬
‫بعد دراسة حالة المنفذ كليًا‬
‫والمنفذ جزئيًا‪ ،‬سجل الرصيد‬
‫المقرر تنفيذه هنا‪.‬‬
‫عدد المالحظات الرقابية‬
‫المنفذة جزئيًا‬
‫راجع األدلة وطبق الحكم‬
‫المهني لتسجيل حالة‬
‫المالحظات الرقابية المنفذة‬
‫جزئيًا‪.‬‬
‫تقرير اإلدارة‬
‫عدد المالحظات الرقابية‬ ‫إجمالي عدد المالحظات‬ ‫سنة المحاسبة‬
‫ما تم تنفيذه‬ ‫الرقابية في تقرير اإلدارة‬
‫استعلم من اإلدارة أو راجع‬ ‫يجوز أن يكون لألجهزة العليا‬ ‫الدليل‬
‫أدلة (وثائق) المالحظات‬ ‫للرقابة ممارسات مختلفة أو‬
‫الرقابية إذا تقرر ذلك‪.‬‬ ‫مالحظات رقابية غير مقررة‬
‫على إعداد التقارير (يُشار إليها‬
‫بوجه عام باسم تقرير اإلدارة)‬
‫‪20X1‬‬
‫‪20X2‬‬

‫تقرير المتابعة التفصيلي عن السنة المنتهية في ‪ 31‬ديسمبر ‪20X1‬‬

‫تعليقات الجهاز األعلى للرقابة األخرى‬
‫حدد ما تم تنفيذه وما لم يتم تنفيذه وما تم‬
‫تنفيذه جزئيًا‪ .‬حدد تعليقات إضافية‬
‫تخص الحالة "المنفذة جزئيًا و"غير‬
‫المنفذة"‪:‬‬
‫تعليقات الجهاز األعلى للرقابة األخرى‬
‫استجابة اإلدارة ‪ -‬الوضع الحالي‬ ‫المالحظات الرقابية بإيجاز (من تقرير اإلدارة)‬ ‫الرقم المرجعي‬
‫للمراقبة‬
‫اطلب استجابة مكتوبة من اإلدارة إلى‬ ‫استخرج مالحظة بإيجاز من تقرير اإلدارة‬ ‫الدليل‬
‫جانب الوثائق الداعمة لإلجراءات التي‬
‫يتم اتخاذها بشأن المالحظات الرقابية‪.‬‬
‫‪00.01‬‬
‫‪00.02‬‬
‫استجابة اإلدارة ‪ -‬الوضع الحالي‬ ‫أساس الرأي المتحفظ بإيجاز‬ ‫الرقم المرجعي‬

‫حدد ما تم تنفيذه وما لم يتم تنفيذه وما تم‬ ‫اطلب استجابة مكتوبة من اإلدارة إلى‬ ‫استخرج هذا من تقرير المدقق حول البيانات‬ ‫الدليل‬
‫تنفيذه جزئيًا‪ .‬حدد تعليقات إضافية‬ ‫جانب الوثائق الداعمة لإلجراءات التي‬ ‫المالية‬
‫تخص الحالة "المنفذة جزئيًا و"غير‬ ‫يتم اتخاذها بشأن المالحظات الرقابية‪.‬‬
‫المنفذة"‪:‬‬
‫‪20X1‬‬
‫‪20X2‬‬
‫*****‬

‫دليل تطبيق معايير اإليساي بشأن الرقابة المالية‬ ‫‪194‬‬