‫الفصل الثاني عشر‬

‫االخطاء المحاسبية‬
‫وتنقسم األخطاء المحاسبية التي يصادفها المراجع الداخلي عند فحصه للدفاتر والسجالت إلى أنواع متعددة إذا‬
‫نظرنا إليها من زوايا مختلفة نذكر منها اآلتي ـ‪:‬‬
‫أو ًال ‪ :‬من حيث توافر القصد في ارتكاب الخطأ ‪:‬ـ األخطاء غير المقصودة ‪:‬ـ‬
‫األخطاء غير المقصودة في القوائم المالية تمثل ـ‪:‬‬
‫األخطاء المحاسبية أو ما يسمى باألخطاء الكتابية في السجالت والبيانات المحاسبية‬ ‫·‬
‫األخطاء الناتجة عن عدم معرفة مبادئ المحاسبة المتعارف عليها التي يجب تطبيقها حسب كل حالة‬ ‫·‬
‫األخطاء الناتجة عن السهو أو تفسير الحقائق تفسيراً مخالفاً لما يجب أن تكون عليه‬ ‫·‬

‫األخطاء المقصودة ‪:‬ـ األخطاء المقصودة ‪:‬ـ‬

‫إن األخطاء المقصودة في القوائم المالية تعني األخطاء التي تهدف إلى ‪:‬ـ‬
‫تغيير بيانات هذه القوائم بما يخالف الحقيقة والواقع ‪ ،‬وتنشأ هذه األخطاء نتيجة تغيير مبالغ عناصر القوائم‬ ‫·‬
‫المالية‪:‬‬
‫‪ .‬إسقاط تأثير حدث أو عملية معينة على القوائم المالية‬ ‫·‬
‫‪ .‬إخفاء المستندات الخاصة بعملية معينة وعدم إثباتها في الدفاتر‪.‬‬ ‫·‬
‫تطبيق المبادئ المحاسبية المتعارف عليها بطريقة التتالئم مع طبيعة عملية معينة عن قصد وعمداً‪.‬‬ ‫·‬
‫إظهار األصول بقيمة تخالف القيمة الفعلية بما يتفق مع مصلحة اإلدارة العليا أو أحد العاملين أو أحد‬ ‫·‬
‫األطراف ذات الصلة بالمشروع‪.‬‬
‫والشك أن األخطاء المقصودة أكثر خطراً من األخطاء الغير مقصودة لما لها من تأثير كبير على مدى داللة البيانات‬
‫المالية في صورها المختلفة‪.‬‬

‫تعريف آخر لألخطاء من حيث توافر القصد الرتكابها ‪:‬ـ‬

‫أما دليل التدقيق الدولي رقم ‪ " 1‬هدف ونطاق تدقيق البيانات المالية " ومعالجته لهذا الموضوع لم يقسم إلى‬
‫أخطاء مقصودة أو غير مقصودة ‪ ،‬بل تم تصنيفها كما يلي ـ‪:‬‬
‫خطأ أو احتيال ـ‪:‬‬
‫على اعتبار أن الخطأ هو الغير مقصود أما المقصود فهو احتيال خصوصاً بعد التنبيه على المحاسبين بإتباع اللوائح‬
‫‪ ،‬ويتضمن االحتيال األمور اآلتية ‪:‬ـ ‪ .‬تزوير أو تشويه أو تغيير بالسجالت والوثائق‬

‫‪1‬‬
 ‫‪ .‬اختالس الموجودات‪.‬‬
‫‪ .‬حذف أو إلغاء نتائج العمليات من السجالت أو الوثائق‪.‬‬
‫‪ .‬تسجيل عمليات وهمية‪.‬‬
‫‪ .‬عدم االرتباط السليم بالسياسات المحاسبية‪.‬‬

‫ثانياً ‪ :‬من حيث طريقة ارتكاب الخطأ وطبيعته‪:‬ـ‬

‫أ ‪ -‬خطاء حذف ‪:‬ـ‬

‫ويقصد بها األخطاء التي تنشأ نتي جة عدم قيد عملية بأكملها أو أحد أطرافها بدفتر اليومية أو دفاتر اليومية‬
‫المساعدة أو نتيجة عدم ترحيل طرفي العملية ( المدين والدائن ) أو إحداهما إلى الحسابات الخاصة بها بدفتر‬
‫األستاذ أو دفاتر األستاذ المساعدة ـ‬
‫وأخطاء الحذف قد تكون متعمدة كعدم إثبات الموظف المختص لعملية قبض نقدي واختالس قيمتها ‪ ،‬أو عدم‬
‫تسجيل نقدية وارده من جهة بدفتر األستاذ واستخدامها في تغطية اختالس أو عجز بالخزينة ‪ .‬وإن كان في ظل‬
‫النظام اآللي ال يوجد ترحيل لدفتر األستاذ أو اليومية بطريقه يدويه بل يتم ذلك آلياً عن طريق الحاسب اآللي ‪،‬‬
‫ولكن يظل عدم إدخال البيانات بالحاسب اآللي خطأ وارد وله نفس النتائج ـ‬

‫وقد تكون أخطاء الحذف غير متعمدة ‪ ،‬كأن يسهو على موظف الحسابات ترحيل قيد أو صرف أو توريد بدفتر‬
‫األستاذ المساعد بعد إثباتها بدفتر اليومية ـ‬
‫إن اكتشاف هذا النوع من األخطاء يتوقف على مدى الحذف ا لذي تم ‪ ،‬فإذا كان الحذف كلياً ‪ ،‬أي عدم قيد‬
‫عملية بأكملها فإن اكتشاف هذا النوع من أخطاء الحذف يكون صعباً ‪ ،‬وال يتأتى إال بمراجعة مستندية دقيقة ‪ .‬أما‬
‫إذا كان الحذف جزئياً ‪ ،‬كأن يسهو على المحاسب ترحيل أحد أطراف عملية ما إلى الحساب الخاص بها بدفتر‬
‫األستاذ ‪ ،‬فم ن السهل اكتشاف مثل هذا الخطأ لما يترتب عليه من عدم توازن حسابي في المرحلة التي وقع فيها‬
‫الخطأ ـ‬

‫ب ‪ -‬أخطاء ارتكابية ‪:‬ـ‬

‫وهي التي تنشأ بسبب ارتكاب خطأ في العمليات الحسابية من جمع أو طرح أو ض رب أو نتيجة خطأ في الترحيل‬
‫أو ترصيد الحسابات ‪ .‬واألخطاء االرتكابية قد تكون متعمدة مثل إضافة أسماء وهمية إلى قوائم أجور العاملين الغير‬
‫رسميين ( أجر مقابل عمل ) أو ترحيل مبالغ واردة من بند إلى حساب بند آخر ‪ ،‬وقد تكون غير متعمدة ـ‬
‫والشك أن وجود نظام سليم لل رقابة الداخلية واستخدام الحاسب اآللي يقلل من حدوث مثل هذه األخطاء ـ‬

‫‪2‬‬
 ‫جـ ‪ -‬األخطاء في المبادئ أو األصول المحاسبية ـ‪:‬‬

‫وهي التي تنشأ نتيجة خطأ في تطبيق أو إتباع المبادئ المحاسبية المتعارف علي ها في معالجة العمليات بالدفاتر أثناء‬
‫القيد أو الترحيل أو إجراء التسويات الجردية أو إعداد ( القوائم المالية وتقرير المركز المالي) ‪ .‬وقد تنشأ هذه‬
‫األخطاء الفنية نتيجة عدم علم موظفي قسم الحسابات بهذه المبادئ ‪ .‬وفي هذه الحالة تكون هذه األخطاء غير‬
‫متعمدة ‪ .‬وقد ي كون ارتكاب هذه األخطاء الفنية عن عمد وتدبير سابق بقصد إظهار تقرير المركز المالي على غير‬
‫حقيقته ـ‬

‫واألخطاء الفنية تعتبر من أخطر أنواع األخطاء لما لها من تأثير على القوائم المالية ولذلك يجب على المراجع‬
‫الداخلي إعطائها اهتمامه البالغ ‪ .‬والشك أن خبرته ودرايت ه بأصول ومبادئ المحاسبة المتعارف عليها مهمة في هذا‬
‫المجال ‪ .‬وتعتبر قرارات وتعاميم العمل الحكومي والتي هي بمثابة الالئحة الداخلية التي يضعها مالك المشروع‬
‫الخاص ال يجوز مخالفتها بأي حال ـ‬

‫د ‪ -‬األخطاء المتكافئة ـ‪:‬‬

‫ويقصد بها األخطاء التي تتكافأ مع بعضها بحيث يمحو خطأ اثر خطأ آخر بالدفاتر ‪ .‬وتكافؤ األخطاء يمنع من‬
‫تأثيرها على توازن ميزان المراجعة فيزيد بذلك من صعوبة اكتشافها ‪ .‬ولن يتسنى للمراجع اكتشاف مثل هذه‬
‫األخطاء إال إذا دقق في مراجعته المستندية والحسابية ‪ .‬وقد يكون التكافؤ بين خطأين في حساب واحد ‪ ،‬يكون‬
‫لذلك الخطأ أثر على القوائم المالية أو تقرير المركز المالي حيث اإلجمالي صحيح ‪ .‬وقد يكون التكافؤ بين‬
‫األخطاء في حسابين مختلفين فينتج عن ذلك اختالف أو خطأ في صحة أرصدة هذين الحسابين ‪ ،‬وقد يترتب على‬
‫ذلك تأثير على تقرير المركز المالي ـ‬

‫هـ ‪ -‬أخطاء تكشف أو تفصح عن نفسها ‪:‬ـ‬

‫وهي تلك األخطاء التي تظهر تلقائياً ‪ ،‬أو التي تفصح عن نفسها نتيجة إتباع الجهة نظريه القيد المزدوج في إثبات‬
‫عمليات ها بالدفاتر ‪ ،‬أو نتيجة إتباعها لسياسات متعارف عليها في إمساك الدفاتر ـ‬

‫فالشك أن اتباع نظرية القيد المزدوج وما يترتب عليها من توازن حسابي في جميع مراحل النظام المحاسبي ‪ ،‬يؤدي‬
‫إلى اكتشاف بعض األخطاء ‪ .‬فعدم التوازن الحسابي في أي مرحلة من مراحل النظام المحاسبي القائم على أساس‬
‫القيد المزدوج معناه وجود خطأ في تلك المرحلة ـ‬

‫‪3‬‬
‫ومن جهة أخرى فإن استخدام نظام اليومية اإلجمالية ‪ ،‬والدفاتر ذات الموازين المستقلة ‪ ،‬يؤدي إلى اإلفصاح أو‬
‫الكشف عن بعض األخطاء التي قد توجد في الحسابات ‪ ،‬كما أن إتباع الجهة لسياسات معينة في مسك حساباتها‬
‫‪ ،‬كإعداد مذكرات التسوية لحسابات البنوك ومراجعة الحسابات الخارجة عن أبواب الميزانية ‪ ،‬قد يؤدي إلى‬
‫اكتشاف ما قد يوجد بهذه الحسابات من أخطاء ـ‬

‫ثالثاً ‪ :‬من حيث تأثيرها على توازن ميزان المراجعة ‪:‬ـ‬

‫أخطاء ال يظهرها وال يكشف عنها ميزان المراجعة فقد يتوازن ميزان المراجعة رغم وجود أخطاء في الدفاتر يعجز‬
‫عن الكشف عنها ‪ .‬ومن أمثلة هذه األخطاء ‪:‬ـ‬

‫أـ الترحيل إلى حساب خاطئ إذا تشابهت المواضيع كأن يستخدم حساب أمانات تحت التسوية بدل حساب‬
‫أمانات خصميات لحساب جهات حيث لكل حساب اختصاصه وهذا الخطأ يمكن تفاديه مع وجود الرقابة المسبقة‬
‫الخطأ في التوجيه المحاسبي أو الخطأ الفني كما سبق أن عرفناه مثل ‪ :‬استخدام حساب إيرادات مودعة في بنك‬
‫الكويت المركزي الباب الثاني ‪ -‬مجموعة ‪ 1‬بند ‪ 6‬نوع ‪ 5‬بدل استخدام بند ‪ 4‬نوع ‪ 1‬من نفس المجموعة والباب‬
‫في ( الحسابات الخارجة عن أبواب الميزانية ) وذلك لقيد عملية إيراد لحساب وزارة المالية ‪ ،‬أو قد يكون الخطأ‬
‫عمداًكأن تستخدم الجهة حساب به رصيد فائض بدل آخر به عجز الستغالله ـ‬

‫أهم أسباب ارتكاب األخطاء المحاسبية‬

‫أهم أسباب ارتكاب األخطاء المحاسبية بالدفاتر يرجع وجود أخطاء بالدفاتر والسجالت في الحقيقة إلى سببين‬
‫رئيسيين هما ‪:‬ـ‬

‫أـ جهل أو عدم دراية من قبل من تتداول بينهم البيانات المحاسبية في مراحلها المختلفة بالمبادئ المحاسبية‬
‫السليمة والمت عارف عليها بين المحاسبين أو القوانين والقرارات والتعاميم للمحاسبة الحكومية والمتعلقة بتنفيذ أو‬
‫ترحيل أو عرض هذه البيانات في صورة قوائم مالية وتقرير المركز المالي ـ‬

‫ب ـ إهمال أو تقصير من موظفي قسم الحسابات في تأدية ما قد يوكل إليهم من أعمال ـ‬

‫الهدف من ارتكاب األخطاء العمدية‪:‬‬

‫وعند النظر إلى الهدف من ارتكاب هذه األخطاء العمدية يمكننا تقسيم حاالت الغش أو التزوير الذي قد يوجد‬
‫بالدفاتر والحسابات إلى مجموعتين ‪:‬ـ‬

‫‪4‬‬
 ‫المجموعة األولى ‪:‬ـ‬

‫‪ )1‬بهدف إخفاء عجز أوسوء إستعمال الموجودات عن طريق التالعب في الدفاتر والسجالت ـ‬
‫‪ )2‬بهدف إختالس نقديه عن طريق عدم إثبات نقدية واردة من أحد المدينين للجهة بدفتر النقدية أو الحساب‬
‫الخاص بالمدين ـ‬
‫‪ )3‬بهدف أختالس مواد مخزنية أو إستخدامها لتغطية سرقات سابقه من المخازن عن طريق عدم إثبات مواد واردة‬
‫بسجالت المخازن أو أثبات أذون صرف وهميه ـ‬

‫إن األسلوبين في رقمي ‪ 4- 3‬يسهل القيام به ضعف نظام الرقابة الداخلية في الجهات الحكومية لعدم تطبيقها‬
‫التعميم رقم ‪ 3‬لسنة ‪ 1893‬بشأن تحديد وتنظيم عهد المواد‪ .‬وبشكل عام كلما كان نظام الرقابة الداخلية ضعيفاً‬
‫يشوبه نقاط ضعف وثغرات عديدة سهل على ضعاف النفوس ارتكاب هذا النوع من الغش أو التالعب بالدفاتر ـ‬

‫المجموعة الثانية ‪:‬ـ‬

‫وهي القيام بالتالعب بالدفاتر والسجالت بقصد التأثير على مدى داللة القوائم المالية وتقرير المركز المالي ‪ ،‬وذلك‬
‫بهدف استغالل ال بنود التي بها فائض وكما سبق القول في صفحة ‪ 8‬عن طريق التعلية بحساب األمانات أو التالعب‬
‫بالمسميات الخاصة بالحسابات ـ‬
‫مواطن ارتكاب األخطاء‪:‬ـ‬

‫كما هو معروف فإن العمل المحاسبي وإجراءاته تمر بثالث مراحل هي ‪:‬ـ‬
‫مرحلة التسجيل بدفاتر القيد ‪.‬‬
‫مرحلة التصنيف والترحيل إلى الحسابات الخاصة بدفتر األستاذ ـ‬
‫مرحلة استخراج وإعداد القوائم المالية وتقرير المركز المالي ـ‬

‫وسنستعرض فيما بعد أمثلة لبعض األخطاء في كل مرحلة ‪:‬ـ‬

‫مرحلة التسجيل بدفاتر القيد األولي ارتكاب األخطاء في هذه المرحلة يمكن حدوثها بصورة أو أكثر من الصور‬
‫اآلتية ‪:‬ـ‬

‫أ ‪ -‬تحليل غير سليم للعمليات المالية ‪:‬ـ‬

‫‪5‬‬
‫من المعروف أن أصول المحاسبة والتسجيل بدفاتر القيد األولى تقتضي بادئ ذي بدء تحليل العملية التي باشرتها‬
‫الجهة وتحديد طرفيها المدين والدائن ‪ ،‬وهنا قد يخطئ المحاسب في توج يه أحد أطراف العملية إلى الحساب‬
‫الصحيح عن عمد أو عن جهل بمبادئ المحاسبة وأصولها المتعارف عليها ( القوانين والقرارات والتعاميم الحكومية‬
‫) ‪ .‬وهذا الخطأ قد يؤدي مثالً إلى الخلط بين مصاريف أو بنود الباب الخامس واألول مثالً بإعطاء الرواتب‬
‫مسميات أخرى لصرفها من الباب الخامس مع أنها رواتب منتظمة يختص بها الباب األول ـ‬

‫ب ‪ -‬حذف عمليات كان ينبغي تسجيلها واألمثلة على مثل هذا الخطأ كثيرة متعددة ‪ ،‬أهونها ما يقع عن سهو‬
‫وإهمال وأخطرها ما يتم عن قصد وعمد ـ‬

‫ج ‪ -‬تسجيل عمليات كان ينبغي عدم تسجيلها ومن أمث لة هذا الخطأ هو قيام الجهة بتعلية مبالغ لحساب األمانات‬
‫بموجب مستندات صورية وذلك الستنفاد البنود التي بها فائض حتى يظهر رصيدها في الحساب الختامي صفراً ‪،‬‬
‫وبالتالي تستطيع طلب اعتماد لنفس البند في ميزانية السنوات المقبلة ‪ ،‬حيث ال تستطيع الجهة طلب اعتماد لبند‬
‫ل م يستنفد في السنوات السابقة ـ‬

‫مرحلة التجميع والترحيل ال تخلو هذه المرحلة من احتمال وقوع األخطاء ‪ ،‬كأن يحدث خطأ في تجميع اليوميات‬
‫المساعدة أو الترحيل إلى حسابات خاطئة ‪ ،‬كما قد يقع الخطأ في ترصيد الحسابات بدفاتر األستاذ أو أثناء إعداد‬
‫موازين المراجعة ـ‬

‫مرحلة إعداد القوائم المالية غني عن البيان أن المرحلة األخيرة التي تمر بها البيانات المحاسبية ونعني مرحلة إعداد‬
‫وتصوير وتحضير القوائم المالية وما يسبقها عادة من قيود أقفال وتسويات للحسابات تحتمل كثيراً من األخطاء‬
‫نذكر منها ما يلي ‪:‬ـ‬

‫أ ‪ -‬خط أ في إجراء التسوية الالزمة للمصاريف التي تخص سنتين ماليتين ‪ ،‬تطبيقاً لمبدأ سنوية الميزانية وتسجيل ما‬
‫لم يسجل في حساب العهد أو األمانات ـ‬

‫ب ‪ -‬إطالق مسميات لبعض بنود هذه القوائم ال تعبر تعبيراً صادقاً عن طبيعة هذه البنود ‪ ،‬مثل تسجيل أغذية‬
‫للموظفين ضمن أغذية لغير الموظفين الخ ـ‬

‫‪6‬‬
 ‫مواطن ارتكاب األخطاء المحاسبية‬
‫مواطن ارتكاب األخطاء‪:‬ـ‬

‫كما هو معروف فإن العمل المحاسبي وإجراءاته تمر بثالث مراحل هي ‪:‬ـ مرحلة التسجيل بدفاتر القيد األولى ـ‬
‫مرحلة التصنيف والترحيل إلى الحسابات الخاصة بدفتر األستاذ ـ‬
‫مرحلة استخراج وإعداد القوائم المالية وتقرير المركز المالي ـ وسنستعرض فيما بعد أمثلة لبعض األخطاء في كل‬
‫مرحلة ‪:‬ـ‬

‫مرحلة التسجيل بدفاتر القيد األولي ارتكاب األخطاء في هذه المرحلة يمكن حدوثها بصورة أو أكثر من الصور‬
‫اآلتية ‪:‬ـ‬
‫أ ‪ -‬تحليل غير سليم للعمليات المالية ‪:‬ـ‬

‫من المعروف أن أصول المحاسبة والتسجيل بدفاتر القيد األولى تقتضي بادئ ذي بدء تحليل العملية التي باشرتها‬
‫الجهة وتحديد طرفيها المدين والدائن ‪ ،‬وهنا قد يخطئ المحاسب في توجيه أحد أطراف العملية إلى الحساب‬
‫الصحيح عن عمد أو عن جهل بمبادئ المحاسبة وأصولها المتعارف عليها ( القوانين والقرارات والتعاميم الحكومية‬
‫) ‪ .‬وهذا الخطأ قد يؤدي مثالً إلى الخلط بين مصاريف أو بنود الباب الخامس واألول مثالً بإعطاء الرواتب‬
‫مسميات أخرى لصرفها من الباب الخامس مع أنها رواتب منتظمة يختص بها الباب األول ـ‬

‫ب ‪ -‬حذف عمليات كان ينبغي تسجيلها ‪:‬ـ‬

‫واألمثلة على مثل هذا الخطأ كثيرة متعددة ‪ ،‬أهونها ما يقع عن سهو وإهمال وأخطرها ما يتم عن قصد وعمد ـ‬
‫ج ‪ -‬تسجيل عمليات كان ينبغي عدم تسجيلها ‪:‬ـ‬
‫ومن أمثلة هذا الخطأ هو قيام الجهة بتعلية مبالغ لحساب األمانات بموجب مستندات صورية وذلك الستنفاد البنود‬
‫التي بها فائض حتى يظهر رصيدها في الحساب الختامي صفراً ‪ ،‬وبالتالي تستطيع طلب اعتماد لنفس البند في‬
‫ميزانية السنوات المقبلة ‪ ،‬حيث ال تستطيع الجهة طلب اعتماد لبند لم يستنفد في السنوات السابقة ـ‬
‫مرحلة التجميع والترحيل ‪:‬ـ‬
‫ال تخلو هذه المرحلة من احتمال وقوع األخطاء ‪ ،‬كأن يحدث خطأ في تجميع اليوميات المساعدة أو الترحيل إلى‬
‫حسابات خاطئة ‪ ،‬كما قد يقع الخطأ في ترصيد الحسابات بدفاتر األستاذ أو أثناء إعداد موازين المراجعة ـ‬

‫‪7‬‬
 ‫مرحلة إعداد القوائم المالية ‪:‬ـ‬
‫غني عن البيان أن المرح لة األخيرة التي تمر بها البيانات المحاسبية ونعني مرحلة إعداد وتصوير وتحضير القوائم‬
‫المالية وما يسبقها عادة من قيود أقفال وتسويات للحسابات تحتمل كثيراً من األخطاء نذكر منها ما يلي ‪:‬ـ‬

‫أ ‪ -‬خطأ في إجراء التسوية الالزمة للمصاريف التي تخص سنتين ماليتين ‪ ،‬تطبي قاً لمبدأ سنوية الميزانية وتسجيل ما‬
‫لم يسجل في حساب العهد أو األمانات ـ‬

‫ب ‪ -‬إطالق مسميات لبعض بنود هذه القوائم ال تعبر تعبيراً صادقاً عن طبيعة هذه البنود ‪ ،‬مثل تسجيل أغذية‬
‫للموظفين ضمن أغذية لغير الموظفين الخ ـ‬

‫تصحيح القيود المحاسبية‬

‫وع ند التصحيح هناك طريقتين تقليديتين لتصحيح القيود المحاسبية ‪:‬ـ إلغاء القيد بعكسه وإلغاء تأثيره وكتابة القيد‬
‫الصحيح مثل ‪:‬ـ‬
‫أو ًال ‪:‬ـ‬
‫من ح ‪ /‬الصندوق‬
‫إلى ح ‪ /‬اإليرادات ‪ -‬خطأ حيث تم اإليداع بالبنك‬
‫من ح ‪ /‬اإليرادات‬
‫إلى ح ‪ /‬الصندوق ‪ -‬إلغاء القيد الخطأ‬

‫من ح ‪ /‬البنك‬
‫لى ح ‪ /‬اإليرادات ‪ -‬القيد الصحيح‬

‫‪ :‬ثانياً معالجة الخطأ مباشرة ‪:‬ـ‬

‫من ح ‪ /‬البنك إلى ح ‪ /‬الصندوق ‪ -‬حيث تم إلغاء الصندوق وتثبيت البنك والطريقة األولى هي األفضل لبساطتها‬
‫ووضوحها وسهولة تطبيقها ومتابعة عملية التصويب ـ‬

‫وتنقسم قيود التصحيح إلى نوعين ‪:‬ـ‬

‫‪8‬‬
‫أ ‪ -‬قيود تسوية ‪ :‬ويقصد بها تلك القيود التي ينبغي إثباتها لما لها من تأثير دائم على الحسابات وخاصة من حيث‬
‫تأثيرها على القوائم المالية والتي يصدر بها تعميم في نهاية السنة المالية ‪ -‬تصدره وزارة المالية ‪ -‬نظراً لما له من‬
‫تأثير واضح ع لى نتيجة أعمال الفترة المستهدفة‬

‫ب ‪ -‬قيود إعادة التبويب ‪ :‬ونعني بها القيود التي يجب إجراؤها بقصد إعداد قوائم مالية سليمة مبوبة تبويباً سليماً ‪،‬‬
‫ولكنها ليست الزمة لتصحيح القوائم المالية عن الفترات المستقبلة ‪ .‬ومن أمثلة الحاالت التي ينطبق عليها هذا‬
‫النوع ما قد يصادف المراجع الداخلي من توجيه خاطئ لبعض النفقات إلى حسابات غير مرتبطة أو متعلقة بطبيعتها‬
‫‪ .‬كأن يسجل إيراد ال يخص الجهة ويجب إلزام الجهة بإجراء قيود لتصحيحها ‪ ،‬باستخدام حساب إيرادات‬
‫باالستبعاد ـ‬

‫وفي جميع الحاالت يجب إرفاق القيد الخطأ مع قيد التصحيح ليطلع عليه المراجع الداخلي ـ‬

‫أخطاء الحذف‬

‫أ ‪ -‬الحذف الكلي ‪ :‬عند األرتباط بمبلغ معين وتسجيل أستمارة الصرف ‪ ،‬وتسليم الشيك للمستفيد ‪ ،‬ولخطأ ما‬
‫لم يتم تاكيد األستمارة وبالتالي عدم ترحيلها ألى اليومية العامة ـ أن هذا الخطأ يتم أكتشافة من خالل المطابقة‬
‫الشهرية بين سجالت الجهة والمخرجات اآللية التي ترسلها وزارة المالية للجهات ‪ ،‬متضمنة اآلتي ‪:‬ـ الكشف‬
‫الشهري األجمالي علي مستوى النوع ـ‬
‫‪ -‬الكشف الشهري التفصيلي لكل أستمارة على مستوى النوع ـ‬
‫‪ -‬كشف األرتباطات ويبين المبالغ المحجوزة من الميزانية ـ‬

‫ب ‪ -‬الحذف الجزئي ‪ :‬يتم عمل أستمارة تصويب سواء بالزيادة أو النقص ‪ ،‬بأسلوب التصحيح المباشر المذكور‬
‫بالنظام اليدوي‬

‫ج ‪ -‬أخطاء التوجية ‪ :‬عند ظهور خطأ في التوجيه ‪ ،‬يتم عمل أستمارة تصويب من النوع الخطأ الى النوع الصحيح‬
‫كأآلتي ‪:‬ـ إلى ح‪ /‬البنك‬
‫من ح‪ /‬وسائل نقل برية‬

‫‪9‬‬
 ‫وتبين أن الصرف يكون على نوع مواد وعقاقير ‪ ،‬فيكون قيد التصحيح كاآلتي ‪:‬ـ إلى ح‪ /‬وسائل نقل برية‬
‫من ح‪ /‬مواد وعقاقير يتم التصحيح عن طريق نظام األستاذ العام ‪ ،‬ويتم آليا تصحيح الخطأ عن طريق الميزانية ـ‬

‫األخطاء المتكافئة‬
‫أن هذا الخطأ غير وارد حدوثة عند الصرف او األيراد على أنواع وبنود الميزانية ‪ ،‬ولكنه قد يحدث في الحسابات‬
‫الخارجة عن أبواب الميزانية ‪ ،‬وعلى سبيل المثال عند تسجيل أى مبلغ في حساب األمانات لنوع معين بالزياده‬
‫مقابل تسجيل مبلغ آخر بالناقص في حساب آخر مثل هذا الخطأ اليمنع وقوعه النظام ألن المخرجات األجمالية‬
‫ستكون متطابقه مع التفصيليه ـ‬

‫مثال ‪ : 1‬تم تحرير أمر اعتماد وصرف الخاص بمرتبات موظفي مصلحة حكومية بصورة صحيحة وسليمة‪.‬‬
‫‪ -‬تم قيد هذا األمر في دفتر اليومية العامة وفي نفس اليوم مع حدوث خطأ في قيد المبلغ الخاص باألمانات‬
‫المتنوعة ـ مصلحة م عاشات التقاعد‪.‬‬
‫‪ -‬القيمة الصحية الواجب قيدها في حساب األمانات ‪136.111‬لاير‪.‬‬
‫‪ -‬تم قيد هذه القيمة ب ‪ 163.111‬لاير بد ًال من ‪ 136.111‬لاير‪.‬‬

‫الحل ‪ : 1‬من الواضح أنه مت القيد بالزيادة يف حساب األمانات ‪ -‬معاشات التقاعد‪.‬‬
‫قيمة الزيادة اليت مت قيدها = ‪ 00.111 = 000.111 – 000.111‬لاير‪.‬‬
‫يف هذه احلالة جيب أن يتم تصحيح اخلطأ عن طريق استبعاد مبلغ ‪ 00.111‬لاير من حقل األمانات يف دفرت اليومية العامة‬
‫وذلك باملداد األمحر‪.‬‬

‫مثال ‪ : 2‬نفس بيانات المثال السابق ولكن مع افتراض أنه تم قيد األمانات المتنوعة بنقص ‪ 20.111‬لاير‪.‬‬
‫الحل ‪ : 2‬تتم إضافة ‪ 00.111‬لاير يف حقل األمانات املتنوعة ‪-‬معاشات التقاعد باملداد العادي (األزرق) ولكن بسطر‬
‫مستقل‪.‬‬
‫جيب أن يتم (يف حالة القيد بالزيادة أو النقص) وضع شرح بسيط يف خانة البيان‪ .‬وال يستدعي ذلك أذن تسوية‪.‬‬

‫الحالة الثانية‪ :‬قيد مبلغ في غير الحقل الصحيح‬

‫مثال ‪ :‬با فتراض أنه تم تحرير حوالة بمرتب أحد الموظفين الذي سبق تعليته في حساب األمانات ـ مرتجع رواتب‪ .‬و‬
‫يبلغ المرتب ‪ 6311‬لاير‪.‬‬

‫‪11‬‬
 ‫‪ -‬تم قيد أمر اعتماد الصرف في دفتر اليومية في الحقل الخاص بأوامر الدفع بالجانب الدائن بدالً من حقل‬
‫الحواالت‪.‬‬
‫‪ -‬تم القيد في دفتر الحواالت بصورة سليمة‪.‬‬
‫االحل ‪ :‬يف هذه احلالة لن يتأثر جانيب دفرت اليومية ولكن عند مطابقة جماميع اجلانب الدائن‬
‫لدفرتي احلواالت وأوامر الدفع مع احلقول اخلاصة هبما يف دفرت اليومية فلن يتطابق اجملموعني‪.‬‬
‫التصحيح سيكون باستبعاد املبلغ ‪ 0011‬لاير من احلقل اخلاص بأوامر الدفع وذلك باللون األمحر باإلضافة إىل ذلك تتم‬
‫إضافة املبلغ يف حقل احلواالت باملداد العادي (األزرق) مع تصحيح مجع اخلانتني‪.‬‬
‫‪ -‬جيب أن يتم كتابة ملخص للخطأ يف خانة البيان دون احلاجة الستخدام أذن تسوية‪.‬‬

‫الحالة الثالثة‪:‬وجود خطأ حسابي في أمر الصرف‬

‫من‬ ‫مثال ‪ : 1‬بافتراض أن موظ ًفا استحق راتبه البالغ ‪ 13.511‬لاير وقد حرر أمر اعتماد صرف بالقيد التالي‪:‬‬
‫مذكورين‬
‫الرواتب‬ ‫بند‬ ‫ـ‬ ‫حـ‪ /‬المصروفات‬ ‫‪13.511‬‬
‫حـ‪ /‬المصروفات ـ بند البدالت‬ ‫‪611‬‬
‫إلى مذكورين‬
‫‪ 1215‬حـ‪ /‬األمانات المتنوعة ‪-‬مصلحة معاشات التقاعد‬
‫‪ 12.895‬حـ‪ /‬الحواالت ( تم تسجيل هذا الرقم عن طريق الخطأ بدال من تسجيله بقيمة ‪)12995‬‬
‫عند مقارنة القيدين نجد أنه قد تم تحرير حوالة بمبلغ ‪ 12.895‬بدالً من ‪ 12.995‬لاير‪.‬‬
‫أي بزيادة‪ 111‬لاير‪.)12995 – 12895( .‬‬
‫الحل ‪ :‬عند اكتشاف اخلطأ يتم حترير أذن تسوية بقيد من جانب واحد فقط وذلك من أجل إعادة التوازن لدفرت اليومية‬
‫العانة‪.‬‬
‫‪ -‬إذا كان اخلطأ صرف بالزيادة سيكون القيد ذو جانب مدين ( حساب العهد ـ حتت التحصيل ) ‪.‬‬
‫‪ -‬إذا كان اخلطأ صرف بالنقص سيكون القيد ذو جانب دائن ( حساب األمانات ـ املتنوعة ) ‪.‬‬
‫‪ -‬يف هذا املثال من الواضح أنه مت الصرف بالزيادة مما يستدعي حترير أذن تسوية بقيد من‬
‫جانب واحد‪:‬‬
‫‪ 011‬من حـ‪ /‬العهد ‪-‬حتت التحصيل (قيمة اخلطا)‬
‫نقدا حيرر أن تسوية‬
‫‪ -‬عند حتصيل قيمة اخلطأ ً‬
‫‪ 011‬من حـ‪ /‬الصندوق‬
‫‪ 011‬إىل حـ‪ /‬العهد ‪-‬حتت التحصيل‬

‫‪11‬‬
 ‫مثال ‪ : 2‬بافتراض نفس بيانات المثال السابق ولكن بافتراض أن قيمة الحوالة كانت ‪ 12.095‬لاير‪.‬‬
‫الحل ‪ :‬حصل خطأ بالصرف بقيمة أقل من الواجب صرفها وقيمة اخلطأ = ‪ 011 = 00.021 – 00.221‬لاير‪.‬‬
‫‪ -‬وبالتايل يتم عند اكتشاف اخلطأ حترير أذن تسوية بقيد من جانب واحد كالتايل‪:‬‬
‫‪ 011‬إىل حـ‪ /‬األمانات املتنوعة‬
‫‪ -‬عند صرف املبلغ للموظف يتم حترير أمر اعتماد صرف بالقيد‬
‫‪ 011‬من حـ‪ /‬احلواالت‬ ‫‪ 011‬من حـ‪ /‬األمانات املتنوعة‬
‫‪ 011‬اىل حـ‪ /‬الصندوق‬ ‫‪ 011‬إىل حـ‪ /‬احلواالت‬

‫(‪ )2‬أخطاء تكتشف ألسباب أخرى ‪ ( :‬ليست عند المراجعة اليومية)‬

‫احلالة ‪ : )0‬صرف مبالغ زيادة عن املستحق‪.‬‬
‫احلالة ‪ : )0‬صرف مبالغ أقل من املستحق‪.‬‬
‫احلالة ‪ : )0‬صرف مبالغ سبق إضافتها حلساب اإليرادات‪.‬‬
‫احلالة ‪ : )4‬سحب حوالة أو أمر دفع بأكثر أو أقل من املثبت يف أمر اعتماد الصرف ومت صرف املبلغ‪.‬‬
‫احلالة ‪ : )1‬تكرار اخلصم على بنود مصروفات امليزانية أو اإلضافة إىل بنود اإليرادات‪.‬‬
‫احلالة ‪ : )0‬ضياع حوالة بعد استالم صاحب احلق هلا وقبل أن يصرفها من الصندوق‪.‬‬
‫احلالة ‪ : )0‬ضياع حوالة من أمني الصندوق بعد دفع قيمتها لصاحب احلق‪.‬‬

‫الحالة )‪ :(1‬صرف مبالغ زيادة عن المستحق ‪:‬‬

‫نفس ماذكر يف الفصل السادس‬

‫الحالة )‪ :(2‬في حال صرف مبالغ أقل من المستحق‪.‬‬

‫‪ -‬يف هذه احلالة جيب أن يتم صرف املبلغ الناقص لصاحب احلق عن طريق حترير أمر‬
‫اعتماد صرف بالقيد‪:‬‬
‫من حـ‪ /‬املصروفات‬
‫إىل حـ‪ /‬احلواالت أو أوامر الدفع‬

‫الحالة )‪ :(3‬صرف مبالغ سبق إضافتها لحساب اإليرادات‪.‬‬

‫‪ -‬عند إضافة مبلغ باخلطأ ألحد حسابات اإليرادات زيادة عما هو مستحق فيجب عند اكتشاف‬
‫اخلطأ االستئذان من وزارة املالية الستبعاد هذا املبلغ من احلساب الذي متت الزيادة عليه‪.‬‬

‫‪12‬‬
‫‪ -‬يتم االستبعاد من اإليرادات املختصة للسنة اليت مت فيها اكتشاف اخلطأ سواء كان اخلطأ خيص‬
‫السنة نفسها أو سنة أو سنوات سابقة‬
‫يتم حترير أذن تسوية بالقيد‪:‬‬
‫من حـ‪ /‬اإليرادات باالستبعاد‬
‫إىل حـ‪ /‬احلواالت أو أوامر الدفع‬
‫أيضا أن يتم قيد املبالغ املصروفة زيادة باملداد األمحر حتت حقل اإليرادات (املختصة)‬ ‫‪ -‬جيب ً‬
‫يف دفرت اليومية العامة ودفرت اإليرادات‪.‬‬
‫‪ -‬يف حال كان احلساب املختص لإليرادات قد أقفل ألي سبب فسيتم االستبعاد من حساب‬
‫اإليرادات املتنوعة‪.‬‬

‫الحالة )‪ :(4‬سحب حوالة أو أمر دفع بأكثر أو بأقل مما هو مثبت في أمر اعتماد الصرف وقد تم صرف المبلغ ‪:‬‬
‫‪ -‬ستكون املعاجلة احملاسبية خمتلفة يف حالتني‪:‬‬

‫في حال كان المبلغ المسحوب به الحوالة أو‬ ‫في حال كان المبلغ المسحوب به الحوالة أو‬
‫أمر الدفع أكثر مما هو مثبت في أمر اعتماد‬ ‫أمر الدفع أقل مما هو مثبت في أمر اعتماد‬
‫الصرف‪.‬‬ ‫الصرف‪.‬‬
‫سيتم االختيار بين البدائل الثالثة ‪:‬‬

‫‪ -‬فيييي هيييال الحالييية ة ييي م البييية‬ ‫البديل الثالث ‪:‬‬ ‫البديل الثاني ‪:‬‬ ‫البديل األول ‪:‬‬
‫الشيييال اليييال ريييه الصيييرف لييييه‬ ‫‪ -‬سييح حواليية بييالفرق‬ ‫‪ )1‬رحرةر أ ن رسوةة‬ ‫رحرةر أمر اعتماد‬
‫بالا أ بتسدةد قيمة الا أ‪.‬‬ ‫دون رحرةير أمير اعتمياد‬ ‫ورعليييييية الفيييييرق فيييييي‬ ‫صرف جدةد بقيمة‬
‫‪ -‬ةيييته اتبييياأ الا يييأ بتحرةييير أ ن‬ ‫صيييرف جدةييييد اسييييتنادا‬ ‫حساب األماناأ‪:‬‬ ‫الفرق‪:‬‬
‫بالقيد‪:‬‬ ‫الييييييييى أميييييييير اعتميييييييياد‬ ‫من حـ‪ /‬الحواالأ‬
‫من حـ‪ /‬العهد رحت التحصيل‬ ‫الصرف األصلي‪.‬‬ ‫الى حـ‪ /‬األماناأ ‪-‬‬ ‫من حـ‪ /‬الحواالأ‬
‫الى حـ‪ /‬الحواالأ‬ ‫‪ -‬ةييته هيياا بييافترا أن‬ ‫المتنوعة‬ ‫الى حـ‪ /‬الحواالأ‬
‫عملييييية سييييح الحواليييية‬ ‫‪ )2‬ةحييرأ أميير اعتميياد‬
‫‪ -‬عند رحصيل المبلغ‪:‬‬ ‫ال دةيييدك مةملييية للحوالييية‬ ‫صرف بالقيد‪:‬‬
‫من حـ‪ /‬الصندوق‬ ‫األولى‪.‬‬ ‫مييييين حيييييـ‪ /‬األمانييييياأ ‪-‬‬
‫الى حـ‪ /‬العهد رحت‬ ‫‪ -‬ة ييييي الشييييير بميييييا‬ ‫المتنوعة‬
‫التحصيل‬ ‫حصيل عليى أمير اعتمياد‬ ‫الى حـ‪ /‬الحواالأ‬
‫الصرف‬

‫‪13‬‬
 ‫الحالة )‪ : (5‬تكرار الخصم على بنود مصروفات الميزانية أو اإلضافة إلى بنود اإليرادات‪.‬‬

‫فييي حييال تييم اكتشيياف الخطييأ فييي السييينة‬ ‫في حال تم اكتشاف الخطأ في نفس السنة‬
‫المالية التالية للسنة التي تم فيها الخطأ ‪:‬‬ ‫المالية التي صرف فيها المبالغ بالزيادة‬
‫■ ا يافة المبيالغ التيي صيرفت بالةةيادك‬ ‫فسيتم‪:‬‬
‫لحسيياب ايةييراداأ المتنوعيية للسيينة التييي‬ ‫■ استبعاد المبلغ الال رةيرأ صصيمه مين‬
‫اكتشف فيها الا أ‪.‬‬ ‫بند المصروفاأ الماتل‪.‬‬
‫■ اسيتبعاد ايةيراداأ المفيافة فيي السينة‬ ‫■ اسييتبعاد المبلييغ الييال رةييرأأ ا ييافته‬
‫السابقة من ايةراداأ المتنوعة للسنة التي‬ ‫لحسياب ايةيراداأ مين حسياب ايةيراداأ‬
‫ره فيها اكتشاف الا أ‪.‬‬ ‫الماتل‪.‬‬
‫مثال‪:‬‬
‫مثال ‪ :‬عاد أحد الموظفين من إجازته وطالب باستالم راتبه مما جعل إدارة شؤون الموظفين تقوم بتحرير أمر اعتماد‬
‫صرف بقيمة راتبه البالغ ‪ 6311‬لاير وبدل االنتقال البالغ ‪ 611‬لاير‪.‬‬
‫‪ -‬وتم فعالً تسليم الموظف لصافي مستحقاته ( بعد استقطاع ما يخص مصلحة معاشات التقاعد )‪.‬‬
‫‪ -‬بعد أن تم تسليم الموظف تم اكتشاف أنه قد كان اسم الموظف من ضمن أسماء الموظفين الذين قد حرر لهم أمر‬
‫موجودا ( إجازة رسمية )‪.‬‬
‫ً‬ ‫اعتماد صرف عن الشهر الذي لم يكن فيه الموظف‬
‫يعني هذا أنه قد تم إجراء نفس القيد مرتين ‪ ■ :‬مرة عندما تم تسليم الموظف لمرتبه‪.‬‬
‫■ مرة عندما تم تسليم الموظفين مرتباتهم ولم يتقدم‬
‫هذا الموظف الستالم مرتبه بسبب عدم تواجده‪.‬‬
‫‪ -‬عندما لم يتقدم الموظف الستالم راتبه ألنه كان في إجازته تمت تعليته على حساب األمانات ـ مرتجع رواتب‪.‬‬
‫المطلوب‪:‬‬
‫تصحيح الخطأ الذي حصل بإثبات المصروفات مرتين لنفس الموظف‪.‬‬
‫الحل ‪- :‬‬
‫تماما للقيد الذي تم إثباته خطأ عندما لم يكن الموظف‬
‫‪ ‬سيتم تصحيح الخطأ بتحرير أذن تسوية بقيد معاكس ً‬
‫موجودا في حال تم اكتشاف الخطأ في نفس السنة المالية الذي حصل فيها‪.‬‬
‫ً‬
‫من مذكورين‬
‫(‪)% 9×0011‬‬ ‫التقاعد‬ ‫املتنوعة ‪-‬معاشات‬ ‫حـ‪/‬األمانات‬ ‫‪100‬‬
‫حـ‪ /‬األمانات ‪-‬مرجتع رواتب‬ ‫‪0000‬‬
‫إىل حـ‪ /‬املصروفات باالستبعاد ‪ -‬باب‪ - ...‬بند‬ ‫‪0911‬‬
‫‪ ‬أما إذا تم اكتشاف الخطأ في السنة المالية التالية فال يمكن االستبعاد من المصروفات بل ستتم اإلضافة‬
‫لحساب اإليرادات المتنوعة فيما يخص مصلحة معاشات التقاعد‪:‬‬

‫‪14‬‬
 ‫التقاعد‬ ‫املتنوعة ‪ -‬معاشات‬ ‫حـ‪/‬األمانات‬ ‫من‬ ‫‪100‬‬
‫‪ 100‬إىل حـ‪ /‬اإليرادات املتنوعة‬
‫‪ ‬أما فيما يخص قيمة صافي الراتب الذي قد سبق تعليته في حساب األمانات فال يجب إجراء أي قيد له في‬
‫السنة المالية التي تم فيها اكتشاف الخطأ ألنه قد تم في نهاية السنة السابقة إقفال حساب األمانات مرتجع‬
‫رواتب في حساب اإليرادات المتنوعة كالتالي‪:‬‬
‫من حـ‪ /‬األمانات ‪-‬مرجتع رواتب‬ ‫‪0000‬‬
‫إىل حـ‪ /‬اإليرادات املتنوعة‬ ‫‪0000‬‬

‫الحالة (‪ :)6‬ضياع حوالة بعد استالم صاحب الحق لها وقبل أن يصرفها من الصندوق‪:‬‬
‫جيب أو ًال ان يتم التأكد من عدم صرف قيمة احلوالة من الصندوق مث يتم بعد ذلك االختيار بني البدائل‪:‬‬
‫البديل الثالث‬ ‫البديل الثاني‬ ‫البديل األول‬
‫‪ -‬رحرةيييير أميييير اعتميييياد صييييرف‬ ‫‪ -‬ا يافة المبليغ اليى حسياب األمانياأ‬ ‫‪ -‬سح حوالة جدةدك استنادا اليى‬
‫بحيييي ة عيييل حسيياب الحيييواالأ‬ ‫المتنوعيية وجعييل حسيياب الحييواالأ‬ ‫أمر اعتماد الصرف السابق‪.‬‬
‫مدةنا ودائنا في نفس الوقت‪:‬‬ ‫مدةنا‪:‬‬ ‫‪ -‬ةيته التسي يل فيي كعي الحواليية‬
‫من حـ‪ /‬الحواالأ‬ ‫من حـ ‪ /‬الحواالأ‬ ‫ما ةثبت أنها بدل فاقد‪.‬‬
‫الى حـ‪ /‬الحواالأ‬ ‫الى حـ ‪ /‬األماناأ المتنوعة‬ ‫‪ -‬وعندما ةته العثوأ على الحوالة‬
‫‪ -‬ته عند صرف المبلغ‪:‬‬ ‫القدةمة ةته الغاؤها‪.‬‬
‫من حـ‪/‬األماناأ المتنوعة‬ ‫(هذا هو البديل األفضل)‬
‫الى حـ‪ /‬الحواالأ‬

‫الحالة (‪ :)0‬ضياع الحوالة من أمين الصندوق بعد دفع قيمتها لصاحب الحق‪.‬‬
‫‪ ‬جيب أوالً تبليغ اإلدارة املالية بضياع احلوالة مث االتصال بالشخص الذي صرفت له احلوالة للتأكد من أنه قد استلم مبلغ‬
‫ااحلوالة‪.‬‬
‫‪ ‬يف حال نفي الشخص صاحب احلق استالمه للمبلغ فيتحمل أمني الصندوق تبعة هذا اخلطأ ويتم صرف حوالة ثانية‪.‬‬

‫‪15‬‬