ÍNDEX

Bloc de continguts 1. Poder financer i sistemes tributaris 3

Sessió 1. Sistemes tributaris 3

Bloc de continguts 2. La imposició sobre la renda de les persones físiques

residents 15
Sessió 2. L’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques –IRPF- (I) 15
Sessió 3. L’IRPF (II) 33
Sessió 4. L’IRPF (III) 49
Sessió 5. L’IRPF (IV) 67
Sessió 6. L’IRPF (V) 79
Sessió 7. L’IRPF (VI) 91

Bloc de continguts 3. La imposició sobre la renda de les persones físiques i

jurídiques no-residents 99
Sessió 8. L’Impost sobre la Renda de No-Residents 99

Bloc de continguts 4. La imposició sobre la renda de les persones jurídiques

residents 110
Sessió 9. L’Impost sobre Societats (I) 110
Sessió 10. L’Impost sobre Societats (II) 120
Sessió 11. L’Impost sobre Societats (III) 125

Bloc de continguts 5. La imposició patrimonial 133

Sessió 12: L’Impost sobre el Patrimoni. 133
Sessió 13: L’Impost sobre Successions i Donacions (I) 146
Sessió 14: L’Impost sobre Successions i Donacions (II): 157
Sessió 15: L’Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats 162

Bloc de continguts 6. La imposició sobre el consum 175

Sessió 16: L’Impost sobre el Valor Afegit –IVA- (I) 175
Sessió 17: L’IVA (II) 194
Sessió 18: L’IVA (III) 208
Sessió 19: L’IVA (IV) 215
Sessió 20: Els impostos especials 220

Bloc de continguts 7. Sistemes tributaris autonòmics i locals 236

Sessió 21. Tributs autonòmics. 236
Sessió 22. Les Hisendes locals: 249
Avaluació

El disseny de l’avaluació d’aquesta assignatura té en compte la seva duració al llarg de dos

trimestres (segon i tercer trimestres del curs acadèmic). La qualificació de l’assignatura és
única i es determina al final del tercer trimestre.

Totes les activitats d'aprenentatge incloses en el pla docent tenen caràcter obligatori i la seva
avaluació forma part de la nota final de l'assignatura. Són activitats d'aprenentatge: les
classes de teoria i de seminari, les proves d'autoavaluació i control i la preparació prèvia dels
seminaris i classes de teoria.

Tant si la docència fos híbrida com si fos completament online, per superar l’assignatura,
caldrà haver participat a les activitats d’aprenentatge i avaluació durant el curs (es requerirà
almenys un 80% de participació a les classes).

Així mateix, en ambdós casos, docència híbrida i docència completament online, el sistema
d'avaluació que determina la nota final de l'assignatura s'articula a través de diverses proves
d'autoavaluació i control, que constitueixen l'avaluació contínua de l'assignatura i d'un
examen final, que suposen, respectivament, el 40% i el 60% de la nota final. Per a superar
l’assignatura, la nota final (el resultat de la ponderació entre la nota de l’avaluació contínua i
la nota de l’examen final) haurà de ser igual o superior a 5.

Si l’assignatura no fos superada en juny, l’examen de recuperació de juliol tindrà la mateixa

estructura que l'examen final de juny però el seu resultat valdrà el 100% de la nota final.
D’acord amb la normativa l'examen final de juny però el seu resultat valdrà el 100% de la
nota final. D’acord amb la normativa acadèmica, només podran concórrer al mateix els
estudiants que, havent-se presentat a l’examen de juny, hagin suspès l’assignatura.

Els estudiants que participen en programes de mobilitat i no poden seguir el sistema

d’avaluació contínua, estaran subjectes a un sistema d’avaluació única consistent en la
realització a final de curs d'una prova escrita sobre la teoria i la pràctica impartides a
l’assignatura, que valdrà el 100% de la nota final. No es contempla l’avaluació única en la
resta de casos.
Bloc de continguts 1. Poder financer i sistemes tributaris

Sessió 1. Sistemes tributaris

Concepte de sistema tributari: conjunt de tributs establerts i aplicats en un determinat

ordenament jurídic. Ara bé aquest conjunt de tributs tenen una finalitat binomial, doble: (1)
finançar les despeses públiques i, a la vegada (2) coadjuven la consecució d’altres objectius
d’interès públic. Això és així ja que la doctrina del nostre Tribunal Constitucional és que la
destinació dels impostos a fins extrafiscals és legítima.

En teoria un sistema tributari adequat hauria de presentar les següents característiques:

1. Necessitat que els tributs s’articulin entre ells d’acord amb criteris tècnics de
coordinació1. Per exemple, la referència de l’impost de successions és el valor del bé
en el moment en què es rep l’herència i no el valor pel qual es ven el bé. Si no fos així i
es desfiscalitzès l’herència, incentivaríem que els particulars declaressin el valor
d’una herència de valor 50 en 100 i així després, al moment de vendre’l per 90,
podrien declarar una pèrdua (i en realitat han guanyat 40=90-50).

2. Necessitat de preveure també l’articulació entre els diversos nivells de poders

públics amb capacitat normativa o gestora en matèria tributària.

3. Practicabilitat, eficiència i seguretat jurídica en totes les figures adoptades. (1)

Practibilitat: els tributs s’han de poder aplicar fàcilment i no han de comportar una
complexitat o cost afegit (perquè sinó s’afegeix pressió fiscal). (2) També han de ser
eficients per recaptar la quantitat que s’aspira a recaptar, si un impost no
aconsegueix recaptar el que s’ha proposat s’ha demostrat la seva ineficàcia. (3) Han
de gaudir de la suficient seguretat jurídica: la gent ha de saber i tenir coneixement
de què significa cada impost. Si la normativa tributaria està ben redactada, no es
necessita més seguretat jurídica, el problema és que poques vegades és suficient amb
el text legal per assolir un grau suficient de seguretat jurídica.

Sistema tributari i subsistemes tributaris

● Freqüent existència de sistemes a diferents nivells territorials:

- Hisenda central
- Hisendes subcentrals
- Hisendes locals

Tots els estats (tant federals i centrals) tenen aquests diferents nivells territorials.

Elements conformadors dels sistemes tributaris existents

● Element racional, lògic o sistemàtic: manifestat per la voluntat del legislador de

formular correctament les diferents figures jurídiques.

1 El sistema tributari espanyol disposa de mecanismes per corregir i solucionar els

problemes de coordinació entre els tributs que puguin existir (tot i que no és l’usual).
 ● Element històric: elements heretats del passat que no han canviat.

Hi ha una existència d’una combinació variable dels dos factors o elements en tot sistema
tributari, amb preponderància d’un o altre en funció de determinades circumstàncies.

Història dels tributs

● Coneguts a les civilitzacions més antigues: testimonis escrits a Mesopotàmia o Egipte.

Els tributs són molt antics. Una mostra d’això és que a la pedra rosetta també es
parlava d’impostos.
● Eclosió a Roma d’un sistema instituït i complex de tributs. Era un sistema que
distingia entre ciutadans romans i no romans, entre d’altres característiques.
● Evolució dels sistemes tributaris feudals durant l’Edat Moderna amb l’afegit de noves
figures. Resultat del poder violent del senyor feudal a la població. El Cid era
recaptador d’impostos (pàrias) els tributs que pagaven els territoris sotmesos al regne
d’Espanya.
● Revolució francesa, Il·lustració i aparició del concepte actual de sistema tributari.

Cas espanyol: la Constitució de Cadis (1812)

● Les Corts com a únic òrgan competent per a exigir impostos (reserva de llei). És la
que dona lloc a la visió moderna dels tributs i complia amb les principals
característiques dels sistemes tributaris moderns.
● Distribució de les càrregues públiques d’acord amb la riquesa dels ciutadans. No era
de forma proporcional als ciutadans ni per capitalització.
● Constitucionalització dels Pressupostos Generals de l’Estat.
● Creació d’una única Tresoreria.
● Supressió de les Duanes interiors.
● Tot i el complex i complet sistema tributari que recollia la Constitució de Cadis,
aquesta no va tenir aplicabilitat.

La construcció del sistema tributari espanyol: les reformes dels segles XIX i XX.

La reforma que comença a establir un sistema va ser:

- La Reforma de Mon-Santillán (1845): Unificació del sistema tributari a tot el territori
nacional i introducció del concepte de la imposició de producte. Es coneix com el tret
de sortida del sistema tributari modern a Espanya que va reformar el sistema
tributari introduint diferents innovacions:
● Contribución de inmuebles, cultivo y ganadería
● Subsidio Industrial y del Comercio
● Contribución de inquilinatos (arrendaments)
● Impuesto sobre el Consumo (aviat derogat perquè no va tenir èxit). Ja que no el
pagava ni el tato.

Va haver-hi altres reformes posteriors:

- Reforma de Fernández-Villaverde (1900)
- La reforma silenciosa de Flores Lemus.
- La Llei de la Contribució General sobre la Renda (1932) (Carner, ministre català).
 - Reforma de Larraz (1940)
- Reforma de Navarro Rubio (1957)
- Reforma de 1964: important.
- Consolidació dels impostos de producte com a compte dels impostos generals
sobre la Renda. Gravaven determinades rendes (nòmines, industrial,
rendiment del capital) i eren pagats per persones físiques.
- Impost sobre Transmissions Patrimonials i Impost General sobre el Tràfic
de les Empreses (era un impost general indirecte, que afectava el consum. Va
viure fins que es va crear l’IVA).

- Llei de mesures urgents per a la reforma fiscal (1977)

- Aparició de l’Impost Extraordinari sobre el Patrimoni (impost que encara
existeix avui dia).
- La reforma de la imposició directa derivada de la mateixa. Integrava en l’Impost
sobre la Renda els impostos sobre el producte i també es va reformar l’Impost de
Societats.
- La reforma de la imposició indirecta
- La introducció de l’IVA (1986), per la incorporació d’Espanya a la UE.

Sistema tributari i poder financer

Punt de vista tradicional: el poder financer (o poder tributari, més ben dit) = competència
per a (1) l’establiment i (2) regulació dels tributs.
● Realment, les competències en matèria tributària van molt més enllà de les
competències normatives.
● Hi ha competències que poden ser realitzades per administracions diferents:
1) Per la creació de tributs.
2) Per la regulació dels tributs.
3) Per la gestió dels tributs.
4) Per la recaptació (apropiació) del contingut dels tributs.

El concepte tradicional de poder tributari suposava la reunió de totes aquelles competències,

que derivaven de la facultat d’imperium de l’Estat.

Avui dia el poder financer ha de ser entès com el repartiment de competències tributàries
entre els diversos nivells político-administratius com a resultat del pacte constitucional. S’ha
de reconstruir i entendre com el repartiment entre els diferents nivells administratius en
funció del pacte constitucional (AGE2, Adm. de CCAA i Adm. locals).

Poder financer al sistema tributari espanyol

I) Poder tributari de l’estat:

Article 133.1 CE:

2 Un impost personal és aquell que pren en consideració les característiques concretes dels subjectes
passius.
 1. La potestat originària per establir els tributs correspon exclusivament a l’Estat,
mitjançant llei.

L’Estat té potestat originària. La potestat originària és aquella que és:

1) Incondicionada: els únics límits o condicions al seu exercici són els que se’n
deriven de la pròpia Constitució. L’Estat la pot realitzar sempre que ho desitgi.
2) Directa: no cal cap autorització ni pas previ per exercir-la.

Cal preguntar-se si es pot mantenir el mateix concepte de potestat originària a partir de

l’ingrés a la UE, ja que s’imposen certes limitacions i imposicions a les normes tributàries.

Altres manifestacions del caràcter originari de la potestat tributària estatal:

3) Competència sobre la Hisenda General:

- Article 149.1.14ª: L'Estat té la competència exclusiva sobre les matèries següents:
(…) 14ª. Hisenda General i Deute de l’Estat.
- Vgr. Llei General Tributària

4) Competència per l’harmonització de les competències financeres de les

Comunitats Autònomes:
- Article 157.3: L'exercici de les competències financeres enumerades en l'anterior
apartat 1, les normes per a resoldre els conflictes que poguessin sorgir i les possibles
formes de col·laboració financera entre les Comunitats Autònomes i l'Estat podran
ser regulades per mitjà d'una llei orgànica.
- LOFCA (Llei orgànica 8/80, de 22 de setembre)
- Lleis de cessions dels tributs

Limitacions constitucionals a l’exercici de la potestat tributària originària:

1) Límits materials → els principis rectors de la tributació recollits a l’article 31.1 CE:
Tothom contribuirà al sosteniment de les despeses públiques d'acord amb la seva
capacitat econòmica mitjançant un sistema tributari just inspirat en els principis
d'igualtat i progressivitat que, en cap cas, tindrà abast confiscatori.

2) Límit formal → el principi de legalitat, art. 31.3 CE: Només es podran establir
prestacions personals o patrimonials de caràcter públic d’acord amb la llei.

3) Inadmissibilitat de la iniciativa popular per a la creació o supressió de

tributs → art. 87.3 CE: Una llei orgànica regularà les formes d'exercici i els
requisits de la iniciativa popular per a la presentació de proposicions de llei. En
qualsevol cas es requerirà no menys de 500.000 signatures acreditades. No serà
procedent aquesta iniciativa en les matèries pròpies de la llei orgànica, tributàries o
de caràcter internacional ni en allò que pertany a la prerrogativa de gràcia.

4) Limitacions a l’ús de la Llei de Pressupostos Generals en matèria

tributària → art. 134.7 CE: La Llei de Pressupostos no pot crear tributs. Podrà
modificar- los si una llei tributària substantiva ho fa preveure.
II) Poder tributari de les CC.AA.

Article 133 CE.

2.Les Comunitats Autònomes i les Corporacions locals podran establir i exigir
tributs, d'acord amb la Constitució i amb les lleis.

Les CCAA sí poden establir tributs perquè tenen capacitat legislativa, però les Corporacions
locals no en tenen.

Com es poden establir aquests impostos?

Article 156.
1. Les Comunitats Autònomes gaudiran d'autonomia financera per a acomplir i exercir les
seves competències d'acord amb els principis de coordinació amb la Hisenda estatal i de
solidaritat entre tots els espanyols.
2. Les Comunitats Autònomes podran actuar com a delegats o col·laboradors de l'Estat en
la tasca de recaptació, gestió i liquidació dels recursos tributaris d'aquest, d'acord amb les
lleis i els Estatuts.

Article 157.
1. Els recursos de les Comunitats Autònomes seran constituïts per:
a) Impostos cedits totalment o parcialment per l'Estat ; recàrrecs sobre impostos
estatals i altres participacions en els ingressos de l'Estat.
b) Els seus propis impostos, taxes i contribucions especials .
c) Transferències d'un fons de compensació interterritorial i altres assignacions a
càrrec dels Pressupostos Generals de l'Estat.
d) Rendiments procedents del seu patrimoni i ingressos de dret privat.
e) El producte de les operacions de crèdit.
2. Les Comunitats Autònomes no podran adoptar en cap cas mesures tributàries sobre
béns situats fora del seu territori o que constitueixin un obstacle per a la lliure circulació de
mercaderies o de serveis.
3. L'exercici de les competències financeres enumerades en l'anterior apartat 1, les normes
per a resoldre els conflictes que poguessin sorgir i les possibles formes de col·laboració
financera entre les Comunitats Autònomes i l'Estat podran ser regulades per mitjà d'una
llei orgànica.

Mecanismes d’harmonització

● Llei Orgànica de Finançament de les CC.AA. (LOFCA) L. O. 8/1980 de 22/9

● Llei 30/1983, de 28 de desembre, reguladora de la cessió de tributs a les CC.AA.
Regulació dels punts de connexió que determinen la potestat tributària de les CC.AA.
sobre el tributs cedits Posteriorment, lleis generals de cessió del 1996, 2001 i 2009, i
particulars de 1981-1983-1985, 1997, 2002 i 2010

Límits al poder tributari de les CC.AA.

 ● Obligacions genèriques de coordinació i solidaritat (arts. 156 CE i 2 LOFCA):
amb la resta d'Administracions públiques. La seva traducció pràctica és difícil de
determinar.
● Territorialitat (a 157.2 CE): està clar que una CCAA, per exemple, no pot establir
un impost sobre béns que estan fora del seu territori i competència.
● Lliure circulació de mercaderies o serveis
○ […] sense afectar la fixació de residència de les persones o l’establiment
d’empreses i capitals (art. 9 LOFCA).
● Prohibició de doble imposició (art. 6 LOFCA)
○ Les CC. AA. no poden establir tributs sobre fets imposables gravats per l’Estat
○ En canvi si l’Estat grava fets imposables prèviament gravats per les CC. AA. ha
de compensar-les. Aleshores s'inutilitzen els tributs autonòmics, que deixen
d’existir perquè la legislació estatal trepitja l’autonòmica.
○ Les CC.AA. tampoc poden establir tributs sobre fets imposables corresponents
a tributs locals, sí sobre matèries reservades a les corporacions locals,
compensant-les si cal. Això vol dir que les CCAA poden establir tributs a
actuacions reservades a entitats locals, però compensant-les. Sistema
d’esglaons. Això ha succeït en el cas de l’Impost sobre dipòsits de crèdit.

III) Poder tributari CC.AA. Forals:

Hi ha certes comunitats que son forals que es regeixen per concert (País Basc, tot i que no
es correspon a tota la CCAA, només a uns certs territoris: Àlaba, Guipúscoa i Biscaia) i
conveni (Navarra).

● Conveni o concert, segons el qual hi haurà:

- Tributs concertats:
● De normativa autònoma, regulats per part de les Diputacions Forals (segons pautes
de coordinació i harmonització reconegudes al Concert o Conveni). Impost sobre la
Renda es regula en els diferents territoris.
● De normativa comú
- Tributs estatals: per exemple els tributs d’aduanes. Aquests s’exigeixen de la mateixa
manera arreu de l’Estat.

IV) Poder tributari de les corporacions locals

Article 142 CE
Les Hisendes locals hauran de disposar dels mitjans suficients per a l'exercici de les
funcions que la llei atribueix a les Corporacions respectives, i es nodriran fonamentalment
de tributs propis i de la participació en els de l'Estat i en els de les Comunitats Autònomes.

Text Refós 2/2004, de 5 de març, de la llei reguladora de les Hisendes Locals.

Els tributs propis de les corporacions locals han ha vingut regulats per l'Estat perquè no
tenen capacitat reguladora. Es va crear un sistema amb 5 impostos: ja sigui de manera
obligatòria (Impost sobre Béns Immobles [IBI], Impost sobre Activitats Econòmiques[IAE],
Impost sobre Vehicles de Tracció Mecànica [IVTM]), o bé amb caràcter potestatiu (Impost
sobre construccions, instal·lacions i obres [ICIO], Impost sobre l'increment de valor dels
terrenys de naturalesa urbana [IIVTNU]).

I) IMPOSTOS ESTATALS

Són aquells que han estat establerts per l’Estat.

1. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)

Tribut de caràcter personal (atén a les característiques personals del subjecte passiu) i
directe que grava la renda de les persones físiques residents a Espanya, obtinguda del treball,
el capital, les activitats econòmiques, els guanys i pèrdues patrimonials i les imputacions de
renda.

Grava als residents a Espanya amb independència de la seva nacionalitat.

Està creat per l’Estat però una part de la seva regulació està cedida a les CCAA. Impost cedit
parcialment a les CCAA:
● 50% de la recaptació cedida a les CCAA. Competència de recaptació compartida
● Part de la regulació està cedida. Competències de les CCAA: fixació de la quantia del
mínim personal i familiar, així com la regulació de la tarifa i les deduccions de la
quota.
● Gestió estatal

2. Impost sobre Societats (IS)

Tribut de caràcter directe i naturalesa personal (per exemple, és més benigne per a les petites
empreses) que grava la renda de les societats i altres entitats jurídiques residents a Espanya,
qualsevol que sigui la seva font o el seu origen.

Es tracta d’un impost íntegrament estatal. La seva regulació en tots els aspectes és de l‘Estat,
el fruit correspon a l’estat íntegrament i la gestió és a càrrec de l’Agència Tributària de
l’Estat.

Certs aspectes han estat harmonitzats a nivell comunitari. Quins?

Existeix un projecte d’harmonització per a la creació d’una figura única europea, amb una
base comú europea.

3. Impost sobre el Patrimoni (IP)

Tribut de caràcter directe i naturalesa personal3 que grava el patrimoni net de les persones
físiques (import dels béns i restar les deutes).

Es tracta d’un impost de rendiment cedit a les CCAA (les competències recaptatòries estan
totalment cedides). Aquestes tenen competències importants en: determinació del mínim

3 Administración General del Estado.

exempt i la tarifa, deduccions i bonificacions. Això fa que aquesta competència sigui tan
important que arribi a la desfiscalització de l’import (com ha passat amb Madrid).

Es va establir una bonificació general del 100% de la quota, tot i que l’impost es va restablir
el 2011, i aquest restabliment ha estat prorrogat fins a l’actualitat per les successives Lleis de
Pressupostos Generals de l’Estat. Per què no es va derogar? Perquè així les CCAA no podien
agafar-ho i regular el fet impossible.

4. Impost sobre la Renda de No Residents (IRNR)

Tribut de caràcter directe que grava la renda obtinguda en territori espanyol per les persones
físiques i entitats no residents en aquest. La renda dels residents es grava per l’IRPF o l’IS.

Distingeix entre les persones que actuen amb establiment permanent de les qui ho fan sense
aquest. Les primeres (amb sucursal) tributen d’acord a les regles de l’IS per molt que en
diguem IRNR; les segones (de forma ocasional, per exemple) tributen d’acord a les regles de
l’IRNR de forma puntual.

De caràcter estatal. Warning: hi ha problemes de doble imposició.

5. Impost sobre Successions i Donacions (ISD)

Tribut directe de naturalesa personal, que grava (1) l’adquisició a títol lucratiu d’herències,
llegats i altres béns a títol successori, (2) de donacions, i (3) el cobrament d’assegurances de
vida per persona distinta al seu prenedor (prenedor = contractant de l’assegurança). Per
exemple, si jo em moro i el meu fill cobra per la meva assegurança de vida, haurà de suportar
aquest impost.

Cedit en el seu rendiment a les CC.AA. les quals poden regular reduccions de la base
imposable, tarifa, quantia i coeficients del patrimoni preexistent, així com deduccions,
bonificacions i elements de regulació de la gestió (gestió = aplicació de l’impost).
Competència normativa de les CCAA molt important, però és compartida).
Recaptació també a càrrec de les CCAA.

6. Impost sobre Dipòsits de les Entitats de Crèdit

Tribut de caràcter directe que grava el manteniment de fons de tercers, qualsevol que sigui la
seva naturalesa jurídica, per les entitats de crèdit i sucursals a Espanya d’entitats de crèdit
estrangeres.

Actualment, el seu tipus de gravamen és del 0,03% (desde 2014).

7. Impost sobre el Valor Afegit (IVA)

Tribut totalment harmonitzat de naturalesa indirecta que recau sobre el consum i grava les
següents operacions:
a) Els lliuraments de béns i prestacions de serveis efectuades per empresaris o
professionals.
 b) Les adquisicions intracomunitàries de béns.
c) Les importacions de béns.

Es tracta d’un impost parcialment cedit a les CCAA (50%), no tenint aquestes competències
normatives ni de gestió en la matèria. L’Estat en té la gestió; Recaptació es reparteix entre
Estat i CCAA.

Poques diferències entre l’IVA espanyol i el de qualsevol altre país de la UE (ja que està força
harmonitzat per la Directiva CE 2006/112).

8. Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats

(ITPAJD)

Tribut de naturalesa indirecta que grava:

1) Les transmissions patrimonials oneroses (TPO): grava transmissions oneroses inter
vivos de béns i serveis, així com la celebració de determinats contractes. Les CCAA
tenen com a competència la determinació del tipus de gravamen. Per exemple,
comprar un pis a un particular.
2) Les operacions societàries (OS): grava bàsicament la constitució, augment i
disminució de capital, fusió i dissolució amb liquidació de societats. Constitució i
augment de capital realment estan exemptes.
3) Els actes jurídics documentats (AJD): és el calaix de sastre. Grava la formalització de
certs actes (documents notarials, mercantils i administratius). Les CCAA tenen com a
competència la determinació del tipus de gravamen dels documents notarials.

Amb caràcter general, les CCAA tenen competència per a regular deduccions de la quota,
bonificacions, i per a la gestió del tribut.

9. Impostos Especials (IIEE)

Establerts, gestionats i regulats íntegrament per l’Estat. La recaptació va a les CCAA

parcialment o fins i tot íntegrament.

Tributs de naturalesa indirecta que graven, en fase única, i de manera complementària a

l’IVA, consums específics.

Tipus:
● Impostos especials de fabricació:
○ Sobre l’Alcohol: 58% cedit a les CCAA.
○ Sobre Hidrocarburs: 58% cedit a les CCAA.
○ Sobre Labors del Tabac: 58% cedit a les CCAA.
○ Sobre l’Electricitat: 100% cedit a les CCAA.
● Impost especial sobre determinats mitjans de transport: 100% cedit a les CCAA.
● Impost sobre el carbó.
● Impost sobre Primes d’Assegurances.
● Impost sobre les Ventes Minoristes de Determinats Hidrocarburs: 100% cedit a les
CCAA.
Impostos molt recaptatoris, que aporten grans ingressos a les arques públiques.

Harmonitzats en certs elements a nivell comunitari, on són coneguts com “accisses”

(excises).

10. Altres

● Impostos duaners: harmonitzats i propis de la UE. L’Estat simplement els

gestiona.
● Taxa sobre jocs de sort, envit o atzar: grava l’activitat dels casinos, bingo i
màquines recreatives, així com el joc online. Cedit.
● Impostos mediambientals: minoritaris (perquè afecten a pocs subjectes passius,
així com pel seu tipus impositiu).
○ Impost sobre el Valor de la Producció de l’Energia Elèctrica
○ Impost sobre la Producció de Combustible Nuclear Gastat i Residus
Radioactius resultants de la generació d’energia nucleo-elèctrica
○ Impost sobre l'emmagatzemament de Combustible Nuclear Gastat i Residus
Radioactius en instal·lacions centralitzades.
○ Impost sobre els Gasos Fluorats d’Efecte Hivernacle
○ Impost sobre el Valor de l’Extracció de Gas, Petroli i Condensats
● Impost sobre determinats Serveis Digitals: aprovat per la Llei 4/2020, de 15
d’octubre. És un impost de naturalesa indirecta, aplicable a tot el territori espanyol i
que grava les prestacions de determinats serveis digitals amb intervenció d’usuaris
situats en el territori d’aplicació de l’impost.
● Impost sobre les Transaccions Financeres: aprovat per la Llei 5/2020, de 15
d’octubre. És un tribut de naturalesa indirecta que grava les adquisicions d’accions de
societats de nacionalitat espanyola, i altres operacions assimilades, i que es preveu
d’aplicació amb independència del lloc on s’efectuï l’adquisició i qualsevol que sigui la
residència o el lloc d’establiment de les persones o entitats que intervinguin en
l’operació.

II) IMPOSTOS AUTONÒMICS

Moltes diverses figures; entre elles trobem en el sistema tributari català (però que podem
trobar en altres):
- Impost sobre grans establiments comercials.
- Gravamen de protecció civil en les entitats que fan activitats que ho requereixen.
- Impost sobre les estades en establiments turístics (1€ per persona).
- Tributació sobre el joc. S’inclouen els bingos, casinos, màquines recreatives i d'atzar,
apostes en canòdroms, frontons i carreres de cavalls, rifes i tómboles, i jocs en línia.
- Impost sobre dipòsit de residus o la seva eliminació.
- Cànons de sanejament d’aigües.

III) IMPOSTOS LOCALS

● Obligatoris: predeterminats per la llei estatal reguladora de les hisendes locals. Ens
diu aquells impostos que tot Ajuntament ha d’exigir:
 - Impost sobre els Béns Immobles (IBI): a títol de patrimoni o també d’usdefruit.
- Impost d’Activitats Econòmiques (IAE): grava la realització d’activitats
econòmiques per se (amb independència de si hi ha pèrdues o guanys) tot i que
està exempt per la majoria dels subjectes passius, només el paguen les PPFF amb
un gran volumen de facturació).
- Impost sobre Vehicles de Tracció Mecànica (IVTM): anualment pel simple fet de
tenir vehicles com cotxe i moto domiciliats en un determinat municipi, i que
habilita per la circulació.

● Facultatius (presumptament, ja que la gran majoria dels Ajuntaments òbviament els

demanen):
- Impost sobre Construccions, Instal·lacions i Obres (ICIO) al propietari.
- Impost sobre l’Increment del Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana
(IIVTNU): conegut com la plusvàlua municipal. Recentment ha esdevingut
conflictiu perquè sigut objecte de anul·lació d’alguns dels preceptes per part del
TC. Actualment s’aplica de forma estranya sota els criteris aportats pel Tribunal
Suprem.
 Bloc de continguts 2. La imposició sobre la renda de les
persones físiques residents

Sessió 2. L’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques –IRPF- (I)

Naturalesa de l’Impost

● Personal. Perquè son importants les circumstàncies familiars i personals del

subjecte passiu. De fet, a la llei s’estableix un mínim de renda pel qual no
aplica l’impost; l’import mínim personal i familiar (ja que es considera que per
sota d’aquella quantitat es necessita la renda per poder sobreviure).

● Directe i progressiu: és directe perquè grava una manifestació directa de la

capacitat econòmica (la renda) i la seva tarifa és progressiva ja que grava amb
tipus més alts a les rendes més elevades.

● Tot i ser un impost estatal, està cedit parcialment a les Comunitats

Autònomes:

○ Establert per Llei estatal (impost del sistema tributari estatal).

○ Regulat per l’Estat (en general) i en determinats punts per les

Comunitats Autònomes, segons article 46 de la Llei 22/2009; en
l’actualitat els punts que les CCAA poden regular són:

■ Import del mínim personal i familiar (és el mínim del que

parlàvem abans) aplicable per el càlcul del gravamen autonòmic
(les modificacions respecte les quantitats regulades per l’estat
no poden excedir del 10%).

■ Escala autonòmica aplicable a la base liquidable general:

l’estructura d’aquesta escala haurà de ser progressiva.

■ Deduccions a la quota íntegra autonòmica per circumstàncies

personals i familiar, inversions no empresarials i aplicacions de
renda, així com determinats ajuts públics percebuts de la
respectiva Comunitat Autònoma.
En el cas que les comunitats autònomes no hagin assumit o exercit les
competències normatives sobre aquest impost, la quota líquida
s'exigirà d'acord amb el mínim personal i familiar i les deduccions
establerts per l'Estat

● Gestionat per l’Administració tributària de l’Estat, el 50 % del seu

rendiment és cedit a les CCAA, les quals apropien la part autonòmica de
l’impost.

Objecte de l’Impost

L’objecte de l’impost és una descripció genèrica del fet imposable:

 Article 2. Objecte de l’impost.

Constitueix l’objecte d’aquest impost la renda del contribuent, entesa com tots els seus
rendiments, guanys i pèrdues patrimonials i les imputacions de renda que estableixi la Llei,
amb independència del lloc on s’hagin produït i sigui quina sigui la residència del pagador.

Renda serà allò que la llei estableixi com a tal (rendiments, guanys i pèrdues patrimonials i
imputacions de renda).

● Rendiments: rendes obtingudes de manera més o menys sistemàtica, que s’obté de

l’explotació d’un recurs. Per exemple, si el teu recurs és el treball, tindràs un salari.

● Guanys i pèrdues patrimonials: tenen lloc de forma sobtada, i modifiquen el

patrimoni (per exemple una compravenda). Un guany patrimonial o bé, plusvàlua, és
quan el que em donen pel bé és superior al que he pagat jo (sinó seria una pèrdua
patrimonial).
-
● Imputacions de renda: no son rendes automàtiques, sino fictícies. Per exemple, la
gent amb 2ª residència, ha de fer una imputació de renda per aquesta.

Contribuents de l’Impost

Els subjectes passius o, contribuents, per l’impost (IRPF) són:

● Persones físiques que tinguin la seva residència habitual en territori

espanyol. Només en casos excepcionals tributen els no residents (per exemple, en el
sistema tributari dels EEUU).

● Persones físiques que tinguin la seva residència habitual en territori estranger

per les circumstàncies enunciades a l’article 10 de la Llei. Tot i ser residents
en un territori estranger, com que son funcionaris espanyols, tributen per l’IRPF (a
no ser que la legislació del territori en el que resideixin els obligui a tributar per la
seva llei). És un supòsit anecdòtic:

○ Bàsicament diplomàtics i funcionaris espanyols a l’estranger, amb el seu

cònjuge i fills menors (no poden ser considerats residents per les funcions que
es deriven de la diplomàcia).

○ Excepció! → No si ja hi residien abans. Si ja vivien al país estranger i han

esdevingut diplomàtics espanyols més tard, no hauran de pagar l’IRPF.

○ Reciprocitat (article 9,2 Llei).

Criteris de residència

Tenim 2 criteris de residència “a)” i “b)”. Operen de forma independent, no s’han de complir
els 2 simultàniament.

a) Que romangui més de 183 dies durant l’any natural en territori espanyol.
● Còmput d’absències esporàdiques:
 Exemple: Si soc resident a Espanya però me’n vaig d’Erasmus 4 mesos i
després de viatge 2 mesos a EEUU i després, 1 mes més a Bèlgica. No he
arribat a estar 183 dies al territori nacional. Soc contribuent? Sí.

Abans la llei posava temporal, no esporàdic. Què vol dir esporàdic? Tota absència
amb la voluntat de tornar al territori nacional. En l’exemple de l’Erasmus no
és curta l’absència, però això no és rellevant, el que importa és que sí hi ha una
voluntat de tornar. Per tant, totes aquestes absències es computen com si hagués
estat vivint a Espanya, com si hagués estat els 365 dies de l’any a Espanya (per molt
que hagi anat de viatge o d’Erasmus).

○ No es computen les absències esporàdiques si s’acredita la

residència fiscal en un altre país.

Què passa si s’acredita la residència fiscal en un altre país? Que en el còmput

de dies que estàs en el territori nacional, no tindrem en compte les absències
esporàdiques. En l’exemple seria: si aportés un certificat de residència de
quan estava d’Erasmus, aquests 4 mesos no es computarien. Per tant
computarem d’una altra manera els dies que ha estat a Espanya, per molt que
no sigui resident aquí.

Una persona que ens porti un certificat pel qual és resident fiscal a un altre
país (diguem EEUU), pot ser resident a efectes de la llei tributària a Espanya?
Sí, no hi hauria inconvenient. Imaginem que té el certificat i a més ha estat
més de 183 dies en territori espanyol, per tant seria resident a efectes de la llei
tributària dels 2 països. Se li diu “doble residència”, i com hem dit, és
perfectament possible.

Per tant, quan ens acreditin un certificat de residència fiscal en un altre país,
tot i que el sentit comú ens pugui fer pensar que només podrà tributar en 1
dels 2 països, hem d’aplicar els 2 criteris [a) i b)], perquè la doble residència
és possible. La única ventatja que li assegura el certificat és que se li
descompatarn del còmput dels 183 dies les absències esporàdiques (per tant,
té menys probabilitats de que se’l consideri resident a Espanya segons el
primer criteri).

○ Si es pretén residir a un territori considerat paradís fiscal,

l’Administració pot exigir la prova de permanència durant 183 dies en
aquell territori. Si el certificat de residència prové d’un paradís fiscal,
s’exigeix, evidentment, una prova més estricta (la prova de permanència) per
tal de poder descomputar-se les seves absències esporàdiques.

● No còmput d’estades temporals a Espanya en casos de col·laboració cultural o

humanitària. Estiguin el temps que estiguin, és com si no hi fossin.

b) Que radiqui a Espanya el nucli principal o la base de les seves activitats o

interessos econòmics, de forma directa o indirecta. Tu pots ser resident pel fet que
radiqui a Espanya el nucli principal de les teves activitats o interessos econòmics, tot i que no
tinguis la teva residència (habitatge) en aquest país. Amb aquest 2º criteri també es poden
donar casos de doble residència.

Presumpció de residència: Quan resideixi a Espanya el cònjuge no separat

legalment i els fills menors dependents (iuris tantum4). Quan els cònjuges i els fills

4 Presumpció que admet prova en contrari.

 tenen residència a Espanya es presumeix que s’és resident espanyol, però és una
presumpció iuris tantum. A la pràctica és una presumpció poc rellevant.

La necessitat de dirimir situacions de doble residència: per tal de solucionar aquestes

situacions, acudim a l’aplicació de Convenis de doble imposició.

Per evitar els problemes derivats de doble residència se signen convenis. Per exemple,
s’acordarà entre els 2 països signants quin és el criteri a aplicar davant d’un cas de doble
residència, a quina llei donem preferència.

La majoria de convenis estan configurats d’una manera molt semblant al del Conveni de
l’OCDE. Criteris diriments incorporats a l’article 4,3 del Model de Conveni de l’OCDE:

“Cuando, en virtud de las disposiciones del apartado 1, una persona física sea
residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la
siguiente manera:
a) Dicha persona será considerada residente solamente del Estado (1) donde
tenga una vivienda permanente a su disposición (un habitatge); si tuviera
una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se considerará
residente solamente del Estado con el que mantenga (2) relaciones
personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales).

Com que pot ser que tingui un habitatge en els 2 països, el país que prevaldrà
serà allà on tingui el centre d’interessos vitals.

b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro

de sus intereses vitales o si no tuviera una vivienda permanente a su
disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente (3) solamente
del Estado donde more.

Si té el centre d’interessos a ambdós països, es mira el país on visqui

efectivament.

c) Si morara en ambos Estados, o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará

residente (4) solamente del Estado del que sea nacional.

d) Si fuera nacional de ambos Estados, o no lo fuera de ninguno de ellos, las

autoridad competentes de los Estados contratantes (5) resolverán el caso de
común acuerdo.”

L’últim criteri seria aquell en el que siguis nacional. En el cas que no es

solucioni per cap d’aquests criteris ho resoldran els països de comú acord.

Els convenis també recullen les clàusules d’intercanvi d’informació entre els països, així com
altres aspectes necessaris per al bon funcionament del sistema tributari: reparteixen la
sobirania fiscal dels països, etc.
Si no hi ha conveni de doble imposició, la normativa espanyola permet evitar la doble
tributació (però no és així a tots els països, per tant, en aquests països es troben amb
problemes de doble tributació).

Normes especials

● No pèrdua de la condició de resident quan hi ha trasllat a un país o

territori qualificat com paradís fiscal, en el període del trasllat i els
quatre següents (per tant, com se’ls considera residents, durant aquest
període segueixen sent contribuents). Pretén penalitzar els trasllats eventuals i
sobtats a paradisos fiscals.

● Existència d’un règim d’atribució de rendes en cas de societats civils no

subjectes a l’Impost sobre Societats, herències jacents, comunitats
de béns i demés entitats carents de personalitat jurídica a què es
refereix l’article 35,4 LGT. Aquestes entitats que no tenen personalitat jurídica,
poden tenir activitats econòmiques, no tributen per l’IS, els guanys i rendes
se’ls imputen a les persones físiques que participen en la seva entitat
directament i, segons la seva participació en la PJ (i tot i que s’han de tributar
de manera especial, acaben tributant en l’IRPF).

La consideració de paradís fiscal

DA 1ª i 2ª Llei 36/2006, de mesures per la prevenció del frau fiscal:

- Tindran la consideració de paradís fiscal els països o territoris que es

determini reglamentàriament.

- En tant no es determini reglamentàriament ho seran els països

assenyalats al R.D. 1080/1991.

- Deixaran de tenir aquesta consideració els països o territoris que firmin

un Conveni amb Espanya per evitar la doble imposició amb clàusula
d’intercanvi d’informació o un acord d’intercanvi d’informació en matèria
tributària.

Per tant, dels països que el 1991 estaven qualificats com paradisos fiscals, ho
deixen de ser pel fet que es va firmar un Conveni (com per exemple Andorra).
Jurisdiccions que compleixen requisits formals per a no considerar-se paradís
fiscal en l’actualitat (els que estan de color blau en la taula de baix):

Principado de República de Islas Turks y

Andorra Dominica Caicos
Antillas Granada República de
Neerlandesas Vanuatu
Aruba Fiji Islas Vírgenes
Británicas

Islas de
Emirato del Islas Vírgenes
Guernesey y de
Estado de de EEUU de
Jersey (Islas
Bahrein América
del Canal)

Sultanato de Jamaica Reino

Brunei Hachemita de
Jordania

República de República de República

Chipre Malta Libanesa

Emiratos Islas Malvinas República de

Árabes Liberia
Unidos

Gibraltar Isla de Man Principado de

Liechtenstein

Hong-Kong Islas Marianas Gran Ducado

de Luxemburgo

Anguilla Mauricio Macao

Antigua y Montserrat Principado de

Barbuda Mónaco
Las Bahamas República de Sultanato de
Naurú Omán
Barbados Islas Salomón República de
Panamá
Bermuda San Vicente y República de
las Granadinas San Marino
Islas Santa Lucía República de
Caimanes Seychelles

Islas Cook República de República de

Trinidad y Singapur
 Tobago

Jurisdiccions considerades paradís fiscal per la Comissió Europea (concepció més

restrictiva):

• Samoa americana

• Samoa

• Anguila

• Barbados

• Fiji

• Guam

• Palau

• Panamà

• Seychelles

• Trinidad & Tobago

• Illes Verges americanes

• Vanuatu

https://ec.europa.eu/taxation_customs/tax-common-eu-list_en (link sobre els requisits de

la CE per a determinar què es considera paraís fiscal)

Fet imposable

● És l’obtenció de renda per part del contribuent (segons la definició incorporada a

l’article 6 de la Llei).

El fet imposable es composa per:

 1) Rendiments: del treball personal, del capital (mobiliari o immobiliari) i el
derivat d’activitats econòmiques (resultat de la realització d’activitats
empresarials o professionals).

2) Guanys i pèrdues patrimonials: Rendes obtingudes com a conseqüència de la

modificació sobtada del nostre patrimoni (compravendes).

3) Imputacions de renda (“fictícies”).

No subjecció de les rendes subjectes a l’Impost sobre Successions i

Donacions (tot i que compleixi els criteris). Els fets imposables que responen a
l’Impost sobre Successions i Donacions són:

a) L’ adquisició de béns i drets per herència, llegat i qualsevol altre títol

successori.

b) L’adquisició de béns i drets per donació o qualsevol altre negoci jurídic a títol
gratuït intervivos.

c) La percepció de quantitats pels beneficiaris de contractes d’assegurances sobre

la vida, quan el contractant sigui persona distinta del beneficiari, fora dels
supòsits expressament regulats a l’article 16,2,a) de la Llei de l’IRPF (de
moment no ens importa). Per exemple, si em moro, els meus fills cobren una
assegurança de vida (son beneficiaris diferents a mi, que era el contractant de
l’assegurança), per tant no tributen per IRPF sinó per Successions i Donacions.
Ara, no pensem que en totes les assegurances el contractant és una persona
diferent al beneficiari, hi ha moltes assegurances en les que son la mateixa
persona (les d’accidents). En aquest cas les quantitats que cobri es consideren
com rendiments de capital mobiliari que tributaran per L’IRPF.

La presumpció d’onerositat (art. 6.5 Llei)

Es presumiran retribuïdes fora de prova en contrari les prestacions de béns, drets o

serveis susceptibles de generar rendiments del treball o del capital.

Quin és el destinatari real de la presumpció d’onerositat? Ha de fer alguna cosa el

contribuent a la vista d’aquesta norma? Quines implicacions té la presumpció d’onerositat?

Aquesta presumpció ajuda a l’Administració, no al contribuent. Perquè és una norma que

facilita l’aplicació de l’impost. Si l’inspector d’Hisenda va a una empresa i troba a una
persona treballant amb una màquina, i tot i que no estigui a la llista de treballadors,
l’Administració presumeix que està cobrant (i que l’empresa li practica unes retencions).
Després ja determinaríem l'import, però és una norma que facilita la comprovació de
situacions.

En el cas de rendiments del capital, si hi ha un dipòsit, hi ha el supòsit que hi ha una

retribució pel capital mobiliari. Però serà fàcil probar que no està rebent cap retribució.

En el cas immobiliari, podriem pensar en l’exemple d’un lloguer. Si tinc un immoble i deixo
que hi visqui algú, l’Administració presumirà que jo li cobro un lloguer per aquells drets, tot i
que al final sigui només un amic meu, i el deixo viure sense lloguer.
La presumpció implica que fora del cas que el contribuent pugui provar que no percep res,
per una raó justificada hauré d’exigir l’IRPF. Per tant, si l’Administració prova la prestació de
serveis o capital, assumirà que hi ha una retribució o un rendiment darrere i per tant, que
s’ha de tributar, a no ser que es provi el contrari.

Rendes exemptes

Regulades art. 7 Llei

Entre d’altres, les més rellevants5 són:

a) INDEMNITZACIONS PER RESPONSABILITAT CIVIL

● Indemnitzacions com a conseqüència de responsabilitat civil per danys

personals en la [1] quantia legal (rarament succeeix) o [2]
judicialment reconeguda.

Danys personals, què són? Tots els danys ho son (físics/corporals,

psicològics, fins i tot els morals). Per tant, com que quasi tots els
supòsits havien de ser judicialment reconeguts, ja que molt pocs ho
eren per llei, per tal d’evitar una saturació dels tribunals, el legislador
va decidir incloure un 3º supòsit.

● [3] Indemnitzacions derivades de contractes d’assegurances

d’accidents (no si han estat despeses deduïbles) fins el límit d’aplicar
al dany sofert el sistema legalment establert per a la valoració de danys.
Per exemple, si som vícitmes d’un accident amb danys personals i ens
indemnitza la companyia d'assegurances directament, estarem exempts
si la quantia no supera el límit normativament establert, tot i que no
hagi estat judicial o legalment reconeguda.

– La menció de la llei és antiquada, i ha de referir-se al sistema de valoració

inclòs a la Llei 35/2015 (és la que estableix el límit normatiu, però no ens
interessa saber gaire més d’aquesta llei).

● Quan els danys personals son provoacts per l’AP i no per un privat, el marc
legal canvia.

[4] També indemnitzacions pagades per AA. PP. per aquest motiu en
concepte de responsabilitat patrimonial. Va per la via de procediments
administratius per exigir la responsabilitat patrimonial de l’AP, pel seu
funcionament normal o anormal (ja no ens movem en el terreny de les
assegurances i la via judicial).

Per exemple, si un funcionari públic t’ha causat un dany en les seves funcions.
Reclamem una indemnització per danys personals en el procediment de
responsabilitat patrimonial de l’AP i, se’ns dóna la raó. La quantia que
percebem estarà exempta.

5 Quasi sempre seran acomiadaments, poques vegades per cessament.

 b) INDEMNITZACIONS PER ACOMIADAMENT

Supòsit important a la pràctica, pel gran nombre d’acomiadaments que hi ha, fins i tot
acomiadaments col·lectius:

● Les indemnitzacions per acomiadament o cessament6 del treballador

en la quantia establerta amb caràcter obligatori per la
normativa laboral (no la fixada per conveni, pacte o contracte). Per
tant, necessitem conèixer la quantia que estableix la normativa laboral,
que serà el límit. Per exemple, si la normativa diu que comporta una
indemnització de 40.000 €, però l’empresari et paga 50.000 €, la part
que paga de més (10.000 €) no estarà exempta, ja que sobrepassa el
límit normatiu. Només els 40.000 € estarien exempts.

● Excepció! → Acomiadaments col·lectius per motius econòmics,

tècnics, organitzatius, de producció o per força major (EREs).
Exempció, en aquests casos, de la quantitat que no superi la que
hagués estat obligatòria per acomiadament improcedent (que
és una quantitat superior a la que estableix la normativa pels supòsits
d’acomiadament corrents. S’intenta beneficiar així als que pateixen un
acomiadament col·lectiu amb una major exempció). Quan hi ha un
procediment col·lectiu per motius econòmics o tecnològics, es sol
acabar amb un acord (entre empresari i sindicat normalment). La
quantitat exempta és la que correspon al acomiadament real (i no el
que marca la normativa).

● Import màxim indemnització exempta (límit): 180.000

euros. En cap cas s’acceptarà una exempció de la quantitat
indemnitzatòria que superi aquest límit. Si em paguen 200.000 € per
indemnització d’acomiadament, segons la normativa laboral, només
20.000 € no estaran exemptes. Els primers 180.000 € sí que ho
estaran.

● Aquestes exempcions queden subjectes a la condició de

l’efectiva desvinculació de l’empresa: presumpció que no hi ha
desvinculació si hi ha recontractació per aquesta empresa o una altra
vinculada en el termini de tres anys (article 1 Reglament). Si no fos així
seria fàcil evadir una part de retribucions simulant aquests
acomiadaments i després tornant a contractar-los.

Si es tornés a contractar al treballador, les rendes exemptes deixaran

d’estar-ho i per tant el treballador haurà de fer les reintegracions i
declaracions corresponents.

c) INDEMNITZACIONS PER INVALIDESA PROFESSIONAL

En cas de prestacions reconegudes al contribuent per la Seguretat Social com a

conseqüència de invalidesa permanent absoluta o gran invalidesa. Hi ha 4 categories
d’invalidesa professional:

6 Els noms de les categories d’invalidesa professional son diferents, però el que interessa és el
concepte d’invalidesa al que fan referència.
 ● Incapacitat laboral parcial: disminueix la capacitat del treballador de fer la
seva activitat.
● Incapacitat laboral total: per exemple, el violinista al que li tallen els dits d’una
mà. Podrà treballar d’altres coses, però no de violinista.
● Invalidesa permanent absoluta: impedeix a un treballador treballar de
qualsevol cosa (de forma indefinida).
● Gran invalidesa: impedeix a un treballador treballar de qualsevol cosa i a
més a més necessita d’una persona per viure en el seu dia a dia.

Només estan exemptes les dues últimes.

Els treballadors professionals (advocats) o funcionaris tenen règims diferents 7, però també
tenen aquesta excepció: assimilables a la invalidesa permanent absoluta o a la
gran invalidesa (és a dir, les exempcions apliquen a casos en els que ja no es pot treballar
mai més i en els que a més es necessita d’una persona per al dia a dia):

- Prestacions mutualitats alternatives RETA invalideses semblants .

- Prestacions en règim de classes passives en cas de jubilació per invalidesa permanent.

(També determinades prestacions familiars derivades dels diferents règims de Seguretat

Social són exemptes; vid. Art. 7,h)

d) BEQUES

● [1] Beques públiques

● [2] Beques concedides per entitats sense ànim de lucre (fundacions,
associacions d’utilitat pública).
● [3] Beques concedides per fundacions bancàries en la seva obra social (les
antigues Caixes d’Estalvi). Si és una beca concedida però no per alguna d’aquestes 3
entitats, no estarà exempta (el tipus d’entitat és un 1º requisit).

– Per a cursar estudis reglats (2º requisit) en tots els nivells i

graus del sistema educatiu en els termes que s’estableixi
reglamentàriament, que bàsicament són:
• (3º requisit) Que es concedeixin en atenció als principis de
mèrit i capacitat, generalitat i no discriminació en les
condicions d’accés, i
• (4º requisit) Que no excedeixi dels límits reglamentaris
(6.000 €; 18.000 € si hi ha allotjament i transport; 21.000
€ si hi ha estudis a l’estranger o són de doctorat; 24.600 € si
és doctorat a l’estranger, segons art. 2 Reglament)

e) PRESTACIONS D’ATUR

Normalment no són exemptes, solen estar subjectes.

Però hi ha una excepció!:

7 Perquè son moltes, només ens centrem en les més interessants de l’article 7.
 - Ho són només en la modalitat de pagament únic amb destinació a les finalitats i casos
previstos RD 1044/1985 (establiment com autònom o integració en societats laborals,
cooperatives o societats mercantils, amb el requisit de manteniment de la participació
o activitat durant cinc anys). Si no es manté durant 5 anys, la persona hauria de
declarar aquelles quantitats. Però el període de prescripció són 4 anys! Quin període
té preferència? No és rellevant per nosaltres ara mateix.

g) PRESTACIONS PER TREBALLS REALITZATS EFECTIVAMENT A

L’ESTRANGER

Pràctica força utilitzada per les empreses multinacionals, per tal de tributar menys. Es
poden considerar exemptes (però no necessàriament): és a voluntat del propi
contribuent.

Condicions:

1) Que els treballs es realitzin per a una empresa o entitat no resident a

Espanya (tot i que el treballador sigui resident) o un establiment permanent radicat
a l'estranger.

2) Que en el territori en què es realitzin els treballs s'apliqui un impost de naturalesa

idèntica o anàloga a la d'aquest impost i no es tracti d'un país o territori considerat
paradís fiscal. No és necessari que la persona acrediti haver pagat l’impost estranger,
amb que existeixi, ja es dóna per complida la condició.

Límit quantitatiu:

L'exempció s'aplicarà a les retribucions meritades durant els dies d'estada a l'estranger,
amb el límit màxim de 60.100 euros anuals. Per reglament es pot establir el
procediment per calcular l'import diari exempt.

Incompatibilitat:

Aquesta exempció és incompatible, per als contribuents destinats a l'estranger, amb el règim
d'excessos exclosos de tributació previst en el reglament d'aquest impost (regulació en
matèria de dietes exemptes de gravamen), sigui quin sigui el seu import. El contribuent pot
optar per l'aplicació del règim d'excessos en substitució d'aquesta exempció. Per
això hem dit al principi que pot ser exempte, però no necessàriament, segons la decisió del
contribuent.

h) PRESTACIONS FAMILIARS I PER MATERNITAT

Existència d’una regulació que feia referència, tradicionalment, a l’exempció d’un
seguit de prestacions familiars pagades per la Seguretat Social, Mutualitats, i
Comunitats Autònomes o entitats locals en el cas de prestacions per maternitat.

Importància de la sentència del Tribunal Suprem de 3 d’octubre de 2018 que

interpreta que l’exempció s’ha d’estendre també a les prestacions per maternitat satisfetes
per l’INSS.

L’Administració va entendre que aquesta menció havia d’estendre’s també a les prestacions
per paternitat i va indicar de quina manera sol·licitar les devolucions corresponents a
períodes no prescrits: Información sobre la exención en IRPF de las prestaciones por
maternidad/paternidad percibidas de la Seguridad Social

El legislador ha decidit modificar la llei per a adoptar més clarament el

criteri jurisprudencial a la Llei 27/2018, de 28 de desembre.

i) PRESTACIONS PER INGRÉS MÍNIM VITAL

La prestació de la Seguretat Social de l'Ingrés Mínim Vital, les prestacions

econòmiques establertes per les comunitats autònomes en concepte de renda
mínima d'inserció per garantir recursos econòmics de subsistència a les persones
que no en tinguin, així com els altres ajuts establerts per aquestes o per entitats
locals per atendre, d'acord amb la seva normativa, a col·lectius en risc d'exclusió
social, situacions d'emergència social, necessitats habitacionals de persones sense
recursos o necessitats d'alimentació, escolarització i altres necessitats bàsiques de
menors o persones amb discapacitat quan ells i les persones al seu càrrec, no
tinguin mitjans econòmics suficients, fins a un import màxim anual conjunt
de 1,5 vegades l'indicador públic de rendes d'efectes múltiples (el límit
quantitatiu, l’IPREM, explicat més a baix).

Nou supòsit d’exempció incorporat a la llei de l’impost (dins l’apartat y de l’article

7), amb efectes des de l’1 de juny de 2020 (això demostra que la norma fiscal està
en canvi constant, cal estar atents), per l’article 1 del Reial Decret-llei 39/2020, de
29 de desembre.

Què es l’IPREM?

L'Indicador Públic de Renda d'Efectes Múltiples (IPREM) és l'índex de referència a Espanya

per a l'assignació d'ajudes i subsidis en funció dels ingressos.

Va ser introduït l'1 de juliol del 2004 per a fer les funcions que tradicionalment
havia dut a terme el Salari Mínim Interprofessional (SMI).
 La introducció de l'IPREM va permetre que un creixement més important del SMI
no afectés tot el sistema d'ajuts i subsidis. Des de la seva creació, el creixement
anual de l'IPREM ha estat ordinàriament menor que el del SMI.

L'IPREM s'actualitza a principis de cada any en la Llei de Pressupostos Generals de

l’Estat.

Període impositiu

La renda està clar que es dóna al llarg de tota la vida del subjecte passiu, però hem de fixar
un període impositiu per tal de poder ordenar la tributació.

Regla general: Període impositiu = any natural. És un període molt lògic, però és
contingent. L’any natural no és l’únic període impositiu, veiem les regles especials que hi ha.

Regla especial:

Període impositiu inferior, quan es produeix la defunció del contribuent. Quan la gent mor,
finalitza el darrer període impositiu (que va del 1 de gener fins el dia que mor).

En el primer cas, meritament (“devengo”) el 31 de desembre de cada any. En el segon

cas, a la data de la mort del contribuent.

Imputació temporal de les rendes

● Rendiments del treball i del capital: imputació al període en els qual

siguin exigibles (no quan s’hagin cobrat, sinó quan es podrien haver cobrat).
Per exemple, si tinc un lloguer, s’imputa quan l’hagués pogut cobrar (per molt
que ho acabés cobrant més tard).

● Rendiments d’activitats econòmiques: d’acord amb Impost de Societats

(meritament comptable, segons els criteris comptables) sense
perjudici d’especialitats reglamentàries:

– Es permeten certes simplificacions: possibilitat dels empresaris

individuals que no estiguin obligats a portar comptabilitat segons
el Codi de Comerç d’optar pel règim de caixa, o de cobraments i
pagaments, a condició de permanència durant tres anys, ex
article 7,2 del Reglament.
 ● Guanys i pèrdues patrimonials: període en que tingui lloc l’alteració
patrimonial. Si venc un immoble, i l’operació de compravenda s’efectua el 18
de desembre, el guany i pèrdua s’hauria d’imputar en aquell període, tot i que
l’acabi cobrant efectivament el 8 de gener. L’alteració patrimonial es produeix
amb el contracte de compravenda.

● Imputacions de renda: Segons les seves pròpies normes. Aquelles que le

legislador considera que s’han d’incorporar.

Imputació temporal: especialitats

● Pendència judicial: fermesa de la sentència resolutòria. Si he obtingut una renda

(però que estigui sotmesa a una controvèrsia judicial) la llei permet esperar la
fermesa de la sentència resolutòria per imputar-la efectivament.

● Rendiments del treball percebuts en períodes diferents als de la

seva exigibilitat: possibilitat de fer una declaració complementària
incorporant dits rendiments sense sancions, recàrrecs ni interessos un cop
s’han percebut efectivament. Si jo no cobro rendes del treball (no em paguen la
nòmina perquè l’empresa va malament i no pot pagar-les), puc decidir esperar
i enlloc de declarar les rendes que m’haurien d’haver pagat en el període
concret (aplicant la regla general, el criteri d’exigibilitat), espero a que em
paguin i les declaro en el període en que efectivament me les paguen (tot i que
facin referència al treball prestat en un període anterior). Ara, comptaré amb
les avantatges esmentades abans (sense interessos, sancions, etc).

● Ajuts públics: moment del cobrament.

● Operacions a termini: imputació proporcional a mesura que els cobraments

siguin exigibles (càlcul de la renta en el primer moment). Normalment amb l’obtenció
de guanys patrimonials. Si tinc un bé que va costar 100€ i me’l venc per 200€ (tinc
un guany patrimonial de 100€ = renda). Però si aquests 200€ els cobro en 4 anys
(50€ en cada any): per tant, puc imputar proporcionalment a mesura que vaig
realitzant els cobraments de la renda cada any (imputar 25 € cada any, ja que la
renda era de 100€ i son 4 anys de termini).

● Rendiments derivats de pòlisses d’assegurances en què el prenedor

assumeix el risc de la inversió: rendiment capital mobiliari a que es refereix
l’article 25,3 de la llei la diferència entre el v
● alor liquidatiu d’actius afectes al final i al començament del període impositiu (només
en determinats casos).

● Pèrdues patrimonials derivats de crèdits vençuts i no cobrats:

al període impositiu en el qual té lloc.
- Eficàcia d’una quita
- Eficàcia d’un conveni concursal amb quita
- Conclusió del concurs sense cobrar
- Pas d’un any des del començament d’un procediment judicial diferent
del de concurs per l’execució del crèdit, sense cobrament (Si es cobra
després: guany patrimonial quan això passi).

Imputació temporal: les rendes pendents

 ● Pèrdua de la condició de contribuent per canvi de residència:
obligació d’imputar totes les rendes pendents d’imputació al darrer període
impositiu (si cal amb complementàries sense sancions, recàrrecs ni
interessos).

Parlem de rendes pendents quan el subjecte passiu encara ha d’incorporar a la

seva base imposable certes rendes (per exemple, perquè ha fet una operació a
termini).

Per tant, si una persona ha venut un bé per 200 € (i hem d’imputar 25€ cada any,
com l’exemple anterior).

Imaginem que el 2º any se’n va a viure a Itàlia, ha canviat de residència (però té

rendes pendents d’imputació). La llei l’obliga a imputar totes les rendes a l’últim
període impositiu, és a dir: 25€ al 1º any i 75€ al 2º, ja que passa a ser l’últim període
impositiu.

● Pèrdua de la condició de contribuent per mort: imputació

rendes pendents darrer període impositiu. En l’exemple anterior, si el
contribuent mor, els hereus també han d’imputar-ho a l'últim període (en el
que mor).

Els impostos de sortida (“exit tax”).

L’important és saber que un exit tax no és el mateix que una renda pendent!

Existència d’un supòsit de “limited exit tax” a l’IRPF espanyol: l’article 95 bis de la Llei de
l’Impost. És l'únic supòsit en el sistema espanyol:

Pèrdua de condició de contribuent per canvi de residència:

Consideració de guany patrimonial és la diferència positiva entre el valor de

mercat de les accions o participacions que el contribuent posseeixi (i hagi
tingut al menys durant deu dels darrers quinze períodes impositius) i el seu
valor d’adquisició, sempre que es donin les següents circumstàncies:

a) Que el valor conjunt de mercat de les accions i participacions passi de

4.000.000 d’euros, o

b) Que determinades accions o participacions suposin més d’un 25% de

participació i les accions tinguin un valor superior a 1.000.000 d’euros
(només s’aplica a aquestes).

Regles especials per a la Unió Europea, que limiten considerablement l’aplicació

d’aquesta norma. Regla d’aplaçament (amb garanties) fins a la transmissió si hi ha
desplaçament a un país amb intercanvi d’informació. Possibilitat de devolució si hi ha retorn
a la residència. Regles especials en cas de trasllat a un territori qualificat com a paradís fiscal.

Si un canvia de residència, i adquireix accions i les ven a un valor superior, aquesta

diferència s’ha de tributar.
És diferent a l’exemple anterior d’Itàlia, perquè parlàvem d’una renda que ja s’havia generat
abans i només s’havia de cobrar. No son equivalents, important veure la diferència entre els
2.

Es pretén que un guany patrimonial que ha tingut lloc tàcitament en el nostre territori,
davant un canvi de residència del subjecte passiu, tributi mínimament (la part corresponent
al període en el que ha estat a Espanya) en el nostre territori.

Dubte: Concretament no entenc per què en les rendes pendents s'obliga al contribuent a
tributar en la totalitat de la renda a Espanya (tot i que deixi de ser resident) i, en l'exit tax
només se'l fa tributar per una part de la renda, mentres que la resta es deixa que tributi pel
sistema del país estranger. Si en tots dos casos la renda s'ha generat a Espanya, per què rep
un tractament diferent segons si es renda pendent o no?

I, després volia confirmar si vaig entendre bé que: a dia d'avui l'únic supòsit d'exit tax a la
legislació espanyola és el recollit en l'article 95 bis de la LIRPF.

Resposta Professor: En el cas de les normes que obliguen a la imputació d'una renda
pendent ens trobem davant fets imposables produïts temps enrere, però en els quals la
legislació ha permès que les rendes no s'imputin en el primer moment. L'exemple que
proposàvem, que s'hi adiu amb la normativa vigent, és el cas de canvi de residència o mort
del subjecte passiu quan té pendents d'imputació rendes obtingudes amb un guany
patrimonial temps enrere, però en el qual s'ha optat per imputar a mesura que es perceben
els cobraments.

Imaginem el cas del Sr. X, qui canvia el seu domicili per instal·lar-s'hi a Madagascar a finals
de l'any passat, i qui va vendre un pis de la seva propietat l'any 2018. El pis l'havia comprat
per 200.000.- euros i l'ha venut per 500.000.-, obtenint una renda de 300.000.- Ara bé, el
sr. X ha acceptat cobrar les 500.000.- en cinc anys, una primera quantitat el mateix any de la
venda, 2018, i les quatre restants, totes elles de 100.000.- euros respectivament, els anys
2019, 2020, 2021 i 2022. Això vol dir que cadascun d'aquests anys el contribuent sr. X, si ha
optat per la imputació proporcional d'aquest guany, inclourà en concepte de renda la
quantitat de 60.000.- euros cada any (guany patrimonial de 300.000.- dividit pels cinc
pagaments anuals d'igual import que ha de rebre). La norma vigent obligarà però al Sr. X a
incloure en la seva declaració pel 2020, darrer que declararà com a resident, no únicament
els 60.000.- euros corresponents al cobrament de l'any 2020, sinó també els corresponents a
2021 i 2022, per un import de renda total de 180.000.- euros, vol dir-se que imputant-hi tota
la renda encara pendent. Encara que els terminis a cobrar no han arribat encara, el fet
imposable del guany patrimonial original es va meritar l'any 2018 i, per tant, hi ha rendes ja
meritades i pendents d'imputar, la imputació definitiva de les quals s'accelera pel fet que el
subjecte passiu quedarà en anys venidors al marge de la relació jurídico-tributària amb
l'Hisenda nacional.

El cas dels "exit taxes" és tècnicament diferent. Quan parlem estrictament d'aquestes figures
no ens trobem davant fets imposables acomplerts: el fet imposable es produeix justament a
causa de la marxa del contribuent. Així. l'article 95 bis de la Llei de l'IRPF ens assenyala que:
1. Quan el contribuent perdi la seva condició per canvi de residència, es consideren guanys
patrimonials les diferències positives entre el valor de mercat de les accions o
participacions de qualsevol tipus d'entitat la titularitat correspongui a contribuent, i el seu
valor d'adquisició, sempre que el contribuent hagi tingut aquesta condició durant al menys
deu dels quinze períodes impositius anteriors a l'últim període impositiu que s'hagi de
declarar per aquest impost, i es doni qualsevol de les circumstàncies següents:

a) Que el valor de mercat de les accions o participacions a què es refereix l'apartat 3

d'aquest article excedeixi, conjuntament, de 4.000.000 d'euros.

b) Quan no es compleixi el que preveu la lletra a) anterior, que en la data de meritació de

l'últim període impositiu que s'hagi de declarar per aquest impost, el percentatge de
participació en l'entitat sigui superior a l'25 per cent, sempre que el valor de mercat de les
accions o participacions en l'esmentada entitat a què es refereix l'apartat 3 d'aquest article
excedeixi de 1.000.000 d'euros.

En aquest cas únicament s'aplicarà el que disposa aquest article als guanys patrimonials
corresponents a les accions o participacions a què es refereix aquesta lletra b).

Aquí, com veuràs no hi ha cap fet imposable previ, sinó que és el canvi de residència allò que
motiva que el legislador decideixi imputar una renda al contribuent, renda que, d'altra
banda, no es correspon amb cap venda ni alteració patrimonial sinó amb la voluntat del
legislador de captar per a la sobirania fiscal nacional la possible plusvàlua implícita que
s'hauria produït en les accions del contribuent durant el temps que ha estat resident en
territori nacional. Aquí no hi ha vendes ni rendes pendents d'imputació, sinó la simple
voluntat del legislador d'imputar una renda, que ha de tributar immediatament, en cas de
canvi de residència.

A l'IRPF l'únic supósit d'exit tax és l'esmentat. També pot considerarse un impost de sortida
el regulat a l'article 19,1 de la Llei de l'Impost sobre Societats, en aquest cas per a persones
jurídiques. Aquestes figures presenten grans controvèrsies per a la seva aplicació en el marc
de la Unió Europea. T'adjunto, per si el tema t'interessa, un interessant article al respecte de
la Catedràtica de la Universitat d'Alacant, Aurora Ribes, qui ens va visitar fa un parell d'anys
durant un trimestre.
 Sessió 3. L’IRPF (II)

Esquema general de determinació dels rendiments subjectes a l’Impost

Rendiments íntegres8

- Despeses deduïbles

Rendiments nets
- Reduccions: per moderar la irregularitat

Rendiments nets reduïts

Diferent en el cas dels rendiments del treball:

Rendiments íntegres

- Reduccions9

Rendiments íntegres reduïts

- Despeses deduïbles10

Rendiments nets

8 No apliquem despeses deduïbles encara, primer apliquem les reduccions.

9 Ara sí apliquem les despeses deduïbles, però son sobre els rendiments íntegres reduïts, no sobre els
rendiments íntegres.
10 Esquema aplicat a rendiments: del capital immobiliari i mobiliari, de l’activitat empresarial i
professional.
Integració de rendes a la base imposable

Aquest esquema es denomina com a impost dual, ja que el legislador ha decidit tractar de 2
maneres diferents 2 tipus de renda diferents:

- A la base imposable general van totes aquelles rendes que no vagin a la base
imposable de l’estalvi.

- A la base imposable de l’estalvi hi van aquelles rendes que es deriven directa o

indirectament de l’estalvi personal: (1) rendiments del capital mobiliari (només els
regulats en l’art. 25.1, 25.2 i 25.3 LIRPF: dividends, interessos i assegurança). (2)
Guanys/pèrdues patrimonials derivats de la transmissió de béns (si em venc un
immoble i obtinc una plusvàlua).

En aquesta sessió ens situem, de moment, en els rendiments nets, perquè estem parlant de
rendiments del treball.

Concepte de rendiments del treball

Article 17,1 Llei:

Es consideren rendiments íntegres del treball totes les contraprestacions o utilitats,

sigui quina en sigui la denominació o naturalesa, dineràries o en espècie, que
derivin, directament o indirectament, del treball personal o de la relació laboral o
estatutària i no tinguin el caràcter de rendiments d’activitats econòmiques.

Parlarem de rendiments del treball quan els obtinguem per treballs personals i
per compte aliè dintre d’una relació laboral (el més usual) o, dintre d’una relació
estatutària (funcionaris).

“Totes les contraprestacions o utilitats”: contraprestació ja coneixem a què es

refereix / utilitat vol dir qualsevol benefici que jo pugui obtenir com a conseqüència
de treballar per algú. Poden ser dineràries o en espècie (és a dir, obtenim uns
serveis o ens entreguen uns béns).

Una altra característica fundamental és que aquest treball es faci per compte aliè
(antònim de per compte propi, ja que aquests rendiments es consideren rendiments
íntegres de les activitats econòmiques). Veure article a continuació:

Art. 27,1 Llei: Es consideren rendiments íntegres d’activitats econòmiques els que,
procedint del treball personal i del capital conjuntament, o d’un sol d’aquests factors,
suposin per part del contribuent l’ordenació per compte propi de mitjans de producció i de
recursos humans o d’un dels dos, amb la finalitat d’intervenir en la producció o distribució
de béns o serveis.

Per tant, el que caracteritza els rendiments d’activitat econòmica és l’ordenació per compte
propi de mitjans de producció i de recursos humans.

Què passa amb els falsos professionals? A la pràctica hi ha pocs supòsits de falsos
professionals o falsos empresaris per relacions laborals amagades, per tant no els hi donem
més importància. La dificultat d’aquests supòsits és el fet de classificar-los com a
treballadors per compte propi, o per compte aliè.

Els rendiments del treball els podem classificar de diferents maneres:

1. Segons la seva procedència:

● Directament derivats del treball personal: es deriven d’un treball present o d’un
treball passat pel qual puc estar percebent ara i, fins i tot treballs futurs.

● Assimilats: la llei decideix que siguin rendiment del treball tot i que la seva funció
amb el treball sigui més difusa o inexistent.

2. Segons el seu contingut:

● Rendiments dineraris: diners, el més usual.

● Rendiments en espècie: aquells que no consisteixen en diners. Tota mena de renda

pot tenir el caràcter de renda en espècie, ex articles 42 i 43 LIRPF, però normalment
trobarem rendiments en espècie derivats del treball personal (la majoria dels casos
que veurem en el curs) o en certs casos de rendiments del capital mobiliari.

Rendiments del treball derivats directament del treball dependent (article 17,1 Llei)

● Sous i salaris: són rendiment del treball indiscutiblement.

● Prestacions per desocupació: són rendiments del treball anterior (pel que havia
treballat anteriorment).
No són rendes exemptes, llevat de l’excepció següent: “establiment com autònom o
integració en societats laborals, cooperatives o societats mercantils, amb el requisit
de manteniment de la participació o activitat durant cinc anys”.

● Remuneracions per despeses de representació: quan un treballador incorre

en despeses en benefici de l’empresa i per representar-la. Per exemple, un comercial
d’empresa convida a menjar a un potencial client, etc. Si rep compensació en nòmina
 per aquest fet, la llei el considera un rendiment del treball subjecte. El legislador creu
que si s’obrís la possibilitat de fer-ho exempte faria molt fàcil que s’amaguessin
despeses en les remuneracions per despeses de representació (Ex: si cobressim
60.000 € a l’any, ens podrien dir que ens paguen 40.000 € com a sou i els altres
20.000 € com a despeses de representació, per tributar menys).

● Dietes i despeses per viatges (atenció exempcions reglamentàries): la llei

les considera subjectes (norma general). En aquest cas el reglament de
l’impost dona unes excepcions (dintre dels límits que veurem a continuació)
com a exempts de tributació, però unes excepcions força aplicables.

● Prestacions públiques per jubilació (pensions) i d’altres

assimilables (pensions de mutualitats, pensions de viduïtat, plans de
pensions...): prestacions que són conseqüència d'un treball pretèrit (durant la
vida).

Tractament de les dietes (article 9 Reglament, el que determina quines dietes es poden
considerar exemptes)

Fem una distinció entre 2 tipus de dietes: (1) locomoció i, (2) manutenció i estada.

Ex: la meva empresa m’envia a fer una feina a Saragossa. Si l’empresa es fa càrrec del bitllet
d’AVE i em paga l’hotel (o em facilita una targeta de crèdit per a fer-ho), no passa res, no hi
ha retribució en espècie. Jo no rebo cap quantitat, senzillament l’empresa està compensant o
assumint aquestes despeses. Ara, si el treballador incorre en aquestes despeses de forma
anticipada i després l’empresa compensa, és diferent, aquí sí ha retribució en espècie.

- (1) Despeses de locomoció (fora del lloc habitual de treball):

Exceptuat de gravamen:

a) Import justificat documentalment de les despeses en transport públic.

b) 0,19 € x km + despeses peatge + aparcament (amb justificació del desplaçament).

De vegades en algunes empreses pot passar que jo pagui anticipadament aquestes

despeses i després l’empresa em compensa amb diners. Ex: m’envien a Saragossa, jo
vaig amb el meu buga, jo he pagat els peatges, benzina, etc. L’empresa després em
pot compensar aquestes despeses i, aquesta quantitat estarà exempta si no supera el
límit: 0,19 €/km + peatges i aparcament (sense límit si estan justificats).

Si em volen pagar més (0,25€ x km, perquè consideren que 0,19 és molt poc) estaran
exempts aquells primers 0,19€/km, la resta no ho estaran.

- (2) Despeses de manutenció i estada

Exceptuat de gravamen despeses normals de manutenció i estada, en restaurants, hotels,

etc., meritades en municipi diferent del lloc de treball habitual del perceptor i del de la seva
residència habitual. No ho estaran amb una excepció: si hi ha desplaçament més de 9
mesos.

- Si ha hagut pernoctació (si em quedo a dormir a Saragossa):

 Despeses d’estada: les justificades documentalment (per exemple, porto la factura de
l’hotel a l’empresa per a que em pagui allò que m’ha costat l’hotel). Estan exemptes. I
en el cas que l’empresa tingui per costum donar 100€ en concepte de despeses
d’estada, però l’hotel només ha costat 95€, els 95€ estan exempts, ja que està
documentalment justificat, i els 5€ restants tributen.

Despeses de manutenció: màxim 53,34.- € nacionals; 91,35.- € estranger.

- Si no hi ha hagut pernoctació (però hi ha manutenció per àpats):

Despeses de manutenció: màxim 26,67.- € nacionals; 48,08.- € estranger.

Si l’empresa pagués qualsevol altra quantitat que considerés com a dietes, però que no sigui
cap d’aquestes categories que acabem de veure (locomoció / manutenció, estada), per molt
que ho presentin com a dietes, aquests límits no aplicaran i no estaran exemptes. Tot i que a
continuació veurem uns altres supòsits marginals de dietes que també estan exemptes en
alguns casos.

Tractament de les dietes (casos menys freqüents, però igualment exempts)

- Despeses per trasllat del lloc de treball a municipi diferent:

Per exemple, treballo a BCN i l’empresa diu que em trasllada a l’oficina de Saragossa.
El que em costi fer el trasllat també es considera dieta exempta (amb els límits que
hem vist abans d’€/km, peatge, etc).

Exceptuades de gravamen quantitats abonades al contribuent en cas de canvi de

residència corresponents a despeses de locomoció i manutenció durant el
trasllat i a les despeses de trasllat del mobiliari i estris domèstics (el cost
de la mudança). Però si l'empresa ens paga una quantitat per compensar el trasllat,
no estaran exemptes.

- Dietes de jurats titulars i suplents de l’Administració de Justícia (se’ls hi

paga unes dietes):

Exceptuades de gravamen. Té a veure més amb els deures com a ciutadans.

- Dietes de membres de meses electorals (Presidents i Vocals, que els hi toca ser-
ho per sistemes aleatoris).

Exceptuades de gravamen

- Altres pagaments amb consideració de dietes exceptuades de gravamen:

Excés de retribucions dels funcionaris i personal públic destinats a

l’estranger en relació amb allò que obtindrien en territori nacional.
Aquests funcionaris nacionals que passen a ser destinats a l'estranger tot i que perden
la seva qualitat de residents, sí que seguiran sent subjectes passius. L’excés de
retribució respecte del que obtindrien a l’estat espanyol (si seguissin sent funcionaris
nacionals) es pot considerar un excés exempt de tributació; dieta exceptuada de
gravamen.
 Aquesta regla que aplica als funcionaris també aplica en certs casos als
treballadors privats. L’excés que percebin els empleats d’empreses (privats) amb
destinació a l’estranger (suposadament durant un temps, perquè segueixen sent
residents) sobre les retribucions totals que obtindrien en el supòsit de trobar-se a
Espanya.

Ara, en el cas dels privats, aquesta exempció és incompatible amb exempció de

treballadors expatriats prevista a l’article 7.p) de la LIRPF: el cas de
l'exempció a les retribucions meritades durant els dies d'estada a l'estranger, amb el
límit màxim de 60.100 euros anuals. Per tant hem d’optar per un tractament o per
l’altre, o aplicar aquest règim de dietes o aplicar l’exempció de l’article 7.p) relatiu a
l’exempció per “prestacions per treballs realitzats efectivament a l’estranger”.

- Regla especial:

Despeses de locomoció o manutenció no rescabalades particularment en cas de

relacions laborals especials, tenen la possibilitat de minorar els rendiments íntegres
en els mateixos imports abans esmentats (les mateixes quantitats que estarien
exemptes en cas de ser dietes. Per exemple, es podrien deduir els 0,19€/km, etc).

En aquestes relacions laborals especials (solen ser amb agents comercials o similars),
l’empresa no els hi paga dietes com a tal, sino una quantitat global per a que puguin
fer front a aquests costos de locomoció, manutenció i estada. El mateix treballador té
la opció de deduïr-se d’aquesta quantitat global els mateixos límits que hem vist
abans en concepte de les dietes de locomoció, manutenció i estada.

Delegació reglamentària expressament prevista:

Article 9,5 Reglament: “Les quanties exceptuades de gravamen en aquest article

seran susceptibles de revisió pel ministre d'Economia i Hisenda, en la proporció
en què es revisin les dietes dels funcionaris públics”

Per tant això fa que el règim d’aquestes dietes pugui canviar amb facilitat.

Recordar:

Article 9,6 “Les assignacions per a despeses de locomoció, manutenció i estada

que excedeixin els límits que preveu aquest article estaran subjectes a
gravamen”.
És el que hem anat veient fins ara, el que excedeixi del límit no es pot beneficiar
de l’exempció i haurà de tributar.

Rendiments del treball: les pensions de jubilació

● Prestacions públiques (SS, classes passives): subjectes com a rendiments del

treball.
● Previsió privada (funcionen en paral·lel amb el sistema de prestacions públiques,
com a sistemes alternatius):

- Plans de pensions: vehicle o instrument pel qual la gent que vol garantir la
seva posició social i mantenir la possibilitat de cobrar quantitats alternatives
en la seva jubilació s'organitza mitjançant entitats gestores per tal que
realitzin inversions amb els diners que es dipositen en aquests fons de
pensions, i els fruits que s’obtenen de les inversions són destinats als que han
aportat els diners.

Hi ha un sistema bàsic i molt típic de plans de pensions que son en aquells

casos en els que les aportacions les (1) duen a terme els empresaris. És a
dir, entres a treballar per una empresa que a més de pagar-te el teu sou, et va
fent aportacions creixents a un pla de pensions. Aquestes aportacions
s’imputen als treballadors. Ja que rebem diners però no els podem tocar fins
que ens jubilem. Però aquesta prestació que fa l’empresari ja se m’ha
d’imputar i l’he de tributar per IRPF, ja que ja és meva (tot i que no la pugui
tocar fins la jubilació) i l’empresari no la pot revocar.

Aquestes aportacions son reduïbles de la base imposable. Els pot restar de

la base (amb límits, quantitatius i percentuals, que ja veurem més
endavant). per exemple, 8.000€).

Un cop ens jubilem i cobri les prestacions (sigui en forma de pagament únic o
de pensió periòdica), pagaré impostos per l’obtenció de rendiments del
treball. Per exemple, si l’empresari aporta 5.000 € al pla de pensió, ara els
considero com a rendiments del treball i els restaré quan determini la base
imposable, si no sobrepassen el límit (per tant és com si no els hagués tingut).
Però quan efectivament cobri les pensions, llavors sí que pagaré impostos per
concepte de rendiment del treball.

Problema! Si la prestació supera el límit reduïble, hi haurà un supòsit de

doble tributació (acabaries tributant en 2 moments diferents aquestes
quantitats, quan es produeixen i quan efectivament les cobres), però
normalment no excedeixen de l’import deduïble.

Els treballadors també poden fer (2) aportacions a títol individual i

personal.

Les aportacions que fan els propis treballadors al pla de pensions (aportacions
individuals) han experimentat un canvi de regulació. Aquest 2021 hi ha
hagut unes limitacions, en el cas de les aportacions individuals (el límit és de
2.000 euros). Per tant si les aportacions individuals no són massa petites (<
2000€), no es podran deduir (per tant veurem com es reduirà el nombre
d’aportacions individuals). Si sobrepassen el límit, hi haurà el problema de
doble imputació, i amb aquesta nova regulació de les aportacions individuals
sí serà freqüent veure més casos de doble imputació, ja que és fàcil superar el
límit de 2.000€.

5.000€

- Altres plans de previsió social empresarial (assegurances que

cobreixen idèntiques contingències als plans de pensions, per exemple,
invalidesa o mort).
 Aquestes quantitats no s’imputen a els treballadors, no es consideren
rendiments íntegres del treballador. La seva imputació de fet és voluntària.
Només és obligatori en cas que les (1) aportacions fossin descomunals
(superiors a 100.000.- €) o (2) en contingències de risc.

Ara, al contrari que en pla de pensions, aquestes quantitats no

s’imputen als treballadors (excepte les 2 excepcions ja vistes); no es
consideren renda pels treballadors. És a dir, que no les pot deduir de la
seva base imposable (per això sol ser més beneficiós per al treballador
un pla de pensions). De fet moltes empreses tenen una clàusula segons
la qual en cas d’abandonar l’empresa perds, com a treballador, aquesta
assegurança i les quantitats se les queda l’empresa.

Una altra diferència respecte els plans de pensions és que les quantitats
aportades pels empresaris en concepte de pla de pensions son
deduïbles, i en concepte de contractes d’assegurances no solen ser-ho.
Però això ja es refereix a Impost de Societats, així que no li doneu gaire
importància.

- Mutualitats de previsió social (ex: com les del Col·legi d’Advocats, de Metges,
etc):

Rendiments del treball: casos especials

Són els casos “assimilats” perquè la vinculació amb el treball és matitzable i no tan clara.

● Rendiments per la impartició de cursos o conferències → ex: treballem en un

despatx i som experts en dret marítim i fem una conferència sobre el nostre tema.
Ens paguen per fer-ho, això és un rendiment del treball.

Rendiments derivats de l’elaboració d’obres científiques, literàries,

artístiques o científiques sempre que es cedeixi el dret a la seva explotació.
Seguint amb l’exemple d’abans, si escrivim un llibre sobre dret marítim i cedim el
dret d’explotació, les quantitats que ens paguin seran rendiments del treball.

Ara bé, en tots dos casos els considerarem rendiments del treball sempre i quan
s’obtinguin en absència d’estructura empresarial o professional; si fos
així, els rendiments s’haurien de qualificar de l’activitat econòmica. Però en
condicions normals, en cas de fer un article o una xerrada, són rendiments del
treball (la majoria de casos).

● Retribucions dels membres de Consells d’Administració → derivades de

relacions mercantils.

● Retribucions derivades de relacions laborals de caràcter especial → com

les retribucions d’alts directius, esportistes d’èlit, etc. Son relacions laboral al cap i a la
fi, tot i ser relacions laborals especialment particulars.
 ● Recepció de drets o parts de fundador (vid. art. 47 Reglament) → és un
rendiment del treball. La regla del 10-10-10 de Farrando. Fa referència als títols que es
pot reservar un fundador d’una societat per un període màxim de 10 anys i que equival a
un 10% dels dividends de les accions. Molt poc usual.

● Beques, quan no estan exemptes.

Rendiments del treball: les pensions en cas de crisi matrimonial

Tot i que no derivin del treball personal com a tal, es consideren com a rendiments del
treball.

● Consideració de rendiment del treball de les pensions compensatòries

rebudes pel cònjuge i de les anualitats per aliments (art. 17,2,f LIRPF).

– Excepció: Sense perjudici de l’exempció dels aliments percebuts dels

pares en virtut de sentència judicial (art. 7,k LIRPF).

Per tant, una pensió compensatòria és un rendiment del treball per el cònjuge que
ho cobri, a no ser que es rebi com a conseqüència d’una sentència judicial (en aquest
cas estan exemptes). Si la pensió té un % que deriva de sentència judicial i un altre %
que no, el % que sigui conseqüència de resolució judicial estarà exempt, l’altre % no.

● Possibilitat del pagador de pensions compensatòries o d’aliments (excepte en favor

dels fills) de reduir la base imposable en l’import de les quantitats satisfetes per
decisió judicial (art. 55 Llei). La persona que ho paga (al seu ex o a la seva ex), pot
deduir-se la base imposable perquè és un trasllat de la renda, en canvi per a la
persona que ho rep es considera un rendiment del treball (per tant serà aquest el que
haurà de declarar la pensió compensatòria).

● Possibilitat del pagador d’aliments en favor dels fills, per decisió

judicial, d’aplicar el règim de fraccionament de la base de l’article de la
LIRPF (arts. 64 i 75 Llei). En aquest cas no s'entén que el pagador pugui
deduir-se de la base imposable perquè tots els pares s’entén que han
d’alimentar els fills.

Però el legislador va entendre que aquests progenitors separats o divorciats

podien patir problemes que aminoressin la seva capacitat econòmica i, tot i no
poder deduïr-ho, sí que permet que es faci un splitting (fraccionament) en la
quantificació de la quota tributària. Ja ho veurem amb més detall quan
estudiem el càlcul de la liquidació de l’impost.

Rendiments en espècie del treball: supòsits habituals

Abans de tot: Què és una renda en espècie?

Tècnicament (art. 42 Llei): la que se’n deriva de la “...utilització, consum o obtenció, per a
finalitats particulars, de béns, drets o serveis de forma gratuïta o per preu inferior al
normal de mercat, encara que no suposin una despesa real per aquell qui les concedeixi.”

Renda en espècie ho pot ser qualsevol tipus de renda (tot i que quasi sempre seran
rendiments del treball), sempre que impliqui per a la persona que la percep una utilització o
consum de béns o serveis de forma gratuïta o a amb un preu inferior al del mercat. El que
determina la renda en espècie no és que sigui un cost per aquell qui la paga,
sino que sigui un benefici per aquell qui la rep.

Per exemple, si un empresari té una nau industrial i vol contractar un treballador, però li
demana que vingui a viure al municipi on està l’empresa, a una part de la nau, que es pot
utilitzar com a apartament. Això seria una retribució en espècie encara que no suposi una
despesa per l’empresari (al pagador no li costa res, l’apartament el té igual, l’ocupi o no, però
sí que suposa una utilitat pel perceptor).

Regulació articles 42 i 43 LIRPF, i 43 i ss. Reglament de l'IRPF.

No es consideren rendes en espècie:

- Quantitats destinades pel pagador o empresari a l’actualització,

capacitació o reciclatge del personal. Ex: si comencem a treballar a un despatx i
l’empresari ens paga un curs de dret de propietat industrial, no és una retribució en
espècie des del punt de vista de la legislació tributària. Aquest curs sobre la nostra
professió i per a la nostra capacitació, no és una retribució en espècie per al
treballador, sinó una inversió o despesa que l’empresari fa per al seu propi benefici
(tenir professionals més ben formats).

En canvi, si et paguen cursos que no tenen a veure amb la professió però sí en el teu
interès individual, sí que serien retribucions en espècie.

Amb efectes retroactius per a 2017, s’afegeix un segon paràgraf a l’article 44

Reglament que diu: “A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá
que los estudios han sido dispuestos y financiados indirectamente por el empleador
cuando se financien por otras empresas o entidades que comercialicen productos
para los que resulte necesario disponer de una adecuada formación por parte del
trabajador, siempre que el empleador autorice tal participación”.

Aquest article tenia la finalitat de solucionar els problemes generats pels congressos
mèdics. Aquests congressos solien estar pagats per empreses farmacèutiques i els
metges anaven i tenien despeses d’estança, manutenció, etc cobertes. Per tant hi
havia discussió sobre si s’havien de considerar o no com a retribucions en espècie (els
metges no treballaven per l’empresa farmacèutica, no eren treballadors). Si un metge
treballa per un hospital i una multinacional realitza un congrés (i ven els seus
productes) i l’empresari autoritza que el metge hi vagi, tampoc es consideren rendes
en espècie, ja que són equiparables a la formació o reciclatge del personal.

- Primes o quotes satisfetes per l’empresa en virtut d’assegurances

d’accident laboral o de responsabilitat civil del treballador. Son
assegurances en benefici de l’empresari, no en benefici del treballador (l’empresari es
cobreix de la possibilitat de que li reclamin responsabilitat civil a n’ell). Tot i que la
persona assegurada sigui el treballador, com que és en benefici de l’empresari, no les
considerem retribució en espècie.
Sí son rendes en espècie, però … estan exemptes (total o parcialment) les rendes
en espècie derivades de:

- Lliurament de productes a preu rebaixat en cantines o menjadors

d’empresa, o economats socials (s’equiparen els vals-menjador fins 11 euros al
dia).

Tot i que els preus siguin irrisoris o inferiors al mercat es consideren igualment en
espècie.

Si els treballadors reben tickets, es consideraran rendes en espècie exemptes,

sempre que no superi el límit d’11€ al dia. Per això si sobrepassa el límit,
segueix sent renda en espècie, però ara subjecta.

El lliurament de tickets restaurant (vals-menjador) no es considera rendiment en

espècie, sempre que aquests no superin l’import d’11 € per dia.

La normativa tributària intenta ajustar-se a la realitat i el RDL 35/2020 afegeix:

“...amb independència que el servei es presti en el mateix local de l'establiment
d'hostaleria o fora d'aquest, prèvia recollida per l'empleat o mitjançant el seu
lliurament en el seu centre de treball o al lloc triat per aquell per desenvolupar la
seva feina en els dies en que aquest es realitzi a distància o mitjançant teletreball”
(DA 1ª RDLlei 35/2020).

Amb aquesta modificació, si et donen tiquets de menjador, està exempt amb

independència que hi vagis al restaurant presencialment o que t’ho portin a casa pel
teletreball (aquesta adaptació s’ha produït per ajustar-se a la situació de la
pandèmia).

- Utilització dels béns destinats a serveis socials i culturals dels empleats (ex:
guarderies dels fills dels empleats). Si hi hagués un espai destinat a un espai musical
dels empleats o una guarderia seria un rendiment en espècie però exempte.

- Primes satisfetes a asseguradores per a la cobertura de malaltia, amb els

següents requisits i límits (cas força freqüent en les empreses, que ofereixen dins
del paquet retributiu aquestes assegurances mèdiques):

1º: Cobertura del propi treballador i, com a màxim, al cònjuge i descendents.

2º: Primes no superiors a 500 euros per persona i any (1.500 en cas de discapacitat
d’alguna d’aquestes persones: treballador, cònjuge i descendents).

- Prestació del servei d’educació als fills, en tots els nivells preuniversitaris, per
centres educatius autoritzats (exclusivament als serveis d’educació privada).
Si l’empresa paga el col·legi dels fills es tracta d’un rendiment en espècie exempt. Més
conflicte en cas d’educació concertada (perquè aquest supòsit fa referència al que es
paga per l’escolarització, i les úniques escoles que cobren per escolaritzar son les
privades. En teoria les concertades no cobren per escolaritzar, en sentit estricte, sí
que cobren per altres conceptes).

- Quantitats satisfetes a entitats de servei públic de transport col·lectiu de

viatgers pel transport al centre de treball amb el límit de 1.500 euros
 anuals (s’equipara el lliurament de targetes de transport). Si l’empleador li paga
aquestes quantitats, està clar que és un rendiment en espècie, ara, estarà exempt fins
el límit de 1.500 € l’any (límit difícil d’assolir normalment).

- Lliurament gratuït o per preu inferior al de mercat d’accions o

participacions a la pròpia empresa o altres del grup en la part que (1) no
excedeixi de 12.000.- euros anuals, sempre que (2) l’oferta es faci en les
mateixes condicions pels treballadors de l’empresa que es trobin en la
mateixa situació. Això no implica que es faci de manera idèntica per tots els
treballadors, sino que sigui igual segons les característiques professionals de
cadascun (per exemple, poden ser diferents ofertes segons el nivell d’antiguitat de
cada treballador).

Per gaudir de l’exempció a més s’han de complir els requisits següents:

(3) Els treballadors, conjuntament amb els seus cònjuges o familiars fins el segon
grau no han de tenir participació directa o indirecta en la societat en què
hi treballen o altra del grup superior al 5 %. Si ja son socis de l’empresa, no
tenen dret a l’exempció.

(4) Els títols s’han de mantenir com a mínim tres anys. Si se’ls ven ràpidament
equivaldria a haver rebut una retribució en metàl·lic i per tant, no hi hauria cap motiu
per considerar-ho exempt.

Rendiments en espècie del treball: valoració d’alguns supòsits particulars

a) Utilització d’habitatge propietat del pagador:

Això és: l’empresa facilita habitatge als seus treballadors (aquests habitatges no solen ser
propietats de l’empresari, els sol llogar). Ara, si l’habitatge sí fos propietat del pagador
o empresari, llavors considerem la retribució en espècie com: 10% valor
cadastral, o 5% si està revisat. I que no pot excedir del 10% de les restants
contraprestacions del treball. Si no fos propietat, ens remetem a l’establerta la lletra d).

Per exemple, l’empresa em facilita un apartament del qual sí propietària i té un valor

catastral de 100.000€, no revisat. Per tant el rendiment en espècie seria el 10% = 10.000€.
Ara, hem de tenir en compte que no pot excedir el 10% de la resta de contraprestacions del
treball, imaginem que cobro 50.000€ anuals, per tant el 10% = 5.000€, aquest acabaria sent
el rendiment en espècie.

Supòsit molt inusual, el més normal és que l’habitatge no sigui propietat del pagador.

b) Utilització o lliurament d’automòbils: supòsit molt freqüent.

La retribució en espècie és: [A] cost d’adquisició per al pagador si hi ha lliurament

(gratis, quasi mai passa); [B] 20% anual del cost del vehicle nou en cas d’utilització,
el més típic (reducció del 15 ó 30% per eficiència energètica en determinats supòsits). Si les
empreses faciliten els vehicles als empleats, les empreses intenten justificar que un
percentatge de l’ús del vehicle no és privatiu (i per tant, no és espècie), sinó que és una
despesa imprescindible per a la realització del treball.
c) Préstecs amb interès inferior al legal del diner:

Diferència entre l’interès legal del diner i l’interès pagat es considera retribució en
espècie. Com avui dia els interessos son baixos, aquest supòsit es dona poc.

d) Cost per al pagador en els següents casos:

- Manutencions, allotjaments i viatges: no relacionats amb la feina, sinó per

consum particular de l’empleat. Per exemple, després d’una bona temporada de
l’empleat se’l premia amb un viatge.

- Primes d'assegurances.

- Despeses d’estudi del treballador o familiars.

- Ús d’habitatge pel treballador que no sigui propietat del pagador (en

aquest cas no pot ser inferior al valor calculat segons la lletra a anterior). Si una
empresa ofereix al treballador la possibilitat de fer servir un habitatge que lloga i que
no és part de la seva propietat, com a mínim ha de ser els mateixos valors que la lletra
a). El que serà rendiment del treball serà el que li costi al pagador llogar aquell
habitatge, i en tot cas, com a mínim, el càlcul que hauriem de fer en cas de que
l’habitatge sigui de la propietat del pagador.

*Quan el rendiment del treball en espècie sigui satisfet per empreses que tinguin com
activitat habitual les seves prestacions (és a dir, el pagador entrega béns o serveis que ell
mateix comercialitza) la valoració no pot ser inferior al preu ofert al públic.

Reduccions: el fenomen de la irregularitat

Tot el que hem vist fins ara eren rendiments íntegres del treball (recordar esquema del
principi de la sessió 3).

Les reduccions tenen la finalitat de combatre el fenòmen de la irregularitat.

Regulació art. 18 LIRPF i 12 Reglament

Irregularitat: obtenció de rendiments amb una periodicitat superior al període impositiu,

o referits a períodes de temps superiors al període impositiu. Es produeix en els conceptes
de l’IRPF amb caràcter progressiu.

Sabem que la renda és un flux. Si tenim un període impositiu anual i un impost progressiu,
sabem que no és el mateix pagar de forma fraccionada per cada període impositiu (100€ 1
any, i 100€ el 2º any), que pagar-ho tot en el mateix període impositiu (els 200€). Perquè en
el segon cas pagariem més impostos que havent pagat de forma fraccionada.

En els rendiments del treball es dona la irregularitat puntualment en alguns casos.

Tractament legal de la irregularitat

 Reducció del 30 % en cas de:

- Rendiments íntegres, diferents de les pensions, amb període de

generació superior a dos anys11.
Ex. Rendes derivades de l’extinció d’una relació laboral (acomiadament): nombre
d’anys de servei del treballador. Quan hi ha un acomiadament, la indemnització ha
sigut generada durant molts anys (tots els anys que ha estat treballador).

- Rendiments qualificats reglamentàriament com obtinguts de forma notòriament

irregular en el temps12 (enunciats al art. 12,1 Reglament):

a) Les quantitats satisfetes per l'empresa als empleats amb motiu del trasllat a un
altre centre de treball que excedeixin les quantitats que preveu l'article 9 d'aquest
Reglament.
b) Les indemnitzacions derivades dels règims públics de Seguretat Social o classes
passives, ..., en els supòsits de lesions no invalidants.
c) Les prestacions satisfetes per lesions no invalidants o incapacitat permanent, en
qualsevol dels seus graus, per empreses i per ens públics.
d) Les prestacions per defunció, i les despeses per sepeli o enterrament que excedeixin
el límit exempt d'acord amb l'article 7.r) de la Llei de l'Impost, de treballadors o
funcionaris, ...
e) Les quantitats satisfetes en compensació o reparació de complements salarials,
pensions o anualitats de durada indefinida o per la modificació de les condicions de
treball.
f) Quantitats satisfetes per l'empresa als treballadors per la resolució de mutu acord de la
relació laboral.
g) Premis literaris, artístics o científics que no gaudeixin d'exempció en aquest impost.
No es consideren premis, a aquests efectes, les contraprestacions econòmiques
derivades de la cessió de drets de propietat intel·lectual o industrial o que substitueixin
a aquestes.

Atenció:

La reducció del 30 per 100 s’aplica, en el cas dels rendiments notòriament irregulars,
quan aquests s’imputen en un únic període impositiu (en 1 any) i no es cobren en forma
de renda.

En el cas de rendiments generats en més de dos anys, en el cas d’indemnitzacions no

exemptes per la finalització de la relació laboral, si el rendiment es percep
fraccionadament hi haurà reducció només si:

Nº anys generació/Períodes impositius de fraccionament > 2

Ex: he estat 15 anys treballant en una empresa, m'acomiaden, pactem una indemnització. Hi
ha una part exempta i una part no exempta. D’aquesta part que no ho està, pactem que la
11 Tot i que teòricament una irregularitat es produeix quan aquella renda supera el període impositiu
d’1 any, la llei el considera només quan supera els 2 anys.
12 Aquelles rendes que tot i que no es generin en més de 2 anys, per la seva notorietat, el legislador
decideix considerar-les com a irregulars.
cobraré al llarg de 3 anys. Si fem el càlcul: 15/3 = 5 > 2, per tant, sí que podrà beneficiar-se
de la reducció del 30%. Si només hagués tingut 5 anys d’antiguitat, no tindria dret a la
reducció: 5/3 < 2.

Tractament legal de la irregularitat: especialitats

- No aplicació de la reducció quan en el cinc anys anteriors s’hagin

obtingut altres rendiments als quals s’hagi aplicat la reducció per
generació en període superior a dos anys.

- La reducció s’aplicarà sobre un rendiment íntegre màxim de 300.000.- €

anuals (la part que passi de 300.000 € no aplica la reducció), i en cas
d’acomiadament de la següent manera:

Si la indemnització supera 1.000.000.- € no hi haurà cap reducció.

Si la indemnització està entre 700.001.- € i 1.000.000.- , es reduirà la següent

quantitat (aquí hi havia una fórmula xunga que va dir que ni del fly entra, així que us
la estalvio).

Despeses deduïbles (per determinar el rendiment net)

- Cotitzacions a la Seguretat Social i mutualitats generals obligatòries de funcionaris

- Detraccions per drets passius
- Cotitzacions a col·legis d’orfes i entitats similars
- Quotes satisfetes a sindicats i col·legis professionals quan la col·legiació tingui
caràcter obligatori i amb el límit reglamentàriament establert, que en l’actualitat és
de 500.- euros anuals
- Despeses de defensa jurídica en temes laborals amb el pagador dels rendiments amb
el límit de 300.- € anuals
- Com despeses generals 2.000.- € anuals

Més:

- Desocupats que accedeixin a un lloc de treball que exigeixi trasllat de residència a un

altre domicili, 2.000.- € l’any de trasllat i el següent.
- Discapacitats treballadors actius, 3.500.- € anuals, ó 7.750.- € anuals si necessiten
ajuda de terceres persones o tenen mobilitat reduïda o un grau d’incapacitat igual o
superior al 65%.

Aquest darrer punt amb el límit dels rendiment íntegres del treball després
de les anteriors deduccions.
Reducció general per rendiments del treball (la podem considerar dins del capítol de
despeses deduïbles tot i que posi reducció)

Els contribuents amb rendiments nets del treball inferiors a 16.825.- € i amb altres tipus de
rendes no superiors a 6.500.-€, minoraran el rendiment del treball de la següent manera:

a) Contribuents amb rendiments nets del treball iguals o inferiors a 13.115 euros: 5.565
euros anuals.

b) Contribuents amb rendiments nets del treball entre 13.155 i 16.825 euros: 5.565 euros
menys el resultat de multiplicar per 1,5 la diferència entre el rendiment del treball i 13.115
euros anuals.

Com a conseqüència de l’aplicació d’aquesta reducció el saldo resultant de rendiments del

treball no pot ser negatiu, podem arribar a zero, però no per sota. De fet hi ha força
treballadors amb rendes petites que aconsegueixen deixar a 0 el seu saldo i per tant no
tributen.
Sessió 4. L’IRPF (III)

Després d’haver vist els rendiments del treball, veurem els rendiments del capital
(immobiliari i mobiliari) i rendiments de l’activitat econòmica.

Integració de rendes a la base imposable

Els rendiments del capital i de les activitats econòmiques aniran, en general, a la base
imposable general. Només alguns rendiments de capital excepcionals (art. 25.1, .2
i .3 LIRPF) aniran a la base imposable de l’estalvi.

Esquema general de determinació dels rendiments subjectes a l’Impost

Recordem els esquemes de la classe anterior, ara, al parlar de rendiments del capital i de les
activitats econòmiques ens situarem en el 1º i, no en el 2º (propi dels rendiments del treball).

Rendiments íntegres

- Despeses deduïbles

Rendiments nets

- Reduccions

Rendiments nets reduïts

Diferent en el cas dels rendiments del treball:

Rendiments íntegres
- Reduccions

Rendiments íntegres reduïts

- Despeses deduïbles

Rendiments nets

Els rendiments del capital: definició

Aquells que es deriven de l’explotació de qualsevol element del nostre patrimoni (sempre que
siguin elements no afectes a activitats econòmiques). La llei diu:

Article 21. Definició de rendiments del capital.

1. Tenen la consideració de rendiments íntegres del capital la totalitat de les

utilitats o contraprestacions, sigui quina en sigui la denominació o naturalesa,
dineràries o en espècie, que provinguin, directament o indirectament, d’elements
patrimonials, béns o drets, la titularitat dels quals correspongui al contribuent i no
estiguin afectes a activitats econòmiques realitzades per aquest.

No obstant això, les rendes derivades de la transmissió de la titularitat dels elements

patrimonials, encara que hi hagi un pacte de reserva de domini, tributen com a guanys o
pèrdues patrimonials, llevat que per aquesta Llei es qualifiquin de rendiments del capital.

És a dir, si explotem aquests béns/drets i obtenim rendiments del capital. Però en el

moment en el que transmetem aquests béns/drets, obtenim guanys o pèrdues
patrimonials (ja que hi ha hagut una modificació del nostre patrimoni).

2. En tot cas, s’inclouen com a rendiments del capital:

a) Els provinents dels béns immobles, tant rústics com urbans, que no estiguin
afectes a activitats econòmiques realitzades pel contribuent.

b) Els que provinguin del capital mobiliari i, en general, dels restants béns o
drets de què sigui titular el contribuent, que no estiguin afectes a activitats
econòmiques realitzades per aquest.

Característiques derivades de la definició dels rendiments del capital

1. Són aquells rendiments derivats del patrimoni no afecte a activitats

econòmiques.
 En contraposició, els béns afectes (dels quals no obtindrem rendiments del capital)
son [art. 29 LIRPF]:

a) Els béns immobles en què es du a terme l’activitat del contribuent (ex:

el local de l’empresa).

b) Els béns destinats als serveis econòmics i socioculturals del personal

al servei de l’activitat.

c) Qualsevol altres elements patrimonials que siguin necessaris per a

l’obtenció dels rendiments respectius. En cap cas tenen aquesta
consideració els actius representatius de la participació en fons
propis d’una entitat i de la cessió de capitals a tercers. Aquells béns
que posem al servei d’una activitat econòmica empresarial i, que son
necessaris per al desenvolupament de la mateixa.

Concepte d’afectació parcial: afectació limitada a la part dels béns que

realment s’utilitzi en l’activitat de què es tracti. En cap cas són susceptibles
d’afectació parcial elements patrimonials indivisibles.

Possibilitat de considerar usos no empresarials com a irrellevants si són fora

de l’horari laboral, amb certes excepcions (article 22.4 RIRPF).

L’afectació és en cert grau independent de la titularitat del bé en cas de

matrimoni: independència que la seva titularitat, en cas de matrimoni, sigui
comuna als dos cònjuges. Ex: tenim un local a mitges amb el meu cònjuge i el que
duu a terme l’activitat professional és ell, aquest local estarà afecte en la seva totalitat.

2. Les transmissions de béns (siguin afectes o no ho siguin) suposen, normalment,

l'existència d’alteracions patrimonials i donen lloc a guanys i pèrdues
patrimonials. No a rendiments, però amb l’excepció pel que fa referència als
actius financers.

Rendiments del capital immobiliari: rendiments íntegres

Els rendiments íntegres del capital immobiliari són fruit de la titularitat d’un
immoble. La titularitat pot referir-se al domini sobre l’immoble o bé sobre un dret real
sobre aquest immobles.

Per tant puc obtenir aquests rendiments perquè sóc: (1) titular de l’immoble, (2) el
titular i constitueixo drets reals sobre l’immoble els quals vendré (la quantitat que em
paguin per constituir l'usdefruit serà el rendiment) o, (3) tot i no ser el titular de l’immoble,
sóc el titular del dret real (usufructuari) i com tal, tinc la capacitat de llogar l’immoble.

Podriem pensar que al vendre un dret real estic fent una transmissió i per tant, això hauria
de ser un guany patrimonial i no un rendiment del capital. Però si constitueixo un usdefruit
tinc un rendiment de capital immobiliari perquè no modifico el meu patrimoni, ja que només
exploto el meu bé, no el transmeto. Si transmitís l’immoble sí que parlariem de guany
patrimonial.

● Quantificació dels rendiments íntegres: tots els imports que per tots els
conceptes hagi de satisfer l’adquirent, cessionari, arrendatari o sotsarrendatari,
inclòs, si s’escau, el corresponent a tots els béns cedits amb l’immoble i exclòs
l’impost sobre el valor afegit. És a dir, tot allò que el llogater hagi de pagar a
l’arrendador.

Ex: paguem una renda de 100€ per un lloguer, però el propietari també ens
repercuteix els costos de porteria. El rendiment íntegre ho és tot, incloses
aquestes repercussions (després ja es veurà si les pot deduir o no). No hem de
pensar que rendiment íntegre seran només els 100€.

● Exemple d’operacions típiques: arrendaments. Sempre que parlem de

rendiments íntegres del capital immobiliari parlarem d'arrendaments, per
simplificar-ho (ja que son la gran majoria dels casos).

● Les operacions d’arrendament concebudes com activitat econòmica:

necessitat d’emprar una persona contractada laboralment a temps complet (art.
27.2 LIRPF).

Hi ha gent amb molts immobles i amb una estructura darrera d’aquesta activitat
d’arrendament, que no son equiparables als lloguers que pot fer qualsevol
particular. Es tracta d’una activitat organitzada, que es considera activitat
econòmica si es compleix el requisit: 1 persona contractada laboralment
a temps complet per aquella activitat.

● Rendiments mínims:

- Rendiments estimats (arts. 6.5 [presumpció d’onerositat] i 41 LIRPF

[regla del preu del mercat, en cas d’operacions amb parts vinculades]).

- Rendiments en cas de parentiu (art. 24 LIRPF), com a mínim la renda ha

de ser la previst en l’art. 85 LIRPF, el que regula les imputacions de renda
immobiliària. Per tant, els rendiments íntegres en cas de lloguer a parents
haurien d’equivaldre al 2 ó 2.1 % del valor cadastral del bé.

Rendiments del capital immobiliari: despeses deduïbles

Distingim 2 categories:
 1. Despeses necessàries per a l’obtenció dels rendiments [arts. 23.1.a) LIRPF i 13
RIRPF].

2. Quantitats destinades a l’amortització de l’immoble i dels béns cedits amb ell

que es corresponguin amb la seva depreciació efectiva [articles 23.1.b LIRPF i 14
RIRPF). Les amortitzacions poden ser-ho de l’immoble o derivades del immoble
(d’aquells béns cedits amb l’immoble que l’arrendador pot have incorporat en favor
de l’arrendatari).

Rendiments del capital immobiliari: [1] despeses necessàries per a l’obtenció dels
rendiments

Dintre de les despeses necessàries diferenciem a la vegada en 2 grups (A i B).

A) Categoria que inclou dos tipus diferenciats de despeses:

1. Els interessos dels capitals aliens invertits en l’adquisició o millora del bé, i altres
despeses de finançament.

Interessos pagats (durant el període impositiu) per la captació de capital per a dur a
terme l’adquisició o millora de l’immoble. Ex: si per a comprar l’immoble firmo un
crèdit hipotecari, els interessos que pagui per la mateixa son deduïbles.

2. Les despeses de reparació i conservació de l’immoble.

Limitació → L’import total a deduir per aquestes despeses no pot excedir, per a cada
bé o dret, la quantia dels rendiments íntegres obtinguts. L’excés es pot deduir en els
quatre anys següents amb la mateixa limitació.

Ex: he comprat un local de negoci i el llogo. El vaig comprar amb un crèdit hipotecari,
pel qual he pagat 1000€ anuals en interessos, a més he fet unes obres de reparació per
valor de 4000€. I els rendiments íntegres han estat de 4000€ anuals. El que aquest
any em puc deduir son només 4000€ (la quantitat equivalent als meus rendiment
íntegres, tot i que les despeses totals son de 5000€). Ara bé, els 1000€ que ara no em
puc deduir puc mirar de deduir-los en els pròxims 4 anys sempre i quan tingui
rendiments íntegres suficients per fer-ho (si cada any els rendiments íntegres <
despeses, no me’n sobraran mai).

Per tant, com a conseqüència de la limitació d’aquestes despeses els rendiments

íntegres no podran ser mai negatius.

B) Totes les altres despeses, que no tenen cap limitació (es poden deduir
íntegrament fins i tot si la totalitat esdevé negativa):

1. Els tributs i recàrrecs no estatals, així com les taxes i recàrrecs estatals sempre
que incideixin sobre els rendiments computats o sobre el bé o dret productor
d’aquells i no tinguin caràcter sancionador. El típic tribut que recau sobre la
titularitat de béns immobles és l’IBI (Impost sobre Béns Immobles).

2. Els saldos de cobrament dubtós en les condicions que s’estableixen

reglamentàriament.
 No és ben bé una despesa, però hem de recordar la regla d’exigibilitat: els
rendiments del capital s’han d’imputar quan són exigibles. Per tant, és possible
que tingui rendiments que han sigut exigibles però no s’han cobrat i encara que
no s’hagin cobrat estic obligat a posar-los en la base imposable. Ara, si no les
cobro en certes condicions les podré considerar una despesa deduïble:

- Declaració de concurs del creditor (el que no es pagui serà despesa

deduïble, el que sí em puguin pagar serà rendiment íntegre).

- Pas de sis mesos entre la primera gestió de cobrament i la

finalització del període impositiu (reduït a tres mesos per a
2020 i 2021 pel RDLlei 35/2020 ateses a les circumstàncies de la CO-
VID).

3. Les quantitats meritades per tercers com a conseqüència de serveis personals.

Ex: l’arquitecte que ens fa un informe per a fer un canvi en l’immoble, el gestor que
ens porta el lloguer, etc.

4. Altres (assegurances, despeses jurídiques, subministraments, etcètera) que paga el

propietari.

Rendiments del capital immobiliari: [2] quantitats destinades a l’amortització 13 dels béns
cedits

● Béns sobre els quals recau el domini del contribuent:

a) Si es tracta d'immobles → com a màxim, el resultat d'aplicar el 3% sobre el més

gran dels valors següents (de construcció): el cost d'adquisició satisfet o el valor
cadastral (aquest va canviant en el temps), sense incloure en cap dels dos casos el
còmput el del sòl. Perquè s’amortitzen les construccions, no el terreny.

Quan adquirim un bé de vegades no sabem la part que correspon al valor del sòl i
quina al valor de les construccions. Però en el valor cadastral sempre sabrem quina
part del valor correspon a una cosa i quina correspon a l’altra. En aquests casos hem
de seguir les normes següents:

- Si el valor d’adquisició > valor cadastral, però no podem separar el valor

d’adquisició en valor del sòl i valor de les construccions, llavors el % que
aparegui en el valor cadastral és el que utilitzarem per prorratejar el valor
d’adquisició. Ex: si el valor cadastral diu que el 60% és valor de construcció, i
el cost d’adquisició era 100.000€, llavors la base sobre la que aplicarem el 3%
deduïble són aquests 60.000€ (60% del valor de les construccions
prorratejades).

- Si el valor cadastral > valor adquisició, ja no fa falta prorratejar,

senzillament agafem el % que indiqui el valor cadastral.

13 La distribució al llarg de diferents períodes impositius del cost d’una actiu fix.
 b) Si es tracta de béns de naturalesa mobiliària → (moltes vegades al cedir béns
immobles també acabem cedint conjuntament béns mobles), susceptibles de ser
utilitzats per un període superior a l'any i cedits conjuntament amb l'immoble.
Quan, en cada any, no superin el resultat d'aplicar als costos d'adquisició satisfets
els coeficients d'amortització determinats d'acord amb la taula d'amortitzacions
simplificada a què es refereix l'article 30.1.ªRIRPF.

● Béns sobre els quals el contribuent té un dret o facultat d’ús o gaudi (és a dir,
estem llogant en qualitat d’usdefructuaris, i no de propietaris):

Es pot amortitzar, amb el límit dels rendiments íntegres de cada dret, el seu cost
d'adquisició satisfet.

a) Quan el dret o facultat tingui un termini de durada determinat (temporal), el que

resulti de dividir el cost d'adquisició satisfet entre el nombre d'anys de durada del
mateix.

b) Quan el dret o facultat sigui vitalici, el resultat d'aplicar al cost d'adquisició satisfet
el percentatge del 3% anual.

Son supòsits poc freqüents ja que no acostumes a adquirir un usdefruit per a poder
llogar després.

Rendiments del capital immobiliari: reduccions

a) Arrendament de béns immobles destinats a habitatge: el rendiment net

positiu calculat d'acord amb el que disposa l'apartat anterior, es reduirà en un 60%.

Aquesta reducció només és aplicable respecte dels rendiments declarats pel

contribuent.

b) Els (1) rendiments nets amb un període de generació superior a dos anys,
així com els que es qualifiquen reglamentàriament com a (2) obtinguts de manera
notòriament irregular en el temps (*), es reduiran en un 30%, quan, en ambdós
casos, s'imputen en un únic període impositiu.

Aquesta reducció ja la coneixem de la sessió anterior, és la que es produeix per

irregularitats.

(*)Exemple més freqüent: Imports obtinguts pel traspàs o la cessió del

contracte d'arrendament de locals de negoci. Un traspàs és el negoci pel qual una
persona que és arrendatària d’un local comercial traspassa el contracte a una altra
persona perquè continuï el negoci (normalment es fan quan el negoci té un bon
funcionament).

La quantitat que cobra la persona que fa el traspàs no és rendiment de capital

immobiliari (sino un guany o pèrdua patrimonial, ja que aquella persona no és la
propietària de l’immoble). Però en el contracte d’arrendament es pot haver pactat que
en cas de traspàs el propietari/titular de l’immoble cobrarà una part del que es guanyi
d’aquest traspàs, aquesta quantitat sí serà rendiment del capital immobiliari, ja que
és un rendiment que es deriva de la seva propietat de l’immoble i per tant, com que es
considera notòriament irregular, es beneficiarà de la reducció del 30%.
 c) Indemnitzacions percebudes de l'arrendatari, sotsarrendatari o cessionari per danys
o desperfectes en l'immoble. Com a conseqüència de desperfectes, aquests són
rendiments del capital immobiliari però tenen una reducció del 30%.

d) Imports obtinguts per la constitució o cessió de drets d'ús o gaudi de caràcter

vitalici. Si exploto un immoble de la meva propietat constituint un usdefruit vitalici
per diners, tindré una reducció del 30% (cosa que no passaria si fos un usdefruit
temporal).

Per altres motius de política tributària i per afavorir el mercat del lloguer d’habitatge, aquells
immobles que es dediquen a ser habitatge habitual es poden reduir fins el 60%.
Aquesta reducció només s’aplicarà sobre els rendiments que s’hagin declarat
voluntàriament, si han estat fruit d’una comprovació administrativa (que fa que aflori un
rendiment no declarat) no es podrà aplicar aquesta reducció. Es premia la transparència del
subjecte passiu.

La quantia del rendiment net a què es refereix aquest apartat (es refereix a les
reduccions del 30%, no la del 60%) sobre la qual s'aplicarà l'esmentada reducció no podrà
superar l'import de 300.000 euros anuals. Si tenim quantitats superiors, les que
superin els 300.000 euros no poden gaudir de reducció.

Rendiments del capital mobiliari: noció inicial

Hi ha 4 grups que hem de tenir presents:

1. Rendiments obtinguts per la participació en els fons propis de qualsevol tipus

d’entitats (dividends). [25.1 LIRPF]

2. Rendiments obtinguts per la cessió a tercers de capitals propis (interessos). [25.2

LIRPF]

3. Rendiments procedents d'operacions de capitalització, de contractes

d'assegurança de vida o invalidesa (*) i de rendes derivades de la imposició de
capitals [25.3 LIRPF]

A la base imposable de l’estalvi (son les excepcions que hem introduït a

l’esquema del principi de la sessió), i....

4. Altres rendiments del capital mobiliari (residual) [25.4 LIRPF]

A la base imposable general (la regla general).

(*) No quan han de tributar com a rendiment del treball, la qual cosa succeeix en el cas de
sistemes de previsió social, ja examinats.

Rendiments íntegres del capital mobiliari: rendiments obtinguts per la participació en els
fons propis de qualsevol tipus d’entitats [1] (dividends)

Regulats al 25.1 i, que van a la base imposable de l’estalvi.

 a) Els dividends, les primes d’assistència a juntes i les participacions en els
beneficis de qualsevol tipus d’entitat. Inclou el repartiment de beneficis als
socis (dividends estrictament parlant), però qualsevol altra forma de
pagament al soci mitjançant els beneficis de la societat (prima d’assistència
a juntes, etc).

b) Els rendiments provinents de qualsevol classe d’actius, llevat del lliurament

d’accions alliberades de manera total o parcial que, estatutàriament o per
decisió dels òrgans socials, faculten per participar en els beneficis.

c) Els rendiments que deriven de la constitució o la cessió de drets d’ús o

gaudi, amb independència de la denominació o la naturalesa que tinguin,
sobre els valors o les participacions que representen la participació en els
fons propis de l’entitat.

d) Qualsevol altra utilitat diferent de les anteriors provinent d’una entitat pel
fet de tenir-hi la condició de soci, accionista, associat o partícip.

e) La distribució de la prima d’emissió i la reducció de capital amb devolució

d’aportacions. Ordinàriament, els imports obtinguts minoren, fins a
l’anul·lació, el valor d’adquisició de les accions o les participacions afectades
i els excessos que en puguin resultar tributen com a rendiments del capital
mobiliari no subjectes a retenció o a ingrés a compte.

No obstant això, quan la reducció de capital provingui de beneficis no

distribuïts, la totalitat del que es percep per aquest concepte tributa com a
dividend. A aquest efecte, es considera que les reduccions de capital, sigui
quina sigui la finalitat, afecten, en primer lloc, la part del capital social que
no provingui de beneficis no distribuïts, fins a l’anul·lació.

Si hi ha una devolució d’aportacions que comporta una reducció

de capital, no hi ha guanys, pèrdues ni rendiments, sinó que simplement
redueixen el meu valor d’adquisició de les accions. Ex: subscric per
import de 100€ les participacions d’una societat i, la societat fa una
reducció de capital i me’n torna 50 dels 100 que vaig aportar. Per tant
aquelles participacions que valien 100€ en el seu moment, després de la
reducció valdran només 50€.

Ara bé, pot ser que degut al diferent preu pagat per les accions d’un
adquirent posterior o degut a l’existència de reserves, ens donin una
quantitat major a l’aportada. Aquesta quantitat suplementària sí serà
considerada rendiment del capital mobiliari, en concepte de dividends.
Totes les reduccions que redueixi per sota de 0 el valor sí que es
consideren rendiments, les que no arribin a 0 es consideren només com
a reducció del cost d’adquisició.

Rendiments íntegres del capital mobiliari: rendiments obtinguts per la cessió a tercers de
capitals propis [2] (interessos)

a) Contraprestacions de tot tipus, sigui quina sigui la seva denominació o

naturalesa, dineràries o en espècie, com els interessos i qualsevol altra forma
de retribució pactada com a remuneració per aquesta cessió.
 Si rebo una quantitat per deixar els meus diners, obtinc interessos. Aquest
estalvi es pot fer amb dipòsits o mitjançant l’adquisició de títols de renda fixa
(lletra b) → actius financers: bons, etc).

b) Rendes derivades de la transmissió, reemborsament, amortització, bescanvi o

conversió de qualsevol classe d’actius representatius de la captació i utilització de
capitals aliens (actius financers).

Ex: tinc un bo i em paguen interessos, seran rendiments del capital mobiliari. Però si
compro bons de deute públic (en subhasta pública) per 98€ i quan l’hagi de tornar
em remborsaran 100€ o, si senzillament compro un títol de deute públic i el revenc a
un preu superior en el mercat secundari, seguim considerant-ho com a rendiments
del capital? Com es tracta d’una venda podríem pensar que es tracta d’un guany
patrimonial, però és un cas excepcional i serà considerat rendiment del capital
mobiliari (el legislador va decidir-ho així). Per tant la transmissió d’actius
financers no dóna lloc a guanys patrimonials, sinó a rendiments de
capital mobiliari.

● En el cas de transmissió, reemborsament, amortització, bescanvi o

conversió de valors, es computa com a rendiment la diferència entre el
valor de transmissió, reemborsament, amortització, bescanvi o
conversió d’aquests i el seu valor d’adquisició o subscripció.

● Les despeses accessòries d'adquisició i alienació seran computats per a

la quantificació del rendiment, sempre que es justifiquin
adequadament.

● Els rendiments negatius derivats de transmissions d'actius financers,

quan el contribuent hagi adquirit actius financers homogenis dins
dels dos mesos anteriors o posteriors a aquestes transmissions,
s'integraran a mesura que es transmetin els actius financers que
romanguin en el patrimoni del contribuent.

Ex: tenim un paquet d’accions de Repsol. No les volem perdre.

Imaginem que hem obtingut guanys patrimonials per altres operacions
i, per compensar-los, ens interessaria declarar alguna pèrdua. Per tant,
si venem les accions avui (a 90€ que és el valor al que cotitzen avui,
quan el meu cost d’adquisició eren 100€), enregistro una pèrdua (de
10€), ja que he venut a un preu < al cost d’adquisició. Però podria
vindre al dia següent i tornar-les a comprar (a 90€, ja que el preu no
haurà canviat gaire), d’aquesta manera el nou cost d’adquisició seria
90€ (jo no perdo diners, però he aconseguit declarar la pèrdua).

Per evitar aquestes operacions de materialització de pèrdues,

el legislador diu que no pots computar-ho com a pèrdua (inutilitza la
virtualitat de les operacions i no tens drets a computar la pèrdua fins
que et desfacis de les accions).

Rendiments íntegres del capital mobiliari [3]: rendiments procedents d'operacions de

capitalització, de contractes d'assegurança de vida o invalidesa i de rendes derivades de la
imposició de capitals
Hi ha alguns rendiments derivats d’assegurances que no estaven subjectes al fet imposable
de l’IRPF, sinó al de l’Impost de Successions i Donacions (assegurances de vida quan el
beneficiari no és el contractant, sinó que és l’hereu del mort).

Quan el contractant és la mateixa persona que el beneficiari, llavors sí que es

considera un fet imposable de l’IRPF. Això pot passar? Sí, en els supòsits:

● Concepte d’assegurança de supervivència: l’assegurança com a

instrument d’estalvi.

● El concepte d’operació de capitalització: la constitució de rendes

Regla general de quantificació dels rendiments íntegres:

Quan es percebi un capital diferit, el rendiment del capital mobiliari està determinat per la
diferència entre el capital percebut i l’import de les primes satisfetes.

Concepte de capital diferit i de rendes financeres:

Una operació financera possible: vaig a una entitat de crèdit i aporto uns diners, a canvi de la
qual vull obtindre una quantitat per la resta de la meva vida (això és una renda vitalícia
immediata).

Si tinc una renda vitalícia immediata, em pagaran una quantitat al mes i tècnicament el que
se m’està tornant no són només els diners que he aportat (devolució), ja que també hi ha un
interès (m’han de donar alguna cosa més a canvi, perquè sinó seria una tonteria).

El legislador ha determinat que un % del total de la renda que es percep (en funció de
diferents variables), sí es considerarà rendiment del capital mobiliari. En funció de quines
variables?

- En cas de la renda vitalícia, de l’edat del perceptor/rendista en el moment

d’imposició dels capitals. Una persona gran se suposa que cobrará pocs anys i rebrà
pocs interessos, en canvi una persona jove, que per cobrar més anys de la seva vida
rebrà més interessos i per tant la tributació ha de ser diferent.

- En cas de la renda temporal el que es té en compte és la durada de la renda.

Són operacions poc importants, amb saber de la seva existència és suficient.

[4] Altres rendiments del capital mobiliari (25.4 LIRPF).

Van a la base imposable general (i no a la de l'estalvi):

 a) Els procedents de la propietat intel·lectual quan el contribuent no sigui l'autor i els
procedents de la propietat industrial que no es troba afecta a activitats econòmiques
realitzades pel contribuent. Ex: si tens propietat intel·lectual perquè el teu pare va fer
un llibre i et va deixar els drets d’autor en herència estàs explotant capital mobiliari.

b) Els procedents de la prestació d'assistència tècnica, llevat que aquesta prestació

tingui lloc en l'àmbit d'una activitat econòmica.

c) Els procedents de (1) l'arrendament de béns mobles, negocis o mines, així com (2) els
procedents del sotsarrendament percebuts pel sotsarrendador (com que aquest no és
titular de cap bé immoble al ser només l’arrendatari sotsarrendador, allò que cobra
s’ha de considerar rendiment del capital mobiliari), que no constitueixin activitats
econòmiques.

d) Els procedents de la cessió del dret a l'explotació de la imatge o del consentiment o

autorització per a la seva utilització, llevat que la cessió tingui lloc en l'àmbit d'una
activitat econòmica.

Despeses deduïbles dels rendiments del capital mobiliari

Despeses deduïbles (en tots els casos en els que tinguem rendiments del capital
mobiliari):

a) Les despeses d'administració i dipòsit de valors negociables. Despeses que paguen

obligatòriament els titulars de valors per tenir-los dipositats en determinades entitats
(societat de valors, entitats de crèdit, etc).

No les despeses de gestió discrecional de carteres (el que cobren aquestes

entitats per aconsellar-nos, indicar possibles moviments, reformar la cartera segons
les nostres instruccions, … això son serveis).

b) Quan es tracti de rendiments derivats de la prestació d'assistència tècnica, de

l'arrendament de béns mobles, negocis o mines o de subarrendaments, es dedueixen
dels rendiments íntegres les despeses necessàries per a la seva obtenció i, si escau,
l'import del deteriorament sofert pels béns o drets de què els ingressos (remissió
articles 13 i 14 RIRPF). Són deduïbles només les despeses necessàries.

Reduccions sobre els rendiments del capital mobiliari

Reduccions:

30%: (1) Generats en més de 2 anys o (2) obtinguts de forma notòriament irregular en el
temps (exclusivament els previstos a l’article 21 del RIRPF):

a) Imports obtinguts pel traspàs o la cessió del contracte d'arrendament.

b) Indemnitzacions percebudes de l'arrendatari o subarrendatari per danys o

desperfectes, en els supòsits d'arrendament.

c) Imports obtinguts per la constitució o cessió de drets d'ús o gaudi de caràcter vitalici.

Base màxima d’aplicació de la reducció: 300.000.- €. A partir de 300.000 € ja no hi

hauria dret a la reducció.
Rendiments de l’activitat econòmica

Recordeu:

Es consideren rendiments íntegres d'activitats econòmiques aquells que, procedint del

treball personal i del capital conjuntament, o d'un sol d'aquests factors, suposin per part
del contribuent l'ordenació per compte propi de mitjans de producció i de recursos humans
o d'un d'ambdós , amb la finalitat d'intervenir en la producció o distribució de béns o
serveis.

Delimitació amb:

● Rendiments del treball:

Son rendiment de l’activitat econòmica quan els rendiments es derivin dels serveis prestats
pel contribuent a una entitat en la que participi quan necessiti estar en el RETA 14 o
mutualitat alternativa. La SS obliga que certs treballadors hagin d’estar enquadrats en el
règim de la RETA i no en el general de la SS, de manera que aquests rendiments que generin
es consideren activitat econòmica i no del treball, com podriem pensar.

● Rendiments del capital immobiliari per arrendament de béns:

Als efectes del que disposa l'apartat anterior, s'entendrà que l'arrendament d'immobles es
realitza com a activitat econòmica, únicament quan per a l'ordenació d'aquesta s'utilitzi,
almenys, una persona empleada amb contracte laboral i a jornada completa.

L’activitat de lloguer o explotació d’immobles si es fa en una infraestructura empresarial,

requereix el contracte d’una persona a jornada completa per aquests serveis, per a poder
considerar-se activitat econòmica.

Com calcular els rendiments nets

Normes per a la determinació del rendiment net en: (1) estimació directa (règim defectiu
que existeix en l’impost, l’ordinari). (2) L’altre règim és el d’estimació objectiva.
Aquests règims son presents tant en l’IRPF com l’IVA.

14 Règim Especial de Treballadors Autònoms.

Regles generals

Per determinar els rendiments de l’activitat econòmica cal:

- Exclusió (aplicable tant en estimació directa com en objectiva), per a la

determinació dels rendiments de l’activitat econòmica, dels guanys i pèrdues
patrimonials derivades d’elements afectes.

Si tinc elements afectes a l’activitat econòmica i els venc, obtindré un guany o pèrdua
patrimonial, però no integrarà els rendiments per l’activitat econòmica.

- Valoració dels béns i serveis prestats en l’àmbit de l’activitat econòmica pel

seu valor normal de mercat si són (la valoració ha de ser necessàriament en
estimació directa):

- Autoconsumits.
- Prestats gratuïtament.
- Prestats per un preu notòriament inferior al de mercat.

Quan l’empresari no estigui fent servir preus de mercat, perquè els estigui regalant,
es haurà de fer constar com si tinguessin un rendiment efectiu, sempre que aquestes
prestacions gratuïtes no tinguin una finalitat empresarial (aquesta és una norma més
difícil de verificar).

Regles generals: concepte d’afectació de béns (recordatori)

Béns afectes: béns necessaris per a l'obtenció dels respectius rendiments.

No ho són els actius representatius de la participació en fons propis d'una entitat i de

la cessió de capitals a tercers.

Possibilitat d’afectació parcial fora de béns indivisibles.

Possibilitat d’utilitzar particularment béns afectes per a finalitats particulars si es tracta
d’una utilització irrellevant (art. 22 RIRPF)
Consideració d’elements afectes amb independència de la possible titularitat comú dels
cònjuges.
L’afectació o desafectació d’elements patrimonials no determina l’existència d’alteracions
patrimonials.

(1) Estimació directa dels rendiments nets de l’activitat econòmica (regla general)

És el règim que aplica quan, o bé els contribuents que haurien o podrien aplicar l’estimació
objectiva hi renuncien, o bé no la poden aplicar.

La seva aplicació implica, amb caràcter general, l’aplicació de les normes de l’Impost
sobre Societats.

Dins de l’estimació directa hi ha una modalitat normal i una modalitat simplificada. I

és cert que en la modalitat simplificada també es poden rebaixar els requeriments d’aplicació
estricta de l’IS (i aplica una fórmula de determinació més senzilla).
Modulacions (les normes d’IS poden aplicar-se de manera diferent segons les especificitats
pròpies de l’IRPF, moltes d’elles no s’apliquen i de fet no té sentit aplicar-les “tal qual” de l’IS
a l’IRPF):

- No deduïbles les aportacions a mutualitats del mateix empresari (tractament

d’aportacions a Plans de Pensions). Si fos una societat, en l’IS serien deduïbles les
aportacions, però en l’IRPF ho hem de tractar com una aportació al Pla de Pensions.
El tractament que en fa cada tribut és diferent.

- No deduïbles retribucions a cònjuges i fills menors per sobre del valor normal de
mercat; en tot cas, rendiment del treball per a ells.

- No deduïble preu de la cessió de béns o drets de cònjuge o fills menors per sobre del
valor de mercat; en tot cas, rendiment del capital per a ells.

- Possibilitat de deduir quantitats en concepte de despeses de difícil justificació fins el

5% del rendiment net, fins un màxim de 2.000.- € a la modalitat simplificada.
Només si estem en la modalitat simplificada (per baix volum de
facturació).

- Aplicabilitat d’una taula d’amortitzacions simplificada a la modalitat

simplificada. Veurem aquesta taula al final de la sessió.

- Deduïbles les primes d’assegurança de malaltia per l’empresari, cònjuge i fills menors
de 25 anys convivents, fins 500.- € per persona ó 1.500.- € en cas de discapacitat.

Pretén aproximar-se al resultat real obtingut per l’empresari, amb determinades

modulacions.

(2) Estimació objectiva dels rendiments nets de l’activitat econòmica

Alternativament a l’estimació directa tenim l’estimació objectiva.

Noció del sistema: estimació objectiva per signes, índex i mòduls per a la determinació
del rendiment.

Aquest sistema de mòduls implica que hi ha un seguit de contribuents que, segons una
Ordre Ministerial anual, son els que podran aplicar el mètode d’estimació objectiva (i de
fet hauran d’aplicar-lo a no ser que hi renuncin o, a no ser que s’enquadrin dins d’algun dels
criteris d’exclusió següents).

Criteris d’exclusió del règim (que no permeten aplicar l’estimació objectiva):

a) Que el volum de rendiments íntegres en l'any immediat anterior superi qualsevol dels
imports següents:

i) Per al conjunt de les seves activitats econòmiques, excepte les agrícoles,

ramaderes i forestals, 150.000 euros anuals.
ii) Per al conjunt de les seves activitats agrícoles, ramaderes i forestals, 250.000
euros anuals.

b) Que el volum de les compres en béns i serveis en l'exercici anterior superi la quantitat
de 150.000 euros anuals.
 c) Que les activitats econòmiques siguin desenvolupades, totalment o parcialment, fora
de l'àmbit d'aplicació de l'impost a què es refereix l'article 4 de la LIRPF.

Si es compleixen alguna d’aquestes, es considera que ets un empresari important i no pots

utilitzar l’estimació objectiva. Però si no estàs exclòs i dus a terme alguna de les activitats
incloses en aquesta ordre ministerial, has d’aplicar l’estimació objectiva (a no ser que hi
renuncies, llavors hauràs d’estar durant un període de temps determinat, normalment 3
anys, aplicant l’estimació directa de forma obligatòria).

Determinació del rendiment net segons la imputació a cada activitat desenvolupada

pel contribuent dels signes, índex i mòduls que hagi fixat el Ministeri d’Hisenda.
Actualment vigent l’Ordre Ministerial HAC/1155/2020, de 25 de
novembre, que regula el sistema per l’any 2021 (BOE 4/12/2020).
Existència de determinades reduccions i modulacions dels efectes
de la renúncia al règim com a conseqüència de la normativa
apareguda arran de la pandèmia de COVID-19 pels exercicis 2020 i
2021.

Com funciona això? A qui excluim i a qui no d’aquest règim d’estimació? A l’hora de decidir
no es té en compte el nivell de facturació, el que s’ha ingressat o guanyat, etc. sinó els signes.
Quins son aquests signes? Nº de taules de l’establiment, potència dels vehicles, capacitat
d’un forn, potència dels kilowatts utilitzats, llargada de la barra en m, etc. Cada tipus
d’activitat determina els seus propis índexs o mòduls que es calculen i determinen un
rendiment.

Un rendiment que no es pot equiparar al guany real que ha tingut l’empresari. Per això
normalment aquests règims impliquen que els mòduls que es posen son beneficiosos pels
empresaris. Però si una persona no ha venut res en 1 any, acabarà pagant per uns suposats
beneficis que no ha obtingut i, el cas contrari també, si ha tingut un any extraordinari, es
tindran en compte només uns beneficis ordinaris, els determinats pel sistema de mòduls. Si
apliques aquest règim és el risc que té. Tot i que hi ha 2 excepcions que permeten reduir
aquests rendiments marcats per llei:

- Incendis, inundacions, enfonsaments o grans avaries, segons

autorització de l’Administració.

- Incapacitat temporal de l’empresari individual (està sol), sempre que

no tingui personal empleat. Si té personal contractat serà impossible
demanar la reducció.

En aquests casos has de demanar a l’Administració la reducció de l’estimació objectiva, no

s’apliquen automàticament.

El sistema d’estimació objectiva està emparentat amb el sistema de l’IVA, ja que un

empresari no pot estar fent estimació objectiva a l’IVA però no a l’IRPF. Si renuncia d’un ha
de renunciar de l’altre obligatòriament.

Reduccions als rendiments nets de l’activitat econòmica

I. Els (1) rendiments nets amb un període de generació superior a dos anys,
així com aquells que es (2) qualifiquen reglamentàriament com a obtinguts
 de manera notòriament irregular en el temps, es reduiran en un 30 per cent,
quan, en ambdós casos, s'imputin en un únic període impositiu.

La quantia del rendiment net a què es refereix aquest apartat sobre la qual s'aplicarà
l'esmentada reducció no podrà superar l'import de 300.000 euros anuals.

No és aplicable aquesta reducció a aquells rendiments que, tot i que

individualment puguin derivar d'actuacions desenvolupades al llarg d'un període que
compleix els requisits anteriorment indicats, procedeixin de l'exercici d'una
activitat econòmica que de manera regular o habitual obtingui aquest
tipus de rendiments.

Ex: un arquitecte que fa projectes i que li duren molt de temps, uns 3 anys per
projecte (hotels, obres civils, etc). De manera que quan factura al final, aquestes
quantitats corresponen a uns rendiments superiors als 2 anys. Per això tindria dret a
reducció del 30%. Però si l’arquitecte és propietari d’un gabinet d’arquitectes que li
permet regularitzar la irregularitat (és a dir, que el funcionament regular del seu
gabinet és el de trigar 3 anys per projecte, de manera que ja no es pot considerar
irregular tot i complir els requisits legals, ja que és la situació “regular” de l’empresa),
no seria aplicable la reducció. No és que trigui 3 anys en un projecte de forma
puntual, sinó que en la majoria de projectes treballa d’aquesta manera.

Aquest tema és objecte d’una gran controvèrsia jurisprudencial.

L’estimació objectiva estima any per any, per això és regular. Seria difícil veure
irregularitats en un règim d’estimació objectiva (els veurem sobretot en estimació
directa).

II. Quan es compleixin determinats requisits, referits als anomenats treballadors

autònoms dependents (o dependents econòmicament, són aquells que obtenen
més del 75% del seu salari d’un mateix empresari, és a dir, bàsicament treballen per
un sol empresari), els contribuents podran reduir el rendiment net de les activitats
econòmiques en 2.000 euros. Això els equipara al treballador per compte aliè, que
podien deduir-ho com a “despesa deduïble” i en el cas dels autònoms dependents ho
poden fer com a “reducció”.

III. Addicionalment, el rendiment net d'aquestes activitats econòmiques es minora en

les quanties següents:

a) Quan els rendiments nets d'activitats econòmiques siguin inferiors a

14.450 euros, sempre que no tinguin rendes, excloses les exemptes, diferents
de les d'activitats econòmiques superiors a 6.500 euros:

i) Contribuents amb rendiments nets d'activitats econòmiques iguals o

inferiors a 11.250 euros: 3.700 euros anuals.
ii) Contribuents amb rendiments nets d'activitats econòmiques
compresos entre 11.250 i 14.450 euros: 3.700 euros menys el resultat
de multiplicar per 1,15625 la diferència entre el rendiment d'activitats
econòmiques i 11.250 euros anuals.

Bàsicament son empresaris que guanyen poc de les seves activitats

econòmiques, per això se’ls hi permeten aquestes reduccions
addicionals.
 b) [Especialitat en el cas de discapacitats; poc rellevant] Contribuents que no
compleixin amb els requisits anteriors, amb rendes no exemptes inferiors a
12.000 euros, incloses les de la pròpia activitat econòmica, poden reduir el
rendiment net de les activitats econòmiques en les quanties següents:

i) Quan la suma de les esmentades rendes sigui igual o inferior a 8.000

euros anuals: 1.620 euros anuals.
ii) Quan la suma de les esmentades rendes estigui compresa entre
8.000,01 i 12.000 euros anuals: 1.620 euros menys el resultat de
multiplicar per 0,405 la diferència entre les citades rendes i 8.000
euros anuals.

Aquesta reducció conjuntament amb la reducció prevista en l'article 20

de la Llei no pot excedir els 3.700 euros.

- Com a conseqüència de l'aplicació de les reduccions que preveu aquest apartat, el

saldo resultant no pot ser negatiu. Recordem que com a màxim el podem
deixar a 0.

- Possibilitat de reducció del 20% durant dos anys en cas d’inici de l’activitat (poc
important, les reduccions importants son les que hem vist a dalt).

Vigents encara els

valors de la taula establerta per l’Ordre Ministerial de 27 de març de 1998
Sessió 5. L’IRPF (IV)

Guanys i pèrdues patrimonials

Segons la Llei, són guanys i pèrdues patrimonials les variacions en el valor del
patrimoni del contribuent que es posin de manifest en ocasió de qualsevol
alteració en la composició d'aquell, tret que per aquesta Llei es qualifiquin com
rendiments.

Quasi sempre que parlem de guanys i pèrdues patrimonials parlarem de transmissió de béns.

Si tinc un patrimoni que no s’altera, tot i que els béns vagin canviant de valor, no hi ha un
guany o pèrdua patrimonial. L’alteració patrimonial és un requisit fonamental.

Ara bé, el meu salari també es podria considerar alteració patrimonial perquè s’incorporen al
nostre patrimoni béns (diners). De fet, qualsevol rendiment (treball, capital, …) compliria
aquesta definició, però la llei ha decidit diferenciar entre el que considerem guanys
patrimonials del que considerem rendiments.

Per tant fonamentalment, guany i pèrdues patrimonials son totes aquelles rendes que no
podem encabir com a rendiments.

Concepte d’alteració patrimonial

Modificació qualitativa del nostre patrimoni, que determinarà un guany o pèrdua

patrimonial.

Ara bé, no hi ha alteració en la composició del patrimoni en els següents supòsits, que es
consideraran com especificacions15:

- Divisió de la cosa comuna (quan sigui divisible).

- Dissolució de la societat de guanys (“gananciales”) o extinció del règim econòmic
matrimonial de participació.
- Dissolució de comunitats de béns o separació de comuners.

Passo a ser titular d’una part de la cosa comuna a ser titular d’un bé individual, però la llei no
ho considera alteració patrimonial ja que entén que el dret de titularitat ja es tenia d’abans,
era preexistent. No adquireixo res de nou al meu patrimoni, segueixo sent titular del mateix
tot i que sota un règim jurídic diferent.

Pèrdues: no còmput de les següents

Tot i no ser computades a efectes fiscals, són pèrdues:

a) Les no justificades.

b) Les degudes al consum. El patrimoni disminueix a mesura que consumim, el

consum és l’ús normal que li donem a la renda per a sobreviure, no una pèrdua
patrimonial. Així com tampoc considerarem pèrdua la depreciació d’un bé degut al
consum del mateix.

15 Fan referència a la concreció d’un dret preexistent, molt freqüent en el cas de comunitat de béns.
 c) Les degudes a transmissions lucratives per actes “inter vivos” o liberalitats.
Ex. donacions. No es considera pèrdua, tot i que redueixo el meu patrimoni. De fet,
efectuar una donació pot donar lloc a un guany patrimonial per al donant, però en
cap cas a una pèrdua.

d) Les degudes a pèrdues en el joc que excedeixin dels guanys en el mateix

període impositiu, i mai les derivades de loteries. S’estableix que el còmput sigui
anual: si acaben tenint guanys al final de l’any, tributen, si al final de l’any el total
dels jocs dóna pèrdues, no es computaran.

e) Les derivades de transmissions d’elements patrimonials quan el

transmitent torni a adquirir-los dins l’any següent a la transmissió. La
pèrdua s’integrarà amb ocasió de la posterior transmissió de l’element patrimonial.

Ex. una casa em va costar 100€, la venc per 50€ (tinc una pèrdua de 50€), i me la
torno a comprar més tard per 50€. No puc imputar-la com a pèrdua fins que la
transmeti de manera permanent.

f) Les derivades de transmissió de valors cotitzats (accions) quan s’hagin

adquirits valors homogenis en els dos mesos anteriors o següents a les
transmissions.

g) Les derivades de transmissions de valors no negociats quan s’hagin adquirit

valors homogenis en l’any anterior o posterior (període més ample que la
lletra f) a les transmissions.

En les lletres f) i g) les pèrdues s’integraran amb la transmissió definitiva dels valors (si els
recomprem, no podrem computar la pèrdua).

Supòsits en els quals no hi ha guany ni pèrdua (malgrat l’existència d’alteració patrimonial)

a) En reduccions del capital:

Recordem que quan una persona veu que l’acció que té pateix una reducció ho
considerem com a una simple reducció del seu valor. En canvi, si se li tornen diners
per sota del valor de l’acció ho consideràvem rendiment del capital mobiliari.

Ara bé, quan la reducció de capital sigui per amortitzar el valor de les accions,
llavors es consideren amortitzades (es redueix el seu valor d’adquisició) les
adquirides en primer lloc, i el seu valor d'adquisició s'ha de distribuir
proporcionalment entre els restants valors homogenis que romanguin en el
patrimoni del contribuent.

Quan la reducció de capital tingui per finalitat la devolució d'aportacions,

l'import d'aquesta minora el valor d'adquisició dels valors o participacions afectades,
començant per les més antigues, fins a la seva anul·lació. L'excés que pogués resultar
s'integrarà com a rendiment del capital mobiliari procedent de la participació en els
fons propis de qualsevol tipus d'entitat.

Existeixen particularitats si la reducció va a càrrec de beneficis no distribuïts.

b) Amb ocasió de transmissions lucratives per causa de mort del contribuent

(plusvàlua del mort):
 És a dir les transmissions com a causa de l’herència o llegat del contribuent. Quan
una persona mor i llega el seus béns, la diferència del valor dels seus béns des de que
es van adquirir fins que es transmeten pot ser positiva (increment de valor). Això
seria un guany patrimonial per al mort (conegut com plusvàlua de mort) però la llei el
considera exempt. No té sentit que una persona al morir hagi de computar aquests
guanys.

c) Amb ocasió de les transmissions lucratives d'empreses o participacions a

què es refereix l'apartat 6 de l'article 20 de la Llei 29/1987, de 18 de
desembre, de l'Impost sobre Successions i Donacions (empreses
familiars), a condició de que es mantingui aquesta participació durant cinc anys. No
serà guany per al donant de les participacions.

Article 20.6 Llei de l’Impost de Successions:

En los casos de transmisión de participaciones "ínter vivos", en favor del cónyuge,
descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de
participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada
en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el
Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable
del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en
situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de
ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el
momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la
mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a
la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a
la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de este
plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones
societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración
sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de
aplicación en los casos de adquisiciones "mortis causa" a que se refiere la letra c)
del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado,
deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como
consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.

d) En l'extinció del règim econòmic matrimonial de separació de béns, quan

per imposició legal o resolució judicial es produeixin compensacions, dineràries o
mitjançant l'adjudicació de béns, per causa diferent de la pensió compensatòria
entre cònjuges (en cas de divorci o separació):

Les compensacions previstes en l’art. 232-5 i ss CCCat. Compensacions

econòmiques per raó de treball: compensacions a les que té dret un cònjuge si
ha treballat en la llar més que l’altre cònjuge.

Les compensacions a què es refereix aquesta lletra d) no donen dret a reduir la base
imposable del pagador ni constituirà renda per al perceptor.
 El supòsit a què es refereix aquesta lletra d) no pot donar lloc, en cap cas, a
actualitzacions de valor dels béns. Ex. si jo compenso al meu cònjuge amb un
immoble que em va costar 50€ a mi i en el moment de transmetre’l val 100€, i temps
més tard el cònjuge el transmet, el seu valor d’adquisició segueix sent 50€ i no 100€.

e) Amb ocasió de les aportacions a patrimonis protegits de discapacitats.

Codi civil de Catalunya: compensacions en cas d’extinció matrimonial en règim de separació

de béns

Article 232-5

Compensació econòmica per raó de treball:

1. En el règim de separació de béns, si un cònjuge ha treballat per a la casa

substancialment més que l’altre, té dret a una compensació econòmica per aquesta
dedicació sempre que en el moment de l’extinció del règim per separació, divorci,
nul·litat o mort d’un dels cònjuges o, si s’escau, del cessament efectiu de la
convivència, l’altre hagi obtingut un increment patrimonial superior d’acord amb el
que estableix aquesta secció.
2. Té dret a compensació, en els mateixos termes que estableix l’apartat 1, el cònjuge que
ha treballat per a l’altre sense retribució o amb una retribució insuficient.
3. Per a determinar la quantia de la compensació econòmica per raó de treball,
s’ha de tenir en compte la durada i la intensitat de la dedicació, atesos els anys de
convivència i, concretament, en cas de treball domèstic, el fet que hagi inclòs la
criança de fills o l’atenció personal a altres membres de la família que convisquin
amb els cònjuges.
4. La compensació econòmica per raó de treball té com a límit la quarta part de la
diferència entre els increments dels patrimonis dels cònjuges, calculada d’acord amb
les regles que estableix l’article 232-6. Tanmateix, si el cònjuge creditor prova que la
seva contribució ha estat notablement superior, l’autoritat judicial pot incrementar
aquesta quantia.
5. En cas d’extinció del règim de separació per mort, el cònjuge supervivent pot
reclamar la compensació econòmica per raó de treball com a dret personalíssim,
sempre que els drets que el causant li hagi atribuït, en la successió voluntària o en
previsió de la seva mort, o els que li pertoquin en la successió intestada, no cobreixin
l’import que li correspondria.

Article 232-6

Regles de càlcul:

1. Els increments dels patrimonis dels cònjuges es calculen d’acord amb les regles
següents:

a) El patrimoni de cadascun dels cònjuges està integrat pels béns que tingui en
el moment de l’extinció del règim o, si s’escau, del cessament efectiu de la
convivència, una vegada deduïdes les càrregues que els afectin i les obligacions.
b) S’ha d’afegir al patrimoni de cadascun dels cònjuges el valor dels béns dels
quals hagi disposat a títol gratuït, calculat en el moment de transmetre’ls,
 excloses les donacions fetes als fills comuns i les liberalitats d’ús, i també el valor
del detriment produït per actes fets amb la intenció de perjudicar l’altre cònjuge.
c) S’ha de descomptar del patrimoni de cadascun dels cònjuges el valor dels
béns que tenia en començar el règim i que conserva en el moment en què
s’extingeix, una vegada deduïdes les càrregues que els afectin, i també el valor
dels adquirits a títol gratuït durant la vigència del règim i les indemnitzacions
per danys personals, exclosa la part corresponent al lucre cessant durant el
temps de convivència.
2. Les atribucions patrimonials que el cònjuge deutor hagi fet al cònjuge creditor
durant la vigència del règim s’imputen a la compensació pel valor que tenen en el
moment de l’extinció del règim.

Article 232-7

Pactes sobre la compensació:

En previsió d’una ruptura matrimonial o de dissolució del matrimoni per mort, hom
pot pactar l’increment, la reducció o l’exclusió de la compensació econòmica per raó
de treball d’acord amb el que estableix l’article 231-20.

Article 232-8

Forma de pagament de la compensació:

1. La compensació s’ha de pagar en diners, llevat que les parts acordin una altra
cosa. No obstant això, per causa justificada i a petició de qualsevol de les parts o dels
hereus del cònjuge deutor, l’autoritat judicial en pot ordenar el pagament total o
parcial amb béns.
2. A petició del cònjuge deutor o dels seus hereus, l’autoritat judicial pot ajornar el
pagament de la compensació o ordenar que es faci a terminis, amb un venciment
màxim de tres anys i la meritació de l’interès legal a comptar del reconeixement.
L’autoritat judicial pot, en aquest cas, ordenar la constitució, si escau, d’una
hipoteca, d’acord amb el que estableix l’article 569-36, o d’altres garanties a favor
del cònjuge creditor.

Supòsits d’exempcions

Sí es considera que hi ha una alteració patrimonial, però es consideren exemptes:

a) Amb ocasió de les donacions que s'efectuïn a les entitats esmentades a l'article
68.3 d'aquesta Llei (fundacions i associacions d’utilitat pública, partits
polítics, federacions, coalicions i agrupacions d’electors).

b) Amb ocasió de la transmissió de l’habitatge habitual per majors de 65 anys

o per persones en situació de dependència severa o de gran dependència
(concepte d’habitatge habitual DA 23ª Llei: residència durant tres anys).

c) Amb ocasió del pagament que preveu l'article 97.3 d'aquesta Llei i dels deutes
tributaris a què es refereix l'article 73 de la Llei 16/1985, de 25 de juny, del
Patrimoni Històric Espanyol.
 d) Amb ocasió de la dació en pagament de l'habitatge habitual del deutor o
garant del deutor, per a la cancel·lació de deutes garantits amb hipoteca que
recaigui sobre la mateixa, contrets amb entitats de crèdit o de qualsevol altra
entitat que, de manera professional, realitzi l'activitat de concessió de préstecs o
crèdits hipotecaris. Així mateix estaran exemptes els guanys patrimonials que es
posin de manifest amb ocasió de la transmissió de l'habitatge en què concorrin
els requisits anteriors, realitzada en execucions hipotecàries judicials o notarials.

En altres paraules, és gent que es veu obligada a donar el seu habitatge habitual a
una entitat de crèdit ja que no pot fer front al seus deutes. Seria escandalós fer
tributar en cas d’haver guany patrimonial per augment del valor de l’immoble a
l’hora de transmetre’l, a una persona que està fent una dació de pagament amb el
seu habitatge habitual, per això es considera exempt.

En tot cas serà necessari que el propietari de l'habitatge habitual no

disposi d'altres béns o drets en quantia suficient per satisfer la
totalitat del deute i evitar l'alienació de l'habitatge.

Supòsits d’exempcions a condició de reinversió

a) Guanys patrimonials obtinguts per la transmissió de l'habitatge habitual

del contribuent, sempre que l'import total obtingut per la transmissió es
reinverteixi en l'adquisició d'un nou habitatge habitual en les condicions que es
determinin. Si l’import reinvertit és inferior al total el guany patrimonial
tributarà en proporció a la quantitat no reinvertida.

Quan jo em venc l’habitatge habitual i reeinverteixo la TOTALITAT d’allò

que he obtingut en un nou habitatge. Ex. habitatge em costa 80€ i el venc
per 100€, tinc un guany de 20€. Em compro un nou habitatge per 150€: he
reinvertit la totalitat del que he obtingut en adquirir un nou habitatge (els 100€
i, de fet, n’he invertit 50€ de més, per això la part exempta serà el 100% del
guany patrimonial = 20€). En canvi, si tinc un guany de 20€ però em compro
un nou habitatge per 50€, només he reinvertit el 50% de l’obtingut (que eren
100€), per tant l’exempció serà només del 50% del guany patrimonial:
50%*20€ = 10€ exempts; 10€ tributaran.

El profe diu que és molt important, i que ho pregunta cada any.

b) Guanys patrimonials que es posin de manifest amb ocasió de la transmissió

d'accions o participacions per les que s'hagués practicat la deducció
que preveu l'article 68.1 d'aquesta Llei (empreses de nova creació),
sempre que l'import total obtingut per la transmissió de les mateixes es
reinverteixi en l'adquisició d'accions o participacions de les esmentades
entitats en les condicions que es determinin.

c) Guanys patrimonials que es posin de manifest amb ocasió de la transmissió

d'elements patrimonials per contribuents majors de 65 anys,
sempre que l'import total obtingut per la transmissió es destini en
el termini de sis mesos a constituir una renda vitalícia assegurada a
favor seu, en les condicions que es determinin. La quantitat màxima total
que a aquest efecte es pot destinar a constituir rendes vitalícies serà de
240.000 euros.
 Ex. persona > 65 anys tenia un paquet d’accions, se les ven i aconsegueix un
guany patrimonial. Si el reinverteix per establir una renda vitalícia, estarà
exempt (fins a un límit de 240.000).

Norma general de quantificació dels guanys i pèrdues patrimonials

A mode de simplificació podem dir que hi ha 2 tipus de guanys i pèrdues:

a) Derivades de transmissions (de béns)16:

Valor de transmissió – Valor d’adquisició.

b) Altres (no derivats de la transmissió de béns, sino de la incorporació de béns):

Valor de mercat dels elements patrimonials (si són béns) o de les seves parts
proporcionals (si no rebem la totalitat sinó només una part).

Valor d’adquisició i de transmissió

● Transmissions oneroses:

Valor transmissió: import real pel qual s’hagi fet l'operació.

Valor d’adquisició (el que ens ha costat), que s’incrementa en:

- Cost d’inversions i millores (ex. compro un pis i li faig obres de millora, les
puc incorporar al valor d’adquisició del pis, cosa que m’interessa, ja que si en
un futur el venc obtindré un major guany patrimonial).
- Tributs i despeses inherents a l’adquisició. Ex. si compro un immoble i he
pagat Impost de Transmissions Patrimonials, s’inclou. O si pago unes
despeses pel cobratatge de l’agent immobiliari, també s’inclouen. En canvi no
s’inclouen els interessos. Ex. si per comprar un pis demano un préstec
hipotecari, els interessos que pagui per aquest no incrementen el valor
d’adquisició).
- Minorat en amortitzacions. Les amortitzacions al contrari, aminoren el valor
d’adquisició.

● Transmissions lucratives:

Valor de transmissió: el valor real17, en definitiva, el valor de mercat que tingui el bé

en aquell moment.

Valor d’adquisició (el mateix que abans).

A aquestes normes generals que acabem de veure apliquen en certs casos algunes
especialitats, que veurem a continuació.

16 Recordem que van a la base imposable de l’estalvi!

17 Segons les normes de l’Impost de Successions i Donacions.
Regles especials per a la determinació de guanys i pèrdues patrimonials

● Transmissió de valors negociats (en mercats secundaris oficials):

Valor d’adquisició: no pateix especialitats.

Valor de transmissió: sí aplica especialitats. Serà el més gran de:

- valor de cotització a la data de la transmissió o

- preu pactat

Quan hi ha ampliació de capital en una societat els accionistes tenen un dret de

subscripció preferent. Aquests drets de subscripció preferent son negociables: si un
accionista ven aquest drets obté un guany patrimonial (que va a la base imposable de
l’estalvi) per l’import que obtingui.

Accions parcialment alliberades: valor d’adquisició serà el realment satisfet pel

contribuent, independentment del seu valor en el mercat.

Accions totalment alliberades: valor d’adquisició resultant de repartir el cost total de la

cartera entre el nombre total de títols. Ex. paquet d’accions que em va costar en total 100€
(tinc 100 accions que val 1€ cada una). Em donen 10 accions alliberades. Aquestes noves
accions s’incorporen a les que ja tenia i hem de recalcular el valor d’adquisició de les 110
accions que tinc ara sobre els 100€, enlloc d’1€ cada una, 0’9€ cada una.

● Transmissió de valors no negociats:

Ex. transmissió d’accions no cotitzades.

Valor d’adquisició: no té cap especialitat.

Valor de transmissió: sí aplica especialitats. No pot ser inferior al més gran dels
dos següents, excepte prova que correspon al normal de mercat (és una regla de valoració
iuris tantum):

- El valor del patrimoni net que correspongui als valors transmesos resultant del
balanç corresponent a l'últim exercici tancat amb anterioritat a la data de la meritació
de l'impost, o

- El que resulti de capitalitzar al tipus del 20 per cent la mitjana dels resultats
dels tres exercicis socials tancats amb anterioritat a la data de la meritació de
l'impost. Aquest és el valor de capitalització.
Ex. tenim una acció d’una societat que només en té 10. Ha obtingut uns
beneficis mitjos en els últims 3 anys de 100€, per tant a cada acció li correspon
un benefici mig anual de 10€. Aquests 10€ son el 20% del valor de l’acció, per
tant el valor total de l’acció és de 50€.

Import de transmissió de drets de subscripció preferents i accions totalment alliberades;

mateixa regla que en el cas dels valors negociats.

● Transmissions de participacions en institucions d’inversió col·lectiva

(fonamentalment fons d’inversió):
Valor de transmissió: no pot ser diferent al valor liquidatiu (valor calculat
per la pròpia entitat gestora, de forma quasi diària) aplicable a la data de la
transmissió o reemborsament i, en el seu defecte, el darrer publicat.

A manca de valor liquidatiu, valor del patrimoni net corresponent al darrer exercici tancat
amb anterioritat a la data del meritament de l’Impost.

En supòsits diferents del reemborsament de participacions el valor de

transmissió no pot ser inferior al més gran dels dos següents:

- Preu efectivament pactat, o

- Valor de cotització en mercats secundaris oficials.

● Aportacions no dineràries a societats:

Pot haver guany o pèrdua (i alteració patrimonial) perquè estem donant uns béns aportats a
canvi d’unes accions.

Valor de transmissió serà el més gran de:

- Valor nominal de les accions o participacions rebudes, més import, en el seu cas,
de la prima d’emissió.

- Valor de cotització dels títols rebuts el dia que es formalitzi l’aportació o

immediat anterior.

- Valor de mercat del bé o dret aportat.

● Dissolució de societats i separació de socis:

Com a conseqüència de la pèrdua de la condició de soci, podem tenir un guany o pèrdua. Ex.
tenim una acció que vam subscriure per 100€ en el seu moment, ara al separar-nos, rebem
una quota de liquidació de 80€, tenim una pèrdua de 20€.

Valor de transmissió: el valor de la quota de liquidació social o valor de

mercat dels béns rebuts (en cas de que enlloc de diners ens donin béns in natura
com a quota de liquidació).

En cas d’escissió, fusió o absorció de societats, també pot haver guanys patrimonials.
Ex. societat A és absorbida per B. Nosaltres, socis històrics d’A, perdrem les accions d’A (ja
no existeix) i rebrem accions de B i pot ser que al cancel·lar les antigues accions i rebre les
noves obtinguem un guany o pèrdua.

En aquests casos el valor de transmissió és el valor més gran de:

- Valor de mercat dels títols rebuts, o

- Valor de mercat dels títols entregats

(Atenció a l’existència d’un règim especial a l’Impost sobre Societats que implica el
diferiment de la tributació en cas d’operacions d’aquesta naturalesa.). Ja ho veurem.
 ● Traspassos:

Recordem de la sessió anterior que per al propietari del local era un rendiment del capital
immobiliari, però per a l’arrendatari que fa el traspàs és un guany patrimonial (per
l’import que al cedent li correspongui en el traspàs).

Si s’ha adquirit el dret mitjançant preu (quan la persona que traspassa ha de pagar
una quantitat per obtenir aquest traspàs i poder transmetre’l ell a la seva vegada), aquest
preu rep la consideració de valor d’adquisició (li juga a favor, ja que el guany serà més
elevat).

● Indemnitzacions:

Aquí no hi ha una transmissió pròpiament.

Recordem que no totes les indemnitzacions tributen, les que son per danys personals no ho
feien. N’hi havia altres que eren rendiments (indemnització per desperfectes en l'ús de
l’immoble era rendiment del capital immobiliari). En canvi n’hi ha altres que son guanys
patrimonials, ex. indemnitzacions per danys sobre coses fora de l’àmbit immobiliari.

Diferència entre la quantitat percebuda i la part proporcional del valor d'adquisició que
correspongui al dany.

Quan la indemnització no és en metàl·lic, s'ha de computar la diferència entre el valor de

mercat dels béns, drets o serveis rebuts i la part proporcional del valor d'adquisició que
correspongui al dany.

Només es computarà guany patrimonial quan es derivi un augment en el valor del patrimoni
del contribuent (el que vol impedir aquesta norma és que transmetin certes rendes de forma
poc ortodoxa sota l’aparença d’indemnitzacions).

● Permutes (és una transmissió onerosa en la que la contraprestació no es

dinerària sino en espècie):

Norma semblant a l’aportació societària no dinerària, ja que al cap i a la fi, aquestes

aportacions son molt similars a una permuta. I la fusió o absorció de societats, també és una
mena de permuta (unes accions per unes altres), per això les normes de càlcul son similars.

Valor de transmissió: el més gran dels dos següents:

- Valor de mercat del bé o dret lliurat.

- Valor de mercat del bé o dret que es rep a canvi.

Ex. tinc un diamant que em va costar 20 M, i faig una permuta per una vil·la a la riviera
francesa. El valor de mercat de la vil·la en el moment de la transmissió és de 23 M i el del
diamant 25 M, per tant, per calcular la diferència he d’agafar el valor més alt (25 M). I obtinc
un guany de 5 M.

● Béns afectes a activitats econòmiques:

Valor d'adquisició el valor comptable. Aquest cas és un dels pocs supòsits en

els que l’especialitat sí que està en el valor d’adquisició (i no el valor de
transmissió).
Recordar: les operacions realitzades en els mercats de futurs i opcions regulats pel
Reial Decret 1814/1991, de 20 de desembre, es considera guany o pèrdua patrimonial
el rendiment obtingut quan l'operació no suposi la cobertura d'una operació principal
concertada en el desenvolupament de les activitats econòmiques realitzades pel
contribuent, cas en què tributen d'acord amb el que preveu la secció 3a d'aquest
capítol.

● Incorporació de béns:

Ex. loteries, premis de programes TV, etc. Ara, si fóssim artistes habituals del programa amb
relació laboral, ja no seria guany, sino rendiment del treball. Ex. 2: em trobo una bossa d’or,
la porto a l’Ajuntament i ningú la reclama de manera que me la puc quedar.

A les incorporacions de béns o drets que no es derivin de cap transmissió (quasi

sempre es deriven de transmissió, la incorporació de béns sense transmissió és poc
habitual), es computarà com a guany patrimonial el valor de mercats d’aquells.

Atenció: Aquests guanys patrimonials van a la base imposable general.

Guanys patrimonials no justificats

Article 39. Guanys patrimonials no justificats.

1. Tindran la consideració de guanys de patrimoni no justificats els béns o drets la

tinença, declaració o adquisició dels quals no es correspongui amb la renda o patrimoni
declarats pel contribuent, així com la inclusió de deutes inexistents en qualsevol declaració
per aquest impost o per l' Impost sobre el Patrimoni, o el seu registre en els llibres o
registres oficials.

Els guanys patrimonials no justificats s'han d'integrar a la base liquidable general del període
impositiu respecte del qual es descobreixin, llevat que el contribuent provi suficientment que
ha estat titular dels béns o drets corresponents des d'una data anterior a la del període de
prescripció.

2. En tot cas tindran la consideració de guanys de patrimoni no justificats i s'integraran a

la base liquidable general del període impositiu més antic entre els no prescrits susceptible
de regularització, la tinença, declaració o adquisició de béns o drets respecte dels quals no
s'hagués complert en el termini establert a l'efecte l'obligació d'informació a què es refereix
la disposició addicional divuitena de la Llei 58/2003, de 17 de desembre, general
tributària.

No obstant això, no és aplicable el que preveu aquest apartat quan el contribuent acrediti que
la titularitat dels béns o drets correspon amb rendes declarades, o bé amb rendes obtingudes
en períodes impositius respecte dels quals no tingués la condició de contribuent per aquest
impost .

És una norma que està pensada per a que l’apliqui l’Administració i no el contribuent.
Facilita l’aplicació de l’impost i la lluita antifrau.

Imputacions de renda: nocions

Aquestes imputacions son rendes més o menys fictícies, no son autèntiques rendes, sino que
el legislador decideix que s’afegeixin a la base imposable.

Supòsits d’imputació de renda:

1. Imputació de rendes immobiliàries (ens centrarem en aquest, la resta son pocs

importants).
2. Atribució de rendes.
3. Transparència fiscal internacional: nocions del règim.
4. Imputacions de drets d’imatge.
5. Règim de partícips en institucions d’inversió col·lectiva.

Imputacions de renda immobiliàries

Regulat a l’article 85 de la Llei

Aplicable en el cas de que siguem titulars de:

Tindrà la consideració de renda

imputada:

Valor Cadastral del bé (total, inclou sòl i construcció) x 2% (*) x (Nombre de dies
que correspongui/365).

(*) El 2% serà un 1,1% en cas d’immobles amb revaloritzacions cadastrals dutes a

terme en els darrers deu anys.

Regles especials en cas de manca de valor cadastral. Si no tenen valor cadastral se segueix
aplicant imputació de renda, tot i que aplicant unes regles especials (que no hem de saber,
només hem de saber que segueix havent-hi imputació de renda).

Imputació de les rendes a:

- Titulars dels béns immobles (en cas de que la titularitat no estigui desmembrada).
- Titulars dels béns reals de gaudi (inclosos titulars de drets d’aprofitament per torn de
béns immobles sempre i quan la durada del seu dret excedeixi de dues setmanes). En
cas de domini desmembrat de l’immoble (existència de drets de gaudi), és el titular
d’aquest dret el que rebrà la imputació de renda.
Sessió 6. L’IRPF (V)

Integració i compensació de rendes

En el gràfic següent s’inclouen els components de la Base Imposable General i de la Base

Imposable de l’Estalvi.

Integració de rendes a la base imposable general

Divisió de la base imposable general en dues parts (no totes les rendes aniran juntes,
es calculen en 2 grups separats):

1. La corresponent a rendiments i imputacions de renda, i

2. La corresponent a guanys patrimonials.

Per tant, tindrem 2 resultats diferents. I els puc compensar entre ells? Sí, però seguint unes
regles:

- Integració i compensació independent en cada part de la base imposable general.

- Possible compensació del saldo negatiu de la part de rendiments amb els
saldos positius de la part de guanys. Sense límit.
- Compensació (amb límit) del saldo negatiu de la part de guanys únicament
amb el 25% del saldo positiu de la part de rendiments i imputacions. El
75% que no puc compensar la llei permet intentar compensar-lo en els 4 exercicis
següents (amb el 25% del saldo positiu dels rendiments dels exercicis futurs).
Integració i compensació de rendes

Integració de rendes a la base imposable de l’estalvi

Divisió de la base imposable de l’estalvi en dues parts:

1. La corresponent a rendiments i imputacions de renda, i

2. La corresponent a guanys patrimonials.

Regles de compensació entre els 2 grups:

- Integració i compensació independent en cada part de la base

imposable de l’estalvi.
- Per compensar els resultats positius d’un grup amb els de l’altre, hem de
tenir present les limitacions següents (i en la BI18 de l’Estalvi fixem-nos
que la limitació del 25% aplica als 2 grups!):

- Compensació del saldo negatiu de la part de rendiments

únicament amb el 25% dels saldos positius de la part de
guanys.
- Compensació del saldo negatiu de la part de guanys únicament
amb el 25% del saldo positiu de la part de rendiments i
imputacions.

- De la mateixa manera que a la BI General, per tal d’intentar compensar els

75% restants, ho podrem mirar de fer en els 4 exercicis futurs.

Integració i compensació de rendes

18 Com sabem a quin esglaó ens hem col·locar per determinar la quota? A aquell esglaó que sigui
immediatament inferior a la base liquidable que haguem obtingut. Per exemple, si tenim
una base de 13.500€, al de 12.450 € / si tenim una base de 34.000 €, al de 20.200€ / etc.
Determinació de la base liquidable

Pas de la base imposable general a la base liquidable general (s’han de practicar

determinades reduccions):

● Base imposable general

- Reduccions per tributació conjunta.

- Reduccions per atenció a situacions de dependència i envelliment

(dintre d’aquest capítol, les parts més importants son):
- Per aportacions a plans de previsió social (plans de pensions i
similars). Tant si les aportacions li ha fet l’empresari com si han estat a
títol individual (tot i que en aquest cas recordem que els límits eren
força estrictes).
- Per aportacions a patrimonis protegits de discapacitats.

- Reduccions per aplicacions de renda:

- Pel pagament de pensions compensatòries (per tant, és reducció per a
la persona que paga la pensió, no per a qui la rep).
- Per aportacions a les mutualitats de previsió social d’esportistes
professional.

Pas de la base imposable general a la base liquidable de l’estalvi:

● Base imposable de l’estalvi

- Reduccions per tributació conjunta, no aplicades a la base

imposable general. En el cas de que no tinguem prou base liquidable
general per aplicar aquestes reduccions, les podrem aplicar aquí.

- Reduccions per aplicacions de renda:

 - Pel pagament de pensions compensatòries, no aplicades a la base
imposable general.
Fixem-nos que en general, a la base imposable de l’estalvi se li pot deduir el que no s’ha
pogut fer a la base general, excepte les aportacions a plans de pensions!

Quanties màximes reduïbles (remissió a la LIRPF, però cal destacar el límit següent):

● Límits a les reduccions per aportacions a plans de previsió social (plans

de pensions i similars); la quantitat inferior a una de les següents:

A) 2.000.- euros anuals.

Aquest límit s'incrementarà en 8.000 euros, sempre que l'increment
provingui de contribucions empresarials. Per tant amb aquesta nova
normativa hi ha una discriminació important cap a les aportacions
individuals als plans de pensions, ja que el límit de les aportacions
empresarials és molt més alt que el de les aportacions individuals.
- Import addicional de 5.000.- euros per plans col·lectius
empresarials per a dependència.

B) El 30 per 100 de la suma dels rendiments nets del treball i d’activitats

econòmiques percebuts individualment en l’exercici.

Determinació de la base liquidable

 ● La base liquidable general pot ser negativa quan ho sigui la base imposable
general, pel fet que els components negatius siguin superiors als positius.
En aquests casos (quan la base imposable general ja és negativa), no es pot aplicar
cap de les reduccions que s’han comentat fins ara. Per tant, si la base imposable
és negativa, la base liquidable també ho serà però en el mateix import.
Si la base liquidable general resulta negativa l’import s’ha de compensar amb els
de les bases liquidables generals positives que s’obtinguin en els quatre anys
següents.
La compensació s’ha de fer per la quantitat màxima que permeti cadascun dels
exercicis següents, i no es pot practicar més enllà del termini a què es refereix
l’apartat anterior mitjançant l’acumulació a bases liquidables generals negatives
d’anys posteriors.

● La base liquidable de l’estalvi ha de ser sempre positiva o zero.

Adequació de l’impost a les circumstàncies personals i familiars del contribuent: mínim

personal i familiar

L’IRPF defensa que només es pot sotmetre a gravamen aquella part de la renda que excedeixi
del mínim necessari per a la subsistència. D’aquí l’existència del mínim personal i familiar,
que no se sotmet a IRPF. Mínim personal i familiar = part de la renda destinada a satisfer
les necessitats bàsiques personals i familiars del contribuent.

Per assegurar una mateixa disminució de la càrrega tributària per a tots els contribuents amb
la mateixa situació familiar, sigui quin sigui el nivell de renda que tinguin, l’import
corresponent al mínim personal i familiar no redueix la renda del període impositiu per
determinar la base imposable, sinó que s’aplica sobre la base liquidable.

El mínim personal i familiar és el resultat de sumar els imports següents (el resultat de
sumar 3 mínims + una ponderació per discapacitat):

- Mínim del contribuent.

- Mínim per descendents.
- Mínim per ascendents.
- Mínim per discapacitat del contribuent, els ascendents o els descendents.

Les comunitats autònomes ostenten competències normatives sobre l’import del

mínim personal i familiar aplicable per calcular el gravamen autonòmic. Atenció a la seva
regulació!

Adequació de l’impost a les circumstàncies personals i familiars del contribuent: mínim del
contribuent

El mínim del contribuent és, amb caràcter general, de 5.550 euros anuals,
independentment del nombre de membres integrats en la unitat familiar i del règim de
tributació escollit, declaració individual o conjunta, aplica a tot contribuent pel fet de ser
contribuent.
Increment del mínim del contribuent per edat (el legislador suposa que tenim majors
necessitats a mesura que avancem en edat):

– Contribuents majors de 65 anys. L’import

anterior s’augmenta en 1.150 euros anuals.
– Contribuents majors de 75 anys. El mínim
s’augmenta addicionalment en 1.400 euros anuals.

Adequació de l’impost a les circumstàncies personals i familiars del contribuent: mínim per
descendents

Imports aplicables:

– 2.400 euros anuals pel primer.

– 2.700 euros anuals pel segon (apliquem aquest import al segon
descendent només, pel primer seguirem aplicant 2.400€. A cada nou
descendent li apliquem un nou import, però els descendents previs no
augmenten en el seu import).
– 4.000 euros anuals pel tercer.
– 4.500 euros anuals pel quart i els següents.

En cas de defunció d’un descendent que doni dret a practicar la reducció per aquest
concepte, l’import aplicable és de 2.400 euros.

Condicions:

● La determinació de les circumstàncies familiars que s’han de considerar per

aplicar aquest mínim s’ha d’efectuar tenint en compte la situació de la data de
meritació de l’impost.

● Si diversos contribuents (per exemple, ambdós progenitors) tenen dret a aplicar

el mínim familiar per un mateix descendent (amb el mateix grau de parentiu),
l’import s’ha de prorratejar entre ells per parts iguals. No obstant això, si
els contribuents tenen diferent grau de parentiu amb el descendent
que dona dret a aplicar el mínim familiar (per exemple, pares i avis),
l’import correspon íntegrament als del grau més proper (pares), llevat
que no tinguin rendes anuals superiors a 8.000 euros, excloses les exemptes; en
aquest cas, correspon als del grau següent (avis).

● Requisits dels descendents (per a poder aplicar el mínim x descendents):

a) Que el descendent tingui menys de 25 anys en la data de meritació de

l’impost, llevat que es tracti de descendents amb un grau de discapacitat
igual o superior al 33 per 100. En aquest cas, es pot aplicar el mínim per
descendents independentment de l’edat que tinguin, sempre que compleixin els
altres requisits.

b) Que el descendent convisqui amb el contribuent.

En els casos de separació matrimonial legal, quan la guarda i custòdia sigui
compartida, el mínim familiar per descendents s’ha de prorratejar entre
ambdós progenitors, independentment de la persona amb qui convisqui en la data
 de meritació de l’impost. En cas contrari, el mínim familiar per descendents
correspon a qui, d’acord amb el que disposa el conveni regulador aprovat
judicialment, tingui atribuïda la guarda i custòdia dels fills en la data de meritació
de l’impost (s’assimila a la convivència la dependència econòmica, llevat que se
satisfacin anualitats per aliments a favor dels fills esmentats que siguin tingudes en
compte per calcular la quota íntegra).

c) Que el descendent no hagi obtingut durant l’exercici rendes superiors a

8.000 euros anuals, excloses les rendes exemptes de l’impost.

d) Que el descendent no presenti la declaració de l’IRPF amb rendes

superiors a 1.800 euros. Tanmateix, si el descendent menor d’edat presenta
declaració conjunta amb els pares, o un d’ells, aquests poden aplicar en aquesta
declaració el mínim per descendents que correspongui, sempre que es compleixi la
resta de requisits exigits.

Adequació de l’impost a les circumstàncies personals i familiars del contribuent: mínim per
ascendents

● 1.150 € anuals per cada ascendent d’edat superior a 65 anys o amb

discapacitat independentment de l’edat que tingui.

● 1.400 euros anuals addicionals, per cada ascendent d’edat superior a 75 anys.

En cas de defunció d’un ascendent que generi dret al mínim per aquest concepte, l’import
aplicable és de 1.150 euros.

Condicions:

a) Que l’ascendent sigui major de 65 anys en la data de meritació de l’impost

(normalment, el 31 de desembre) o, independentment de l’edat que tingui, que es
tracti d’una persona amb un grau de discapacitat igual o superior al 33 per
100.

b) Que convisquin amb el contribuent com a mínim la meitat del període

impositiu. Pel que fa a aquest requisit, es considera que conviuen amb el
contribuent els ascendents discapacitats que en depenen i que estan internats en
centres especialitzats.

c) Que l’ascendent no hagi obtingut en l’exercici rendes superiors a 8.000

euros anuals, excloses les exemptes de l’impost.

La determinació de les circumstàncies personals i familiars que s’han de considerar per

aplicar aquestes reduccions s’ha d’efectuar tenint en compte la situació de la data de
meritació de l’impost.

Tanmateix, si l’ascendent mor durant l’any només es genera dret al mínim per ascendent
quan hi hagi hagut convivència amb el contribuent durant almenys la meitat del període
transcorregut entre el començament del període impositiu i la data de defunció.
Si dos contribuents o més tenen dret a aplicar el mínim respecte als mateixos ascendents
l’import s’ha de prorratejar entre ells per parts iguals.

Adequació de l’impost a les circumstàncies personals i familiars del contribuent: mínim per
discapacitat

Aquest és en realitat un “mínim” que afegim en cas de discapacitat del contribuent,

ascendent o descendent, a cadascun dels mínims ja vistos segons quin subjecte tingui la
discapacitat; i no un nou tipus de mínim en sentit estricte.

El mínim per discapacitat és la suma dels mínims que corresponen per:

- Mínim per discapacitat del contribuent.
- Mínim per discapacitat d’ascendents o descendents.

1) Mínim per discapacitat del contribuent:

3.000 euros anuals si és una persona amb un grau de discapacitat igual o superior al
33 per 100 i inferior al 65 per 100.

9.000 euros anuals si és una persona amb un grau de discapacitat igual o superior al
65 per 100.

El mínim per discapacitat del contribuent s’incrementa, en concepte de despeses

d’assistència, en 3.000 euros anuals si acredita necessitar l’ajut de terceres persones
o mobilitat reduïda, o un grau de discapacitat igual o superior al 65 per 100.

2) Mínim per discapacitat d’ascendents o descendent:

3.000 euros anuals per cada descendent o ascendent que generi dret a aplicar el
mínim respectiu, amb un grau de discapacitat igual o superior al 33 per 100 i
inferior al 65 per 100.

9.000 euros anuals per cada descendent o ascendent que generi dret a aplicar el
mínim respectiu, que sigui una persona amb un grau de discapacitat igual o superior
al 65 per 100.

Adequació de l’impost a les circumstàncies personals i familiars del contribuent: mínim

personal i familiar
Determinació de les quotes íntegres

L’IRPF és un impost cedit parcialment, amb el límit del 50 per cent, a les comunitats
autònomes.

A conseqüència de la cessió autonòmica de l’IRPF, dins el procediment liquidador

de l’impost es distingeixen dues fases (ja que les CCAA tenen certes
competències normatives):
- Estatal.
- Autonòmica.
Així, tant la base liquidable general com la base liquidable de l’estalvi se sotmeten a
un gravamen estatal i un gravamen autonòmic, que donen lloc a una quota
estatal i una altra autonòmica (2 quotes diferents). A partir d’aquesta darrera,
es determina la part de deute tributari que se cedeix a cada comunitat autònoma de
règim comú.

Pel que fa a la quota autonòmica, cal destacar que les comunitats autònomes de
règim comú poden assumir competències normatives en la determinació de
l’import del mínim personal i familiar aplicable per calcular el gravamen autonòmic
i sobre l’escala autonòmica aplicable a la base liquidable general.

Gravamen de la base liquidable general:

1) Gravamen estatal [art. 63.1.1r LIRPF].

La base liquidable general del contribuent s’ha de gravar als tipus que s’indiquen a
l’escala general de l’impost.

La quantia que en resulti s’ha de minorar en l’import derivat d’aplicar, a la part de la

base liquidable general corresponent al mínim personal i familiar, aquesta mateixa
escala.
 Escala general de l’Impost estatal:

A partir de 2021, segons la Llei de Pressupostos Generals de l’Estat per aquest any
(Llei 11/2020).

2) Gravamen autonòmic [art. 74.1.1r LIRPF].

A la base liquidable general, s’hi han d’aplicar els tipus de la respectiva escala
autonòmica de l’impost.

La quantia que en resulti s’ha de minorar en l’import derivat d’aplicar, a la part de la

base liquidable general corresponent al mínim personal i familiar a l’escala
autonòmica aprovada per cada comunitat autònoma.

Gravamen de la base liquidable de l’estalvi:

1) Gravamen estatal [art.66 LIRPF].

La base liquidable de l’estalvi del contribuent s’ha de gravar pels tipus de l’escala de
l’article 66.1 de la Llei de l’IRPF.

A partir de 2021:

2) Gravamen autonòmic [art. 76 LIRPF].

La base liquidable de l’estalvi del contribuent s’ha de gravar pels tipus de l’escala de
l’article 66.1 de la Llei de l’IRPF (és la mateixa que la estatal, perquè les CCAA no
tenen competència per a regular una escala autonòmica per a la base liquidable de
l’estalvi).

Determinació de les quotes íntegres: especialitats en matèria d’aliments

Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades
por alimentos a favor de los hijos.
Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por
decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por
descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de
aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en
el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley separadamente al
importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general.
La cuantía total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la
escala prevista en el número 1.º del apartado 1 del artículo 63 de esta Ley, a la
parte de la base liquidable general correspondiente al mínimo personal y
familiar incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa
como consecuencia de tal minoración.

Artículo 75. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades

por alimentos a favor de los hijos.
Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por
decisión judicial sin derecho a la aplicación por estos últimos del mínimo por
descendientes previsto en el artículo 58 de esta Ley, cuando el importe de
aquéllas sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala prevista en
el número 1.º del apartado 1 del artículo anterior separadamente al importe de
las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general. La cuantía
total resultante se minorará en el importe derivado de aplicar la escala prevista
en el número 1.º del apartado 1 del artículo 74 de esta Ley a la parte de la base
liquidable general correspondiente al mínimo personal y familiar que resulte de
los incrementos o disminuciones a que se refiere el artículo 56.3 de esta Ley,
incrementado en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como
consecuencia de tal minoración.

Determinació de les quotes líquides

Quota líquida estatal =

Quota íntegra estatal

- Deducció per inversió en empreses de nova o recent creació (art. 68.1

LIRPF).
- 50% deduccions generals de creació estatal19 (art. 68 apartats 2, 3, 4 i 5
LIRPF):
• Deduccions en activitats econòmiques.
• Deduccions per donatius.
• Deducció per rendes obtingudes a Ceuta o Melilla.
• Deducció per protecció del Patrimoni Històric Espanyol i dels llocs
qualificats com a Patrimoni Mundial.

19 Se li diu “tipus marginal”, ja que és el tipus que aplica a aquells € que excedeixin de la quantia
fixada per la 1ª columna. Que no s’ha de confondre amb el “tipus mig” de gravamen, aquest és el %
que realment acaba pagant el contribuent (perquè no paga el tipus marginal, el tipus
marginal només el paga sobre l'excés). Com es calcula? S’ha de dividir la quota íntegra total /
base liquidable obtinguda el contribuent. Ex. 1.320’75 /13.500 = 9’78%. El tipus mig sempre serà <
tipus marginal.
Quota líquida autonòmica =

Quota íntegra autonòmica

- 50% deduccions generals de creació estatal (art. 68 apartats 2, 3, 4 i 5
LIRPF):
• Deduccions en activitats econòmiques.
• Deduccions per donatius.
• Deducció per rendes obtingudes a Ceuta o Melilla.
• Deducció per protecció del Patrimoni Històric Espanyol i
dels llocs qualificats com a Patrimoni Mundial.
- Deduccions establertes per la Comunitat Autònoma respectiva.
I és que recordem que les CCAA tenen competència per crear
deduccions (dintre duns límits exigents).
Sessió 7. L’IRPF (VI)

Determinació de les quotes íntegres

Fins ara hem vist la composició de les bases imposables i liquidables (generals i de l’estalvi).

També hem vist que l’IRPF és un impost cedit parcialment (en un 50%) a les CCAA, i això
tindrà implicacions fonamentals en la mecànica del procediment liquidador de l’impost. Ja
que haurem de diferenciar entre un (1) gravamen estatal i un (2) autonòmic, que
donarà lloc a una (1) quota estatal i una (2) quota autonòmica.

A més, les CCAA també tenen certes competències normatives (que afectaran a la quota
autonòmica) en:

- Determinació de l’import del mínim personal i familiar (poques CCAA l’han regulat).
- L’escala autonòmica aplicable a la base liquidable general (amb l’única limitació que
l’escala ha de ser progressiva). Sobre la base liquidable de l’estalvi les CCAA no tenen
competència per aplicar la seva pròpia escala.
- Deduccions a la quota.

Escala general de l’impost estatal:

Regulada per la Llei de Pressupostos Generals de l’Estat (Llei 11/2020), que és aplicable a
partir de 2021. La novetat d’aquesta llei és la incorporació de l’últim tram de l’escala (el que
aplica el tipus del 24’5%).

Les dues columnes del mig de la taula (Quota íntegra i Resta base liquidable) estan per a
facilitar-nos el càlcul. Ex. si tenim una base liquidable de justament 12.450€, la 2ª columna
ja ens diu que la quota íntegra serà de 1.182’75€.

Ex.2: Ara bé, si la nostra base liquidable fos de 13.500€, ens situem al 2º esglaó de l’escala o
a la 2ª fila de la taula 20(el de 12.450€). Els primers 12.450€ sabem que donen lloc a una
quota de 1.182’75€. I la resta de base liquidable és de 1.150€ (13.500 - 12.450). Quin tipus
aplicable correspon a aquesta quantitat? Ens hem de fixar en la 3ª columna (Resta base
liquidable), com que 1.150 < 7.750, no hem de canviar d’esglaó de l’escala i per tant aplica el

20 Base Imposable.
tipus del 12% (indicat en la 4ª columna 21). Això seria: 12%*1.150 = 138€. Per tant, la quota
total: 1.182’75 + 138 = 1.320’75€.

Gravamen de la base liquidable de l’estalvi:

Originàriament la base de l’estalvi tributava a un tipus fix (al 19%), però ara les dues bases,
tant la general com la de l'estalvi, son progressives.

- Gravamen estatal (art. 66 LIRPF). La taula té la mateixa mecànica que la taula de

la base general. Només destacar que amb la llei del 2020 s’ha afegit l’últim esglaó,
que aplica per a contribuents amb bases de l’estalvi > a 200.000€.

- Gravamen autonòmic (art. 76 LIRPF). Com ja hem dit, les CCAA no tenen
competència aquí per aprovar la seva pròpia escala, per tant, aplica l’escala
estatal.

Determinació de les quotes íntegres: especialitats en matèria d’aliments

Aquelles persones que paguen anualitats en concepte d’aliments als seus fills (no
convivents amb ell) com a conseqüència d’una decisió judicial. És a dir, una part
de la seva renda està sotmesa a imposició judicial per a satisfer aquest dret d’aliments dels
fills. Aquesta renda judicialment afecta està sotmesa a una regla de tributació específica:
s’aplica l’escala de manera separada (és a dir, es “trenca” la base en 2 parts), d’aquesta
forma es trenca la progressivitat de l’impost i es beneficia al contribuent.

Ex. imaginem que tenim una renda de 5.000€, dels quals 900€ hem de pagar com a
compensació d’aliments al nostre ex cònjuge. A l’hora de tributar, no aplicarem l’escala
abans vista als 5.000€, sinó que farem 2 càlculs separats. Primer aplicarem l’escala als
4.100€ no afectes judicialment i després, aplicarem l’escala als 900€ restants sí afectes
judicialment.

De les quotes íntegres a les quotes líquides

21 Ja que l’altre 50% de les deduccions de creació estatal les aplicarem a la quota autonòmica, i és que
recordem que l’IRPF està parcialment cedit a les CCAA.
La quota íntegra és el resultat d’aplicar l’escala estatal o autonòmica a la base liquidable
general o de l’estalvi en cada cas.

La quota líquida és el resultat d’aplicar les deduccions (que minoraran la quota;

restaran) a la quota íntegra.

Les deduccions son beneficis fiscals que atenen a determinades situacions personals,
inversions o despeses que fa al contribuent, etc. que es consideren dignes de protecció.
Determinar quines deduccions existeixen o no ja son qüestions de política econòmica.

A) La quota líquida estatal = quota íntegra estatal MENYS les deduccions

següents:

Cada deducció de creació estatal es reparteix al 50% a la CCAA (ja que la

recaptació està cedida al 50%). L’única excepció és la deducció del 68.1 LIRPF
(deduccions per inversió en empreses de nova o recent creació, o business angels),
que es destina en el seu 100% a l’Estat. En general, la resta de deduccions
(repartides al 50%) son:

- Deduccions en activitats econòmiques. Aquesta té un règim especial a

Canàries.
- Esdeveniment d'excepcional interès públic (podeu veure la llista de quins
esdeveniments son al manual de l’AEAT). Ex. d’Iu Pijoan: si Coca-Cola inverteix
diners en un esdeveniment d’aquest tipus (a canvi de que aparegui el seu logo a les
pancartes i que es faci publicitat seva), com el centenari de la Virgen del Rocío, tindrà
dret a deduccions per aquest concepte.
- Deduccions per donatius. Ex. si fem un donatiu a ONGs, associacions,
fundacions, etc. El % varia (regulat a la Llei del Mecenatge), pot ser del 10, 20, … fins
i tot a vegades del 80%.
- Deducció per rendes obtingudes a Ceuta o Melilla. Els residents a Ceuta o
Melilla que obtenen rendes allà, paguen un 40% d’IRPF només, és a dir, reben una
deducció del 60% de la quota. Iu Pijoan: “Quan algú us expliqui que la llei és igual per
tothom i que paguen impostos totes les persones … totes aquestes històries. Penseu
en això”.
- Deducció per protecció del Patrimoni Històric Espanyol i llocs qualificats
com a Patrimoni Mundial (UNESCO).

B) La quota líquida autonòmica = quota íntegra autonòmica MENYS les

deduccions:

- Estatals (les que hem vist per calcular la quota líquida estatal que estaven repartides
en un 50%, per tant, no incloem aquí la del 68.1 LIRPF).
- Les deduccions 100% autonòmiques que cada CCAA establirà o no en cada cas,
segons si fa ús de la seva competència o no. Ara bé, les deduccions autonòmiques
estan limitades, s’han de centrar en: (1) circumstàncies personals (ex. en cas de
quedar-se vidu hi ha dret a deduccions durant uns quants exercicis), o (2)
aplicacions de renda. Però no poden tenir a veure amb activitats
 econòmiques, o rendes que estiguin a la base de l’estalvi. Aquests límits son
importants, per exemple, una CCAA va crear una deducció per als contribuents que
instal·lessin plaques solars, però l’Estat no ho va permetre, ja que ho va considerar
com a activitat econòmica (defensava que l’electricitat es podia vendre, etc.).

Les CCAA solen crear deduccions amb fins més o menys polítics, ja que sempre queda
bé poder dir que has creat una deducció, per exemple, s’han creat deduccions a certes
CCAA aplicables a aquells contribuents que hagin adoptat un nen/nena.

Tributació conjunta

És una modalitat de tributació. Quan hi ha un matrimoni i es tenen fills, es crea un centre de

costos i d’ingressos i, l’IRPF no és aliè a això. De fet Gary Becker, premi Nobel, va dir que el
matrimoni és una decisió econòmica, i que aspectes com l’amor son només qüestions
tangencials. Tot i que aquesta frase també podria ser de Roger Benaiges.

Avui dia la tributació conjunta és una opció, no és obligatòria de cap manera (el
contribuent decideix si tributar conjuntament o no a l’hora de presentar la declaració, però la
seva decisió no el vincula per als exercicis futurs).

Qui pot optar a tributar conjuntament? Les unitats familiars, n’hi ha bàsicament de 2
tipus [art. 82 LIRPF]: (1) cònjuges no separats legalment + fills menors + fills
majors sotmesos a patria potestat prorrogada i, (2) unitats familiars
monoparentals (en cas de que no hi hagi vincle matrimonial, és a dir, parella de fet o, en
cas de separació legal), en aquest cas només un dels dos membres de la parella pot optar per
tributar conjuntament amb els fills menors convivents i els fills majors d’edat amb patria
potestat prorrogada.

Si s’opta per la tributació conjunta, s’arrossega a tothom, a tota la unitat familiar, no hi ha

terme mig.

Règim jurídic: el que hem vist al llarg del curs, però amb alguna especialitat. Es grava
l’acumulat de les rendes de la unitat. Després, dins de la familia ja s’entendran, perquè és
normal que els cònjuges guanyin quantitats diferents, o pot ser el fill menor és youtuber i
també guanya diners, … això ja és problema seu.

Especialitats:

- Els límits i reduccions de plans de pensions i previsió social s’apliquen

individualment.
- El mínim personal (5.550€) no es duplica, però sí que es tenen en compte les
circumstàncies personals de cada cònjuge (edat i discapacitat).
- Hi ha una reducció addicional (prèvia a la reducció per plans de pensions i previsió
social), que és de 3.400€ (1ª modalitat d’unitat familiar) i 2.150€ (2ª modalitat
d’unitat familiar).
Al final no a tots els matrimonis els hi compensa la tributació conjunta. Sobretot els interessa
a aquells matrimonis en els que la diferència entre el que cobra un i el que cobra l’altre
cònjuge és gran.

Liquidació de l’impost: darrers passos

Després d’aplicar les deduccions ja vistes, obtenim les quotes líquides: Quota
líquida estatal + Quota líquida autonòmica. A aquestes quotes els hi hem de sumar (si
és el cas) la pèrdua del dret a deduccions ja practicades, en el cas de que el contribuent
hagi deixat de complir en un moment donat algun dels requisits necessaris per gaudir
d’aquest dret. Un cop fet això obtenim la quota líquida total.

A aquesta quantitat li restem les deduccions per impostos pagats a altres

jurisdiccions/Estats (evitant així la doble imposició). Son 3 casos: deduccions per doble
imposició internacional, en transparència fiscal internacional i, per imputacions per cessió
de drets d’imatge. Com a resultat obtenim la quota resultant de l’autoliquidació.

Aquesta quota seria el que hem de pagar a l’Estat. El que passa és que el contribuent al llarg
de l’exercici ja ha fet pagaments avançats de l’impost, això son: retencions i pagaments a
compte. Un cop els restem a la quota resultant de l’autoliquidació obtenim la quota
diferencial.

És més visual vist així:

Els pagaments a compte

Son avançaments de l’IRPF que hem fet durant l’any i que s’han de deduir a l’hora
d’autoliquidar l’impost. Son obligatoris, imposats per la llei. Les finalitats d’aquests
pagaments son:

- Procurar liquidesa contínua a l’Estat. De fet, en els pagaments a compte els

contribuents estan finançant l’Estat a un tipus d'interès zero (avança uns diners que
hauria de pagar al final de l’exercici, però el contribuent no rep res a canvi).
- Una finalitat més paternalista seria la d’imposar aquests pagaments per evitar
problemes derivats de la mala gestió/previsió dels contribuents. Si tothom pagués el
 100% de la quota al final de l’exercici, hi hauria contribuents que no tindrien recursos
necessaris per fer front al pagament.
- Els pagaments a compte son una important font d’informació per a l’Administració.
Quan les empreses paguen aquestes retencions a Hisenda, han d’indicar a compte de
qui ho fan (NIF, dades personals, etc). En canvi, tot el que cau fora de les retencions
és més susceptible de ser enfosquit.

De les retencions que les empreses han de fer en els sous del treballadors,se’n deriven 2
conceptes que hem de saber diferenciar: (1) Rendiment íntegre (el que realment
guanyem, el que haurem de declarar); el “brut” // (2) Rendiment líquid (el que hem
cobrat realment: rendiment íntegre - retencions); el “net”.

Hi ha 3 tipus de pagaments a compte:

1. Retencions.
2. Ingressos a compte.
En aquests 2 l’obligat a fer el pagament és un tercer (ex. l’empresa).
3. Pagaments fraccionats. Aquí l’obligat és el propi contribuent.

Impost avançat: retencions

El cas més habitual per als rendiments monetaris: rendiments del treball, del capital
mobiliari, arrendaments d’immobles urbans, derivats d’activitats professionals, de
determinats guanys patrimonials.

Arts. 101 i ss LIRPF.

Retenció = el que resulta d’aplicar un % a la quantia íntegra del contribuent. Un cop aplicada
la retenció, el que cobra el contribuent és l’import líquid o net.

Aquest % pot ser (1) un tipus fix general [Ex. activitats professionals, 15% / interessos
bancaris, 19%]. O bé, (2) en el cas dels rendiments del treball personal (la gran
majoria de casos), en els que es té en compte diversos factors: circumstàncies personals,
quantia del rendiment, etc. que trenquen amb la idea de tipus fix.

Impost avançat: ingressos a compte.

Arts. 102-107 LIRPF.

Per què la Caixa regala TV? Perquè aquests regals no estaven subjectes a retenció, de manera
que els treballadors, enlloc de cobrar majors sous (sí subjectes a retencions), rebien aquests
regals. I és que a molts contribuents no els hi agraden les retencions perquè donen massa
informació personal a Hisenda. D’aquí ve l’origen d’aquestes retribucions en espècie.

Ara, el legislador va reaccionar creant el concepte d’”ingressos a compte”. De manera que

s’ha de convertir l’obsequi (cotxe, TV, smart phone, etc) a un valor monetari = cost
del bé pel pagador incrementat en un 20%. Sobre aquest valor s’aplica un % de
“retenció”, la regla general és un 19%. Però en cas de rendiments del treball en
espècie no aplica un tipus fix, varia segons el bé (ex. habitatge, 10% del valor cadastral;
vehicle, 20% si es té el dret d’ús; etc.).

El contribuent haurà d’incloure en el rendiment íntegre de la seva declaració aquest ingrés a

compte. A no ser, que sol passar, que el banc ja ens l’hagi repercutit, en aquest cas no
l’hem d’incloure, ja que sinó l’estariem pagant 2 vegades: al banc i a Hisenda.

Impost avançat: pagaments fraccionats

Els ha de fer el propi contribuent. Està destinat per a contribuents que duen a terme
activitats econòmiques.

Son trimestrals i pels imports següents:

- 20% rendiment net parcial (si estem en règim d’estimació directa).

- 4% en règim d’estimació objectiva.
- 2% en cas d’activitats ramaderes, agrícoles i forestals.

Els crèdits d’impost.

També se’n diuen impostos negatius.

Gestió de l’impost (I)

El resultat de la declaració pot ser (1) a ingressar o (2) a retornar (hem avançat
més impost que el que devem, per tant ens han de tornar diners). Aquests diners no donen
lloc a interessos, a no ser que siguin interessos de demora (que apliquen quan han passat
6 mesos i l’Administració no ens ha tornat els diners, a no ser que s’hagi iniciat un
procediment de comprovació o similar).

Al 2018, de 20 M de declaracions que es van fer, 14’5 M van resultar a retornar i només 5’5 M
a ingressar.

No estan obligats a declarar (96.2 i .3 LIRPF):

- Contribuents que cobren rendiments íntegres del treball < 22.000€ anuals.
- Cobra < 14.000 € si els rendiments del treball personal procedeixen de més d’un pagador.
Excepció → el límit serà de 22.000€ si l’import rebut del 2n i restants pagadors no supera
en conjunts els 1.500€.
- Rendiments del capital mobiliari (íntegres) + guanys patrimonials sotmesos a
retenció < 1.600€ anuals.
- Imputacions de rendes immobiliàries o rendiments de lletres del tresor < 1.000€.
Consell d’Iu per a la vida: Si no estàs obligat a declarar vol dir que molt possiblement t’han
retingut més del que devien. Així que fes la declaració igual, et sortirà a tornar i així
recuperaràs aquests diners que son teus.

Gestió de l’impost (II)

L’autoliquidació de L’IRPF segueix el Model 100 (cada impost té un model concret). Es pot
presentar per banc, però quasi tothom el presenta via Internet (Renda Web).

Esborrany de declaració: gràcies a la informació que Hisenda té del contribuent per les
retencions, envia al contribuent un esborrany amb tot allò que a Hisenda li consta d’aquell
contribuent. Si el contribuent hi està d’acord i no té res més a declarar, l’esborrany es
confirma i es converteix en la declaració. Sinó, el contribuent ha d’afegir o corregir el que
sigui necessari.

En cas de que el resultat sigui a ingressar hi ha la possibilitat de fer un pagament

fraccionat (sense interessos): 60% al mes de juny i 40% durant els 5 primers dies de
novembre. Quasi tothom ho fa.

En cas de matrimoni hi ha una figura de compensació: quan a un cònjuge li surt a

ingressar i l’altre a declarar, si hi estan d’acord, es suspèn l'ingrés d’un i l’altre renuncia a la
seva devolució, compensant així fins a la xifra concurrent de les declaracions corresponents.
Per a cònjuges no separats. Art. 97.6 LIRPF.

Les CCAA col·laboren en la campanya de declaració, ja que l’impost està parcialment cedit.
Amb serveis d’assistència, etc. Ja que no per a tothom és igual de senzill fer la declaració, per
exemple, en el cas de la gent gran.
Bloc de continguts 3. La imposició sobre la renda de les
persones físiques i jurídiques no-residents

Sessió 8. L’Impost sobre la Renda de No-Residents

Impost sobre la renda de no residents

Regulació:

- Reial Decret Legislatiu 5/2004, de 5 de març, pel qual s’aprova el Text refós de la Llei
de l’Impost sobre la renda de no residents.
- Reial Decret 1776/2004, de 30 de juliol, pel qual s’aprova el Reglament de l’Impost
sobre la renda de no residents

Concepte i elements bàsics

L’impost sobre els no residents funciona com a element de tancament del sistema
tributari. Es caracteritza per l’aplicació del principi de territorialitat (on s’ha obtingut la
renda, a quin territori, independentment de la residència de la persona). Ja no aplica el
principi de personalitat (és a dir, d’on és resident cada persona).

Impost directe que grava la renda obtinguda per persones físiques i jurídiques
no residents en territori espanyol (entesa la residència com la entén la legislació
tributària).

Aplicació sens perjudici dels Convenis de Doble Imposició, amb els quals s’ha
d’integrar la normativa interna, i en concordança amb les categories dels impostos sobre
la Renda de les Persones Físiques i sobre Societats. És a dir, que allò signat en el conveni
ha harmonitzar-se en l’ordenament intern.

Els convenis, al ser tractats internacionals bilaterals, tenen supremacia, per tant son el
primer que haurem de mirar per determinar com tributa un no resident (sempre que
aquell país hagi signat convenis). Cada conveni determinarà els criteris a seguir en cada
cas (quin % de renda pot gravar cada país, els criteris de residència dels contribuents,
etc).

Tensió entre dos factors rellevants

a) Que les empreses que desenvolupen les seves activitats i obtenen rendes en diferents
Estats, contribueixin amb impostos en cadascun d’ells per finançar la despesa pública
respectiva, i

b) Que l’aplicació d’aquests tributs no disminueixi, dificulti o acabi fins i tot impedint el
lliure exercici de les activitats econòmiques. Com més traves hi hagi, menys inversió
internacional atreurà el país.
 És com a resposta a aquest problema que apareixen els mètodes per evitar la doble –o
múltiple– tributació internacional, o per minorar els nocius efectes que té.

Elements personals IRNR: Contribuents

Contribuents per l’Impost:

a) Persones físiques no residents, llevat que siguin contribuents de l’IRPF.

b) Entitats no residents –també aquelles en règim d’atribució de rendes constituïdes

a l’estranger– que obtinguin rendiments en territori espanyol.

c) Persones físiques residents a Espanya per alguna de les circumstàncies

contemplades a l’article 10 de la LIRPF (ja els vam veure, son aquells
funcionaris/diplomàtics espanyols que vivien a països estrangers).

Concepte de residència: remissió a les normes de l’IRPF i de l’Impost sobre Societats:

- Arts. 8, 9 i 10 LIRPF. Criteris: permanència (més de 183 dies a l’any), centre

d’interessos econòmics o nucli d’interessos personals.
- Art. 8 LIS. Criteris: constitució segons lleis espanyoles, domicili fiscal o seu de
direcció efectiva a Espanya.

La gran majoria de discrepàncies es donen pels criteris de residència aplicables a les

persones físiques quan aquestes marxen a països de baixa tributació. El marxar no provoca
controversia, ex: un espanyol que tributi a França, o Portugal. A on marxar és el problema,
ex: un espanyol que tributi a Mònaco segur que genera més discrepàncies.

Elements personals IRNR: Responsables i retenidors

Si la persona que tributa és no resident, sempre serà més complicat la seva relació amb la
Hisenda espanyola. Per tant, cobrar l’impost serà més complicat. D’aquí l’existència de
l’article següent:

Article 9

1. Respondran solidàriament (no subsidiaris, per tant, es situen al mateix nivell que el
contribuent) de l'ingrés dels deutes tributaris corresponents als rendiments que hagi
satisfet o a les rendes dels béns el dipòsit ó dels quals tingui encomanat, respectivament, el
pagador dels rendiments meritats sense mediació d'establiment permanent pels
contribuents, o el dipositari o gestor dels béns o drets dels contribuents no afectes a un
establiment permanent. Fa referència als contribuents que no tenen cap tipus de vincle
estable al territori espanyol (sense establiment permanent).

Aquesta responsabilitat no existirà quan sigui aplicable l'obligació de retenir i ingressar a

compte a què es refereix l'article 31, fins i tot en els casos que preveu l'apartat 4 del mateix
article, sense perjudici de les responsabilitats que derivin de la condició de retenidor.
Elements personals IRNR: Responsables i retenidors (II)

Article 9:

3. En el cas del pagador de rendiments meritats sense mediació d'establiment permanent

pels contribuents d'aquest impost, així com quan es tracti del dipositari o gestor de béns o
drets no afectes a un establiment permanent i pertanyents a persones o entitats residents
en països o territoris considerats com a paradisos fiscals, les actuacions de l'Administració
tributària es poden entendre directament amb el responsable, al qual és exigible el deute
tributari, sense que sigui necessari l'acte administratiu previ de derivació de
responsabilitat, que preveu l'article 41.5 de la Llei general tributària.

És una excepció, ja que normalment la responsabilitat solidària exigeix un acte

administratiu.

Elements personals: Responsables i retenidors (III)

Una de les formes més pràctiques que té l’Administració per assegurar-se el cobrament de
l’impost és mitjançant la imposició de l’obligació a certes persones de retenir un import de
l’IRNR. A l’article següent tenim la llista de qui ha de fer aquestes retencions.

Article 31: Retenidors

1. Estaran obligats a practicar retenció i ingrés a compte respecte de les rendes

subjectes a aquest impost que satisfacin o abonin:

a) Les entitats, incloses les entitats en règim d'atribució, residents en territori

espanyol.
b) Les persones físiques residents en territori espanyol que realitzin activitats
econòmiques, respecte de les rendes que satisfacin o abonin.
c) Els contribuents d'aquest impost mitjançant establiment permanent o sense
establiment permanent, però, en aquest darrer cas, únicament respecte dels
rendiments a què es refereix l'article 30.
d) Els contribuents a què es refereix l'article 5.c): EE. en atribució de rendes.
e) Les entitats asseguradores domiciliades en un altre Estat membre de l'Espai
Econòmic Europeu que operin a Espanya en règim de lliure prestació de serveis, en
relació amb les operacions que es realitzin a Espanya.
(...)

2. Els subjectes obligats a retenir han de retenir o ingressar a compte una quantitat
equivalent a la que resulti d'aplicar les disposicions que preveu aquesta Llei per determinar
el deute tributari corresponent als contribuents per aquest impost sense establiment
permanent o les establertes en un conveni per evitar la doble imposició que sigui aplicable,
sense tenir en consideració el que disposen els articles 24.2, 24.6, 26 i 44 (despeses i
deduccions aplicables en cada cas). És a dir, que el contribuent no resident no s’ha de
preocupar de res en cas d’haver-hi retenció, ja que aquesta deixarà saldat el deute tributari.
Aquest pagador/dipositari pot ser declarat retenidor o pagador. De qualsevol de les dues
maneres l’Administració podrà adreçar-se directament a ell per a que compleixi l’obligació.

Elements personals de l’Impost: Representants

Hi ha vegades en les que el contribuent no resident té l’obligació de nomenar

representant:

- Quan les persones o entitats no residents operin mitjançant un establiment

permanent (EP) a Espanya.
- En els supòsits d’activitats econòmiques sense establiment permanent o a través
d’una entitat d’atribució de rendes (arts. 24.2 i 38 LIRNR).
- Quan, degut a la quantia o característiques de la renda obtinguda, ho requereixi
l’Administració tributària espanyola.
- Quan es tracti de residents en països o territoris amb els quals no existeixi un efectiu
intercanvi d’informació tributària. No confondre un paradís fiscal amb un territori en
el que no hi hagi intercanvi d’informació (tot i que amb molts paradisos, no hi ha
signats convenis).

Si no es designa representant → les notificacions practicades en el domicili fiscal del

responsable solidari tindran el mateix valor i els mateixos efectes que si s'haguessin practicat
directament al contribuent.

Fet imposable

- Obtenció de rendes, dineràries o en espècie, en territori espanyol.

- Article 12.2: Presumpció d’onerositat. Igual que a l’IRPF.

- No subjecció de les rendes subjectes a l'Impost sobre successions i donacions. Per a

no gravar dues vegades la mateixa renda.
Rendes obtingudes en territori espanyol (I)

a) Rendes d'activitats o explotacions econòmiques realitzades mitjançant

establiment permanent (EP) situat en territori espanyol.

Establiment permanent = lloc fix de negoci. En concret es considera que hi ha

establiment permanent quan:

- Instal·lacions o llocs de treball on es realitzi l’activitat de manera continuada o

habitual. Si l’activitat és esporàdica no es considera EP.
- O també en cas d’actuació mitjançant un agent autoritzat per a contractar en nom i
per compte del contribuent no resident, que exerceixi habitualment aquests poders:
“Agent dependent”, sotmès a instruccions o control de l’empresa (per això és un
agent dependent, està subordinat al no resident).

Exemples EP:

Seus de direcció, sucursals, oficines, fàbriques, tallers, magatzems, botigues o altres

establiments, entre d’altres, i les obres de construcció, instal·lació o muntatge la durada
dels quals excedeixi de sis mesos.

Rendes obtingudes en territori espanyol (II)

b) Les rendes d'activitats o explotacions econòmiques realitzades SENSE

mediació d'establiment permanent situat en territori espanyol:

1. Realitzades en territori espanyol.

2. Prestacions de serveis utilitzades en territori espanyol, en particular:
realització d'estudis, projectes, assistència tècnica o suport a la gestió.
S'entenen utilitzades en territori espanyol aquelles que serveixin a activitats
econòmiques realitzades en territori espanyol o es refereixin a béns situats en
aquest territori.
Els artistes/esportistes fan les seves actuacions/campionats i guanyen uns diners a
territori espanyol. És indiferent que ho cobrin ells directament, o a través de tercers, o a
través d’una societat, perquè al cap i a la fi son rendes derivades de la seva activitat.

Rendes obtingudes en territori espanyol (IV)

c) Rendiments del treball:

1. Quan derivin, directament o indirectament, d'una activitat personal

desenvolupada en territori espanyol.
2. Retribucions públiques satisfetes per l’Administració espanyola.
3. Remuneracions satisfetes per persones físiques que realitzin activitats
econòmiques, o entitats residents en territori espanyol, o per establiments
permanents situats en aquest territori.

CAVEAT!: El que disposen els paràgrafs anteriors 2 i 3 no és aplicable quan el treball es

presti íntegrament a l'estranger i els rendiments estiguin subjectes a un impost de
naturalesa personal a l'estranger.

Rendes obtingudes en territori espanyol (V)

d) Pensions i altres prestacions similars, derivades d'una feina prestada en

territori espanyol o quan es satisfacin per una persona o entitat resident en territori
espanyol o per un establiment permanent situat en aquest.

Es consideren pensions les remuneracions satisfetes per raó d'una ocupació anterior,
amb independència que les percebi el mateix treballador o una altra persona.

Es consideren prestacions similars, en particular, les que preveu l’art. 17.2, a) i f) LIRPF.

e) Retribucions dels administradors i membres dels consells

d'administració, de les juntes que actuïn en nom seu o d'òrgans representatius d'una
entitat resident en territori espanyol.

Rendes obtingudes en territori espanyol (VI)

f) Els següents rendiments de capital mobiliari:

1. Dividends i altres rendiments derivats de la participació en els fons propis

d'entitats residents a Espanya.
2. Interessos i altres rendiments obtinguts per la cessió a tercers de capitals
propis satisfets per persones, entitats o establiments permanents residents en
territori espanyol.
3. Cànons satisfets per persones, entitats o establiments permanents residents
en territori espanyol, o que s'utilitzin en territori espanyol. Ho són: pagaments
per l'ús, o la concessió d'ús de drets sobre obres literàries, artístiques o
científiques, incloses les pel·lícules cinematogràfiques, patents, marques de
fàbrica o de comerç, o drets sobre programes informàtics, entre d’altres.
 4. Altres rendiments de capital mobiliari no esmentats en els paràgrafs
anteriors, satisfets per residents a Espanya.

Rendes obtingudes en territori espanyol (VII)

g) Rendiments derivats de béns immobles situats en territori espanyol o de

drets relatius a aquests.

h) Rendes imputades als contribuents persones físiques titulars de béns

immobles urbans situats en territori espanyol no afectes a activitats econòmiques.

i) Els guanys patrimonials:

1. Quan derivin de valors emesos per persones o entitats residents en territori

espanyol.
2. Quan derivin d'altres béns mobles, diferents dels valors, situats en territori
espanyol o de drets que s'hagin de complir o exercir en territori espanyol .../…
3. Quan procedeixin, directament o indirectament, de béns immobles situats en
territori espanyol o de drets relatius a aquests.

En particular:

- Guanys patrimonials derivats de drets o participacions en una entitat,

resident o no, l'actiu estigui constituït principalment, de manera directa o
indirecta, per béns immobles situats en territori espanyol.
- Guanys patrimonials derivats de la transmissió de drets o participacions en
una entitat, resident o no, que atribueixin al seu titular el dret de gaudi sobre
béns immobles situats en territori espanyol.

4. Quan s'incorporin al patrimoni del contribuent béns situats en territori

espanyol o drets que s'hagin de complir o s'exercitin aquí, encara que no derivin
d'una transmissió prèvia, com els guanys en el joc.

Rendes NO obtingudes en territori espanyol

No es consideren obtinguts en territori espanyol els rendiments satisfets:

a) Per raó de compravendes internacionals de mercaderies, incloses les

comissions de mediació en aquestes, així com les despeses accessòries i connexes.

b) A persones o entitats no residents per establiments permanents situats a

l'estranger, amb càrrec a aquests, quan les prestacions corresponents estiguin
vinculades amb l'activitat de l'establiment permanent a l'estranger.

Rendes exemptes (I)

Hi ha moltes rendes que tot i ser obtingudes a territori espanyol es declaren exemptes,
amb la finalitat de fer més atractiva la inversió al nostre país.
a) Rendes exemptes de l'article 7 Llei IRPF 35/2006, amb certes excepcions. En
general, les rendes exemptes d’IRPF també seran exemptes d’IRNR.

b) Beques i altres quantitats percebudes per persones físiques, satisfetes per les
administracions públiques, en virtut d'acords i convenis internacionals.

c) Interessos i altres rendiments obtinguts per la cessió a tercers de capitals

propis, així com els guanys patrimonials derivats de béns mobles obtinguts
sense mediació d'establiment permanent per residents en un altre Estat membre de la
Unió Europea o per establiments permanents d'aquests residents situats en un altre
Estat membre de la Unió Europea.

Rendes exemptes (II)

d) Rendiments derivats del deute públic, obtinguts sense mediació d'establiment

permanent a Espanya.

e) Rendes derivades de valors emesos a Espanya per persones físiques o

entitats no residents sense mediació d'establiment permanent, qualsevol que
sigui el lloc de residència de les institucions financeres que actuïn com a agents de
pagament o intervinguin en l'emissió o transmissió dels valors.

f) Rendiments dels comptes de no residents, que se satisfacin a contribuents per

aquest impost (llevat que el pagament es realitzi a un establiment permanent
situat en territori espanyol), pel Banc d'Espanya, o per les entitats registrades a què
es refereix la normativa de transaccions econòmiques amb l'exterior.

Rendes exemptes (III)

g) Rendes obtingudes en territori espanyol, sense mediació d'establiment permanent,

procedents de l'arrendament, cessió o transmissió de contenidors o de vaixells i
aeronaus sense dotació, utilitzats en la navegació marítima o aèria internacional.

h) Beneficis distribuïts per les societats filials residents en territori

espanyol a les seves societats matrius residents en altres estats membres de la
Unió Europea o als establiments permanents d'aquestes últimes situats en altres estats
membres, quan concorrin els següents requisits:

1. Que les dues societats estiguin subjectes i no exemptes a algun dels tributs
que graven els beneficis de les entitats jurídiques en els estats membres de la
Unió Europea.
2. Que la distribució del benefici no sigui conseqüència de la liquidació de la
societat filial.
3. Que ambdues societats revesteixin alguna de les formes previstes en l'Annex
de la Directiva 2011/96/UE del Consell, de 30 de juny de 2011.

Definició matriu íd. condicions que les previstes a l’art. 21 LIS.

Rendes exemptes (IV)

i) Rendes derivades de les transmissions de valors o el reemborsament de

participacions en fons d'inversió realitzats en algun dels mercats
secundaris oficials de valors espanyols, obtingudes per persones físiques o
entitats no residents sense mediació d'establiment permanent en territori espanyol, que
siguin residents a un Estat que tingui subscrit amb Espanya un conveni per evitar la
doble imposició amb clàusula d'intercanvi d'informació.
(...)

m) Cànons o regalies satisfets per una societat resident en territori espanyol o per un
establiment permanent aquí d'una societat resident en un altre Estat membre de la UE, a
una societat resident en un altre Estat membre o a un EP situat en un altre Estat
membre d'una societat resident d'un Estat membre quan concorrin determinats
requisits.

Rendes obtingudes amb establiment permanent (I)

Concepte d’establiment permanent no completament idèntic a la llei interna i als

convenis.

Principi general: tributació com si fos una societat nacional (de la forma més
semblant possible). Si una empresa estrangera té una filial a Espanya, tributarà per IS,
però si només té un magatzem o una oficina (és a dir, un EP), tributarà per IRNR.

Període impositiu = l’exercici econòmic. No pot ser >12 mesos.

Possibilitat de mantenir més d’un establiment permanent diferenciat a territori

espanyol:

- Si realitzen activitats clarament diferenciables.

- I la gestió es porta de forma separada.

En aquest cas no es poden compensar les rendes d’un i altre EP.

Rendes obtingudes amb establiment permanent (II)

Rendes que s’incorporen a la base imposable:

a) Rendiments de les activitats econòmiques dutes a terme per l’EP.

b) Rendiments derivats d’elements patrimonials afectes a l’EP.
c) Guanys i pèrdues patrimonials derivats dels elements patrimonials afectes a l’EP.

No són deduïbles:

a) Pagaments que l’EP faci a la seva casa central o altres EPs per cànons, interessos, o
comissions per contraprestacions d’assistència tècnica i semblants.
b) Despeses generals de direcció i administració que no s’hagin reflectit comptablement,
explicat racionalment i aplicat continuadament.
c) Pagaments pel cost dels capitals propis afectes a l’EP. Aquest supòsit està relacionat
amb el fenomen de la infracapitalització, que preocupa molt al legislador. Això és,
quan una empresa estrangera vol invertir en la seva filial a Espanya, ho pot fer: (1) fent-
se soci o, (2) fent-li un préstec. Per a l’empresa inversora és indiferent quina de les 2
opcions es trii (ja que tributarà per les 2 opcions). Però per a la filial no, ja que si la
inversió es fa a través de capital, els dividends als que donarà lloc NO son despeses
deduïbles; en canvi, els interessos del préstec SÍ ho son, per això es prefereix aquesta
opció a la capitalització de la filial (i parlem d’infracapitalització). La filial prefereix els
préstecs, així dedueix despeses i tributa menys.

Rendes obtingudes amb establiment permanent (III)

Aplicació, amb caràcter general, de la normativa de l’Impost sobre societats,

també pel que fa a la formació de la quota (deduccions i bonificacions), obligacions
formals, presentació de declaracions i pagaments a compte.

Gravamen complementari:

Amb ocasió de la transferència de les rendes obtingudes per l’EP a l’estranger, serà
exigible una tributació complementaria al tipus del 19% sobre les quanties transferides.

Aquesta tributació complementària no serà aplicable a:

a) Les rendes obtingudes per entitats amb residència fiscal a un altre estat UE, llevat
que el territori de la residència tingui la consideració de paradís fiscal.
b) Les rendes obtingudes per entitats residents a Estats que mantinguin convenis de
doble imposició amb Espanya, a condició de reciprocitat.

Rendes obtingudes sense establiment permanent

Distinció entre diferents tipus de rendes, segons la seva naturalesa.

Base imposable = Rendiment íntegre de cada tipus de renda (no hi ha període
impositiu, es tributa renda a renda), calculat segons les normes de l’Impost sobre la
Renda de les Persones Físiques, amb algunes especialitats.

Quota tributària:

-Tipus impositiu general: 24% (19% residents UE)

-Dividends, interessos, i guanys patrimonials que es posin de manifest amb ocasió de la
transmissió d’elements patrimonials: 19%
- RTP treballadors de temporada (ex. treballadors del camp): 2%

Deducció a la quota: exclusivament, la deducció per donatius i els ingressos a

compte.
 Obligació del comprador de retenir el 3% en cas de venda d’immobles per part de no
residents.

Gravamen especial sobre béns immobles d’entitats no residents

- Les entitats residents en un país o territori (hi ha molts paradisos fiscals que no son
Estats, sinó només territoris) que tingui la consideració de paradís fiscal, que siguin
propietàries o posseeixin a Espanya béns immobles o drets reals de gaudi sobre ells,
estan subjectes a l’Impost mitjançant un gravamen especial:

- Base imposable: Valor cadastral dels immobles (en defecte, el de l’IP).

- Exempcions: Estats i institucions públiques estrangeres i OOII, entitats que
duguin a terme explotacions econòmiques diferenciables de la pura tinença de
l’immoble, i societats que cotitzin en mercats de valors secundaris.
- Tipus de gravamen: 3%
- Quota tributària: Deduïble com a despesa de la base imposable del guany
patrimonial (en cas de venta de l’immoble).

Afectació dels immobles al pagament del gravamen especial.

Bloc de continguts 4. La imposició sobre la renda de les

persones jurídiques residents

Sessió 9. L’Impost sobre Societats (I)

Les societats: una història d’èxit

Les societats son un invent del dret. De fet la 1ª S.A: la Companyia de les Índies Orientals és
del 1602 i va néixer als Països Baixos. Poc després, al 1605, es proclama la llibertat de
circulació pels mars, donant lloc a l’origen del Dret Internacional (donant més seguretat al
comerç, ja que la finalitat del dret és aquesta: ordenar la vida social i donar seguretat als
ciutadans). Poc després, el capital comença a evolucionar, ja no només son diners físics,
apareixen els bons, les accions, etc. I això afavoreix en gran manera l’evolució de les
societats, ja que facilita el seu finançament i per tant, creixement.

Iu Pijoan us recomana el llibre: Ulises y la comadreja (sobre l’origen dels mercats financers,
Roger Benaiges t’agradarà), de Georg von Wallwitz.

La tributació de les societats

Les societats son artefactes jurídics, als que s’atribueix capacitat i personalitat jurídica,
independentment dels socis i, amb separació patrimonial. Manifesten una capacitat
econòmica notable i evident (son els subjectes que més capacitat econòmica demostren, més
que qualsevol PF pugui demostrar. Elon Musk és molt poderós, pero Tesla ho és molt més).

Normativa reguladora. Característiques

Degut a que son tan poderoses, generen rendes, tenen capacitat econòmica, etc i, son
subjectes de dret (ja hem dit que son PJ) es normal que es gravi a les societats.

Llei actual 27/2014, de 27 de novembre + Reial Decret 634/2015, de 10 de juliol, que aprova
el Reglament de l’impost.

L’IS és un impost directe que grava tota la renda (tot en un mateix sac, a diferència de
l’IRPF). A més és un impost personal que afecta a societats residents a Espanya.

Aspectes territorials

A Espanya coexisteix el règim general amb els règims forals (que son règims provincials).
Trobem que l’IS és un impost convingut a Navarra (es parla de Conveni), o un impost
concertat a les 3 diputacions forals del País Basc (es parla de Concert).

La normativa de l’IS en els territoris forals: (1) es tributa de forma proporcional a la

diputació foral corresponent o, a l’AP de l’Estat segons el volum d’operacions
que es faci en cada territori. Ex. si tinc una societat a Gernika, el normal és que no
vengui només allí, sinó que també vulgui vendre a BCN, Burgos, etc i per tant no sempre
tributaré segons la normativa foral. Però (2) hi ha una segona norma a tenir en compte:
societat domiciliada a territori foral amb xifra de negoci < 7M tributarà al
territori foral, independentment del territori on hagi actuat.

“Els austríacs han de ser les persones més intel·ligents del món, perquè han fet creure a
tothom que Beethoven era austríac, però que Hitler era alemany”.

Dret internacional: n’hem parlat, recordar els CDI (basats en el model OCDE). Destacar
que hi ha normativa europea (tot i que l’harmonització no ha estat tan intensa com en els
impostos indirectes, com l’IVA), hi ha certes Directives UE que determinen alguns
aspectes de l’impost i que s’han d’integrar en el dret intern de cada país. Ex. Directiva
sobre la relació matriu-filial. Son aspectes més concrets de l’impost i no tan generals.
En el sí de la OCDE s’ha aprovat el pla BEPS (Base Erosion and Profit Shifting; pla d’acció
contra l’erosió de la BI i el trasllat de beneficis). Al ser de la OCDE és força important, ja que
inclou USA, Canadà, Japó, etc. Hi ha 15 accions definides sobre àrees de risc que s’intentaran
solucionar/pacificar respecte el món tributari.

Fet imposable

És sintètic = no hi ha separació per BIG o BIE com a l’IRPF, no es divideixen les rendes en
guanys, rendiments, … en el que a cada categoria s’apliquen unes reduccions concretes. Tota
aquesta regulació minuciosa no aplica a l’IS. Tot es tracta igual, independentment del seu
origen, no hi ha bases ni tractaments diferents.

Règims d’imputació de renda: règims especials en els que la entitat subjecte passiu no és
una societat (no té PJ). Però tot i així han de determinar una base i imputar-la de forma
proporcional al seus socis. Es fa per a que aquestes entitats transparentin les seves rendes.

Artículo 4. Hecho imponible.

1. Constituirá el hecho imponible la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera
que fuese su fuente u origen.
2. En el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas y europeas,
y de uniones temporales de empresas, se entenderá por obtención de renta la imputación al
contribuyente de las bases imponibles, gastos o demás partidas, de las entidades sometidas
a dicho régimen.
En el régimen de transparencia fiscal internacional se entenderá por obtención de
renta la imputación en la base imponible de las rentas positivas obtenidas por la entidad
no residente.
Concepte d’activitat econòmica

Recordem la definició d’activitat econòmica que ja vam veure a l’IRPF.

Art. 5. Concepto de actividad económica y entidad patrimonial.

1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios
de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en
la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad
económica, únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona
empleada con contrato laboral y jornada completa.

Les entitats patrimonials, son les antigues societats en transparència fiscal (tenien un
règim especial). Han de mantenir una coherencia en el sistema tributari perquè aquestes
entitats es considera que no realitzen activitat econòmiques i per tant, com no
aporten res al PIB del país, el legislador considera que no tenen dret a beneficis fiscals. Per
això ja no tenen el règim especial que tenien abans. Definició societats patrimonials, art. 5.2:
aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto,
en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.
Exempcions. Atribució de rendes

2 tipus:

1. Total (Administracions territorials i institucionals).

2. Parcial (règims tributació especial). Aplica a les entitats sense finalitat lucrativa de
la Llei 49/2002 i altres: col·legis professionals, partits, sindicats, etc. Tributen per
una part de les rendes (les rendes que no tenen a veure amb el seu objecte social,
o finalitats que persegueixen sense ser activitats econòmiques), al 10%.

Règim atribució de rendes: mecanisme mitjançant el qual algunes entitats sense

personalitat jurídica, però que formen un conjunt patrimonial separat, calculen la renda
d’acord amb les normes IS però no tributen en seu de l’entitat sinó dels seus membres que no
tributen elles (imputen la renda als seus membres de forma proporcional).

Elements personals: Contribuents

Ho son les PJ, i ens sense personalitat a vegades ho son (ex. fons de pensions,
d'inversió, unions temporals d’empreses).

Han de ser residents. Criteris de residència son diferents als de l’IRPF (ja que estem
parlant de PJ i no de PF):

- Constitució conforme a lleis espanyoles.

- Domicili social a ESP.
- Seu de direcció efectiva (donde radique la dirección y control del conjunto de sus
actividades) a ESP.

Si compleix un dels 3, és resident.

Domicili fiscal coincidirà amb el domicili social sempre que en ell estigui centralitzada la
gestió administrativa dels negocis (8.2 LIS).

Base imposable

L’IS determina la BI a partir de una magnitud que no defineix la propia LIS: resultat
comptable. A partir d'aquest concepte fa els ajustaments i reduccions legalment previstos,
però l’origen és el resultat comptable, i aquest no el determina la LIS. Per això es diu que la
LIS es un catàleg de correccions o ajustos.

Comptabilitat - Fiscalitat

Art. 10.3 LIS: En el método de estimación directa, la base imponible se calculará,

corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado
contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio , en
las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en
desarrollo de las citadas normas.
El resultat comptable és aliè a l’AP, aquesta no hi pot entrar? No, art. 120.2 LIS: la
Administración tributaria podrá realizar la comprobación e investigación mediante el
examen de la contabilidad, libros, correspondencia, documentación y justificantes
concernientes a los negocios del contribuyente, incluidos los programas de contabilidad y
los archivos y soportes magnéticos (...).

Correccions o ajustaments sobre el resultat comptable

Iu fa un petit parèntesis sobre algunes nocions bàsiques de comptabilitat

(necessàries per a poder entendre l’IS), el poso perquè li va dedicar 45’, però
crec que no us aportarà gaire de nou a la majoria:

Comptabilitat → conjunt de procediments estandarditzats que ofereixen un reflex, en termes

quantitatius, de la realitat econòmica de l'empresa. Per tant, registra cronològicament els
moviments amb transcendència econòmica de l'empresa.

Es registra quantitativament en un llibre (llibre diari). La tècnica utilitzada és la de la partida

doble (HAVER i DEURE, i cada operació té la seva part corresponent en cada una d’aquestes
partides). Això dóna una informació que interessa sobretot als gestors (com va l’empresa,
què farem en el futur, etc.) però també té un interès per a tercers (socis, o tercers aliens a
l’empresa com entitats de crèdit amb els que tenim deutes o volem demanar un crèdit nou,
fins i tot a l’Administració Tributaria).

Comptabilitat es regula per normativa comuna al Pla General Comptable, amb adaptacions
sectorials (PIMES, empreses del sector de la construcció, etc). D’aquesta manera hi ha
seguretat jurídica, i ens permet la comparabilitat, ja que la informació està homogeneitzada.
De fet ho està a nivell internacional (no només a nivell europeu). Això està molt bé, ja que
podem veure un balanç d’una empresa francesa i entendre’l.

Tots els elements de la comptabilitat s’organitzen per la seva naturalesa en comptes (no és el
mateix els camions de l’empresa que el magatzem o la fàbrica). Aquests comptes a la vegada
s’integren en grups diferents (actiu corrent, no corrent, etc). Al final de cada exercici cal
saber com estem. Hem guanyat o perdut? Això és, el resultat comptable (ingressos obtinguts
- despeses en les que hem incorregut per obtenir aquests ingressos). Aquest resultat és el
punt de partida de l’IS.

A més ingressos = major resultat = major BI = major tributació. I viceversa. Però amb les
despeses al contrari, a més despeses = menor resultat = menor BI de l’impost = menor
tributació. I viceversa. Aquest és el mecanisme darrere la declaració de l’IS. Per això a la gent
li interessa reduir ingressos i adelantar despeses.

Hi ha uns principis que regeixen la comptabilitat: principi de prudència. Un ingrés s’ha de

comptabilitzar només si s’ha materialitzat (no quan sigui previsible), quan hagi nascut el dret
de crèdit. Pero les pèrdues no, amb que hi hagi una pèrdua latent o previsible, ja es
comptabilitzen. El principi obliga a reflectir el risc de la pèrdua fins i tot abans de que es
materialitzi.
La situació patrimonial es una visió estàtica de l’empresa a 31/12 de cada any. Mostrant
l’actiu (béns i drets dels que és titular l'empresa) i el passiu (reflex de com s’ha finançat
l’actiu). Pot ser de 2 maneres: [1] fons propis; capital social i reserves i/o [2] fons aliens; 2
fonts: finançament bancari / finançament comercial, és a dir, amb proveïdors). L’actiu i el
passiu son dues cares de la mateixa moneda (son idèntics en quantitat).

El patrimoni net és el valor de liquidació de l’empresa, és a dir, el que té l’empresa de veritat.

Actiu que tinc - el que dec (obligacions, passiu) = fons propi o patrimoni net.

Les raons de practicar els ajustos de la LIS sobre el resultat comptable donat per la
normativa mercantil obeeixen a 3 factors denotatius de divergències entre la
normativa mercantil (comptabilitat) i la tributària (fiscal):

- Qualificació: operacions amb diferent tractament segons la normativa mercantil i la

tributària.
- Valoració: ex. comprem unes mercaderies per 100, pero el valor de mercat real és
150, potser hem d'ajustar-ho al valor de mercat a l’hora de tributar, però
comptablement el valor és de 100.
- Imputació: els períodes de cada operació poden ser diferents segons la normativa
mercantil i tributària, ja que les finalitats que persegueix la fiscalitat i la comptabilitat
son diferents.

Aquests ajustos de la LIS no sempre tenen que desfavorir a la societat, de fet molts articles
afavoreixen a la societat en determinades circumstàncies. Per això parlem de (1) sentit
positiu (incrementa el resultat comptable, pitjor per a la societat, paga més) i (2) negatiu
de les correccions (redueixen el resultat comptable, millor per a la societat, paga menys).

Perdurabilitat: (1) hi ha diferències temporals (quan sí es recuperen en el temps).

Son els casos d'imputació temporal diferent. Ex. la norma fiscal permet imputar una despesa
abans. Tenim 100 u.m a distribuir en 5 anys, pero la LIS ens permet imputar la despesa de
100 en el 1º any en lloc de 20 cada any, que es el que diu la norma comptable. En els 4 anys
futurs haurem de fer correccions positives de 20 per a comptar la despesa que ens haviem
deduit, de forma que sí es recupera. (2) I diferències permanents (quan la diferència
entre fiscalitat i comptabilitat no es recuperarà mai). Ex. el mateix IS no és una despesa
deduïble segons la LIS, però comptablement sí ho és, això mai es recuperarà.

Els ajustos son fiscals, és a dir, no alteren la comptabilitat mai, no canvien el

resultat comptable. Només alteren la fiscalitat de la societat.

Renda = resultat comptable +- ajustos.

De la renda passem a la BI = renda - reduccions (bàsicament 2): (1) reserva de

capitalització i, (2) BI negatives (BI negatives d’exercicis anteriors poden disminuir les
BI positives obtingudes avui i pagar així menys impostos avui).

Quota íntegra = BI x tipus gravamen (a diferència del l'IRPF és un tipus fix).

L’amortització
Si comprem un camió o un magatzem per a l’empresa, ho fem esperant a que ens donin
beneficis en + d’1 any, és una inversió a llarg termini. Comptablement, aquesta despesa per
la compra del camió s’ha de distribuir entre els anys en els que la compra ajudarà a obtenir
ingressos (és a dir, la vida útil de l'element comprat). D’aquí neix l'amortització (la 1º raó de
ser de les amortitzacions).

Una forma alternativa de veure-ho seria (2º raó de ser de les amortitzacions): la
inversió d’aquesta compra va perdent valor. A mesura que el camió va fent km, per l'ús es
desgasta, cada cop val menys i es va deteriorant. Això s’ha de reflectir comptablement.
L'amortització precisament reflecteix aquest procediment de deteriorament. Però també
poden patir un procés d'obsolescència (sobretot tecnològica) o bé, el no ús també fa que es
deteriorin els béns (ex. si tenim un pis i ningú el fa servir, es farà malbé).

Hi ha una 3º raó de ser de les amortitzacions: l'amortització és una despesa (es resta
dels ingressos, redueix el resultat comptable). Aquesta despesa és com crear un fons
(anomenat amortització acumulada) de manera que quan el bé ha perdut tot el valor i està a
0, com hem anat amortitzant, hem anat “guardant” resultat comptable en aquest fons,
podrem substituir-lo per un de nou.

Cal recordar que l'amortització i la vida útil son una estimació, de vegades, tot i haver
amortitzat un bé, aquest encara pot ser útil i donar-nos beneficis.

Hi ha diversos sistemes d'amortització (art. 12 LIS), perquè hi ha elements que en

determinats processos productius tenen processos de deteriorament NO lineal. En general se
segueix (1) l'amortització lineal: una taula d'amortització, en la que hi ha el període
màxim de vida útil [més lent, amortitza en el major temps possible] i un coeficient
màxim [més ràpid, amortitza en el menor temps possible], i la societat ha de triar entre una
de les dues opcions, a quin dels 2 ritmes amortitza. Però és un sistema lineal, cada any
amortitza el mateix. (2) En canvi l'amortització no lineal: l’amortització degressiva,
permet amortitzar en sentit decreixent (amortitzar més als primers anys que en els últims).
S’aplica a vegades a certa maquinària, etc. reflexant així de manera més fidel la situació real
d’aquests elements d'actiu. (3) Sotmetre a l'Administració un pla especial
d'amortització per veure si ens l’aproven o no.

Recordar que en els edificis el sòl no perd valor, no s’amortitza. Però sí les construccions.

Immobilitzat intangible (l’immaterial: patents, etc). S’amortitza la vida útil o la 1/20 part
de l’import de l’element.

La norma fiscal intenta incentivar certes àrees mitjançant la llibertat d'amortització:

- R+D: l’element d’immobilitzat material o intangible afecte a aquestes activitats i, els

edificis en màxim 10 anys de forma lineal (en els edificis no és una llibertat total, però
accelera molt el procés d'amortització, ja que el normal seria 50 anys). És a dir, si una
societat inverteix en R+D la LIS li permet, enlloc de seguir l'amortització normal,
comptabilitzar la despesa en un sol exercici. Això fa que l’ajust del primer any haurà
de ser negatiu i, durant la resta d’anys es faran ajustaments positius.
 - Elements de valor unitari de < 300€: es poden amortitzar en 1 sol exercici amb
un límit anual de 25.000€.
- Empreses de reduïda dimensió (< 10M xifra negocis): hi ha llibertat
d'amortització si compleixen uns requisits respecte la plantilla (si creen un cert nivell
d’ocupació. Ja ho veurem amb més detall).

Imputació temporal

Principi general, el mateix que el comptable: principi de meritació → la perfecció del

contracte, que és quan neixen drets i obligacions, independentment de quan es produeixin els
cobraments i pagaments. Una cosa son els ingressos i les despeses i l’altra els cobraments i
pagaments, son coses diferents.

Principi de correlació d’ingressos i despeses → les despeses estan correlacionades a

l'obtenció d’ingressos. Les despeses han de ser necessàries per a obtenir ingressos. Si no hi
ha correlació, la despesa no serà fiscalment deduïble. Ex. anar els diumenges a dinar un
restaurant, no està correlacionat amb els ingressos de la societat, tot i que siguis soci, així
que no passarà com a despesa fiscal. Aquesta és la lògica d’aquest principi, que no s’intentin
passar com a despeses coses que no ho son.

Principi d'inscripció comptable → no poden aparèixer despeses que no s’hagin

comptabilitzat en el compte de pèrdues i guanys, no poden haver-hi despeses del no res. Això
NO aplica als ingressos (ja que la tendència dels ingressos és a no comptabilitzar-los, ja
que a majors ingressos, major tributació). Per tant, tot i que no estiguin comptabilitzats, sí es
tindran en compte aquests ingressos.

Què passa si s’inscriuen ingressos i despeses en un període diferent al que correspon? S’han
d’imputar en el període que els hi correspon (principi de meritació). Però, si son despeses
diferides (registrades més tard), la imputació es farà en el període comptabilitzat,
és a dir, quan s’hagin acabat registrant, a no ser que d’aquesta manera la tributació
sigui inferior a la que s'hagués obtingut imputant-ho al període correcte. En
altres paraules, si ho fa malament i surt perjudicat vostè, a l’Administració ja li està bé, ara, si
l'Administració surt perjudicada llavors no permet aplicar aquesta norma.

Les operacions a termini son aquelles en les que la contraprestació és exigible en un

termini > 1 any. La seva regla d'imputació: imputar a mesura que els cobraments
siguin exigibles, però l'entitat pot optar per aplicat el principi de meritació (si vol).

Reversió de despeses: despeses que en el seu moment no eren deduïbles, tampoc

donaran lloc ara a ingressos fiscals.

Transmissions intragrup:

- Transmissió de pèrdues/rendes negatives entre empreses del mateix grup,

sobre elements de l’immobilitzat material i intangible, deute i immobles; no
serà deduïble. Ex. “ABC comercial” transmet un immoble a “ABC financiera”, però
degut a la transmissió hi ha una pèrdua (el preu pactat de l’operació era inferior al del
 mercat, això és molt habitual en grups d’empreses). Aquesta pèrdua no es deduïble
ara. Serà deduïble quan aquest element es transmeti a un tercer que no
formi part del grup, que és quan es veurà si realment hi ha o no una pèrdua (ja
que es transmetrà a un preu de mercat i no a un preu pactat per les empreses del
mateix grup). També serà deduïble quan el grup es dissolgui, o una de les
societats que eren part de la transmissió l’abandoni.
- Pèrdues en transmissions de valors de societats intragrup; mateix règim
que el que acabem de veure. No es permeten deduir, sempre que siguin
participacions NO significatives (< de 20 M d'adquisició, o inferiors al 5% del
capital social de la societat participada).

Pèrdues per deteriorament: Insolvències

L'amortització és un procés de pèrdua de valor sistemàtic, en canvi el deteriorament no

és sistemàtic (pensem en el valor d’unes accions, un dia poden baixar molt sobtadament).
Per altra banda l'amortització és definitiva i el deteriorament no, és reversible
(tornem a pensar en les accions, al dia següent poden recuperar el seu valor).

Regla general (de les pèrdues per deteriorament): no deduibilitat fiscal.

En cas de crèdits amb morositat o insolvència, la norma fiscal (art. 13) permet en certs
casos deduir la despesa per l’amortització d’aquest crèdit (ja que tot i no crobararlo, el
crèdit es va deteriorant). Quins son els deduïbles?

- Els que hagin passat 6 mesos des del venciment (3 mesos en cas de PIMES).
- Si el deutor està en concurs o aixecament de béns.
- Quan hem iniciat una reclamació judicial contra el deutor.

En canvi n’hi ha altres que no son deduïbles mai:

- Deutes d’entitats de dret públic (excepte si hi ha discussió o reclamació sobre la seva

quantia).
- Tampoc ho son, a no ser que el deutor estigui en concurs, els deutes d’entitats
vinculades (ja que la llei presumeix que s’han pactat valors dins del grup).
- Els derivats d’estimacions globals.

Els supòsits del 13.2 de la llei tampoc son deduïbles, però no diem que no ho son mai,
ja que es podran deduir en certs casos. Els del 13.2 LIS son: pérdidas por deterioro del
inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el
fondo de comercio/pérdidas por deterioro de los valores representativos de la
participación en el capital o en los fondos propios de entidades/pérdidas por deterioro de
los valores representativos de deuda. En aquest cas aplica també l’art. 20 LIS: quan es
materialitzi la pèrdua, perquè l’hem transmès, en aquest moment és quan les podrem deduir
(per tant l’ajustament es temporal, és reversible en el moment en el que el transmetem
efectivament).

Provisions
L’IRPF fa un diferiment de la tributació en aquests casos (les aportacions als plans es
resten de la base i quan es cobrin ja tributaran), i desdel punt de vista de l’Administració hi
ha un no ingrés sobre L’IRPF, i un ingrés futur quan es jubili el contribuent. Però en les
societats (que fan aportacions als seus treballadors), son despeses no deduïbles, fins
que efectivament les cobri el contribuent quan es jubili. El que no era ingrès per a
l’IRPF, no serà despesa per a l’IS. Tractament paral·lel.

Art. 14.9. Les provisions de reparacions i devolucions (Ex. en un concessionari de

cotxes, o altres empreses que facin vendes amb garanties d’un temps “x” d’anys) el que fan
és: deduir-se dins d’un límit = despeses reals en els 3 últims anys/vendes en
garantia fetes = a un percentatge. Aquest percentatge és el que aplicarem a l'import
o saldo de vendes en garantia vives, que ens donarà la quantitat a deduir.

Despeses no deduïbles

Requisits de deduïbilitat:

- La factura hi ha de ser sempre (justificació). No es pot comptabilitzar res que no

tingui suport, un paper en el que es fonamenti.
- Comptabilització, ja ho hem vist abans.
- Imputació temporal correcta, ho hem vist, no avançar despeses.
- Despesa necessària per a l'activitat (correlació amb ingressos).

Quines son no deduïbles (fiscalment, ja que comptablement totes ho son)?

- Retribució fons propis: dividends son una aplicació del resultat i per tant, el
resultat ja ha estat calculat, ja s’han comptat les despeses. I s’ha decidit repartir una
part d’aquest a socis, una altra reinvertir-la com a reserves, etc. Però sobre el resultat,
per tant les despeses ja s’han calculat.
- Tributs que formen part del cost d'adquisició: IVA no deduïble, Impost sobre
transmissions patrimonials, etc.
- Actes jurídics documentats.
- IS: l’IS és una aplicació sobre el resultat, per tant no és una despesa, passa igual que
amb els dividends.
- Multes, sancions i recàrrecs: es consideren despeses però no necessàries per a
obtenir ingressos, per això no es permeten deduir. Sinó s’incentivaria a infringir la
normativa per tal d'obtenir ingressos.
- Pèrdues del joc (jugar en nom de la societat és poc habitual).
- Donatius i liberalitats: tampoc és propi de les societats. Però les atencions a
clients i promocions comercials sí ho son amb un límit de l’1% de la xifra
de negocis, perquè va ser un fenomen fruit d’una gran polèmica i que la gent
utilitzava per amagar altres despeses al darrera.
- Operacions amb paradisos fiscals: si es té una despesa i el que ha proveït aquest
servei radica en un paradís fiscal, no ens ho podem deduir. Penalitza la relació amb
els paradisos fiscals. Però aquestes normes no tenen gaire sentit, ja que el 90% de les
empreses de l’IBEX 35 tenen filials a paradisos fiscals, i sembla que aquí no passa res.
- Despeses financeres: el problema de la infracapitalització. Si participem en el CS
d’una empresa, el retorn de la nostra inversió serà via dividends. Però si enlloc de ser
 socis fem un préstec a l’empresa, el retorn que tindrem de la inversió serà via
interessos. Per a l’inversor no hi ha diferències. Però per a qui paga sí és diferent: els
dividends no son deduïbles i els interessos sí ho son (son despeses
financeres). Per això hi ha tendència als préstecs enlloc d’aportar CS, perquè
així es podrà deduir els interessos.
Deutes amb empreses del grup (cas més habitual), per l’adquisició a altres
entitats del propi grup de participacions d’una altra entitat, o per ampliacions de
capital d’altres entitats del grup: NO deduïble.
Despeses financeres ens podem deduir 1 M en tot cas (no hi ha discussió), si
sobrepassa podem deduir amb un límit (=no es poden deduir despeses
financeres netes que superin el 30% dels beneficis operatius). Però si la despesa
neta és < del 30% del benefici operatiu, hi ha una part del límit deduïble que no
estem consumint, però no la perdem, la podrem deduir en 5 anys futurs. De la
mateixa manera, si ens passem del límit, podrem mirar de deduir-lo en els 5 anys
futurs. És una norma flexible.
- Acomiadaments: no seran deduïbles les quantitats que superin el més gran dels
dos límits següents (1) 1 M ó (2) import obligatori establert per l’Estatut dels
Treballadors.
- Asimetries híbrides (15 bis LIS): la situació entre els contribuents de 2 Estats
diferents entre els que hi ha diferències a l’hora de qualificar jurídicament certs
instruments financers. De manera que es pot produir una “doble deducció”
(deducció d’un mateix pagament en tots 2 Estats) o una “deducció sense
inclusió” (la deducció del pagament en l’Estat on s’origina, sense la correlativa
inclusió fiscal d’aquest pagament en l’altre Estat). La regla primària en el nostre
ordenament és que en cas de “deducció sense inclusió”, quan el contribuent a
Espanya sigui el deutor, no podrà deduir-se la despesa en l’IS. En canvi, la norma
secundària aplica en cas de que el contribuent espanyol sigui qui rep el rendiment,
de manera que si l’altre país permet la deducció de la despesa al seu contribuent, el
contribuent espanyol haurà d’incloure com un ingrés la quantitat corresponent a la
BI. El 15 bis.2 estableix que la despesa no deduïble per no estar
compensada amb un ingrés podrà ser-ho en els 3 anys posteriors a mesura
que es generi un ingrés que sigui renta de doble inclusió que la compensi, i que
l’ingrés integrat en la BI podrà minorar la base en el mateix termini a mesura en que
la despesa es compensi amb un ingrés que sigui renta de doble inclusió.
- Pèrdues per deteriorament de participacions representatives: les
representatives o qualificades son aquelles que representen + del 5% o bé 20 M d’€.
No seran deduïbles les pèrdues de les participacions i tampoc seran
recuperables. En cas de que la pèrdua no sigui per deteriorament, sinó per
transmissió, tampoc serà deduïble.

Sessió 10. L’Impost sobre Societats (II)

Regles de valoració (arts. 17 - 19)

Regla general de valoració dels elements patrimonials és el criteri comptable = cost

d'adquisició o producció - amortitzacions.
Hi ha excepcions, perquè en certes transmissions la llei imposa valorar a preu de
mercat i això obliga a dur a terme ajustaments. Son excepcions els 3 casos següents:

1. Operacions societàries: fusions, absorcions, escissions, dissolucions, separació

de socis i similars. A no ser que apliqui el règim especial del FEAC (règim
harmonitzat per la UE, que cada societat escull voluntàriament). La llei imposa el
valor de mercat dels béns transmesos, per tant es generen rendes per la diferència
entre el valor de mercat i el valor net dels elements comptabilitzats. El règim FEAC
permet un diferiment de la tributació d’aquesta renda. De manera que es valoraran
els elements segons el criteri comptable i només tributaran per la diferència entre el
valor de mercat i el valor comptable un cop hi hagi una efectiva transmissió
(posterior) dels elements.
2. Transmissions lucratives i permutes:
- Donacions → si una societat dóna un bé, l’ha de donar de baixa a canvi de res.
Comptablement elimines el bé de l’actiu i registres una pèrdua com a
contrapartida. La fiscalitat ho veu diferent: ha d'haver-hi una correcció
positiva de la pèrdua obtinguda i reflectir la diferència entre el valor de
mercat del bé donat i el seu valor comptable.
- Permutes → per a les societats els béns poden ser iguals, però a preu de
mercat poden ser diferents, per tant es generen rendes i, s’han de
materialitzar fiscalment. Cada empresa ha de valorar a preu de mercat allò
que rep per la permuta.

Exemples dels ajustaments en cas de donació i permuta:

VNC = valor nominal comptable.

VM = valor de mercat.

3. Operacions entre parts vinculades.

La llei en cas d’entitats vinculades presumeix que els preus no es pacten de la mateixa
manera que pactarien 2 entitats independents, no pacten a preus de mercat, sinó a
preus favorables per aprofitar avantatges fiscals. Se’ls anomena preus de
transferència. Ex. si mireu la capsa de l’iPhone veureu com cada peça està
fabricada en un país diferent. Per tant, per a fabricar un iPhone hi ha hagut
moltíssimes operacions intermitges entre entitats vinculades, i aquestes operacions
es fan a preus de transferència.

S’entén com a part vinculada, segons l’art. 18.2 LIS:

a) Una entidad y sus socios o partícipes.

b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente
a la retribución por el ejercicio de sus funciones.
c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco,
en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de
los socios o partícipes, consejeros o administradores.
d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando
ambas entidades pertenezcan a un grupo.
f) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al
menos, el 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.
g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o
personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por
consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o
indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
h) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos
permanentes en el extranjero.

La llei obliga a imposar el valor de mercat i no el preu pactat. El valor de mercat és

el que haurien pactat 2 parts independents entre elles en una situació de
lliure competència. Son les pròpies entitats les que han d’aplicar aquesta norma i
demostrar que les operacions amb entitats vinculades a elles realment han estat fetes
a preus de mercat. L’ajustament a practicar (si fos necessari) és bilateral, afecta a les
2 parts, és una regularització global.

Exemple: l’any N, la SA1 transmet a la seva vinculada SA2 un element d’immobilitzat

amortitzable en 10 anys per un preu de 1.000, quan el valor de mercat és de 1.500. Si
l’Administració l’any N+3 inspecciona l’operació determinarà una renda positiva de
500 en SA1, i negativa de 500 en SA2 però distribuïda en 10 anys (via major
amortització).

Aquesta norma obliga a les entitats a tenir un departament i destinar recursos a

demostrar que les transmissions son a valor de mercat (tenen unes obligacions
específiques de documentació al 18.3 LIS per tant i també un règim sancionador
al 18.13 LIS). Aquesta documentació es pot veure simplificada en cas de xifra de
negocis < 45 M d’€ i, no cal documentació si son empreses del mateix grup
o operacions petites (no > a 250.000 €).
 Per tal de demostrar-ho l’empresa ha de buscar preus de mercat comparables.
Hi ha uns mètodes per fer-ho segons el tipus d'operació que es tracti (18.4 LIS): preu
lliure comparable / cost d’adquisició incrementat / preu de revenda minorat / etc. A
vegades quan les operacions a valorar son molt específiques és difícil comparar o
saber quin hagués estat el preu de mercat entre 2 parts independents. Sobretot els
serveis, que son els més difícils de valorar (18.5 LIS).

18.6 LIS, societats de professionals (SP). En les SP, en cas de prestació de

serveis d’un soci professional a una entitat vinculada, es pot considerar el
valor pactat com a valor de mercat (sense cap justificació addicional) quan: (1)
75% del que ingressi la societat sigui gràcies a l’activitat professional. (2) Que les
retribucions dels socis siguin igual o > al 75% del resultat, previ a la deducció de les
retribucions dels socis professionals. I (3), que els socis tinguin una retribució
variable (deixant per escrit quins paràmetres se segueixen) i que no sigui < a 1’5
vegades el salari mig dels assalariats no socis de la SP.

Possibilitat de proposar a l’AP un acord previ de valoració, per veure què en

pensa i així tenir més seguretat a l’hora de dur a terme l'operació.

L’AP té la facultat de comprovar les operacions i practicar les

comprovacions necessàries. També pot dur a terme les correccions o
ajustaments bilaterals necessàries.

En cas d’operació societat-soci, hi ha unes conseqüències específiques:

- Si la valoració afavoreix al soci, és com si la societat li pagués dividends i

per al soci es considera com a participació en els beneficis. Si rebés una
quantitat excessiva, més enllà del seu % de participació, s’entendrà com una
utilitat.
- Si afavoreix a la societat, serà una renda per a la societat entesa com a
aportació del soci en els fons propis, però si la quantitat supera el % de
participació del soci, s’entendrà com una liberalitat per la seva part i no serà
deduïble.

Regles de valoració

EXIT TAX (19.1 LIS). Regla paral·lela a la vista a l’IRPF. Valoració al preu de mercat.
Especialitat en cas de trasllat de residència a un altre país de la UE/EEE amb clàusula
d’intercanvi d’informació, llavors es pot diferir l’”exit tax” al moment en el que efectivament
es transmetin els elements patrimonials a tercers i no amb el simple canvi de residència.

Efectes de la diferent valoració comptable-fiscal

Art. 20 LIS, l’entitat adquirent ha d’integrar a la BI la diferència segons:

- Si és actiu circulant (no fix): en el període impositiu en què es produeixi l'ingrés o

despesa.
 - Immobilitzat no amortitzable: en el p. impositiu en el que es doni de baixa o
transmeti.
- Immobilitzat amortitzable: s’integrarà en els p. impositius restants de vida útil, a
no ser que es donin de baixa/transmetin amb anterioritat.
- Serveis: al període impositiu en el que es rebin. A no ser que el seu import hagi
d’incorporar-se a un element patrimonial (llavors aplicarem una de les 3 regles
anteriors).

Rendes exemptes (art. 21)

- Dividends: no tributen per evitar doble imposició (la societat paga l’IS i el soci paga
IRPF per aquella mateixa renda). Requisits per aplicar l’exempció → >5% del
capital ha de ser participació, o valor d’adquisició 20 M d’€ (sense importar
el %). En cas de societat no resident, a més s’exigeix que tributi a l’IS per un tipus
nominal mínim de 10%22.
- Rendes derivades de la transmissió de la participació: quan em venc la meva
participació m’han de donar el meu % de participació sobre el net patrimonial. El que
passa és que a aquest % de participació se li solen sumar les plusvàlues
latents23. Tant les rendes per transmissió com les plusvàlues latents estan
exemptes (excepte en les societats patrimonials, en aquestes les p. latents NO
estan exemptes, les rendes per transmissió de la participació sí). Les rendes per
transmissió estan exemptes perquè sinó generarien un problema de doble imposició.
Però les plusvàlues latents no generen doble imposició i tot i així estan exemptes per
decisió del legislador.

Reduccions a la BI

- Patent box (art. 23 LIS). Si hem fet una activitat de recerca i hem obtingut models
d’utilitat, patents, software, etc., quan l’explotem (via cessió o transmissió), les
rendes obtingudes per l’explotació tindran una reducció:

60% del percentatge resultant de la relació:

(Despeses directes amb no vinculades24 * 1,3)/(Despeses directes +
despeses d’adquisició)25

22 Aquest 10% és un tipus nominal recurrent a la LIS, l'entén com un mínim en molts casos, de
manera que el més usual és tributar per un % superior al 10%.
23 El net patrimonial es calcula restant A - P, però aquesta diferència pot no reflexar el valor de certes
inversions, fons de comerç, edificis, … de l’empresa susceptible de generar valor (per tant l’empresa
val més del que realment reflexa la diferència entre A-P). Aquests conceptes son les anomandes
plusvàlues latents, que a l’hora de transmetre la participació se li solen tenir en compte al soci. Ex. X
S.A té un net patrimonial de 100, jo, soci, en tinc el 20%, m’ho venc, me n’haurien de donar 20, però
me’n donen 80. Per què? Per les plusvàlues latents. Aquesta diferència queda exempta.
24 Totalitat de les despeses de l’entitat cedent directament relacionades amb la creació de l’actiu,
incloses les derivades de la subcontratació amb tercers no vinculats.
25 Totalitat de les despeses de l’entitat cedent directament relacionades amb la creació de l’actiu,
incloses les derivades de la subcontratació tant amb tercers no vinculats com els derivats de la
subcontratació amb vinculades i els de l’adquisició de l’actiu.
 Hi ha una sèrie de requisits addicionals: que el cessionari ho faci servir, que no
resideix en un paradís fiscal i que es pugui comprovar mitjançant els registres
comptables necessaris les despeses anteriorment citades.

- Reserva de capitalització (art. 25.1 LIS). És un premi fiscal a la no distribució

de beneficis i constitució de reserves (per a que les empreses depenguin més d’elles
mateixes i no de l’endeutament). Permet la disminució de la BI en el 10%
(màxim) de l’import de l’increment dels fons propis del període impositiu de
l’entitat: no compten els resultats del propi exercici, per tant, són el 10% dels
beneficis de l’any anterior no distribuïts. Límit: 10% de la Base imposable
positiva (abans de la compensació de BIN). Cal mantenir l’increment dels fons
propis durant 5 anys (no val crear reserves i al dia següent repartir dividends) i dotar
una reserva indisponible per l’import de la reducció durant aquest mateix període.

- Compensació bases negatives d’exercicis anteriors (art. 26 LIS). Opcional

per al contribuent, l’únic límit que té és quantitatiu: 70% de la Base imposable
prèvia a la reducció per la reserva de capitalització, però en tot cas pot
compensar 1M €. DA 15 LIS: per a grans empreses, el límit és més baix, segons
si són empreses amb xifra de negocis entre 20-60 M€ (límit és el 50%) o bé
a partir de 60 M€ (límit és el 25%). El contribuent no té límit temporal, però
l’AP sí, només té 10 anys per a comprovar-ho. Vid. apartats 3 i 4 de l’article: regla
especial per a entitats de nova creació (no aplicarà el límit quantitatiu en els 3
primers períodes impositius en els que es generi una BI positiva) i prohibició de
compensació en el cas d’adquisicions d’entitats amb bases negatives pendents de
compensar.
 Sessió 11. L’Impost sobre Societats (III)

Deute tributari. Tipus de gravamen

Art.29 LIS. Tipus general (nominal) de l’impost és el 25%. Però el que ens interessa
realment és el tipus efectiu: el % que es grava sobre la renda obtinguda (és a dir, quin %
representa sobre la renta gravada la quota líquida obtinguda a l’IS). En la realitat veiem com
el tipus efectiu és molt inferior al tipus nominal.

Per a les entitats de nova creació: 15% (als primers 2 exercicis amb BI positives, ja que si
és negativa no tributa). No aplica si té la condició d’entitat patrimonial, o si l’activitat ja
la feia prèviament una entitat vinculada o bé una persona física que detingui >
50% del capital. Perquè sinó sempre es podrien anar creant noves societats que fan la
mateixa activitat per tal d’aprofitar aquest gravamen especial.

Tipus de gravamen específics (per a certs tipus d’empreses concretes):

- Tipus incrementat: 30% (per a entitats de crèdit, petroleres, etc).

- Tipus reduïts: 20%, 10%, 1% (societats d’inversió de capital variable o SICAVs),
0% (fons de pensions).

En el quadre següent es poden veure cadascun d’aquests gravàmens específics i a

quin tipus de societats apliquen:
Aplicat el tipus de gravamen a la BI, obtenim la quota íntegra i a partir d’aquí apliquem
una serie de beneficis fiscals que veurem tot seguit.

Deduccions per doble imposició (arts. 31 i 32)

Recordar que la doble imposició pot ser: jurídica (1 sol subjecte passiu es veu gravat per
2 jurisdiccions per la mateixa renda) o, econòmica (es tracta de 2 subjectes passius
diferents, però es grava la mateixa renda. Ex. si gravéssim els beneficis obtinguts per una
societat segons l’IS i després, un cop repartits com a dividends als socis, aquests també els
han de declarar per l’IRPF).

1. JURÍDICA; IMPOSTOS SUPORTATS PEL MATEIX SP:

Deducció de la menor de les dues quantitats següents:

- L’import efectiu satisfet (pagat, el que no es paga no serà deduïble) a

l’estranger per un impost anàleg o similar a IS.
- L’import de la quota íntegra que tocaria satisfer a Espanya si la renda s’hagués
obtingut a Espanya. La base sobre la que calcular la quota íntegra que
hauríem d’haver pagat a Espanya = import net de la renda (allò que hem
cobrat) + impost satisfet fora + retenció practicada fora (per la repatriació
dels diners).
 En presència de CDI: el % que fixi será el límit màxim, independentment de que
haguem pagat més. Ex. societat espanyola ha rebut rendes a França i la fan tributar
allí per un % superior al del CDI. No podrà demanar que a Espanya se li dedueixi per
allò que ha pagat a França, per tant, més enllà del límit del CDI. Els diners que
França li ha fet tributar de més els haurà de recuperar demanant una devolució en tot
cas.

2. DIVIDENDS i PARTICIPACIONS EN BENEFICIS:

Per a participacions significatives (5%, o bé de valor d’adquisició > 20M€). És

una norma alternativa a l'exempció del 21 LIS (cada societat tria a quin règim se
sotmet).

Permet deduir l’impost subjacent, és a dir, el que va pagar la filial allà (i les
subfilials), en la proporció corresponent als dividends rebuts.

Ex. matriu espanyola, té una societat filial italiana que té beneficis, tributant per tant
l’IS italià. El que li sobri anirà a reserves i dividends (dels quals distribueix part a la
matriu espanyola). Aquests diners ja han tributat a Itàlia, per tant es poden deduir. A
la vegada, si aquesta filial ha obtingut dividends d’una subfilial seva, també es podrà
deduir els impostos subjacents que hagi pagat la subfilial i així successivament.

LÍMIT CONJUNT: l’import de la suma d’ambdues deduccions no pot superar l’import de

la quota íntegra espanyola corresponent.

COMPROVACIÓ: 10 anys (límit temporal per l’AP).

DA 15ª LIS; en cas d’empreses grans (> 20 M€ xifra negocis), veuen reduït a la
meitat l'aplicació de les deduccions per doble imposició internacional esmentades.

Bonificacions i deduccions

BONIFICACIONS:

● RENDES OBTINGUDES A CEUTA I MELILLA: 50% (Art. 33 LIS). Cal

tancament de cicle mercantil amb resultats econòmics per poder tenir dret a
la bonificació. En altres paraules, que no es tracti d’una activitat puntual, sinó
que realment hi hagi una activitat econòmica.
● SERVEIS PÚBLICS LOCALS: 99% (Article 34 LIS). No quan s’exploten
pel sistema d’empresa mixta o de capital íntegrament privat (servei
públic externalitzat a un privat).

DEDUCCIONS PER INVERSIONS26 (Arts. 35 a 39 LIS):

● Recerca + Desenvolupament + Innovació tecnològica (Article 35):

inversions en elements d’immobilitzat exclusivament afectes a

26 Per tal de fomentar la inversió dels ens privats sobre certes activitats o sectors.
 l’activitat, així com les despeses directament relacionades: no els costos
indirectes.

Cal descomptar de la base de deducció les subvencions rebudes.

- Recerca: 25% de les despeses i 8% de les inversions (no els edificis ni

els terrenys, que ja tenen possibilitat d’amortització).

❏ Si les despeses efectuades en el període són > que la mitjana

dels 2 anys anteriors, s’aplicarà el percentatge anterior fins a la
mitjana i, el 42% de deducció sobre l’excés. Per tant, a major ritme de
despesa en recerca, major serà el dret a deducció.

❏ A banda, deducció addicional del 17% de l’import de les despeses

de personal corresponents a investigadors qualificats i
adscrits en exclusiva a les activitats de recerca i desenvolupament.

- Innovació: 12% de les despeses.

El Ministeri d’Hisenda és el que comprova que aquestes deduccions siguin

correctament aplicades, però és un altre Ministeri qui decideix quins
conceptes es consideren com a recerca/innovació/desenvolupament.

● PRODUCCIONS AUDIOVISUALS (Art. 36):

Cine, sèries, etc. espanyoles.

Percentatge: 30% del primer milió d’euros, i el 25% de l’excés sobre el cost
de producció, sempre que al menys el 50% sigui despesa feta a Espanya.

També aplicable a produccions estrangeres si hi ha despesa a Espanya

(mínim 1M€).

Base de la deducció (sobre la que aplicar el % de deducció) serà: cost de

producció + de les còpies (ara el suport és digital i aquest import és poc
important) + despeses publicitat; fins a un límit del 40% del cost de
producció.

L’import de la deducció no pot superar els 10M € i, l’import de la

deducció conjuntament amb el total d’ajudes/subvencions rebudes
no pot superar el 50% del cost de producció.

Percentatges incrementats: 85%, 80%, 65%, 60%, per a directors novells,

curts, llengües cooficials, dirigides per dones, documentals, etc.

● PRODUCCIONS D’ESPECTACLES EN VIU:

 Això son teatres, monòlegs, dansa, etc.

Deducció del 20%.

Màxima deducció 500.000 €/contribuent.

Obligació: cal reinvertir la meitat dels beneficis.

L’import total dels ajuts, no > 80% del cost de producció.

● CREACIÓ D’OCUPACIÓ (Art. 37):

Per tal d’intentar combatre l’atur, tot i que a Espanya ja s’ha vist que aquest és
un problema estructural.

Dues modalitats:

– 3.000 € a qualsevol empresa pel seu primer contracte indefinit de

suport als emprenedors d’un treballador menor de 30 anys.
– Entitats amb menys de 50 treballadors (petites empreses) que
contractin aturats. Import de la deducció: la menor de l’import d’atur
pendent de percebre o 12 mensualitats de la prestació d’atur que tingui
reconeguda.

● CREACIÓ D’OCUPACIÓ PER A TREBALLADORS DISCAPACITATS

(Art. 38):

9.000 o 12.000 € (en cas de + de 60% de grau de discapacitat).

Amb la condició de que la plantilla creixi, és a dir, si contracto a 1 minusvàlid

per a beneficiar-me de la deducció, però a canvi he de fer fora a 3 treballadors
(minusvàlids o no), no val. No interessa, perquè no solucionem el problema
d'ocupació, l’empitjorem.

● Hi ha també les deduccions vinculades a determinades despeses en

esdeveniments declarats d’excepcional interès públic (pp. 249 a la
267 del Manual de l’IS 2019 de l’AEAT).

– Programes, festivals, jubileus i fastos diversos en general, com p.ex.

el Xacobeo 2021, “España, Capital del Talento Joven”, o “La
Transición: 40 años de libertad de expresión”.
– Deducció 15% de les despeses de publicitat que podem veure o
sentir habitualment en premsa, ràdio, TV, envasos i altres suports.

● Deduccions per programes de suport a esdeveniments d’excepcional

interès públic (art. 27.3 primer L. 49/2002).
 Deducció de la quota íntegra del 15% de les despeses que, d’acord amb els
plans i programes d’activitats establerts, realitzin en propaganda i
publicitat de projecció plurianual directament per a la promoció de
l’esdeveniment.

La deducció no pot excedir del 90 % de les donacions al consorci,

entitats de titularitat pública o de l’art. 2 de la Llei 49/2002, encarregades de
realitzar programes i activitats relacionades.

Quan el contingut del suport publicitari es refereixi de forma essencial a la

divulgació de l’esdeveniment, la base de la deducció serà el 100% de la
despesa realitzada. Cas contrari, el 25%.

Obligacions comptables. Facultats de l’administració. Béns i drets no declarats

Art. 120: Obligacions comptables (els contribuents han de portar la comptabilitat

d’acord amb les normes del CCom o les que apliquin en el seu cas). També faculta a
l’Administració tributària a examinar la documentació comptable, i a regularitzar.

Art. 121: Presumpcions legals per al cas de béns no registrats comptablement, i per
al de deutes comptabilitzats que tanmateix es demostrin inexistents (apartats 1 i 4).

Guanys patrimonials no justificats: en el cas de béns i drets a l’estranger no declarats.

Règim (article 121.6). Regla d’imputació: al més antic dels períodes impositius no
prescrits.

Art. 121.6 LIS:

“En todo caso, se entenderá que han sido adquiridos con cargo a renta no declarada
que se imputará al período impositivo más antiguo de entre los no prescritos
susceptible de regularización, los bienes y derechos respecto de los que el
contribuyente no hubiera cumplido en el plazo establecido al efecto la obligación de
información a que se refiere la Disposición adicional decimoctava de la Ley General
Tributaria.

No obstante, no resultará de aplicación lo previsto en este apartado cuando el

contribuyente acredite que los bienes y derechos cuya titularidad le corresponde
han sido adquiridos con cargo a rentas declaradas o bien con cargo a rentas
obtenidas en periodos impositivos respecto de los cuales no tuviese la condición de
contribuyente de este Impuesto”

Règims especials

Acostumen a tenir un sentit favorable per als contribuents.

La majoria són regulacions parcials/normes específiques, i no pas una regulació
integral sobre l’IS: de determinades operacions, de components de la base, de certes
rendes, etc.

Obligatorietat: la majoria no ho son, és el contribuent qui tria si s’hi sotmet o no.

- Règim d’estimació objectiva de BI, aplicable només a les entitats

navilieres.

- Entitats parcialment exemptes (Arts. 109-111 LIS): tipus impositiu reduït

del 10%. Son aquelles associacions, fundacions o similars que no estiguin
reconegudes com a especialment protegides per la Llei 49/2002 (i per tant, no
totalment exemptes).

- Entitats de reduïda dimensió (xifra negocis < a 10 M€) (Arts. 101 i ss.
LIS): permet una acceleració de despeses (llibertat d’amortització si
augmenta la plantilla // amortització accelerada, fins al doble del coeficient
màxim), abans tipus de gravamen reduïts. Reserva d’anivellament,
permet reduir la BI positiva fins a un 10% amb un límit màxim d’1M€ previa
constitució de reserva indisponible.

- Arts. 76 i ss LIS: Règim de fusions, escissions, aportacions no

dineràries i bescanvi de valors (FEAC). Implica el diferiment de la
tributació de les transmissions d’actius que comporten, fins que no es
transmetin a tercers. Cal un motiu econòmic vàlid per a l’operació (a banda
del fiscal). Normativa europea.

- Institucions d’inversió col·lectiva (Art. 52 LIS). Els socis només tributen

quan transmetin la participació. Si realitzen el guany o la pèrdua: llavors
tributen sense especialitats, per l’IRPF o l’IS segons els casos.

- Societats dedicades al lloguer d’habitatges (Art. 48 LIS). Cal tenir

mínim 8 habitatges llogats durant més de 3 anys (per a verificar que no és una
activitat esporàdica). El règim implica una bonificació del 85% de la quota
derivada.

- Consolidació fiscal (Art. 55 LIS): Règim dels grups de societats. Suposa

eliminar les operacions intragrup, es consoliden, s'ajunten les bases dels
diferents components del grup. El que no es consoliden son les operacions
amb tercers (aliens al grup).

- Leasing, lloguer amb opció de compra (Article 106 LIS): Per als contractes
d’arrendament financer en què l’arrendador és una entitat financera.
Requisits dels contractes: Cal una durada mínima (2 anys per als mobles, 10
per als immobles). Acceleració de l’amortització normal (x 2, ó x 3).
L’amortització fa referència al cost de l’actiu objecte de contracte, NO als
interessos (aquests son exempts).
Gestió de l’impost

Impost estatal NO cedit (en cap de les 3 possibles competències) a les CCAA de
règim comú (per tant no aplica a les CCAA de règim foral, que sí que el gestionen
elles).

Per tant el responsable és l’AEAT.

Art. 124 LIS: Autoliquidació. Termini (25 dies passats 6 mesos del tancament de
l’exercici, per tant per a la gran majoria de societats son els 25 dies posteriors al 30 de
juny, perquè no totes les societats tanquen l'exercici en el mateix moment).

Presentació telemàtica (vid. Ordre HAP 554/2019, de 26 d’abril), no es pot

presentar mai en paper.

Art. 40 LIS: Pagaments fraccionats (3 anuals, els primers 20 dies els mesos
d’abril/octubre/desembre). 2 mètodes de determinació o modalitats:

(1) 18% de la quota íntegra del període anterior al moment de fer el pagament
fraccionat - deduccions, bonificacions i retencions.

(2) Opcional, però obligatori per a qui tingui xifra negocis > 6 M€. El règim
és: 5/7 del 25% de la BI fraccionada als 3, 9 i 11 primers mesos de l’any. És
com anar fent “tancaments i BI parcials” al llarg de l’any, a diferència del
mètode anterior, que es basava en un % de la quota del període anterior.

RDL 5/2021 ha ampliat un ajornament de 6 mesos sense interessos de

demora dels 4 primers mesos, del pagament fraccionat de l’abril. Per tant, les
societats que haurien d’haver fet un pagament fraccionat a l’abril tenen 6 mesos més
de pròrroga, i durant els 4 primers no se’ls hi pot demanar interessos de demora. Tot
en el marc d’ajudes contra la Covid.
Bloc de continguts 5. La imposició patrimonial

Sessió 12: L’Impost sobre el Patrimoni.

L’Impost sobre el Patrimoni

No hi ha masses països que tinguin un Impost sobre el Patrimoni com el tenim a Espanya. A
diferència de l’IRPF, o l’Impost sobre Successions i Donacions, que sí estan present a la
majoria d’ordenaments.

L’IP va ser creat el 1978. És un impost directe i estatal, tot i que hi ha un cert àmbit
regulatori important reservat a les CCAA. Fins a tal punt, que a certes CCAA han arribat a la
desfiscalització de l’impost, com és el cas de Madrid. I és que d’entre les competències que
tenen les CCAA, la regulació de bonificacions és una d’elles (bonificacions que poden arribar
fins i tot al 100%).

L’IP pretén gravar el patrimoni net de les persones físiques.

Fet imposable de l’Impost → patrimoni net (integrat per tots els béns i drets de la
titularitat del subjecte passiu, havent-li restat el valor de les càrregues, gravàmens i
deutes dels que hagi de respondre el subjecte passiu).

Subjectes passius → sempre son PF.

Regulació:

• Llei 19/1991, de 6 de juny de 1991, reguladora de l’Impost sobre el Patrimoni.

• Normativa autonòmica de desenvolupament

Fet imposable de l’Impost sobre el Patrimoni

Tribut de caràcter directe i naturalesa personal que grava el patrimoni net de les persones
físiques.

Patrimoni net:
+ Conjunt de béns i drets de titularitat del subjecte passiu.
- Càrregues i gravàmens que disminueixin el seu valor.
- Deutes i obligacions personals de què hagi de respondre.

Fet imposable: titularitat del patrimoni net a la data de meritament de l’impost (31 de
desembre de cada any, ja que és un impost episòdic).

Diferència amb l’IRPF: no hi ha meritament en cas de defunció del contribuent

(que merita en el dia de la seva mort). Si un contribuent mor qualsevol dia de l’any no serà
subjecte passiu a 31/12, amb l’IRPF no passava això, s’entenia que l’últim període impositiu
era aquell en el que havia mort el contribuent, independentment del dia de la mort.

Respecte la titularitat aplicaran les normes del dret civil, però hi ha certes pressumpcions en
alguns casos per evitar problemes de frau. Son les següents.

Presumpcions de titularitat (del subjecte passiu):

- Dels béns que haguessin estat al patrimoni del subjecte passiu l’any
anterior llevat prova de la transmissió o la pèrdua patrimonial.

Si era titular el 31/12/2020 d’un determinat bé, l’AP presumeix que continuo sent
titular d’aquest bé el 31/12/2021. Excepció: si puc provar la seva transmissió (e.g.
venta) o la seva pèrdua patrimonial (e.g. destrucció). Si no apareix en el meu
patrimoni, l’AP em pot demanar l’acreditació de què ha passat amb aquest bé.

- Dels béns que figurin a titularitat del subjecte passiu a registres fiscals o
d’altres de caràcter públic.

Si jo al cadastre o al registre de propietat figuro com a titular d’aquest bé, es

presumeix que jo sóc el titular. Excepció: si puc provar que no sóc el titular.

Atribució dels béns i drets en funció de les normes sobre titularitat jurídica aplicables
en cada cas.

Atribució dels béns per meitats quan siguin comuns als cònjuges segons el
respectiu règim econòmic-matrimonial. Això és útil si hi ha règim de guanys
(gananciales), ja que els béns son comuns. Si el règim és el de separació de béns no
hi ha cap problema.

- Norma especial béns adquirits amb preu ajornat o reserva de domini.

Aquells en els que no s'ha transmès del tot la titularitat fins que no es pagui el preu
total. En concret:

- Preu ajornat: es farà constar com a deute la part pendent de

pagament. Es considera que el bé és nostre i la totalitat del seu valor forma
part del nostre patrimoni però es deduirà la part pendent de pagament.

- Reserva de domini: es farà constar com a deute del venedor la part

que si li hagi anat pagant. Aquell que noanat cobrant aquestes quantitats
les ha de fer constar com a deute, que desapareixerà quan l’hagi acabat de
transmetre.

Subjecte passiu de l’Impost sobre el Patrimoni

Hi ha 2 tipus de subjecció a l’impost sobre el Patrimoni:

 ● Per obligació personal (la més general):

Persones físiques residents a territori espanyol, tributen per la totalitat del

seu patrimoni net mundial (estigui on estigui, després ja arreglarem si s’han
d’aplicar CDI per els béns del patrimoni que es troben en altres països).

● Per obligació real:

Qualsevol altre persona física (no residents) pels béns i drets de què sigui
titular quan aquests estiguessin situats, poguessin exercitar-se o haguessin
d’acomplir-se en territori espanyol.

Per a la determinació de la residència s’estarà als criteris establerts a l’IRPF

(criteris generals). És a dir, els criteris de residència efectiva (> 183 dies o centre d’interessos
econòmics).

Recordant sempre que el subjecte passiu és una persona física (mai una persona jurídica).

Béns i drets exempts

Aquestes exempcions no s’integren dins la base imposable de l’IP i per tant, no

tributen:

- Béns del patrimoni històric espanyol o de les comunitats autònomes.

- Objectes d’art o antiguitats de petit valor o cedits per a exposició per un
temps mínim de tres anys.
- Obra d’art dels artistes que estigui en el seu poder.
- Aixovar domèstic (Ajuar doméstico): els béns que integren el parament de la llar i
constitueixen els elements amb els quals vivim (mobiliari, llenceria...). A diferència
del que passarà quan veiem l’Impost de Successions i Donacions, en els que no seran
exempts.
- Drets de contingut econòmic consolidats a Plans de Pensions i altres
instruments de previsió. Quan algú feia aportacions a Plans de Pensions, es
descomptaven de l’IRPF fins que les rebia en la jubilació que sí eren rendiments del
treball llavors. Però entre aquest temps (desde l’aportació efectuada fins a la jubilació
del contribuent) pot haver passat molts anys i aquestes aportacions (que ja son
titularitat del contribuent) i que generaran rendiments, no s’inclouen en l’IP, ja que
fins que no es jubila es considera que no és part del seu patrimoni tot i que siguin
drets econòmics dels que ja és titular.
- Propietat industrial i intel·lectual en poder del seu autor, i en el primer cas
(industrial) no afecta a activitats econòmiques.
- Valors amb rendiments exempts segons art. 13 LIRNR.
- Actius empresarials.
- Habitatge habitual fins un màxim de 300.000.- €.
IMPORTANT: les càrregues corresponents als béns exempts no es deduiran de la base
imposable.

L’exempció dels actius afectes a activitats empresarials

El supòsit d’exempció més important de l’IP.

Dues categories:

1) Béns i drets de les persones físiques necessaris per al desenvolupament de la

seva activitat empresarial o professional, sempre que aquesta s'exerceixi de
forma habitual, personal i directa pel subjecte passiu i constitueixi la
seva principal de font de renda.

També estaran exempts els béns comuns i drets dels dos membres del
matrimoni (del cònjuge), quan es facin servir en el desenvolupament de l‘activitat
empresarial o professional de qualsevol dels cònjuges, sempre que es compleixin els
requisits del paràgraf anterior. Ex. si sóc fuster, les eines que necessito per a fer la
feina és difícil que siguin de titularitat compartida, però el local on tinc el taller potser
sí està a nom dels 2.

2) La plena propietat, la nua propietat i usdefruit vitalici sobre les

participacions en entitats, amb o sense cotització en mercats organitzats,
sempre que concorrin les 3 condicions següents:

a) Que l’entitat participada tingui una activitat bàsicament

empresarial. La Llei ho diu d’una manera negativa i ens dius que per poder
gaudir de l’exempció aquesta entitat participada no ha de tenir per activitat
principal “la gestió d’un patrimoni mobiliari o immobiliari”. I sí tindrà per
activitat principal la gestió d’un patrimoni mobiliari/immobiliari i, per tant,
no tindrà dret a exempció si es dona una de les dues següents
circumstàncies durant més de 90 dies en l’any natural:

i) Més de la meitat del seu actiu estigui constituït per valors

(altres accions, obligacions, actius financers).

Per determinar si està dins del seu actiu, hi ha els següents valors
que no es computen (com si no es tinguessin):

- Posseïts per a complir obligacions legals o reglamentàries: si han de

mantenir determinats valors per aquest objectiu no compten.
- Que incorporin drets de crèdit derivats de relacions contractuals de
l’activitat econòmica. Imaginem que fem una activitat econòmica i
ens entreguen lletres de canvi (no molt habitual avui en dia) no es
consideraria com a tal, sinó que es consideraria com un pagament
d’una activitat normal.
 - Posseïts per societats de valors (les societats de valors estan fetes
precisament per a tenir valors).
- Tampoc es computen els valors que una societat pugui tenir d’altres
societats, que atorguin com a mínim el 5% dels drets de vot (sobre
la segona societat) i es posseeixin amb la finalitat de dirigir i
gestionar la participació. És el que se’n diu una societat holding, que
té com activitat tenir valor i gestionar participació en les empreses
participades.

ii) Més de la meitat del seu actiu no estigui afecte a activitats

econòmiques: per exemple si tinc un iot, una segona residència, etc
son béns no afectes a l’activitat econòmica, no hi tenen res a veure.

b) Que la participació del subjecte passiu en el capital de l‘entitat sigui

del 5% com a mínim o del 20% conjuntament amb el seu cònjuge,
ascendents, descendents o col·laterals de segon grau, per consanguinitat, en
l'afinitat o en l'adopció.

Si jo tinc el 3%, la meva dona el 3%, els meus fills un altre % i així fins arribar
al 20% entre tots els familiars (inclosos dins l’àmbit d’aplicació de l’article).

c) Que el subjecte passiu exerceixi efectivament funcions de direcció

en l'entitat participada, percebent per això una remuneració que
representi més del 50 per 100 de la totalitat dels seus rendiments
empresarials, professionals i del treball personal. No diu si com a conseller,
administrador, gerent o director, només que faci funcions de direcció.

En cas de participació familiar, les funcions de direcció i

remuneracions deuran complir-se com a mínim en una persona.
Amb que una d’aquestes persones de l’agrupació familiar faci la funció de
direcció i arribi a la remuneració determinada podran gaudir de l’exempció
tots els membres de la família.

Base imposable

La base imposable és el valor del patrimoni net, però es donen regles per valorar-ho en
funció de diferents categories de béns per a evitar la valoració arbitrària:

1) Béns immobles.

Valor més gran de:

- Valor cadastral. El valor cadastral incrementa al llarg del temps, en canvi el

valor d’adquisició no. Tot i que el v. cadastral és reduït respecte el valor
 d’adquisició, pot arribar el moment en què el valor cadastral sigui superior al
d’adquisició.
- Valor comprovat per l’Administració a efectes d’altres tributs.
- Preu, contraprestació o valor d’adquisició.

En condicions normals s’hauria de mirar amb el valor d’adquisició però no sempre és

així perquè l’Administració pot comprovar el valor de les transmissions realitzades
(comprovacions de valors) per poder fixar un valor superior al de l’adquisició, que
serà el que haurem de tenir en compte a la BI.

Béns en fase de construcció: quantitats invertides (per a la construcció de la

casa, tot i que encara no estigui acabada en la data de meritament de l’impost) + valor
del solar.

2) Activitats empresarials.

Béns i drets afectes a activitats empresarials: segons la comptabilitat. Només

estan exempts si reuneixen unes condicions (les vistes abans), sinó sí els inclourem a
la BI.

En defecte de comptabilitat (si el subjecte passiu no està obligat a portar-ne):

segons les restants normes de l’impost.

3) Dipòsits bancaris i comptes corrents.

El més gran de:

- Saldo a 31 de desembre.
- Saldo mig del darrer trimestre. Sense computar en aquest els
imports retirats per a adquirir altres béns o, l’import de diners
traslladats a un altre compte corrent de titularitat del contribuent.

Totes dues informacions les facilita la entitat bancària al subjecte passiu.

Ex. tenim un compte corrent amb saldo mig del darrer trimestre de 8.500€ i
el saldo a 31 de desembre és de 100 €. He de declarar el més elevat, per tant,
8.500€. Si a 30/12 he tret diners (8.400 €) per comprar-me una moto, hi ha
menys saldo al compte corrent, però he adquirit un bé que a la vegada està
inclós al meu patrimoni. Per això es diu que no s’ha de computar l’import
retirat per adquirir altres béns. Això també aplica si movem diners d’un
compte bancari a un altre. Llavors el problema és que la xifra de saldo mig del
darrer trimestre que ens va donar el banc no es correspon amb la realitat (ja
no són 8.500€, només en queden 100€), però ha de ser el contribuent
mateix qui descompti aquestes quantitats en cas d’adquirir béns amb
aquells diners o moure’ls a un altre compte bancari. Això és problemàtic, ja
que els contribuents no solen conèixer aquesta norma.
4) Valors representatius de la cessió a tercers de capitals propis negociats.

Actius financers cotitzats (pagarés, bonus, obligacions): actius de renda fixa.

Valor mig de negociació del quart trimestre (publicat per OM). Tenen un valor
mig de negociació, aquest valor és públic (per facilitar la imposició), no s’hauran de
computar segons el seu valor al 31/12.

5) Valors representatius de la cessió a tercers de capitals propis (no

negociats; no cotitzen en mercats organitzats).

Valor nominal + primes d’amortització o reemborsament, perquè no tenim

valor de negociació.

6) Valors representatius de la participació en fons propis d’entitats

negociats.

Valor mig de negociació. Parlem d’accions i participacions no exemptes.

7) Altres valors representatius de la participació en fons propis d’entitats

(supòsit més freqüent).

Valor teòric resultant del darrer balanç aprovat si ha estat auditat.

En cas contrari (no auditoria), valor més gran de:

- Valor nominal.
- Valor teòric resultant del darrer balanç aprovat.
- Valor resultant de la capitalització al 20% dels beneficis dels tres
darrers exercicis tancats abans de la data de meritament de l’impost.

Participacions en entitats d’inversió col·lectiva (sobretot, fons d’inversió):

valor liquidatiu. Valor que a 31/12 tindrà una participació segons unes
determinades normes de valoració pròpies de la societat d’inversió (aquest valor el
comunica la societat als seus clients).

8) Assegurances de vida i rendes temporals i vitalícies.

Valor de rescat, en el cas d’assegurances de vida (valor donat per

l’asseguradora).

En cas de rendes vitalícies: Valor de capitalització (ens el diu la pròpia entitat

amb la que hem constituït la renda vitalícia) a la data de meritament en cas de les
rendes, segons normes de l’ITPiAJD.

9) Joies, pells suntuàries, vehicles i embarcacions; objectes d’art i

antiguitats, així com altres béns.
 Valor de mercat.

10) Drets reals de gaudi i nua propietat: segons regles ITPiAJD.

El valor no és ple, sinó que ens hem d’imputar un percentatge de la seva totalitat, ja
que en cas de dret real no som el titular ple del bé. Ja veurem de quina manera
calculem el % que haurem d’incloure en la BI.

11) Valoració dels deutes.

Valor nominal a la data de meritació.

No seran objecte de deducció:

- Les quantitats avalades fins que arribi l’obligació de pagat el deute.

Si sóc avalista i no paga qui pertoca hauré de pagar, però no he de posar-lo

com a deute en la declaració de l’impost del patrimoni.

- La hipoteca que garanteix un preu ajornat, sense perjudici que el

deute mateix sí ho sigui.

Ex. tinc un immoble adquirit amb préstec hipotecari de 200.000€ (l’immoble

val 300.000€). La hipoteca té un valor de 200.000€ + recàrrecs, interessos,
etc. El que jo he de declarar és el valor de l’immoble i la quantitat del deute
que em queda per pagar (no el valor íntegre de la hipoteca).

Base liquidable i quota tributària

Aplicació d’un mínim exempt (és una de les competències que tenen les CCAA):

Estatal 700.000.- €
Català 500.000.- €
(ex DECRET LLEI 7/2012, de 27 de desembre, de mesures urgents en matèria fiscal
que afecten l'impost sobre el patrimoni)

Aplicabilitat a la Base Liquidable = BI - mínim exempt; d’una tarifa progressiva.

Aplicació de la tarifa aprovada per la respectiva CCAA (aquella de la que sigui resident el
subjecte passiu) i, en el seu defecte, la de l’article 30,2 de la Llei; la tarifa Estatal).

Aquí també tenen competències les CCAA.

Tarifa estatal:
Tarifa de la C.A. de Catalunya:
Límit de la quota íntegra

La existència d’un límit sobre la quota íntegra és per evitar el caràcter confiscatori de l’IP,
que no hi hagi una imposició excessiva sobre el patrimoni de les PF.

Artículo 31. Límite de la cuota íntegra.

Uno. La cuota íntegra de este Impuesto conjuntamente con las cuotas del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas, no podrá exceder, para los sujetos pasivos sometidos al
impuesto por obligación personal (residentes), del 60 por 100 de la suma de las bases
imponibles de este último (de l’IRPF). A estos efectos:

És a dir, la quota de l’IP + quota de l’IRPF no pot ser > 60% de la BI de la renda (IRPF)
obtinguda pel contribuent. En cas de ser-ho hauriem d’aplicar l’apartat c) de l’article.

a) No se tendrá en cuenta la parte de la base imponible del ahorro derivada de

ganancias y pérdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por
las transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en los
mismos con más de un año de antelación a la fecha de transmisión, ni la parte de las cuotas
íntegras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes a dicha
parte de la base imponible del ahorro.

Per exemple, en cas de tenir rendes per transmissió d’accions, no les ha d’incloure a l’hora
d’aplicar el límit. Això el que acaba fent és discriminar certes formes d’estalvi o inversions.

Se sumará a la base imponible del ahorro el importe de los dividendos y

participaciones en beneficios a los que se refiere la letra a) del apartado 6 de la disposición
transitoria vigésima segunda del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. NO IMPORTANT!

b) No se tendrá en cuenta la parte del Impuesto sobre el Patrimonio que

corresponda a elementos patrimoniales que, por su naturaleza o destino, no sean
susceptibles de producir los rendimientos gravados por la Ley del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas.

Això fa que sigui més gravós tenir béns en el patrimoni que no generin rendes que tenir béns
productius (que sí en generen).

c) En el supuesto de que la suma de ambas cuotas supere el límite anterior, se

reducirá la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio hasta alcanzar el límite indicado, sin
que la reducción pueda exceder del 80 por 100.

No pot excedir el 80% de la quota original, per tant és una mena de límit sobre el límit del
60%. D’aquesta manera podrà donar-se algun cas en el que trobem que efectivament
sobrepassem el llindar del 60%.
Deducció d’impostos satisfets a l’estranger (per doble imposició internacional)

En cas d’haver satisfet impostos a l’estranger pel mateix concepte.

La llei nacional (ara bé, si hi ha CDI apliquem el Conveni) autoritza a deduir la menor de
dues quantitats:

-La satisfeta efectivament a l’estranger.

- La resultant d’aplicar el tipus mig a la part de la base liquidable gravada
efectivament a l'estranger.

Ex. si fora hauria d’haver pagat 1% per un determinat bé, i el que m’ha tocat (o
m’hauria tocat pagar aquí) és 0’5%, em podré deduir el 0’5%.

La bonificació de l’Impost sobre el Patrimoni

● Modificació introduïda a partir del 2008 per la Llei 4/2008, de 23 de desembre.

Artículo 33. Bonificación general de la cuota íntegra.

Sobre la cuota íntegra del impuesto se aplicará una bonificación del 100 por ciento
a los sujetos pasivos por obligación personal o real de contribuir.

Ve equivaldre a una desfiscalització de l’impost, perquè la bonificació era del 100%.

Que no és el mateix que derogar l’impost! Perquè si l’Estat hagués derogat l’impost,
les CCAA podrien gravar el fet imposable que l’Estat hauria deixat de gravar i crear
així un nou impost autonòmic. Per això no va derogar però sí bonificar al 100%.

● L'any 2011 la bonificació va ser "suspesa" pel Reial Decret Llei 13/2011, de 16 de
setembre. Aquesta suspensió s’ha anat mantenint any per any (per aquest any, a
l’article 3 del Reial Decret Llei 18/2019, de 27 de desembre).

● Mentrestant, alguna CCAA ha introduït alguna bonificació semblant (com ja hem dit
algunes el bonifiquen fins al punt de desfiscalitzar-lo; Madrid).

● Finalment, amb la Llei de Pressupostos Generals de l’Estat per a 2021 l’Impost torna
a tenir vigència indefinida.

Normativa de la Generalitat de Catalunya

DEPARTAMENT DE LA PRESIDÈNCIA
DECRET LLEI 7/2012, de 27 de desembre, de mesures urgents en matèria fiscal que afecten
l’impost sobre el patrimoni.

EL PRESIDENT DE LA GENERALITAT DE CATALUNYA

Sia notori a tots els ciutadans que el Govern ha aprovat i jo, en nom del Rei, i d’acord amb el
que estableix l’article 67.6 de l’Estatut d’autonomia de Catalunya, promulgo el següent

DECRET LLEI

Preàmbul
L’article únic d’aquest Decret llei conté dues modificacions que afecten l’impost sobre el
patrimoni: per una banda, es fixa l’import del mínim exempt en 500.000,00 euros i, per una
altra, s’aprova per primer cop la tarifa de l’impost, que suposa, respecte de la tarifa estatal
vigent fins ara, el manteniment dels imports dels vuit trams i l’increment dels tipus de
gravamen en un 5%, llevat del corresponent al darrer tram, és a dir, per a la porció de base
liquidable que excedeix de 10.695.996,06 euros, que s’incrementa en un 10%. Les mesures
assenyalades han d’ésser aprovades amb caràcter urgent, la qual cosa justifica que el Govern
faci ús de l’instrument legislatiu excepcional del decret llei, a l’empara de l’article 64 de
l’Estatut d’autonomia de Catalunya. Aquesta urgència es verifica perquè cal aprovar les
mesures amb efectes de 31 de desembre de 2012, data de meritació de l’impost corresponent
a aquest any. Per tot això, en ús de l’autorització concedida en l’article 64 de l’Estatut
d’autonomia, a proposta del conseller d’Economia i Coneixement, i d’acord amb el Govern

DECRETO:

Article únic

Impost sobre el patrimoni

1. Amb efectes del 31 de desembre de 2012, es modifica l’article 2 de la Llei 31/2002, del 30
de desembre, de mesures fiscals i administratives, que passa a tenir la redacció següent:

“Article 2
”Mínim exempt
”L’import del mínim exempt en l’impost sobre el patrimoni es fixa en 500.000,00 euros.”

2. Amb efectes del 31 de desembre de 2012, la base liquidable de l’impost es grava amb els
tipus de l’escala següent:

LLEI 2/2016, de 2 de novembre, de modificacions urgents en matèria tributària.

El president de la Generalitat de Catalunya

Sia notori a tots els ciutadans que el Parlament de Catalunya ha aprovat i jo, en nom del Rei i
d'acord amb el que estableix l'article 65 de l'Estatut d'autonomia de Catalunya, promulgo la
següent

LLEI

Preàmbul

Aquesta llei recull determinades mesures en matèria tributària, l'aprovació de les quals
resulta urgent atès llur contingut i finalitat.
En total conté cinc articles, que afecten l'impost sobre el patrimoni, l'impost sobre
successions i donacions, tasques de control tributari i lluita contra el frau, l'impost sobre
l'emissió d'òxids de nitrogen a l'atmosfera produïda per l'aviació comercial i l'impost sobre
transmissions patrimonials i actes jurídics documentats.
En primer lloc, pel que fa als impostos sobre el patrimoni i sobre successions i donacions, les
modificacions que introdueixen els articles 1 i 2 permeten que els beneficis fiscals previstos
per als patrimonis protegits constituïts d'acord amb la normativa estatal també siguin
aplicables als constituïts d'acord amb el dret civil català.

Capítol I. Impost sobre el patrimoni

Article 1. Modificació de la Llei 7/2004

Es modifica l'article 2 de la Llei 7/2004, del 16 de juliol, de mesures fiscals i administratives,
que resta redactat de la manera següent:

«Article 2. Bonificació dels patrimonis protegits de contribuents amb discapacitat »1. Amb
efectes a partir de l'1 de gener de 2004, si entre els béns o drets de contingut econòmic
computats per a la determinació de la base imposable n'hi ha que formen part del patrimoni
protegit de la persona contribuent constituït a l'empara de la Llei de l'Estat 41/2003, del 18
de novembre, de protecció patrimonial de les persones amb discapacitat i de modificació del
Codi civil, de la Llei d'enjudiciament civil i de la normativa tributària amb aquesta finalitat,
la persona contribuent es pot aplicar una bonificació del 99% en la part de la quota que
proporcionalment correspongui als dits béns o drets. »2. La mateixa bonificació és aplicable
als béns o drets de contingut econòmic que formin part del patrimoni protegit constituït a
l'empara de la Llei 25/2010, del 29 de juliol, del llibre segon del Codi civil de Catalunya,
relatiu a la persona i la família.»

TPO OS AJD AJD AJD IVA

(d.notarials, q.fixa) (d.notarialas, q.variable) (d. mercantils)

TPO

OS no27

AJD

27 Art. 1.2 LTPyAJD

 (d.notarials, q.fixa)

AJD
(d.notarials, q.variable)

AJD
(d.mercantils)

IVA

Sessió 13: L’Impost sobre Successions i Donacions (I)

L’Impost sobre Successions i Donacions

L’ISiD té relació amb altres impostos:

- Relació amb l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques. Ex. per definir les rendes
gravades per IRPF, les definim de forma negativa a les rendes de l’ISiD, de manera que hi ha
complementarietat entre les rendes gravades pels 2 tributs.
- Relació amb l’Impost sobre Patrimoni.
- Relació amb l’Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats.

Normativa

Impost de creació estatal, tot i que la gestió i recaptació està íntegrament cedida a les CCAA.

Normativa estatal:

● Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

(normativa força antiga).
● Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Normativa autonòmica (de Catalunya):

● Llei 19/2010, de 7 de juny, reguladora de l’impost sobre successions i donacions.

Importància de la normativa autonòmica: les CCAA tenen importants competències

normatives (per tant hi haurà diferències importants entre les CCAA). En concret poden
regular:

● La tarifa de l’impost (tipus impositiu a aplicar sobre la base).

 ● Les quanties i coeficients de patrimoni preexistent que determinin la
progressivitat de l’impost.

Això es fa per a que no hi hagi una tarifa única per a calcular la quota, sino que sigui
progressiu segons el grau de parentiu entre el causant i causahavents (o donants i
donataris). O segons el patrimoni preexistent que aquests ja tinguin, etc.

● Les reduccions en la base imposable, establint noves reduccions que puguin

respondre a circumstàncies econòmiques o socials de la CCAA. O regulant les
reduccions existents en la normativa estatal en el sentit de millorar-les, augmentant
l’import o el percentatge de reducció, ampliant el nombre de beneficiaris o
disminuint els requisits per a la seva aplicació (no poden eliminar les estatals, però sí
millorar-les).

● Deduccions i bonificacions de la quota.

● Aspectes de gestió i liquidació del tribut, tot i que per a establir l’autoliquidació
obligatòria del tribut es requereix autorització estatal, prèvia implantació per la CCAA
respectiva d’un programa d’ajut a la seva confecció. Quasi totes les CCAA tenen avui
dia autoliquidació.

Resultat: àmplia disparitat de regulacions a nivell autonòmic. Això provoca que alguns
contribuents es plantegin canviar la seva residència davant la perspectiva de la seva mort,
cap a una CCAA amb un règim tributari més benèvol.

Fet imposable

És fet imposable l’increment patrimonial (o guany patrimonial) que tenen les PF a títol
lucratiu. Però tècnicament és un fet imposable triple, que es divideix en 3 grans grups.

Artículo 1. Naturaleza y objeto.

El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva,

grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en
los términos previstos en la presente Ley.

Els 3 grups del fet imposable son:

1. L'adquisició de béns i drets per herència, llegat o qualsevol altre títol

successori (com les successions contractuals, heretaments, etc.). El més habitual.

2. L'adquisició de béns i drets per donació o qualsevol altre negoci jurídic a títol
gratuït o lucratiu, «intervivos».

Les donacions tenen un clar ànim de liberalitat, però hi ha altres conductes possibles
que s’assimilen a donacions tot i no tenir un ànim de liberalitat tan clar o explícit. Tot
i així la llei les tracta com a donacions i per tant s’inclouen en la BI de l’ISiD.
 Son les següents:

❏ La condonació de deute, total o parcial, realitzada amb ànim

de liberalitat.

No podem incloure totes les condonacions, s’ha de veure si hi

ha o no ànim de liberalitat (no serà fàcil de demostrar-ho, a més no hi
ha cap presumpció al respecte sobre l’ànim de liberalitat).

Ex. si una persona em deu diners i no li reclamo a canvi de seguir la

nostra relació empresarial, no li estic regalant res. Ho faig perquè crec
que així em beneficiaré, per tant no hi ha ànim de liberalitat, no
s’inclou a l’ISiD.

En canvi, sí inclouriem una condonació que fos: perdono un crèdit a

algú perquè em cau simpàtic.

❏ La renúncia de drets a favor de persona determinada.

❏ L'assumpció deslliuradora del deute d'un altre sense

contraprestació.

Faig el pagament per compte d’un tercer, assumeixo el deute d’un

tercer, sense demanar-li en cap cas el rescabalament del deute.

❏ El desistiment o l'aplanament en judici o arbitratge en favor

de l'altra part, realitzats amb ànim de liberalitat, així com la
transacció de la qual resulti una renúncia, un desistiment o un
aplanament realitzats amb el mateix ànim.

3. La percepció de quantitats pels beneficiaris de contractes d'assegurances

sobre la vida, quan el contractant sigui persona diferent del beneficiari,
excepte els supòsits expressament regulats en l'article 16.2, a), de la Llei de l'Impost
sobre la Renda de les Persones Físiques i altres Normes Tributàries.

Ex. tinc una assegurança de vida, em moro i la cobra el meu fill. En canvi si el
beneficiari és la mateixa persona que el contractant, s’hauria de considerar com a
rendiments del capital mobiliari gravats per l’IRPF, no per ISiD.

Presumpcions del fet imposable (les fa servir l’AP):

● Es presumirà l'existència d'una transmissió lucrativa quan dels registres fiscals

o de les dades que obrin en l'Administració resultés la disminució del patrimoni
d'una persona i simultàniament o amb posterioritat, però sempre dins del termini de
prescripció, l'increment patrimonial corresponent en el cònjuge, descendents,
hereus o legataris.
 En altres paraules, si d’acord amb els registres fiscals una persona deixa de tenir uns
béns i els seus familiars (hereus) tenen un increment del seu patrimoni (no clarament
justificat per la renda de l’hereu), es presumeix que hi ha hagut transmissió lucrativa.
Per tant tributaria per ISiD i no IRPF.

● En les adquisicions a títol onerós realitzades pels ascendents com a

representants dels descendents menors d'edat, es presumirà l'existència
d'una transmissió lucrativa a favor d'aquests pel valor dels béns o drets
transmesos, tret que es provi la prèvia existència de béns o mitjans suficients del
menor per realitzar-la i la seva aplicació a aquesta fi.

Ex. un pare compra un bé en nom del seu fill, es presumirà com a donació llevat que
el fill pugui acreditar que ja tenia béns patrimonials suficients per fer l'adquisició en
qüestió ell mateix.

Caràcter “iuris tantum” de les presumpcions, admeten prova en contrari.

En la pràctica no se solen aplicar.

Elements personals de l’impost

Subjectes passius: sempre i indefectiblement les PF.

No subjecció de les persones jurídiques (en el seu cas hauran de satisfer l’Impost sobre
Societats pels guanys que puguin obtenir per adquisicions lucratives). En cap cas tributaran
per ISiD, tot i que rebin herències.

Subjecció (segons el tipus de transmissió):

- En les adquisicions «mortis causa», els causahavents.

- En les donacions i altres transmissions lucratives «inter vivos» equiparables, el
donatari o la persona afavorida per elles.
- En les assegurances sobre la vida, els beneficiaris.

Cal distingir entre:

● Obligació personal a tributar, d’aquells que siguin residents.

● Obligació real a tributar, dels no residents per l'adquisició de béns i drets,

qualsevol que sigui la seva naturalesa, que estiguessin situats, poguessin exercitar-se
o haguessin de complir-se en territori espanyol, així com per la percepció de
quantitats derivades de contractes d'assegurances sobre la vida quan el contracte hagi
estat realitzat amb entitats asseguradores espanyoles o s'hagi celebrat a Espanya amb
entitats estrangeres que hi operin.
Règim aplicable als no residents (els que tributen per obligació real). Quan parlem de
règim, parlem dels beneficis fiscals aplicables als no residents, ja que els residents en
gaudeixen d’alguns. Ha estat un tema molt controvertit que ha arribar al TJUE:

- La STJUE de 3/9/2014. Va obligar a modificar la normativa espanyola, per a que

donès els mateixos beneficis fiscals als residents i no residents (sempre i quan
fossin residents d’un altre país de la UE o EEE).
- La modificació normativa de la Llei 26/2014:

1. La liquidación del impuesto aplicable a la adquisición de bienes y derechos por cualquier

título lucrativo en los supuestos que se indican a continuación se ajustará a las siguientes
reglas:
a) En el caso de la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro
título sucesorio, si el causante hubiera sido residente en un Estado miembro de la Unión
Europea o del Espacio Económico Europeo, distinto de España, los contribuyentes tendrán
derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en
donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en
España. Si no hubiera ningún bien o derecho situado en España, se aplicará a cada sujeto
pasivo la normativa de la Comunidad Autónoma en que resida.
b) En el caso de la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro
título sucesorio, si el causante hubiera sido residente en una Comunidad Autónoma, los
contribuyentes no residentes, que sean residentes en un Estado miembro de la Unión
Europea o del Espacio Económico Europeo, tendrán derecho a la aplicación de la normativa
propia aprobada por dicha Comunidad Autónoma.
c) En el caso de la adquisición de bienes inmuebles situados en España por donación o
cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «intervivos», los contribuyentes no
residentes, que sean residentes en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio
Económico Europeo, tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la
Comunidad Autónoma donde radiquen los referidos bienes inmuebles.
d) En el caso de la adquisición de bienes inmuebles situados en un Estado miembro de la
Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, distinto de España, por donación o
cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «intervivos», los contribuyentes residentes
en España tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la
Comunidad Autónoma en la que residan.
e) En el caso de la adquisición de bienes muebles situados en España por donación o
cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «intervivos», los contribuyentes no
residentes, que sean residentes en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio
Económico Europeo, tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la
Comunidad Autónoma donde hayan estado situados los referidos bienes muebles un mayor
número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a
fecha, que finalice el día anterior al de devengo del impuesto.

Després es va plantejar si els beneficis fiscals haurien d’aplicar també als no residents (que
tampoc ho fossin ni de la UE ni de l’EEE):

- La sentència del TS de 19/02/2018. La sentència va acabar donant la raó als

recurrents, de manera que els beneficis fiscals també apliquen als no
residents que no siguin residents tampoc a la UE ni al EEE. Després de sentar
 jurisprudència, l’Admin. Tributària va recollir el criteri del TS en la seva resolució que
tenim a continuació.
- Adopció de la jurisprudència per la doctrina administrativa: vid. per totes, la
Resolució de 12 de desembre de 2018, de la Direcció General de Tributs (Consulta
vinculant V3151-18):

Conclusió tercera de la resolució:

Tercera: En consecuencia, no ha de tenerse en cuenta la exclusión de los países

terceros ajenos al EEE en relación con el ámbito de aplicación de la disposición
adicional segunda de la Ley 19/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de
Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el régimen regulado en dicha disposición
adicional resultará aplicable en relación con todos los no residentes, con
independencia de que residan en un Estado miembro de la Unión Europea o del
Espacio Económico Europeo o en un país tercero.

Responsables subsidiaris (que només apliquen al ISiD, son específics d’aquest impost.
No parlem aquí dels responsables subsidiaris de la regulació tributària general):

● En les transmissions "mortis causa" de dipòsits, garanties o comptes

corrents, els intermediaris financers i les altres entitats o persones que
haguessin lliurat el metàl·lic i valors dipositats o retornat les garanties constituïdes.

Quan hi ha una successió, les entitats bancàries on tinguès comptes no deixaran als
hereus accedir als comptes fins que no acreditin que han pagat l’ISiD. Perquè si no es
paga, serà la entitat la que tindrà que respondre davant de l’AP. Per això opten per
bloquejar temporalment els comptes.

● En els lliuraments de quantitats a els qui resultin beneficiaris com a hereus o

designats en els contractes, les entitats d'assegurances que les verifiquin.

Passa el mateix que el supòsit anterior, però amb les entitats d'assegurances.

● Els mediadors en la transmissió de títols valor que formin part de l'herència.

No hi haurà responsabilitat per la part mobilitzada necessària pel pagament del

tribut. És a dir, si jo soc hereu i necessito una part de la herència per a poder pagar l’impost,
no em bloquejaran els comptes per a fer el pagament corresponent.

Serà també responsable subsidiari el funcionari que autoritzés el canvi de subjecte

passiu de qualsevol tribut o exacció estatal, autonòmica o local, quan tal canvi suposi, directa
o indirectament, una adquisició gravada pel present Imposat i no hagués exigit prèviament la
justificació del pagament del mateix.

Base imposable de l’impost

Constitueix la base imposable de l'Impost (distingim entre els 3 tipus de fet imposable):
 1. En les transmissions «mortis causa», el valor net de l'adquisició individual
de cada causahavent, entenent-se com a tal el valor real dels béns i drets minorat
per les càrregues i deutes que fossin deduïbles.

2. En les donacions i altres transmissions lucratives «inter vivos» equiparables, el

valor net dels béns i drets adquirits, entenent-se com a tal el valor real dels
béns i drets minorat per les càrregues i deutes que fossin deduïbles.

3. En les assegurances sobre la vida, les quantitats percebudes pel

beneficiari. Les quantitats percebudes per raó d'assegurances sobre la vida es
liquidaran acumulant el seu import al de la resta dels béns i drets que integren la
porció hereditària del beneficiari quan el causant sigui, al seu torn, el contractant del
segur individual o l'assegurat en el segur col·lectiu.

Quan hi ha percepcions d‘assegurances de vida és freqüent que qui les percebi sigui
també hereu (sigui contractant i hereu a la vegada). Per tant rep l’assegurança i
rep part de l'herència. A l‘hora de tributar, ho farà conjuntament i no per
separat, s’acumularan. Ex. soc hereu i rebo 1.000 i cobro una assegurança per 300, he
de tributar per 1.300 conjuntament, no separadament. Això és així perquè sino hi
hauria un fraccionament fàcil de la progressivitat de l’impost mitjançant el
contractament d’assegurances de vida.

Adquisicions “mortis causa”

Integració dels béns i drets rebuts pel seu valor real (les diferents CCAA tenen sistemes
més o menys objectius de valoració dels béns).

BASE IMPOSABLE =

+ Valors i béns rebuts (a valor real; és a dir, valor de mercat).

- Càrregues deduïbles.
- Deutes deduïbles.
- Despeses deduïbles.

Es presumirà que formen part del cabal hereditari (que s’integrarà dins del valor real
dels drets i béns):

● Els béns de totes classes que haguessin pertangut al causant de la successió

fins a un any abans de la seva defunció, excepte prova fefaent que tals béns
van ser transmesos per aquell i que es troben en poder de persona diferent d'un
hereu, legatari, parent dins del tercer grau o cònjuge de qualsevol d'ells o del causant.
Aquesta presumpció quedarà desvirtuada mitjançant la justificació que en el cabal
figuren inclosos el metàl·lic o altres béns subrogats amb valor equivalent.

És una pressumpció “iruris tantum”.

 ● Els béns i drets que durant els tres anys anteriors a la defunció haguessin
estat adquirits a títol onerós en usdefruit pel causant i en nua propietat per un
hereu, legatari, parent dins del tercer grau o cònjuge de qualsevol d'ells o del causant.

● Els béns i drets que haguessin estat transmesos pel causant durant els
quatre anys anteriors a la seva defunció, reservant-se l'usdefruit dels
mateixos o d'uns altres de l'adquirent o qualsevol altre dret vitalici, excepte quan es
tracti d'assegurances de renda vitalícia contractats amb entitats dedicades legalment
a aquest gènere d'operacions.

Aquestes dues últimes pressumpcions no son “iruis tantum”, sino “iuris et de iure”
(no admeten prova en contrari).

● Els valors i efectes dipositats i els resguards dels quals s'haguessin

endossat, si amb anterioritat a la defunció de l'endossant no s'haguessin retirat
aquells o pres raó de l'endós en els llibres del dipositari, i els valors nominatius que
haguessin estat igualment objecte d'endós, si la transferència no s'hagués fet constar
en els llibres de l'entitat emissora amb anterioritat també a la defunció del causant.

No tindrà lloc aquesta presumpció quan consti d'una manera suficient que el
preu o equivalència del valor dels béns o efectes transmesos s'ha incorporat al
patrimoni del venedor o cedent.

Addició de l’aixovar domèstic (sí s’inclou): 3% del cabal relicte, fora de prova
(que la pot aportar l’AP o el contribuent) en contrari (interpretat segons STS
19/05/2020: la base de càlcul s’integrarà sobre“exclusivamente los bienes que
puedan afectarse al uso particular o personal del causante, excluyendo todo lo
demás”).

Per tant no aplica sobre la totalitat de béns que conformen el cabal

hereditari íntegre, com passava abans de la STS. Ex. una persona ens deixa un
patrimoni de 2 cases (residència habitual i segona residència), uns dipòsits bancaris i,
3 locals comercials que tenia llogats. El 3% només l’hem de calcular sobre les cases
del seu ús, perquè la resta d’elements no estaven afectes al seu ús particular o
personal.

Veiem ara les càrregues, deutes i despeses deduïbles:

1. Càrregues deduïbles (rebaixen el valor dels béns): càrregues o gravàmens de

naturalesa perpètua, temporal o redimibles que apareguin directament establerts
sobre els béns rebuts i disminueixin realment la seva capital o valor, com els
censos i les pensions, sense que mereixin tal consideració les càrregues que
constitueixin obligació personal de l'adquirent ni les que, com les hipoteques i les
penyores, no suposen disminució del valor del transmès, sense perjudici, si
escau, que els deutes que garanteixin puguin ser deduïts com a tals.

No son càrregues les hipoteques (l’import de la hipoteca no es pot deduir, en tot cas,
podrem deduir el deute que acompanyi la successió). Ex. heredem una casa que ve
 juntament amb una hipoteca i aquesta, amb un deute pendent a la seva vegada.
Haurem de declarar l’import íntegre de la casa i deduir el deute, però no podem
deduir el valor de la hipoteca.

2. Deutes deduïbles: deutes que deixés contretes el causant de la successió sempre

que la seva existència s'acrediti degudament.

No són deduïbles els deutes a favor dels hereus o dels legataris (és a dir,
deutes que em devia el difunt a mí, hereu o legatari) de part alíquota i dels cònjuges,
ascendents, descendents o germans d'aquells encara que renunciïn a l'herència.

3. Despeses deduïbles:

- Les despeses litigioses de testamentaria o abintestato, tot i que no les

d’administració del cabal relicte.

És a dir, si m’he de barallar amb algú per accedir a la meva successió, les despeses del
litigi les puc deduir.

- Les despeses d'última malaltia, enterrament i funeral del difunt, quan es

justifiquin. Els d’enterrament i funeral hauran de guardar, a més, la deguda
proporció amb el cabal hereditari, conforme als usos i costums de la localitat.

Normes especials de valoració

Usdefruit i altres institucions (regles també aplicables a les adquisicions intervivos)

a) Usdefruit temporal: es reputará proporcional al valor total dels béns, en raó del 2 per 100
per cada període d'un any, sense excedir del 70 per 100.

b) Usdefruit vitalici: valor igual al 70 per 100 del valor total dels béns quan l'usufructuari
tingui menys de vint anys, minorat a mesura que tingui més edat, en la proporció d'un 1 per
100 menys per cada any més, amb el límit mínim del 10 per 100 del valor total.

c) Nua propietat: es computarà per la diferència entre el valor de l'usdefruit i el valor total
dels béns

d) Drets reals d'ús i habitació: 75 per 100 del valor obtingut segons les regles corresponents a
la valoració dels usdefruits temporals o vitalicis, segons els casos.

En l'extinció de l'usdefruit s'exigirà l'impost segons el títol de constitució, aplicant el tipus

mitjà efectiu de gravamen corresponent al desmembrament del domini.

Hi ha especialitats en cas de determinats supòsits del dret testamentari (substitucions,

fideicomissos), pero atenció: sempre que l'adquirent tingui facultat de disposar dels béns
(vgr. fideicomissos de residu) l'impost es liquidarà en ple domini, sense perjudici de la
devolució que, si escau, procedeixi.
Partició i excessos d'adjudicació:

Principi inicial → indiferència a efectes de l’impost de les particions que els

interessats facin de l’herència. Es considerarà a efectes tributaris com si s’haguessin fet
amb estricta igualtat i conforme les normes reguladores de la successió, estiguin o no els
béns subjectes al pagament de l'impost per la condició del territori o per qualsevol altra
causa i, en conseqüència, els augments que en la comprovació de valors resultin es
prorratejaran entre els diferents adquirents o hereus (excepció: cas que el
testador els hagués atribuït específicament a persona determinada en la seva condició
d’hereu o com a legatari).

És a dir, si uns hereus (varies persones; germans, per exemple) reben uns béns, solen ser
hereus en parts iguals. S’han de repartir els béns del cabal hereditari. Com? A la seva
manera, a no ser que ells mateixos diguin el contrari. Però a efectes tributaris s’entendrà que
la partició s’ha fet estrictament igual entre els hereus, per valors equivalents, d’acord amb les
regles de la successió. Independentment de la efectiva partició que hagin fet entre ells.

Per tant, si l’AP fa una comprovació dels valors i arriba a la conclusió que un dels béns en
herència val més del que s’ha declarat, haurà de fer unes liquidacions que es prorratejaran
entre els diferents hereus (amb independència de que el bé sobre el que s’hagi fet la
liquidació nomes hagi correspós a un d’ells). Perquè hem dit que la llei entén que els hereus
han repartit l’herència a parts iguals, i per tant, tot i que el bé només el tingués un d’ells
efectivament, tributàriament estava repartit, per això les liquidacions a practicar afectarien a
tots ells.

En cas d’herència i, per voluntat pròpia els hereus posen de manifest que hi ha
hagut un repartiment desigual. Això es diu un excès d’adjudicació: quan un hereu
accedeix a quedar-se una part de la herència de major valor de la que li correspondria. En
concret, seria un excès d’adjudicació declarat (perquè son els mateixos hereus que en
declaren l’existència).

En aquests supòsits la llei diu que: es liquidaran excessos d'adjudicació, segons les
normes establertes en l'Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes
Jurídics Documentats quan existeixin diferències, segons el valor declarat, en les
adjudicacions efectuades als hereus o legataris, en relació amb el títol hereditari. És a dir, no
només es liquida l’ISiD, sinó que també es liquida una transmissió entre els hereus (ja
que s’entén que la part d’excès que s’ha quedat l’hereu en qüestió ha estat fruit d’una
transmissió). Per la part d’excès de la herència no tributarà per ISiD, sinó per ITP.

També es liquidaran els excessos d'adjudicació quan el valor comprovat de la

porció adjudicada a un dels hereus o legataris excedeixi del 50 per 100 del valor
que li correspondria en virtut del seu títol, excepte en el supòsit que els valors
declarats siguin iguals o superiors als quals resultarien de l'aplicació de les regles de l'Impost
sobre el Patrimoni Net (és a dir, el valor real). Aquests son els excessos d’adjudicació
comprovats, no declarats. Ja que es fan tributar a conseqüència de la comprovació
administrativa realitzada, i no de la decalració dels mateixos hereus.
Ex. 3 hereus reben unes porcions que valen 100 per cada un, per tant son iguals. Si l’AP fa
una comprovació i veu que un dels béns que s’ha quedat un hereu no val 100, sinó 110,
aquests 10 de més, es liquidaran als 3 hereus en virtut del principi d’indiferència. Ara bé, si
un d’ells hagués declarat que la seva part era > a la dels altres, hauria de decalrar a més de
per ISiD, per la part excessiva, per ITP. I si no s’ha declarat l’excès però l’AP fa una
comprovació i veu que un dels béns decalratas per 100 val en veritat 160, passaran 2 coses:
(1) aquests 60 es liquidaran als 3 hereus i, (2), com que és un excès superior al 50% del valor
declarat per títol, tributarà a més, per ITP.

Repudiació i renúncia a l'herència: qui renuncia ja no és hereu, no tributa.

En la repudiació o renúncia pura, simple i gratuïta de l'herència o llegat, els beneficiaris de la

mateixa tributaran per l'adquisició de la part repudiada o renunciada, aplicant
sempre el coeficient que correspongui a la quantia del seu patrimoni
preexistent (a les seves pròpies circumstàncies). Quant al parentiu amb el causant, es
tindrà en compte el del renunciant o de qui repudia quan tingui assenyalat un de
superior al que correspondria al beneficiari (es tindrà en compte el parentiu més gravós, tot
i que no sigui realment el meu, sinó el del renunciant).

La repudiació o renúncia feta després de prescrit l'impost corresponent a l'herència o llegat

es reputarà a efectes fiscals com una donació.

Adquisicions lucratives “inter vivos”

BI = valorar els béns pel valor real - càrregues i deutes deduïbles. Les regles de determinació
de la base son molt similars.

● Càrregues deduïbles: aquelles que reuneixin idèntics requisits que els vistos per
les adquisicions “mortis causa”.

● Deutes deduïbles: només els deutes que estiguessin garantits amb drets reals que
recaiguin sobre els mateixos béns transmesos, en el cas que l'adquirent hagi assumit
fefaentment l'obligació de pagar el deute garantit.

● Donacions especials: les donacions amb causa onerosa i les remuneratòries

tributaran per tal concepte i pel seu total import. Si existissin recíproques prestacions
o s'imposés algun gravamen al donatari, tributaran pel mateix concepte solament per
la diferència.

Acumulació de donacions:

- Les donacions i altres transmissions "inter vivos“ equiparables que s'atorguin per un
mateix donant a un mateix donatari dins del termini de tres anys, a
comptar des de la data de cadascuna, es consideraran com una sola transmissió a
l'efecte de la liquidació de l'impost (acumulem les donacions en lloc de fraccionar-
 les). Per determinar la quota tributària s'aplicarà a la base liquidable de l'actual
adquisició el tipus mitjà corresponent a la base liquidable teòrica del total de les
adquisicions acumulades.

- Aplicació d’idèntic criteri d’acumulació a les donacions i altres transmissions "inter

vivos" equiparables acumulables a la successió que es causi pel donant a favor del
donatari, sempre que el termini que hi hagi entre aquesta i aquelles no
excedeixi de quatre anys.

Sessió 14: L’Impost sobre Successions i Donacions (II):

Base liquidable de l’Impost

Artículo 20. Base liquidable.

En las adquisiciones gravadas por este impuesto, la base liquidable se

obtendrá aplicando en la base imponible las reducciones que, conforme a lo
previsto en la (normativa vigent sobre finançament de les comunitats autònomes) hayan
sido aprobadas por la Comunidad Autónoma.

Per tant, passem de la BI a la BL aplicant una sèrie de reduccions autonòmiques. Si la CCAA

no hagués acordat reduccions, s’apliquen les estatals.

Base liquidable de l’Impost (segons legislació catalana)

● Adquisicions “mortis causa”:

a) Reduccions per parentiu (en funció del parentiu de l’adquirent en relació al

causant).

Hi ha 4 grups de parentiu: (1) descendents < 21 anys, (2) descendents > 21 anys,
ascendents i cònjuge, (3) col·laterals de 2º i 3º grau (parents més llunyans) i, (4) la
resta. En funció del grup en que estigui situat l’hereu en relació amb el causant
aplicarà una reducció o una altra.
b) Reduccions per discapacitat (del subjecte passiu): > 33% → 275.000 €; > 65% →
650.000 €.

c) Reduccions per a persones grans: (del grup II amb més de 75 anys) 275.000 €.

d) Reduccions per assegurances de vida: del 100% amb un límit de 25.000 € si es

grup I ó II.

Recordem que si una persona és hereu i beneficiari de l’assegurança a la vegada, ho

havia de sumar a la mateixa base. Però en certs casos (grup I i II) es permet aquesta
reducció total. L'excés sobre 25.000 € estarà sencerament gravat per l’impost.

e) Reduccions per adquisició de béns afectes a activitats econòmiques: (fins a

col·laterals de tercer grau i d’altres persones especialment vinculades a l’exploració
empresarial). Són especialment importants.

95% valor net dels béns patrimonials directament afectes a l’activitat econòmica (ex.
les eines d’un fuster), a condició de manteniment durant cinc anys.

f) Reduccions per participació en entitats: (id. Parentiu).

95% (97% en societats laborals) del valor de les participacions en la part que
correspongui per raó de la proporció existent entre els actius nets necessaris per a
l’exercici de l’activitat empresarial i el valor del seu patrimoni net.

Per tant el 95% no abasta el total del valor de les participacions. Aplica només sobre
la proporció del valor de les participacions que es correspongui a la divisió següent:
actius empresarials / el seu valor patrimonial net.

És a dir, la reducció aplica a la part del valor de la societat efectivament afecta a

l’activitat econòmica. La que no està afecta, no aplica la reducció. Així doncs, ens
podrem trobar societats que poden gaudir de l'exempció per IP, però que poden no
gaudir d’una reducció total en ISiD.

A condició de manteniment durant 5 anys.

g) Reducció per adquisició de l’habitatge habitual del causant: 95% del valor de
l’habitatge amb el límit de 500.000 € pel valor conjunt de l’habitatge (és a dir, els
primers 500.000€ de valor gaudeixen d’una reducció del 95%) i, amb un mínim de
reducció individual (si són més d’una persona que hereden el bé), en tot cas, de
180.000 €.

A condició de manteniment durant cinc anys (des de la mort del causant). Si no ho

compleixen el benefici fiscal es perd i es reverteix.

h) Reduccions per l’adquisició de determinades finques rústiques de

dedicació forestal.

i) Reducció per l’adquisició de béns del causant utilitzats en l’explotació

agrària del causahavent.

j) Reducció per l’adquisició de béns del patrimoni cultural.

k) Reducció per l’adquisició de béns del patrimoni natural.

l) Reducció per sobreimposició decennal: si els mateixos béns han estat objecte de
tributació per l’impost en els darrers deu anys per transmissions en favor de
descendents, ascendents i cònjuges (grups I i II). Serà la més favorable de:

- Reducció de quantia equivalent a l’import de les quotes de l’impost satisfetes

prèviament per les transmissions precedents.

- Reducció que resulti d’aplicació de determinada taula (percentatge sobre el

valor dels béns). No fa falta saber la taula.

● Adquisicions lucratives “inter vivos”:

a) Reducció per donació d’un negoci empresarial o professional.

b) Reducció per donació en participacions en entitats.

Anàlogues a les vistes en les adquisicions “mortis causa”; funcionen de la mateixa

manera. També hi ha reducció en cas de donació de diners per a la constitució o
adquisició d’una empresa individual o de participacions en entitats (que reuneixin els
requisits ja esmentats en les adquisicions “mortis causa”; condició manteniment 5
anys).

c) Reducció per donació de béns del patrimoni cultural.

d) Reducció per la donació d’un habitatge que hagi de constituir el primer

habitatge habitual o per la donació de diners per a la seva adquisició: 95%
amb una reducció màxima de 60.000 € ó de 120.000 en cas de discapacitat superior
al 65% (de la persona destinatària).
 Cas previst per a que els pares puguin ajudar als seus fills a comprar el seu primer
habitatge.

e) Reducció per aportacions a patrimonis protegits de discapacitats: 90%.

Quota tributària: tarifa de l’impost

Quantificar l’impost: a la norma catalana hi ha distinció de dues tarifes, una per les
transmissions “inter vivos” en el cas dels grups I i II i, una altra per la resta de fets
imposables (transmissions mortis causa i assegurances, i transmissions “inter vivos” en els
grups III i IV).

La primera tarifa té tres trams amb tipus del 5, 7 i 9% (és més o menys progressiva).

La segona té cinc trams, el superior dels quals té un tipus marginal del 32%.

Al marge de la tarifa, en tots els casos hi ha un coeficient multiplicador, que varia segons
el parentiu i el patrimoni preexistent. En el cas dels grups I i II, si el patrimoni preexistent és
< 500.000€, no hi ha cap afegitó, perquè el coeficient multiplicador és de l’1, mentre en el
grup IV, el multiplicador és sempre 2 independentment del patrimoni preexistent. I en el cas
del grup III és sempre d’1.58.

En resum, apliquem la tarifa corresponent a la BL i obtenim una quota, a aquesta quota li

apliquem el coeficient multiplicador:

Trobada la quota íntegra (la quota derivada d’aplicar el coeficient multiplicador), hem de
seguir amb:

- Bonificació dels cònjuges: del 99% de la quota en les adquisicions per causa de
mort. Les transmissions conjugals estan fortament bonificades.

- La resta de contribuents dels grups I i II poden aplicar determinades

bonificacions segons unes taules previstes a l’article 58 bis de la Llei catalana.
No cal saber els % d’aquesta taula.

Aplicades les bonificacions, l’últim que queda per obtenir la quota líquida o tributària son les
deduccions per doble imposició internacional:

- Deducció per doble imposició internacional: aquest impost té una obligació personal i
real. Per tant, pot tributar per ser resident en un territori o, per haver acceptat
donacions dintre d’un territori. Això pot donar lloc a dobles imposicions.
 Per això entre alguns països (ex. França - Espanya) hi ha convenis de doble
imposició. Si hi ha conveni, mana el conveni, si no n’hi ha, apliquem aquestes normes
de deducció:

a) Import efectiu d’allò satisfet a l'estranger per raó d’un impost similar
a aquell que afecti a l’increment patrimonials sotmès a gravamen a Espanya.

b) El resultat d’aplicar el tipus mig efectiu d’aquest impost a

l’increment patrimonial corresponent als béns i drets que radiquin fora
d’Espanya sotmesos a un impost estranger de similar naturalesa.

Mateixa tècnica que a l’IP o a l’IRPF.

- Bonificació per béns situats a Ceuta o Melilla (50%, o 99% en cas de

transmissions mortis causa en el cas dels grups I i II).

Sessió 15: L’Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics

Documentats

L’Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats

L’ITPiAJD és l’impost que grava les transmissions entre particulars (perquè les
transmissions empresarials les grava l’IVA, per tant, totes les que quedin fora de l’IVA, les
gravarà aquest impost). Per això serà important desllindar quin és l’àmbit de l’impost i el de
l’IVA.

L’impost sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats és un tribut de

naturalesa indirecta que grava les tres modalitats següents (encara que funcionen i, les
tractarem, com 3 impostos diferenciats):

● Les transmissions patrimonials oneroses (TPO).

● Les operacions societàries (OS).
● Els actes jurídics documentats (AJD).

Regulació:

- Reial Decret Legislatiu 1/1993, de 24 de setembre, pel qual s’aprova el text refós de la
Llei de l’Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats.
- Reial Decret 828/1995, de 29 de maig, pel qual s’aprova el Reglament de l’impost.
- Llei 1/2013, de 16 de juliol, del Parlament de Catalunya, del tipus impositiu aplicable
a les transmissions patrimonials oneroses de béns immobles (ja que les CCAA tenen
 importants competències normatives sobre l’impost, sobretot en el tipus impositiu
aplicable).

Incompatibilitats de l’ITPiAJD:

La taula recull les incompatibilitats entre IVA i els 3 impostos vistos (TPO, OS, AJD).

(*) → Sí subjectes a ITP els lliuraments o arrendament de béns immobles subjectes i exempts de
l’IVA, i els lliuraments dels immobles que estiguin inclosos en la transmissió de la totalitat
d’un patrimoni empresarial, quan aquesta estigui no subjecta a l’IVA.

Relacions de compatibilitat entre els impostos: quan una operació està subjecta a IVA, l’IVA
és preferent. Per tant, primer de tot jutjarem els requisits de l’IVA. Si concluim que una
operació està subjecta a IVA (exempta o no), no ho estarà a TPO, son incompatibles. Però hi
ha una excepció: lliurament o arrendament de béns immobles subjectes i exemptes d’IVA, i
els lliuraments d’immobles inclosos en la transmissió de la totalitat d’un patrimoni
empresarial, quan aquest no estigui subjecta a l’IVA. Per això, si no renunciessim a
l'exempció en el cas d’aquestes operacions, hem de tributar per TPO.

En general, IVA-TPO son incompatibles (1º regla d’incompatibilitat). Però l’IVA sí és

compatible amb la resta d’impostos: AJD (quota fixa i quota variable), OS. En canvi, una
operació subjecta a TPO, no serà compatible amb OS, ni AJD quota variable. Per tant, una
operació que tributi per TPO, només ho farà per aquest impost i, si fos el cas, per AJD quota
fixa, la resta d’impostos son incompatibles amb TPO.

L’Impost sobre Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats: generalitats de

l’impost

Per a aplicar els 3 impostos, hem de respectar els principis següents (tot i que especialment
en el cas del TPO):

● Principi de qualificació (art. 2 RDL): l'impost s'exigirà d'acord amb la veritable

naturalesa jurídica de l'acte o contracte liquidable, qualsevol que sigui la
denominació que les parts li hagin donat, prescindint dels defectes, tant de forma
com intrínsecs, que puguin afectar la seva validesa i eficàcia.
 És a dir, si l’AP es troba davant un acte jurídic susceptible de gravamen el gravarà
independentment de com les parts ho qualifiquin, el gravarà per allò del que
realment es tracti l’acte en qüestió, d’acord amb la seva autèntica naturalesa jurídica.

Un acte jurídic pot ser invàlid/nul per moltes raons (vicis), però en aquest cas l’AP no
ho tindrà en compte, farà cas omís.

Efecte de les condicions contractuals (els actes sotmesos a l’impost poden

presentar aquest tipus de clàusules):

- Suspensiva: no es liquidarà l'impost fins que aquesta es compleixi, fent-se

constar l'ajornament de la liquidació en la inscripció de béns en el registre
públic corresponent.

- Resolutòria: s'exigirà l'impost a reserva de fer l'oportuna devolució si es

compleix la condició.

L’acte no es perfecciona fins que no es compleixi la condició, per tant, no es

liquidaran impostos fins que no es doni la condició. Ara, si hi ha una transmissió en
la que la càrrega tributària està pendent (a la espera de que es compleixi la condició),
el nou adquirent del bé ha de saber que un cop es doni la condició haurà de fer front a
la càrrega de l’impost, per això s’obliga a que així consti en el registre públic.

● Principi d’identificació de les convencions (art. 4): a una sola convenció no se

li pot exigir més que el pagament d'un sol dret, però quan un mateix document o
contracte comprengui diverses convencions subjectes a l'impost, s'exigirà el dret
assenyalat a cadascuna d'aquelles, llevat dels casos en què es determini expressament
una altra cosa.

Això vol dir que cada acte jurídic/títol té un gravamen determinat. Però en un mateix
acte jurídic es poden concatenar diverses operacions i aquí s’haurien de definir els
diversos fets imposables i gravar-los cadascun d’ells una sola vegada (de la manera
que correspongui segons cada fet concret).

● Principi d’afecció legal: els béns i drets transmesos quedaran afectes, qualsevol
que sigui el posseïdor, a la responsabilitat del pagament dels impostos que graven les
transmissions, llevat que aquell resulti ser un tercer protegit per la fe pública registral
o es justifiqui l'adquisició dels béns amb bona fe i just títol en establiment mercantil o
industrial en el cas de béns mobles no inscrivibles. L'afecció la faran constar els
notaris per mitjà de l'oportuna advertència en els documents que autoritzin i quedarà
recollida al Registre de la Propietat (a forma de nota marginal).

L’Impost sobre Transmissions Patrimonials Oneroses (TPO)

Fet imposable (doble):

1. Les transmissions oneroses per actes inter vivos de tota mena de béns i drets
que integren el patrimoni de les persones físiques o jurídiques.

Actes equiparats a transmissions de béns (tot i no ser-ho es tractaran com a

transmissions oneroses inter vivos):
 - Adjudicacions en pagament i per a pagament de deutes. Ex. algú em devia
200.000€, m’ha donat com a pagament el seu pis per a que realitzi el seu
valor i em rescabali el deute.

- Excessos d’adjudicació declarats. És com si hi haguessin transmissions, quan

un dels hereus es queda més de la part que li tocava i, així ho manifesta,
s'entén que hi ha una transmissió dels altres hereus en favor seu.

- Expedients de domini, actes de notorietat i actes complementàries de

documents per a la immatriculació de finques.

Hi ha diversos tipus de documents que serveixen per la immatriculació de

finques. Aquests són documents judicials o notarials que demostren la
titularitat d’una persona que pot registrar al seu favor.

- Reconeixements de domini.

- Excessos d’adjudicació comprovats.

2. La constitució dels drets següents:

- Drets reals.

- Préstecs.

- Fiances.

- Arrendaments.

- Pensions.

- Concessions administratives.

Els drets reals són actes típics d’activitats privades (usdefruit), mentre que les
concessions administratives les otorga l’AP i genera la obligació de pagar el
TPO per raons històriques.

Actes equiparats a la constitució de drets:

- Les condicions resolutòries explícites s'equiparen a les hipoteques que

garanteixen el pagament del preu ajornat de la mateixa finca venuda.

Quan un contracte es fa amb una d’aquestes condicions es considerarà com

una hipoteca.

Subjecte passiu: el destinatari de les operacions, la persona que gaudirà de l’acte o

contracte corresponent.

a) En les transmissions de béns i drets de tota classe, el que els adquireix (adquirent).
Cas més habitual.
 b) En la constitució de drets reals, aquell a favor del qual es realitzi aquest acte. Per
exemple, a favor del titular del nou dret real, l’usufructuari.

c) En la constitució de préstecs de qualsevol naturalesa, el prestatari.

d) En la constitució d'arrendaments, l'arrendatari.

e) En la constitució de pensions, el pensionista.

f) En la concessió administrativa, el concessionari; en els actes i contractes

administratius equiparats a la concessió, el beneficiari.

Base imposable

Artículo 10.

1. La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho
que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor
real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o
hipoteca.

Es constitueix de la mateixa manera que l’Impost de Successions i donacions: valor real

(valor de mercat en el moment de la transmissió). La jurisprudència del Tribunal
Suprem equipara el concepte de “valor real” al “valor de mercat”, que defineix de la manera
següent:

“És l’import net que raonablement podria esperar rebre un venedor per la venda d’una
propietat en la data de la valoració, mitjançant una comercialització adequada, i suposant
que hi ha almenys un comprador potencial correctament informat de les característiques
de l’immoble, i que ambdós, comprador i venedor, actuen lliurement i sense un interès
particular en l’operació”.

Aquest concepte de valor real és susceptible de comprovació per part de

l’Administració. Pot intentar acreditar que els béns tenen un valor real superior al pactat
per les parts en la transmissió. Els individus poden demanar la taxació pericial
contradictòria o exercir el seu dret a recurs si no estan d’acord amb la valoracio de l’AP.

Base imposable: regles especials (són aplicables també en l’ISiD):

- Usdefruit. Segons si és:

● Temporal: 2% x any, sense excedir del 70%.

Ex. constitueixo un usdefruit temporal durant 5 anys és el 10% del valor real,
si és de 30 anys tindré el 60% (30*2) del bé. I si fos 40 no serà un 80% sinó
que serà un 70%, que és el límit màxim.

● Vitalici (usdefruits més freqüents, quan s’és usufructuari fins a la pròpia

mort): 70% del valor total dels béns quan la persona usufructuària té menys
de 20 anys, minorant a mesura que augmenta l'edat en la proporció d'un 1%
menys per cada any més, amb el límit mínim del 10% del valor total. No té en
compte la durada sinó l’edat de l’usufructuari.
 Ex. constitueix usdefruit vitalici a favor d’una persona de 19 anys, el % serà el
del 70%, però si en té 20, el valor ja és de 69%, si en té 21, un 68% i així
successivament.

La fórmula que podem aplicar sempre és: 89-edat = valor de l’usdefruit.

- Drets d’ús i habitació (modalitats de l’usdefruit amb capacitats més limitades):

75% valor segons les regles de l’usdefruit.

Per tant primer calculem segons les regles de l’usdefruit abans vistes i, sobre el
resultat aplicarem el 75%.

- Nua propietat (el revers de l’usdefruit): diferència entre el valor de l'usdefruit i el

valor total dels béns.

Ex. s’ha constituït usdefruit amb un valor del 20% del valor dels béns, per tant al
propietari li correspon un 80%.

- Hipoteques i altres drets de garantia: import de l'obligació o capital i altres

conceptes garantits; si no consta expressament l'import de la quantitat garantida,
capital i tres anys d'interessos.

- Drets reals no inclosos en apartats anteriors: preu o valor que les parts
haguessin pactat.

- Arrendaments: quantitat total que s'hagi de satisfer per tot el període de durada
del contracte; quan no constés aquell, es girarà la liquidació computant sis anys,
sense perjudici de les liquidacions addicionals que s'hagin de practicar.

Ex. contracte d’arrendament no se li havia fet constar la durada del mateix i, s’han
liquidat 6 anys. Després resulta que l’arrendatari no està 6 anys, sinó que n’està 7, 8 o
9 anys, haurà de practicar una liquidació complementària.

Tipus impositiu

Regulació autonòmica (tipus corresponents a la CCAA de Catalunya):

L’Impost sobre Operacions Societàries

Impost disminuït en la pràctica, perquè molts dels seus fets imposables són exempts i la
normativa europea no veu amb gaires bons ulls gravar les operacions societàries (sobretot la
constitució d’aquestes).

Fet imposable (tots els actes que afectin a la dinàmica del capital social de les societats
mercantils). És un fet imposable triple:

1) La constitució de societats, augment i disminució del seu capital social i la

dissolució de societats.

2) Les aportacions que efectuïn els socis que no suposin un augment del
capital social. Això passa sobretot quan hi ha pèrdues en la societat, llavors els
accionistes fan aportacions però que tècnicament no es considera augment de capital.

3) El trasllat a Espanya de la seu de direcció efectiva o del domicili social

d'una societat quan ni una ni l'altre estiguessin prèviament situats en un Estat
membre de la Unió Europea (si sí fos de la UE, afectaria a la llibertat de circulació
d’empreses).

Són operacions societàries exemptes de tributació (des del 3 de desembre de 2010):

- La constitució de societats.
- L'augment de capital.
- Les aportacions que efectuïn els socis que no suposin augment de capital i
el trasllat a Espanya de la seu de la direcció efectiva o del domicili social
d'una societat quan ni una ni l'altre estiguessin prèviament situats a un Estat membre
de la Unió Europea.
Per tant, no estan exemptes (i sí subjectes a l’impost) les operacions restants: la reducció del
capital social i la dissolució de societats. Són els únics conceptes del fet imposable no
esmentats en les exempcions.

No estan subjectes a l’impost:

- Les operacions de reestructuració (fusió, escissió, aportació d'actius i canvi de

valors). Aquestes sí poden afectar al capital i no estan subjectes a l’impost.
- Els trasllats de la seu de direcció efectiva o del domicili social de societats
d'un Estat membre de la Unió Europea a un altre. En cas contrari seria una
vulneració de la llibertat de circulació de la UE.
- La modificació de l'estructura de constitució o dels estatuts d'una societat
i, en particular, el canvi de l'objecte social, la transformació o la pròrroga del termini
de durada d'una societat. No afecta al capital social, pots fer qualsevol canvi que si no
afecta al capital social no estarà subjecta.
- L'ampliació de capital que es realitzi amb càrrec a la reserva constituïda
exclusivament per prima d'emissió d'accions. Perquè aquestes primes formen
part de la base d’IS.

Subjecte passiu:

a) En la constitució de societats, augment de capital, trasllat de seu de direcció efectiva o

domicili social i aportacions dels socis que no suposin un augment del capital social,
la pròpia societat. Tots aquests supòsits son les exempcions ja vistes.

b) En la dissolució de societats i reducció de capital social, els socis, copropietaris,

comuners o partícips pels béns i drets rebuts. Aquests són els únics supòsits
que actualment tributen.

S’assimilen a societats als efectes de l’impost:

- Les persones jurídiques no societàries que persegueixen fins lucratius.

- Els contractes de comptes en participació.
- La copropietat de vaixells.
- La comunitat de béns que realitzi activitats empresarials, sense perjudici del que
disposa la Llei de l'Impost sobre la Renda de les Persones Físiques.

Base imposable

1. En la constitució i augment de capital de societats: import nominal en què

aquell quedi fixat inicialment o ampliat amb addició de les primes d'emissió.

2. Operacions realitzades per societats que no limiten la responsabilitat i

aportacions dels socis que no suposin un augment del capital social: valor net de
l'aportació (valor real els béns i drets aportats minorat per les càrregues i despeses
que siguin deduïbles i pel valor dels deutes que quedin a càrrec de la societat amb
motiu de l'aportació).

3. Trasllats de seu de direcció efectiva o de domicili social: haver líquid

(patrimoni) que la societat, tingui el dia en què s'adopti l'acord.

4. Disminució de capital i dissolució: valor real dels béns i drets lliurats als socis,
sense deducció de despeses i deutes.
Tipus impositiu; de l’1% (sens perjudici de l’actual exempció de moltes modalitats):

L’Impost sobre Actes Jurídics Documentats

Tenim un triple impost sota el nom d’Actes Jurídics Documentats. Els 3 tipus guarden
poca relació entre ells:

a) Documents notarials. Grava la realització de documents notarials amb 2 quotes:

- Quota fixa.
- Quota variable.

b) Documents mercantils.

c) Documents administratius.

- Rehabilitació i transmissió de grandeses i títols nobiliaris.

- Anotacions preventives que es practiquin en els registres públics, quan
tinguin per objecte un dret o interès valorable i no siguin ordenades d'ofici per
l'autoritat judicial o administrativa competent.

L’Impost sobre Actes Jurídics Documentats: documents notarials

Fet imposable:

Extensió d’escriptures, actes i testimonis notarials.

Subjectes passius:

Serà subjecte passiu l'adquirent del bé o dret i, si no, les persones que insten o sol·liciten els
documents notarials, o aquells en l'interès dels quals s'expedeixin.

Base imposable:

En les primeres còpies d'escriptures públiques que tinguin per objecte directe quantitat o
cosa valorable servirà de base el valor declarat (quan l’escriptura vagi sobre un bé el qual es
pugui determinar el seu valor), sense perjudici de la comprovació administrativa.

En drets reals de garantia l'import de l'obligació o capital i de la resta de conceptes garantits

(si no consta expressament, es prendrà com a base el capital i tres anys d'interessos).

Quota tributària:
Article 31.

1. Les matrius i les còpies de les escriptures i actes notarials, així com els testimonis,
s'estendran, en tot cas, en paper timbrat de 0,30 euros per plec o 0,15 euros per foli, a
elecció del fedatari. Les còpies simples no estan subjectes a l'impost.

2. Les primeres còpies d'escriptures i actes notarials, quan tinguin per objecte quantitat o
cosa valuable, continguin actes o contractes inscriptibles en els registres de la propietat,
mercantil, de la propietat industrial i de Béns Mobles no subjectes a l'Impost sobre
Successions i Donacions o als conceptes compresos en els números 1 i 2 de l'article 1
d'aquesta Llei, han de tributar, a més, al tipus de gravamen que, d'acord amb el que preveu
la Llei 21/2001, de 27 de desembre, per la qual es regulen les mesures fiscals i
administratives del nou sistema de finançament de les comunitats autònomes de règim
comú i ciutats amb estatut d'autonomia, hagi estat aprovat per la comunitat autònoma.

Atenció, requisits per a la tributació per quota variable (tindran a més de la quota
fixa, una quota variable):

- Que es tracti d’una primera còpia d’escriptura o acta notarial.

- Que tingui per objecte una quantitat o una cosa valuable econòmicament.
- Que contingui un acte o un contracte inscriptible en un Registre de la Propietat o
Mercantil.
- Que el mateix acte o contracte no estigui subjecte a:
- TPO.
- Operacions societàries.
- Impost sobre Successions i Donacions.

Per tant, és compatible amb l’IVA! Ex. la 1ª transmissió d’un bé moble que pugui fer un
empresari, tributarà tant per IVA com per la quota variable d’Actes Jurídics.

Quota tributària:

Article 31.

Si la comunitat autònoma no ha aprovat el tipus a què es refereix el paràgraf anterior,

s'aplicarà el 0,50 per 100, pel que fa a aquests actes o contractes. No són tipus insignificatius,
abans eren més baixos i que acostumen a ser del 1,5% i si s’incorporen amb l’IVA és un
addicional.
La polèmica de l’Impost a la constitució d’hipoteques. Aquestes operacions fetes per
empresaris bancaris, no quedava gaire clar qui era el subjecte passiu, és a dir, qui havia de
pagar l’impost en cas de constitució d’hipoteca. Històricament es pensava que era el client
però hi va haver altres sentències posteriors que van dir que eren les entitats bancàries. Això
finalment es va saldar poc després que des del punt de vista jurisprudencial quedés conclòs
amb una nova regulació per part del govern que va designar els subjectes passius a les
entitats bancàries.

● El canvi jurisprudencial de les sentències de 16 d’octubre de 2018.

● El retorn a la jurisprudència tradicional amb la decisió de la Sala de lo Contenciós
Administratiu del Tribunal Suprem de 6 de novembre de 2018 (sentències de 27 de
novembre de 2018)
● La nova regulació del Reial Decret-llei 17/2018, de 8 de novembre, el qual incorpora
un afegit a la definició del subjecte passiu quan diu que: “Cuando se trate de
escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo al
prestamista”. Per tant, avui dia son les entitats les que es consideren
subjecte passiu.
● La problemàtica derivada de la nova regulació que ha hagut de superar-se amb
normes en altres qüestions que ara no entrarem.

L’Impost sobre Actes Jurídics Documentats: documents mercantils.

Estan subjectes les lletres de canvi, els documents que realitzin funció de gir o les
supleixin, els resguards o certificats de dipòsits transmissibles, així com els
pagarés, bons, obligacions i altres títols anàlegs emesos en sèrie, per termini no
superior a divuit mesos, representatius de capitals aliens pels quals se satisfaci una
contraprestació establerta per diferència entre l'import satisfet per l'emissió i el compromès
a reemborsar al venciment.

S'entén que un document realitza funció de gir quan acrediti remissió de fons o signe
equivalent d'un lloc a un altre, o impliqui una ordre de pagament, fins i tot en el mateix en
què aquesta s'hagi donat, o en ell figuri la clàusula « a l'ordre ».

Liquidació de l’Impost mitjançant l’ús d’efectes timbrats, fins determinat import:

L’Impost sobre Actes Jurídics Documentats: documents administratius

Rehabilitació i transmissió de grandeses i títols nobiliaris.

La rehabilitació i transmissió, sigui per via de successió o cessió, de grandeses i títols

nobiliaris, així com el reconeixement d'ús a Espanya de títols estrangers, satisfaran els drets
consignats en l'escala adjunta.

Anotacions preventives.

Fet imposable:

La pràctica d’anotacions preventives en els registres públics (normalment serà en el registre

de la propietat), quan tinguin per objecte un dret o interès valorable i no siguin ordenades
d'ofici per l'autoritat judicial o administrativa competent.

Ex. anotació preventiva d’embargament que ordena l’Administració Tributària, o un jutge,

no és fet imposable. En canvi si l’anotació la demana un particular, tot i que ho faci a través
de jutge, sí serà fet imposable.

Subjecte passiu:

Aquell qui sol·liciti la seva pràctica.

Base imposable:

Valor del dret o interès que es garanteixi, publiqui o constitueixi.

Tipus impositiu: 0,5%

L’Impost sobre Actes Jurídics Documentats: beneficis fiscals previstos a la normativa de

l’impost

Aquests beneficis fiscals es poden aplicar sobre tots els conceptes de l’impost:

- Exempcions subjectives:

a) L'Estat i les administracions públiques territorials i institucionals i els seus

establiments de beneficència, cultura, Seguretat Social, docents o de finalitats
científiques.
 b) Les entitats sense fins lucratius a què es refereix article 2 de la Llei 49/2002,
de 23 de desembre, de règim fiscal de les entitats sense fins lucratius i dels
incentius fiscals al mecenatge, que s'acullin al règim fiscal especial en la forma
que preveu l'article 14 de l'esmentada Llei.

c) Altres entitats cíviques, socials, religioses o polítiques contemplades en la llei.

- Exempcions objectives (article 45,I,B RDLeg):

1. Les transmissions i altres actes i contractes en què l'exempció resulti concedida

per tractats o convenis internacionals que hagin passat a formar part de
l'ordenament intern.

3. Les aportacions de béns i drets verificats pels cònjuges a la societat conjugal, les
adjudicacions que al seu favor i en pagament d'aquestes es verifiquin a la seva
dissolució i les transmissions que per aquesta causa es facin als cònjuges en
pagament del seu haver de guanys.

7. Les transmissions de terrenys que es realitzin com a conseqüència de l'aportació

a les Juntes de Compensació pels propietaris de la unitat d'execució i les
adjudicacions de solars que s'efectuïn als propietaris citats, per les pròpies Juntes,
en proporció als terrenys incorporats.

8. Els actes relatius a les garanties que prestin els tutors en garantia de l'exercici
dels seus càrrecs.

9. Les transmissions de valors, admesos o no a negociació en un mercat secundari

oficial, de conformitat amb el que disposa l'article 108 de la Llei 24/1988, de 28 de
juliol, del Mercat de Valors.

13. Les transmissions i altres actes i contractes quan tinguin per exclusiu objecte
salvar la ineficàcia d'altres actes anteriors pels quals s'hagués satisfet l'impost i
estiguessin afectats de vici que impliqui inexistència o nul·litat.

17. Les transmissions de vehicles usats amb motor mecànic per circular per
carretera, quan l'adquirent sigui un empresari dedicat habitualment a la
compravenda dels mateixos i els adquireixi per a la seva revenda.

L'exempció s'entén concedida amb caràcter provisional i per elevar-se a definitiva

haurà de justificar la venda del vehicle adquirit dins l'any següent a la data de la seva
adquisició.

18. Les primeres còpies d'escriptures notarials que documentin la cancel·lació

d'hipoteques de qualsevol classe, quant al gravamen gradual de la modalitat "actes
jurídics documentats" que grava els documents notarials.

21. Les aportacions als patrimonis protegits de les persones amb discapacitat
regulats en la Llei de protecció patrimonial de les persones amb discapacitat, de
modificació del Codi Civil, de la Llei d'Enjudiciament Civil i de la Normativa
Tributària amb aquesta finalitat.

Exempcions previstes en altres normes.

 Bloc de continguts 6. La imposició sobre el consum

Sessió 16: L’Impost sobre el Valor Afegit –IVA- (I)

La part més important d’aquesta segona meitat del curs. És el gran impost indirecte del
sistema tributari que grava la realització d’operacions comercials.

L’Impost sobre el Valor Afegit

És un impost sobre el consum que paguen els consumidors (a través del pagament del preu
dels productes). Però arriba a les arques públiques a través de les transferències que fan els
empresaris que participen en la cadena de producció. No arriba directament d’allò que
paguen els consumidors.

- Explicació general de la mecànica de l’impost → és un impost harmonitzat (la llei

espanyola es basa en la Directiva 2006/112/CE). La normativa europea estableix
el mateix IVA en els diferents països (això no vol dir que els tipus impositius siguin
 idèntics, són semblants, però no idèntics). De fet la Directiva permet certes
diferències entre països. L’harmonització fa referència al funcionament de l’impost.
- Fet imposable de l’Impost.
- Exempcions.

Regulació:

● Directiva 2006/112/CE del Consell, de 28 de novembre de 2006, relativa al sistema

comú de l’Impost sobre el Valor Afegit.
● Llei 37/1992, de 28 de desembre, de l’Impost sobre el Valor Afegit.
● Reial Decret 1624/1992, de 29 de desembre, pel qual s’aprova el Reglament de
l’Impost sobre el Valor Afegit i es modifiquen altres reglaments tributaris.

La mecànica de l’impost: l’impost el paguen els consumidors, però no són ells qui
ingressen a Hisenda l’IVA, això ho fan els empresaris. Per als empresaris l’IVA és un
impost neutre, no paguen res per IVA, però sí els afecta ja que tenen la obligació d’ingressar
quantitats a Hisenda. Però no els hi suposa cap cost (no perden ni 1€ per l’IVA), només fan
l'ingrés corresponent. Els consumidors són qui paguen.

És un impost que es manifesta de forma plurifàsica, ja que està present en totes les fases
del procés productiu i comercial.

Ex. (de la diapositiva): tenim un fabricant de sabates. L’obtenció de matèries primeres de

la naturalesa no genera gravamen (si compres les matèries primeres, sí estarien gravades per
l’IVA). La mà d’obra tampoc (és un cost per al fabricant, però lliure d’IVA). Ara bé, els altres
consums com electricitat o maquinària, sí (paga el 21% d’IVA sobre aquests). El fabricant ven
les sabates al majorista (a 500 u.m). Però les compra a 605 u.m en realitat, perquè pagarà:
500 + 21% IVA. El majorista a la seva vegada ven a un minorista, aquest compra per valor de
700 u.m. Realment haurà de pagar 700+21% = 847 u.m. El minorista vendrà als
consumidors finals, imaginem que a un preu de 1000 u.m, al que hi ha que sumar el 21%
d’IVA = 1210 u.m. Això serà el que pagarem a la tenda per les sabates.
Saldos d’IVA individuals

● Confeccionador de les sabates:

- IVA repercutit: 105 u.m. És el que el majorista (el seu client) li ha pagat.
- IVA suportat: 21 u.m. Allò que ell ha pagat per “altres consums”.

● Comerciant majorista:

- IVA repercutit: 147 u.m. Allò pagat pel seu client (el comerciant minorista).
- IVA suportat: 105 u.m (és allò que li ha repercutit el confeccionador).

● Comerciant minorista:

- IVA repercutit: 210 u.m. Allò pagat pel seu client (consumidor final).
- IVA suportat: 147 u.m (és allò que li ha repercutit el majorista).

Quotes d’IVA individuals

● Proveïdor del confeccionador de les sabates:

- IVA repercutit: 21 u.m.

- IVA a ingressar: 21 u.m. L’IVA és neutre (repercuteix 21, ingressa 21, ni perd
ni guanya res).

● Confeccionador de les sabates:

- IVA repercutit: 105 u.m.

- IVA suportat: 21 u.m.
- IVA a ingressar: 84 u.m. La diferència entre les 2 quantitats (IVA
repercutit - IVA suportat). Per a ell l’IVA també és neutre; si fem 105 -
(21+84) = 0 u.m.

● Comerciant majorista

- IVA repercutit: 147 u.m.

- IVA suportat: 105 u.m.
- IVA a ingressar: 42 u.m. Aquí també és neutre.

● Comerciant minorista

- IVA repercutit: 210 u.m.

- IVA suportat: 147 u.m.
- IVA a ingressar: 63 u.m. Aquí també és neutre.
De fet, hem demostrat el que haviem afirmat abans: per als empresaris l’IVA és un impost
neutre. Per a qui no serà neutre serà per als consumidors finals.

Total IVA ingressat

● Proveïdor del confeccionador: 21.- u.m.

● Confeccionador de les sabates: 84.- u.m.
● Comerciant majorista: 42.- u.m.
● Comerciant minorista: 63.- u.m.

● Total 210.- u.m.

Per tant, el total que s’ingressa a l’Hisenda pública es la suma de totes les quantitats que han
pagat els diferents empresaris. Aquesta quantitat (210) coincideix amb la quantitat
que el consumidor final paga en concepte d’IVA, això no és casualitat, ha de ser
així necessàriament.

No es paga el total d’IVA d’un sol cop, sinó que s’ha anat pagant en diferents fases, ja hem
anunciat que és un impost plurifàsic (cada empresari és una fase). No seria més fàcil fer-ho
tot en una sola fase? Convertir l’IVA en un impost monofàsic? Sí, seria més fàcil, però
el legislador ho prefereix així perquè d’aquesta manera es fa més difícil la defraudació de
l’impost (ja que el seu pagament no depèn només d’un sol agent, sinó d’una pluralitat).

Total IVA

● Quin import d’IVA ha estat ingressat? 210 u.m.

● Quin import han pagat els consumidors en concepte d’IVA? 210 u.m., la quantitat
repercutida als consumidors finals (el 21% de 1.000 u.m).
● Qui ingressa l’IVA? Els diferents empresaris que participin en el procés productiu i
comercial.
● I qui el paga? Els consumidors finals.

Territori d’aplicació de l’impost

Cada país europeu parla “del seu territori d'aplicació de l’impost”, pero quan nosaltres en
parlem farem referència al territori espanyol. Ara bé, sense incloure ni Ceuta ni
Melilla en aquest concepte (no són territori d'aplicació perquè no formen part de la unió
aduanera). Tampoc incloem les Illes Canàries (tot i que sí són part de la unió aduanera),
no aplica per altres raons. Aquests territoris estan expressament exclosos de l'harmonització
de la normativa comunitaria.

Quan parlem d’altres països europeus on hi ha IVA harmonitzat (però que no sigui l’IVA
espanyol), parlarem de territoris comunitaris. Per tant: territori d’aplicació = Espanya,
territoris comunitaris = França, Itàlia, etc.
Territori tercer: territoris que no formen part de la UE. Ex. Algèria o Marroc. També ho
són els territoris que tot i formar part d’un país de la UE, no aplica l’IVA harmonitzat a ells
concretament. Ex. Ceuta i Melilla.

Que als territoris tercers no apliqui IVA no vol dir que ells no tinguin un impost anàleg. A
Canàries en tenen un de similar però en més petita escala. O a Ceuta i Melilla també.

Quan hi ha una operació en el territori d'aplicació de l’impost tenim operacions internes

o interiors (ja sigui lliurament de béns o prestacions de serveis).

Si fem un lliurament de béns (no una prestació de serveis) des del territori d'aplicació cap a
un territori comunitari (ex. d’Espanya a França), parlem de lliurament intracomunitari.
Si en canvi, un territori comunitari lliura béns cap al territori d'aplicació tenim en canvi una
adquisició intracomunitària.

Quan tenim enviament de béns cap a països o territoris tercers, parlem d’exportacions. I si
els béns entren o arriben al territori d’aplicació des de territoris tercers, parlem
d’importacions. Per tant, quan hi ha tràfic de mercaderies amb Canàries o Ceuta i Melilla,
a nivell de l’IVA parlem d’exportacions i importacions, tot i que formin part d’Espanya i ens
sembli estrany.

Fet imposable de l’Impost

a) Els lliuraments de béns i prestacions de serveis efectuades per

empresaris o professionals (ja vam dir que entre particulars les transmissions
eren gravades per ITPiAJD).
b) Les adquisicions intracomunitàries de béns.
c) Les importacions de béns.

Fet imposable de l’Impost: lliuraments de béns i prestacions de serveis; requisits

Molt important. Requisits per a que una operació estigui subjecta a l’impost (i hi hagi fet
imposable):

1. Que es tracti d'un lliurament de béns o d'una prestació de serveis realitzat a

títol onerós (tot i que s'assimilen als lliuraments de béns o prestacions de serveis a
títol onerós certes operacions d'autoconsum de béns o de serveis que es realitzen
sense contraprestació, per tant hi ha excpecions respecte la onerositat).

2. Que siguin realitzats per un empresari o professional. Si són fetes per

particulars l’IVA no aplicarà.

3. Que siguin realitzats en el desenvolupament d'una activitat empresarial o

professional. No és el mateix que el 2º.

Ex. un empresari individual (un advocat), quan faci operacions pròpies de la seva
professió estarà subjecte a l’IVA. Però també pot fer transmissions personals (i ell
segueix sent un empresari/professional), però com no són en l'àmbit de la seva
activitat, no aplicarà l’IVA.

4. Que l'operació sigui realitzada en l'àmbit espacial d'aplicació de l'impost.

5. Que l'operació no aparegui entre els supòsits de no subjecció previstos a la

Llei, és a dir, que no es tracti d'una operació no subjecta.

6. Que l'operació no aparegui entre els supòsits d'exempció previstos a la Llei,

és a dir, que no es tracti d'una operació exempta.

Per a repercutir IVA serà necessari que l'operació estigui subjecta i no estigui
exempta. Per tant pot haver-hi operacions: (1) no subjectes, (2) subjectes i exemptes i,
(3) subjectes i no exemptes.

Esquema dels requisits:

 - Si es compleixen els requisits en blau = operacions subjectes.
- Si a més es compleix el taronja = operació efectivament subjecta (subjecta i
no exempta).

Concepte de lliurament de béns

● Regla general:

S'entén per lliurament de béns la transmissió del poder de disposició sobre béns
corporals (bé caracteritzable; no confondre bé corporal amb bé tangible), és a dir, la
transmissió del poder de disposar dels béns amb les facultats atribuïdes al seu propietari.

Cal matisar el concepte de bé corporal: tenen la condició de béns corporals, a aquests efectes,
el gas, la calor, el fred, l'energia elèctrica i altres modalitats d'energia.

● Regles especials (entre d’altres); es consideren lliuraments de béns, amb

independència que es produeixi o no la transmissió del poder de disposició sobre els
mateixos:

a) Les execucions d'obra de construcció o rehabilitació d'una

edificació quan qui executi l'obra aporti materials el cost dels quals
superi el 40% de la base imposable corresponent a l'operació.

Ex. un professional ve a casa a fer-nos una obra i més del 40% del cost de
l’operació correspon a l'aportació de material. S’entèn que hi ha lliurament de
béns. Si no fos així es consideraria com a prestació de serveis.

b) Les aportacions no dineràries d'elements del patrimoni

empresarial o professional i les adjudicacions d'aquesta naturalesa
en cas de liquidació o dissolució de qualsevol tipus d'entitats.

Implica que si un empresari fa, des del patrimoni afecte a l’activitat

empresarial, una aportació no dinerària a una societat, es considerarà com a
lliurament de béns (no com a compravenda).

Si tenim una aportació no dinerària, que és fet imposable de l’IVA, i recordem

l’impost sobre OS (operacions societàries) pot passar que sigui fet imposable
 dels dos impostos. Però són compatibles en alguns casos, de fet, quan vam
veure les OS ja vam introduir una taula de compatibilitat amb l’IVA (pàg. 162
apunts).

c) Les transmissions de béns en virtut d'una norma o resolució

administrativa o jurisdiccional, inclosa l'expropiació forçosa. No fa falta
que les transmissions siguin voluntàries, poden ser obligatòries (fins i tot
coactives).

d) Cessions de béns en virtut de contractes de venda amb pacte de

reserva de domini o condició suspensiva, o contractes
d'arrendament-venda. S'assimilen a lliuraments de béns els arrendaments
amb opció de compra des que l'arrendatari es compromet a exercir l'opció.

Concepte de lliurament de béns: operacions assimilades

Tindran el mateix tractament que els lliuraments de béns a títol onerós tot i que
no hi hagi contraprestació les següents operacions:

● L'autoconsum de béns.

Ex. com a empresari em quedo part de la meva producció per al meu consum privat.
Fabrico sabates, i me’n quedo un parell. D’aquestes sabates jo en sóc el consumidor
final, per tant qui hauria de pagar l’IVA per elles sóc jo. Però és una operació sense
contraprestació, de fet no hi ha ni transmissió, perquè me les quedo jo mateix. Si
transmeto a títol gratuït a un altre empresari sí hi ha transmissió (sense
contraprestació), per tant també es considera autoconsum, tot i que les rebi un tercer.
O si passo béns d’un sector de la meva activitat a un altre sector de la meva activitat,
també es considerarà autoconsum. Totes aquestes 3 modalitats d’autoconsum
generen IVA.

● Les transferències de béns realitzades per un empresari a un altre Estat membre

per a les seves necessitats.

Implica que un empresari situat en el territori d'aplicació envi mercaderies (béns

propis de l’empresari) a un altre centre o seu de la seva activitat situada en un país
comunitari. Com que són béns del mateix empresari no hi ha contraprestació ni
transmissió.

Ex. envio mercaderies del meu magatzem d’Espanya al meu magatzem de Portugal.
Aquí no hi ha res de res, ni venta, ni transmissió. Només moc béns que són meus d’un
país a un altre. Per què dóna lloc a IVA llavors? Perquè passen de l’àmbit d’aplicació
de l’IVA espanyol al portugès. I aquest lliurament de béns es considerarà una
adquisició intracomunitària per al país destinatari dels béns.

L'autoconsum de béns es produeix en els següents casos:

a.1. Quan es transfereixen béns del patrimoni empresarial o professional al personal o es
destinen al consum particular del subjecte passiu.
a.2. Quan es produeix la transmissió del poder de disposició sense contraprestació sobre
béns corporals que integren el patrimoni empresarial o professional.
a.3. Quan els béns utilitzats en un sector d'activitat es afecten a un altre sector diferenciat
d'activitat del mateix subjecte passiu.

Concepte de lliurament de béns: operacions assimilades

Hi ha d'haver sectors diferenciats de l'activitat empresarial o professional en els següents

supòsits:

A. Quan es donin els següents requisits simultàniament:

1r.- Que les activitats realitzades tinguin assignats grups diferents en la Classificació
Nacional d'Activitats Econòmiques (aprovada pel Reial Decret 475/2007, de 13 d'abril). Els
grups d'aquesta classificació estan identificats pels tres primers dígits.
2n.- Que els percentatges de deducció difereixin més de 50 punts percentuals en les dues
activitats, sempre que cap d'elles sigui accessòria d'una altra.

S'entén per activitat accessòria aquella el volum d'operacions en l'any precedent no sigui
superior al 15% del de la principal i sempre que contribueixi a la realització d'aquesta. Les
activitats accessòries segueixen el règim de la principal i es s'inclouen en el mateix sector que
aquesta.
Concepte de lliurament de béns: operacions assimilades

En virtut d'aquest apartat poden existir dos sectors diferenciats:

a) L'activitat principal (la de major volum d'operacions en l'any precedent) juntament amb
les seves activitats accessòries i les activitats diverses amb percentatges de deducció que no
difereixen en més de 50 punts percentuals del de la principal.
b) Les activitats diferents de la principal els percentatges de deducció difereixen en més de
50 punts percentuals del d'aquesta.

I, a més:
B. Les activitats acollides als règims especials simplificat, de l'agricultura, ramaderia i pesca,
de les operacions amb or d'inversió o recàrrec d'equivalència.
C. Les operacions d'arrendament financer.
D. Les operacions de cessió de crèdits i préstecs, a excepció de les realitzades en el marc d'un
contracte de factoring.
E. Les operacions fetes en la modalitat avançada del règim de grups.
Concepte de prestació de serveis

La Llei defineix les prestacions de serveis com tota operació subjecta a l'impost que no
tingui la consideració de lliurament de béns, adquisició intracomunitària o
importació.

En particular, es considera que són prestacions de serveis:

a) L'exercici independent d'una professió, art o ofici.

b) Els arrendaments de béns, indústria o negoci, empreses o establiments

mercantils.

c) Les cessions d'ús o gaudi de béns.

d) Les cessions i concessions de drets d'autor, llicències, patents, marques i

altres drets de la propietat intel·lectual i industrial.

e) Les obligacions de fer i no fer i les abstencions pactades en contractes d'agència o

venda en exclusiva o derivades de convenis de distribució de béns en àrees
delimitades.

La prestació de serveis també pot ser un concepte negatiu: a no fer. Ex. un empresari
s'obliga a no actuar en un determinat mercat, això és una prestació de serveis que es
grava per IVA, tot i ser un concepte poc intuïtiu.

f) Les execucions d'obra que no siguin lliuraments de béns.

g) Els traspassos de locals de negoci.

h) Els transports.
 i) Els serveis d'hostaleria, restaurant o acampada i la venda de begudes i
aliments per al seu consum immediat en el mateix lloc.

j) Les operacions d'assegurança, reassegurança i capitalització.

k) Els serveis d'hospitalització.

l) Els préstecs i crèdits en diners.

m) El dret a utilitzar instal·lacions esportives o recreatives.

n) L'explotació de fires i exposicions.

o) Les operacions de mediació i les d'agència o comissió quan l'agent o

comissionista actuï en nom aliè.

p) El subministrament de productes informàtics quan no tinguin la condició de

lliurament de béns. En particular, es considera prestació de serveis el
subministrament de productes informàtics que hagin estat confeccionats previ
encàrrec del seu destinatari conforme a les especificacions d'aquest, així com els que
siguin objecte d'adaptacions substancials necessàries pel seu destinatari.

Concepte de prestació de serveis: operacions assimilades

Igual que en el lliurament de béns, les prestacions de serveis han de ser a títol onerós per a
donar lloc a gravamen d’IVA. Però de la mateixa manera, trobem excepcions al requisit
d’onerositat. S’assimilen a les prestacions de serveis els autoconsums de serveis.

Constitueixen autoconsum de serveis les següents operacions sense contraprestació:

● Transferències de béns i drets del patrimoni empresarial o professional

al patrimoni personal que no siguin lliuraments de béns.

● L'aplicació total o parcial a l'ús particular o a fins aliens a l'activitat

empresarial o professional dels béns del patrimoni empresarial o
professional.

● Les altres prestacions de serveis a títol gratuït, sempre que es realitzin per a
finalitats alienes a les de l'activitat empresarial o professional.
Concepte d’empresari o professional

Qui són a efectes de l’IVA empresaris?

● Aquelles persones físiques o jurídiques que realitzin activitats

empresarials o professionals, tret que les efectuïn exclusivament a títol
gratuït.

Fins aquí no afegim res de nou, aquesta definició és la mateixa que aplica a la resta de
tributs.

Especialitats de la noció d’empresari en l’IVA:

● Les societats mercantils pel fet de ser-ho, excepte prova en contrari.

● Els que explotin un bé corporal o incorporal amb la finalitat d'obtenir

ingressos continuats en el temps. En particular, els arrendadors de béns.

Ex. una persona és titular d’una plaça de pàrking i la lloga, es converteix en un

empresari a efectes de l’IVA (haurà de fer les declaracions corresponents). Molt
important, la persona que lloga no es tracta com a particular sinó com a empresari,
tot i que pugui semblar contraintuitiu, ja que només està llogant 1 plaça de pàrking,
és empresari.

● Els que s'urbanitzen terrenys, promoguin, construeixin o rehabilitin

edificacions destinades a la seva venda, adjudicació o cessió, encara que
sigui ocasionalment. Aquest és un supòsit que no ve dictat per la Directiva
comunitària, és una decisió del legislador espanyol.

● Els particulars que realitzin a títol ocasional el lliurament d'un mitjà de transport nou
exempt de l'impost per destinar-se a un altre Estat membre de la Unió Europea, els
quals seran empresaris únicament respecte d'aquesta operació.

La condició d'empresari o professional es té a l'efecte de l'IVA des del moment en què

s'adquireixin béns o serveis amb la intenció, confirmada amb elements objectius, de
destinar-los al desenvolupament de les corresponents activitats. Per tant, esdevé
empresari no quan comença a vendre, sinó quan comença a comprar (amb la finalitat de
vendre), a preparar-se per a la seva activitat. Això permet que els empresaris puguin
demanar devolucions de l’IVA fins i tot abans d’haver facturat res.

Realització de les operacions en el territori d’aplicació de l’impost: lliuraments de béns

Hem de distingir entre lliurament i prestació de serveis, molt important. Aquí estem parlant
només en el cas de lliurament de béns. Una operació (lliurament de béns) s'entén feta en
el territori d’aplicació:
 a) Quan no existeixi expedició o transport fora del territori i els béns es posin a
disposició de l'adquirent en l’esmentat territori.

Fem un lliurament de béns i els béns no necessiten ser transportats. Ex. venc una
cadira a un client a la meva tenda de Barcelona.

b) Quan, havent-expedició o transport fora del territori, aquest s'iniciï a la

Península o Illes Balears (atenció: possible exempció si van a territori
comunitari).

Aquí el bé sí s’ha de transportar. Ex. he d’enviar la cadira des de Barcelona a

Saragossa (operació interior, dins del territori d’aplicació). O si va de Barcelona a
Toulouse, França (seria una operació intracomunitària), també es considera en
territori d'aplicació. Perquè la regla determina que el territori el determina allà
on comença el transport (en aquest cas Barcelona).

Aquests dos apartats (a) i (b) son la regla general.

Són regles especials les següents:

c) Quan els béns siguin objecte d'instal·lació o muntatge, sempre que la

instal·lació o muntatge compleixi els següents requisits:

- Sigui prèvia a la posada dels béns a disposició de l'adquirent.

- S’ultimi a la Península o Illes Balears.
- Impliqui immobilització dels béns.

d) Quan es tracti de béns immobles que radiquin en el territori.

e) Els lliuraments de béns a passatgers que s'efectuïn a bord d'un vaixell, d'un avió o
d'un tren, en el curs de la part d'un transport realitzada a l'interior de la Unió
Europea, quan el lloc d'inici es trobi en el territori d'aplicació de l'impost i el lloc
d'arribada en un altre punt de la Comunitat.

f) Les vendes a distància, és a dir, béns lliurats a Espanya i que es transporten des un
altre Estat membre de la Unió Europea, quan es compleixin els següents requisits:

- Que el transport s'iniciï en un altre Estat membre amb destinació al territori

d'aplicació de l'impost i sigui per compte del venedor.
- Que els destinataris siguin bàsicament no subjectes passiu de l’impost
- Que no es tracti de mitjans de transport nous, béns objecte d'instal·lació o
muntatge el lliurament s'entengui realitzada a Espanya, ni béns que hagin
tributat a l'Estat membre d'origen pel règim especial de béns usats, objectes
d'art, antiguitats i objectes de col·lecció.
- Que l'import total sense IVA de les vendes a distància amb destinació al
territori d'aplicació de l'IVA espanyol (Península i Balears) hagi passat de
35.000 euros a l‘any natural precedent o en l'any en curs, o quan no excedint
 de l'import el venedor opti per la tributació en el territori d'aplicació de
l'impost.

Realització de les operacions en el territori d’aplicació de l’impost: prestacions de serveis

S'utilitzen diferents criteris segons quin sigui el servei prestat.

Regla general

Les prestacions de serveis tributaran per l'IVA espanyol d'acord amb els següents criteris (no
depèn del lloc geogràfic on comenci l’operació sinó de qui sigui el destinatari):

1) Quan el destinatari sigui un empresari o professional i radiqui en el

territori d'aplicació de l'impost la seu de la seva activitat econòmica, sempre que
es tracti de serveis que tinguin per destinataris l'esmentada seu amb independència
d'on es trobi establert el prestador dels serveis i del lloc des del qual els presti.

Per tant, si un servei es presta per un empresari situat en el territori d’aplicació

encara que el prestador sigui un empresari estranger, el servei s’entèn localitzat i
produït a Espanya.

2) Quan el destinatari no sigui un empresari o professional (sino que el

destinatari és un simple particular) sempre que els serveis es prestin per un
empresari o professional i la seu de l’activitat econòmica des del qual els
presti es trobi en el territori d'aplicació de l'impost.

Ara sí que és necessari que el prestador dels serveis estigui situat en el territori
d’aplicació de l’impost, a diferència del primer cas.

Excepcionalment, no tributen per l'IVA espanyol un seguit de serveis, alguns dels quals
s'enumeren a continuació, quan el seu destinatari sigui un particular i estigui establert o
tingui el seu domicili o residència habitual fora de la Comunitat, llevat que estigui establert o
tingui el seu domicili o residència habitual a les Canàries, Ceuta o Melilla:

- Les cessions i concessions de drets d'autor, patents, llicències, marques i altres drets
de propietat intel·lectual o industrial, així com altres drets similars.
- Els de publicitat.
- Els d'assessorament, auditoria, enginyeria, gabinet d'estudis, advocacia, consultors,
experts comptables o fiscals i altres similars.
- Els de traducció, correcció o composició de textos, així com els prestats per
intèrprets.
- Els d'assegurança, reassegurança i capitalització, així com els serveis financers.
- Els arrendaments de béns mobles corporals, amb excepcions.

Regles especials (només s’enuncien les més importants):

 a) Els serveis relacionats amb béns immobles quan aquests radiquin en el territori (vgr.
arrendaments o cessions, realització d’obres o gestions, etc.).

b) Els transports de passatgers i de béns el destinatari dels quals no sigui un empresari o

professional per la part de trajecte realitzat al TAI.

c) Els prestats per via electrònica quan el destinatari no sigui un empresari o

professional actuant com a tal, sempre que aquest es trobi establert o tingui la
residència o domicili habitual en el territori d'aplicació de l'impost (excepció de
l’excepció!).

d) Alguns serveis quan el seu destinatari no sigui empresari o professional i es prestin

materialment al TAI (vgr. serveis accessoris als transports com ara la càrrega i
descàrrega, treballs i execucions d'obra realitzats sobre béns mobles corporals els
serveis relacionats amb manifestacions culturals, artístiques o esportives.

e) Els serveis assenyalats a la diapositiva anterior quan la seva utilització o explotació

efectives es realitzin en el territori (novament excepció de l’excepció!).

Operacions no subjectes

● Les transmissions d'un conjunt d'elements corporals, o incorporals que

formin part del patrimoni empresarial o professional en els casos següents:

1) Quan es compleixin les següents condicions:

- Els elements transmesos constitueixin una unitat econòmica autònoma

(= conjunts de béns que poden funcionar com una empresa separada, no fa
falta vendre la totalitat de l’empresa).
- L'adquirent ha d'acreditar la intenció de mantenir l'afectació dels
elements adquirits al desenvolupament d'una activitat empresarial
o professional, ja sigui igual o diferent a l'activitat desenvolupada pel
transmitent

Ex. una empresa de comestibles. Té diverses factories, entre elles a un poble té una
fàbrica on de torrons, on hi té maquinària, oficines, furgonetes per al transport dels
torrons, etc. Un dia decideix vendre aquesta factoria amb tots els béns a un tercer,
com que tots aquests béns poden funcionar com una unitat econòmica autònoma,
serà una venta no subjecta a IVA. De fet l’adquirent es subrogarà en la posició del
venedor a efectes de l’IVA.

2) Que no estiguin excloses per la llei com en el cas de les meres cessions de béns o
de drets o les activitats de promoció immobiliària ocasional.

Els adquirents dels béns se subrogaran, respecte d'aquests béns, en la posició del
transmitent en relació als elements de l’impost.
 ● Els lliuraments gratuïts de mostres de mercaderies sense valor comercial
estimable i les prestacions de serveis de demostració gratuïtes.

● Els lliuraments sense contraprestació d'impresos o objectes de caràcter

publicitari.

● Els serveis prestats per persones físiques en règim de dependència

laboral o administrativa. Per això la mà d’obra no genera IVA.

● Els serveis prestats a les cooperatives pels seus socis de treball.

● Els autoconsums de béns i serveis si no es va atribuir el dret a deduir total o

parcialment l'IVA suportat en l'adquisició dels mateixos.

● Les operacions realitzades directament per les administracions públiques

sense contraprestació o mitjançant contraprestació de naturalesa tributària sempre
que no es tracti de determinades operacions recollides en la Llei que estan subjectes a
l'impost en tot cas, com passa amb les telecomunicacions, transports, explotació de
fires, agències de viatges, entre d'altres. No son vertaderes activitats empresarials,
per això no estan subjectes.

● Les concessions i autoritzacions administratives, llevat de les que tinguin per

objecte la cessió d'immobles o instal·lacions en determinats béns de domini públic
(aeroports, ports).

● Les prestacions de serveis a títol gratuït que resultin obligatòries per al

subjecte passiu en virtut de normes jurídiques o convenis col·lectius.

● Les operacions realitzades per les comunitats de regants per a l'ordenació i

aprofitament de les aigües.

● Els lliuraments de diners a títol de contraprestació o pagament.

Operacions exemptes

Operacions exemptes → operacions subjectes, però sense obligació de tributar.

2 Tipus d'exempcions:

I. Exempcions plenes.

En aquest cas a l'empresari o professional que realitza el lliurament o presta el servei i que
no repercuteix l'impost se li permet deduir l'IVA suportat en les adquisicions
relacionades amb l'operació exempta (exemple: exportacions i operacions assimilades;
lliuraments intracomunitaris).
Hi ha operacions exemptes, que per tant, tot i que no ens fan repercutir l’IVA sí ens
permeten reduir l’IVA suportat. Però en general, si no repercuteixo IVA, no em puc deduir
l’IVA suportat.

II. Exempcions limitades. El cas més normal o habitual.

No permeten deduir l'IVA suportat per l'empresari o professional en les

adquisicions relacionades amb l'operació exempta.

Classificació de les exempcions:

A) Exempcions en operacions mèdiques i sanitàries.

B) Exempcions relatives a activitats educatives.
C) Exempcions socials, culturals, esportives.
D) Exempcions en operacions d'assegurança i financeres.
I) Exempcions immobiliàries.
F) Exempcions tècniques.
G) Altres exempcions.

A) Exempcions en operacions mèdiques i sanitàries.

- Els serveis d'hospitalització o assistència sanitària i els altres directament

relacionats amb els mateixos realitzats per entitats de dret públic o per
entitats o establiments privats en règim de preus autoritzats o comunicats.
- L'assistència a persones físiques per professionals mèdics o sanitaris que
consisteixin en diagnòstic, prevenció i tractament de malalties. En canvi,
activitats com la medicina estetica, estaria subjecta i no exempta (ja que no
comporta tractament de malaltia).

És indiferent qui sigui el pagador o cobrador del servei. Estan exempts els serveis
prestats per un professional mèdic o sanitari, tant si aquests li són abonats per el
pacient com si són abonats per una societat mèdica o per l'hospital titular de la
activitat sanitària.

B) Exempcions relatives a activitats educatives.

- L'educació de la infància i de la joventut, la guarda i custòdia de nens, inclosa

l'atenció als infants en els centres docents en temps interlectiu durant el
menjador escolar o en aules en servei de guarderia fora de l'horari escolar,
l'ensenyament escolar, universitària i de postgraduats, l'ensenyament
d'idiomes i la formació i reciclatge professional, realitzades per entitats de
dret públic o entitats privades autoritzades per a l'exercici d'aquestes
activitats.
- Les classes a títol particular prestades per persones físiques sobre matèries
incloses en els plans d'estudis del sistema educatiu

C) Exempcions socials, culturals, esportives.

 - Les prestacions de serveis d'assistència social indicades en la Llei efectuades
per Entitats de dret públic o entitats o establiments privats de caràcter social.
- Les prestacions de serveis i els lliuraments de béns accessòries a les mateixes
efectuades directament als seus membres per organismes o entitats legalment
reconeguts que no tinguin finalitat lucrativa, els objectius siguin de naturalesa
política, sindical, religiosa, patriòtica, filantròpica o cívica, realitzades per a la
consecució de les seves finalitats específiques, sempre que percebin dels
beneficiaris únicament les cotitzacions fixades en els seus estatuts.
- Els serveis prestats a persones físiques que practiquin l'esport o l'educació
física, qualsevol que sigui la persona o entitat a càrrec es realitzi la prestació,
sempre que es prestin per entitats de dret públic, federacions esportives,
Comitè Olímpic Espanyol, Comitè Paralímpic Espanyol o entitats o
establiments esportius privats de caràcter social.
- Determinades prestacions de serveis efectuades per entitats de dret públic o
entitats o establiments culturals privats de caràcter social que s'indiquen en la
Llei. Així, les de biblioteques, museus, monuments, parcs zoològics,
representacions teatrals, etc.
- Els serveis professionals, inclosos aquells la contraprestació consisteixi en
drets d'autor, prestats per artistes plàstics, escriptors, col·laboradors literaris,
gràfics i fotogràfics de diaris i revistes, compositors musicals, autors d'obres
teatrals i d'argument, adaptació, guió i diàlegs de les obres audiovisuals,
traductors i adaptadors.

D) Exempcions en operacions d'assegurança i financeres.

- Les operacions d'assegurança, reassegurança i capitalització, i els serveis de

mediació, incloent la captació de clients, per a la celebració del contracte
- Les operacions financeres, com ara dipòsits en efectiu, crèdits i préstecs en
diners, garanties, transferències, girs, xecs, lliurances, pagarés, lletres de
canvi, targetes de pagament o de crèdit i altres ordres de pagament;
operacions amb divises, bitllets de banc i monedes que siguin mitjans legals
de pagament; operacions amb accions, participacions en societats, obligacions
i altres valors.

No estan exempts els serveis de gestió de cobrament de crèdits, lletres de canvi,

rebuts i altres documents. Tampoc s'inclouen en l'exempció els serveis prestats al
cedent en el marc dels contractes de factoring, amb excepció de les bestretes de fons
que, en tot cas, es puguin prestar en aquests contractes.

E) Exempcions immobiliàries. Molt importants i freqüents. Supòsits d’exempció:

1) Els lliuraments de terrenys rústics i altres que no tinguin la

condició d'edificables i els destinats exclusivament a parcs i jardins
públics o a superfícies vials d'ús públic. És a dir, tot lliurament de béns
immobles on no es pugui edificar.

2) Les segones i ulteriors entregues d'edificacions, inclosos els terrenys

en què es trobin enclavades, quan tinguin lloc després d'acabada la seva
 construcció o rehabilitació. Parlem d’edificacions, no d’immobles. Per tant
parlem de pisos, naus industrials, etc. I parlem de la segona entrega de les
edificacions, no de la primera, la primera edificació sí que està subjecta i no
exempta (no només va amb IVA, també anirà amb AJD). La segona entrega i
posteriors sí estaran exemptes (perquè ja s’ha gravat la primera vegada).

3) Els arrendaments i la constitució i transmissió de drets reals d'ús i

gaudi, que tinguin per objecte els següents béns:

- Terrenys (no diu res sobre si han de ser o no edificables, o si no ho

son i ho poden arribar a ser en el futur, etc), incloses les construccions
immobiliàries de caràcter agrari utilitzades per l'explotació d'una finca
rústica.
- Els edificis o parts dels mateixos destinats exclusivament a
habitatges.

Concepte de rehabilitació d'edificacions.

Es consideraran obres de rehabilitació d'edificacions:

1) Que el seu objecte principal sigui la reconstrucció de les mateixes, entenent-se

complert aquest requisit quan més del 50% del cost total del projecte es correspongui
amb obres de consolidació o tractament d'elements estructurals, façanes o cobertes o
amb obres anàlogues o connexes.

2) Que el cost total de les obres excedeixi del 25% d'un els següents imports:

- Del preu d'adquisició, si s'hagués adquirit l'edificació durant els dos anys
immediatament anteriors a l'inici de les obres de rehabilitació.
- Del valor de mercat que tingués l'edificació o part de la mateixa en el moment
l'inici de les obres de rehabilitació, si aquest inici s'efectua una vegada
transcorreguts 2 anys des de l'adquisició de l'edificació.

En tots dos casos, es descomptarà del preu d'adquisició o del valor de mercat de l'edificació
la part proporcional corresponent al sòl.

Concepte de primer i segon o ulterior lliurament.

A l'efecte de l'IVA es consideren primers lliuraments:

Els lliuraments pel promotor d'edificacions la construcció o rehabilitació de les quals estigui
finalitzada, llevat que s'hagin utilitzat per un termini igual o superior a 2 anys i s'adquireixin
per persona diferent de la que les va utilitzar durant aquest període.

Per tant, quan un promotor fa una edificació i la ven, és una 1º entrega. Si la lloga per < 2
anys i després la ven, també ho és. En canvi si el lloga durant 2 anys i el ven a una persona
diferent, ja es tractaria de 2ª entrega.
La resta de lliuraments són segons u ulteriors a efectes de l’Impost.

Possibilitat de renúncia a l’exempció.

Podran ser objecte de renúncia pel subjecte passiu les exempcions relatives a:

- Lliuraments de terrenys no edificables.

- Segons i ulteriors lliuraments d'edificacions.

La renúncia a l'exempció només procedirà quan l'adquirent:

1) Sigui un subjecte passiu que actuï en l'exercici de les seves activitats empresarials o
professionals.
2) Tingui dret a la deducció total o parcial de l'impost suportat en realitzar l'adquisició.

L’adquirent li podrà demanar al transmitent que renunci de l’exempció. Per quin motiu es
permet aquest dret a renúncia? Perquè per a un empresari que es pugui deduir l’IVA
suportat sempre li sortirà més a compte pagar l’IVA, ja que per a ell, com que és empresari, li
resultarà neutre l’impost. En canvi, si s’acollís a la exempció de l’impost (i decidir no pagar
IVA), hauria de tributar per TPO i això seria pitjor per a ell, ja que per a l’empresari el TPO
no és un impost neutre.

F) Exempcions tècniques.

- Els lliuraments de béns que hagin estat utilitzats pel transmitent en la realització
d'operacions exemptes sempre que al subjecte passiu no se li hagi atribuït el dret a
deduir totalment o parcialment l'impost suportat en l'adquisició d'aquests béns o dels
seus elements components.
- Els lliuraments de béns l'adquisició dels quals hagués determinat l'exclusió total del
dret a deduir l'IVA suportat.

G) Altres exempcions.

- Les prestacions de serveis i els lliuraments de béns accessoris corresponents al servei

postal universal.
- Els lliuraments de segells de Correus i efectes timbrats de curs legal a Espanya per
import no superior al seu valor facial.
- Els serveis prestats directament als seus membres per unions, agrupacions o entitats
autònomes, incloses les Agrupacions d'Interès Econòmic, constituïdes exclusivament
per persones que exerceixin essencialment una activitat exempta o no subjecta quan
concorrin determinades condicions.
- Els lliuraments de béns i prestacions de serveis que, per al compliment de les seves
finalitats específiques, realitzi la Seguretat Social.
- Les loteries, apostes i jocs organitzats per la Societat Estatal Loteries i Apostes de
l'Estat i l'Organització Nacional de Cecs Espanyols i pels organismes corresponents
de les comunitats autònomes, així com les activitats que constitueixin els fets
imposables dels tributs sobre el joc.
 Sessió 17: L’IVA (II)

Adquisicions intracomunitàries i importacions

Generalitats.

Importacions → fet imposable pel qual l’importador (sigui qui sigui, PF o PJ, empresari o
particular) ha de liquidar l’impost davant la Duana. Si l’importador és un empresari, allò
que pagui a la Duana les pot considerar com a IVA suportat, de manera que en cas de tenir
dret a la deducció se les deduirà.

Adquisicions intracomunitàries → aquí els béns no passen per cap Duana, ja que hi ha
lliure circulació de béns a la UE. Si som un empresari, haurem de considerar com a fet imposable
les adquisicions intracomunitàries que fem i, si tenim dret a deducció ens podrem deduir
aquestes quantitats (que són una IVA suportat i una IVA autorepercutit a la vegada). Es
liquiden integrades en la autoliquidació que periòdicament ha de presentar cada subjecte
passiu, quan es donen les següents condicions (s’han de donar per a poder parlar
d’adquisició intracomunitària):

a) Ha de suposar l'obtenció del poder de disposició a títol onerós sobre béns

mobles corporals.
b) Els béns han de ser transportats des d'un altre Estat membre al territori
d'aplicació de l'impost a càrrec del transmetent, l'adquirent o un transportista que
actuï en nom i per compte de qualsevol d'ells.
c) El transmetent ha de ser empresari o professional i ha d’estar identificat a
efectes de l’IVA a nivell comunitari.
d) L'adquirent ha de ser empresari o professional, o persona jurídica que no
actuï com a tal (també pot haver-hi una PJ que no sigui empresari i que tot i així
parlem d’adquisició intracomunitària. Ex. una fundació).

Meritament de l’impost

L’impost es merita operació per operació (no és un impost periòdic), encara que es
declaren conjuntament totes les operacions realitzades en el decurs d’un determinat període
(trimestre o mes, segons el tipus de contribuent de què es tracti). Perquè pels contribuents
que fan milers d’operacions, no hagin de fer milers de declaracions (seria inviable) per això
les declaren conjuntament. Ara, que la declaració sigui conjunta, no vol dir que la data de
meritació del fet imposable canvi. La data de declaració és una, i la de meritament del
fet imposable és una altra (cada fet imposable merita segons les regles que veurem a
continuació).

● Lliuraments de béns: moment de posada a disposició.

● Prestacions de serveis: quan es prestin, executin o efectuïn les operacions
gravades.
Existència de determinades regles especials; alguns exemples:

- En els supòsits d'autoconsum, quan s'efectuen les operacions gravades.

- Als arrendaments, els subministraments i, en general, les operacions de tracte
successiu o continuat, en el moment en què resulti exigible la part del preu que
comprengui cada percepció. Això no obstant, quan no s'hagi pactat preu o quan,
havent-se pactat, no s'hagi determinat el moment de la seva exigibilitat, o la mateixa
s'hagi establert amb una periodicitat superior a un any natural, la meritació de
l'impost es produirà el 31 de desembre de cada any per la part proporcional
corresponent al període transcorregut des de l'inici de l'operació, o des de l'anterior
meritació, fins a la data esmentada. Ex. tenim un arrendament i cobrem la
mensualitat el dia 5 de cada mes; aquell és el dia en el que es produeix el meritament.

Cas dels pagaments anticipats: a les operacions subjectes a gravamen que originin
pagaments anticipats anteriors a la realització del fet imposable l'impost es meritarà en el
moment del cobrament total o parcial del preu pels imports efectivament percebuts. Ex.
compro un ordinador que val 1000€. Vaig a la tenda i demano que me’l guardin. Avui pago
en adelantat 200€ i en 3 dies li pagaré la resta, i és quan me l’emportaré. El venedor ens ha
de fer 2 factures, una avui, pels primers 200€, i la segona quan pagui la resta. Ara, si avui
vaig a la tenda, pago 500€ i ja me l’emporto a casa, deixant a deure els altres 500€ que
pagaré en 2 mesos, tot l’IVA es devenga avui, ja que hi ha hagut posada a disposició (tot i que
no hagi pagat la totalitat de l’impost, el meritament ve marcat per la posada a disposició del
bé).

Subjecte passiu

● Regla general: és subjecte passiu de l'impost l'empresari o professional que realitzi

el lliurament de béns o presti els serveis subjectes. Els subjectes passius són els
empresaris, però no són els que suporten la càrrega econòmica de l’impost, aquests
són els consumidors. No confondre els 2 termes!

● Regles especials.

1. L'anomenada regla d'inversió del subjecte passiu, segons la qual, és

subjecte passiu l’empresari o professional que rep els béns o els serveis, és a
dir, el destinatari. Aquesta regla és aplicable en els casos següents:

a) Quan qui realitza les operacions no està establert en el territori

d'aplicació de l’IVA espanyol, excepte en alguns casos, en favor d’un
empresari que sí que està establert al territori d’aplicació de l’impost
(vgr. vendes a distància subjectes a l'IVA espanyol, o prestacions de
serveis en què el destinatari tampoc estigui establert en el territori
d'aplicació de l'impost, en aquest cas també amb certes excepcions).
Qui hauria de declarar davant la Hisenda espanyola seria l’empresari
estranger, però és molt difícil que l’AP espanyola s’hi comuniqui amb
ell, per això s’inverteix el subjecte passiu, per a que sigui l’empresari
 establert al territori d’aplicació qui hagi de declarar i tractar amb l’AP
espanyola.

b) Quan es tracti de les següents lliuraments de béns immobles

(s’inverteix el subjecte passiu per tal d’evitar fraus):

- Els lliuraments efectuats com a conseqüència d'un procés

concursal.
- Els lliuraments exempts a què es refereixen els apartats 20è i
22è de l'article 20.1 de la LIVA en què el subjecte passiu ha
renunciat a l'exempció (les exempcions immobiliàries que
donen dret a renúncia de l’exempció).
- Els lliuraments efectuats en execució de la garantia constituïda
sobre els béns immobles. També s'entén que s'executa la
garantia quan es transmet l'immoble a canvi de l'extinció total
o parcial del deute garantit o de l'obligació d'extingir la referida
deute per l'adquirent (Consulta DGT V1415-13)

c) En altres tipus de fets imposables detallats a la llei (article 84).

2. Les persones jurídiques que no actuïn com a empresaris o

professionals en els dos casos següents:

a) Quan siguin destinatàries dels lliuraments subsegüents a les

adquisicions intracomunitàries exemptes per operació triangular,
sempre que hagin comunicat al proveïdor un NIF-IVA atribuït per
l'Administració espanyola.

b) Quan siguin destinataris de les prestacions de serveis realitzades per

empresaris o professionals no establerts en el territori d'aplicació de
l'impost a què es refereixen els articles 69 i 70 de la LIVA, a la qual
cosa hauran de disposar d'un NIF-IVA atribuït per l'Administració
espanyola. És la mateixa regla que la que hem vist a l’1.a), però ara el
destinatari no és empresari, però sí és PJ.

En el cas de les adquisicions intracomunitàries o importacions, són subjectes passius els

adquirents i importadors respectivament.

Existència de diversos supòsits de responsabilitat tributària a la llei de l’IVA.

Base imposable

L’import sobre el que aplicarem el tipus impositiu, i que determinarà l’IVA que l’empresari
repercutirà als clients.

Regla general: import total de la contraprestació de les operacions subjectes procedent del
destinatari o de terceres persones.
S'inclouen en el concepte de contraprestació:

1) Qualsevol crèdit efectiu a favor de qui realitzi el lliurament o presti el

servei, derivat de la prestació principal o de les accessòries, com les despeses de
comissions, ports i transport, assegurances o primes per prestacions anticipades.

Exemple: En l'arrendament d'un local s'inclourà l'import de la renda, les quantitats

assimilades a la renda i qualsevol altra quantitat que l'arrendador pot exigir a
l'arrendatari com poden ser les despeses de comunitat, l'import de l'Impost sobre
Béns Immobles, les despeses de calefacció, aigua, llum, obres, etc.

No s'inclouran els interessos per l'ajornament en el pagament del preu quan

compleixin els següents requisits (ja que els interessos no es consideren com a
“preus”):

- Que corresponguin a un període posterior al lliurament dels béns o la

prestació dels serveis.
- Que siguin retribucions de les operacions financeres d'ajornament o demora
en el pagament del preu, exemptes de l'impost.
- Que constin separadament en la factura expedida pel subjecte passiu.
- Que no excedeixin el usualment aplicat en el mercat.

2) Les subvencions vinculades directament al preu de les operacions, és a dir,

establertes en funció del nombre d'unitats lliurades o del volum dels serveis prestats
quan es determinin abans de realitzar l'operació.

3) Els tributs i gravàmens de qualsevol classe que recaiguin sobre les mateixes
operacions gravades, excepte el mateix IVA. Exemple: impostos especials, amb
excepció de l'Impost especial sobre determinats mitjans de transport.

4) Les percepcions retingudes d'acord amb dret per l'obligat a efectuar la prestació
en els casos de resolució de les operacions.

5) L'import dels envasos i embalatges, fins i tot els susceptibles de devolució,

carregat a els destinataris de l'operació.

6) L'import dels deutes assumits pel destinatari com a contraprestació total o

parcial de les operacions.

Regles especials (més representatives):

a) Quan la contraprestació no consisteixi en diners es considerarà com a base imposable

l'import, expressat en diners, que s'hagués pogut acordar entre les parts. Llevat que
s’acrediti el contrari, la base imposable ha de coincidir amb els imports que resultin
d'aplicar les regles de autoconsums.
 b) Quan en una mateixa operació i per preu únic es lliurin béns o es prestin serveis de
diversa naturalesa, la base imposable corresponent a cada un ells es determinarà en
proporció al valor de mercat dels béns lliurats o dels serveis prestats.
c) En els supòsits d'autoconsum i de transferència de béns a un altre Estat membre de la
Unió Europea (són operacions en les que no hi ha preu) que constitueixen operacions
assimilades a lliurament de béns (transfers), seran de aplicació les següents regles:

- Si els béns són lliurats en el mateix estat en què van ser adquirits, la base
imposable coincidirà amb la de l'adquisició.
- Si els béns lliurats s'haguessin sotmès a processos d'elaboració o
transformació pel transmitent o pel seu compte, la base imposable serà el cost
dels béns o serveis utilitzats per a l'obtenció d'aquests béns, incloses les
despeses de personal.
- Si el valor dels béns lliurats hagués experimentat alteracions com a
conseqüència de la seva utilització, deteriorament, obsolescència, enviliment,
revaloració o qualsevol altra causa, es considerarà com a base imposable el
valor dels béns en el moment en què s'efectuï el lliurament.

d) En els casos d'autoconsum de serveis, es considerarà com a base imposable el cost de

prestació dels serveis inclosa, si escau, l'amortització dels béns cedits.

e) Quan hi hagi vinculació entre les parts que intervinguin en una operació (en aquestes
operacions hi ha preu, però només s’utilitzarà com a BI si coincideix amb el valor de
mercat, per tant les parts no són plenament lliures per determinar un preu més
favorable i pagar arxí menys impostos), la base imposable serà el seu valor normal de
mercat sempre que es compleixi qualsevol dels següents requisits:

1. Que el destinatari de l'operació no tingui dret a deduir totalment l'IVA que

greu la mateixa, i la contraprestació pactada sigui inferior a la normal de
mercat.
2. Que l'empresari o professional que realitzi les operacions estigui subjecte a la
regla de prorrata, i es tracti d'una operació que no genera el dret a la deducció
en la que la contraprestació pactada sigui inferior al valor normal de mercat.
3. Que l'empresari o professional que realitza l'operació estigui subjecte a la
regla de prorrata, i es tracti d'una operació que genera el dret a la deducció en
la qual la contraprestació pactada sigui superior al valor normal de mercat.
S'entén per valor normal de mercat el que es pagaria al TAI en condicions de
lliure competència a un proveïdor independent pels mateixos béns i serveis.

Modificació de la base imposable

La BI es fixa en el moment en el que la operació té lloc (que és quan l’empresari repercuteix

una quantitat X d’IVA al seu client). Però ara veurem situacions en les que aquesta BI
determinada es pot modificar. Supòsits que autoritzen la modificació:

● Modificació posterior dels preus (per fixació inicial provisional, descomptes

posteriors, ineficàcia de l’operació, etc.).
 ● Quan el destinatari de les operacions subjectes no ha pagat les quotes
repercutides, en els següents casos:

- Concurs de creditors: Quan, després de la meritació de l'operació, es dicti

interlocutòria de declaració de concurs del destinatari de l'operació.
- Quan els crèdits corresponents a les quotes repercutides per les operacions
gravades siguin totalment o parcialment incobrables.

Requisits necessaris:

1) Transcurs d'1 any des de la meritació de l'impost sense que

s'hagi obtingut el cobrament, de tot o part del crèdit. No
obstant això, quan el titular del dret de crèdit no tingui la
condició de gran empresa el termini anteriorment citat podrà
ser de 6 mesos o un any.
2) Reflex d'aquesta circumstància en els llibres de registre.
3) Reclamació judicial per al seu cobrament, o requeriment
notarial, fins i tot quan es tracti de crèdits fiançats per ens
públics.
4) Que els crèdits no siguin d’aquells en què la llei impedeix la
modificació (vgr. garantits amb drets reals, entre entitats
vinculades, etc.).

Quan l’operació s’ha meritat, però el consumidor no ha pagat, l’empresari ha de seguir fent
l’ingrés corresponent per l’IVA a l’AP. Però degut a l’incompliment del seu client, no li haurà
repercutit IVA i per tant haurà de posar diners de la seva butxaca, i això no és just. Per això
se li permet modificar la BI en aquests casos (i recuperar aquestes quantitats).

Tipus impositiu

La Llei estableix un tipus general i dos tipus reduïts per donar un tractament favorable a
determinades operacions.

El tipus aplicable a cada operació serà el vigent en el moment de la meritació (no

aplica el tipus del moment o data de la declaració, sinó el tipus en el moment o data de la
meritació. No confondre aquests 2 moments diferents, perquè per molt que fem declaració
conjunta, la meritació segueix sent puntual, operació per operació).

● Tipus impositiu general: el tipus general de l'impost vigent és el 21%.

● Tipus impositius reduïts: els tipus reduïts vigents són el 10% i el 4%.

Tipus reduït (llista no exhaustiva):

● Lliuraments de béns:

- Les substàncies o productes que siguin susceptibles de ser, habitual i

idòniament, utilitzats per a la nutrició humana o animal, així com els animals,
 vegetals i els altres productes susceptibles de ser per a l'obtenció d'aquests
productes.
- Determinats béns susceptibles de ser utilitzats en activitats agrícoles, forestals
o ramaderes.
- Les aigües aptes per a l'alimentació humana o animal o per al rec.
- Els medicaments d'ús veterinari.
- Els productes farmacèutics als quals no els sigui aplicable el tipus del 4%.
- Les compreses, tampons, protectors íntims, preservatius i altres
anticonceptius no medicinals.
- Edificis o part dels mateixos aptes per a la seva utilització com a habitatges,
inclosos els garatges, amb un màxim de dos, i annexos que es transmetin
conjuntament.
- Les flors, les plantes vives de caràcter ornamental, així com les llavors, bulbs,
esqueixos i altres productes d'origen exclusivament vegetal susceptibles de ser
utilitzats en l'obtenció de flors i plantes vives.

● Prestacions de serveis:

- Els transports de viatgers i dels seus equipatges.

- Els serveis d'hostaleria, acampada i balneari, els de restaurants i, en general,
el subministrament de menjars i begudes per consumir a l'acte, fins i tot si es
confeccionen previ encàrrec del destinatari (no espectacles, discoteques, sales
de festa o altres anàlegs).
- Determinats serveis efectuats en favor de titulars d'explotacions agrícoles,
forestals o ramaderes.
- Els serveis de neteja de vies públiques, parcs i jardins públics.
- Els serveis de recollida, emmagatzematge, transport, valorització o eliminació
de residus, neteja i desratització de claveguerams públics i la recollida o
tractament de les aigües residuals.
- L'entrada a biblioteques, arxius i centres de documentació i museus, galeries
d’art i pinacoteques
- Les prestacions de serveis d'assistència social que no estiguin exemptes ni els
sigui aplicable el tipus del 4%.
- Els espectacles esportius de caràcter aficionat, i espectacles culturals en viu
(això segon des de mitjans de 2017)
- Les exposicions i fires de caràcter comercial.
- Les execucions d'obra de renovació i reparació realitzades en edificis destinats
a habitatges que compleixin determinats requisits.
- Els arrendaments amb opció de compra d'edificis o part dels mateixos
destinats exclusivament a habitatges, incloses les places de garatge, amb un
màxim de dos unitats, i annexos en ells situats que s'arrendin conjuntament.
- La cessió dels drets d'aprofitament per torn d'edificis, conjunts immobiliaris o
sectors d'ells arquitectònicament diferenciats quan l'immoble tingui, almenys,
deu allotjaments, d'acord amb el que estableix la normativa reguladora
d'aquests serveis.

Tipus superreduït (llista no exhaustiva):

 ● Lliuraments de béns:

- Els aliments bàsics com són: el pa comú, les farines panificables, la llet, els
formatges, els ous, les fruites, verdures, hortalisses, llegums, tubercles i
cereals.
- Els llibres, diaris i revistes que no continguin únicament o fonamentalment
publicitat i els elements complementaris lliurats conjuntament.
- Els medicaments d'ús humà, així com les formes galèniques, fórmules
magistrals i preparats oficinals.
- Els vehicles per a persones amb mobilitat i les cadires de rodes per a ús
exclusiu de persones amb discapacitat i, amb el previ reconeixement del dret,
els vehicles destinats a ser utilitzats com autotaxis o autoturismes especials
per el transport de persones amb discapacitat en cadira de rodes, així com els
vehicles de motor que hagin de transportar habitualment a persones amb
discapacitat en cadira de rodes o amb mobilitat reduïda, amb independència
de qui sigui el conductor dels mateixos.
- Les pròtesis, òrtesis i implants interns per a persones amb discapacitat.
- Els habitatges de protecció oficial de règim especial o de promoció pública,
quan els lliuraments s'efectuïn pels promotors, inclosos els garatges, amb un
màxim de dos, i annexos que es transmetin conjuntament.

● Prestacions de serveis:

- Els serveis de reparació dels vehicles per a persones amb mobilitat reduïda,
cadires de rodes i cotxes de discapacitats abans esmentats.
- Els arrendaments amb opció de compra d'edificis destinats exclusivament a
habitatges qualificats com de protecció oficial de règim especial o de promoció
pública.
- Els serveis de teleassistència, ajuda a domicili, centres de dia i de nit i atenció
residencial, sempre que no estiguin exempts i es prestin en places concertades
en centres o residències o mitjançant preus derivats d'un concurs
administratiu adjudicat a les empreses prestadores, o com a conseqüència
d'una prestació econòmica vinculada a aquests serveis que cobreixi més del
75% del seu preu.

Regles de deducció de l’IVA suportat

L’empresari consigna l’IVA repercutit, però es dedueix l’IVA suportat (si compleix els
requisits).

Per poder deduir l'IVA suportat s'han de donar els següents requisits
simultàniament:

a) Les quotes suportades han de tenir la consideració legal de deduïbles.

b) La deducció només pot efectuar-qui reuneixi un seguit de requisits subjectius.
c) Els béns o serveis per l'adquisició o importació dels quals s'ha suportat o satisfet l'IVA
s'han d'utilitzar en l'activitat empresarial o professional.
 d) Les quotes no han de figurar entre les exclusions i restriccions del dret a deduir
establertes en la Llei.
e) El subjecte passiu que exercita el dret a la deducció ha d'estar en possessió dels
justificants necessaris per a efectuar aquesta deducció.
f) Els béns i serveis han d'emprar-se en activitats la realització de les quals genera el
dret a deducció de les quotes de l'IVA suportat. Aquesta és la regla d’or: que un
empresari només es pot deduir l’IVA si ell fa operacions en les que el repercuteix. És a
dir, si jo faig operacions exemptes (no repercuteixo IVA), després no me’l puc
intentar deduir quan me’l repercuteixin a mi. L’única excepció són els supòsits de les
exempcions plenes. Hi ha empresaris que fan simultàniament operacions exemptes i
operacions subjectes, llavors no tenen un dret total a deducció, però sí parcial (això
són el que es coneix com les regles de prorrata).

Regles de deducció de l’IVA suportat: consideració de les quotes d’IVA com a legalment
deduïbles

Són deduïbles les quotes meritades en el territori d'aplicació de l'IVA espanyol

(Península i Balears), suportades per repercussió directa que corresponguin a operacions
subjectes i no exemptes. És a dir, només són deduïbles les quotes suportades d’IVA espanyol
i no l’IVA d’altres països. Ara bé, les quotes suportades per IVA d’un altre país donen dret a
devolució (aquells diners no ens els podem deduir, però tampoc els perdem). Aquesta
devolució, dins de la UE, no es demana al país estranger, sinó que es demana a la pròpia
Hisenda espanyola, hi ha establert un mecanisme de reciprocitat de manera que cada
empresari només s’ha de relacionar amb l’AP del seu país (i així el mecanisme de devolució
és més senzill. Cada AP s’encarregarà després de tractar amb les AP dels països estrangers).

Les quotes de l'IVA suportades per un empresari en un país diferent d'Espanya no són
deduïbles a casa nostra per no haver-se meritat en el territori d'aplicació de l'impost
(procediment especial de devolució a cada país).

Les quotes no poden deduir-se en quantia superior a la que legalment

correspongui, amb independència de la repercussió que hagi efectuat el subjecte passiu. Si
ens han repercutit el 21% per una operació, però era una operació sotmesa al tipus reduït,
Hisenda només ens deixarà deduir el tipus reduït (un 10% i no el 21%). He de ser jo qui
verifiqui que l’empresari em repercuteix el tipus d’IVA adequat i mostrar el meu desacord si
en fos el cas.

Les quotes no poden deduir-se abans que s'haguessin meritat d'acord amb la
normativa de l’impost.

Regles de deducció de l’IVA suportat: requisits subjectius (que ha de tenir la persona que es
vol deduir l’IVA)

1) Tenir la condició d'empresaris o professionals. Els particulars no se’l poden

deduir, només els empresaris, ja que per a ells l’IVA ha de ser un impost neutre.
 2) Haver iniciat la realització habitual dels lliuraments de béns o
prestacions de serveis corresponent a les seves activitats empresarials o
professionals.

No obstant això, s'admet la deducció de les quotes suportades o satisfetes abans de l'inici de
la realització habitual dels lliuraments de béns o prestacions de serveis pròpies de la activitat
amb determinades condicions. Això és així perquè s’és empresari no des de que un comença
a fer lliuraments de béns o prestacions de serveis, sinó des de quan un comença a adquirir
béns per a afectar-los a aquestes activitats. Per això és possible deduir-se quotes fins i tot
abans d’haver fet cap venta.

Regles de deducció de l’IVA suportat: utilització dels béns i serveis adquirits per a la
realització de les activitats

Hi ha certs béns els quals no és fàcil determinar si es faran servir per l’activitat empresarial o
per una activitat personal. Per això tenim una sèrie de regles:

1) Si es tracta de béns que no són d'inversió, o si es tracta de serveis, aquests

s'han d'utilitzar directa i exclusivament en l'activitat empresarial o professional.

No s'entenen afectes directament i exclusivament a l'activitat, entre d'altres:

- Béns utilitzats alternativa o simultàniament a l'activitat empresarial o

professional i en altres activitats.
- Béns o drets que no figurin en la comptabilitat o registres oficials de
l’activitat.
- Béns i drets que no s'integrin en el patrimoni empresarial o professional.

2) Si es tracta de quotes suportades en l'adquisició o ús de béns d'inversió que

es s'emprin en tot o en part en l'activitat empresarial o professional,
caldrà recordar que:

a) No són deduïbles en cap mesura les quotes suportades en: Béns o drets que no
figurin en la comptabilitat o registres oficials de l’activitat. Béns i drets que no
s'integrin en el patrimoni empresarial o professional.

b) Són deduïbles parcialment les quotes suportades en béns utilitzats, alternativa

o simultàniament, en l'activitat empresarial o professional i en altres
activitats.

Perquè sigui aplicable aquest apartat cal provar l'afectació, almenys parcial.

- Vehicles automòbils es presumeixen en general afectats al 50% (els

industrials al 100%). Per tant, fora de prova en contrari (per part del
contribuent o de l’AP), els turismes estan afectes a un 50% a l’activitat
empresarial, per tant en podrà deduir la meitat.
- Resta de béns d'inversió: les quotes suportades seran deduïbles en la
mesura que s'hagin d'utilitzar en el desenvolupament de l'activitat.
Regles de deducció de l’IVA suportat: exclusions i restriccions al dret de deduir

No seran deduïbles les quotes suportades per l’adquisició de:

- Pels serveis de desplaçament o viatges, hoteleria i restauració, llevat que tinguin la

consideració de despesa deduïble a efectes de l'IRPF o de l'Impost sobre Societats.
- En aliments, tabac i begudes o espectacles o serveis de caràcter recreatiu.
- En joies, pedres precioses, perles i objectes elaborats amb or o platí.
- En béns o serveis destinats a atencions a clients, assalariats o terceres persones.

Llevat que es tracti de béns d'exclusiva aplicació industrial, comercial, agrària, clínica o
científica, o de béns destinats a ser lliurats o cedits a títol onerós o de serveis rebuts per a ser
prestats a títol onerós, per empresaris o professionals dedicats habitualment a la realització
d'aquestes operacions.

Regles de deducció de l’IVA suportat: justificants formals de la deducció

L’empresari ha d’estar en situació de poder acreditar l’IVA que se li ha repercutit.

Es consideren justificants del dret a la deducció:

- La factura original expedida per qui realitzi el lliurament o presti el servei o, si és

nom i pel seu compte, pel seu client o per un tercer.
- La factura original expedida per qui realitzi el lliurament que doni lloc a una
adquisició intracomunitària de béns subjecta a l'impost, sempre que aquesta
adquisició estigui degudament consignada en l'autoliquidació de l'IVA.
- En el cas d'importacions, el document en què consti la liquidació practicada
(document que ens donin a la Duana, però equival a factura tot i no ser-ho).
- La factura original o el justificant comptable de l'operació expedit per qui realitzi el
lliurament de béns o la prestació de serveis en els casos d'inversió del subjecte passiu.

No pot deduir-se en quantia superior a la quota expressa i separadament

consignada que hagi estat repercutida o satisfeta segons el document justificatiu de la
deducció.

Béns o serveis adquirits en comú per diverses persones: possible deducció de la part
proporcional si en duplicats de la factura es consigna la part dels diferents destinataris.

El document justificatiu que no compleixi tots els requisits (ex. no té el nº de sèrie,

no té la consignació ben feta, etc.), no acreditarà el dret a la deducció, llevat que es rectifiqui.
Als Tribunals no els hi agrada negar la deducció d’IVA a un subjecte passiu per meres
formalitats com és el cas d’errors en la factura.

Regles de deducció de l’IVA suportat: activitats a les quals han d’afectar-se els béns i serveis
adquirits.
Necessitat d’afectació dels béns i drets adquirits la quota d’IVA dels quals se suporta a la
realització d'activitats que generen el dret a la deducció, és a dir, en la realització de les
següents operacions:

1) Operacions efectuades en el territori d'aplicació de l'impost:

a) Lliuraments de béns i prestacions de serveis subjectes i no exemptes.

b) Prestacions de serveis el valor dels quals estigui inclòs a la base imposable de
les importacions.
c) Les operacions exteriors exemptes per exportació i assimilades o relatives a
zona franca, dipòsit franc i altres dipòsits o règims duaners i fiscals i per
destinar-se a un altre Estat membre. Aquí incloem també els lliuraments
intracomunitaris de béns.

2) Operacions realitzades fora del territori que originarien el dret a la

deducció si s'haguessin efectuat a l'interior del mateix.

3) Operacions d'assegurança, bancàries o financeres, que estarien exemptes

si s'haguessin realitzat en el territori, quan el destinatari estigui establert
fora de la Comunitat o estiguin directament relacionades amb
exportacions fora de la Comunitat.

Què passa si es fan activitats que donen dret a la deducció i altres que no? És el cas
d’empresaris que fan simultàniament activitats exemptes d’IVA i d’altres que no estan
exemptes. Les activitats exemptes no li donaran dret a la deducció i, les no exemptes sí li
donaran dret a la deducció. Ho determinem amb la regla de la prorrata.

Aplicació de la regla de prorrata: la regla de prorrata pot ser general o especial.

● La prorrata general.

S'aplica quan el subjecte passiu efectua conjuntament operacions amb i sense dret a
deducció i no sigui aplicable la prorrata especial.

Les quotes suportades són deduïbles en el percentatge següent:

Percentatge de deducció = (import de les operacions amb dret a deducció ÷

import total d'operacions) x 100.

El resultat s'arrodoneix a la unitat superior, en cas d’haver-hi decimals.

● La prorrata especial.

S'aplica en els 3 casos següents:

- Per opció del subjecte passiu. Per voluntat de l’empresari.

- Obligatòriament quan aplicant la prorrata general la deducció excedeixi en un
10% de la que resultaria aplicant la prorrata especial. Per tant, si l’aplicació de
 la prorrata especial depèn de la prorrata general, aquest precepte ens obliga a
haver de calcular les dues.
- Obligatòriament per les entitats que hagin exercitat l'opció pel nivell avançat
del règim especial del grup d'entitats de l'IVA en relació amb el sector
diferenciat de les operacions intragrup.

La prorrata especial examina per a què faig servir com a empresari els béns i serveis
pels quals suporto quotes d’IVA (si els faig servir per a activitats que donen o no dret
a la deducció, o els faig servir indistintament per ambdós tipus d’activitats), en canvi
la prorrata general es fixava en la quantitat d’IVA que se m’havia repercutit.

Ex. col·legi que a més fa prestacions de serveis. Si adquireix béns per al col·legi
(activitat d’ensenyament), és una activitat exempta, per tant no tindrà dret a deducció
de l’IVA suportat (deducció del 0%). En canvi si els destina a les activitats de
prestacions de serveis (no exemptes), sí li donarien dret a la deducció (del 100%).
Aquí, a la prorrata especial o bé deduïm tot (100%) o res (0%). No és com la prorrata
general, en la que el % de deducció era el que obteniem mitjançant l’aplicació de la
fórmula anterior i aplicàvem el mateix % a totes les adquisicions (independentment
de per a quina activitat ho destinàvem).

Què passa amb aquells béns que destinem a activitats exemptes i no exemptes de
manera simultània? Aquestes quotes d’IVA s’han de deduir a prorrata general.

Quan compro béns o serveis, em puc deduir de forma automàtica l’IVA. I, les regles
de deducció que aplico són les de l’any en el que he comprat el bé. Ex. un empresari
en regla de prorrata, compra una màquina molt important i cara. Aquell any té una
prorrata del 90%, quasi s’ho dedueix tot. En els 4 anys següents, quan la màquina
s’està amortitzant, canvia molt la seva estructura empresarial i la seva prorrata passa
a ser del 20% només. Li ha sortit rodó, ja que la màquina, que s’utilitza en múltiples
exercicis, ha estat objecte d’una deducció gairebé total. Però també podria haver
passat just al contrari: quan la compra només es pot deduir el 20%, de forma que no
li sortiria tan bé la jugada. Per evitar aquestes possibles injustícies hem de seguir la
regla següent:

Regularització de la deducció dels béns d’inversió (en els 4 anys següents, o 9 si es

tracta d’immobles):

1) Es parteix de la deducció efectuada en l'any de l’adquisició.

2) Es resta la deducció que correspondria l'any de regularització aplicant a la quota
suportada el percentatge definitiu d'aquest any.
3) La diferència positiva o negativa es divideix entre 5 (o 10 si es tracta d’immobles) i el
quocient que resulti és la quantia de l'ingrés o deducció complementaris a efectuar,
respectivament.

Ex. seguint l’exemple anterior, si la màquina costava 100.000€ i la prorrata l’any

d’adquisició era de 90%, partim de la base de que em dedueixo 90.000€. Si al 2º any tinc un
% del 70%, hauria de restar als 90.000 € aquest percentatge: 90.000 - 70.000 = 20.000€.
Aquesta diferència es divideix entre 5 (en el cas de maquinària, si fos un immoble seria 10):
20.000/5 = 4.000€. Aquest quocient és la quantitat d’ingrés complementari que l’empresari
hauria d’ingressar a l’any 2º (en concepte de regularització d’IVA).

Els ingressos i deduccions complementaris s'efectuaran en l'última autoliquidació de

l'exercici.

Només es regularitza si entre el percentatge de deducció definitiu de cadascun dels anys del
període de regularització i el que es va utilitzar l'any en què es va suportar la repercussió hi
ha una diferència superior a 10 punts. Per tant, si la diferència entre % de prorrata no
> 10 punts, no hem de practicar la regularització.

Devolucions a l’IVA

Pot ser que els empresaris tinguin més IVA deduïble que l’IVA repercutit (quan fan la seva
declaració obtenen un resultat negatiu). Com que les declaracions poden ser trimestrals,
poden compensar aquest resultat negatiu amb d’altres resultats positius de trimestres
anteriors. Però també poden demanar la pràctica de devolucions a Hisenda, enlloc de
destinar aquests diners a practicar compensacions (passades o futures).

Casos en què es pot sol·licitar la devolució de l'Impost:

1) Supòsit general: quan les quotes suportades siguin més grans que les meritades, es
pot sol·licitar la devolució en l'autoliquidació corresponent a l'últim període de l'any.
2) Devolucions a subjectes passius inscrits en el registre de devolució mensual: poden
sol·licitar mensualment la devolució.
3) Devolucions a exportadors en règim de viatgers.
4) Devolucions a empresaris o professionals no establerts en el territori d'aplicació
l'Impost.
5) Altres supòsits.

Sessió 18: L’IVA (III)

Règims especials a l’Impost sobre el Valor Afegit

Per diverses raons el legislador ha decidit que existeixin règims més enllà del comú, aquests
són els règims especials, i cadascun d’ells té una motivació particular que els justifica.

Els règims especials són:

1. Règim simplificat.
2. Règim especial de l'agricultura, ramaderia i pesca.
3. Règim especial dels béns usats, objectes d'art, antiguitats i objectes de col·lecció.
4. Règim especial aplicable a les operacions amb or d'inversió.
5. Règim especial de les agències de viatges.
6. Règim especial del recàrrec d'equivalència.
7. Règim especial aplicable als serveis de telecomunicacions, de radiodifusió o de
televisió i als prestats per via electrònica.
 8. Règim especial del grup d'entitats.
9. Règim especial del criteri de caixa.

Els règims especials tenen caràcter voluntari, excepte els aplicables a les operacions
amb or d'inversió (sense perjudici de la possibilitat de renúncia operació per operació),
agències de viatges i recàrrec d'equivalència. Aquests són obligatoris degut a la
finalitat que tenen darrere.

El règim especial dels béns usats i el règim simplificat i el de l'agricultura,

ramaderia i pesca s'aplicaran excepte renúncia dels subjectes passius,
exercitada en determinats terminis i forma (no són obligatoris ja que hi pots
renunciar, però així ho has d’expressar, sinó ho fas se t’aplicaran. Moltes vegades, si es
renuncia a un d’aquests règims, l’AP obliga a mantenir la renuncia durant un cert període de
temps). El règim especial aplicable als serveis de telecomunicacions, de radiodifusió o de
televisió i als prestats per via electrònica s'aplicaran als operadors que hagin presentat la
declaració d'inici de les seves operacions compreses en aquest règim especial i que tinguin
com a Estat membre d'identificació Espanya.

Règim especial de l’agricultura, ramaderia i pesca

Aquest règim té com a objectiu evitar que els agricultors hagin de fer declaracions (i facilitar-
los la tributació); en altres paraules, alleugerir les seves obligacions formals de tributació. A
més, si fessin declaracions, el problema seria que quasi sempre tindrien quotes a tornar
(perquè els agricultors solen suportar IVA a tipus general o reduït i el repercuteixen a tipus
superreduït o reduït, degut al tipus de béns que venen: principalment queviures).

Per tant, és un règim caracteritzat perquè els empresaris o professionals inclosos no

tenen obligació de repercutir ni d'ingressar l'impost.

En no poder deduir l'IVA suportat en les seves adquisicions (ja que si no repercuteixen IVA,
no tindran dret a deducció), moltes de les quals ho són al tipus general de gravamen, tenen
dret a obtenir una compensació cada vegada que venen els seus productes o
serveis accessoris (les quantitats que obtindria via devolució degut al resultat a tornar de la
declaració, les acaba obtenint via compensació). Aquesta compensació és deduïble per
l'empresari que la paga. Per tant l’agricultor rebrà el preu pels seus productes venuts + la
compensació corresponent.

Sí son subjectes passius, excepcionalment:

a) Per les vendes d’immobles afectes a l’activitat.

b) En les adquisicions intracomunitàries de béns.
c) En les importacions.
d) En els casos en els quals opera la inversió del subjecte passiu.

Tenen dret a percebre una compensació a preu fet per l'IVA suportat quan venen els
productes de les seves explotacions o presten serveis accessoris.
En el cas de venda de béns d'inversió (ex. maquinària), no poden repercutir l'impost,
però tampoc tenen dret a obtenir la compensació perquè no és un producte de seva
explotació ni un servei accessori.

Serveis accessoris: aquells que els titulars de la explotacions presten a tercers amb els
mitjans ordinàriament emprats en les seves explotacions, sempre que contribueixin a la
realització de les produccions agrícoles, forestals, ramaderes o pesqueres dels destinataris
(ex. plantació, sembra, cultiu, recol·lecció i transport; l'embalatge i condicionament de
productes; la cria, guarda i engreix d'animals; o els serveis complementaris de la
silvicultura). El seu import no pot superar el 20% del volum total d'operacions de
l'explotació.

És aplicable als titulars d'explotacions agrícoles, ramaderes, forestals o pesqueres, que no

haguessin renunciat a l'aplicació d'aquest règim.

No poden aplicar aquest règim:

- Les societats mercantils.

- Les societats cooperatives i societats agràries de transformació.
- Aquells qui hagin realitzat operacions relatives a les activitats compreses en aquest
règim l'any anterior per import superior a 250.000 euros i els que superin, per la
totalitat d'operacions diferents de les compreses en aquest règim durant l'any
anterior, 150.000 euros

En conclusió, els grans agricultors no poden aplicar el règim especial, només els petits
agricultors i ramaders poden adherir-se.

Quantia de la compensació:

- En activitats agrícoles i forestals s'aplica el 12%.

- En activitats ramaderes i pesqueres s'aplica el 10,5%.

L’agricultor que rep la compensació(aquest 12% o 10’5% depenent del tipus d’activitat) se la
queda, i l’empresari que li ha pagat la considerarà com una IVA suportat (que es podrà
deduir si compleix amb els requisits). Els percentatges indicats s'apliquen al preu de
venda dels productes o serveis. No computen els tributs indirectes ni les
despeses accessòries i complementaris com comissions, ports, assegurances,
interessos, etc.

No tenen dret al cobrament d'aquesta compensació:

- Quan venguin a altres empresaris acollits a aquest règim.

- Quan venguin a empresaris o professionals que realitzin exclusivament operacions
exemptes sense dret a deducció.

Règim simplificat

Idees bàsiques del règim:

 1. Incompatibilitat amb qualsevol altre règim de l'impost, excepte:

- Règim de l'agricultura, ramaderia i pesca

- Règim del recàrrec d'equivalència

2. Coordinació plena entre el règim simplificat i el règim d'estimació

objectiva en l'IRPF, de tal manera que totes les activitats acollides al règim
simplificat de l'IVA han de determinar el seu rendiment net pel règim d'estimació
objectiva. Per tant, la renúncia a un dels dos règims, suposa la renúncia a l’altre.

3. Coordinació amb el règim especial de l'agricultura, ramaderia i pesca: la

renúncia al règim simplificat suposa per a l'empresari o professional l'exclusió del
règim especial de l'agricultura, ramaderia i pesca si exerceix alguna activitat acollida
a aquest règim. Així mateix, si un empresari o professional renúncia al règim especial
de l'agricultura, ramaderia i pesca, quedarà exclòs del règim simplificat com
conseqüència de realitzar alguna activitat en règim general.

Règim simplificat: àmbit d’aplicació

Excepte renúncia a aquest règim o al d’estimació objectiva a l’IRPF, s’aplicarà a aquells

subjectes passius que compleixin els requisits següents:

1. Que siguin persones físiques o entitats en règim d'atribució de rendes en

l'Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, sempre que en aquest últim
cas, tots els seus socis, hereus, comuners o partícips siguin persones físiques. No
aplica a les PJ.

2. Que realitzin qualsevol de les activitats incloses en l'Ordre Ministerial que

regula aquest règim, sempre que, en relació amb aquestes activitats, no superin els
límits establerts per a cadascuna d'elles pel Ministeri d'Hisenda i Administracions
Públiques.

3. Que el volum d'ingressos en l'any immediatament anterior, no superi

qualsevol dels següents imports:

- Per al conjunt de les seves activitats, excepte les agrícoles, forestals i

ramaderes, 250.000 euros anuals.
- Per al conjunt d'activitats agrícoles, forestals i ramaderes que es determinin
pel ministre d'Hisenda i Administracions Públiques, 250.000 euros anuals.

4. Que el volum d'adquisicions i importacions de béns i serveis per al

conjunt de totes les activitats econòmiques desenvolupades no superi els
250.000 euros (IVA exclòs).

5. Que cap de les activitats que exerceixi el contribuent es trobi en estimació

directa en l'IRPF o en algun dels règims de l'IVA incompatibles amb el simplificat.
Règim simplificat: contingut

El règim simplificat s'aplica a cadascuna de les activitats desenvolupades per l'empresari o

professional que es trobin recollides en l'Ordre Ministerial que regula aquest règim,
entenent-se per activitats independents cadascuna de les recollides específicament en
aquesta Ordre.

L’Ordre Ministerial vigent és la Orden HFP/1164/2019, de 22 de noviembre, por la

que se desarrollan para el año 2020 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor
Añadido. (BOE, 30 de novembre de 2019).

El resultat de la liquidació de l'Impost sobre el Valor Afegit en el règim simplificat es

determina al final de cada exercici; tanmateix, l'empresari o professional ha de
realitzar un ingrés a compte amb periodicitat trimestral. És a dir, a final de cada any els
empresaris han de calcular (mitjançant els mòduls) les quotes que determinaran la liquidació
de l’impost.

Liquidació de cada activitat = Quotes meritades per operacions corrents -

Quotes suportades per operacions corrents (amb un import com a quota mínima).

A) Quotes meritades per operacions corrents: aquestes quotes és l’equivalent al

que en règim general en diriem IVA repercutit. Suma de les quanties corresponents
als mòduls previstos per a l'activitat. La quantia dels mòduls es calcularà multiplicant
la quantitat assignada a cada mòdul pel nombre d'unitats del mateix emprades.

B) Quotes suportades per operacions corrents: la quota suportada per

operacions corrents serà la suma de totes les quotes suportades o satisfetes per
l'adquisició o importació de béns i serveis, diferents dels actius fixos, destinats al
desenvolupament de l'activitat, en la mesura que siguin deduïbles, per aplicació dels
criteris generals de deducció de les quotes suportades en l'Impost sobre el valor
afegit. Igualment, serà deduïble en concepte de quotes suportades de difícil
justificació l'1% l'import de la quota meritada per operacions corrents.

Quan un empresari està en règim simplificat, totes les seves activitats ho han d’estar. De la
mateixa manera, si un empresari està en règim simplificat a l’IVA, en IRPF haurà d’estar en
règim d’estimació objectiva. I si renuncia a un renuncia a l’altre, perquè entre estimació
objectiva i règim simplificat hi ha una plena coordinació. Quan fem activitats diferents, hem
d’aplicar i calcular l’IVA corresponent a cadascuna d’elles de forma separada, cadascuna amb
els seus mòduls corresponents. Això sempre que totes les activitats que faci es puguin
sotmetre a règim simplificat, perquè amb que només una d’elles no estigui subjecta a aquest
règim, ja cap ho estarà (és o totes o ninguna). Tot i que en certes activitats es permet fer un
càlcul conjunt.

Règim especial del recàrrec d’equivalència

Té a veure amb el règim de l’agricultura, ja que també es basa en simplificar les obligacions
formals de tributació a un col·lectiu determinat: els comerciants minoristes. Els
minoristes són aquells que compren béns i sense transformar-los els revenen als
consumidors finals.

Els comerciants, en cas de fer declaracions per règim general, normalment els hi sortiria a
ingressar (per tant repercuteixen més IVA del que suporten en general), aquí no passa el
mateix que en el règim d’agricultura.

El comerciant ha de comunicar als seus proveïdors que és minorista i així ells saben que li
haurà de repercutir l’IVA + el recàrrec d’equivalència. El comerciant sí que haurà de posar
l’IVA a la factura quan vengui al consumidor final, però no ha de fer cap ingrés a Hisenda.
L’únic que ha de pagar el minorista realment és el recàrrec d'equivalència. En canvi el
proveïdor ingressarà a Hisenda l’IVA repercutit + el recàrrec d'equivalència (que el proveïdor
tractarà com a IVA repercutit).

Aquest règim és aplicable exclusivament als comerciants minoristes.

És comerciant minorista aquell en qui concorren els següents requisits:

1. Lliuren béns mobles o semovents sense haver-los sotmès a cap procés de

fabricació, elaboració o manufactura per si mateix o per mitjà de tercers.
2. Les vendes realitzades en l'any anterior a la Seguretat Social i les seves
entitats gestores o col·laboradores o a aquells que no tinguin la condició
d'empresaris o professionals resulten superiors al 80 per 100 de les vendes
realitzades.

L'aplicació d'aquest règim suposa:

1) En les compres, els proveïdors dels minoristes els repercuteixen i tenen obligació
de ingressar el recàrrec d'equivalència, a més de l'IVA.

2) En les seves operacions comercials, així com en les transmissions de béns o drets
utilitzats exclusivament en aquesta activitat, han de repercutir l'IVA als seus
clients, però no el recàrrec. No obstant això, no estaran obligats a consignar
aquestes quotes repercutides en una autoliquidació ni a ingressar l'impost. Tampoc
poden deduir l’IVA suportat en aquestes activitats.

En el cas que es venguin béns immobles afectes a aquesta activitat i l'operació estigui
subjecta i no exempta, haurà de repercutir, liquidar i ingressar l'IVA meritat en aquesta
operació.

S'aplica, només i obligatòriament, als comerciants minoristes que siguin persones

físiques o a entitats en règim d'atribució de rendes en l'IRPF, en què tots els seus membres
siguin persones físiques.

El recàrrec d'equivalència s'aplica a les següents operacions:

 1. Lliuraments de béns mobles o semovents per empresaris a comerciants
minoristes.

Els proveïdors dels minoristes els repercutiran, a més de l'IVA, el recàrrec

d'equivalència, de forma independent a la factura i sobre la mateixa base. La
liquidació i ingrés del recàrrec d'equivalència s'efectuaran pel proveïdor
conjuntament amb l'IVA i ajustant-se a les mateixes normes. Per a la seva correcta
aplicació, els minoristes estan obligats a indicar als seus proveïdors la circumstància
d'estar o no inclosos en aquest règim.

En cas de no repercutir el recàrrec d'equivalència algun proveïdor, quan resultés

d'aplicació, el minorista ha de posar en coneixement de l’Administració tributària,
per no incórrer en infracció.

2. Quan el comerciant minorista en règim de recàrrec d'equivalència

realitza adquisicions intracomunitàries, importacions i adquisicions de
béns en què el minorista sigui subjecte passiu per inversió. En aquests
casos, el minorista té obligació de liquidar i pagar l'impost i el recàrrec.

Règim especial del criteri de caixa

Permet que els subjectes passius en comptes d’ingressar l’IVA segons el meritament,
l’ingressaran quan els seus clients efectivament li paguin les quotes d’IVA repercutit. Permet
un diferiment del meritament de l’impost.

És un règim voluntari i pocs empresaris s’hi han acollit a la seva aplicació. Hi ha un

requisit quantitatiu de facturació sobre quins empresaris s’hi poden acollir al règim.

Aquest règim no només afecta a l’empresari que s’hi acolleix, sinó també als
destinataris de les operacions i prestacions que faci l’empresari en qüestió. Això
és necessari perquè en cas contrari es produirien fenòmens de desimposició.

Com a contrapartida al retard de l'ingrés de l'IVA repercutit, es retarda

igualment la deducció de l'IVA suportat en les seves adquisicions fins al moment en
què s'efectuï el pagament als seus proveïdors.

En tot cas, s'estableix com a límit tant per a la meritació de l'impost com per al naixement del
dret a la deducció la data del 31 de desembre de l'any immediatament posterior al que es faci
l'operació. Límit temporal del règim. Per tant, si a finals d’any encara no he pogut
cobrar, em foto, he de pagar l’IVA jo.
Requisits subjectius del règim especial del criteri de caixa:

Poden aplicar el règim especial els subjectes passius el volum d'operacions dels quals durant
l'any natural anterior no hagi superat els 2.000.000 d'euros (IVA exclòs), i no hagin fet
cobraments en efectiu a un sol perceptor per import superior a 100.000 euros.

Requisits objectius:

Poden aplicar el règim especial a totes les operacions realitzades en el territori d'aplicació
fora de les acollides a determinats règims especials, les adquisicions intracomunitàries de
béns, els supòsits d‘inversió del subjecte passiu, importacions i autoconsums de bens i
serveis.

L'impost es meritarà:

- En el moment del cobrament total o parcial del preu pèls imports

efectivament percebuts.
- El 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquells i aquelles en
què s'hagi realitzat l’operació si el cobrament encara no s‘ha produït.

Els subjectes passius acollits al RECC podran practicar les seves deduccions:

- En el Moment del pagament total o parcial del preu pels imports efectivament
satisfets.
- El 31 de desembre de l'any immediatament posterior a aquells en què s'hagi
realitzat l’operació si el pagament no s‘ha produït.

En el cas de destinataris d‘operacions afectades per aquest règim el dret a la deducció de les
quotes suportades neix igualment en el moment del pagament total o parcial o el 31 de
desembre de l'any immediatament posterior. Ex. jo presto un servei a un tercer (jo sí
m’adhereixo al criteri de caixa, el tercer no) i, li faig la factura corresponent. A la factura he
d’expressar que jo sí estic adherit al criteri de caixa, de manera que fins que no cobri pels
serveis no ingressaré l’IVA i per tant, el tercer tampoc no se’l podrà deduir un cop tingui la
factura. Fins que jo no l’ingressi ell no se’l podrà deduir, per molt que tingui la factura abans.
Si no fos així es produirien fenòmens de desimposició.

Sessió 19: L’IVA (IV)

Principals regles d’incompatibilitat

● L’IVA és incompatible amb TPO i d’aplicació preferent.

Si una operació pot estar subjecta a IVA ó TPO, s’entén subjecta a IVA i no a TPO.
 Per tant, si una operació està subjecta a IVA, encara que estigui exempta, no estarà
subjecta a TPO.

Com a excepció al que s’acaba de dir al paràgraf anterior sí quedaran subjectes a

TPO els lliuraments o arrendament de béns immobles subjectes i
exempts de l’IVA. També quedaran subjectes a TPO els lliuraments dels immobles
que estiguin inclosos en la transmissió de la totalitat d’un patrimoni empresarial,
quan aquesta estigui no subjecta a l’IVA.

● L’IVA sí es compatible amb OS i AJD.

Per això, una operació subjecta a IVA, per acomplir amb tots els seus requisits, pot
ser també fet imposable d’OS i d’AJD documents notarials, quotes fixa i gradual.

L’exemple típic d’operació que aniria amb IVA i OS seria la restitució “in natura” a
socis en cas de reducció de capital o liquidació de la societat.

L’exemple típic d’aplicació d’IVA i AJD ho és el primer lliurament d’una edificació

destinada a habitatge.

● TPO, a més de ser-ho amb IVA, és incompatible amb OS i AJD.

En cas d’OS, la incompatibilitat no existeix quan les operacions societàries en fan

amb diner, per no haver coincidència de fets imposables, però podria donar-se
eventualment quan un soci que no té la condició d’empresari fa una aportació no
dinerària. Per especialitat, s’hi aplicarà OS, encara que es tractaria d’una operació
exempta, i no TPO.

En el cas d’AJD hi ha incompatibilitat entre TPO i el gravamen gradual de documents

notarials, el qual és el més rellevant.

Qualificar

Aquí hi ha un seguit de casos pràctics que vam resoldre a classe, us poden ser útils:

- Venda per part d’un empresari individual de Tarragona d’una furgoneta vella pel
transport de materials, que vol canviar per una altra, a un particular.

Es tracta d’un lliurament de béns a títol onerós, fet per un empresari professional
(tot i que el que es ven no és l’actiu principal de venta de l’empresari, no
ens importa, el que importa és que el bé estigui afecte a l’activitat
empresarial i per tant el bé es considera part de l’activitat). L’operació està
feta en el territori d’aplicació ja que es fa a Tarragona. No es tracta d’un supòsit de no
subjecció i, tampoc es tracta de cap supòsit d’exempció. Per tant, no tributarà per
TPO.

- Arrendament d’una plaça de parking de moto, a Barcelona, d’un particular a un altre.

 Es tracta d’una prestació de serveis (tots els arrendaments ho són), a títol onerós.
Està fet per un empresari (tot i que ens digui que és entre particulars), ja
que qui fa l’explotació continuada d’un bé amb l’objectiu d’obtenir ingressos, és
empresari segons la LIVA. Estem en el territori d’aplicació de l’impost (Barcelona).
És una operació subjecta a l’IVA i no exempta (la plaça de parking no es considera
com a terreny, sinó com a construcció o edificació).

- Venda de la seva segona residència, situada a Blanes, per part d’un empresari
individual a un altre empresari individual.

Lliurament de béns a títol onerós i dut a terme per un empresari individual. Però no
està actuant com a empresari (aquí està actuant com a particular), ja que
la segona residència no està afecta a l’activitat empresarial. Per tant és una
operació no subjecta a IVA, però sí subjecta a TPO.

- Venda d’un solar edificable situat a Mallorca per part d’una societat no resident a una
societat limitada espanyola dedicada a la promoció i construcció immobiliària.

Lliurament de béns a títol onerós i està fet per un empresari (no importa que sigui
no resident, això a efectes de l’IVA ens és igual, el que importa és que el
lliurament es faci en el territori d’aplicació). La operació està feta en el
territori d’aplicació. És una operació subjecta i, està no exempta (perquè és un solar,
això vol dir, un terreny urbanitzable, edificable i per tant, no aplica la exempció
immobiliària).

- Venda d’un solar edificable situat a Canàries per part d’una societat no resident a una
societat limitada espanyola dedicada a la promoció i construcció immobiliària.

Mateix cas que abans, però a Canàries. Ara el lliurament de béns ja no està fet en el
territori d’aplicació de l’impost, per tant és una operació no subjecta a IVA (i estarà
subjecta en tot cas a l’impost canari anàleg a l’IVA).

- Venda d’una partida de marcs de fusta per a quadres feta per un empresari de la
fusteria de Castellbisbal a una societat francesa amb domicili a Perpinyà, amb
transport a càrrec del comprador.

Lliurament de béns a títol onerós i dut a terme per un empresari. La operació està
feta a territori d’aplicació, ja que el transport s’inicia al territori d’aplicació
(Castellbisbal). És una operació subjecta. I exempta? Aquesta operació és un
lliurament intracomunitari de béns, per tant és una operació exempta (en
concret és una exempció plena, no limitada, per tant donarà dret a deduir l’IVA
suportat també). L’empresari francès en canvi haurà fet una adquisició
intracomunitària (i per tant ell haurà de pagar l’IVA francès per aquesta operació).

- Venda d’una motocicleta per part d’un particular a un empresari individual que la vol
per fer-la servir per a la seva activitat empresarial.
 Lliurament de béns a títol onerós, però el venedor és un particular, no un empresari
(i això independentment de que el comprador sigui un empresari i el vulgui destinar
a la seva activitat empresarial o no). El que importa no és el destinatari, sinó el
venedor, el venedor és el que ha de ser empresari. Per tant és una operació
no subjecta a IVA però sí a TPO.

- Enviament d’existències d’una societat limitada domiciliada a Osca al seu magatzem

de Toulouse.

És un “transfer” i per tant s’equipara a un lliurament de béns a títol onerós. Està fet
per un empresari i en el territori d’aplicació (ja que le transport dels béns s’inicia al
territori d’aplicació). Està subjecta i exempta (ja que es tracta d’un
lliurament intracomunitari, perquè els béns tenen com a destí França.
Aquest empresari haurà de tributar per IVA francès, ja que des d’allí aquesta operació
no és un lliurament sinó una adquisició intracomunitària).

- Serveis de consultoria prestats per una societat especialitzada japonesa a una

empresa nacional, domiciliada a Ulldemolins.

Prestació de serveis a títol onerós i fet per un empresari. Està fet en territori
d’aplicació, ja que la regla de localització és que: si el destinatari dels serveis és
empresari, la operació s’entén feta a territori d’aplicació si el destinatari radica en el
mateix territori. Operació subjecta i no exempta. El subjecte passiu és la empresa
espanyola, ja que hi ha una inversió del subjecte passiu.

- Venda d’una branca de l’activitat situada a Sevilla (factoria amb la totalitat dels medis
auxiliars per a l’explotació) per part d’una societat nacional a un establiment
permanent d’una societat estatunidenca, que vol introduir-se en aquesta activitat
industrial amb aquests elements adquirits.

Lliurament de béns a títol onerós, fet per empresari i fet en territori d’aplicació. Ara,
com es tracta de la transmissió d’una unitat econòmica autònoma, si
compleix els requisits, serà una operació no subjecta. Una unitat econòmica
autònoma és aquella unitat que pot funcionar de manera independent. A més s’exigia
que l’adquirent destini la unitat a una activitat empresarial (tot i que no sigui la
mateixa activitat a la que es dedicava el transmetent). En aquest tipus d’operacions hi
ha una subrogació. Si dintre d’aquesta branca d’activitat hi hagués immobles, aquests
immobles tributarien per TPO (recordem que aquesta és la excepció
d’incompatibilitat entre IVA i TPO).

- Serveis hotelers prestats per una societat anònima francesa a un particular espanyol a
Garòs, a la Vall d’Aran, en un petit hostal de propietat d’aquella.

Prestació de serveis a títol onerós i feta per empresari. Quan tenim una prestació de
serveis duta a terme en un immoble situat a Espanya, tot i que el
prestador no estigui en territori d’aplicació, s’entén feta en territori
d’aplicació. Als serveis hotelers apliquem el tipus d’IVA reduït (10%).
- Venda per part d’un empresari individual d’una nau industrial vella situada a Sant
Joan Les Fonts, que va comprar l’any 1970 al seu anterior propietari, a una societat
limitada espanyola dedicada als transports que la vol fer servir per emmagatzemar la
seva documentació vella.

Lliurament de béns a títol onerós per part d’empresari. Dins del territori d’aplicació
de l’impost. Operació subjecta. Està exempta? Sí, ja que es tracta d’un segon
lliurament d’edificacions (estem venent una nau que nosaltres ja vam comprar
d’un altre propietari). Però podria renunciar a l’exempció, d’aquesta manera es
podria girar IVA (tributaria per IVA i no per TPO) i es produiria una inversió del
subjecte passiu. Però si no es renunciés a l'exempció la operació tributaria per TPO.

- Venda per part d’una societat hotelera d’un edifici de la seva propietat, que va
adquirir fa trenta anys d’un altre empresari hoteler i que ha explotat fins fa poc com
hotel, a una societat exclusivament dedicada a activitats mèdiques, que el vol per a fer
una clínica amb la realització d’unes mínimes modificacions a l’immoble.

Això és un lliurament de béns a títol onerós, fet per un empresari (el venedor és
empresari). Tot i que no es menciona suposem que està fet en el territori d’aplicació.
És una operació subjecta? Aquí no hi ha transmissió d’unitat econòmica
autònoma, perquè només es transmet l’immoble, l’edifici (no es transmet
un hotel, per a transmetre l’hotel necessitaríem transmetre alguna cosa
més que l’edifici, com la llenceria, mobles, etc). Per tant és una operació
subjecta. Ara, és una operació exempta, ja que la societat adquirent es dedica
exclusivament a activitats mèdiques. Així doncs, tributaria per TPO.

- Arrendament d’un habitatge situat a Barcelona per part d’un particular a una societat
mercantil pertanyent a una multinacional, que el vol per a instal·lar un dels seus alts
executius.

Prestació de serveis (els arrendaments sempre són prestacions de serveis) a títol

onerós feta per un empresari (tot i ser un particular s’hi assimila a l’empresari per ser
arrendador), dintre del territori d’aplicació de l’impost (Barcelona). És una operació
subjecta. Exempta? Estem llogant a una societat, per tant sembla que no
llogo un habitatge habitual, però en el fons sí estic llogant un habitatge
habitual, ja que la societat destinarà l’immoble a la vivenda d’un dels seus
directius. Per tant, és una operació subjecta i exempta de l’IVA, per tant, tributa per
TPO, que és compatible amb l’IVA en el cas de transmissions immobiliàries.

- Atorgament d’un préstec amb garantia hipotecària per part d’un banc a un particular
per a l’adquisició d’un habitatge.

Prestació de serveis a títol onerós realitzada per un empresari a dintre del territori
d’aplicació de l’impost, està subjecte però exempte (perquè és una operació
financera). Essent una operació subjecta a l’IVA, podria estar subjecte a
TPO? No, perquè són incompatibles fora dels casos d’operacions immobiliàries
exemptes (si està subjecta a IVA, tot i ser exempta, no pot estar-ho a TPO). I a AJD?
Per estar subjecte a AJD (1) no pot estar subjecte a TPO, OS o SiD, (2) ser un acte
 valuable i (3) ser inscribible en un registre públic. Sí que estaria subjecte a AJD quota
fixa, ara també ho estarà per quota variables en cas de complir els 3 requisits que
acabem de mencionar. Recordem que el subjecte passiu en aquest cas és l’entitat
bancària.

Determinar quines quotes d’IVA resulten deduïbles

● El Sr. Pérez és empresari individual transportista, i ha suportat les següents quotes

d’IVA en l’adquisició de béns i serveis:

- 10.000.- euros per l’adquisició d’un nou camió

- 4.000.- euros per l’adquisició d’un turisme
- 6.000.- euros per l’adquisició de combustible, de les quals 200.- euros
corresponen a uns repostatges fets a França
- 300.- euros per l’adquisició de queviures que sol tenir a la nau per a ell i pels
altres dos conductors empleats de l’empresa
- 1.200.- euros per reparacions sobre els camions.

A més, el Sr. Pérez ha pagat 3.600.- euros per neteja de la nau industrial a unes
persones que li fan però que no li entreguen factura. El Sr. Pérez sospita que aquestes
persones desenvolupen la seva activitat sense declarar-la però calcula que la quantitat
d’IVA que correspon a aquesta quantitat són 385.- euros.

● La societat ABC, S.A. desenvolupa l’activitat d’acadèmies d’idiomes i,

simultàniament, la d’edició de llibres, com diccionaris o gramàtiques, que ven
directament al públic. Aquesta societat a l’any X1 factura les següents quantitats:

- Per l’activitat docent 600.000.- euros.

- Per l’activitat editorial 200.000.- euros.
- Aquestes quantitats són sense IVA repercutit.

Suporta les següents quotes d’IVA:

- Pel lloguer dels locals (acadèmies) 4.000.- euros.

- Per compra d’un ordenador per l’activitat editorial 1.000.- euros.
- Per neteja i consums dels despatxos 1.000.- euros.
- Per compra de projectors per les acadèmies 2.000.- euros.
- Per altres despeses generals 2.000.- euros.

Quines quotes d’IVA suportat podrà deduir la societat l’any X1 en règim de prorrata
general i en règim de prorrata especial?

Aquest contribuent, ingressarà o demanarà la devolució d’IVA aquest any, amb

aquestes dades?

Sessió 20: Els impostos especials

Tipus d’impostos especials

Els impostos especials són:

- Són tributs de naturalesa indirecta.

- Recauen sobre consums específics.
- Graven, en fase única, la fabricació, importació i, si escau, introducció,
en l'àmbit territorial intern de determinats béns (els impostos especials històrics
són els Impostos Especials de Fabricació, ja que graven la fabricació).
- Darrerament també graven (han aparegut altres tipus d’impostos especials que no
graven la fabricació estrictament):
- La matriculació de determinats mitjans de transport (Impost Especial sobre
determinats Mitjans de Transport) l’Electricitat).
- El subministrament d'energia elèctrica (Impost Especial sobre l’Electricitat), i
- La posada a consum de carbó (Impost Especial sobre el Carbó).

Els impostos especials tenen més importància quantitativa de la que podem pensar. La
recaptació conjunta dels impostos especials arriba als 20.000 M d’€ (aproximadament el
mateix que recapta l’IS). La seva recaptació és força inelàstica, ja que graven consums
habituals i d’aquesta manera, la seva tributació no fluctua gaire davant la presència de cicles
econòmics.

Regulació interna i àmbit d’aplicació

● Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales.

● Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio de 1995, por el que se aprueba el Reglamento de
los Impuestos Especiales.

L’àmbit d’aplicació natural d’aquests impostos és el territori peninsular +

Illes Balears (excloïm per tant les Canàries, Ceuta i Melilla), en general. Però hi ha
excepcions:

Los impuestos especiales de fabricación se exigirán en todo el territorio español, a

excepción de las islas Canarias, Ceuta y Melilla. No obstante, en las condiciones
establecidas en la presente Ley, los Impuestos sobre la Cerveza, sobre Productos
Intermedios y sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas serán exigibles en las islas
Canarias.
El Impuesto Especial sobre el Carbón se exigirá en todo el territorio español,
excepto en la Comunidad Autónoma de Canarias y en las Ciudades de Ceuta y
Melilla.
El impuesto (Especial sobre la Electricidad) se aplicará en todo el territorio español.

Regulació comunitària: normes principals

Són impostos força harmonitzats:

Directiva 2008/118/CE del Consejo, de 16 de diciembre de 2008,relativa al régimen

general de los impuestos especiales, y por la que se deroga la Directiva 92/12/CEE.
(DOUE, 14-enero-2009)

Reglamento de Ejecución (UE) 2016/379 de la Comisión, de 11 de marzo de 2016,por el

que se modifica el Reglamento (CE) nº 684/2009 en lo relativo a los datos que deben
 facilitarse en el marco de los procedimientos informatizados aplicables a la circulación de
productos sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo. (DOUE, 17-marzo-
2016)

Reglamento (UE) nº 389/2012 del Consejo, de 2 de mayo de 2012,sobre cooperación

administrativa en el ámbito de los impuestos especiales y por el que se deroga el
Reglamento (CE) nº 2073/2004. (DOUE, 08-mayo-2012)

Reglamento (CE) nº 684/2009 de la Comisión, de 24 de julio de 2009,por el que se

establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2008/118/CE del Consejo en lo que
respecta a los procedimientos informatizados aplicables a la circulación de productos
sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo. (DOUE, 29-julio-2009)

Tipus d’impostos especials

Tenen la consideració d’impostos especials de fabricació (fem referència aquí als

impostos especials històrics, no incloem l’impost sobre el carbó, hidrocarburs, etc):

1. Els següents Impostos Especials sobre l’alcohol i les begudes alcohòliques

(en realitat es subdivideix en 4 impostos):

a) L'Impost sobre la Cervesa.

b) L'Impost sobre el Vi i Begudes Fermentades.
c) L'Impost sobre Productes Intermedis.
d) L'Impost sobre l'Alcohol i Begudes Derivades.

2. L'Impost sobre Hidrocarburs.

3. L'Impost sobre les Labors del Tabac.

Idees bàsiques respecte dels impostos especials de fabricació

● Els impostos especials de fabricació es configuren com a impostos indirectes que

recauen sobre el consum dels béns determinats en l'àmbit objectiu de cadascun d'ells,
gravant, en fase única, la seva fabricació o la seva importació en qualsevol punt dins
de l'àmbit territorial comunitari.

● Els béns poden romandre en règim suspensiu mentre no surtin de la

fàbrica en què s'han obtingut o del dipòsit fiscal en què s'emmagatzemen,
així com durant el transport entre fàbriques i dipòsits fiscals, encara que
aquest transport transcorri per Estats membres diferents; l'existència
d'aquest règim suspensiu evita l'aparició de costos financers com a conseqüència del
desfasament temporal entre la realització del fet imposable i el moment en què es
produeix la posada a consum.

Tot i que els impostos de fabricació es meriten amb la fabricació, això pot canviar.
Aquests impostos són força elevats (per exemple, el preu del tabac, quasi tot fa
referència a l’impost especial que el grava i no al producte en sí), això suposaria un
problema per a l’empresari, ja que tindria uns costos financers excessivament elevats.
D’aquí que es pugui aplicar el règim suspensiu, que permet un diferiment de la
meritació, i permet que el producte es pugui fabricar, transportar i emmagatzemar
 sense haver de meritar encara, per a meritar l’impost quan realment es vengui el
producte.

● La circulació i tinença fora d'aquests circuits sense que s'acrediti haver-se satisfet els
impostos a Espanya, a excepció dels productes que els particulars destinin per al seu
consum, constituirà infracció tributària.

● L’impost es repercuteix per part dels subjectes passius a fi que el

gravamen sigui realment suportat pel consumidor.

Regulació comuna dels impostos especials de fabricació: fet imposable i meritament dels
impostos

● Fet imposable:

- Fabricació
- Importació

● No subjecció de:

- Pèrdues inherents als processos de fabricació i manipulació

(“mermas” o minves). Per tant, a sensu contrario, les pèrdues no inherents
als processos de fabricació sí hi estan subjectes. En altres paraules, l’AP
controla quina quantitat de matèria primera té cada fabricant i quina
quantitat de productes fabrica (totes aquestes quantitats estan regulades), de
manera que si fabrica menys del que s’esperava l’AP determinarà si aquestes
minves (o pèrdues) són admissibles o no, si ho són, no estaran subjectes a
tributació, si no són admissibles, sí tributaran.

- Destrucció total dels productes amb autorització administrativa. Si

jo he fabricat coses, però no les puc vendre, si no vull pagar impost per elles,
les hauré de destruir.

● Existència d’alguns supòsits d’exempció tècnica i de devolucions. No fa falta saber-

los.

● Regles bàsiques de meritament (regles comunes a tots els Impostos Especials de

Fabricació):

- Fabricació, en el moment de la sortida dels productes objecte dels impostos

especials de fabricació de la fàbrica o dipòsit fiscal, o al moment del seu
autoconsum.
- Importació, al moment del naixement del deute duaner d'importació.

Regulació comuna dels impostos especials de fabricació: el règim suspensiu

Aplicació del règim:

● Fabricació: s'efectuarà en règim suspensiu la sortida dels citats productes de fàbrica

o dipòsit fiscal quan es destinin, entre altres supòsits:

a) directament a altres fàbriques, dipòsits fiscals, a un lliurament directe, a un

destinatari registrat o a l'exportació.
 b) a la fabricació de productes que no siguin objecte dels impostos especials de
fabricació amb destinació a l'exportació, sempre que es compleixin les
condicions que reglamentàriament s'estableixin.

● Importació: entre altres supòsits, quan els productes importats es destinin

directament a la seva introducció a una fàbrica o un dipòsit fiscal, o a un lloc on es
produeixi la sortida del territori de la Comunitat dels productes subjectes a impostos
especials.

● Ultimació del règim suspensiu

a. Per la realització de qualsevol dels supòsits que impliquin el meritament de

l’impost (sortida del recinte, expedició a consum)
b. Mitjançant l’exportació dels productes

Regulació comuna dels impostos especials de fabricació: subjectes passius

Contribuents (subjectes passius):

a) Els dipositaris autoritzats en els supòsits en què la meritació es produeixi

a la sortida d'una fàbrica o dipòsit fiscal, o amb ocasió de l'autoconsum.
b) Les persones físiques o jurídiques i entitats obligades al pagament del
deute duaner quan la meritació es produeixi amb motiu d'una
importació.
(...)

Substituts

Els representants fiscals al fet que es refereix l'apartat 28 de l'article 4 d'aquesta Llei
(cas de vendes a distància).

Responsables/Subjectes passius (?)

Els dipositaris autoritzats estaran obligats al pagament del deute tributari en relació
als productes expedits en règim suspensiu a qualsevol Estat membre, quan no hagin
estat rebuts pel destinatari.

Regulació comuna dels impostos especials sobre l’Alcohol i les begudes alcohòliques:
definicions

Què entenem per alcohol?

1. «Alcohol». L'alcohol etílic o etanol classificat en els codis NC 2207 o 2208.

2. «Alcohol totalment desnaturalitzat». L'alcohol que contingui les substàncies
desnaturalitzants aprovades que alterin, en forma clarament perceptible, els seus
caràcters organolèptics d'olor, color i sabor, fent-ho impropi per al consum humà.
3. «Beguda analcohòlica». Aquella el grau alcohòlic de la qual volumètric adquirit no
sigui superior a 1,2 % vol. Les begudes considerades com a “no alcohòliques”.
4. «Colliter», en castellà «”Cosechero”». La persona física que exerceixi, en nom propi,
l'activitat d'elaborador de vi i sigui propietari dels raïms, a partir de la mare dels
quals s'obté un alcohol o beguda derivada.
 5. «Destil·lador artesanal». El fabricant de begudes derivades per destil·lació directa
intermitent, mitjançant alambins o altres aparells de destil·lació similars, que
obtingui una producció anual que no excedeixi de 10 hectolitres d'alcohol pur.
6. «Extracte sec primitiu del most original de la cervesa». La matèria seca natural
procedent de la molturació de la malta i d'altres productes autoritzats, que donen lloc
al concentrat ensucrat existent en un most del que s'obtindria, mitjançant
fermentació alcohòlica, la cervesa.
7. «Grau alcohòlic volumètric adquirit». El nombre de volums d'alcohol pur, a la
temperatura de 20º C, contingut en 100 volums del producte a aquesta temperatura.
8. «Grau Plato». La quantitat en grams d'extracte sec primitiu del most original de la
cervesa contingut en 100 grams d'aquest most a la temperatura de 20º. C.

Impost sobre la Cervesa

Àmbit objectiu.

1. L'àmbit objectiu de l'Impost sobre la Cervesa està integrat per la cervesa i pels
productes constituïts per mescles de cervesa amb begudes
analcohòliques, sempre que el seu grau alcohòlic volumètric adquirit
sigui superior a 0,5 % vol. Tot i que les analcohòliques (les que no superen 1’2º),
o no estan subjectes o si ho estan tributen a un tipus 0.
2. A l'efecte de la present Llei s'entendrà per cervesa tot producte classificat en el codi
NC 2203.

Base imposable

Volum de productes compresos dins de l'àmbit objectiu de l'impost, expressat en

hectolitres de producte acabat a la temperatura de 20º C.

Tipus impositius

Epígraf 1.a). Productes amb un grau alcohòlic volumètric adquirit no superior a 1,2 per
100 vol.: 0 euros per hectolitre.
Epígraf 1.b). Productes amb un grau alcohòlic adquirit superior a 1,2 per 100 vol. i no
superior a 2,8 per 100 vol.: 2,75 euros por hectolitre.
Epígraf 2. Productes amb un grau alcohòlic adquirit superior a 2,8 por 100 vol. I amb un
grau Plato inferior a 11: 7,48 euros por hectolitre.
Epígraf 3. Productes amb un grau Plato no inferior a 11 i no superior a 15: 9,96 euros por
hectolitre.
Epígraf 4. Productes amb un grau Plato superior a 15 i no superior a 19: 13,56 euros por
hectolitre.
Epígraf 5. Productes amb un grau Plato superior a 19: 0,91 euros por hectolitre y per grau
Plato.

Impost sobre el Vi i Begudes Fermentades

Àmbit objectiu.

L'àmbit objectiu de l'impost està integrat pel vi tranquil, el vi escumós, les begudes
fermentades tranquil·les i les begudes fermentades escumoses.

Base imposable.
 La base estarà constituïda pel volum de productes compresos dins de l'àmbit objectiu
d'aquest impost, expressat en hectolitres de producte acabat a la temperatura de 20 ºC.

Tipus impositius.

L'impost s'exigirà conforme als següents epígrafs:

Epígraf 1. Vins tranquils. 0 pessetes per hectolitre.

Epígraf 2. Vins espumosos. 0 pessetes per hectolitre.
Epígraf 3. Begudes fermentades tranquil·les. 0 pessetes per hectolitre.
Epígraf 4. Begudes fermentades escumoses. 0 pessetes per hectolitre.

Com podem veure, Espanya, al ser un país productor de vi té un tipus 0 per

aquests productes.

Impost sobre Productes Intermedis

Àmbit objectiu.

Tindran la consideració de productes intermedis tots els productes amb un grau

alcohòlic volumètric adquirit superior a 1,2 % vol., i inferior o igual a 22 %
vol., que no estiguin compresos dins de l'àmbit objectiu de l'Impost sobre la
Cervesa, ni en el de l'Impost sobre el Vi i Begudes Fermentades.

Base imposable.

La base estarà constituïda pel volum de productes compresos dins de l'àmbit objectiu
d'aquest impost, expressat en hectolitres de producte acabat a la temperatura de 20 ºC.

Tipus impositiu.

1. Productes intermedis amb un grau alcohòlic volumètric adquirit no superior al 15 per

100 vol.: 38,48 euros per hectolitre.
2. Els altres productes intermedis: 64,13 euros per hectolitre.

Impost sobre l’Alcohol i Begudes Derivades

Àmbit objectiu.

Estarà integrat per:

a) Tots els productes amb un grau alcohòlic volumètric adquirit superior a

1,2 % vol., amb una classificació diferents que els productes abans
esmentats.
b) Els productes classificats en determinats codis NC amb un grau alcohòlic
volumètric adquirit superior al 22 % vol.
c) L'alcohol que contingui productes sòlids o altres productes vegetals en
solució.

Base imposable.

La base estarà constituïda pel volum d'alcohol pur, a la temperatura de 20 ºC.,

expressat en hectolitres, contingut en els productes objecte de l'impost.
 Tipus impositiu.

L'impost s'exigirà al tipus de 958,94 euros per hectolitre d'alcohol pur.

Existència d’uns règims especials de destil·lació artesanal i de “cosechero”

Impost sobre Hidrocarburs: conceptes

Gravem totes les substàncies derivades del petroli que poden fer-se servir com a:

a) Ús com a carburant: la utilització d'un producte comprés en l'àmbit objectiu de

l'Impost sobre Hidrocarburs amb finalitats de combustió en qualsevol tipus de motor.
b) Ús com a combustible: la utilització d'un hidrocarbur mitjançant combustió amb
finalitats de calefacció, que no constitueixi ús com a carburant.

En concret, els productes que gravem són:

c) Gasolina amb plom

d) Gasolina sense plom
e) Altres olis lleugers
f) Querosè
g) Altres olis mitjans
h) Gasoil
i) Fueloil
j) Gas liquat de petroli (GLP)
k) Gas natural
l) Bioetanol
m) Biometanol
n) Biodiesel
o) Biocarburants (el biometanol i el biodiesel, quan s'utilitzin com a carburants, i el
bioetanol).
p) Biocombustibles (el biometanol i el biodiesel quan s'utilitzin com a combustibles).
q) Altres hidrocarburs sotmesos a control.

Impost sobre Hidrocarburs

Àmbit objectiu.

Determinats productes químics classificats en la classificació NC en certs epígrafs.

Base imposable.

La base de l'impost estarà constituïda pel volum de productes objecte de l'impost,

expressats en milers de litres a la temperatura de 15º C. No obstant això, per a aquells
productes el tipus impositiu dels quals s'estableix per referència a unitats de pes o
d'energia, la base estarà constituïda pel pes del producte expressat en tones mètriques, o
pel seu poder energètic expressat en gigajulis (GJ).

Tipus impositius

Tipus estatal i autonòmic

 Complicada tarifa del tipus estatal establerta a l’article 50 de la Llei

El tipus autonòmic a aplicar serà el que correspongui a la Comunitat Autònoma en el

territori de la qual es produeixi el consum final dels productes gravats.

Impost sobre Labors del Tabac

Àmbit objectiu.

A l'efecte d'aquest impost tenen la consideració de labors del tabac:

1. Els cigars (puros) i els cigarrets (purets).

2. Les cigarretes.
3. La picada per embolicar.
4. Els altres tabacs per a fumar.

Base imposable

a) Per a l'aplicació dels tipus proporcionals, valor de les labors, calculat segons el seu
preu màxim de venda al públic, en expenedories de tabac i timbre situades en la
península o illes Balears, inclosos tots els impostos.
b) Per a l'aplicació dels tipus específics, nombre d'unitats.
A l'efecte de l'establert en la lletra a), els fabricants i importadors comunicaran,
prèviament a la seva comercialització, els preus màxims de venda al públic.

Impost sobre Labors del Tabac

Tipus impositiu

Epígraf 1.–Cigars i cigarrets: excepte en els casos en què resulti aplicable el paràgraf
següent, els cigars i cigarrets estaran gravats al tipus del 15,8 per 100. L'import de
l'impost no pot ser inferior al tipus únic de 41,5 euros per cada 1.000 unitats, i
s'incrementarà fins a 44,5 euros quan als cigars i cigarrets se'ls determini un preu de
venda al públic inferior a 215 euros per cada 1.000 unitats.
Epígraf 2.–Cigarretes: excepte en els casos en què resulti aplicable el paràgraf següent,
les cigarretes estaran gravades simultàniament als següents tipus impositius:
a) Tipus proporcional: 51 per 100.
b) Tipus específic: 24,7 euros per cada 1.000 cigarretes. L'import de l'impost no pot ser
inferior al tipus únic de 131,51 euros per cada 1.000 cigarrets, i s'incrementarà fins a 141
euros quan als cigarrets se'ls determini un preu de venda al públic inferior a 196 euros
per cada per cada 1.000 cigarrets.
Epígraf 3.–Picada per embolicar: excepte en els casos en què resulti aplicable el paràgraf
següent, la picada per embolicar estarà gravada simultàniament als següents tipus
impositius:
a) Tipus proporcional: 41,5 per 100.
b) Tipus específic: 23,5 euros per quilogram.
L'import de l'impost no pot ser inferior al tipus únic de 98,75 euros per cada quilogram, i
s'incrementarà fins a 102,75 euros quan a la picada per embolicar se li determini un preu
de venda al públic inferior a 165 euros per quilogram.
Epígraf 4.–Les altres labors del tabac: 28,4 per 100.
Les altres labors del tabac estaran gravades al tipus únic de 22 euros per quilogram quan
la quota que resultaria de l'aplicació del tipus establert en el paràgraf anterior sigui
inferior a la quantia d'aquest tipus únic.
Impost Especial sobre Determinats Mitjans de Transport

Fet imposable

a) Primera matriculació definitiva a Espanya de vehicles, nous o usats, proveïts

de motor per a la seva propulsió, excepte alguns d’ells.
b) Primera matriculació d'embarcacions o vaixells d’esbarjo o d’esport
nàutic, nous o usats, amb més de vuit metres d’eslora.
c) Primera matriculació d’avions, avionetes i altres aeronaus, noves o usades,
proveïdes de motor mecànic, amb certes excepcions.
d) Estarà subjecta a l'impost la circulació o utilització a Espanya dels
mitjans de transport al fet que es refereixen els apartats anteriors, quan
no s'hagi sol·licitat la seva matriculació definitiva a Espanya conforme al previst en la
disposició addicional primera, dins del termini dels 30 dies següents a l'inici de la
seva utilització a Espanya. Aquest termini s'estendrà a 60 dies quan es tracti de
mitjans de transport que s'utilitzin a Espanya com a conseqüència del trasllat de la
residència habitual del seu titular al territori espanyol.

Base imposable

a) En els mitjans de transport nous, per l'import que en ocasió de l'adquisició del mitjà
de transport s'hagi determinat com a base imposable a l'efecte de l'Impost sobre el
Valor Afegit, d'un impost equivalent o, mancant tots dos, per l'import total de la
contraprestació satisfeta per l'adquirent, determinada conforme a l'article 78 de la
Llei de l'Impost sobre el Valor Afegit.

b) En els mitjans de transport usats, pel seu valor de mercat en la data de meritació de
l'impost.

Els subjectes passius podran utilitzar, per determinar el valor de mercat, els preus
mitjans de venda aprovats a aquest efecte pel Ministre d'Economia i Hisenda que
estiguessin vigents en la data de meritació de l'impost.

Quan els subjectes passius declarin un valor de mercat determinat conforme al

previst en el paràgraf anterior, l'Administració tributària no podrà comprovar pels
altres mitjans previstos en l'article 57 de la Llei General Tributària el valor així
declarat.

Tipus impositiu

En funció d’una combinació variable de factors com el nivell d’emissions de CO2 del
vehicle, el nombre de motors, els cavalls de potència, la pròpia naturalesa del vehicle
(turismes, “quads”, motos nàutiques, motocicletes, embarcacions i bucs esportius).

Els tipus ho seran:

a) Aquells aprovats per la respectiva Comunitat Autònoma.

b) En el seu defecte els fixats a la Llei.

Per a efectuar la matriculació definitiva del mitjà de transport s’haurà d’acreditar el

pagament de l’impost o, en el seu cas, el reconeixement de la no subjecció o de
l’exempció.
Impost Especial sobre el Carbó

Fet imposable

1. Està subjecta a l'impost la posada a consum de carbó en el seu àmbit territorial.

2. A l'efecte del que es disposa a l'apartat anterior, tenen la consideració de «posada a

consum» les següents operacions:

a) La primera venda o lliurament de carbó efectuada en l'àmbit territorial

després de la producció o extracció, importació o adquisició intracomunitària
de carbó. Tindran, així mateix, la consideració de primera venda o lliura les
vendes o lliuraments subsegüents que realitzin els empresaris que destinin el
carbó a la seva revenda i els hagi estat aplicable en adquirir-ho l'exempció
regulada en l'article 79.1 d'aquesta Llei.
b) L'autoconsum de carbó. A l'efecte d'aquest precepte, tindrà la consideració
d'autoconsum la utilització o consum del carbó realitzat pels productors o
extractors, importadors, adquirents intracomunitaris o empresaris al fet que
es refereix la lletra anterior.

3. Es presumirà que el carbó ha estat objecte de posada a consum quan els subjectes
passius no justifiquin la destinació donada al carbó produït, importat o adquirit.

Subjectes passius.

Són subjectes passius de l'impost els productors o extractors, importadors o adquirents

intracomunitaris de carbó i els empresaris revenedors que realitzin les vendes o
lliuraments o les operacions d'autoconsum subjectes a l'impost.

Meritació.

L'impost es meritarà al moment de la posada del carbó a la disposició dels adquirents o,

si escau, en el del seu autoconsum.

En els supòsits previstos en l'article 77.3, l'impost es meritarà al moment en què es

constati la falta de justificació de la destinació donada al carbó.

Base imposable

La base imposable de l’impost estarà constituïda pel poder energètic del carbó objecte de
les operacions subjectes, expressat en gigajulis (GJ).

Tipus impositiu

En funció dels GJ
Impost Especial sobre l’Electricitat

Fet imposable

1. Està subjecte a l'impost (art. 92 Llei):

a) El subministrament d'energia elèctrica a una persona o entitat que adquireix

l'electricitat per al seu propi consum, entenent-se per subministrament
d'energia elèctrica tant la prestació del servei de peatges d'accés a la xarxa
elèctrica com el lliurament d'electricitat.

A l'efecte d'aquest impost, sempre tindran la condició de consumidors els

gestors de càrregues del sistema.

b) El consum pels productors d'energia elèctrica d'aquella electricitat generada

per ells mateixos.

No estarà subjecte a l'impost el consum pels generadors o conjunt de

generadors de potència total no superior a 100 quilowatts (kW) de l'energia
elèctrica produïda per ells mateixos.

Meritament.

L'impost es meritarà:

a) En el supòsit previst en la lletra a) de l'apartat 1 de l'article 92, al moment en què

resulti exigible la part del preu corresponent a l'energia elèctrica subministrada en
cada període de facturació. És a dir, que aquest impost es merita en el mateix
moment en el que es merita l’IVA.
b) En el supòsit previst en la lletra b) de l'apartat 1 de l'article 92, al moment del seu
consum.

Subjectes passius:

a) En el supòsit previst en la lletra a) de l'apartat 1 de l'article 92, aquells que,

degudament habilitats, realitzin subministraments d'energia elèctrica al
consumidor.
b) En el supòsit previst en la lletra b) de l'apartat 1 de l'article 92, aquells que
consumeixin l'energia elèctrica generada per ells mateixos.

Base imposable

Estarà constituïda per la base imposable que s'hauria determinat a l'efecte de l'Impost
sobre el Valor Afegit, excloses les quotes del propi Impost sobre l'Electricitat (ja que
aquestes quotes sí s’inclouen a la base de l’IVA, però no té sentit incloure-les en la base
de l’Impost sobre l’Electricitat), per a un subministrament d'energia elèctrica efectuat a
títol onerós dins del territori d'aplicació de l'Impost sobre el Valor Afegit entre persones
no vinculades
 Base liquidable

La base liquidable serà el resultat de practicar, si escau, sobre la base imposable una
reducció del 85 per cent que serà aplicable, sempre que es compleixin els requisits i
condicions que reglamentàriament s'estableixin, sobre la quantitat d'energia elèctrica
que es destini a algun dels següents usos: a) Reducció química y processos electrolítics;
b) Processos mineralògics; c) Processos metal·lúrgics; d) Activitats industrials en les
quals l’electricitat consumida representi més del 50% del cost d’un producte; e) Recs
agrícoles; f) Activitats industrials en les quals el consum d’electricitat representi el 5% del
valor de la producció.

Tipus impositiu

5,11269632%, sense que pugui la quota ser inferior a 0,5 euros/MWh quan l’electricitat
es destini a usos industrials o a 1 euro/MWh si és per altres usos.

Els impostos mediambientals

Existència d’un petit grup d’impostos amb finalitats de protecció del medi ambient,
aprovats per la Llei 15/2012, de 27 de desembre, de mesures fiscals per a la sostenibilitat
energètica:

● Impost sobre el valor de la producció de l’energia elèctrica

● Impost sobre la producció de combustible nuclear gastat i residus radioactius
resultants de la generació d'energia nucleoelèctrica
● Impost sobre l'emmagatzematge de combustible nuclear gastat i residus radioactius
en instal·lacions centralitzades

A aquests impostos, la Llei 8/2015, de 21 de maig hi va afegir:

● Impost sobre el valor de l'extracció de gas, petroli i condensats

Complexitat del fenomen duaner

La Duana té finalitats fiscals i extrafiscals:

- Des d’un punt de vista extrafiscal, a través de les Duanes s’exerceix un control:

- Sanitari
- De seguretat
- De protecció de la propietat industrial i Intel·lectual
- De protecció de la diversitat biològica i mediambiental

- Des d’un punt de vista estrictament fiscal:

- S’aplica l'aranzel comunitari (drets duaners o renda de Duanes)

- S’apliquen els impostos especials a la importació
- Es liquida l’IVA a la importació

Els tributs duaners com una realitat complexa i variada:

Hi ha una multiplicitat de conceptes tributaris associats ordinàriament a la importació
(l’exportació seria hipotèticament gravable però això és excepcional a qualsevol
ordenament), que poden ser comprensius de:

- Aranzel de duanes.
- Drets antidumping (quan una mercaderia és importada a la Comunitat per un preu
inferior pel qual es ven al país d’origen).
- Drets compensatoris (quan una mercaderia és importada a la Comunitat mitjançant
una subvenció del Govern).
- Drets sobre determinats productes (com el sucre o els cereals).
- Taxes i exaccions sobre béns agrícoles o ramaders.
- Taxes i exaccions específiques.
- Drets especials per a productes originaris de determinats països.
- Restitucions a l’exportació, en el seu cas.

El comerç exterior a la Unió Europea

● La Unió Europea és des del seu origen, i encara essencialment, una Unió Duanera,
però amb el pas del Mercat Comú al concepte de la Unió Europea els objectius
polítics s’han anteposat al text del Tractat, amb la qual cosa la regulació de la Unió
duanera ha quedat limitada al Tractat de Funcionament.

● La regulació del règim administratiu i tributari de la Duana li correspon plenament a

la Unió, que ha establert aquest sistema de fonts:

Reglament (UE) nº 952/2013 del Parlament Europeu i del Consell, de 9

d’octubre de 2013, pel qual s’estableix el Codi Duaner de la Unió (DOUE,
10-octubre-2013).

Normativa transitòria y de desenvolupament del Codi Duaner

Reglament Delegat (UE) 2016/341 de la Comissió, de 17 de desembre de 2015

Reglament d’Execució (UE) 2015/2447 de la Comissió, de 24 de novembre de 2015
Reglament Delegat (UE) 2015/2446 de la Comissió, de 28 de juliol de 2015

El comerç exterior a la Unió Europea

● Els Drets de Duana, tot i que gestionats per les autoritats tributàries dels Estats
membres, són un recurs propi del pressupost de la Unió Europea, la qual
els apropia pel finançament de les seves activitats pròpies.

● Malgrat la consideració de la Comunitat com una Unió Duanera,

existeixen règims molt diferenciats en relació als diferents Estats tercers
des dels quals es poden adquirir béns: existència d’un ampli repertori de
beneficis i de tractats preferencials (SPG, Conveni de Lomé, etc.)

Conceptes duaners bàsics

● Declaració sumaria d’entrada: l'acte pel qual una persona informa a les
autoritats duaneres, en la forma i la manera establerts, i dins d'un termini concret,
que determinades mercaderies van a entrar al territori duaner de la Unió. Aquesta
primera declaració és la que dona peu a que després puguis presentar una segona
declaració: la Declaració en Duana.
 ● Declaració en Duana: l'acte pel qual una persona expressa, en la forma i la manera
establerts, la voluntat d'incloure les mercaderies en un determinat règim duaner,
amb menció, si és el cas, de les disposicions particulars que s'hagin d'aplicar (DUA).
● Règim Duaner: qualsevol dels règims en els quals es poden incloure les
mercaderies d’acord amb el Codi, vol dir:
a) despatx a lliure pràctica; vol dir que l’importador vol vendre i consumir
aquesta mercaderia en territori comunitari. Aleshores paga els aranzels, l’IVA
i ja es pot negociar.
b) règims especials, per exemple un dipòsit.
c) exportació, amb la qual cosa no genera drets duaners.
● Dipòsit temporal: la situació en què mercaderies no pertanyents a la Unió
s'emmagatzemen temporalment sota vigilància duanera en el període entre la seva
presentació en duana i la seva inclusió en un règim duaner o la seva reexportació.
● Deute duaner: l'obligació d'una persona de pagar l'import dels drets d'importació o
d'exportació aplicables a mercaderies específiques d'acord amb la legislació duanera
vigent.

Conceptes duaners bàsics

● Estatut duaner: l'estatut d'una mercaderia com a mercaderia de la Unió o com a

mercaderia no pertanyent a la Unió.
● Mercaderies de la Unió: les mercaderies que responguin a algun dels criteris
següents:
a) s'obtinguin enterament en el territori duaner de la Unió i no incorporin cap
mercaderia importada de països o territoris situats fora del territori duaner
d'aquella;
b) s'introdueixin en el territori duaner de la Unió procedents de països o
territoris situats fora del territori esmentat i es despatxin a lliure pràctica;
c) s'obtinguin o produeixin en el territori duaner de la Unió només amb les
mercaderies a què es refereix la lletra b) o amb mercaderies que responguin
als criteris indicats a les lletres a) ib).

● Llevant o aixecament de les mercaderies: l'acte pel qual les autoritats duaneres
posin les mercaderies a disposició dels fins concrets del règim duaner en el qual
s'hagin inclòs.

L’instrument bàsic de la tributació duanera europea: l’aranzel duaner comú

Artículo 56

Arancel aduanero común y vigilancia

1. Los derechos de importación o de exportación adeudados se basarán en el arancel

aduanero común.

Otras medidas establecidas por la normativa de la Unión que regule ámbitos específicos
relacionados con el comercio de mercancías se aplicarán, en su caso, de conformidad con
la clasificación arancelaria de estas.

Aranzel Duaner comú (TARIC)

http://ec.europa.eu/taxation_customs/dds2/taric/taric_consultation.jsp?Lang=es
Reglament (CEE) nº 2658/87 del Consell, de 23 de juliol de 1987, relatiu a la nomenclatura
aranzelària i estadística y a l’aranzel duaner comú. (DOUE, 07-setembre-1987)

Reglament d’Execució (UE) 2017/1925 de la Comissió, de 12 d’octubre de 2017, pel qual es

modifica l’annex I del Reglament (CEE) nº 2658/87 (DOUE, 31-octubre-2017

Els drets d’importació: fet imposable

Fet imposable: la inclusió d’una mercaderia a l’Espai Econòmic Europeu

Amb caràcter normal: Després de la realització d'una declaració duanera i amb els tràmits
previstos.

El deute duaner es merita quan una mercaderia entra al territori duaner a lliure pràctica o en
règim d’importació temporal.

Amb caràcter extraordinari: En supòsits d'incompliment de les anteriors formalitats,

tant si aquest incompliment és de caràcter formal com si és constitutiu d'una infracció
dolosa.

Base imposable en els drets de Duana: el Valor en Duana

La base imposable està constituïda pel denominat “valor en Duana”, el qual es

determina preferentment en atenció al valor de transacció; únicament en
defecte de la possible aplicació d’aquest s’aplicaran altres mètodes secundaris
de valoració.

Condicions per a la possible aplicació del mètode del valor de transacció:

a) que no hi hagi més restriccions per a la utilització o disposició de les mercaderies per
part del comprador que les següents:
- restriccions imposades o exigides per les normes o per les autoritats
públiques de la Unió;
- limitacions de la zona geogràfica en la qual les mercaderies puguin ser
objecte de revenda;
- restriccions que no afectin substancialment el valor en duana de les
mercaderies;
b) que ni la venda ni el preu estiguin subjectes a condicions o consideracions que
impedeixin determinar el valor de les mercaderies que hagen de valorar;
c) que cap dels beneficis derivats de la revenda, cessió o utilització posterior de les
mercaderies pel comprador repercuteixi directament o indirectament en el venedor,
llevat que el valor pugui ajustar convenientment;
d) que no hi hagi vinculació entre comprador i venedor o la vinculació no tingui
influència en el preu.

Sessió del 9 de juny

Determinar quines quotes d’IVA resulten deduïbles.

El sr. Pérez és empresari individual transportista, i ha soportat les segënts quotes d’IVA en
adquisició de béns i serveis.
 - 10.000€ per l’adquisició del nou camió → Deduïbless
- 4.000€ per l’adquisició d’un turisme → 50% deduïble llevat de prova en contrari

És IVA francés, que no es pot deduïr directament. Però si s’han fet servir per l’activitat
empresarial, es pot demanar al seva devolució directament a l’administració

- 300€ per l’adquisició de queviures que sol tenir a la nau per a ell i pels altres dos
conductors empleats de l’empresa. És un supòsit d’exclusió
- 1.200€ per reparacions sobre els camions
- 3.600€ per neteja de la nau industrial a unes persones que li fan però que no li entreguen
la factura. El sr. Pérez sospita que aquestes persones desemvolupen la seva activitat sense
declarar-la però calcula que la quantitat d’IVA que correspon a aquesta quantitat són 385€
→ No deduïble per manca del requisit formal.

Requisits per la deducibilitat: (1) IVA espanyol, (2) que sigui un empresari, (3) que siguin
bens afectes a la activitat , (4) que no estiguien exclosos, (5) que tinguem el document
justificatiu, (6) que l’empresari porti a terme activitats sibjectes i no exemptes.

La societat ABC, SA, desenvolupa l’activitat d’acadèmies d’idiomes i, simultàneament, la

d’edició de llibres, com diccionaris o gramàtiques, que ven directament al públic. Aquesta
societat a l’any X1 factura les següents quantitats:Hi ha dos activitats diferenciades: la
primera exempta i la segona subjecte i no exempta.
- Activitat docent (1.000€) → Exempta
- Per l’activitat editorial (2.000) → No exempta

Suporta les següents d’IVA

- Per lloguer dels locals (acadèmies) (4.000€)
 - Per compra d’un ordenador per l’activitat editorial (1.000€) →
- Per neteja i consum dels despatxos
- Per compra de projector per les acadèmies
- Per altres despeses (2.000€)

Quines quotes d’IVA suportat podrà deduir al soceitat en règim de prorrata general i en
règim de prorrata especial? En règim de prorrata general podem deduir el 25%
((200M/800M)*10.000) = 2.500€ dels IVAs que ha suportat. Segons la regla de la prorrata
especial s’ha d’anar activitat a activitat.

Està obligat a fer servir un règim en particular? Si de l’aplicació de la prorrata general surt
una diferència de l’obligació a deduir superior al 10% de la quantitat que hauria sortit
d’aplicar la prorrata especial, hem d’aplicar obligatòriament l’especial. La prorrata especial
és, normalment, d’aplicació voluntària.

Bloc de continguts 7. Sistemes tributaris autonòmics i locals

Sessió 21. Tributs autonòmics.

Història de la tributació autonòmica

La implantació d'impostos autonòmics va començar el 1981 amb el cànon de sanejament

d'aigües de Catalunya.

Després va aparèixer va seguir l'impost sobre terres infrautilitzades creat a Andalusia.

Amb posterioritat ha hagut un desenvolupament amb nous impostos que s'han centrat,
fonamentalment, en els següents camps de tributació (hi ha hagut una proliferació dels
impostos autonòmics amb el pas del temps):

a) El joc del bingo i altres jocs d'atzar.

b) Explotacions agràries deficientment aprofitades
c) Explotacions o activitats cinegètiques.
d) Els recursos hidràulics i el sanejament d'aigües.
e) Altres finalitats mediambientals.
f) Grans superfícies comercials
g) Els dipòsits a Entitats de Crèdit (subsumits per l’impost estatal)

Conflictivitat
En l'actualitat hi ha múltiples fronts oberts que compliquen en gran manera la gestió
d'aquests impostos. Així, hi ha discrepàncies entre l'Administració de l'Estat i les
comunitats autònomes a propòsit d'aclarir la titularitat d'un fet imposable sobre
el qual fixen els seus tributs l'Estat i les Autonomies (com és el cas de les taxes judicials
catalanes a Catalunya), sinó també per anul·lar els que es considera que excedeixen les seves
competències (com la taxes als dipòsits bancaris d'Extremadura, Andalusia i Canàries). Per
la seva banda, les assessories jurídiques i fiscals de les empreses implantades en diverses
autonomies dediquen part dels seus esforços en el compliment d'aquestes obligacions
tributàries autonòmiques, cosa que els genera un important cost fiscal indirecte. Sovint,
aquests conflictes acaben als tribunals atès que les comunitats graven conceptes molt
similars encara que de forma diferent, el que complica la planificació i la projecció de les
empreses implicades.

● Fins i tot per la pròpia Administració suposa alguns inconvenients. És una normativa
amb alts costos de control, ja que estableix en moltes ocasions requisits a futur i
durant molts exercicis, de manera que els costos de gestió superen la recaptació que
s'obté en algunes ocasions. No obstant això, les comunitats no deixen de crear nous
impostos i de modificar els ja establerts.
● Finalment, cal destacar que la recaptació que proporcionen aquests impostos creats
per les comunitats autònomes ha estat inferior a la que han proporcionat els
impostos cedits.
● Ús desvinculat de les necessitats financeres i que pretén generar imatges polítiques.

Els impostos autonòmics: el poder tributari de les CC.AA.

Constitució espanyola:

Article 133. (...) 2. Les Comunitats Autònomes i les Corporacions locals podran
establir i exigir tributs, d'acord amb la Constitució i amb les lleis.

Article 156
1. Les Comunitats Autònomes gaudiran d’autonomia financera per a acomplir i exercir les
seves competències d’acord amb els principis de coordinació amb la Hisenda estatal i
de solidaritat entre tots els espanyols.
2. Les Comunitats Autònomes podran actuar com a delegats o col·laboradors
de l’Estat en la tasca de recaptació, gestió i liquidació dels recursos tributaris
d’aquest, d’acord amb les lleis i els Estatuts.

Article 157
1. Els recursos de les Comunitats Autònomes seran constituïts per:
a) Impostos cedits totalment o parcialment per l’Estat; recàrrecs sobre impostos
estatals i altres participacions en els ingressos de l’Estat.
b) Els seus propis impostos, taxes i contribucions especials.
c) Transferències d’un Fons de Compensació Interterritorial i altres assignacions a càrrec
dels Pressupostos Generals de l’Estat.
d) Rendiments procedents del seu patrimoni i ingressos de dret privat.
e) El producte de les operacions de crèdit.
2. Les Comunitats Autònomes no podran adoptar en cap cas mesures tributàries sobre
béns situats fora del seu territori o que constitueixin un obstacle per a la lliure circulació de
mercaderies o de serveis.
3. L’exercici de les competències financeres enumerades en l’anterior apartat 1, les normes
per a resoldre els conflictes que poguessin sorgir i les possibles formes de col·laboració
financera entre les Comunitats Autònomes i l’Estat podran ser regulats per mitjà d’una llei
orgànica.

Llei orgànica 8/1980, de 22 de setembre, de finançament de les comunitats autònomes:

Article 6.
U. Les comunitats autònomes poden establir i exigir els seus propis tributs
d’acord amb la Constitució i les lleis.
Dos. Els tributs que estableixin les comunitats autònomes no poden recaure
sobre fets imposables gravats per l’Estat. Quan l’Estat, en l’exercici de la seva
potestat tributària originària, estableixi tributs sobre fets imposables gravats per les
comunitats autònomes, que suposin per a aquestes una disminució d’ingressos, ha
d’instrumentar les mesures de compensació o coordinació adequades a favor d’aquestes.
Tres. Els tributs que estableixin les comunitats autònomes no poden recaure
sobre fets imposables gravats pels tributs locals. Les comunitats autònomes poden
establir i gestionar tributs sobre les matèries que la legislació de règim local reservi a les
corporacions locals. En tot cas, s’han d’establir les mesures de compensació o coordinació
adequades a favor d’aquelles corporacions, de manera que els ingressos de les
corporacions locals no es vegin minvats ni reduïts tampoc en les seves possibilitats de
creixement futur.

Llei orgànica 8/1980, de 22 de setembre, de finançament de les comunitats autònomes:

Article 9.
Les comunitats autònomes poden establir els seus propis impostos, respectant, a més del
que estableix l'article sisè d'aquesta Llei, els següents principis:
a) No podran subjectar elements patrimonials situats, rendiments originats ni
despeses realitzades fora del territori de la comunitat autònoma.
b) No podran gravar, com a tals, negocis, actes o fets celebrats o realitzats
fora del territori de la comunitat impositora, ni la transmissió o exercici de béns,
drets i obligacions que no hagin nascut ni s'hagin de complir en aquest territori o el
adquirent no resideixi en el mateix.
c) No podran suposar obstacle per a la lliure circulació de persones,
mercaderies i serveis capitals, ni afectar de manera efectiva a la fixació de
residència de les persones o a la ubicació d'Empreses i capitals dins del territori
espanyol, d'acord amb el que estableix l' article segon, un, a), ni comportar càrregues
traslladables a altres Comunitats.

Límits al poder tributari de les CC.AA.

● Obligacions genèriques de coordinació i solidaritat (arts. 156 CE i 2 LOFCA)

● Territorialitat (a 157,2 CE)
 ● Lliure circulació de mercaderies o serveis – …sense afectar la fixació de residència de
les persones o l’establiment d’empreses i capitals (art. 9 LOFCA)
● Prohibició de doble imposició (art. 6 LOFCA)

El sistema de tributs propis de Catalunya

● Gravamen de protecció civil

● Cànon de l’aigua
● Impost sobre grans establiments comercials
● Cànon sobre la incineració de residus municipals
● Cànon sobre la deposició controlada de residus de la construcció
● Cànon sobre la deposició controlada de residus industrials
● Impost sobre les estades en establiments turístics
● Impost sobre l'emissió d'òxids de nitrogen a l'atmosfera produïda per l'aviació
comercial
● Impost sobre l'emissió de gasos i partícules a l'atmosfera produïda per la indústria
● Impost sobre els habitatges buits
● Impost sobre begudes ensucrades envasades
● Impost sobre les emissions de diòxid de carboni dels vehicles de tracció mecànica
● Impost sobre els actius no productius de les persones jurídiques
● Impost sobre les instal·lacions que incideixen en el medi ambient.

Els tributs propis de la Generalitat de Catalunya són gestionats per l’Agència Tributària
de Catalunya, a excepció de:

● Cànons sobre la disposició del rebuig dels residus:

- Cànon sobre la incineració de residus municipals

- Cànon sobre la deposició controlada de residus de la construcció
- Cànon sobre la deposició controlada de residus industrials

La gestió dels quals va a càrrec de l’Agència Catalana de Residus

● Cànon de l’aigua

La gestió del qual va a càrrec de l’Agència Catalana de l’Aigua

Els impostos autonòmics catalans

Gravamen de protecció civil

● Amb la finalitat exclusiva de contribuir a finançar les activitats de previsió,

prevenció, planificació, intervenció, informació i formació en matèria de
protecció civil, s'estableix un gravamen sobre els elements patrimonials afectes a
les activitats de les quals pugui derivar l'activació de plans de protecció civil i que
estiguin situats en el territori de Catalunya.
 El producte de la recaptació d'aquest gravamen està destinat íntegrament a finançar
les activitats esmentades.

● De naturalesa jurídico-tributària complexa, es regula a la Llei 4/1997, de 20 de maig,

de protecció civil de Catalunya.

● Ha estat expressament declarat constitucional per la Sentència 168/2004, de 6 de

octubre de 2004, del Tribunal Constitucional

● Subjecció al gravamen de:

- Instal·lacions industrials i magatzems de materials perillosos

- Instal·lacions i estructures destinades al transport de materials perillosos
- Aeroports i aeròdroms
- Embassaments hidràulics
- Instal·lacions i estructures destinades a la producció i transformació d’energia
elèctrica
- Instal·lacions i estructures destinades al transports i subministrament
d’energia elèctrica

En cada cas amb unes tarifes específiques

● Meritament, el dia 31 de desembre de cada any o, en el seu cas, el dia de

finalització de les activitats en les instal·lacions gravades.

● Existència d’un règim d’obligacions formals associades al tribut, com manteniment

de registres en aeroports i aeròdroms.

Cànon de l’aigua

El cànon de l’aigua és un tribut de finalitat ecològica sobre l’ús de l’aigua, que grava el
consum i la contaminació. El seu objectiu declarat és fomentar una utilització més eficient
d’aquest bé. Es regula en l’actualitat als articles 62 i següents del Decret Legislatiu 3/2003,
de 4 de novembre, pel qual s'aprova el Text refós de la legislació en matèria d'aigües de
Catalunya.

Aquest cànon, de naturalesa clarament impositiva, encara que no definit expressament coma
tal, s’acompanya a la Llei d’altres figures, com els cànons de regulació o d’utilització que
s’assemblen més a altres tipus de tributs, com les taxes.

Els ciutadans paguen el cànon a la factura de l’aigua. L’ACA només el recapta

directament als usuaris que disposen de fonts pròpies de subministrament i als industrials
de règim especial, que han de fer els tràmits necessaris per abonar-lo; altrament es recapta
dels subministradors qui repercuteixen el cànon als usuaris.

El cànon s’aplica en funció de l’ús que es fa de l’aigua, que pot ser domèstic, industrial,
agrícola i ramadera.
 ● Fet imposable: L’ús real o potencial de l’aigua, manifestat en:

a) La captació del medi o d’una infraestructura de l’Agència Catalana de l’Aigua

o d’un altre operador; la distribució i el consum d’aigües superficials o
subterrànies, i la producció per mitjà d’instal·lacions de tractament d’aigua
marina.
b) L’emissió de contaminants en les aigües i les activitats de recollida i de
tractament d’aigües que donin lloc posteriorment a abocaments al medi
receptor.
c) Qualsevol altra aplicació, fins i tot no consumptiva, de les aigües superficials o
subterrànies que pugui repercutir de manera significativa en l’estat de les
aigües, com ara la generació d’energia elèctrica i la refrigeració.

● Subjectes passius:

- Contribuents: Les persones físiques i jurídiques, públiques o privades, i les

entitats a què fa referència l’article 35.4 de la Llei general tributària, usuàries
d’aigua, que la reben per mitjà d’entitats subministradores o operadors en
alta, que la capten d’instal·lacions pròpies, d’una infraestructura de l’Agència
Catalana de l’Aigua o en règim de concessió de proveïment, o la produeixen
mitjançant instal·lacions de tractament d’aigua marina.
- Substituts: Les entitats subministradores. Han de repercutir l’import del
cànon als seus clients en factura i quedaran exemptes de responsabilitat pel
que fa als imports repercutits sobre llurs abonats que resultin incobrables

● Base imposable: Volum d’aigua utilitzat o, si no es coneix, volum d’aigua estimat,

expressat, en tot cas, en metres cúbics.

● Tipus impositius: En funció de l’ús de l’aigua, amb existència de diversos règims

especials

● Meritament: En el moment d’ús de l’aigua, però amb recaptació mitjançant

declaracions periòdiques (mensuals o trimestrals) dels obligats tributaris.

Impost sobre grans establiments comercials

● L'impost sobre grans establiments comercials grava la singular capacitat

econòmica que concorre en determinats establiments comercials com a
conseqüència d’estar implantats en grans superfícies, atès que aquesta
circumstància contribueix d’una manera decisiva a fer que aquells tinguin una posició
dominant en el sector i pot generar externalitats negatives en el territori i el medi
ambient, el cost de les quals no assumeixen.

● Originalment regulat a la Llei 16/2000, de 29 de desembre, de l’impost sobre grans

establiments comercials, rep la seva actual regulació a la Llei 5/2017, del 28 de març,
del Parlament de Catalunya, que va introduir modificacions significatives sobre el
primer text, i que s’ha reformat amb la Llei 5/2020, de 29 d’abril, per a especificar
que el fet imposable afecta només a establiments que fan venda al detall.
● Aquesta figura ha superat en la seva configuració original l’escrutini del Tribunal
Constitucional, que l’ha considerat plenament constitucional a la Sentència 122/2012,
de 5 de juny.

● El TJUE també ha considerat la figura compatible amb els tractats en la seva

Sentència C-233/16, de juny de 2018, amb una matisació tècnica.

● Fet imposable: Utilització de grans superfícies amb finalitats comercials per a la

venda al detall, en els següents casos:

a) Grans establiments comercials territorials individuals que disposen d'una

superfície de venda igual o superior als 2.500 metres quadrats.
b) Grans establiments comercials territorials col·lectius, integrats per un conjunt
d'establiments en què es duen a terme activitats comercials, que disposen
d'una superfície de venda igual o superior als 2.500 metres quadrats. Són
grans establiments comercials territorials col·lectius els centres comercials,
les galeries comercials i els recintes comercials definits en el Decret llei
1/2009, del 22 de desembre, d'ordenació dels equipaments comercials.
c) Grans establiments comercials que disposen d'una superfície de venda igual o
superior a 1.300 metres quadrats que estiguin situats fora de la trama urbana
consolidada o, en el cas que aquesta no estigui definida, estiguin situats fora
del nucli històric i dels seus eixamples.

Exempció dels mercats municipals.

● Subjectes passius: Titulars dels establiments comercials. En el cas dels grans

establiments comercials territorials col·lectius, ho és la persona titular de la llicència
comercial o assimilable.

● Base imposable: S'obté de l'aplicació de la fórmula següent

BI = (N - E) Cc

On:
N = nombre de vehicles que, durant el període impositiu, accedeixen a l'aparcament de què
disposa l'establiment comercial.
E = nombre de vehicles exclosos perquè han accedit a l'aparcament de l'establiment en virtut
d'un contracte de lloguer o contractes similars, o perquè es tracta de vehicles de treballadors
de l'establiment que hi accedeixen en llurs dies laborables.
Cc = coeficient corrector segons el percentatge de places d'aparcament per sota de les
establertes pel Decret 378/2006, del 10 de octubre, i que pondera, en cas d’infradotació, des
de l’1 fins a 1,875.

En cas que no es pugui determinar d’aquesta manera la base imposable, la llei preveu
un sistema d’estimació objectiva en funció d’uns ratios segons el tipus d’establiment
de què es tracti. Existència d’uns mínims exempts.

● Tipus de gravamen: 0,18.- €

 ● Meritació i autoliquidació anuals.

Cànons sobre la disposició de rebuig de residus

Gestionats per l’Agència Catalana de residus, són tres figures diferents:

● Cànon sobre la incineració de residus municipals.

● Cànon sobre la deposició controlada de residus de la construcció.
● Cànon sobre la deposició controlada de residus industrials.

Originalment regulats per la Llei 8/2008, del 10 de juliol, de finançament de les

infraestructures de gestió dels residus i dels cànons sobre la disposició del rebuig dels
residus, la qual ha estat modificada per la Llei 5/2017, de 28 de març.

Es presenten com impostos ecològics, que pretenen incentivar un comportament

més respectuós amb el medi ambient, tot impulsant mesures de minimització i de
valorització material dels residus. Aquests cànons pretenen contribuir al finançament del
cost que comporta la implantació de la gestió sostenible dels residus.

Impost sobre les estades en establiments turístics

● L'impost sobre les estades en establiments turístics, segons la seva configuració legal
vigent, grava la singular capacitat econòmica de les persones físiques que
es posa de manifest amb l'estada en els establiments subjectes a l'impost.
L’impost també pretén internalitzar les possibles externalitats que el turisme pot
causar en les zones d’alta concentració turística.

● Els ingressos provinents d'aquest impost resten afectats a la dotació del Fons per al
foment del turisme per a atendre les finalitats que s'hi determinen.

● Es tracta d’un tribut que pot trobar-se, amb diferents configuracions, en moltes
jurisdiccions internacionals, com a tribut estatal, regional o local.

● La Llei 5/2017, del 28 de març, de mesures fiscals, administratives, financeres i del

sector públic introdueix una nova regulació íntegra de l’impost (capítol VI), amb
efectes des de l’1 d’abril de 2017:

- S'amplia el fet imposable per adaptar-lo a la nova regulació de turisme. o

- S'introdueixen com a nous supòsits d'exempció les estades per causes de força
major o per motius de salut.
- S'actualitzen les tarifes, s'estableix una tarifa especial per als establiments
situats en centres recreatius turístics en què es desenvolupin activitats de joc i
s'estableixen quotes diferents per als creuers segons que estiguin amarrats a
port menys o més de dotze hores.
- Finalment, pel que fa a la gestió de l'impost, cal destacar la regulació de
l'assistent en la recaptació com a nou obligat tributari.
 ● Fet imposable: l'estada, per dies o fraccions, amb pernoctació o sense, que fan els
contribuents en els establiments i equipaments turístics, que ho són:

a) Els allotjaments turístics establerts en cada moment per la normativa vigent

en matèria de turisme.
b) Els albergs de joventut, quan prestin serveis turístics d'allotjament.
c) Les embarcacions de creuer turístic.
d) Qualsevol establiment o equipament en què es prestin serveis turístics
d'allotjament. Existència de diverses exempcions

● Meritació: L'impost es merita a l'inici de l'estada en els establiments i equipament.

● Subjectes passius:

- Contribuent:

a) La persona física que fa una estada en qualsevol dels establiments i

equipaments esmentats,
b) La persona jurídica a nom de la qual es lliura la corresponent factura o
document anàleg per l'estada de persones físiques en els dits
establiments i equipaments.

- Substitut: titular de l'explotació de qualsevol dels establiments o

equipaments.

● Responsables solidaris: Persones que contracten directament en nom del

contribuent i fan d'intermediàries entre aquest i els establiments i equipaments.

● Base imposable: Nombre d'unitats d'estada (dies o fraccions de dia) en el mateix

establiment o equipament turístic durant un període continuat. En qualsevol cas, es
computa un màxim de set unitats d'estada per persona.

● Tipus impositius: En funció del tipus d’establiment

Impost sobre l’emissió de gasos i partícules a l’atmosfera produïda per l’aviació

comercial

● Originalment aprovat per la Llei 12/2014, del 10 d’octubre, l’impost sobre l’emissió
d’òxids de nitrogen a l’atmosfera produïda per l’aviació comercial és un tribut que
grava l’emissió d’òxids de nitrogen de les aeronaus en vols comercials de
passatgers en els aeròdroms durant el cicle LTO (landing and take-off), que
comprèn les fases de rodada d’entrada a l’aeroport, de rodada de sortida de
l’aeroport, d’enlairament i d’aterratge, pel risc que provoca en el medi ambient.

● Constitueix el seu fet imposable l’emissió d’òxids de nitrogen en les aeronaus en

vols comercials de passatgers durant el cicle LTO en aeròdroms pertanyents a
municipis declarats zones de protecció especial de l’ambient atmosfèric per la
normativa vigent.
 ● Són subjectes passius les companyies aèries i titulars d’aeròdroms

● És un impost de meritació i autoliquidació anual.

Impost sobre l’emissió de gasos i partícules a l’atmosfera produïda per la

indústria

● Els ingressos derivats d’aquest impost estan afectats a dotar el Fons per a la
protecció de l’ambient atmosfèric, creat per la Llei 22/1983, del 21 de
novembre, de protecció de l’ambient atmosfèric, al Programa de vigilància i
control ambiental atmosfèric a la indústria i a mesures compensatòries de la
contaminació atmosfèrica.

● El subjecte passiu està obligat a presentar l’autoliquidació per a cada una

de les instal·lacions en què duu a terme les activitats gravades

● Cal presentar el model d’autoliquidació i ingressar l’import

corresponent entre l’1 i el 20 d’abril de l’any següent de la
meritació de l’impost

● Regulat per la llei 12/2014, del 10 d'octubre, i pel Decret 178/2015, de 4

d'agost, que en regula el Reglament d’aquest impost i també de l’impost sobre
emissions de l’aviació comercial.

Impost sobre els habitatges buits

● L’impost sobre els habitatges buits grava l’incompliment de la funció social de

la propietat dels habitatges pel fet de romandre desocupats de manera
permanent. Únicament afecta a les persones jurídiques propietàries d’habitatges
buits sense causa justificada durant més de dos anys.

● Aquest impost té caràcter finalista. Els ingressos que en deriven resten afectats al
finançament de les actuacions protegides pels plans d’habitatge, sens perjudici del
que estableix la disposició addicional primera quant a la possible compensació a
favor dels ajuntaments, i es prioritza que els recursos es destinin als municipis on
s’han obtingut aquests ingressos.

● Regulat per la Llei 14/2015, del 21 de juliol, de l'impost sobre els habitatges buits, i de
modificació de normes tributàries, el Tribunal Constitucional ha confirmat la seva
constitucionalitat a la sentència 4/2019, de 17 de gener.

● És un impost de meritació i declaració anuals.

Impost sobre begudes ensucrades envasades

● L’impost sobre les begudes ensucrades envasades és un tribut l’objecte del qual és
gravar el consum de begudes ensucrades envasades per raó dels efectes
 que tenen en la salut de la població i té com a finalitat principal incentivar un
canvi en els hàbits de consum, tal com recomana l’Organització Mundial de la Salut
(OMS).

● L'impost, creat per la Llei 5/2017, del 28 de març, de mesures fiscals, administratives,
financeres i del sector públic, va entrar en vigor a partir de l’1 de maig de 2017,
d'acord amb el que estableix el Decret llei 2/2017, de 4 d'abril. Posteriorment es va
aprovar el Reglament de l’Impost, amb el Decret 73/2017, de 20 de juny.

● Fet imposable: L'adquisició de begudes ensucrades envasades, a títol gratuït o

onerós, pel contribuent de l’impost.

● Definició de begudes ensucrades: Aquelles que contenen edulcorants calòrics afegits

com ara, entre altres, sucre, mel, fructosa, sacarosa, xarop de blat de moro, xarop
d'erable, nèctar o xarop d'agave i xarop d'arròs.

Existència d’un llistat exemplificatiu de begudes a la norma legal, amb uns supòsits
de no subjecció. Posteriorment hi ha hagut una certa activitat administrativa
encaminada a la precisió del concepte.

● Subjecte passiu: com a contribuent, la persona física o jurídica que subministra la

beguda ensucrada envasada al consumidor final del producte. És substitut el
distribuïdor resident en territori espanyol que subministra les begudes ensucrades
envasades a l'establiment que les posa a disposició del consumidor.

● Base imposable: quantitat en litres de beguda ensucrada envasada lliurada pel

distribuïdor i adquirida pel contribuent.

● Tipus impositiu: a)0,08 euros per litre per a begudes amb un contingut de sucre
d'entre 5 i 8 grams per 100 mil·lilitres. b) 0,12 euros per litre per a begudes amb un
contingut de sucre superior a 8 grams per 100 mil·lilitres

● Meritació de l’impost: en el moment de l'adquisició de la beguda ensucrada

envasada, en el territori d'aplicació del tribut, per part del contribuent al distribuïdor.

● Règim de autoliquidació trimestral

Impost sobre les emissions de diòxid de carboni dels vehicles de tracció

mecànica

● L’impost sobre les emissions de diòxid de carboni dels vehicles de tracció mecànica és
un tribut l’objecte del qual és gravar les emissions de diòxid de carboni que
produeixen aquests vehicles i que incideixen en l’increment de les
emissions de gasos amb efecte d’hivernacle.

● Aquest tribut té caràcter finalista i ha de nodrir a parts iguals el Fons climàtic i el

Fons de patrimoni natural.
 ● Els subjectes passius ho són les persones físiques que siguin titulars del vehicle i
tinguin el domicili fiscal a Catalunya, les persones jurídiques i altres entitats
mancades de personalitat que siguin titulars del vehicle i que tinguin el domicili fiscal
a Catalunya, o bé un un establiment, una sucursal o una oficina, per als vehicles que,
d'acord amb les dades que consten en el Registre de vehicles, estiguin domiciliats a
Catalunya.

● La base imposable està en funció de les emissions de cada categoria de vehicle

Entrada en vigor

● L'impost, creat per la Llei 5/2017, es va incloure posteriorment a la regulació de la

Llei 16/2017, de l'1 d'agost, del canvi climàtic. Es va definir inicialment com a exigible
a partir de l’1 de gener de 2018, excepte en el cas de les motocicletes, en què és
exigible a partir de l’1 de gener de 2019.

● Pendent un recurs d’inconstitucionalitat contra l’impost, va ser suspès en la seva

aplicació per la interlocutòria del TC de 28/11/2017, i aixecada la suspensió per
interlocutòria de 21 de març de 2018.

● La Llei 9/2019, de 23 de desembre, ha modificat diversos aspectes del tribut

● D’acord amb el nou calendari previst en el Decret llei 14/2020, de 28 d'abril:

- El padró provisional que s’havia de publicar aquest mes de maig,

corresponent a l’exercici ja meritat del 2019 i que afectava turismes i
furgonetes, s’exposarà de l’1 i al 15 de novembre del 2020.
- El padró definitiu s’exposarà de l’1 al 15 de març del 2021, ambdós en la seu
electrònica de l’Agència Tributària de Catalunya.

Finalment, el calendari ha restat així:

- 1 de maig: publicació del padró provisional

- 4 de juny: data límit per presentar al·legacions (sol·licituds de modificació)
- 1 de setembre: publicació del padró definitiu
- A partir del 15 de setembre, inici del període de pagament

Impost sobre els actius no productius de les persones jurídiques

● L'impost sobre els actius no productius té per objecte gravar els béns no
productius i determinats drets que recauen sobre aquests béns que
formen part de l'actiu del subjecte passiu. És exigible en tot el territori de
Catalunya.

● L'impost ha estat creat per la Llei 6/2017, del 9 de maig, de l'impost sobre els actius
no productius de les persones jurídiques, que va ser modificada pel Decret Llei
8/2019, de 14 de maig.
 ● El Tribunal Constitucional ha reconegut la seva constitucionalitat a la sentència
28/2019, de 28 de febrer, després d’aixecar la suspensió provisional que hi havia el
novembre de 2018.

● La base imposable és la suma de valor dels béns improductius i es grava amb una
escala progressiva amb tipus que van del 0,21 al 2,75 per 100.

Autoliquidació de l'impost

● El tribut es merita l’1 de gener de cada any i es declara anualment

Els impostos autonòmics catalans Impost sobre les instal·lacions que

incideixen en el medi ambient

Regulació a la Llei 5/2020, del 29 d'abril, de mesures fiscals, financeres, administratives i del
sector públic i de creació de l'impost sobre les instal·lacions que incideixen en el medi
ambient

Fet imposable

Constitueix el fet imposable de l'impost la realització pel subjecte passiu, mitjançant els
elements patrimonials afectes, de qualsevol de les activitats següents:

a) Les activitats de producció, emmagatzematge o transformació d'energia elèctrica.

b) L'activitat de transport d'energia elèctrica efectuada pels elements fixos del
subministrament d'energia elèctrica.
c) L'activitat de transport de telefonia efectuada pels elements fixos de les xarxes de
comunicació.
d) L'activitat d'allotjament i gestió d'elements radiants per al transport de les
comunicacions electròniques efectuades pels elements fixos que configuren les
diferents xarxes.

Hi ha determinats supòsits de no subjecció relacionats amb la producció d’energia

elèctrica per a plantes de tractament de purins i en plantes d'assecatge de fangs, en
instal·lacions que utilitzen com a energia primària principal l'energia solar, l'eòlica, la
hidràulica, i la resta de renovables, producció en centrals que utilitzen com a
combustible principal la biomassa o el biogàs, i producció en instal·lacions de
cogeneració d'alta eficiència. També hi ha algunes exempcions.

Obligats tributaris

1. Són obligats tributaris, a títol de contribuent, les persones físiques o jurídiques i les
entitats que, sense tenir personalitat jurídica, constitueixen una unitat econòmica o
patrimoni separat susceptible d'imposició, definides com a obligats tributaris per la
normativa tributària general, que duguin a terme qualsevol de les activitats subjectes
a gravamen.
 2. Resta prohibida la repercussió de l'impost als consumidors. Aquesta prohibició no es
pot alterar mitjançant pactes o acords en contra entre les parts. Base imposable
Processos de producció, emmagatzematge i transformació: Producció bruta en kWh
Activitats de transport d'energia elèctrica: extensió de cablejat aeri expressat en
quilòmetres Activitats de transport de telefonia i telemàtica: extensió de cablejat aeri
expressat en quilòmetres Activitats d'allotjament i gestió d'elements radiants:
nombre de torres de telecomunicacions Diferents tipus de gravamen i bonificacions

Base imposable

Processos de producció, emmagatzematge i transformació: Producció bruta en kWh

Activitats de transport d'energia elèctrica: extensió de cablejat aeri expressat en quilòmetres
Activitats de transport de telefonia i telemàtica: extensió de cablejat aeri expressat en
quilòmetres Activitats d'allotjament i gestió d'elements radiants: nombre de torres de
telecomunicacions

Diferents tipus de gravamen i bonificacions

 Sessió 22. Les Hisendes locals:

Els impostos locals Els impostos locals: el poder tributari de les corporacions locals

Constitució espanyola:

Article 133.
2. Les Comunitats Autònomes i les Corporacions locals podran establir i exigir
tributs, d'acord amb la Constitució i amb les lleis.

Article 31.
3. Només es podran establir prestacions personals o patrimonials de caràcter públic
d’acord amb la llei.

Limitacions de les Corporacions locals en ordre a fixar el seu sistema tributari local per
l’absència de potestat legislativa: necessitat de composar el seu sistema tributari d’acord amb
la normativa estatal i, en el seu cas, autonòmica.

Els impostos locals

Concepte de sistema financer local

Article 142 Constitució espanyola:

Les Hisendes locals hauran de disposar dels mitjans suficients per a l’exercici de les
funcions que la llei atribueix a les Corporacions respectives, i es nodriran
fonamentalment de tributs propis i de la participació en els de l’Estat i en els
de les Comunitats Autònomes.

Fonts normatives del sistema tributari local

- Reial Decret Legislatiu 2/2004, de 5 de març, pel qual s’aprova el Text Refós de la
Llei reguladora de les Hisendes Locals.

Estableix el sistema de tributs locals i regula el seu règim essencial. En concret,

regula de forma tancada el sistema impositiu aplicable, establint tres tributs
obligatoris i dos de potestatius.

- Ordenances fiscals locals.

Recordatori de les ordenances fiscals

● Normes reglamentàries aprovades pel Ple de les Corporacions Locals.

● Regulació als articles 15 a 19 del TR de la LRHL.

● Contingut de les ordenances:

 - Imposició i supressió dels seus tributs (excepte els d’exigència obligatòria, en
els quals no és imprescindible la seva inclusió a les ordenances), amb

- Determinació del fet imposable, subjecte passiu, responsables,

exempcions, reduccions i bonificacions, base imposable i liquidable,
tipus de gravamen, període impositiu i meritament.
- Règims de declaració i ingrés.
- Dates d’aprovació i de començament de la seva aplicació.

- Fixació dels elements necessaris per a la determinació de les quotes

tributàries en els tributs del seu sistema tributari, dins de les seves
competències normatives.
- Normes d’organització i funcionament intern de l’Administració tributària
pròpia en matèria de gestió tributària, d’acord amb la Llei General Tributària i
normativa de desenvolupament (tot i que aquests aspectes també es poden
desenvolupar en ordenances diferenciades).

Regulats al Títol II (Recursos dels municipis), Capítol II (Tributs propis), Secció III
(Impostos) del TRLHL.

● Obligatoris:

- Impost sobre els Béns Immobles

- Impost d’Activitats Econòmiques
- Impost sobre Vehicles de Tracció Mecànica

● Facultatius

- Impost sobre Construccions, Instal·lacions i Obres

- Impost sobre l’Increment del Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana. Els
impostos locals

Impost sobre Béns Immobles

- Característiques: és un tribut directe, real, objectiu, periòdic i obligatori.

- Fet Imposable: titularitat dels següents drets sobre els béns immobles rústics i
urbans, i sobre els immobles de característiques especials:

a) D’una concessió administrativa sobre els propis immobles o sobre els serveis
públics a què es trobin afectes.
b) D’un dret real de superfície.
c) D’un dret real d’usdefruit.
d) Del dret de propietat.

- Existència d’un règim d’exempcions subjectives, objectives i mixtes.

- Període impositiu: any natural

 - Meritació: primer dia del període impositiu.

- Subjectes passius: persones físiques o jurídiques, i entitats de l’article 35,4 de la

LGT, titulars dels drets abans esmentats.

- Base Imposable: valor cadastral (segona la regulació establerta al Reial Decret

Legislatiu 1/2004, de 5 de març, pel qual s’aprova el Text Refós de la Llei del
Cadastre Immobiliari).

- Base liquidable: reduccions per increment del valor cadastral, sobre la base d’una
teòrica revisió cada deu anys.

- Base Imposable: valor cadastral

El Cadastre Immobiliari és un registre administratiu dependent de el Ministeri

d'Hisenda en el qual es descriuen els béns immobles, consignant-se les següents
característiques físiques, econòmiques i jurídiques:

- Localització i referència cadastral

- Superfície
- Ús o destí
- Classe de cultiu o aprofitament
- Qualitat de les construccions
- Representació gràffica
- Valor de referència de mercat i valor cadastral (format pels valors de sòl i
construccions)
- Titular cadastral, amb el seu número d'identificació fiscal o, si s'escau,
número d'identitat d'estranger.

Quan el registre dels immobles estigui coordinat amb el Registre de la Propietat

s'incorporarà aquesta circumstància juntament amb el seu codi registral.

- Base liquidable: reduccions derivades el règim de valoració cadastral.

El valor cadastral dels béns immobles urbans i rústics es determinarà mitjançant:

● Valoració col·lectiva
● Valoració individualitzada, en certs casos, o
● Actualització de valors, amb certes condicions.

El procediment de valoració col·lectiva de caràcter general:

- Només pot iniciar una vegada transcorreguts, al menys, cinc anys des de l'entrada en
vigor dels valors cadastrals derivats de l'anterior procediment de valoració col·lectiva
de caràcter genera
- Es realitzarà, en tot cas, a partir dels 10 anys des d'aquesta data.
BL = BIactual – [(BIactual-BIanterior)*CR]
 CR va de 0,9 el primer any a 0,1 el novè any posterior a la revisió cadastral

- Quota íntegra: per aplicació dels tipus impositius sobre la base liquidable

Fixació del tipus de gravamen per les Corporacions Locals dins aquests límits, amb
certes possibilitats de diferenciar per categories de béns i, fins i tot, d’incrementar
mínimament els tipus en diferents circumstàncies, o d’aplicar un recàrrec:

Si es tracta d'immobles d'ús residencial que es troben desocupats amb caràcter

permanent, els ajuntaments poden exigir un recàrrec de fins al 50 per cent de la
quota líquida de l'impost. Dins d'aquest límit, els ajuntaments poden determinar
mitjançant ordenança fiscal un únic recàrrec o diversos en funció de la durada de el
període de desocupació de l'immoble. (article 72,4 TRLRHL)

- Quota líquida: aplicant les bonificacions legals (obligatòries i potestatives, a

establir pels municipis en les condicions previstes a la llei).

- Gestió: de caràcter compartit entre l’Estat (cadastre) i el municipi (gestió).

Impost sobre Activitats Econòmiques

- Característiques: és un impost directe, real, objectiu, periòdic i obligatori.

- Fet Imposable: exercici d’activitats empresarials, professionals o artístiques.

- Supòsits de no subjecció, i exempcions subjectives automàtiques i mixtes.

L’exempció més important és la que afecta a:

- Les persones físiques.

- Els subjectes passius de l'Impost sobre Societats, les societats civils i
les entitats de l'article 35.4 LGT, que tinguin un import net de la xifra
de negocis inferior a 1.000.000 d'euros.
- Els contribuents per l'Impost sobre la renda de no residents que
operin a Espanya mitjançant establiment permanent, sempre que
tinguin un import net de la xifra de negocis inferior a 1.000.000
d'euros.

- Període impositiu: any natural

- Meritació: Primer dia del període impositiu (quotes prorratejables i reduïbles en cas
de cessament en l’activitat o d’inici d’activitat en dia diferent al primer de l’any) Els
impostos locals Impost sobre Activitats Econòmiques

- Subjectes passius: persones físiques o jurídiques que exerceixin l’activitat.

 - Tarifes i quota tributària: assignació a cada activitat d’una tarifa (Reial Decret
Legislatiu 1175/1990, de 28 de setembre):

a. Quota de llicència + quota de radicació = quota de tarifa o quota

mínima.
b. Quota de tarifa o quota mínima * coeficient de ponderació (1) = quota
modificada.
c. Quota modificada * Índex de situació (regulable per l’entitat local) =
quota tributària.
d. Quota tributària – Bonificacions (2) – Reduccions = quota final.

(1) En funció de la xifra de negoci

(2) Obligatòries o potestatives, fixades per l’entitat local

- Gestió: de caràcter compartit entre l’Estat (tarifes) i el municipi (gestió).

Impost sobre Vehicles de Tracció Mecànica

- Característiques: és un impost directe, real, objectiu, periòdic i obligatori.

- Fet Imposable: titularitat de vehicles de tracció mecànica, aptes per a circular per
les vies públiques (a aquest efecte, s’hi consideren aquells matriculats als registres
públics corresponents mentre no hagin causat baixa, i també als proveïts de permisos
temporals i matrícula turística).

- Supòsits de no subjecció, i exempcions subjectives, objectives i mixtes. -

Període impositiu: Any natural

- Meritació: El primer dia del període impositiu.

- Subjectes passius: persones físiques o jurídiques a nom de les quals consti el

vehicle al permís de circulació (no necessàriament titulars reals).

- Quota tributària: segons un quadre de tarifes que pren en consideració,

respectivament, segons el tipus de vehicle de què es tracti, la potència fiscal, la
capacitat de càrrega o la cilindrada. Possibilitat dels ajuntaments d’incrementar les
quotes fixades a la llei per aplicació d’un coeficient que pot anar d’1 fins a 2.
Possibilitat dels ajuntaments de reconèixer bonificacions en els supòsits previstos a la
llei.

- Gestió tributària: a càrrec íntegrament del municipi, sense perjudici de la

col·laboració administrativa que aquest pugui recavar.

- Justificació del pagament de l’impost:

- Els qui sol·licitin davant la Prefectura Provincial de Trànsit la

matriculació o la certificació d'aptitud per circular d'un vehicle, hauran
d'acreditar prèviament el pagament de l'impost.
 - Les direccions provincials de Trànsit no tramitaran el canvi de
titularitat administrativa d'un vehicle mentre el seu titular registral no
hagi acreditat el pagament de l'impost corresponent a el període
impositiu de l'any anterior a aquell en què es realitza el tràmit.

Impost sobre Construccions, Instal·lacions i Obres

- Característiques: és un impost indirecte, real, objectiu, instantani i potestatiu.

- Fet Imposable: realització de qualsevol construcció, instal·lació o obra per a la

qual:

- S’exigeixi l’obtenció de la llicència d’obres o urbanística, s’hagi

obtingut o no, o
- Per la qual s’exigeixi la presentació d’una declaració responsable o
comunicació prèvia

Sempre que la concessió de la llicència o l’activitat de control

correspongui a l’ajuntament de la imposició.

- Exempcions en cas d’obres públiques.

- Meritació: moment en què s’inicia l’obra.

- Subjectes passius:

- Contribuents: persones físiques o jurídiques que siguin els propietaris de les

obres (encara que no ho siguin de l’immoble).
- Substituts: Aquells qui sol·licitin les corresponents llicències o presentin les
corresponents declaracions responsables, o qui realitzi les construccions,
instal·lacions o obres. Aquests tindran dret a repercutir la quota satisfeta al
contribuent.

- Base imposable: cost real i efectiu de l’obra (cost d’execució material, exclòs IVA)

- Quota tributària: resultat d’aplicar el tipus de gravamen fixat per l’Ajuntament,

que no pot excedir del 4 per 100.

- Quota líquida: aplicant les bonificacions aprovades per l’Ajuntament en les

corresponents ordenances fiscals segons les possibilitats previstes a la llei.

- Gestió tributària: de caràcter exclusiu del municipi.

Procediment de gestió característic, ateses les condicions de l’impost:

Així, en condicions normals, quan es concedeixi la llicència o el presenti la declaració,

es practicarà una liquidació provisional a compte, determinant-se la base imposable
en funció del pressupost presentat pels interessats, sempre que hagués estat visat pel
 col·legi oficial corresponent o, quan l'ordenança fiscal així ho prevegi, en funció dels
índexs o mòduls que aquesta estableixi a l'efecte. Un cop finalitzada la construcció,
instal·lació o obra, i tenint en compte el seu cost real i efectiu, l'ajuntament,
mitjançant l'oportuna comprovació administrativa, modificarà, si s'escau, la base
imposable a què es refereix l'apartat anterior practicant la corresponent liquidació
definitiva.

Impost sobre l’Increment de Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana

- Característiques: és un impost directe, real, objectiu, instantani i potestatiu.

- Fet Imposable: increment de valor que experimenten els terrenys urbans que es
posa de manifest per la transmissió de la seva propietat o per la constitució o
transmissió d’un dret real d’usdefruit.

- Diferents supòsits de no subjecció, així com exempcions subjectives i objectives.

- Meritació: moment de la perfecció dels contractes o dels negocis jurídics.

- Subjectes passius:

- Transmitent, si el negoci jurídic és onerós

- Adquirent, si el negoci és lucratiu.

- Base imposable: increment real del valor dels terrenys produït al llarg d’un període
màxim de 20 anys.

Es calcula objectivament aplicant un percentatge fix sobre el valor del terreny, que és
el valor cadastral, normalment íntegre, o reduït en determinats casos.

Aquest percentatge es multiplica pel nombre d’anys transcorregut entre l’adquisició

prèvia del terreny i l’actual transmissió.

El percentatge es fixa per l’Ajuntament corresponent sense que pugui passar dels
següents, segons el període de què es tracti:

a) Període d'un fins a cinc anys: 3,7.

b) Període de fins a 10 anys: 3,5.
c) Període de fins a 15 anys: 3,2.
d) Període de fins a 20 anys: 3.

- Quota tributària: resultat d’aplicar el tipus de gravamen fixat per l’Ajuntament,

sense que pugui excedir del 30 per 100.

- Quota líquida: aplicant les bonificacions aprovades per l’Ajuntament segons les
previsions de la llei.

- Gestió tributària: de caràcter exclusiva del municipi.

Obligació de col·laboració dels notaris..

La polèmica legal amb aquest impost:

Sentència del Tribunal Constitucional d’11 de maig de 2017, en qüestió de

constitucionalitat núm. 4864-2016, promoguda pel Jutjat de lo Contenciós
administratiu núm. 1 de Jerez de la Frontera.

El Ple del Tribunal Constitucional va acordar per unanimitat declarar la

inconstitucionalitat i nul·litat dels arts. 107.1, 107.2 a) i 110.4 del text refós de la Llei
Reguladora de les Hisendes Locals.

El Tribunal considera que l'impost sobre l'increment del valor dels terrenys de
naturalesa urbana vulnera el principi constitucional de capacitat econòmica en la
mesura en què no es vincula necessàriament a l'existència d'un increment real del
valor del ben, “sino a la mera titularidad del terreno durante un periodo de tiempo”.

Per tot això, el Tribunal va declarar la inconstitucionalitat i nul·litat dels arts. 107.1,
107.2 a) i 110.4 de la llei qüestionada, però “solo en la medida en que no han previsto
excluir del tributo las situaciones inexpresivas de capacidad económica por
inexistencia de incrementos de valor”.

El Tribunal Constitucional entén que, a partir de la publicació de la sentència,

correspon al legislador, en la seva llibertat de configuració normativa, dur a terme
“las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto que
permitan arbitrar el modo de no someter a tributación las situaciones de inexistencia
de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana”.

Quina és la situació actual d’aquesta figura impositiva?

A manca de modificació legislativa, que a hores d’ara encara no s’ha produït, la

jurisprudència ha determinat uns criteris interpretatius per a l’aplicació de l’impost
després del pronunciament del Tribunal Constitucional.

Així, entre d’altres, la Sentència del Tribunal Suprem de 9 de juliol de 2018, estableix
els següents criteris:

● La STC 59/2017 no declara la inconstitucionalitat total o absoluta de

tots els preceptes esmentats en la decisió [articles 107.1, 107.2 a) i
110.4 de l'TRLHL].
● Correspon a subjecte passiu d'l'IIVTNU provar la inexistència d'una
plusvàlua real d'acord amb les normes gener
● Davant l’existència d’un principi de prova que, com a mínim
indiciàriament, permeti acreditar la inexistència de guany, serà
l’Administració qui haurà d’acreditar que sí s’ha produït una plusvàlua
real i efectiva per a aplicar les normes de la llei i liquidar el tribut.