Madenat Al-Elem University College ‫كلية مدينة العلم الجامعة‬

Accounting Department ‫قسم المحاســـــــــــبة‬

‫ه‬‫ب‬
‫م سرى نوفل ت‬.‫م‬
‫ج‬

Accounting Theory Lecture 1

History and evolution of Accounting

‫تاريخ المحاسبة وتطورها‬

 ‫الفصل االول‪ :‬تاريخ المحاسبة وتطورها‬

‫ان دراسة تاريخ المحاسبة وتطورها مهم جدا ‪ )1‬لفهم وتقييم التطبيقات المحاسبية الحالية والمستقبلية‪,‬‬
‫كذلك مهم جدا ‪ )2‬لفهم وتقييم الهياكل المؤسساتية أو الدعامات االساسية المكونة للتنظيمات ذات العالقة بحقل‬
‫المعرفة ‪ .‬هذا الفصل يعرض االوجه المهمة وتاريخ تطور المحاسبة التي يجب ان تكون معروفة بأسلوب‬
‫تحليلي وانتقادي لطلبة قسم المحاسبة‪.‬‬

‫أوالً‪ :‬مفهوم االستمرارية والتغير في المحاسبة‬

‫تؤكد الدراسات التي عنيت بالتطور المهني واالكاديمي للمحاسبة على وجود خاصيتين متالزمتين هما‬
‫االستمرارية والتغيير ‪change and Continuity .‬االستمرارية في المحاسبة تعني أنه هناك كثير من‬
‫عناصر الفكر والتطبيق التي ثبتت فائدتها واستقرت مع مرور الوقت بحيث اصبحت تمثل ما يعرف بالحكمة‬
‫التقليدية أو الحكمة المتعارف عليها‪ .‬فمن المعروف أنه يوجد حاليا قدر من المعرفة لدى جمهور المهتمين‬
‫بالدراسة والتي يصعب قبول اي خروج عن اطارها المتعارف عليه ‪ ,‬ولعل في ذلك ما يفسر لنا ان الكثير‬
‫من القواعد والمبادئ المحاسبية التي نسير عليها في وقتنا هذا ترجع الى بدء نشأة المحاسبة‪ .‬بالمقابل خاصية‬
‫االستمرارية لها جوانبها السلبية على مسار التطور وذلك لما قد يترتب عليها من جمود في الفكر والتطبيق‬
‫المحاسبي‪ .‬فكثير من القواعد والمبادئ المحاسبية المتعارف عليها اليوم قد زالت المبررات المنطقية التي‬
‫كانت تستند عليها ‪ .‬اال انه من ناحية اخرى نجد جوانب ايجابية ان خاصية االستمرارية تعني الحفاظ على‬
‫الخبرات المتجمعة من وقت ألخر وبالتالي وبالتالي تحقيق نمو مضطرد في المعارف المحاسبية وازدياد‬
‫رصيد المحاسب يوما بعد يوم من اساليب وفنون التطبيق العملي‪.‬‬
‫اما خاصية التغيير فهي تجسيد للطبيعة الديناميكية للمحاسبة والقدرة على مواكبة التطور المستمر في‬
‫العوامل البيئية المحيطة اقتصادية كانت او اجتماعية او سياسية‪ .‬ويالحظ ان التغيير في المحاسبة ال يكون‬
‫اال بعد التثبت من جدواه وضرورته بشكل قاطع وانه ليس استجابة لمجرد الرغبة في التغيير ‪ ,‬وفي هذا ما‬
‫يفسر لنا بطء التطور المحاسبي ‪.‬‬
‫ان تاريخ التطور في الفكر والتطبيق المحاسبي يشير بما ال يدع مجاال للشك الى مسار تقدم متحفظ ومتان في‬
‫نفس الوقت ‪ .‬ولعل في ذلك ما يفسر لنا ان المحاسبة رغم كل سلبياتها الحالية ال زالت تثبت تفوقها على‬
‫غيرها من مصادر المعلومات االخرى وذلك من حيث قدرتها على انتاج تقارير مالية تتمتع بثقة المجتمع‬
‫المالي وذات عائد يفوق تكاليف انتاجها‪ .‬وان كانت هذه هي سمات التطور المحاسبي في الماضي البعيد اال ان‬
‫وقع التغيير في الخمسين سنة االخيرة كان اسرع من المألوف ‪ .‬فقد حدثت تطورات جذرية في المناخ‬
‫االقتصادي واالجتماعي الذي تعمل فيه المحاسبة ‪ ,‬االمر الذي فرض على المفكرين ضرورة اعادة تقييم‬
‫الموقف المهني واالكاديمي بأكمله‪ .‬وفعال نجد ان كثيرا من االفكار واالساليب المحاسبية المتداولة في الوقت‬
‫الحالي لم تكن معروفة لدى المجتمع المالي في النصف االول من القرن الماضي‪.‬‬
 ‫ثانيا‪ :‬أهمية التاريخ المحاسبي‬

‫ان التاريخ المحاسبي مهم للتعليم والتطبيقات المحاسبي ‪ ,‬فهو يجعل من الممكن ان نفهم بشكل أفضل‬
‫حاضرنا وان نتنبأ بمستقبلنا ونسيطر عليه‪.‬‬
‫ان أفضل تعريف للتاريخ المحاسبي هو اآلتي ‪ " :‬ان التاريخ المحاسبي هو دراسة للتطور واالرتقاء في‬
‫الفكر والتطبيقات والمؤسسات المحاسبية كاستجابة للتغيرات في البيئة والحاجات االجتماعية ‪ ,‬كما ان‬
‫التاريخ المحاسبي يدرس ايضا التأثير الذي أحدثه هذا التطور على البيئة" ‪.‬فهو دراسة لإلرث التاريخي‬
‫للمحاسبة ومساهمة هذا اإلرث في التعليم والتطبيق والنظور المحاسبي‪.‬‬
‫ان الحجج المنطقية السليمة حول مالءمة واهمية التاريخ في المحاسبة يمكن صياغتها في االتي‪:‬‬
‫‪ )1‬ان المهنة المبنية على تقاليد اسست على مدى قرون عديدة يجب أن تعلم اعضاءها أن يقدروا ارثهم‬
‫الثقافي‪.‬‬

‫‪ )2‬ان مضمون التطورات في الفكر والمساهمات الرئيسة في االدبيات والدراسات الحاسمة وااليجابية‬
‫قد يتم فقدانها أو تتناثر هنا وهناك اثناء نقلها أو ستتم معرفتها فقط بشكل غير سليم وغير كاف على المدى‬
‫البعيد ما لم يتم توثيقها وتوظيفها من قبل العلماء‪ ,‬كطالب علم الذين يملكون مهارات في التاريخ ‪.‬‬

‫‪ )3‬بدون التوصل الى تحليالت وتفسيرات للتطورات التاريخية في الفكر والتطبيق المحاسبي ‪ ,‬فان‬
‫التجريبيون اليوم سيغامرون بأسناد دراساتهم على ادعاءات بشان الماضي التي هي غير كاملة‬
‫وغير مبررة ‪.‬‬
‫وبقدر تعلق االمر بمنظور السياسة فان التاريخ المحاسبي وسيل ة فعالة لفهم افضل‬
‫للمشاكل المحاسبية وبيئتها وسياقاتها المؤسساتية وكذلك لصياغة سياسة عامة‪ .‬ويقدر تعلق االمر‬
‫بالتطبيق المحاسبي فيمكن للتاريخ المحاسبي ان يوفر تقييم افضل للتطبيقات القائمة االن من خالل‬
‫المقارنة مع الطرق المستخدمة في الماضي‪.‬‬
‫ان أهمية التاريخ المحاسبي للتطبيق والسياسة والتعليم المحاسبي تستدعي المزيد من البحث‬
‫حول التاريخ المحاسبي ‪ ,‬وان جوهر المواضيع التي يجب دراستها من خالل البحوث التاريخية‬
‫للمحاسبة تتضمن مجاالت مثل السيرة الذاتية وتاريخ المؤسسات وتطور الفكر والتاريخ بشكل عام‬
‫والنقد التاريخي والتصنيف وقواعد المعلومات ذات العالقة بالسير الذاتية وعلم التاريخ‪.‬‬

‫ثالثاً‪ :‬تطور حفظ السجالت على أساس القيد المزدوج‬

‫هناك الكثير من المحاوالت التي تمت وهدفت الى تحديد مكان وتاريخ والدة نظام القيد‬
‫المزدوج‪ ,‬وكل هذه المحاوالت أدت الى سيناريوهات مختلفة‪ .‬ولكن ما هو مهم هنا هو ان كل هذه‬
 ‫السيناريوهات تعترف بشكل او باخر بوجود نمط او اسلوب أو نظام لحفظ السجالت في معظم‬
‫الحضارات القديمة ابتدأ من ‪3000‬سنة قبل الميالد مرورا بحضارات وادي الرافدين والحضارة‬
‫المصرية والصينية وصوال الى الحضارة الرومانية حيث تطلبت القوانين في هذه االخيرة من دافعي‬
‫الضريبة ان يقوموا بأعداد وتقديم بيانات عن مواقفهم المالية ‪ ,‬فقد كانت الحقوق المدنية تعتمد على‬
‫طبيعة ومستوى الملكية المعلن عنها من قبل كل مواطن‪.‬‬
‫ان وجود هذه التطورات واالشكال المختلفة لحفظ السجالت في العالم القديم يرجع سببها الى‬
‫عناصر عديدة ‪ ,‬حددها ‪Littleton.C.A‬كشروط مسبقة لظهور حفظ السجالت المنتظم‪:‬‬
‫‪ )1‬فن الكتابة الن حفظ السجالت قبل اي شيء ما هو اال تثبيت وتسجيل‪.‬‬
‫‪ )2‬الحساب الن الوجه الميكانيكي لحفظ السجالت يتكون من سلسلة عمليات حسابية بسيطة‪.‬‬
‫‪ )3‬النقود‬
‫‪ )4‬الملكية الخاصة ‪ ,‬فحفظ السجالت معني فقط بتثبيت الحقائق بشان الملكية وحقوق الملكية‪.‬‬
‫أي الصفقات غير التامة اذ سيكون هناك دافع او حافزا ضعيفا للقيام باي تثبيت او‬
‫تسجيل باي مهما كان اذا كانت كافة الصفقات تامة في لحظة قيامها‪.‬‬
‫‪ )5‬االئتمان‬
‫‪ )6‬التجارة ‪ ,‬فمجرد وجود التجارة المحلية لوحده ما كان بإمكانه ان يولد ضغطا كافيا أي حجم‬
‫العمليات التجارية لتحفيز البشر باتجاه تنسيق وتطوير االفكار المتنوعة ضمن نظام واحد‪.‬‬
‫‪ )7‬راس المال ‪ ,‬فبدون راس المال ستكون التجارة ضئيلة الحجم وسيصعب تصور االئتمان‪ .‬ان كل‬
‫واحدة من الحضارات القديمة السابقة الذكر قد تضمنت بعض من هذه الشروط المسبقة مما‬
‫يفسر لنا وجود شكل او نظام لحفظ السجالت‪.‬‬

‫رابعا‪ :‬مساهمة لوقا باسيولي ‪1494‬‬

‫يرتبط اسم لوقا باسيولي بمسالة حفظ السجالت على اساس القيد المزدوج ‪ .‬ففي العام ‪1494‬قام‬
‫لوقا بنشر كتابه المعنون " دراسة في الحساب والهندسة والنسبة والتناسب " الذي تضمن فصلين "‬
‫الحسابات والكتابات " وصف فيهما حفظ السجالت على اساس القيد المزدوج ‪ .‬ويعكس كتاب لوقا‬
‫التطبيقات القائمة في حينه في البندقية والتي اصبحت معروفة بطريقة البندقية وعليه ‪ ,‬فهو ليس‬
‫بمخترع لحفظ السجالت على اساس القيد المزدوج ولكنه قام فقط بوصف ما كان مطبقا في ذلك‬
‫الوقت‪ .‬وذكر لوقا في كتابه بان الغرض من حفظ السجالت هو " اعطاء التاجر دون تأخير‬
‫المعلومات المتعلقة بموجوداته ومطلوباته" ‪ .‬وتم استخدام مصطلح المدين ومصطلح الدائن في‬
‫القيود المحاسبية لضمان ثنائية التسجيل أو التثبيت فقال على وجه الخصوص " على كافة القيود ‪...‬‬
‫أن تكون قيود مزدوجة ‪ ,‬أي اذا جعلت شخصا ما دائنا فعليك ان تجعل شخصا اخر مدينا"‪ .‬وكانت‬
‫هناك ثالث دفاتر او سجالت ‪ :‬دفتر مذكرات ودفتر يومية ودفتر استاذ وكانت القيود دائما وصفية‪.‬‬
‫فقد ذكر لوقا بانه" ليس فقط اسم المشتري او لبائع هو ما يتم تثبيته او وصف السلع واوزانها‬
 ‫واحجامها أو قياساتها او اسعارها وانما ايضا تثبيت شروط الدفع "‪ .‬ذكر ايضا" متى ما كان هناك‬
‫نقد مستلم او مدفوع فان القيد المزدوج يظهر نوع العملة وقيمتها التحويلية‪ ." ......‬وفي ذلك الوقت‬
‫وفي ظل قصر فترة المشروعات التجارية فقد نصح لوقا باحتساب الربح واجراء االقفال الدوري‬
‫للحسابات ‪ ,‬فالنصيحة االتية هي التي أسديت ‪ ":‬من المفيد دائما ان تقفل الحسابات كل سنة‬
‫وباألخص اذا كنت شريك مع االخرين ‪ ,‬فالمحاسبة المستمرة تديم الصداقة‪".‬‬

‫خامساً‪ :‬تطور حفظ السجالت على اساس القيد المزدوج‬

‫بعد ان انتشرت الطريقة االيطالية في اوربا في القرنيين السادس عشر والسابع عشر ‪ ,‬فأنها‬
‫حققت الحقا لذلك سمات وتطورات جديدة الى ان وصلت الى الشكل الذي نعرفه اليوم بنموذج القيد‬
‫المزدوج‪ .‬على سبيل المثال تم استخدام دفاتر مساعدة متخصصة لتثبيت الصفقات النقدية او فواتير‬
‫الصفقات وانواع خاصة من النفقات الغرض منه هو ترك التفاصيل خارج دفتر اليومية وكذلك دفتر‬
‫االستاذ مما يؤدي الى ملئها بسرعة ‪ ,‬كذلك ظهور وتطور الكشوفات المالية الدورية ‪ ,‬كذلك ظهور‬
‫عملية تشخيص لكافة الحسابات والصفقات في محاولة إلضفاء نوع من العقالنية والمنطق واالتساق‬
‫على قواعد المدين والدائن التي كانت تطبق على الحسابات غير الشخصية والوهمية‪.‬‬
‫ان التحوالت والتطورات في المحاسبة جاءت نتيجة للعوامل الرئيسة اآلتية‪:‬‬

‫‪ )1‬ظهور الثورة الصناعية ‪ :‬مع فهم األسباب‬

‫فقد ترتب على ظهورها أن زاد حجم المشروعات بشكل ملحوظ وما‬
‫صاحب ذلك من ضرورة البحث عن مصادر تمويل متعددة لالستثمارات المطلوبة ‪ .‬ومن هنا‬
‫ظهرت أهمية التطبيقات المحاسبية التي تأخذ في االعتبار وجهة نظر الدائنين وما يحقق حماية‬
‫مصالحهم ‪ .‬لذا كان من الضروري ان تتطور القواعد والمبادئ المحاسبية في هذا االتجاه‬
‫وتمثلت بصفة رئيسة في مفاهيم وقياس ‪ :‬المحافظة على راس المال‪ ,‬راس المال القانوني ‪,‬‬
‫والتفرقة بين الدخل وراس المال لضمان عدم اجراء توزيعات من راس المال بوصفة الضمان‬
‫االساسي لسداد حقوق الغير وان تأخذ كافة التطبيقات المحاسبية بفلسفة الحيطة والحذر‪ .‬ومن‬
‫النتائج الرئيسة للثورة الصناعية التي كان لها تأثير واضح على الفكر والتطبيق المحاسبي نجد‬
‫ازدياد طول الفترة االنتاجية والتي وجهت المحاسبين الى االهتمام بنظم محاسبة التكاليف كأداة‬
‫للرقابة على عناصر التكاليف ولمعالجة مشكلة توزيع التكاليف الثابتة فيما بين الفترات‬
‫والمنتجات المختلفة‪.‬‬

‫‪ )2‬ظهور الشركات المساهمة مع فهم األسباب‬

 ‫باعتبارها وسيلة فعالة لتجميع رؤوس االموال الضخمة نظرا لما‬
‫توفره من مخاطر محدودة للمستثمرين ‪ .‬ومن المعروف ان الشركات الساهمة لها خاصيتين‬
‫ذات تأثير بالغ على المحاسبة ‪ :‬الخاصية االولى هي خاصية استمرار الشركات المساهمة وهذه‬
‫تعتبر االساس الذي بني عليه مفهوم او فرض االستمرارية في المحاسبة المالية ‪.‬اما الخاصية‬
‫الثانية فهي خاصية انفصال الملكية عن االدارة أو ما يعرف بظاهرة الملكية الغائبة وهي‬
‫الخاصية التي يرجع لها المفهوم المحاسبي الخاص بالشخصية المعنوية المستقلة‪.‬‬
‫لقد كان لهذه الخاصية ) انفصال الملكية عن االدارة( اثر كبير على المحاسبة ‪ .‬فقد ظهرت اهمية‬
‫الدور المحاسبي في مجال تقييم االدارة وما يطلبه ذلك من ضرورة مقابلة المجهودات بالمنجزات ‪,‬‬
‫ولعل أهم النتائج التي ترتبت على ذلك ان برزت االهمية القصوى لقائمة الدخل واستخدام مبدأ‬
‫مقابلة المصروفات باإليرادات كأساس لتقييم كفاءة االدارة في استثمار االموال الموكلة اليها‪ .‬ونتيجة‬
‫لذلك اصبحت الميزانية في درجة اقل من حيث االهمية وتحدد دورها في مجرد كشف باألرصدة‬
‫المتبقية بعد عمل قائمة الدخل ‪ ,‬وطبقا لهذا االتجاه الجديد أصبحت الميزانية حلقة وصل بين قائمة‬
‫الدخل للفترات المتعاقبة‪.‬‬
‫انتشار الشركات المساهمة كان له تأثير واضح على المحاسبة مهنيا ‪ ,‬ففي معظم دول العالم تدخلت الحكومات‬
‫بتشريعات تضمن الحد االدنى من المعلومات التي يجب االفصاح عنها لألطراف‬
‫الخارجية وبصفة خاصة للمساهمين والمقرضين‪ .‬وقد كان طبيعيا ان يقوم المحاسب بمقايله‬
‫احتياجات االطراف الخارجية من المعلومات الالزمة لتوجيه استثماراتهم‪ .‬كذلك اصبح من‬
‫الضروري مراجعة القوائم المالية التي تنشرها الشركات المساهمة من قبل المراجع الخارجي وذلك‬
‫لتقرير مدى االعتماد على ما تقدمه االدارة من معلومات في هذه القوائم‪ ,‬ومن هنا نشأة مهنة‬
‫المحاسبة وما تطلبه ذلك من تحديد ألصول المراجعة واخالقيات المهنة ‪.‬‬

‫‪ )3‬فرض ضرائب الدخل على االفراد والشركات مع فهم األسباب‬

‫لقد ترتب على انتشار قوانين ضرائب الدخل ان انتشرت مهنة المحاسبة واتسع نطاقها واصبح‬
‫المحاسب في حكم المحتكر لوظيفة انتاج المعلومات المالية سواء داخل الشركة او خارجها‪.‬‬

‫‪ )4‬ظهور شركات المنافع العامة مع فهم األسباب‬

‫مثل شركات الكهرباء والتلفونات والغاز والسكك الحديد والنقل ‪.‬‬
‫وقد كان نتيجة احتياج هذه الشركات الى استثمارات كبيرة وأصول ثابتة ذات عمر انتاجي‬
‫أطول من أي صناعة أخرى ‪ ,‬وبالتالي ظهرت اهمية لتطوير طرق منطقية لحساب االندثار‬
‫وتحديد تعرفة للخدمات التي تقدمها هذه الشركات‪.‬‬

‫ان المحصلة الرئيسة لهذه العوامل االربعة كانت االهتمام بأمور المحاسبة من زاويتين‬
‫متكاملتين مهنية واكاديمية ‪ ,‬فمن حيث الجانب المهني ونظر لتعدد االطراف التي تعتمد على‬
 ‫التقارير المحاسبية وتعارض مصالحهم في كثير من االحيان فقد اصبح واضحا اهمية تأسيس‬
‫المهنة على مجموعة من القيم المقبولة اجتماعيا‪ ,‬مثل الحياد وعدم التحيز ‪ ,‬الصدق في التعبير‪,‬‬
‫الموضوعية في القياس ‪ ,‬عدالة القوائم المالية ‪ ,‬االفصاح الكاف و وغير ذلك من االخالقيات‬
‫التي يجب ان تحكم الممارسات العملية‪ .‬ان تبني هذه القيم من قبل الممارسين للمهنة كان بداية‬
‫الطريق نحو ما يعرف حاليا بالمخل االخالقي في بناء النظرية المحاسبية وبصفة خاصة في‬
‫تحديد المبادئ والقواعد المحاسبية الواجبة التطبيق‪.‬‬

‫اما الجانب االكاديمي فقد اتضح انه قد أصبح لدى المحاسبين مجموعة ال باس بها من المفاهيم واالفكار‬
‫والقضايا التي تحتاج الى ترتيب وتنظيم من خالل اطار فكري مترابط ‪ .‬ولقد اتجه المحاسبون في هذا‬
‫الشأن باتجاهين متكاملين ‪:‬‬
‫‪ )1‬االتجاه نحو النظرية االقتصادية للشركة ‪ )2‬االتجاه نحو نظرية التمويل‬
‫الهدف من االستعانة بهذه العلوم هو تأسيس مفاهيم علمية للظواهر والمتغيرات موضوع االهتمام‬
‫وبصفة خاصة تطوير نموذج محاسبي مناسب للوحدة االقتصادية ‪ .‬ان االهتمام المشترك بين المحاسبة‬
‫واالقتصاد والتمويل فيما يتعلق بكثر من المفاهيم والقضايا الفكرية يجعل من تبادل المعارف مدخال مفيد‬
‫في اي محاولة للتأصيل الفكري ‪ .‬اخيرا من الواجب االشارة الى التطوير في التقنيات المتعلقة بالمحاسبة‬
‫عن المقدمات والمستحقات في النصف الثاني من القرن التاسع عشر وبما يسمح باالحتساب الدقيق للدخل‬
‫الدوري ‪ ,‬كما شهد القرن العشرين تطور طرق محاسبية لمعالجة مشاكل معقدة ابتدأ من احتساب دخل‬
‫السهم الواحد والمحاسبة عن اندماج الشركات والمحاسبة عن التغير في المستوى العام لألسعار ) محاسبة‬
‫التضخم( والمحاسبة عن عقود االيجار الطويل االجل والمحاسبة عن التقاعد باإلضافة الى المشاكل‬
‫الملحة والجوهرية المتعلقة بالمحاسبة عن االبتكارات الجديدة النابعة من الهندسة المالية‪.‬‬
 ‫المحاضرة الثانية‬
‫اإلطار المفاهيمي للنظرية‬
‫المحاسبة‬

‫ه‬‫ب‬
‫م‪.‬م سرى نوفل جت‬
 ‫الفصل الثان‬
‫اإلطار المفاهيم لنظرية المحاسبة‬

‫يشتمل اإلطار الفكري ألي علم على‬

‫العناصر التالية‪:‬‬
‫( األهداف – المفاهيم – الفروض –‬
‫المبادئ ) ويتكون اإلطار المفاهيمي‬
‫من كل من األهداف والمفاهيم ‪ ،‬أما‬
‫البناء الرسمي للنظرية فيتكون من‬
‫الفروض والمبادئ ‪.‬‬
: ‫تعريف اإلطار المفاهيمي لنظرية المحاسبة‬

‫اإلطار المفاهيمي هو عبارة عن نظام متماسك‬

‫يشتمل على مجموعة مترابطة من المفاهيم‬
. ‫الخاصة بأهداف وأساسيات العلم‬
THE CONCEPTUAL FRAMEWORK IS A
COHERENT SYSTEM OF INTERRELATED
OBJECTIVES AND FUNDAMENTALS THAT IS
EXPECTED TO LEAD TO CONSISTENT
STANDARDS OBJECTIVES GIVE DIRECTION,
AND CONCEPTS ARE TOOLS FOR SOLVING
PROBLEMS .
 ‫أي أن اإلطار المفاهيمي يعتبر ضروريا لتحقيق ما يلي ‪-:‬‬

‫يعتبر أساس منطقي للتوصل إلي مجموعة متسقة من الفروض‬ ‫‪.1‬‬

‫والمبادئ والمعايير المحاسبية ‪.‬‬
‫يعتبر أساس منطقي للنهوض بالتطبيق العملي من خالل تقييم المبادئ‬ ‫‪.2‬‬
‫والمعايير المعمول بها حاليا واستبعاد أي ممارسات غير منطقية كما‬
‫يساهم في تضييق شقة الخالف في الممارسات العملية ‪.‬‬
‫لمواجهة المنطقية والسريعة لعدة قضايا فكرية أو تطبيقية تستجد في‬ ‫‪.3‬‬
‫المستقبل ‪،‬وفيما يتعلق العناصر األساسية لإلطار المفاهيمي لنظرية‬
‫المحاسبة فهي كما يلي ‪:‬‬
 ‫❖المفاهيم الخاصة بأهداف التقارير المالية ‪.‬‬

‫❖المفاهيم الخاصة بطبيعة الوحدة المحاسبية ‪.‬‬

‫❖المفاهيم الخاصة بجودة المعلومات المحاسبية‬

‫❖المفاهيم الخاصة بالقوائم المالية األساسية ‪.‬‬

‫❖المفاهيم الخاصة بعناصر القوائم المالية ‪.‬‬

 ‫ومن الكتابات السابقة فيمكن استنتاج أسباب‬
‫وجود إطار فكري محاسبي بما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬وصف طبيعة وحدود المحاسبة المالية والقوائم المالية عن طريق ‪:‬‬
‫أ‪ -‬تزويد المستفيدين باالهداف الرئيسية‬
‫ب‪ -‬تزويد المستفيدين بمفاتيح لقراءة المصطلحات المحاسبية ‪ ،‬ومن ثم‬
‫القدرة على قراءة القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ -2‬المساعدة في التأثير على مناقشات مجلس معايير المحاسبة ( ‪FASB‬‬
‫)‪،‬والجمعيات والمعاهد( ) ‪AICPA‬المتخصصة واالكاديميين‪ ،‬وأسواق االوراق‬
‫المالية( ) ‪SEC‬في وضع المعايير المحاسبية‪ ،‬واالستمرارية في التحسين‬
‫واالبتكار وفقا للتغيرات الالقتصادية‬
‫‪ -3‬مساعدة مستخدمي البيانات المالية في فهم محتوى البيانات المالية‬
‫‪،‬مما يساعدهم بحسن إستخدام هذه البيانات المالية الموجودة في التقارير‬
‫المالية والقيام باعمال المقارنة والتحليل‪.‬‬
‫بعد التطورات التي حدثت للمحاسبة قام مجمع المحاسبين القانونيين‬ ‫❖‬
‫بإنجلترا وويلز وبجهود إضافية وقدم قوائم أخرى هي ‪-:‬‬
‫قائمة لبيان القيمة المضافة وكيفية توزيعها على عوامل اإلنتاج ‪.‬‬ ‫‪.1‬‬
‫قائمة لبيان شؤون العمالة خاصة فيما يتعلق باإلنتاجية والكفاية‬ ‫‪.2‬‬
‫والعالقات الصناعية ‪.‬‬
‫قائمة لبيان حجم المعامالت مع الحكومة كاإلعانات والمنح والضرائب‬ ‫‪.3‬‬
‫والتأمينات االجتماعية ‪.‬‬
‫قائمة لبيان المعامالت مع العالم الخارجي والتي تمت بعمالت أجنبية‬ ‫‪.4‬‬
‫والمتعلقة باإلقراض واالقتراض ‪.‬‬
‫قائمة لبيان التوقعات المستقبلية لمستويات األرباح والعالة واالستثمار‪.‬‬ ‫‪.5‬‬
‫قائمة لبيان أهداف النشاط ‪.‬‬ ‫‪.6‬‬
‫وفي مجال تحقيق تلك األهداف قام مجلس معايير المحاسبة األمريكي‬ ‫❖‬
‫بنشر إصدارين األول في نوفمبر ‪1978‬م ‪ ،‬يتعلق بأهداف التقارير المالية‬
‫في المشروعات التجارية‪ ،‬والثاني في ديسمبر ‪1980‬م ويتعلق بأهداف‬
‫التقارير في المشروعات غير التجارية أو التي ال تهدف إلي تحقيق الربح‬
 ‫ثانيا‪ :‬المفاهيم الخاصة بطبيعة الوحدة المحاسبية ‪:‬‬
‫❑ الوحدة المحاسبية هي دائرة نشاط معين يلزم إخضاعه للمنهج‬
‫المحاسبي‪ ،‬وقد تختلف طبيعتها من عدة أوجه‪ ،‬فمن حيث الشكل القانوني‬
‫أو التنظيمي هناك مشروعات فردية وشركات أشخاص وشركات أموال ‪.‬‬
‫❑ وحيث النظام فقد تتمثل الوحدة المحاسبية في اعتماد من المال‬
‫المخصص لمواجهة غرض معين‪ ،‬أو قد تتمثل في فرع أو شركة قابضة أو‬
‫تابعة أو تتمثل في االقتصاد القومي‪.‬‬
 ‫ثانيا‪ :‬المفاهيم الخاصة بطبيعة الوحدة المحاسبية ‪:‬‬
‫❑ الوحدة المحاسبية هي دائرة نشاط معين يلزم إخضاعه للمنهج‬
‫المحاسبي‪ ،‬وقد تختلف طبيعتها من عدة أوجه‪ ،‬فمن حيث الشكل القانوني‬
‫أو التنظيمي هناك مشروعات فردية وشركات أشخاص وشركات أموال ‪.‬‬
‫❑ وحيث النظام فقد تتمثل الوحدة المحاسبية في اعتماد من المال‬
‫المخصص لمواجهة غرض معين‪ ،‬أو قد تتمثل في فرع أو شركة قابضة أو‬
‫تابعة أو تتمثل في االقتصاد القومي‪.‬‬
‫❑ تختلف الوحدة المحاسبية من حيث الهدف الذي‬
‫تسعي إليه‪ ،‬فمنها من يهدف إلي الربح‪ ،‬أو ال تهدف‬
‫إلي ذلك ‪ ،‬ومنها من يهدف إلي أغراض اقتصادية‬
‫أخري‪ ،‬ونظرا لتعدد خصائص الوحدة المحاسبية‬
‫تتعدد المفاهيم الخاصة بها على النحو التالي ‪:‬‬
‫‪ -1‬مفهوم حقوق الملكية ‪-:‬‬
‫ليس هناك خالف حول أن الوحدة المحاسبية هي‬
‫شخصية مستقلة ‪ ،‬ولكن االختالف حول طبيعة هذه‬
‫الشخصية ‪ ،‬وطبقا لمفهوم حقوق الملكية تعطي‬
‫األهمية لعنصر الملكية باعتباره الجوهر والمحور‬
‫األساس في مدي نجاح أو استمرار المشروع ‪،‬‬
‫ويشير هذا المفهوم إلي المنشأة الفردية أو‬
‫شركات األشخاص ‪ ،‬وفيما يلي أهم النتائج المترتبة‬
‫على ذلك ‪-:‬‬
‫‪ ‬بالنسبة لألصول‪ :‬تعتبر األصول ملكا لصاحب‬
‫المشروع وليست ملكا للمشروع‪.‬‬
‫‪ ‬بالنسبة للخصوم ‪ :‬تعتبر الخصوم التزامات على‬
‫صاحب المشروع وليست التزامات على‬
‫المشروع‪.‬‬
‫‪ ‬بالنسبة لمعادلة الميزانية‪ :‬يكون التركيز على‬
‫حقوق أصحاب المشروع وتكون معادلة الميزانية‬
‫كاآلتي ‪ ( :‬حقوق الملكية= األصول – الخصوم )‬
‫‪ ‬بالنسبة لإليرادات ‪ :‬تمثل اإليرادات عناصر‬
‫موجبة في حساب رأس المال ‪.‬‬
‫‪ ‬بالنسبة للمصروفات ‪ :‬تمثل المصروفات عناصر‬
‫سالبة في حساب رأس المال ‪.‬‬
 ‫‪ .2‬مفهوم الشخصية المعنوية ‪-:‬‬
‫‪ ‬يعني هذا المفهوم أن المشروع له شخصية معنوية ذات وجود قانوني‬
‫قائم بذاته وله ذمة مالية يمكنه التملك والتقاضي منفصال عن الذمة المالية‬
‫للمالكين ‪.‬‬
‫‪ ‬ساد هذا المفهوم في الفكر المحاسبي منذ أوائل القرن العشرين‪ ،‬بعد‬
‫زيادة عدد وحجم شركات األموال‪ ،‬حيث يستوي رأس المال المقترض مع‬
‫رأس المال المملوك من حيث فاعليته في تحريك النشاط‪ ،‬فضال عما نجده‬
‫من تجزئة رأس المال المملوك والمقترض‪ ،‬وسهولة تداوله في سوق‬
‫األوراق المالية ‪.‬‬
 ‫‪ .2‬مفهوم الشخصية المعنوية ‪-:‬‬
‫‪ ‬يعني هذا المفهوم أن المشروع له شخصية معنوية ذات وجود قانوني‬
‫قائم بذاته وله ذمة مالية يمكنه التملك والتقاضي منفصال عن الذمة المالية‬
‫للمالكين ‪.‬‬
‫‪ ‬ساد هذا المفهوم في الفكر المحاسبي منذ أوائل القرن العشرين‪ ،‬بعد‬
‫زيادة عدد وحجم شركات األموال‪ ،‬حيث يستوي رأس المال المقترض مع‬
‫رأس المال المملوك من حيث فاعليته في تحريك النشاط‪ ،‬فضال عما نجده‬
‫من تجزئة رأس المال المملوك والمقترض‪ ،‬وسهولة تداوله في سوق‬
‫األوراق المالية ‪.‬‬
‫❑ بالنسبة للخصوم‪ :‬تعتبر أموال والتزامات على المشروع ‪ ،‬وال يمكن الرجوع‬
‫بها على األموال الخاصة بأصحاب المشروع ‪.‬‬
‫❑ بالنسبة لمعادلة الميزانية‪ :‬تعتبر معادلة الميزانية تعبيرا عن وجهة نظر‬
‫اإلدارة فهي الوكيل عن أصحاب الحقوق في المشروع ‪ ،‬وتأخذ الشكل‬
‫التالي ‪ ( :‬مجموع األصول = مجموع الخصوم ) ‪.‬‬
‫( مجموع األصول = مجموع الحقوق بما في ذلك االلتزامات أو‬
‫أوجه االستخدام لألموال = مصادر األموال)‪.‬‬
‫❑ بالنسبة لإليرادات‪ :‬تعتبر اإليرادات هي مجموع‬
‫القيم المالية التي تستحق للمشروع نظير تأدية‬
‫خدماته أو بيع منتجاته للغير‪ ،‬فهي تدفقات دخل‬
‫موجبة ‪ ،‬وليس مجرد تغيرات في حساب رأس المال‬
‫‪.‬‬
‫❑ بالنسبة للمصروفات‪ :‬تعتبر المصروفات هي تكلفة‬
‫الحصول على اإليرادات ‪ ،‬أي المجهودات التي بذلت‬
‫للحصول على اإليرادات مما يعني وجود العالقة‬
‫السببية بينهما ‪ ،‬فهي تدفقات دخل سالبة ‪.‬‬
‫❑ بالنسبة لنتائج األعمال‪ :‬تعتبر محصلة المقابلة بين‬
‫اإليرادات والمصروفات ‪ ،‬وليست مقارنة صافي‬
‫األصول بين تاريخيين متعاقبين ‪ ،‬أي أن الهدف قد‬
‫أصبح الحكم على مدي كفاءة اإلدارة في استثمار‬
‫األموال الموكلة إليها ‪ .‬من قبل المساهمين‬
‫والمقرضين ‪،‬‬
 ‫ويالحظ عىل النتائج السابقة ما يىل ‪-:‬‬
‫❑ أن وجهة نظر الشخصية المعنوية تعطي األولوية‬
‫من حيث االهتمام لقائمة الدخل وقياس نتائج‬
‫األعمال خالفا لمفهوم حقوق الملكية التي تعطي‬
‫األولوية من حيث االهتمام لقائمة المركز المالي‪.‬‬
‫❑ هناك العديد من الممارسات المحاسبية التي تعتمد‬
‫في تأصيلها العلمي على اختيارنا لمفهوم معين‬
‫دون األخر‪ ،‬فمثال يعتبر استخدام طريقة الوارد أخيرا‬
‫صادر أوال ‪ LIFO‬أكثر اتفاقا مع وجهة نظر مفهوم‬
‫الشخصية المعنوية ألنها تؤدي إلي قياس أفضل‬
‫للدخل الدوري‪ ،‬في حين أن طريقة الوارد أوال صادر‬
‫أوال ‪ FIFO‬تعتبر أكثر اتفاقا مع وجهة نظر أصحاب‬
‫المشروع ( حقوق الملكية ) ألنها تحقق قيما‬
‫لعناصر األصول في قائمة المركز المالي أكثر تعبيرا‬
‫عن القيم الجارية لهذه األصول ‪.‬‬
‫❑ إن تقييم األصول من وجهة نظر أصحاب المشروع (حقوق الملكية)‬
‫تتفق أكثر مع استخدام القيم الجارية‪ ،‬في حين أن وجهة نظر‬
‫الشخصية المعنوية تتفق أكثر مع استخدام أساس التكلفة‬
‫التاريخية ‪.‬‬
‫❑ ولعل من أهم النتائج المترتبة على األخذ بمفهوم معين من مفاهيم‬
‫الوحدة المحاسبية‪ ،‬هو ذلك األثر الناتج عن تحديد مفهوم الربح‬
‫والعناصر المكونة له‪ ،‬فمثال قد يقصد بمفهوم حقوق الملكية‬
‫(أصحاب المشروع ) أصحاب األسهم العادية والممتازة‪ ،‬وقد يقصد‬
‫به أصحاب الحقوق المتبقية ( األسهم العادية ) و أن هذا االختالف‬
‫له تأثير على مفهوم مكونات الربح المحاسبي‪ ،‬فالربح من وجهة‬
‫نظر حملة األسهم أشمل من الربح من وجهة نظر أصحاب الحقوق‬
‫المتبقية ألن الربح من وجهة النظر األخيرة تعتبر توزيعات األسهم‬
‫الممتازة تكلفة يتعين انزالها قبل الوصول إلي الربح‬
‫الصافي ‪ .،‬كما قد يتسع مفهوم حقوق الملكية بحيث‬
‫يشمل المستثمرين على اختالف طوائفهم مثل حملة‬
‫األسهم العادية‪ ،‬حملة األسهم الممتازة‪ ،‬حملة السندات‬
‫أو أصحاب القروض طويلة األجل‪ ،‬وفي هذه الحالة يعتبر‬
‫الربح الصافي هو الربح الذي يتم التوصل إليه قبل خصم‬
‫فوائد السندات أو فوائد القروض طويلة األجل حيث يعتبر‬
‫في هذه الحالة توزيعا للربح وليست من عناصر‬
‫المصروفات‪.،‬‬
‫❑ إن مفهوم الشخصية المعنوية يركز على المنشأة ككل‬
‫وليس على اإلدارة حيث ينظر إلي الوحدة المحاسبية‬
‫على أنها تنظيم اجتماعي يسعى لتحقيق مصالح‬
‫أطراف عديدة تتمثل في المالك‪ ،‬المقرضين‪ ،‬الحكومة‪،‬‬
‫العاملين ‪ ،‬اإلدارة‪ ،‬المجتمع‪ ،‬أي أنه نواة المحاسبية عن‬
‫المسؤولية االجتماعية ‪.‬‬
 ‫المحاضرة الثالثة‬
‫طبيعة المحاسبة واستخدامها وطبيعة‬
‫النظرية المحاسبية‬

‫م‪.‬م سرى نوفل بهجت‬

 ‫● تعريف المحاسبة ‪:‬‬
‫هي فن تسجيل وتبويب وتلخيص العمليات واألحداث ذات الطبيعة المالية وتفسير نتائجها ‪.‬‬
‫وهي عملية تحديد وقياس وتوصيل المعلومات اإلقتصادية بغرض تمكين مستخدميها من تكوين رأي مستنير‬
‫واتخاذ القرار المناسب ‪.‬‬
‫ويالحظ تحول المحاسبة من مجرد اإلهتمام بالنواحي الحرفية والمتمثلة في إمساك الدفاتر وتنظيم الحسابات‬
‫إلى ما يسمى حاليا بالمحاسبة عن المسؤولية اإلجتماعية ‪.‬‬
 ‫● هل المحاسبة علم أم فن ‪:‬‬
‫المحاسبة علم وفن في الوقت ذاته حيث ‪:‬‬
‫هي علم يستند إلى مجموعة من المبادئ والمفاهيم والفروض والمحددات‬
‫وفن يحتاج إلى تسجيل وتبويب وتلخيص بمهارة وخبرة عملية‬
‫وينظر حاليا في األوساط األكاديمية المحاسبية على نطاق واسع إلى المحاسبة على أنها علم إجتماعي ‪.‬‬
 ‫أهداف المحاسبة‬
‫للمحاسبة أهداف متعددة شأنها في ذلك شأن العلوم األخرى ‪ ,‬ويمكن تقسيم أهداف المحاسبة كما يلي ‪ .:‬أوال‪ :‬على مستوى‬
‫المنشأة‬
‫أظهار نتائج العمليات التشغيلية يتم تحقيق هذا الهدف و ذلك بتوفير سجالت معينة يتم التسجيل فيها خالل الفترة المالية ‪ ,‬حيث‬
‫يتم تسجيل اإليرادات المختلفة ومقابلتها مع المصاريف المترتبة عن تحقيق تلك اإليرادات ‪ ,‬وبهذا يمكن التوصل إلى نتائج‬
‫العمليات من ربح أو خسارة ‪.‬‬
‫ترشيد اإلدارة في عملية التخطيط والرقابة التخاذ القرارات بواسطة البيانات المستخرجة من السجالت والدفاتر المحاسبية ‪.‬‬
‫أظهار المركز المالي للمنشأة في نهاية الفترة المالية على شكل قوائم أو تقارير تقدم إللدارة تعكس ما للمنشأة من حقوق وما‬
‫عليها من الت ازمات مالية للغير‪.‬‬
 ‫ثانيا‪ .:‬أهداف على المستوى القومي‬
‫‪-1‬قياسي النشاط االقتصادي للدولة من خالل قياس الدخل القومي وتحليل مصادر الحصول عليه وكيفية توزيعه‪.‬‬
‫‪-2‬تحديد الطاقة اإلنتاجية الموجودة في االقتصاد القومي وتمكن المخطط االقتصادي من وضع الخطط اعتمادا على البيانات‬
‫المحاسبية‪.‬‬
 ‫فروع الدراسة في المحاسبة‬
‫‪-1‬المحاسبة المالية يهتم هذا الفرع بتقيد العمليات وتصنيفها وتبويب الحسابات الناشئة عنها خالل فترة مالية معينة وأعداد‬
‫الحسابات الختامية والتقارير المالية لنتائج العمليات التشغيلية خالل تللك الفترة وبيان المركز المالي ‪.‬‬

‫‪-2‬المحاسبة اإلدار ية يهتم هذا الفرع بالتركيز على نتائج نشاط المنشأة في الماضي وارتباطها بالمستقبل من خالل تطوير أو‬
‫تعديل البيانات المستخرجة من سجالت المحاسبة المالية بما يتالئم ومتطلبات ترشيد القرارات اإلدارية‪.‬‬
 ‫‪-3‬محاسبة التكاليف يهتم هذا الفرع بتجميع وتحديد وتحليل وتفسير بيانات‬
‫التكاليف لكل نشاط ولكل قسم أو أدارة في المنشأة و ذلك بصورة تحليلية وتبويبها‬
‫بحسب مراكز النشاط ‪.‬‬
‫‪-4‬المحاسبة الحكومية يختص هذا الفرع بقياس نتائج عمليات الوحدات الحكومية‬
‫مثل الوزرات والوحدات التي ترتبط حساباتها بالخزائن المركزية‬
‫‪-5‬المحاسبة الضريبة يختص هذا الفرع بحساب الدخل الخاضع للضريبة في‬
‫ضوء القوانين السائدة ‪ ,‬فال ضريبة إال بقانون والعالقة بين المحاسبة المالية‬
‫والمحاسبة الضريبية هي عالقة قوية و إيجابية‪.‬‬
‫‪-6‬المحاسبة القومية يهتم هذا الفرع بوضع أطار محاسبي قومي شامل له‬
‫مجموعة من المبادي والمفاهيم االقتصادية والمحاسبية ‪.‬‬
‫‪-7‬التدقيق يهتم بالتحقق من صحة اإلجراءات المحاسبية والبيانات التي تتضمنها‬
‫السجالت والدفاتر والقوائم المالية والتأكد من أن القوائم المالية التي تعد في نهاية‬
‫الفترة المالية تعبر عن المركز المالي الصحيح للمنشأة‪.‬‬
 ‫الحاجه الى نظرية محاسبية‬
‫المحاسبية وبمستوى نضجها وبمدى اتساقها مع بعضها البعض ومع الواقع)‪ ،‬كانت فائدتها أفضل‪ .‬من هنا كان ال بد من تكامل المعارف المحاسبية‬
‫استنادا إلى أسس علمية منهجية‪ ،‬عبر محاوالت وضع نظرية للمحاسبة التمعن في المعارف المحاسبية المتداولة يشير إلى‪:‬‬

‫‪ .1‬عدم وجود فهم محدد‪ ،‬شامل‪ ،‬واضح‪ ،‬ثابت ومنطقي لمفهوم المحاسبة والمفاهيم األخرى التي تميز هذا المجال المعرفي عن غيره‬

‫‪ .2‬تنوع ضوابط القياس المحاسبي وعدم ثباتها‪ ،‬ذلك ألنها وضعت وفق صيغ توافقية غير علمية‪.‬‬
‫لذلك فإن المحاسبة‪ ،‬كغيرها من مجاالت المعرفة‪ ،‬تحتاج إلى استكمال تطوير معارفها بشكل علمي هادف‪ ،‬وتنظيمها وإعادة هيكلتها وتأصيلها علميا‬
‫وتوحيدها‪ .‬لتحقيق ذلك ال بد من معرفة كيف نشأت المعارف المحاسبية وتطورت وما العوامل التي تؤثر في تطورها‪ .‬كما ال بد من معرفة‬
‫مشكالت تكامل هذه المعارف في إطار معرفي فكري منطقي سليم متكامل ومتناسق‪ ،‬لتشكل بالتالي وحدة معرفية واحدة هي المعرفة المحاسبية‪.‬‬
‫وهذا ما تسعى إليه تلك الجهود البحثية الموجهة نحو صياغة نظرية علمية للمحاسبة‬

‫تتطور وتتجدَّد عبر مجموعة عمليات يرافق كل منها مجموعة أنشطة‪:‬‬

‫َّ‬ ‫إن المعرفة بطبيعتها دورية ال تتوقف عند حد‪ .‬أي أنها دائما‬
‫‪ -1‬عملية خلق المعرفة تتم عبر عدة أنشطة‪ ،‬منها‪ :‬توليد المعرفة (ذاتيا)‪ ،‬حيازتها (الحصول عليها من مصدرها)‪ ،‬ومزاوجتها (ربطها بمعارف‬
‫أخرى فتتولد معرفة جديدة)‪.‬‬

‫‪ -2‬عملية استدامة المعرفة تتم عبر عدة أنشطة‪ :‬تعريفها (تحديدها بدقة)‪ ،‬تنظيمها (تنسيق محتوياتها)‪ ،‬تخزينها (توثيقها)‪ ،‬تجميعها (في حال كانت‬
‫موزعة )‪ ،‬تحليلها (للوقوف بعمق على محتوياتها)‪ ،‬الخ‪.‬‬
‫مداخل تكوين نظرية المحاسبة‬
‫‪Approaches to‬‬
‫‪Formulate Accounting‬‬
‫‪Theory‬‬

‫م‪.‬م سرى‬ ‫المحاضرة الثالثة‬

 ‫طبيعة المحاسبة‪:‬للمحاسبة صور مختلفة على النحو‬
‫التالي‪:‬‬ ‫المحاسبة كأيديولوجية‬
‫وقد ينظر للمحاسبة على النحو التالي‪:‬‬
‫۩ وسيلة لدعم وإضفاء الشرعية على الترتيبات الحالية االجتماعية واالقتصادية والسياسية‪:‬‬
‫۩ كارل ماركس “ الحفاظ على المحاسبة بترسيخ شكال من أشكال الوعي الزائف والغامض بدال من يكشف‬
‫عن الطبيعة الحقيقية للعالقات االجتماعية “‬
‫• ۩ وقد ينظر للمحاسبة باعتبارها رمزا أو أسطورة أوطقوس والتي تسمح بإنشاء النظام الرمزي من‬
‫خالل العوامل االجتماعية المحتمل تفاعلها‬
‫• ۩ أداة العقالنية االقتصادية وأداة للنظام الرأسمالي‬
 ‫المحاسبة كلغة‬
‫۩ المحاسبة كلغة األعمال‬
‫۩ وفقا لهاويس‪ :‬المحاسبة هى لغة من عنصرين‪ ،‬هما الرموز والقواعد النحوية‪:‬‬
‫• األرقام والكلمات والحركات الدائنة والمدينة هي أمثلة على رموز فريدة من نوعها للمحاسبة‬

‫• في مجال المحاسبة‪ ،‬القواعد النحوية تشير إلى مجموعة من اإلجراءات المستخدمة بشكل عام‬
 ‫المحاسبة كسجل تاريخي‬
‫۩ توفر المحاسبة سجل تاريخى عن ادارة المديرين لموارد المالك‬
‫۩ تطور قياس مفهوم االدارة على مر الزمن‪ ،‬في الفترات التالية‪:‬‬

‫• فترة االحتفاظ بالنقدية‬

‫• فترة االحتفاظ التقليدية‬
‫• فترة استخدام االصول‬
 ‫المحاسبة والواقع االقتصادي الحالي‬
‫۩ ينبغى أن تستند كل من قائمة المركز المالى وقائمة الدخل على التقييم وفقا للواقع االقتصادى •‬
‫بدال من التكلفة التاريخية “القيمة العادلة”‬
‫۩ والهدف الرئيسي من هذه النظرة للمحاسبة هو تحديد الدخل الحقيقي‬
 ‫المحاسبة كنظام معلومات‬

‫۩ المحاسبة هى عملية ربط بين مصادر المعلومات أو األرسال (عادة محاسب) وقناه اتصال‬
‫ومحموعة من أجهزة االستقبال (المستخدمين الخارجيين)‬
‫۩ هذه النظرة للمحاسبة تكون مفاهيم هامة‬
‫۩ يفترض أن النظام المحاسبى هو النظام الوحيد للقياس الرسمى فى المنظمة‬
‫۩ يثير إمكانية تصميم نظام محاسبي قادر على تقديم أفضل المعلومات المفيدة للمستخدم‬
 ‫المداخل الغير نظرية‬
‫• وهذا المدخل ال يملك إطار نظري لمعالجة المشكالت وأهم المداخل الغير نظرية‬
‫‪ – 1‬المدخل البراجماتي ‪Pragmatic Approach‬‬
‫يعتمد هذا المدخل على تقديم حلول وتكوين نظرية محاسبية تتفق مع الممارسات الفعلية وتطبيقات‬
‫الواقع ويفترض ضرورة منفعة ومالءمة النظرية لمتخذي القرار ويعتبر هذا المدخل من مناهج المنفعة‬
‫ويعتمد على تقديم حلول تطبيقية ‪.‬‬
‫‪ – 2‬المدخل السلطوي ‪Authoritarian Approach‬‬
‫وهو وجه آخر للمدخل البراجماتي ‪ ،‬ويقوم على نفس األسس ‪ ،‬ولكنه يصدر نظرياته في شكل‬
‫إصدارات ونشرات من خالل تكتالت ومجمعات محاسبية رسمية مثل مجمع المحاسبين القانونيين‬
‫والمنظمات شبه الحكومية ‪ ،.‬ويصدر تعليماته وقراراته لتطبق بسلطة القانون ‪.‬‬
 ‫المداخل الغير نظرية‬
‫‪ – 3‬نظرية الحسابات ‪Theory of Accounts‬‬
‫يقوم هذا المدخل على أساس المعادلتين المحاسبيتين وهما معادلة المركز المالي ( األصول = الخصوم ‪ +‬حقوق‬
‫الملكية ) ومعادلة قائمة الدخل ( الربح المحاسبي = اإليرادات – المصروفات ) ‪ ،‬ويركز هذا المدخل على مدى‬
‫مالءمة القائمتين للنفعية منهما لدى المستخدم‬
‫‪The Comprehensive Theoretical Approaches‬مناهج النظرية شاملة‬

‫• ‪ – 1‬المدخل االستقرائي ‪Inductive Method‬‬

‫يقوم المدخل االستقرائي على أساس الوصول للتعميمات واالستنتاجات العامة من خالل‬
‫المالحظات والقياسات الخاصة ‪ ،‬وتتلخص خطوات المدخل االستقرائي في أربع خطوات هي ‪- :‬‬
‫أ‪ -‬دراسة وتحليل الظواهر واألحداث ‪ ،‬والوقوف على المشكالت ‪.‬‬
‫ب ‪ -‬وضع الفروض لحل تلك المشكالت وتفسير تلك الظواهر ‪.‬‬
‫ج ‪ -‬اختبار تلك الفروض للوقوف على مدى صحتها كليا ً أو جزئيا ً ‪.‬‬
‫د ‪ -‬االعتراف بالفرض كقانون عام في حالة أن تثبت صحته كليا ً ‪ ،‬أو إجراء بعض التعديالت عليه‬
‫عند اكتشاف بعض القصور ‪ ،‬أو يكون القرار بإحالل الفرض بفرض جديد في حالة عدم صحته‬
‫كفرض متكامل ‪.‬‬
‫‪The Comprehensive Theoretical Approaches‬مناهج النظرية شاملة‬

‫• ‪ – 2‬المدخل االستنباطي ‪Deductive Method‬‬

‫يقوم المدخل االستنباطي على أساس االنتقال من العام إلى الخاص ‪ ،‬وإن كان المدخل االستقرائي‬
‫يعتمد على التجربة وقراءة اإلجراءات الفعلية ‪ ،‬فإن المدخل االستنباطي يعتمد على المنطقية‬
‫والتفكير العقلي ‪ ،‬ويعتمد المنهج االستنباطي على أساس صحة وقبول النظرية العامة وسالمة‬
‫أسلوب القياس ‪ ،‬ومن ثم يقوم باستنباط النظرية الخاصة للقضايا الفرعية التي تنتج عن قضايا‬
‫رئيسية مسلم بها وبصحتها ‪ ،‬وتتلخص خطوات المنهج االستنباطي في أربع خطوات وهي ‪- :‬‬
‫أ – تحديد أهداف البيانات والتقارير المالية ب – تحديد واختيار الفروض المحاسبية‬
‫ج – استنباط المبادئ المحاسبية د – تطوير اإلجراءات والممارسات المحاسبية بنا ًء على المبادئ‬
‫المستنبطة ‪.‬‬
‫مداخل نظرية متوسطة المدى أو جزئية ‪Medium-term or partial‬‬
‫‪theoretical approaches‬‬

‫• تعتمد نظرية متوسطة المدى على أربعة مداخل أساسية متداخلة ومكملة لبعضها البعض وهي ‪- :‬‬
‫‪ – 1‬المدخل األخالقي ‪The Ethical Approach‬‬
‫وهو ما يسمى بالمعايير األساسية والذي ينص على ضرورة توافر شروط العدالة والوضوح والمصداقية‬
‫والشفافية والحقيقة بالتقارير المالية ‪ ،‬واشترط أن تنص تقارير المراجعة على تأكيد ذلك ‪ ،‬وهو ال يعتبر‬
‫مدخل مستقل حيث أنه يجب توفره في كافة النظريات المحاسبية ‪.‬‬
‫‪ – 2‬المدخل االجتماعي ‪Sociological Approach‬‬
‫يعني المدخل االجتماعي باألثر االجتماعي ألساليب المحاسبة وهو يتأسس على مفهوم المصلحة االجتماعية‬
‫‪ ،‬ويلعب هذا المدخل دورا ً هاما ً في تقييم وتحليل المنفعة االجتماعية والتكلفة االجتماعية ‪ ،‬فإن صناعة ما قد‬
‫تكون تكاليفها االجتماعية وآثارها السلبية على المجتمع مثل التلوث مثالً ‪ ،‬أعلى بكثير من العائد منها ‪.‬‬
‫مداخل نظرية متوسطة المدى أو جزئية ‪Medium-term or partial‬‬
‫‪theoretical approaches‬‬
‫• ‪ – 3‬المدخل االقتصادي ‪Economic Approach‬‬
‫يعتمد هذا المدخل على المصلحة االقتصادية العامة ‪ ،‬ويعني بتحول السياسات والنظريات‬
‫المحاسبية وفقا ً لمصلحة االقتصاد القومي ويتقيد بمعايير ثابتة وهي ‪- :‬‬
‫أ – يجب أن تعكس السياسات واألساليب المحاسبية الحقيقة والواقع االقتصادي بشكل مالئم ‪.‬‬
‫ب – يجب أن يعتمد اختيار األساليب المحاسبية على النتائج واآلثار االقتصادية ‪.‬‬
‫‪ – 4‬المدخل االنتقائي ‪The Elective Approach‬‬
‫وهو المدخل الجامع أو مزيج بين المداخل السابقة والذي يقوم على أساس انتقاء من بين المداخل‬
‫السابقة لوضع نظرية محاسبية بنا ًء على المدخل األخالقي واالجتماعي واالقتصادي معا ً ‪.‬‬
‫المداخل غير التقليدية ( الحديثة ) في تكوين نظرية المحاسبة‬
‫‪The Untraditional to Formulate Accounting‬‬
‫‪Theory‬‬
‫• ‪ – 1‬مدخل األحداث ‪The Event Approach‬‬
‫يفترض هذا المدخل أن الغرض من المحاسبة هو توفير المعلومات عن كافة األحداث االقتصادية‬
‫والتي قد تكون كلها أو بعضها نافعا ً للمستخدم ويكون دور المحاسب توفير كافة المعلومات‬
‫بوضوح ‪ ،‬ويترك للمستخدم تحديد األحداث النافعة له و المالئمة لقراراته ‪ ،‬وبنا ًء على هذا المدخل‬
‫يجب أن تتضمن القوائم المالية أكبر قدر ممكن من اإليضاحات والتفصيل لألحداث المالية وتجنب‬
‫تلخيصها بقدر اإلمكان ‪.‬‬
 ‫المداخل غير التقليدية ( الحديثة ) في تكوين نظرية‬
‫المحاسبة‬
‫‪The Untraditional to Formulate‬‬
‫‪Accounting‬‬
‫‪The Behavioral‬‬ ‫‪Theory‬‬
‫السلوكي ‪Approach‬‬ ‫• ‪ – 2‬المدخل‬
‫يقوم على أساس التركيز على سلوك الفرد والمجموعة الذي يتأثر بتوصيل المعلومات الناتجة عن النظام‬
‫المحاسبي ‪ ،‬ويركز المدخل السلوكي على الشرح والتنبؤ بالسلوك البشري لكافة األدبيات المحاسبية الممكنة‬
‫‪ ،‬ويتمثل الهدف الرئيسي للبحث في المحاسبة السلوكية على البحث عن طرق ووسائل لتحسين نظام‬
‫المحاسبة الشامل ويمكن تقسيم مجاالت البحث في المحاسبة السلوكية كما يلي ‪- :‬‬
‫أ ‪ /‬كفاية اإلفصاح ‪.‬‬
‫ب ‪ /‬نفعية بيانات القوائم المالية ‪.‬‬
‫ج ‪ /‬االتجاهات المرتبطة بممارسات وتطبيقات التقرير عن المنشأة ‪.‬‬
‫د ‪ /‬أحكام األهمية النسبية ‪.‬‬
‫هـ ‪ /‬أثار القرار إلجراءات المحاسبة البديلة ‪.‬‬
‫ومع كل ما بذل من جهود باألبحاث التجريبية والمسحية في المحاسبة السلوكية إال أنها تعاني من نقص‬
‫وجود اإلطار النظري والمنهجي ‪ ،‬وبالتالي يظل المدخل السلوكي غير مقبول للتقييم وتفسير النتائج‬
‫المداخل غير التقليدية ( الحديثة ) في تكوين نظرية المحاسبة‬
‫‪The Untraditional to Formulate Accounting‬‬
‫‪Theory‬‬
‫• ‪ - 3‬المدخل التنبؤي ‪The Predictive Approach‬‬
‫ينص إيضاح المفاهيم المحاسبية المالية (‪ )1‬على أن الهدف من التقرير المالي هو توفير معلومات مفيدة‬
‫ونافعة للمستثمرين والدائنين والمستخدمين اآلخرين في اتخاذ القرارات الرشيدة ‪ ،‬وكذلك إيضاح المفاهيم‬
‫(‪ )2‬أكد على أن التنبؤ يمثل ركن أساسي لجودة التقارير المالية ‪ ،‬وحسب مقترح لجنة الجمعية األمريكية‬
‫للمحاسبين فإن هناك أربع طرق للربط ما بين المعلومات المحاسبية والقرار وهي ‪- :‬‬
‫أ ‪ /‬التنبؤ المباشر – ويتم عن طريق المحاسبين الحياديين واإلدارات في نموذج التنبؤ ‪.‬‬
‫ب ‪ /‬التنبؤ غير المباشر – وهو االعتماد على البيانات الماضية للتنبؤ باألحداث المستقبلية مع إجراء‬
‫التعديالت الالزمة عليها ‪.‬‬
‫ج ‪ /‬استخدام المؤشرات القائدة – ويبنى على قدرة البيانات المحاسبية على التنبؤ بنقاط التحول مع األخذ في‬
‫االعتبار التغير في األحداث وأثر ذلك على المؤشر العام ‪.‬‬
‫د ‪ /‬المعلومات المؤيدة – ويتم استخدامها كمؤشر تنبؤي مع المعلومات المحاسبية المحددة باالرتباط بغيرها‬
‫‪.‬‬
‫انتهت المحاضرة‬
‫المحاضرة الخامسة‬

‫االطار المفاهيمي‬
‫للمحاسبة ‪ :‬االهداف‬
‫والمفاهيم‬
‫م‪.‬م سرى نوفل بهجت‬
‫‪1‬‬
 ‫اإلطار المفاهيم لنظرية المحاسبة ‪:‬‬
‫متميا‪ ،‬وقدم بذلك قاعدة هامة لتطوير‬ ‫ز‬ ‫لقد حقق مجلس معايي المحاسبة نشاطا علميا وإنتاجيا‬
‫ز‬ ‫نظرية المحاسبة‪ ،‬إذ صدر عن المجلس ز‬
‫بي ‪ 1985 – 1978‬ستة بيانات صدر حديثا بيان سابع ف‬
‫عام ‪:2000‬‬
‫•البيان رقم ‪ 1‬عام ‪ 1978‬بعنوان "أهداف التقرير المال لمنشآت األعمال"‪ ،‬حيث عرض أهداف‬
‫المحاسبة والغرض منها ‪.‬‬
‫•البيان رقم ‪ 2‬عام ‪ 1980‬بعنوان "الخصائص النوعية للمعلومات المحاسبية " ‪ ،‬حيث عرضت‬
‫ز‬
‫الصفات أو الخصائص الت تجعل المعلومات المحاسبية مفيدة ف اتخاذ القرارات ‪.‬‬
‫•البيان رقم ‪ 3‬عام ‪ 1980‬بعنوان "عناص القوائم المالية لمنشآت األعمال" ‪ ،‬حيث عرضت‬
‫ز‬
‫االليامات‪ ،‬المرصوفات ‪.‬‬ ‫مفاهيم القوائم المالية وتعاريف البنود الت تتضمنها مثل األصول‪،‬‬
‫ز‬
‫•البيان رقم ‪ 4‬عام ‪ 1980‬بعنوان "أهداف التقرير المال ف المنظمات غي الهادفة للرب ح"‪ ،‬ولقد تم‬
‫سحبه وإلغاؤه ‪.‬‬
‫ز‬
‫•البيان رقم ‪ 5‬عام ‪ 1984‬بعنوان "االعياف والقياس ف القوائم المالية لمنشآت األعمال "حيث‬
‫حدد أربعة معايي لالعياف واإلثبات المحاست لعناص القوائم المالية ‪.‬‬
‫•البيان رقم ‪ 6‬عام ‪ 1985‬بعنوان "عناص القوائم المالية" الذي حل محل البيان رقم ‪ 3‬بغرض‬
‫ز‬
‫توسيع مجال التطبيق ليشمل منظمات األعمال الربحية والمنظمات غي الهادفة للرب ح ف الوقت‬
‫نفسه ‪.‬‬
‫ز‬
‫•البيان رقم ‪ 7‬عام ‪ 2000‬بعنوان "استخدام معلومات التدفق النقدي والقيمة الحالية ف‬
‫القياسات المحاسبية"‪ ،‬وذلك اعيافا من المجلس باختالف القياس المحاست تبعا للظروف‬
‫المختلفة ‪.‬‬
‫‪ 2‬البيانرقم ‪/7/‬عام ‪ CONCEPTUAL‬ضمن مجموعة اإلطار المفاهيم ‪FASB‬أصدر مجلس‬
‫ً‬
 ‫اإلطار المفاهيم " النظري " لمجلس معايي المحاسبة المالية‬
‫بيان رقم ‪ /1/‬عام ‪1978‬‬

‫معيار منفعة المعلومات إلتخاذ‬

‫القرارات‬

‫بيان رقم ‪ /5/‬عام ‪1984‬‬ ‫بيان رقم ‪ /3/‬عام ‪1980‬‬ ‫بيان رقم ‪ /2/‬عام ‪1980‬‬
‫االعتراف والقياس في القوائم المالية‬ ‫بيان رقم ‪ /6/‬عام ‪1985‬‬ ‫الخصائص النوعية للمعلومات‬
‫•معايير االعتراف المحاسبي ببنود‬ ‫عناصر القوائم المالية‬ ‫المحاسبية‬
‫القوائم المالية ‪...‬‬ ‫"مفاهيم القوائم المالية ‪ :‬تعريف‬
‫بنودها ‪ :‬أصول ‪ ،‬التزامات ‪،‬‬ ‫‪ :‬توافر خاصيتين‬
‫•قيد االهمية‬ ‫المالئمة " الموثوقية "‬
‫مصاريف ‪ ،‬إيرادات ‪ ،‬خسائر ‪،‬‬
‫النسبية‬
‫‪...‬‬

‫بيان رقم ‪ /7/‬عام ‪ 2000‬بعنوان‬

‫استخدام معلومات التدفق النقدي "‬

‫" والقيمة الحالية في القياسات المحاسبية‬
‫‪3‬‬
 ‫عناص هيكل نظرية المحاسبة ‪:‬‬
‫يمكن تقسيم عناص هيكل نظرية المحاسبة‪ ،‬إل ثالثة مجموعات‬
‫ميابطة ومتكاملة‪ ،‬وه ‪:‬‬
‫بي ‪1985 – 1978‬‬ ‫المجموعة األوىل ‪ :‬اإلطار المفاهيم الذي قدمة ‪ FASB‬ز‬
‫زف خمسة بيانات (‪ )1‬أهداف التقرير المال‪ )2( ،‬الخصائص النوعية للمعلومات‬
‫المحاسبية‪ )3( ،‬عناص القوائم ‪ :‬المفاهيم والبنود‪ )4( ،‬االعياف والقياس زف‬
‫القوائم المالية‪ )5( ،‬أخيا صدر البان رقم ‪/7/‬عام ‪ 2000‬بعنوان "استخدام‬
‫معلومات التدفق النقدي والقيمة الحالية زف القياسات المحاسبية" ‪.‬‬

‫المجموعة الثانية ‪ :‬البناء الرسم للنظرية‪ .‬ويعتمد عىل اإلطار المفاهيم‬

‫السابق باعتباره بنية تحتية يستند إليها بناء النظرية‪ .‬ويتكون هذا البناء النظرية‬
‫من (‪ )1‬الفروض المحاسبية (‪ )2‬المبادئ المحاسبية المشتقة من تلك‬
‫الفروض‪ ،‬مع مراعاة محددات التقرير المال (‪ )3‬المعايي المحاسبية الت تقدم‬
‫ز‬
‫سابقتي ‪.‬‬ ‫ز‬
‫المجموعتي ال‬ ‫أساس إجراءات التطبيق العلم‪ ،‬استنادا إل ترابط‬

‫‪4‬‬
‫المجموعة الثالثة ‪ :‬وتمثل الجانب التطبيق لكل من اإلطار‬
‫ز‬
‫ألمفاهيم والبناء الرسم للنظرية‪ ،‬حيث تعتمد المعايي ف تحديد‬
‫ز‬
‫إجراءات التطبيق العمىل وإعداد مخرجات العملية المحاسبية ف‬
‫صورة قوائم مالية أساسية ذات غرض عام وتقارير مالية‬
‫ز‬ ‫ز‬
‫للمستخدمي معلومات مفيدة ف اتخاذ القرارات‪.‬‬
‫مالحظة هامة ‪:‬‬
‫ز‬
‫يمثل هيكل نظرية المحاسبة ف ترابط وتكامل مجموعاته الثالث‬
‫ز‬ ‫ز‬ ‫ز‬ ‫ز‬
‫قمة النضج المعرف المحاست‪ ،‬حيث يتم الياوج بي طرفي وهما ‪:‬‬
‫ز‬
‫الجانب النظري الفكري والجانب العمىل وذلك بربطهما معا ف دورة‬
‫ز‬
‫متكاملة‪ .‬ويظهر هذا اليابط ‪ )1( :‬ف التدفق األمام من األعىل إل‬
‫ز‬
‫األسفل‪( ،‬من النظرية إل التطبيق) (‪ )2‬ف التدفق العكس من‬
‫األسفل إل األعىل‪ ،‬من التطبيق إل النظرية ‪.‬‬

‫‪5‬‬
 ‫رشح مبسط لهيكل نظرية المحاسبة‬
‫تفصيالت أولية لعناص هيكل نظرية المحاسبة ‪:‬‬
‫يمكن ترتيب العناص الرئيسية لهيكل نظرية المحاسبة ف سبعة مستويات‪:‬‬
‫(‪)1‬األهداف‪ )2( ،‬المفاهيم المحاسبية‪ )3( ،‬الفروض‪ )4( ،‬المبادئ (‪ )5‬المحددات أو القيود‬
‫(‪ )6‬إصدار المعايي (‪ )7‬تطبيق المعايي وإعداد القوائم والتقارير المالية ‪.‬‬

‫(‪)1‬أهداف التقرير الماىل بيان ‪FASB :/1/‬‬

‫حدد البيان رقم ‪/1/‬لعام ‪ 1978‬الهدف العام واألهداف اإلجرائية للتقرير المال‪ .‬ولقد ذكر هذا‬
‫ز‬
‫الحاليي‬ ‫البيان الهدف األول واألكي عمومية كما يىل‪ :‬تقديم معلومات مفيدة للمستثمرين‬
‫والمستخدمي اآلخرين التخاذ قرارات الستثمار عق ز‬
‫الن وللتسليف‬ ‫ز‬ ‫ز‬
‫للدائني‬ ‫ز‬
‫والمحتملي وكذلك‬
‫ز‬
‫وما شابه ذلك من قرارات أي أن المدخل ف إعداد القوائم والتقارير المالية هو منفعة‬
‫الملعومات أو ما يسم بالمدخل النفع‪.‬‬
‫حدد ‪ FASB‬أهدافا أكي خصوصية‪ ،‬فاشتق أهدافا إجرائية قابلة للتطبيق‪ ،‬وه‪:‬‬
‫ز‬ ‫(‪ )1‬ز‬
‫ينبع أن يساعد التقرير المال ف التنبؤ بالتدفقات النقدية المستقبلية مع تقرير حجم‬
‫وتوقيت ودرجة عدم التأكد المصاحب لتلك التدفقات‪.‬‬
‫(‪ )2‬تتعلق المعلومات المحاسبية بالموارد االقتصادية للوحدة المحاسبية وبالمطالبات عىل‬
‫ز‬
‫هذه الموارد مع اإلفصاح عن التغييات ف كل منهما‪.‬‬
‫ينبع أن تكون مفيدة لمن يتخذون قرارات االستثمار واالئتمان ومن‬ ‫(‪ )3‬إن التقارير المالية ز‬
‫يتفهمون األنشطة التجارية واالقتصادية ‪.‬‬

‫‪6‬‬
 ‫‪ )4‬عند تقديم المعلومات لمستخدم القوائم المالية تعتمد مهنة المحاسبة عىل‬
‫القوائم المالية ذات الغرض العام (وه القوائم المالية األساسية األرب ع ‪ )1( :‬قائمة‬
‫ز‬
‫المساهمي‪ )4( ،‬قائمة التدفقات‬ ‫الدخل‪ )2( ،‬قائمة المركز المال‪ )3( ،‬قائمة حقوق‬
‫النقدية ألنها تحقق رشط القيد الحاكم ‪ :‬المنفعة < التكلفة‪ .‬فالقوائم المالية ذات‬
‫الغرض العام توفر المعلومات األكي فائدة أو منفعة للجماعات المختلفة من‬
‫ز‬
‫الخارجيي بأقل تكلفة ‪.‬‬ ‫ز‬
‫المستخدمي‬
‫(‪ )2‬المفاهيم المحاسبية ‪:‬‬
‫تتضمن أرب ع مجموعات من المفاهيم‪( :‬أ) مفاهيم طبيعة الوحدة المحاسبية (ب)‬
‫مفاهيم جودة المعلومات المحاسبية أو خصائصها النوعية (ج) مفاهيم القوائم‬
‫المالية األساسية (د) مفاهيم عناص القوائم المالية‪.‬‬
‫(أ) مفاهيم طبيعة الوحدة المحاسبية ‪ :‬تقدم نظرية المحاسبة أرب ع نظريات‬
‫لتفرس طبيعة الوحدة المحاسيبة وه ‪:‬‬
‫* نظرية الملكية المشيكة ‪ :‬تتوجه لخدمة أصحاب الحقوق "المالك" ويمثل‬
‫هدف تعظيم الرب ح محدد نشاطها‪.‬‬
‫والمقرضي زف ر‬
‫الرسكات‬ ‫ز‬ ‫ز‬
‫المساهمي‬ ‫* نظرية الشخصية المعنوية‪ :‬تتوجه لخدمة‬
‫ز‬
‫المساهمي وفئة أصحاب‬ ‫المساهمة‪ ،‬وهدفها تحقيق عائد مناسب لكل من فئة‬
‫ز‬
‫االليامات‪.‬‬
‫‪7‬‬ ‫‪.‬‬
 ‫ز‬
‫*نظرية األموال المخصصة ‪ :‬تتوجه لخدمة مدبري األموال ف المنشآت غي‬
‫الهادفة لتحقيق الرب ح وتطبق المحاسبة الحكومية ‪.‬‬
‫المرسوع‪ :‬تتوجه أساسا لخدمة جميع فئات المجتمع‪ ،‬وتعتي‬ ‫ر‬ ‫•نظرية‬
‫والمقرضي أصحاب مصالح باعتبارهم مجموعة جزئية من‬ ‫ز‬ ‫ز‬
‫المساهمي‬
‫الرسكات المساهمة الكبية القابضة‬‫المجموعة الشاملة وتطبق هذه النظرية زف ر‬
‫(ب) الخصائص النوعية للمعلومات المحاسبية المفيدة ‪ :‬تمثل الخصائص‬
‫النوعية للمعلومات المحاسبية الخطوة الثانية زف اإلطار المفاهيم لمجلس‬
‫ينبع أن تتسم بها المعلومات‬ ‫معايي المحاسبة المالية‪ ،‬وه الخصائص الت ز‬
‫ز‬
‫المحاسبية لتكون مفيدة ف اتخاذ القرارت‪.‬‬
‫ناقش المجلس ‪ FASB‬الحقيقة بأن المعلومات تكون مفيدة فقط إذا كانت‬
‫ز‬
‫المستخدمي لديهم التدريب والخية والحافز‬ ‫مفهومة ويفيض المجلس أن‬
‫لتحليل التقارير المالية‪ .‬وب هذا يكون المجلس قد أوضح أن التقارير المالية ز‬
‫ينبع‬
‫الساذجي" بل لتغطية احتياجات الخياء زف االستثمار‬
‫ز‬ ‫ز‬
‫للمستخدمي "‬ ‫أال تكون‬
‫والتحليل المال وتقديم االستشارات‪.‬‬
‫المعلومات تكون مفيدة إذا كانت‪ )1( :‬مالئمة (‪ )2‬موثوقة (‪ )3‬قابلة للمقارنة مع‬
‫مراعاة خاصية الثبات‪.‬‬

‫‪8‬‬
‫(ج) مفاهيم القوائم المالية األساسية ‪ :‬تعرض النظرية مفاهيم‬
‫القوائم المالية ذات الغرض العام‪ ،‬وه ‪)1( :‬قائمة الدخل‪)2( ،‬‬
‫قائمة المركز المال‪ )3( ،‬قائمة التدفقات النقدية‪ )4( ،‬قائمة‬
‫تغييات حقوق الملكية ‪.‬‬
‫(د) مفاهيم عناص القوائم المالية ‪ :‬وه عبارة عن تعريفات‬
‫مقبولة عموما لهذه العناص المكونة للقوائم المالية ‪.‬‬

‫‪9‬‬
 ‫المحاضرة السادسة‬

‫مراجعة واسئلة تمارين‬

‫ه‬ ‫ب‬
‫م‪.‬م سرى نوفل جت‬
 ‫اسئلة عن المحاضرة األولى‬
‫• ان دراسة تاريخ المحاسبة وتطورها مهم جدا ل ‪ ..............‬و ‪...................‬‬
‫(‪ )1‬لفهم وتقييم التطبيقات المحاسبية الحالية والمستقبلية‪,‬‬
‫كذلك مهم جدا ‪ )2‬لفهم وتقييم الهياكل المؤسساتية أو الدعامات االساسية المكونة‬
‫للتنظيمات ذات العالقة بحقل المعرفة)‬

‫عناصر الفكر والتطبيق التي ثبتت فائدتها واستقرت مع مرور‬ ‫تعرف االستمرارية على انها‪:‬‬
‫الوقت بحيث اصبحت تمثل ما يعرف بالحكمة‬
‫التقليدية أو الحكمة المتعارف عليها‬
‫تجسيد للطبيعة الديناميكية للمحاسبة والقدرة على مواكبة‬ ‫يعرف التغيير على انه‪:‬‬
‫التطور المستمر في‬
‫العوامل البيئية المحيطة اقتصادية كانت او اجتماعية او سياسية‬
‫دراسة للتطور واالرتقاء في الفكر والتطبيقات والمؤسسات‬ ‫يعرف التاريخ المحاسبي على انه‪:‬‬
‫المحاسبية كاستجابة للتغيرات في البيئة والحاجات االجتماعية‬
 ‫• احدى الحجج المنطقية السليمة حول مالءمة واهمية التاريخ في المحاسبةهي ان‬
‫المهنة المبنية على تقاليد اسست على مدى قرون عديدة يجب أن تعلم اعضاءها أن‬
‫يقدروا ارثهم الثقافي ( صح )‬

‫• نظام حفظ السجالت بنظام القيد المزدوج ابتدأ في الحضارات القديمة من ‪3000‬سنة‬
‫قبل الميالد مرورا بحضارات وادي الرافدين والحضارة المصرية والصينية وصوال الى‬
‫الحضارة الرومانية ( صح )‬

‫• العناصر التي ادت الى تطور نظام القيد المزدوج هي ( الكتابة \ الحساب \ النقود \‬
‫والتجارة ) فقط ( خطأ ) ايضا لدينا ( األئتمان \ الملكية الخاصة \ ورأس المال )‬

‫• لوقا باسيولي يعتبر هو مؤسس نظام حفظ السجالت بنظام القيد المزدوج ( خطأ )‬
‫لقد قام فقط بوصف ما كان مطبقا في ذلك الوقت‬
‫• هناك فقط دفتران او سجالن ‪ :‬دفتر مذكرات ودفتر يومية فقط ( خطأ ) دفتر استاذ ايضا‬

‫انتشار الشركات المساهمة كان له تأثير واضح على المحاسبة مهنيا ‪ ,‬ففي معظم دول‬ ‫•‬
‫العالم تدخلت الحكومات بتشريعات تضمن الحد االدنى من المعلومات التي يجب االفصاح عنها‬
‫لألطراف ( صح )‬

‫في نظام القيود المزدوجة اذا جعلت شخصا ما دائنا فعليك ان تجعل شخصا اخر مدينا ( صح )‬ ‫•‬
 ‫اسئة عن المحاضرة الثانية‬
‫• في المحاسبة تكوين االطار النظري سيقود الى تكوين مجموعه من المفاهيم ( خطأ‬
‫) نظرية‬

‫• يشتمل اإلطار الفكري ألي علم على العناصر التالية‪ :‬األهداف – المفاهيم – الفروض‬
‫فقط ( خطأ ) ايضا المبادئ‬

‫• في االطار المفاهيمي للمحاسبة تقع الخصائص والعناصر في المستوى األول‬

‫واالهداف في المستوى الثاني ( خطأ ) العكس صحيح‬
‫• اإلطار المفاهيمي هو عبارة عن نظام متماسك يشتمل على مجموعة غير مترابطة‬
‫من المفاهيم الخاصة بأهداف وأساسيات ليست علمية ( خطأ )‬

‫• يوجد لدينا مفاهيم خاصة ب ‪، ................ ، .................... ، ................‬‬

‫‪.................. ، ...............‬‬
‫بأهداف التقارير المالية ‪.‬‬ ‫الخاصة‬ ‫• ❖المفاهيم‬
‫بطبيعة الوحدة المحاسبية ‪.‬‬ ‫الخاصة‬ ‫❖المفاهيم‬
‫بجودة المعلومات المحاسبية‬ ‫الخاصة‬ ‫❖المفاهيم‬
‫بالقوائم المالية األساسية ‪.‬‬ ‫الخاصة‬ ‫❖المفاهيم‬
‫بعناصر القوائم المالية‬ ‫الخاصة‬ ‫❖المفاهيم‬

‫• بعد التطورات التي حصلت في المحاسبة لم يتم اضافة اي قوائم مالية اخرى عدا‬
‫القوائم االساسية ( خطأ ) بانجلترا وويلز تم اضافة ‪ 6‬قوائم اخرى‬
 ‫هي دائرة نشاط معين يلزم إخضاعه للمنهج‬ ‫الوحدة المحاسبية‬
‫المحاسبي‪ ،‬وقد تختلف طبيعتها من عدة أوجه‪ ،‬فمن حيث‬
‫الشكل القانوني أو التنظيمي هناك مشروعات فردية وشركات‬
‫أشخاص وشركات أموال‬
‫تعتبر الخصوم التزامات على صاحب المشروع وليست التزامات‬ ‫بالنسبة للخصوم تحت‬
‫على المشروع‬ ‫مفهوم حقوق الملكية‬
‫المشروع‬
‫أموال والتزامات على المشروع ‪ ،‬وال يمكن الرجوع بها على‬ ‫تعتبر‬ ‫بالنسبة للخصوم تحت‬
‫األموال الخاصة بأصحاب المشروع ‪.‬‬ ‫مفهوم الشخصية المعنوية‬

‫الدخل‬ ‫أن وجهة نظر الشخصية‬

‫المعنوية تعطي األولوية‬
‫من حيث االهتمام لقائمة‬
‫أن وجهة نظر مفهوم حقوق المركز المالي‬
‫الملكية التي تعطي‬
‫األولوية لقائمة‬
 ‫اسئلة عن المحاضرة الثالثة‬
‫تسجيل وتبويب وتلخيص العمليات واألحداث ذات الطبيعة‬ ‫المحاسبة هي‬
‫المالية وتفسير نتائجها ‪.‬‬
‫وهي عملية تحديد وقياس وتوصيل المعلومات اإلقتصادية‬
‫بغرض تمكين مستخدميها من تكوين رأي مستنير‬
‫واتخاذ القرار المناسب‬

‫علم وفن معا‬ ‫المحاسبة هي‬

‫المنشأة والمستوى القومي‬ ‫للمحاسبة اهداف على‬
‫مستوى‬
‫مجموعة من المفاهيم والفروض والمبادئ المتعلقة بها التي‬ ‫تعرف النظرية بأنها‬
‫توضح االجراءات المحاسبية المتعلقة بالتحديد والقياس وتوصيل‬
‫المعلومات االقتصادية عن الشركات الىالجهات المهتمة وذات‬
‫الشأن‬
 ‫• في هيكل النظرية المحاسبية ومستوياتها تقع المفاهيم والفرضيات في المستوى‬
‫الثاني ( صح )‬
‫• ان الحاجة الى بناء نظرية محاسبية هي عدم وجود فهم شامل وواضح وثابت‬
‫ومنطقي لمفهوم فقط ( خطأ )‬

‫• عملية استدامة االنشطة تمر عبر مرحلتين فيط هما تعريف المعرفة وتنظيمها فقط (‬
‫خطأ ) بل عن طريق تعريفها )تحديدها بدقة(‪ ،‬تنظيمها )تنسيق محتوياتها(‪ ،‬تخزينها‬
‫)توثيقها(‪ ،‬تجميعها )في حال كانت موزعة (‪ ،‬تحليلها )للوقوف بعمق على محتوياتها(‬
 ‫اسئلة عن المحاضرة الرابعة‬
‫• للمحاسبة عده صور منها ‪ ، ............... ، ...........‬و ‪،،،،،،،،،،،،،‬‬
‫• ايدولوجية \ لغة \ سجل تاريخي \ كنظام معلومات‬

‫• من مداخل تكوين نظرية متوسطة المدى او جزئية ‪ ، ............. ، ............‬و ‪............‬‬

‫• اخالقي \ اجتماعي \ اقتصادي \ انتقائي‬

‫• مداخل تكوين النظرية المحاسبية االساسية هي ‪ ..............‬و ‪.................‬‬

‫• التقليدية وغير التقليدية‬
 ‫• يعتمد المدخل البراجماتي على تقديم حلول وتكوين نظرية محاسبية تتفق مع‬
‫الممارسات الفعلية وتطبيقات الواقع ( صح )‬

‫• المدخل السلطوي هو هو وجه آخر للمدخل البراجماتي ( صح )‬

‫• يدخل المدخل السلطوي نظرياته على شكل في شكل إصدارات ونشرات من خالل‬
‫تكتالت ومجمعات محاسبية رسمية ( صح )‬

‫• نظرية الحسابات يقوم هذا المدخل على أساس معادلة واحده فقط ( خطأ )‬

‫• في مناهج النظرية شاملة يوجد مدخالن فقط ( صح )‬

 ‫ضرورة توافر شروط العدالة والوضوح والمصداقية‬ ‫يركز المدخل االخالقي على‬
‫والشفافية والحقيقة بالتقارير المالية‬

‫باألثر االجتماعي ألساليب المحاسبة و تحليل المنفعة‬ ‫يركز المدخل االجتماعي على‬
‫االجتماعية والتكلفة االجتماعية‬
‫المصلحة االقتصادية العامة‬ ‫يركز المدخل االقتصادي على‬
‫توفير المعلومات عن كافة األحداث االقتصادية‬ ‫يهتم مدخل االحداث ب‬
‫والتي قد تكون كلها أو بعضها نافعاً للمستخدم وبدون اي‬
‫تلخيص‬
‫سلوك الفرد والمجموعة الذي يتأثر بتوصيل المعلومات‬ ‫يهتم المدخل السلوكي ب‬
‫الناتجة عن النظام المحاسبي‬
 ‫اسئلة عن المحاضرة الخامسة‬
‫عنوانه اهداف التقرير المالي‬ ‫صدر عام ‪1978‬‬ ‫البيان رقم ‪1‬‬
‫لمنشات االعمال‬
‫الخصائص النوعية للمعلومات‬ ‫صدر عام ‪1980‬‬ ‫البيان رقم ‪2‬‬
‫المحاسبية‬
‫عناص القوائم المالية لمنشآت‬ ‫صدر عام ‪1980‬‬ ‫البيان رقم ‪3‬‬
‫األعمال‬
‫أهداف التقرير المالي في‬ ‫صدر عام ‪1980‬‬ ‫البيان رقم ‪4‬‬
‫المنظمات الغير هادفة للربح‬
‫االعتراف والقياس في القوائم‬ ‫صدر عام ‪1984‬‬ ‫البيان رقم ‪5‬‬
‫المالية لمنشآت األعمال‬
 ‫عناصر القوائم المالية‬ ‫صدر عام ‪1985‬‬ ‫البيان رقم ‪6‬‬
‫استخدام معلومات التدفق النقدي‬ ‫صدر عام ‪2000‬‬ ‫البيان رقم ‪7‬‬
‫والقيمة الحالية في القياسات‬
‫المحاسبية‬
‫رقم ‪3‬‬ ‫البيان رقم ‪ 6‬حل مح البيان‬
‫تم الغائة‬ ‫البيان رقم ‪4‬‬
‫انتهت المحاضرة‬
 ‫المحاضرة السابعة‬
‫م‪.‬م سرى نوفل بهجت‬ ‫النظرية المحاسبية‬

‫الفروض والمبادئ المحاسبية‬

 ‫تشتمل الفروض المحاسبية على‬
‫اآلتي‪Accounting Assumptions :‬‬
‫أولا‪ :‬فرض الوحدة المحاسبية‪ ،‬أو الشخصية المعنوية‪Accounting Entity Assumption :‬‬
‫‪Going Concern assumption‬‬ ‫ثانيا ا‪ :‬فرض استمرار الوحدة المحاسبية‬
‫‪Monetary unit assumption‬‬ ‫ثالثا ا‪ :‬فرض وحدة النقد‬
‫‪Periodicity Assumption‬‬ ‫رابعا ا‪ :‬فرض الدورية‬
 ‫أولا‪ :‬فرض الوحدة المحاسبية‪ ،‬أو الشخصية‬
‫المعنوية‪Accounting Entity Assumption :‬‬
‫يعنى هذا الفرض أن تُعا َمل كل منشأة‪ ،‬كوحدة محاسبية‪ ،‬لها وجودها المستقل‪ ،‬عن وجود األفراد الطبيعيين (الحقيقيين)‬
‫المشكلين لها‪ .‬أي لها شخصية معنوية مستقلة‪ ،‬عن شخصية أصحاب المشروع‪ .‬ولقد أقر القانون للشركة بذمة مالية‬ ‫ِّ‬
‫مستقلة‪ ،‬عن الذمة المالية للشركاء أو المساهمين‪ .‬وأدى هذا الفرض إلى ضرورة فصل العمليات المالية‪ ،‬المتعلقة بأصحاب‬
‫المشروع‪ ،‬عن تلك المتعلقة بالمشروع نفسه‪ .‬والقتصار على تسجيل العمليات المالية‪ ،‬المتعلقة بالمشروع فقط‪ ،‬في‬
‫المجموعة الدفترية‪.‬‬
‫عبر عن نتيجة أعمال هذه الشخصية المعنوية ومركزها المالي‪ .‬فالربح‬ ‫وفي ظل هذا الفرض‪ ،‬فإن القوائم المالية‪ ،‬ت ُ ِّ‬
‫يعد ملكا ا لهذه الشخصية‪ ،‬إلى أن يُ َوزع‪ .‬وهذا يفسر لنا سبب فرض ضريبتين‪ :‬ضريبة األرباح التجارية والصناعية عند‬
‫تحقق ربح المشروع‪ ،‬وضريبة كسب العمل على الحصص التي تُوزع من هذه األرباح‪ .‬كما أن أصول المشروع تعد ملكا ا‬
‫للشخصية المعنوية‪ ،‬وحقاا‪ ،‬فقط‪ ،‬ألصحاب المشروع على هذه األصول‪ .‬فليس لهم حق المطالبة بنصيبهم‪ ،‬في هذه األموال‪،‬‬
‫خالل حياة المشروع‪ .‬فحقهم يتحدد بنصيبهم في الربح ال ُموزع‪ ،‬أو بنصيبهم في األصول في حالة التصفية فقط‪.‬‬
‫إن تطبيق مفهوم الشخصية العتبارية المستقلة‪ ،‬يُ َم ِّكن من تحديد المركز المالي للمنشأة بصورة صحيحة‪ .‬فافتراض‬
‫أن كل منشأة ت ُ َعد وحدة محاسبية مستقلة عن شخصية مالكيها‪ ،‬هو الذي يوضح أن المنشأة مالكة ألصول محددة‪ ،‬وعليها‬
‫التزامات معينة‪ ،‬وأنها حققت أرباحا ا أو خسائر‪ ،‬ومن ثم يمكن تحديد حقوق الملكية في هذه المنشأة‪.‬‬
‫‪Cont.‬‬
‫أهمية المفهوم‪:‬‬
‫‪ .1‬صافي الدخل الشركة هي فقط المصاريف و اإليرادات المسجلة وتستبعد المصاريف الخاصة والشخصية‪.‬‬
‫‪ .2‬ضبط األعمال التجارية من تسجيل العمليات المالية الخاصة للمالكين‪.‬‬
‫‪ .3‬يسهل تسجيل واإلبالغ عن المعامالت التجارية من وجهة نظر رجال األعمال‪.‬‬
‫‪ .4‬إنه األساس الحقيقي للمفاهيم واالتفاقيات والمبادئ المحاسبية‪.‬‬
‫‪ .5‬يتم االحتفاظ بحساب رأس المال و المسحوبات لتسجيل المبالغ المدفوعة و المسحوبة من قبل المالكين‪.‬‬
 ‫ثانيا ا‪ :‬فرض استمرار الوحدة المحاسبية‬
‫‪Going Concern assumption‬‬
‫يُعد فرض استمرار المشروع من الفروض الرئيسية‪ ،‬التي تؤثر على إعداد الميزانية‪ .‬هذا الفرض يقوم على قاعدة “عدم‬
‫التصفية”‪ ،Non liquidation basis‬ويتفق مع التوقع الطبيعي ألصحاب المشروع واإلدارة‪ ،‬أما احتمال التصفية فتعد حالة‬
‫استثنائية‪ .‬وكثير من المبادئ العلمية المطبقة في المحاسبة تجد مبررها في فرض الستمرار‪ ،‬خاصة المبادئ التي تحكم‬
‫تقويم األصول الثابتة‪ ،‬التي ت ُ ْقتنى من أجل تحقيق خدمات طويلة األجل في المستقبل‪ .‬فتقدير الحياة النافعة لألصل‪ ،‬والقيمة‬
‫المتبقية بعد حساب قيمة الستهالك‪ ،‬تقوم على فرض استمرار األصل في خدمة المشروع‪ .‬فالميزانية التي يعدها المحاسب‬
‫ليست ميزانية تصفية‪ ،‬ولكنها ميزانية مشروع‪ ،‬مستمر في أعماله‪ ،‬وتحقيق أهداف أصحابه‪.‬‬
‫ول يعنى فرض “الستمرار” بقاء المشروع بصفة دائمة‪ ،‬وإنما يعنى أن المشروع سيظل موجودا ا لفترة كافية لتنفيذ‬
‫أعماله الحالية‪ ،‬ومقابلة ارتباطاته القادمة‪.‬‬
 ‫‪Monetary unit‬‬ ‫ثالثا ا‪ :‬فرض وحدة النقد‬
‫‪assumption‬‬
‫تهتم المحاسبة‪ ،‬فقط‪ ،‬بالعمليات‪ ،‬التي يمكن أن تقاس بالنقود‪ .‬فالنقود تعد وسيلة لقياس القيم باعتبارها وسيلة متعارف‬
‫عليها في القياس‪ .‬وقد تعرض فرض “القياس النقدي” إلى كثير من النتقاد‪ ،‬خاصة من القتصاديين‪ ،‬نتيجة التغير في‬
‫القيمة الحقيقة أو القوة الشرائية للنقود‪ ،‬الناتج من التقلبات المستمرة في األسعار‪ ،‬بسبب التضخم‪ ،inflation‬أو‬
‫النكماش‪ ،deflation‬في الظروف القتصادية‪.‬‬
‫ويؤثر هذا الفرض على الميزانية‪ ،‬خاصة بالنسبة إلى تقويم األصول الثابتة‪ ،‬ألن كل أصل من األصول يدرج‬
‫بالميزانية على أساس قيمته النقدية المعبر عنها بوحدات نقد مدفوعة في فترات مختلفة‪ .‬ومن ثم‪ ،‬يصبح لألصل قيم مختلفة‪،‬‬
‫مع التغيرات الجارية في المستوى العام لألسعار‪.‬‬
‫وقد ترتب على هذا الفرض كثير من الجدل العلمي‪ ،‬فيما يتعلق بمدى أهمية أخذ تقلبات األسعار في الحسبان‪ ،‬عند‬
‫إعداد القوائم المالية‪ ،‬ومنها الميزانية‪ .‬فقد نادى بعض المحللين بضرورة تجاهل تقلبات األسعار‪ ،‬وافتراض ثبات قيمة العملة‬
‫““‪ ،value stability of money‬وتقويم األصول الثابتة على أساس نفقاتها التاريخية مطروحا ا منها قيمة الستهالك‪ ،‬إن‬
‫وجد‪ .‬ورأى محللون آخرون ضرورة إظهار أثر تقلبات األسعار على القوائم‪ ،‬سواء عن طريق إعادة التقدير كل عام‪ ،‬أو كل‬
‫دورة اقتصادية‪ ،‬أو عن طريق استخدام األرقام القياسية‪ ،‬أو عن طريق الكتفاء بإلحاق جداول تفسيرية لألرقام الواردة في‬
‫قائمة المركز المالي (الميزانية)‪ ،‬لتبيان مدى صحة النفقات التاريخية في ظل األسعار الجارية‪.‬‬
 ‫‪Periodicity Assumption‬‬ ‫ابعا ا‪ :‬فرض الدورية‬

‫على الرغم من أن نتائج عمليات مشروعات األعمال ل يمكن تحديدها‪ ،‬بدقة‪ ،‬إل عند انتهاء حياة المشروع أو التصفية‬
‫النهائية‪ ،‬لكن وجود القوائم المالية على فترات دورية من حياة المشروع‪ ،‬يُ َعد ضرورة للمهتمين بدراسة هذه القوائم‬
‫وتحليلها‪ .‬إذ إنه ل يمكن النتظار حتى التصفية لمعرفة نتائج األعمال‪ ،‬والمركز المالي للمشروع‪.‬‬
‫وطبقا ا لهذا الفرض‪ ،‬تُقسم حياة المشروع إلى فترات زمنية متساوية‪ ،‬تسمى الفترات المحاسبية‪ ،‬وت ُعد السنة‬
‫الميالدية (أو الهجرية) هو الفترة المحاسبية التقليدية الشائعة‪ ،‬التي يجهز عنها قوائم مالية‪ ،‬وذلك ألن قوانين الضرائب على‬
‫الدخل‪ ،‬التي تصدرها الحكومات تتطلب تحديد الدخل الخاضع للضريبة على أساس قاعدة “السنوية”‪ .‬وحديثا ا أصبح من‬
‫الشائع أن تصدر الشركات قوائم مالية (ميزانيات) مؤقتة ربع سنوية‪ ،‬إضافة إلى التقارير الداخلية اليومية واألسبوعية أو‬
‫الشهرية‪.‬‬
 ‫المبحث الثاني‪ :‬المبادئ المحاسبية ‪Accounting‬‬
‫‪principles‬‬
‫إنها قمة البناء الفكري فهي جوهر النظرية ‪.‬والمبدأ هو قانون عام يتم التوصل إليه من خالل الربط المنطقي بين األهداف والفروض‬
‫والمفاهيم‪.‬‬
‫والمبادئ نوعان ‪:‬‬
‫مبادئ نهائية تحكم مجال الدراسة‬
‫ومبادئ أولية (الفروض العلمية )التي تستخدم للتوصل إلى المبادئ العلمية وترتبط صحتها بصحة المبادئ الناتجة عنها‪.‬‬
‫ولكي يكتسب أي مبدأ محاسبي صفة انه من المبادئ المتعارف عليها فانه يجب أن يحقق مايلي‪:‬‬
‫‪-1‬أن يكون مقبوال قبوال عاما في التطبيق العملي‪.‬‬
‫‪-2‬أن يحظى بقدر ملحوظ من التأييد الرسمي من قبل الجهات المسؤولة عن تنظيم وتطوير مهنة المحاسبة‬
‫‪Cont.‬‬
‫أهم المبادئ المحاسبية المتعارف عليها‪:‬‬
‫أولا‪ :‬مبدأ التكلفة التاريخية ناقص الستهالك‪Historical or Original Cost less depreciation :‬‬
‫ثانيا ا‪ :‬مبدأ القيمة المنتظر تحقيقها مستقبالا ‪Realizable Value‬‬
‫ثالثا ا‪ :‬مبدأ اإلفصاح الكامل ‪Full Disclosure Principle‬‬
‫ربعا‪ :‬مبدأ تحقق اليرادات ‪Revenue recognition principle‬‬
‫خامسا‪ :‬مبدأ الحيطه والحذر ‪Conservatism‬‬
 ‫أولا‪ :‬مبدأ التكلفة التاريخية ‪Historical Cost :‬‬
‫ت ُ ْقتَنَى األصول الثابتة من أجل المساعدة على اإلنتاج‪ ،‬ل من أجل بيعها وتحقيق ربح‪ ،‬ألنها تؤدى للمشروع خدمات‬
‫طويلة األجل‪ .‬ولذا‪ ،‬فهي تُقَوم على أساس تكلفتها األصلية أو التاريخية‪ ،‬أي التي اُشتريت بها مطروحا ا منها قيمة الستهالك‪،‬‬
‫إن وجد‪ ،‬والذي يعبر عن النقص الفعلي لقيمة األصل الناتج من الستعمال أو التقادم أو احتمال ظهور اختراعات حديثة‪.‬‬
 ‫ثانيا ا‪ :‬مبدأ القيمة المنتظر تحقيقها‬
‫مستقبلا ‪Realizable Value‬‬
‫األصول المتداولة هي جميع األصول النقدية‪ ،‬أو القابلة للتحويل إلى نقدية سائلة‪ ،‬في فترة زمنية قصيرة األجل‪ .‬وعن طريق‬
‫حركة هذه األصول تحقق المنشأة ربحا ا أو خسارة‪ .‬لذا‪ ،‬تُقَوم هذه األصول على أساس “مبدأ القيمة التي يمكن تحقيقها‬
‫مستقبالا”‪ .‬ومعنى ذلك‪ ،‬أنه عند تقويم مفردات هذه األصول‪ ،‬يجب أن يؤخذ في الحسبان القيمة الممكن الحصول عليها‪،‬‬
‫مستقبالا‪ ،‬نتيجة تحصيل قيمة األصل الدفتري (أي قيمة األصل في الدفاتر)‪ ،‬ول بد أن يُقَ ِّوم األصل بأقل السعر ْين‪ ،‬أو يُكون‬
‫احتياطي أو مخصص (حسب األحوال)‪ ،‬لمقابلة هذا النقص المتوقع‪.‬‬
‫ومثال على ذلك‪ ،‬يُقَ َّوم بند “المدينين” بحساب رصيدهم في نهاية المدة‪ ،‬مطروحا ا منه أي ديون معدومة (هي الديون‬
‫التي يصعب تحصيلها)‪ ،‬عند الجرد‪ .‬فإذا اتضح أن هناك ديونا ا مشكوك في تحصيلها‪ ،‬فيجب أن يُكَون احتياطي (يسمى‬
‫احتياطي أو مخصص الديون المشكوك فيها)‪ ،‬كعبء على اإليرادات‪ ،‬ويطرح من رصيد المدينين في قائمة المركزالمالي‪،‬‬
‫حتى تظهر قيمة الديون الجيدة‪ .‬وإذا وضعت الشركة حافزا ا للمدينين بخصم نقدي‪ ،‬إذا سددوا التزاماتهم قبل تاريخ‬
‫الستحقاق‪ ،‬فيجب تكوين احتياطي أو مخصص لمقابلة الخصم المنتظر السماح به‪.‬‬
‫وكذلك الحال عند تقويم المخزون السلعي‪ ،‬فيُقَوم على أساس سعر التكلفة أو سعر السوق أيهما أقل‪ ،‬ويُكَون‪ ،‬نتيجة‬
‫للفرق بين سعر السوق وسعر التكلفة‪“ ،‬احتياطي هبوط األسعار”‪ .‬وتطبق هذه األسس‪ ،‬كذلك‪ ،‬بالنسبة إلى بنود الستثمارات‬
‫المختلفة لمقابلة احتمال النقص في سعر السوق عن السعر الدفتري‬
 ‫ثالثا ا‪ :‬مبدأ اإلفصاح الكامل ‪Full Disclosure Principle‬‬

‫يؤثر هذا المبدأ على القوائم المالية تأثيرا ا واضحاا‪ ،‬ويعنى أن القوائم المالية يجب أن تفصح عن الحقائق المهمة‬
‫والضرورية‪ ،‬حتى ل تكون مضلله لمستخدمي هذه القوائم‪ .‬ول يقتصر اإلفصاح الكامل على القوائم المالية فقط‪ ،‬وإنما‬
‫يشتمل‪،‬كذلك‪ ،‬على المالحظات اإليضاحية‪ ،‬التي تُعَد جزءا ا مكمالا للقوائم المالية‪ .‬وبنا اء على ذلك‪ ،‬فإن اإلفصاح عن الحقائق‬
‫المختلفة في الميزانية‪ ،‬قد يكون في الميزانية نفسها‪ ،‬أو في المالحظات المرفقة بها أو في الثنين معا ا‪.‬‬
‫ول تقتصر ضرورة اإلفصاح الكامل على الحوادث واألعمال‪ ،‬التي حدثت‪ ،‬فعالا‪ ،‬قبل تاريخ الميزانية‪ ،‬وعن الفترة‬
‫التي تغطيها تلك الميزانية‪ ،‬وإنما يمتد ذلك إلى الحوادث المهمة‪ ،‬التي قد تحدث بعد تاريخ الميزانية‪ ،‬ولكن قبل نشر القوائم‬
‫المالية‪ .‬مثال ذلك‪ ،‬بيع أو إزالة أحد األصول المهمة‪ ،‬أو انخفاض كبير في أسعار السوق للمواد األولية‪ ،‬أو صدور حكم‬
‫قضائي‪ ،‬في مصلحة المنشأة أو في غير مصلحتها‪ .‬ونظرا ا إلى أنه قد ينتج عن هذه األحداث آثار مادية كبيرة تؤثر في‬
‫اإليرادات المستقبلية المحتملة‪ ،‬ومركز المشروع‪ ،‬لذا ينبغي اإلفصاح عنها‪.‬‬
 ‫ربعا‪ :‬مبدأ تحقق اليرادات ‪Revenue‬‬
‫‪recognition principle‬‬
‫وهو يتحقق عند استالم العميل للبضاعة‪.‬ال يسجل ايراد حتى يتحقق ويتم اكتساب اإليراد في حالة تواصل شرطين‪:‬‬
‫‪-‬تقديم الخدمة أو تسليم المبيعات‬
‫‪-‬وجود عملية مبادلة حقيقية بين المؤسسة والغير‬
‫هناك أربعة أسس العتبار االيرادات متحقق هي‬
‫‪ -‬أساس اإلنتاج ‪Product Basis‬‬
‫‪-‬أساس البيع ‪Sales Basis‬‬
‫‪-‬أألساس النقدي ‪Cash Basis‬‬
‫‪-‬أساس االستحواذ ‪Holding Basis‬‬
‫و بصفة عامة فى المنشآت التجارية و الصناعية و الخدمية يعتبر أساس البيع هو األصل فى تحديد تحقيق اإليراد ‪ ,‬و ذلك الرتباطه بانتقال الملكية‬
‫للسلعة ‪ ,‬أو االستحواذ على الخدمة و يجب له سندا فى تحرير عقوج البيع ‪ ,‬و لذلك كان قبول و أستمرار هذا األساس حتي اليوم من جانب‬
‫المحاسبين ‪.‬‬
‫و مع ذلك ظهر فى المنشآت التي تمارس أنشطة طويلة األجل كشركات المقاوالت حيث الخدمة أو اإلنتاج ال يتم انتقالها إال بعد فترة تزيد فى معظم‬
‫األحيان عن السنة المالية ‪ ,‬و االنتظار حتي البيع يجعل النتائج المحاسبية غير معبرة تعبيرا ً صحيحا ً عن واقع األمور ‪ ,‬حيث تختص السنوات‬
‫األولي بالمصروفات دون اإليرادات و السنة األخيرة بإيرادات العملية التي أستغرق إنتاجها وقتا ً أمتد إلي عدد من السنوات السابقة‬
 ‫خامسا‪ :‬مبدأ الحيطه والحذر ‪Conservatism‬‬
‫ويعني ذلك أنه يجب األعتراف بالخسائر المحتملة واألحتياط لها من خالل تشكيل مخصصات ومؤونات أما االرباح المحتملة‬
‫فال تؤخذ بعين األعتبار ابدا‬
‫مشكالت تطبيق مبدأ الحيطة والحذر‪:‬‬
‫‪ -1‬إن مبدأ الحيطة والحذر يظهر تناقضا ً ذاتيا ً فهو يأخذ موقف متشائم عند تحديد الدخل في دورة معينة ولكن هذا اإلجراء نفسه‬
‫سيؤدي إلى زيادة مقابلة في أرباح العام التالي وهذه الزيادة تناقض مبدأ الحيطة والحذر‪.‬‬
‫‪ -2‬إن اإلفراط في التشاؤم باعتماد القيم األدنى لألصول والقيم األعلى للخصوم وفق مبدأ الحيطة والحذر يتناقض مع فرض‬
‫الدورية في المحاسبة وضرورة تحديد نتيجة أعمال كل دورة بشكل دقيق واقعي فهو ينقص أرباح جيل من المساهمين في دورة‬
‫محاسبية معينة لصالح غيرهم في الدورات المتعاقبة‪.‬‬
‫‪ -3‬لقد تغيرت الظروف االقتصادية التي أدت لهيمنته فبدالً من انخفاض األسعار تعاني اغلب دول العالم اليوم من التضخم‬
‫‪.‬لذلك يمكن اعتباره عرفا ً أو مفهوما ً أو قاعدة أو سياسة ومع ذلك فهناك من يعتبره مبدءا ً‪.‬‬
‫القياس المحاسبي حسب‬
‫مبدأ التكلفة التاريخية‬
‫والقيمة العادلة‬
‫المحاضرة ‪9‬‬
 ‫مفهوم مبدأ التكلفة التاريخية‪:‬‬

‫في المحاسبة‪ ،‬التكلفة التاريخية لعنصر اقتصادي هي القيمة النقدية‬ ‫‪‬‬

‫االسمية األصلية لذلك العنصر‪ .‬تتضمن محاسبة التكاليف التاريخية اإلبالغ‬
‫عن األصول والخصوم بتكاليفها التاريخية‪ ،‬والتي لم يتم تحديثها للتغييرات في‬
‫قيم البنود‪ .‬وبالتالي‪ ،‬فإن المبالغ المبلغ عنها لبنود الميزانية العمومية غالبًا ما‬
‫تختلف عن قيمتها االقتصادية الحالية أو قيمتها السوقية‪.‬‬
‫في حين أنه يتم توجيه االنتقاد إلى التكلفة التاريخية بسبب عدم دقتها‬ ‫‪‬‬
‫(واالنحراف عن القيمة "الحقيقية")‪ ،‬إال أنها تبقى قيد االستخدام في األنظمة‬
‫المحاسبية‪ .‬ويتم استخدام العديد من التصحيحات للتكاليف التاريخية‪ ،‬وتتطلب‬
‫العديد منها استخدام الحكم اإلداري‪ ،‬وقد يكون من الصعب تنفيذها أو التحقق‬
‫منها‪ .‬واالتجاه السائد في أغلب المعايير المحاسبية هو االنتقال إلى انعكاس‬
‫أكثر دقة للقيمة العادلة أو القيمة السوقية‪ ،‬رغم االستمرار في استخدام مبدأ‬
‫التكلفة التاريخية‪ ،‬خصو ً‬
‫صا بالنسبة لألصول ذات األهمية األقل‪.‬‬
 ‫مبررات مبدأ التكلفة التاريخية‪:‬‬

‫ونجد من أهم المبررات التي دعمت التكلفة التاريخية والتي كانت بمثابة ركائز‬
‫استندت عليها‪:‬‬
‫–الموضوعية‪ :‬يعتبر الهدف الرئيسي للمحاسبة ألنه يزود الجهات المعنية‬
‫بالمعلومات المالية الموثوق بها لتكون ذا فائدة في اتخاذ القرارات‪،‬‬
‫يهدف باإلضافة إلى ذلك إلى المحافظة على ثقة مستخدمي البيانات المحاسبية‪،‬‬
‫يجب أن تكون هذه البيانات على أساس إثبات‬
‫أو دليل موضوعي وخالية من الحكم الشخصي‪ ،‬وهذا ما يوفره مبدأ التكلفة‬
‫التاريخية‪.‬‬
‫–الموثوقية‪ :‬تعد من أهم المبررات وخاصة ما إذا تم مقارنته مع األسس‬
‫األخرى‪ ،‬مثل مبدأ التكلفة التاريخية‬
 ‫–اتساق مبدأ التكلفة التاريخية مع كثير من العناصر المكونة‬
‫إلطار الفكر المحاسبي المالي مثل االعتراف باإليراد‪،‬‬
‫مبدأ الحيطة والحذر‪ ،‬وفرض وحدة القياس‪.‬‬
‫–يرغب معدوا القوائم المالية والمدققون في وضع أهمية أكثر‬
‫على موثوقية المقاس من أجل سالمة التدقيق والمسؤولية القانونية‪.‬‬
‫–يشترط مبدأ التكلفة التاريخية حدوث عملية تبادلية حقيقية‬
‫لالعتراف والقياس وهذا يضفي عليها موضوعية وموثوقية أكبر‪.‬‬
 ‫مفهوم القيمة العادلة‪:‬‬
‫حددت لجنة معايير المحاسبة الدولية التابعة لإلتحاد الدولي‬ ‫‪‬‬
‫للمحاسبين مفهوم القيمة العادلة في العديد من معايير المحاسبة‬
‫التي أصدرتها على غرار المعيار الدولي ‪ 39‬الذي يعرف القيمة‬
‫العادلة بأنها القيمة التي يتم بموجبها تبادل أصل أو تسوية إلتزام‬
‫بين أطراف مطلعة وراغبة تعمل في ظل ظروف السوق العادية[‬
‫تعرف القيمة العادلة وفقا لما جاء في المعيار الدولي للتقارير‬ ‫‪‬‬
‫المالية رقم ‪IFRS) ( 13‬قياس القيمة العادلة أنها‬
‫“السعر الذي يمكن الحصول عليه نتيجة بيع أصل‪ ،‬أو دفعه لتحويل‬ ‫‪‬‬
‫التزام بموجب عملية منتظمة‬
‫‪ ‬بين مشاركين في السوق في تاريخ القياس”‪.‬‬
 ‫أما مصلحة اإليرادات الداخلية األمريكية فقد عرفتها “السعر الذي‬ ‫‪‬‬
‫يجعل الملكية تتبدل بين مشتري راغب في الشراء وبائع راغب‬
‫في البيع حين ال يكون األول مكره على الشراء وال يكون الثاني‬
‫مكره على البيع وان يكون كال الطرفين على معرفة معقولة‬
‫بالحقائق المرتبطة بالعملية‬
‫كما تبنى النظام المحاسبي المالي ( )‪SCF‬القيمة العادلة والتي‬ ‫‪‬‬
‫اصطلح على تسميتها “بالقيمة الحقيقية”‪ ،‬أشير إليها ضمن‬
‫القسم الثاني من الباب األول “قواعد تقييم األصول والخصوم‬
‫واألعباء والمنتوجات وإدراجها في الحسابات”‪ ،‬وعرفها في الملحق‬
‫الثالث على أنها‬
‫‪“ ‬المبلغ الذي يمكن أن يتم من اجله تبادل األصل أو خصوم منتهية‬
‫بين أطراف على دراية كافية وموافقة وعاملة ضمن شروط‬
‫المنافسة االعتيادية”‪.‬‬
 ‫مداخل قياس القيمة العادلة‪:‬‬

‫‪ ‬إن الهدف من استخدام تقنيات القياس هو تقدير السعر‬

‫المناسب لبيع األصول أو لنقل االلتزام ضمن عملية‬
‫منظمة تجري بين المشاركين في السوق في تاريخ‬
‫القياس وفي ضل ظروف السوق الحالية‬

‫‪ ‬ولقد حدد المعيار المحاسبي األمريكي ‪SFAS N° 157‬‬

‫ثالثة مداخل لقياس القيمة العادلة وهي‬
 ‫مدخل السوق ‪Market Approach:‬‬

‫‪ ‬يستخدم عند تقييم األسعار الممكن مالحظتها من‬

‫المعلومات المالئمة التي توفرها عمليات السوق‪،‬‬
‫‪ ‬بما في ذلك الموجودات المتشابهة أو المقارنة ويتطلب‬
‫تطبيق مدخل السوق وجود معلومات عن المعامالت‬
‫القابلة للمقارنة‪.‬‬
 ‫مدخل الدخل ‪Income Approach:‬‬

‫‪ ‬يستخدم عند التقييم لتحويل المبالغ المستقبلية لقيمة‬

‫حالية واحدة مخصومة (أساليب القيمة الحالية )‪PVT‬‬
‫‪ ‬اعتماداً على افتراض أن شركاء السوق هم السبب في‬
‫تلك المبالغ المستقبلية‪ ،‬يعد مدخل الدخل هو األكثر‬
‫شيوعاً لتقييم‬
‫‪ ‬الموجودات طويلة األجل‪ ،‬وهو قابل للتطبيق مباشرة ألن‬
‫معظم الموجودات طويلة األجل ناتجة عن منفعة اقتصادية‬
‫تعود على مالك الموجود‬
 ‫مدخل التكلفة ‪Cost Approach:‬‬

‫يعتمد على تحديد التكلفة الجارية الستبدال الموجود بعد تسويتها‬

‫بسبب عوامل التقادم إذ يتم قياس الموجود‬
‫بتكلفة الحصول على موجود بديل بطاقة مشابهة للموجود القائم‬
‫بالوحدة االقتصادية في تاريخ قياسيه‪.‬‬
‫محددات استعمال محاسبة القيمة العادلة‬

‫‪ ‬التغييرات المتكررة‬

‫‪ ‬عدم القدرة على تقييم األصول‬

‫‪ ‬التقليل من القيمة الدفترية‬