‫أسئلة مادة تدقيق الحسابات‬

‫‪ .1‬أهمية التدقيق لمستخدمي القوائم المالية واالقتصاد؟‬

‫إن أي عمل مهني ال ّبد له من معايير تشكل إطار عام يضبط عمل المهنيين ويوجه‬
‫اإلجراءات التي يقومون بها‪ ،‬فإن المعايير في مجال التدقيق فإن المعايير تساعد في تنظيم‬
‫عملية التدقيق بحيث تصبح إجراءات التدقيق قابلة للتوقع سواء من قبل المدققين أو من‬
‫قبل مستخدمي تقارير المدققين‪ .‬وبالتالي تضييق الفجوة في أداء المدققين‪ .‬وفي نفس الوقت‬
‫فإن وجود معايير يساعد في تحسين أداء المدققين واالرتقاء به‪ ,‬والحكم على هذا األداء‬
‫أيضاً‪ .‬حيث أن المعايير تشكل مستويات أداء يمكن االحتكام إليها‪ ,‬وال بد من اإلشارة إلى‬
‫أن معايير التدقيق قابلة للتطبيق على كافة البيانات المالية بغض النظر عن حجم العميل‬
‫وطبيعة نشاط المؤسسة أو نوع الصناعة التي يعمل فيها‪.‬‬

‫‪ .2‬األهداف العامة للتدقيق وفقا لمعايير التدقيق الدولية؟‬

‫يتمث ل الهدف األساس للتدقيق الخارجي في الوقت الحاضر بإعطاء تأكيد معقول عن مدى خلو البيانات المالية‬
‫من التحريفات المادية الناتجة عن الخطأ أو الغش ‪ .‬أما تاريخيًا فالبد من اإلشارة إلى أن أهداف التدقيق‬
‫الخارج ي مرت بتغيرات وتطورات مستمرة متأثرة بالظروف والتغيرات االقتصادية واإلجتماعية والسياسية‪ ،‬والبد‬
‫من اإلشارة إلى أن ضرورة وجود مهنة التدقيق تنبع من ضرورة تلبية حاجات المجتمع ‪ ،‬وبالتالي فإنه يتوقع أن‬
‫يكون التدقيق في تغير وتطور من أجل تلبية اإلحتياجات المتطورة للمجتمع (‪ . )porter, 1992‬وقد أشار‬
‫الباحثون منذ القدم (‪ ) Dicksee, 1898, Montgomery, 1912‬إلى أن أهداف التدقيق األساسية في بدايات ظهور‬
‫التدقيق اإللزامي تمثلت في إكتشاف الغش وإكتشاف األخطاء الفنية واإلخطاء في المبادئ ‪.‬‬

‫وقد بينت (‪ )porter, 1997‬أنه بعد ذلك وخاصة في الفترة ما بين ‪ 1920‬و ‪ 1960‬حاولت مهنة التدقيق‬
‫مواجهة توقعات المجتمع غير المعقولة بتبني دور المثقف للمجتمع عن ما يسمى بالمسؤوليات المعقولة وكما‬
‫تفهمها المهنة‪ ،‬حيث كان التركيز على إبراز مسؤولية اإلدارة عن إكتشاف الغش والتالعب‪ ،‬وأن مسؤولية المدقق‬
‫عن ذلك هي ثانوية‪ ،‬وأن الهدف األساس للتدقيق هو إضفاء المصداقية على البيانات المالية‪ .‬وفيما بعد‬
‫الستينات من القرن العشرين تزايد النقد الموجه للمهنة من قبل السياسيين واإلعالميين وغيرهم من منادين‬
‫بضرورة تبني المهنة لدور أكبر في مجال إكتشاف الغش والتنبيه عنه (‪ ،)Sikka, et al, 1992‬إال أن المهنة‬

‫‪1‬‬
‫استمرت في المراوغة وأصرت على أن المسؤولية الرئيسية في إكتشاف الغش تقع على عاتق اإلدارة‪ ،‬وأن على‬
‫المدققين أن يضعوا في خططهم ما يمكنهم من الخروج بتأكيد معقول عن مدى خلو البيانات المالية من‬
‫التحريفات المادية‪.‬‬

‫من المعروف قديماً وحديثًا وحسب معايير التدقيق الدولية أن المدقق يعطي رأيًا ‪ Opinion‬وليس شهادة‬
‫‪ Certificate‬وهناك فارق كبير بينهما ولهما إرتباط كبير بمسئولية المدقق وأهداف التدقيق‪ .‬فالشهادة تتطلب‬
‫التأكد التام المطلق بعد اإلطالع على البيانات القطعية‪ ,‬وصحة البيانات تعني خلوها من أي نوع من اإلنحرافات‬
‫سواء كان ماديًا أم غير مادي‪ .‬أما الرأي فهو أقل قطعية من الشهادة‪ ،‬ويحتمل الصحة والخطأ‪ ،‬حيث أن الرأي‬
‫يعتمد على الحكم المهني‪ .‬وعندما نشأ التدقيق بمفهومه اإللزامي وصدرت أول قوانين للشركات في بريطانيا‬
‫عام ‪ 1844‬تضمن قانون الشركات في تلك السنة بعض األمور التي تتعلق بتدقيق الحسابات‪ .‬وقد كان تقرير‬
‫المدقق يسمى شهادة ‪ ، Audit Certificate‬وكانت الشهادة تتعلق بصحة البيانات المالية‪ ،‬حيث كان المدقق‬
‫يقول نشهد بأن البيانات المالية تعطي صورة حقيقية وصحيحة ‪We certify that the financial statements‬‬
‫‪ " give a true and correct view‬وكان دور المدقق في ذلك الوقت منصب على إكتشاف الغش والخطأ‪ ،‬لذلك‬
‫من‬ ‫خالية‬ ‫المالية‬ ‫البيانات‬ ‫بأن‬ ‫يشهد‬ ‫المدقق‬ ‫أن‬ ‫يتوقعون‬ ‫التقرير‬ ‫مستخدمو‬ ‫كان‬
‫جميع أنواع الغش أو اإلنحرافات‪ .‬ومن المعروف أنه حدث تطورات مختلفة في أهداف‬
‫التدقيق ومسؤوليات المدققين ورافقها تغيرات في تقرير مدقق الحسابات ومحتويات هذا التقرير ومدلوالتها‪ .‬وأخي ًار‬
‫أصبح المدقق يعطي تقري ًار مطوالً يتكون من ثالث فقرات وليس شهادة ويقول فيه "برأينا فإن البيانات المالية‬
‫تعطي صورة حقيقية وعادلة (تظهر بعدالة) ‪ " ..‬وقد تبنت معايير التدقيق الدولية (معيار رقم ‪ ) 700‬تقرير‬
‫مدقق الحسابات المطول والذي يتكون من ثالث فقرات رئيسية وأشارت إلى أن المدقق يمكن أن يستخدم عبارة‬
‫"تعطى صورة حققيقية وعادلة" أو "تظهر بعدالة" من كافة النواحي المادية‪ .‬وهذه العبارات متوافقة مع الهدف‬
‫الرئ يس لعملية التدقيق‪ ،‬وهو حسب معايير التدقيق الدولية "إعطاء تأكيد معقول بأن البيانات المالية خالية من‬
‫التحريفات المادية" ‪ .‬وكذلك فإن معيار التدقيق الدولي رقم ‪ 700‬والذي تم تعديله ليصبح ساري المفعول إعتبا ًار‬
‫من تاريخ ‪ 2007/1/1‬عدل تقرير المدقق ليشمل أربع أو خمس فقرات مع تبني نفس العبارات الخاصة بالرأي‪.‬‬
‫ر من نهاية عام ‪2016‬‬
‫أما آخر التعديالت لمعيار التدقيق الدولي رقم ‪ 700‬والذي أصبح ساريًا المفعول إعتبا ًا‬
‫فقد أدخل تعديالت جوهرية على التقرير فيما يتعلق بشكله ومحتواه وعدد فقراته‪ .‬إذن بما أن المدقق سيعطي‬
‫ال وليس مطلقًا فهذا يعني أن المدقق مطمئن لقارئ البيانات المالية ولتقرير المدقق بأن البيانات‬ ‫تأكيدًا معقو ً‬
‫خالية من اإلنحرافات المادية ‪ ،‬وليس ضامنًا للقارئين بأن البيانات خالية من األنحرافات حتى المادية‪ .‬وقد أشار‬
‫المعيار الدولي رقم ‪ 320‬إلى أن المادية هي مقدار الحذف أو اإلنحراف في البيانات المالية والذي في ضوء‬

‫‪2‬‬
‫الظروف المحيطة يجعل من الممكن تغيير القرار المتخذ من قبل مستخدم البيانات المالية الحصيف عند علمه‬
‫بهذا الحذف أو اإلنحراف‪ .‬وقد بين معيار التدقيق الدولي رقم ‪ 450‬أن التحريف المادي يشمل عدة أمور ‪ ،‬كما‬
‫يلي‪:‬‬

‫يعرف التحريف المادي وفقًا لمعيار رقم ‪ 450‬بأنه الفرق بين المبلغ أو التصنيف أو العرض أو اإلفصاح لبند‬
‫مسجل في القوائم المالية والمبلغ أو التصنيف أو العرض أو األفصاح لذلك البند الذي كان ينبغي أن يسجل‬
‫به وفقًا إلطار اإلبالغ المالي المطبق‪ ،‬باإلضافة إلى أي تعديالت للمبالغ والتصنيفات والعرض واإلفصاح والتي‬
‫وفقًا لحكم المدقق المهني تعتبر ضرورية للعرض العادل للبيانات المالية‪.‬‬

‫‪ .3‬المبادئ والقواعد السلوكية لمهنة التدقيق؟‬

‫قواعد وآداب السلوك المهني هي مجموعة من المبادئ والقيم األخالقية التي تلتزم جميع الفئات واألفراد‬
‫الذين يتفاعلون في المجتمع خالل أدائهم لواجباتهم ومسؤولياتهم المنوطة بهم ومختلف أعماله م من أخذ‬
‫وعطاء بيع وشراء وغيرها ‪ .‬وهذه اآلداب واألخالقيات ضرورية لقيام المجتمعات وإستمرارها وتماسكها‬
‫نجاحها في عملية البناء ‪ ،‬حيث أن إنعدام القيم واألخالق يدمر المجتمعات ويؤدي إلى الغش والخداع‬
‫والخيانة وإنعدام الثقة وتفضيل المصلحة الشخصية على مصالح المجتمع ومصالح اآلخرين‪ .‬وبسبب‬
‫أهمية القيم اإلخالقية واآلداب المهنية فقد دأبت الجهات المنظمة لمزاولة مختلف أنواع المهن على سن‬
‫أو تشريع قواعد ومبادئ للسلوك المهني حتى تحقق درجة مناسبة من ضبط السلوك المهني وتمكين‬
‫من يقومون بأداء الخدمات المهنية من القيام بمهامهم على أحسن وجه وخدمة المستفيدين من المهنة‬
‫بإخالص وموضوعية وأمانة ‪ .‬وعادة ما تشمل هذه القواعد والمبادئ المصداقية واألمانة واإلستقامة‬
‫والوالء واإلحترام والشعور بالمسئولية والحرص على منفعة اآلخرين والحذر والعدالة واإلنصياع للقوانين‬
‫والتشريعات‪.‬‬
‫والمدققون كغيرهم من المهنيين هم بحاجة ماسة إلى المبادئ والقيم األخالقية‪ ،‬بل قد يكونون‬
‫أشد حاجة من غيرهم من المهنيين لذلك‪ ،‬ألن عملهم له نتائج تؤثر على عمالئهم وعلى المجتمع وعلى‬
‫زمالئهم في المهنة‪ .‬أن أهم ما يميز مهنة المحاسبة والتدقيق عن غيرها من المهن أنها تستمد شرعيتها‬
‫من تحملها مسئؤولية خدمة مصالح المجتمع وليست مقصورة على العمالء المحددين‪ ،‬ومن أجل تحقيق‬
‫ذلك ال بد من اإللتزام بقواعد السلوك المهني‪.‬‬
‫وأحوج ما يكون المدقق للقيم والمبادئ األخالقية عندما يواجه معضلة أخالقية‪ ،‬حيث يكون‬
‫أمام موقف فيه نوع من تضارب المصالح‪ ،‬وبالتالي فهو بحاجة إلى إختيار البديل الذي ليس فيه تحيز‬

‫‪3‬‬
‫لجهة على حساب أخرى ‪ .‬وعندما يواجه المدقق معضلة أخالقية يمكنه إتباع الخطوات التالية للتمكن‬
‫من األداء بشكل أخالقي ومهني )‪:(Arens.et.al.2014‬‬
‫‪ -1‬الحصول على الحقائق التي تتعلق بهذه المعضلة‪.‬‬
‫‪ -2‬تحديد األمور األخالقية من الحقائق التي يجمعها المدقق‪.‬‬
‫‪ -3‬تحديد األطراف التي يمكن أن تتأثر بهذه المعضلة األخالقية ومدى تأثر كل منهم‪.‬‬
‫‪ -4‬تحديد البدائل الممكنة والتي تساعد في حل هذه المعضلة‪.‬‬
‫‪ -5‬تحديد النتائج المحتملة لكل بديل‪.‬‬
‫‪ -6‬إتخاذ القرار المناسب في إختيار البديل األنسب للجميع‪.‬‬
‫ومن أجل تشجيع المدققين على اإللتزام بقواعد السلوك المهني ورفع مستوى أدائهم إلى أعلى المستويات‬
‫فقد إتخذت المجم عات المهنية المهتمة بسلوك المدققين أساليب متنوعة نبينها فيما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬األساليب التي تساعد في تحسين مستوى السلوك المهني‪:‬‬
‫‪ -1‬وضع المعايير التي تتعلق بشخصية المدقق‪ ،‬حيث تتطلب هذه المعايير أن يكون المدقق على‬
‫قدر معقول من التأهيل العلمي والعملي وأن يتمتع باإلستقاللية الذهنية والظاهرية وأن يقوم ببذل‬
‫العناية المهنية المعقولة‪.‬‬
‫‪ -2‬تحديد المعايير التي تتعلق بتنفيذ المدقق للعمل الميداني سواء ما يتعلق بالتخطيط واإلشراف ودراسة‬
‫وفهم وتقويم الرقابة الداخلية وجمع األدلة الكافية والمناسبة التي تمكنه من الخروج بالنتيجة المناسبة‬
‫عن البيانات المالية المدققة‪.‬‬
‫‪ -3‬تحديد المعايير الخاصة بإعداد وتنظيم تقرير مدقق الحسابات‪.‬‬
‫‪ -4‬أن يكون هناك إستم اررية للتعلم واإلطالع على المستجدات في مجال المهنة‪.‬‬
‫‪ -5‬وضع معايير الرقابة على جودة أعمال التدقيق‪.‬‬
‫‪ -6‬فتح المجال أمام مراجعة زمالء المهنة ألعمال المدققين‪.‬‬
‫‪ -7‬تحدي اإلمتحانات المهنية التي ينبغي على من يريد ممارسة المهنة أن يجتازها‪.‬‬
‫‪ -8‬إصدار دليل السلوك المهني‪.‬‬
‫وعادة ما يشتمل السلوك المهني الصادر عن أي من المجمعات المهنية المنظمة للمهنة مجموعة من البادئ‬
‫التي تحكم السلوك وتشمل ما يلي‪:‬‬

‫‪4‬‬
 ‫‪ -2‬المبادئ األساسية التي تحكم السلوك المهني ‪:‬‬
‫‪ -1‬اإلستقامة والنزاهة‪ :‬يجب على المحاسب المحترف أن يكون صادقًا ومستقيمًا في كل عالقاته‬
‫المهنية‪ .‬وهذا يتطلب أن ال يرتبط أسمه بأي تقارير أو معلومات أو إتصاالت إذا كانت‪:‬‬
‫‪ -‬تحتوي بيانات مالية محرفة أو مضللة‪.‬‬
‫‪ -‬تحتوي على معلومات أو كشوفات حسابات معدة بإهمال‪.‬‬
‫‪ -‬غير مكتملة بسبب الحذف‪ ،‬أو فيها نوع من الغموض الذي يؤدي إلى التضليل‪.‬‬
‫‪ -2‬الموضوعية‪ :‬يجب على المحاسب المحترف أن يعمل بدون تحيز ألي طرف وأن ال يسمح‬
‫لتضارب المصالح أن تؤثر على عمله‪ .‬وأن ال يقوم بتغيير الحقائق عن علم أو أن يخضع حكمه‬
‫المهني ألي تأثيرات‪.‬‬
‫‪ -3‬الكفاءة والعناية المهنية‪ :‬على المحاسب المحترف أن يحصل على مستوى من المعرفة المهنية‬
‫والمهارة ويحافظ على مستوى من هذه المهارة والمعرفة بحيث يتمكن من أداء الخدمات المهنية‬
‫بالشكل المناسب‪ ،‬وأن يحافظ على تطوير هذه المعرفة والمهارة‪ ،‬وهذا يشمل‪:‬‬
‫‪ -‬الحصول على مستويات من المهارة والمعرفة المهنية الذي يمكنه من خدمة الزبائن بالشكل‬
‫المناسب‪.‬‬
‫‪ -‬العمل بإجتهاد بما يتفق مع المعايير المهنية من أجل تزويد الخدمات المهنية بالشكل المناسب‪.‬‬
‫‪ -4‬السرية‪ :‬على المحاسب المحترف أن يحافظ على سرية المعلومات التي إطلع عليها بحكم عمله‬
‫وأن ال يكشف عن هذه المعلومات إلى طرف بدون تفويض مناسب وأن ال يستخدم هذه المعلومات‬
‫لتحقيق المصالح الشخصية له أو ألي طرف آخر‪.‬‬
‫ويمكن للمدقق أن يقوم بالكشف عن المعلومات السرية في بعض الحاالت التي تشمل‪:‬‬
‫‪ -1‬إذا كان الكشف عن هذه المعلومات مسموح به قانونيًا وبموافقة العميل‪.‬‬
‫‪ -2‬إذا كان الكشف مطلوبًا وفقًا للقانون‪ ،‬وذلك يشمل‪:‬‬
‫‪ -‬كأدلة في المنازعات القضائية‪.‬‬
‫‪ -‬في التقارير المقدمة للجهات ذات العالقة في حالة المخالفات القانونية‪.‬‬
‫‪ -3‬إذا كان الكشف متطلب مهني‪ ،‬ويشمل ذلك ما يلي‪:‬‬
‫‪ -1‬اإلستجابة للمتطلبات األخالقية ومتطلبات المعايير‪.‬‬
‫‪ -2‬لحماية مصالح المحاسب القانوني خالل اإلجراءات القانونية‪.‬‬
‫‪ -3‬في حالة الرقابة على الجودة ومراجعة النظير‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫وقد أكد قانون الشركات األردني على ضرورة المحافظة على أسرار الشركة‪ ،‬حيث نصت المادة رقم‬
‫‪ 202‬من القانون على ما يلي‪:‬‬
‫"مع مراعاة عدم اإلخالل بإلتزامات مدقق الحسابات األساسية ال يجوز له أن يذيع للمساهمين في‬
‫مقر اجتماع الهيئة العامة للشركة المساهمة العامة أو في غيره من األمكنة واألوقات أو إلى غير‬
‫المساهمين ما وقف عليه من أسرار الشركة أثناء قيامه بعمله لديها‪ ،‬وإال وجب عزله ومطالبته‬
‫بالتعويض"‪.‬‬
‫‪ -5‬السلوك المهني‪ :‬على المحاسب المحترف أن يلتزم بالسلوك المهني إستجابة للمتطلبات المهنية‬
‫الصادرة عن الجهات ذات العالقة بالمهنة‪ ،‬وأن يمتنع عن أي عمل أو سلوك يسئ للمهنة‬
‫والعاملين فيها‪ ،‬وذلك يشمل اإلعالن الذي يؤدي إلى‪:‬‬
‫‪ -1‬إستخدام الوسائل التي تسئ إلى المهنة وسمعتها‪.‬‬
‫‪ -2‬المبالغة في تزكية الخدمات التي يقدمها‪.‬‬
‫‪ -3‬إستخدام األساليب التي تسئ إلى سمعة المحاسبين اآلخرين‪.‬‬
‫‪ -‬تهديد العزل من المهمة واإلستبدال‪.‬‬
‫‪ -‬وجود تهديد بدعوى قضائية‪.‬‬
‫‪ -‬وجود ضغوط لتقليل العمل المهني الذي يبذله المحاسب القانوني من أجل تخفيض األتعاب‪.‬‬

‫‪6‬‬
 ‫‪ .4‬الخطوات التي يجب اتباعها قبل قبول عميل جديد أو عميل قديم؟‬
‫عملية التدقيق هي عملية منتظمة لجمع وتقويم األدلة‪ ،‬وتتكون هذه العملية من خطوات‬
‫مدروسة مستمدة من الخبرة العملية للمدققين المبنية على مستويات معقولة من المؤهالت‬
‫العلمية‪ ،‬والتي تمكن المدقق في النهاية من الخروج برأي مناسب عن مدى عدالة القوائم‬
‫المالية وحقيقة تمثيلها لواقع المنشأة‪ ،‬وعادة ما تشمل عملية التدقيق عدة خطوات‪ ،‬األولى‪:‬‬
‫تسمى التمهيدية أو ما قبل قبول مهمة التدقيق‪ ،‬والثانية‪ :‬تشمل التخطيط لعملية التدقيق‪،‬‬
‫والخطوة الثالثة‪ :‬تنفيذ اختبارات الرقابة األساسية للعمليات‪ ،‬الخطوة الرابعة‪ :‬تنفيذ إجراءات‬
‫المراجعة التحليلية واالختبارات التفصيلية لألرصدة‪ ،‬واخي ًار استكمال عملية التدقيق والتي‬
‫تنتهي بإصدار التقرير‪.‬‬
‫خطوات عملية التدقيق‪:‬‬
‫‪ ‬الخطوة األولى‪ :‬قبول مهمة التدقيق وما قبلها (ما قبل التخطيط)‪.‬‬
‫‪ ‬الخطوة الثانية‪ :‬التخطيط لعملية التدقيق‪.‬‬
‫‪ ‬الخطوة الثالثة‪ :‬تنفيذ اختبارات الرقابة واالختبارات األساسية للعمليات‪.‬‬
‫‪ ‬الخطوة الرابعة‪ :‬تنفيذ إجراءات المراجعة التحليلية واالختبارات التفصيلية لألرصدة‪.‬‬
‫‪ ‬الخطوة الخامسة‪ :‬استكمال عملية التدقيق‪.‬‬
‫وعليه سوف يتم التطرق لقبول مهمة التدقيق لعميل جديد أو االستمرار مع العميل السابق‪:‬‬

‫قبول مهمة التدقيق وما قبلها (ما قبل التخطيط) ‪Preplanning the Audit‬‬

‫قبل إتخاذ المدقق ق ار اًر بالموافقة على تدقيق حسابات شركة معينة أو اإلستمرار مع عميل معين عليه‬
‫أن يقوم بالحصول على درجة معقولة من الفهم لطبيعة عمل المشروع والصناعة التي ينتمي إليها وأن يجمع‬
‫المعلومات المناسبة التي تساعده في إتخاذ هذا القرار‪ .‬وقد تختلف هذه المعلومات في حالة كون العميل جديد‬
‫أو كونه قديم‪ ،‬وفيما يلي بيان لهذه المعلومات‪:‬‬

‫‪7‬‬
 ‫‪ .1‬قبول العمالء واإلستمرار معهم‬

‫على الشريك المسؤول عن مهمة التدقيق أن يقوم بتقييم العميل المحتمل قبل الموافقة على قبوله‪ ،‬وأن‬
‫يراجع العالقة مع العمالء الحاليين بإستمرار‪ .‬ففي حالة كون العميل جديد‪ ،‬يقوم الشريك المسؤول بتقييم وضع‬
‫المنشأة في السوق من ناحية سمعتها وقدرتها التنافسية وقدرة الشركة على اإلستمرار‪ ،‬ويقوم بتقييم عالقة اإلدارة‬
‫مع المدقق السابق لمعرفة مدى قدرة المدقق على الحفاظ على إستقالليته ومدى ممارسة اإلضارة ضغوطاً عليه‪.‬‬
‫أما العمالء القدامي فإنه يتم تقييم إمكانية اإلستمرار معهم‪ ،‬حيث يتم تقييم العالقة معهم في الفترة أو الفترات‬
‫السابق ة وباألخص مدى وجود تضارب بينهم ومدى ممارسة العميل لضغوطات على المدقق للتأثير على رأيه‬
‫أو منعه من الحصول على األدلة التي يراها ضرورية‪ .‬وفيما يتعلق بأتعاب التدقيق فإن وجود بعض األتعاب‬
‫المتأخرة قد يجعل المدقق يمتنع عن اإلستمرار مع العميل لفترة جديدة‪ .‬وكذلك األمر في حالة وجود دعوى‬
‫قضائية مقامة من قبل العميل ضد المدقق‪ .‬حيث أن وجود مثل هذه القضية قد يهدد إستقاللية المدقق ويجعله‬
‫يخضع لبعض الضغوطات من قبل العميل‪ ،‬وبالتالي فإن المدقق قد يفكر في عدم قبول اإلستمرار مع هذا‬
‫العميل‪.‬‬

‫وباألخص يأخذ المدقق بعين اإلعتبار ما يلي‪:‬‬

‫‪ .1‬مدى إستقامة المالكين والمديرين األساسيين للشركة وأولئك الذين لهم مسؤولية التحكم المؤسسي‪.‬‬

‫‪ .2‬فيما إذا كان الفريق المكلف بالمهمة يتمتع بالكفاءة التي تمكنه من القيام بالمهمة ولديه الوقت والموارد‬
‫الضرورية‪.‬‬

‫‪ .3‬فيما إذا كان بإمكان شركة التدقيق وفريق المهمة اإللتزام بالمتطلبات األخالقية بما فيها اإلستقاللية‪.‬‬

‫‪ .2‬تحديد األسباب التي تجعل العميل يطلب التدقيق‬

‫إن معرفة الفئات التي ستقوم بإستخدام تقرير مدقق الحسابات‪ ،‬ومعرفة األمور التي يمكن أن تقوم هذه‬
‫الفئات بإستخدام التقرير فيها‪ ،‬يمكن المدقق من تقييم مخاطر األعمال ومن ثم تقييم مخاطر التدقيق المقبولة‪.‬‬
‫فقد يستنتج المدقق بأن العميل يواجه مخاطر كبيرة وأن هناك فئات كثيرة وذات مصالح متعددة ستعتمد على‬
‫تقريره وهذا يؤدي إلى زيادة المخاطر التي قد يواجهها المدقق‪ ،‬وبالتالي فإن المدقق قد يضطر إلى جعل مخاطر‬
‫التدقيق المقبولة منخفضة جدًا‪ ،‬وهذا األمر قد يجعل المدقق يرفض قبول المهمة أو يطلب أتعاب تكفي لمواجهة‬
‫هذه المخاطر وتمكن المدقق من جمع األدلة الكافية والمناسبة‪.‬‬

‫‪8‬‬
 ‫‪ .3‬التفاهم مع العميل على شروط اإلتفاقية (معيار رقم ‪( )210‬رسالة االرتباط)‬

‫بعد جمع المعلومات السابقة وتقييمها وإتخاذ قرار بقبول مهمة التدقيق الجديدة أو اإلستمرار مع العميل‬
‫القديم يقوم المدقق والعميل بتحديد شروط اإلتفاقية وإعداد رسالة اإلرتباط أو ما يسمى كتاب التكليف‬
‫‪ Engagement Letter‬وهذه الرسالة هي عبارة عن العقد الموقع من قبل الطرفين والذي يبين شروط اإلتفاقية‬
‫ويحدد طبيعة مهمة المدقق ومسؤوليات المدقق واإلدارة‪.‬‬

‫وقد يبين معيار التدقيق الدولي رقم ‪ 210‬شروط التكليف بعملية التدقيق التي ينبغي أن تتضمنها رسالة‬
‫اإلرتباط‪ ،‬حيث أنه من مصلحة المدقق والعميل أن يتم توضيح شروط اإلتفاقية في عقد التكليف أو ما يسمى‬
‫رسالة اإلرتباط‪ ,‬من أجل تحديد المسؤوليات والمساعدة في إزالة أي لبس قد ينشأ خالل عملية التدقيق او أية‬
‫خدمات أخرى ذات عالقة‪.‬‬

‫وقبل كتابة عقد التدقيق على المدقق أن يتأكد من أن إطار اإلبالغ المالي المطبق مقبول لغاية إعداد‬
‫البيانات المالية ذات الغرض العام أو أن هذا اإلطار مطلوب وفقًا لمتطلبات القانون والتشريعات وذلك قبل أن‬
‫يوافق على قبول المهمة‪ .‬وإذا تبين للمدقق أن إطار اإلبالغ المالي المطبق غير مقبول ويعاني من عيوب فإن‬
‫المدقق يقبل هذه المهمة فقط إذا تم اإلفصاح عن هذه العيوب أو أن اإلدارة وافقت على إستخدام إطار آخر‬
‫مقبول‪ .‬وكذلك إذا كان إطار اإلبالغ المالي المطبق وفقًا للقوانين غير مقبول من وجهة نظره فإنه يقبل هذه‬
‫المهمة فقط إذا تم بيان العيوب في هذا اإلطار بشكل كاف لتجنب حصول أي سوء فهم‪ .‬وينبغي اإلشارة إلى‬
‫أية أمور تتعلق بطريقة معالجة اإلدارة لهذه العيوب في رسالة اإلرتباط‪ ،‬وإذا لم تستجب اإلدارة الحقًا لهذه‬
‫التعديالت فإن المدقق ينظر في إمكانية تعديل تقريره‪.‬‬

‫محتويات رسالة االرتباط‪:‬‬

‫‪ ‬الهدف من تدقيق البيانات‪.‬‬
‫‪ ‬مسؤولية اإلدارة عن البيانات المالية‪.‬‬
‫‪ ‬إطار اإلبالغ المالي المطبق‪.‬‬
‫‪ ‬نطاق عملية التدقيق بما في ذلك اإلشارة إلى القوانين واألنظمة ذات العالقة‪.‬‬
‫‪ ‬شكل التقرير أو التقارير‪.‬‬
‫‪ ‬اإلشارة إلى مخاطر احتمال عدم تمكن المدقق من اكتشاف التحريفات المادية في البيانات‬
‫المالية بسبب استخدام العينات في التدقيق ووجود المحددات المتوارثة المختلفة‪.‬‬

‫‪9‬‬
‫‪ ‬اإلشارة إلى ضرورة تمكين المدقق من الحصول على‪ ،‬أو االطالع على كافة السجالت‬
‫والمستندات والمعلومات التي يراها ضرورية‪.‬‬
‫‪ ‬أساس احتساب األتعاب‪.‬‬

‫‪ .5‬مسؤولية المدقق فيما يتعلق باالختالس والغش عند تدقيق القوائم المالية؟‬
‫مسئولية المدقق عن إكتشاف الغش والخطأ (معيار رقم ‪: )240‬‬

‫لقد بينت معايير التدقيق الدولية بأن الغش يتمثل في القيام بعمل أو إجراء متعمد من قبل أحد الموظفين‬
‫أو مجموعة من الموظفين أو من قبل اإلدارة أو طرف ثالث بحيث يؤدي إلى تحريف البيانات المالية‪ ،‬وبالتالي‬
‫فقد يشمل األمور التالية‪:‬‬

‫‪ -1‬التالعب أو التغيير أو التزوير في الدفاتر والسجالت والوثائق‪.‬‬

‫‪ -2‬إساءة إستخدام األصول‪.‬‬

‫‪ -3‬عدم تسجيل بعض العمليات المالية‪.‬‬

‫‪ -4‬تسجيل عمليات لم تحدث وال يوجد أدلة تؤيدها‪.‬‬
‫‪ -5‬تطبيق السياسات المحاسبية بصورة خاطئة‪.‬‬
‫ويعرف الغش كذلك بأنه يتمثل في إساءة اإلستخدام أو التحريف المتعمد للقوائم المالية‪ ،‬وعادة يقسم إلى‬
‫قسمين‪:‬‬
‫‪ .1‬أوالً ‪ :‬غش القوائم المالية ‪financial statements fraud‬‬

‫ويطلق أحيانًا على هذا النوع من الغش غش اإلدارة‪ ،‬ألنه يشمل التالعب في السجالت المحاسبية أو‬
‫المستدات المؤيدة إما بالحذف المتعمد للعمليات المالية أو بعدم اإلفصاح الكافي والمناسب أو عن طريق إساءة‬
‫التطبيق المتعمد للمبادئ المحاسبية‪ .‬ويواجه مدققوا الحسابات نوعًا من الصعوبة في إكتشاف هذا النوع من‬
‫الغش بسبب تجاوزات اإلدارة للتعليمات وإختراقها لنظام الرقابة الداخلية ومحاولة اإلدارة إخفاء هذا النوع من‬
‫الغش‪.‬‬

‫‪10‬‬
 ‫‪ .2‬ثانياً إساءة إستخدام األصول ‪Misappropriation of Assets :‬‬

‫ويشمل هذا النوع عمليات سرقة أصول الشركة وإختالسها وإستخدامها لغير الغايات المخصصة لها‪،‬‬
‫وفي بعض األحيان يطلق على هذا النوع غش الموظفين‪.‬‬
‫أما الخطأ فقد عرفته المعايير بأنه العمل أو اإلجراء غير المتعمد والذي يؤدي إلى حصول تحريف في‬
‫البيانات المالية‪ .‬وقد تشمل األخطاء األمور التالية‪:‬‬
‫‪ -1‬الخطأ الكتابي الحسابي في الدفاتر والسجالت‪.‬‬
‫‪ -2‬السهو أو التفسير الخاطئ للحقائق‪.‬‬
‫‪ -3‬التطبيق الخاطئ للسياسات المحاسبية‪.‬‬

‫وقد إرتبط ظهور التدقيق بالعصور القديمة بإكتشاف ومنع الغش والخطأ‪ ،‬ويكاد أن يكون الهدف‬
‫األساس المتعارف عليه بين مختلف األجيال المتعاقبة هو إكتشاف ومنع الغش والخطأ‪ ،‬حتى أصبح هذا الهدف‬
‫هو المتبادر للذهن من قبل مختلف الفئات عند الحديث عن التدقيق (‪ . )Sikka, et al., 1992‬وأنه بالرغم من‬
‫التطور في أهداف التدقيق‪ ،‬إال أن هناك شعو ًار لدى الكثيرين بأن هذا الهدف ال يمكن التخلي عنه‪ .‬لذلك فإن‬
‫التشريعات التي تصاغ في كثير من األحيان ال تتسم بالدقة التي تمكن مختلف الفئات من إدراك نفس المعاني‬
‫واألهداف للتدقيق‪ .‬وفي كثير من األحيان أدى عدم الوضوح وعدم الدقة في تحديد مسؤوليات المدققين إلى‬
‫تغيرات مستمرة في التشريعات المنظمة للمهنة ‪ ،‬فعلى سبيل المثال بين (‪ )Tweedie, 1991‬أن بريطانيا شهدت‬
‫عدة تغي رات في مجال مسؤولية المدقق عن إكتشاف الغش والتالعب في الفترة الواقعة بعد منتصف الثمانينات‪.‬‬
‫ففي مجال القطاع المالي كانت نتيجة التغيرات في التشريعات أن المدقق له الحق في التقرير لمختلف الجهات‬
‫التي تنظم هذا القطاع عن حاالت الغش التي ترتكبها اإلدارة ويكتشفها المدقق‪.‬‬

‫وإن عدم وضوح أهداف التدقيق ومسؤوليات المدققين تعتبر من األسباب الرئيسة لفجوة التوقعات‪ ،‬ومن‬
‫المعروف أنه كلما زادة فجوة التوقعات كلما أثر ذلك سلبًا على مصداقية المدققين وهيبتهم المرتبطة بعملهم‪.‬‬
‫ومما يزيد في فجوة التوقعات أن البيئة االجتماعية التي يعمل فيها المدققون في تغير وتطور‪ ،‬وأن معاني‬
‫التدقيق ومفاهيمه تتأثر بهذه البيئة‪ ،‬وبالتالي البد من إعادة النظر في أهداف التدقيق ومسؤوليات المدققين‬
‫بإستمرار‪ ،‬والبد من أن يكون ذلك من خالل التفاعل بين مختلف الفئات المهتمة بالتدقيق ( ‪Sikka, et al.,‬‬
‫‪ .)1992‬وقد أشارت بعض الدراسات إلى أن الممارسات االجتماعية‪ ،‬بما فيها التدقيق‪ ،‬ليست ذات معاني واحدة‬
‫ومحددة (‪ ) Sikka, et al., 1992, Lee, 1970, Beck, 1973‬بل أنها قد تفسر بتفاسير متباينة‪ ،‬وهذا قد يعرض‬
‫المدقق لمسؤوليات خارج نطاق مسئولياته‪ .‬فعلى سبيل المثال من القضايا القديمة التي تبين عدم وضوح‬
‫المسؤوليات قضية شركة كبارو ‪ Caparo Industries‬في بريطانيا فقد إمتلكت هذه الشركة استثمارات في شركة‬

‫‪11‬‬
‫‪ ، Fidelity‬وفي عام ‪ 1984‬أعلنت هذه الشركة عن صافي دخل مقداره ‪ 1.3‬مليون جينه إسترليني وبناء على‬
‫هذه النتائج قامت شركة كبارو باإلستيالء عليها‪ ،‬وبع د ذلك تبين أن الشركة لم تحقق أرباح وإنما حققت خسائر‬
‫بقيمة ‪ 0.46‬مليون جنيه إسترليني‪ .‬وقد كان هناك جدل ومرافعات في المحاكم دون الوصول إلى نتيجة قطعية‪.‬‬
‫إال أن القاضي بين في قضية هذه الشركة أن المدقق ال يتحمل مسئولية تجاه شركة كبارو كمستثمرين‪ .‬أما‬
‫بالنسبة لهم كمساهمين فإنه ال يتحمل مسئولية تجاه أفراد المساهمين وإنما يتحمل مسئولية تجاه المساهمين‬
‫ككل (‪)Gwilliam, 1988‬‬

‫وأياً كان نوع الغش فإن مسؤولية المدقق عن إكتشافه تقتصر في التخطيط وتنفيذ عملية التدقيق بشكل‬
‫مناسب من أجل الحصول على تأكيد معقول بأن البيانات المالية خالية من التحريفات المادية‪ .‬والتأكيد المعقول‬
‫ال يعني أن المدقق يكون ضامنًا لدقة القوائم المالية‪ ،‬ولكنه يمارس مهاراته وحكمه المهني من أجل التوصل‬
‫إلى درجة من التأكيد لطمأنة مستخدمي البيانات المالية‪.‬‬

‫إذن المسئولية األساسية عن منع واكتشاف األخطاء والغش تقع على عاتق اإلدارة‪ ،‬وذلك عن طريق‬
‫تصميم نظام رقابة داخلية يأخذ باإلعتبار جميع مقومات النظام المتعارف عليها‪ ،‬وأن توفر الضمانات التي‬
‫تؤدي إلى تطبيق هذا النظام بشكل كفؤ وفعال بحيث يؤدي إلى منع حصول األخطاء والغش ويؤدي إلى‬
‫ال‪.‬‬
‫إكتشافها إذا حدثت فع ً‬
‫أما بالنسبة للمدقق الخارجي فإن مسؤوليته عن إكتشاف األخطاء والغش تنحصر في‬
‫قيامه – خالل مرحلة التخطيط – بتقييم مخاطر إمكانية حدوث أخطاء أو غش بحيث يؤدي إلى‬
‫حصول تحريف متعمد في البيانات المالية‪ ،‬وبالتالي عليه أن يقوم بتصميم إجراءات تدقيق مناسبة من‬
‫أجل الحصول على تأكيد معقول بأن البيانات المالية خالية من أية إنحرافات مادية‪ ،‬وإذا ما تم إكتشاف‬
‫إنحرافات سواء كانت ناتجة عن األخطاء أو الغش فإنه يقوم باإلتصال باإلدارة إلبالغها بذلك ومناقشة‬
‫األمر معها وأن يتأكد من أنه تم إتخاذ اإلجراءات المناسبة لتصحيح ما حصل‪ ،‬وأن يدرس مدى تأثير‬
‫ذلك على تقريره‪ .‬والبد من اإلشارة هنا إلى ما تم ذكره في أهداف التدقيق بأن المدقق ليس ضامناً وال‬
‫مؤمناً بأن البيانات المالية خالية من األخطاء والغش وحتى المادي منها‪ ,‬وإنما هو يقوم بدور المهني‬
‫الحذر ويبذل العناية المهنية المعقولة ويكون مسؤو ً‬
‫ال ضمن هذه الحدود‪ .‬وعلى المدقق أن يأخذ بعين‬
‫اإلعتبار العوامل التي تشكل مخاطر الغش والتي تؤدي إلى إرتكاب الغش إذا توافرت جميعها‪.‬‬

‫‪12‬‬
 ‫‪ .6‬المادية ونموذج مخاطر التدقيق؟‬

‫العالقة بين المادية ومخاطر التدقيق ‪:‬‬

‫إن تحديد المدقق لمستوى المادية من األمور المهمة التي تساعده في تحديد األمور التي يجب التركيز عليها‬
‫اء كان ذلك في اإلختبارات التفصيلية لألرصدة والعمليات أو في اإلجراءات التحليلية‬
‫خالل عملية التدقيق سو ً‬
‫وهذا بالتالي يساعد المدقق في تخفيض مخاطر التدقيق‪ .‬فإذا قام المدقق بتحديد مستوى المادية بشكل مرتفع‬
‫فإن هذا يعني أن مخاطر التدقيق ستكون منخفضة لذلك فإن حجم األدلة التي يحتاج إلها المدقق تنخفض‪،‬‬
‫وإذا ما قام المدقق بتحديد مستوى المادية بشكل منخفض فإن مخاطر التدقيق تزداد وبالتالي فإن المدقق يحتاج‬
‫إلى حجم أكبر من األدلة لتخفيض هذه المخاطر‪.‬‬

‫المدقق يهتم بالمادية على مستوى البيانات المالية ككل وعل مستوى أصناف العمليات وأرصدة الحسابات‬
‫واإلفصاح‪ ،‬وذلك لألسباب التالية‪:‬‬

‫‪ -1‬تحديد المادية يخدم المدقق في تحديد طبيعة وتوقيت ومدى إجراءات التدقيق‪ ،‬ومن أجل تقييم تأثير‬
‫التحريفات‪ .‬وكذلك تحديد البنود التي ينبغي فحصها ومدى إستخدام المعاينة واإلجراءات التحليلية‬
‫الجوهرية‪.‬‬
‫‪ -2‬يوجد عالقة عكسية بين مخاطر التدقيق والمادية ‪ .‬على سبيل المثال إذا قرر المدقق بعد عملية التخطيط‬
‫أن مستوى المادية أقل مما حدده في عملية التخطيط فإن مخاطر التدقيق تزداد وبالتالي فإن المدقق‬
‫يعوض عن ذلك عن طريق‪:‬‬
‫‪ -1‬تقليل مخاطر التحريفات المادية الذي تم تقييمه إذا كان ذلك ممكناً وذلك عن طريق إختبارات‬
‫رقابة إضافية‪.‬‬
‫‪ -2‬تقليل مخاطر اإلكتشاف عن طريق تعديل طبيعة ووقت ومدى اإلختبارات الجوهرية المخططة‪.‬‬

‫مخاطر التدقيق ‪( : Audit Risks‬معيار رقم ‪)330‬‬

‫تشير كلمة (‪ ) Risk‬إلى إحتمال الحصول على نتيجة سيئة أو خسارة أو غير ذلك بسبب عدم التأكد‪.‬‬
‫وكثي اًر ما يتعرض اإلنسان إلى مخاطر متعددة ناتجة عن عدم التأكد‪ ،‬فعلى سبيل المثال من يقوم بقيادة السيارة‬
‫في الضباب يواجه حالة عدم تأكد من وضوح الطريق‪ ،‬وبالتالي فهو معرض لمخاطر الطريق‪ ،‬ومن يشتري‬
‫األسهم يواجه خطر الخسارة‪ ،‬وبشكل عام فإنه يمكن تقليل الخطر بمعرفة كيفية التعامل معه‪ .‬فمثالً تقليل‬

‫‪13‬‬
‫مخاطر اإلستثمار في األسهم قد يكون باإلستثمار بمحفظة األسهم وذلك بالتنويع في اإلستثمار‪ ،‬بمعنى آخر‬
‫( ‪ )Not to Putting Our eggs into One Basket‬وتقليل أخطار التعرض لحوادث الطرق قد يكون بمراعاة قواعد‬
‫السير‪ .‬وشركات التدقيق تواجه أخطا ًار ولكن من نوع آخر‪ ،‬فإن المدقق مطلوب منه أن يصدر تقري ًار يضمنه‬
‫رأيه حول عدالة القوائم المالية‪ ،‬وهناك عدة طرق للوصول إلى هذا الرأي‪ ،‬ولكن ال يوجد أي ضمان بأن رأي‬
‫المدقق غير خاطئ بسبب أمور مكتشفة‪ .‬إذن دائمًا هناك خطر‪ ،‬وهذا يقودنا إلى تعريف مخاطر التدقيق بأنها‪:‬‬
‫إحتمال إحتواء القوائم المالية المدققة على خطأ أو تحريف مادي ولم يكتشف‪ ،‬أو إحتمال خروج المدقق بنتيجة‬
‫غير مناسبة‪ ،‬فمثالً بعد إصدار تقرير المدقق النظيف قد يتبين أن القوائم المالية تحتوي على تحريفات مادية‪،‬‬
‫أو العكس‪ ،‬وبالتالي فإن هناك إحتمال أن يتعرض المدقق لخسائر نتيجة تعرضه للمقاضاة‪ .‬والبد من اإلشارة‬
‫هنا إلى أنه ال يمكن التخلص من أخطار التدقيق بشكل نهائي‪ ،‬ولكن المدقق يحاول دائمًا أن يجعلها عند أدنى‬
‫مستوى‪.‬‬

‫أما منهجية المدقق للتعامل مع مخاطر التدقيق فقد شهدت تغي ًار ملموسًا‪ ،‬فقد كانت الطريقة المفضلة‬
‫في السابق لتقليل مخاطر التدقيق هي بإتباع مدخل أو طريقة النظم (‪ ) Systems Based Approach‬ثم أصبح‬
‫المدقق يستخدم منهجية تنطلق من منظور آخر وتركز على مخاطر التدقيق وتسمى ‪.Risk-Based Perspective‬‬
‫وبإتباع طريقة مدخل النظم يقوم المدقق بإتباع طريقة التدقيق من األسفل إلى األعلى ( ‪Bottom up‬‬

‫‪ ) Methodology‬والتي تمكنه من البدء بمجاالت إختبارات تتعلق بدراسة وفهم نظام الرقابة الداخلية والنظام‬
‫المحاسبي‪ .‬إن طريقة النظم مبينة على أساس أن فحص وتقييم المدقق لنظام الرقابة الداخلي سيمكنه من تشكيل‬
‫رأي حول جودة النظام المحاسبي وباألخص مدى إكتمال السجالت ومدى خلوها من التحريفات المتعمدة أو‬
‫األخطاء‪ ،‬وهذا بدوره يساعد المدقق في تقرير مدى اإلعتماد على الرقابة الداخلية وبالتالي تحديد نطاق‬
‫اإلختبارات الجوهرية‪ .‬وبشكل عام فإن طريقة النظم مبنية على مجموعة من األسس والتي تشمل ما يلي‪:‬‬

‫‪ .1‬دراسة وفهم نظام الرقابة الداخلية وتقييمه وتسجيل النتائج ويمكن أن يتم ذلك من خالل إستخدام الوصف‬
‫التحليلي أو الخرائط اإلنسيابية أو اإلستبانة‪.‬‬

‫‪ .2‬التثبت من النتائج األولية لتقييم نظام الرقابة الداخلية‪ ،‬ووضع برنامج إلختبارات اإللتزام والبدء بها‪.‬‬

‫‪ .3‬وضع برنامج اإلختبارات الجوهرية بناءًا على نتائج إختبارات اإللتزام ‪ ،‬وكلما كانت النظم ضعيفة فإن‬
‫المدقق بحاجة إلى توسي ع نطاق فحصه وإختباراته الجوهرية‪.‬‬

‫ولكن في الوقت الحاضر تبين أن طريقة النظم بالرغم من أهميتها – فإنها ال تتعامل مباشرة مع مسألة‬
‫أخطار التدقيق ‪ .‬والسبب يعود إلى عدم قدرة هذه الطريقة على ربط جميع المتغيرات في عملية التدقيق والتي‬

‫‪14‬‬
‫تشمل على سبيل المثال الحصول على المعلومات عن المنشأه وبيئتها وتاريخها السابق وتطبيق نظام الرقابة‬
‫الداخلية وإختبارات اإلجراءات التحليلية واإلختبارات التفصيلية‪ ،‬باإلضافة إلى أن هذه الطريقة قد تتطلب إجراء‬
‫إختبارات إلتزام إضافية تؤدي إلى زيادة تكاليف التدقيق وإشغال المدقق في أمور غير مهمة‪ .‬لذلك فإن الطريقة‬
‫الحديثة تنطلق من منظور مبني على تحديد المخاطر‪ ،‬حيث أن هناك مجموعة من المخاطر التي يقوم المدقق‬
‫بالتعامل معها نبينها في الفقرة التالية‪.‬‬

‫مكونات مخاطر التدقيق‪:‬‬

‫إن خطر التدقيق هو نتيجة تداخل عدة أنواع من األخطار مثل األخطار المتأصلة‪ ،‬أخطار الرقابة‪ ،‬أخطار‬
‫اإلكتشاف‪ ،‬أخطار المراجعة التحليلية‪ ،‬أخطار اإلختبارات الجوهرية‪ ،‬أخطار العينات وأخطار غير مرتبطة‬
‫بالعينات‪ .‬ويمكن تعريف هذه المخاطر بالشكل التالي‪:‬‬

‫مخاطر التدقيق المقبولة أو الممكن تحملها )‪:Acceptable Audit Risk (AAR‬‬

‫وتعرف بأنها المخاطر الناتجة عن إحتمال وجود خطأ أو تحريف مادي في القوائم المالية وعدم تمكن المدقق‬
‫من إكتشاف ذلك بالرغم من بذله العناية المهنية المعقولة‪ ،‬أو هي المخاطر المقبولة لدى المدقق بأن يقوم‬
‫بإستنتاج نتيجة غير سليمة بعد اإلنتهاء من إجراءات التدقيق‪.‬‬

‫المخاطر المتوارثة )‪:Inherent Risks (IR‬‬

‫وتعرف بأنها المخاطر الناشئة عن إحتمال وجود إنح ارف مادي في بند معين أو نشاط معين‪ ،‬أو مجموعة من‬
‫اإلنحرافات في بنود معينة بحيث لو جمعت مع بعضها تصبح مادية في ظل عدم وجود رقابة داخلية أو‬
‫بإفتراض عدم وجود رقابة داخلية‪ ،‬وهذه المخاطر مرتبطة بطبيعة المنشأة موضع التدقيق‪.‬‬

‫‪15‬‬
 ‫نموذج إلخطار التدقيق‪:‬‬

‫مخاطر التدقيق المقبولة = المخاطر المتأصلة × مخاطر الرقابة × مخاطر االكتشاف المخططة‬
‫‪AAR =IR × CR × PDR‬‬

‫المخاطر المقبولة‬
‫مخاطر االكتشاف المخططة =‬
‫مخاطر الرقابة× المخاطر المتأصلة‬

‫عند تحديد هذا النوع من المخاطر‪:‬‬

‫‪ .1‬درجة االعتماد المستخدمين على القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .2‬احتمالية مواجهة العميل لصعوبات مالية بعد إصدار القوائم المالية‪.‬‬
‫‪ .3‬تقييم نزاهة واستقامة اإلدارة‪.‬‬

‫‪ .7‬المسؤولية القانونية للمدقق؟‬

‫أساس المسئولية هو العالقة التعاقدية بين المراجع والعميل ويظهر ذلك بصورة خاصة في حالة المشروعات‬
‫الفردية وشركات األشخاص حيث المراجعة اختيارية وتتحدد مسئولية المراجع على أساس العقد المبرم بينه‬
‫وبين العميل ‪ ،‬فعند تعاقد المراجع مع العميل لتأدية خدمات مهنية فإنه في الحقيقة يدعي امتالك مهارات معينه‬
‫تؤهله للقيام بهذا العمل بكفاية ولذلك فإن المراجع يجب أن يؤدي عمله بدرجة من العناية والمهارة المعقولة‬
‫طبقا َ لألصول المهنية المرعية فإذا أهمل المراجع في القيام بواجباته المهنية فإنه يكون مسئوالَ عن تعويض‬
‫الضرر نتيجة إهماله ‪.‬‬

‫إن المراجع القانوني يأخذ على عاتقه مسؤولية كبيرة تجاه المجتمع خصوصا َ عند إبداء رأيه حول القوائم المالية‪،‬‬
‫واعترافا َ بتلك المسؤوليات فان الجمعيات المحاسبية المختلفة أصدرت قواعد تحدد السلوك المقبول في تأدية‬
‫الواجبات والمهام وتؤكد هذه القواعد على ضرورة خد مة المحاسبين والمراجعين للصالح العام وبالتالي يجب‬
‫أن ال يخضع المحاسب أو المراجع لضغوط اإلدارة بإظهار نتائج األعمال على عكس حقيقتها‪.‬‬

‫إن قواعد السلوك المهني تتطلب قيام المراجعين بتأدية واجباتهم بموضوعية واستقاللية وبعناية فائقة‪ ،‬فيجب أن‬
‫ال يقوموا بمراجعة ال قوائم المالية لشركات يملكونها حتى وإن كانت الملكية جزئية أو القيام بأعمال جوهرية مع‬
‫أحد الزبائن‪ ،‬وإذا قاموا بمثل تلك األعمال فإنهم يخلقون تضارب المصالح والتي قد تؤثر على موضوعية‬
‫المراجع أو تقلل من مصداقيته‪ ،‬والتجاوز على تلك المعايير أو معايير مماثلة قد يؤدي إلى سحب إجازة الممارسة‬
‫من المراجع‪.‬‬

‫‪16‬‬
‫وقد يكون المراجع القانوني عرضة لدعوى قانونية نتيجة إلحاقه ضررا َ ما بأحد األشخاص الذي اعتمد على‬
‫تقارير مالية غير صحيحة حتى وإن قام المراجع بتأدية واجباته بحسن النية واتبع إجراءات مراجعة أو معايير‬
‫متفق عليها فإنه قد يقاض ى ألضرار ناتجة عن االحتيال أو سوء اإلدارة من قبل أفراد آخرين في منشأة األعمال‪.‬‬

‫وبنا َء على تفسيرات المحاكم في السنوات األخيرة فإنه قد تم تغريم شركات محاسبية محترمة وكبيرة لهذه‬
‫األضرار وقد يشير بعضهم بأن هذه الحلول والتي تجاوز بعضها إلى حد وضع شركات محاسبية محترمة‬
‫خارج ممارسة المهنة بأنها ال تتناسب مع المسؤوليات التي تلقى على المحاسبين والمراجعين عند تدقيق القوائم‬
‫المالية وخير مثال على ذلك مكتب آرثر أندرسون ‪ Arthur Andersen & Co.‬والذي انهار عام ‪ 2002‬على‬
‫إثر فضيحة إنرون‪.‬‬

‫ونظرا َ ألهمية الدور الذي تلعبه المتابعة والتقييم المستمر لجوانب مختلفة من المهنة حيث أن أهم ما يميز المهنة‬
‫المحاسبية هو تغيرها المستمر في مواجهة المتطلبات الجديدة لمنشات األعمال والبيئة وبالتالي تقع على الممارس‬
‫مسؤولية كبيرة في المتابعة عن طريق االطالع المستمر على المنشورات خصوصا َ فيما يتعلق بالمعايير الدولية‬
‫والمتطلبات التي تضعها تلك المعايير على التطبيقات المحاسبية بما في ذلك مسودات عرض المعايير وقراءة‬
‫الدوريات المتخصصة والمتعلقة بمجال المهنة إضافة إلى المجالت االقتصادية والتي تظهر الممارسات‬
‫الصحيحة وتعزيز تلك الممارسات واالبتعاد عن الممارسات الخاطئة التي سوف تضر بسمعة صاحبها وقد‬
‫تؤدي إلى سحب إجازة ممارسته للمهنة‪.‬‬

‫‪ .8‬فهم عناصر نظام الرقابة وتصميم إجراءات التدقيق وبرنامج التدقيق؟‬

‫عرف معيار التدقيق الدولي رقم (‪ )315‬الرقابة الداخلية "بأنها عملية مصممة ومتأثرة‬
‫باألدارة وبكل أولئك المعنين بإدارة المنشأة والتي من خاللها يمكن الحصول على تأكيد معقول‬
‫بأن األهداف المتمثلة بتحقيق مصداقية البيانات المالية‪ ,‬وتحقيق كفاءة وفاعلية العمليات التشغيلية‬
‫وتحقيق االلتزام بالسياسات والقوانين واألنظمة قد تم تحقيقها‪.‬‬
‫ويشمل نظام الرقابة الداخلية الخطة التنظيمية للمنشأة وكافة الوسائل والطرق التي تضعها‬
‫اإلدارة من أجل تحقيق أهدافها والمتمثلة في‪:‬‬
‫‪ .1‬الحصول على بيانات مالية ذات مصداقية‪.‬‬
‫‪ .2‬رفع الكفاية االنتاجية وتحقيق الفعالية‪.‬‬
‫‪ .3‬تشجيع االلتزام بالسياسات اإلدارية والقوانين‪.‬‬

‫‪17‬‬
 ‫عناصر الرقابة الداخلية‪:‬‬
‫‪ .1‬بيئة الرقابة‪.‬‬
‫‪ .2‬تقييم المخاطر‪.‬‬
‫‪ .3‬أنشطة الرقابة‪.‬‬
‫‪ .4‬المعلومات واالتصاالت‪.‬‬
‫‪ .5‬أنشطة المتابعة‪.‬‬
‫دراسة وفهم نظام الرقابة الداخلية للعميل وتقييم مخاطر الرقابة‬
‫فهم نظام الرقابة الداخلية من أجل الحصول على قدر مناسب من الفهم األولي الذي يساعد‬
‫المدقق في رسم خطة التدقيق بشكل مناسب‪ .‬فعلى المدقق أن يقوم ببعض اإلجراءات للحصول‬
‫على فهم للعميل وألنظمة الرقابة الداخلية طبقًا لمعايير التدقيق الدولية والمعيار الثاني من معايير‬
‫العمل الميداني‪.‬‬
‫تصميم خطة التدقيق العامة وبرنامج التدقيق التفصيلي‬
‫في نهاية عملية التخطيط يقوم المدقق بتصميم خطة التدقيق العامة حيث يوضح المدقق‬
‫استراتيجية التدقيق المناسبة بناء على خطوات عملية التدقيق‪.‬‬

‫تنفيذ اختبارت الرقابة واالختبارات األساسية للعمليات‬

‫فهم نظام الرقابة الداخلية لغايات التخطيط فإنه يبدأ في هذه المرحلة بتنفيذ ما تم تحديده في‬
‫برنامج التدقيق من اختبارات تهدف إلى التحقق من مدى مناسبة تصميم الرقابة الداخلية وفاعلية‬
‫تشغيل النظام‪.‬‬

‫تنفيذ إجراءات المراجعة التحليلية واالختبارات التفصيلية لألرصدة والعرض واإلفصاح‬

‫االختبارات التفصيلية لألرصدة تعني قيام المدقق باختبارات خاصة بأرصدة الحسابات‬
‫النهائية في دفتر األستاذ والتي تتعلق بقائمة الدخل والميزانية‪.‬‬

‫‪18‬‬
 ‫‪ .9‬تخطيط عملية التدقيق وتحديد مخاطر األخطاء الجوهرية من خالل فهم بيئة الشركة ومدى‬
‫تجاوب المدقق لهذه األخطاء؟‬
‫التخطيط لعملية التدقيق (معيار رقم ‪Planning the Audit Process )300‬‬

‫ويعتبر التخطيط من األمور المهمة في عملية التدقيق‪ ،‬ومتطلب أساسي بناء على معايير التدقق‬
‫الدولية‪ ،‬وهو كذلك أحد معايير التدقيق الصادرة عن المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين‪ .‬والبد من التخطيط‬
‫حتى ال يكون العمل إرتجالياً‪ ،‬وحتى يتمكن المدقق من بذل العناية المهنية المعقولة‪ .‬وبشكل عام فإن التخطيط‬
‫لعملية التدقيق يساعد في تحقيق األمور التالية‪:‬‬

‫‪ -1‬تمكين المدقق من الحصول على األدلة الكافية والمناسبة وتقويم هذه األدلة بحيث يتحقق له بذل القدر‬
‫المناسب من العناية المهنية المعقولة وبالتالي تقليل إحتمالية الخروج بنتائج غير مناسبة من عملية‬
‫التدقيق وتجنيب المدقق التعرض للمساءلة القانونية‪.‬‬

‫‪ -2‬توجيه الموارد االقتصادية المتاحة لتنفيذ عملية التدقيق بشكل مناسب مما يساعد في تحقيق الكفاءة‬
‫والفاعلية‪ ،‬وذلك عن طريق تقليل تكاليف التدقيق والتركيز على األمور المهمة‪.‬‬

‫‪ -3‬الحد من إمكانية حصول خالف بين المدقق والعميل‪ ،‬وذلك عن طريق توضيح األمور الضرورية‬
‫والمسؤوليات قبل البدء بعملية التدقيق‪.‬‬

‫وعادة تشتمل عملية التخطيط على عدة أمور مهمة نبينها فيما يلي‪:‬‬

‫مكونات أو عناصر عملية التخطيط‪:‬‬

‫‪ -1‬الحصول على درجة معقولة من الفهم لطبيعة عمل المشروع والصناعة التي ينتمي إليها‪ ،‬والحصول‬
‫على معلومات عن العمليات القانونية للعميل‪.‬‬

‫‪ -2‬تنفيذ اإلجراءات التحليلية األولية‪.‬‬

‫‪ -3‬تحديد المستويات األولية المادية وتقدير مخاطر التدقيق‪.‬‬

‫‪ -4‬دراسة وفهم نظام الرقابة الداخلية للعميل وتقييم مخاطر الرقابة‪.‬‬

‫‪ -5‬تصميم خطة التدقيق العامة وبرنامج التدقيق التفصيلي‪.‬‬

‫‪19‬‬
‫على المدقق أن يولي األمور المذكورة أعاله العناية الفائقة حتى يصل إلى درجة معقولة من الطمأنينة بأن‬
‫وبالتالي‬ ‫المالية‬ ‫البيانت‬ ‫لمستخدمي‬ ‫الطمأنينة‬ ‫من‬ ‫ال‬
‫معقو ً‬ ‫قد ًار‬ ‫توفر‬ ‫التدقيق‬ ‫نتائج‬
‫تقليل مخاطر التدقيق إلى حد معقول‪ ،‬وفيما يلي توضيح لهذه المكونات أو العناصر بشئ من التفصيل‪:‬‬

‫أو ًال‪ :‬الحصول على درجة معقولة من الفهم لطبيعة عمل المشروع والصناعة التي ينتمي إليها والعمليات‬
‫القانونية للعميل‪:‬‬

‫وتعتبر هذه الخطوة أول خطوات عملية التخطيط التي يجمع المدقق من خاللها المعلومات المناسبة‬
‫عن طبيعة نشاط العميل والصناعة التي يعمل فيها‪ ،‬وتشمل هذه المعلومات على ما‬
‫يلي‪:‬‬

‫أ) القيام بزيارة ميدانية لمنشأة العميل من أجل الحصول على درجة من الفهم للعمليات التشغيلية وإجراء‬
‫المقابالت مع الموظفين والحصول على معلومات بشكل مباشر عن مختلف النواحي الفنية‪.‬‬

‫ب) تحديد األطراف ذات العالقة والتي تشمل كل الجهات الرئيسة التي يتعامل معها العميل ويكون هناك‬
‫تأثير مادي ألحد الطرفين على اآلخر‪ .‬وفي حالة التعامل بعمليات ذات تأثير مادي فإنه البد من‬
‫األفصاح عنها‪.‬‬

‫ج) الحصول على معلومات عن العمليات والتعاقدات أو اإللتزامات القانونية للعميل‪ ،‬حيث يتم الحصول‬
‫على هذه المعلومات من خالل مراجعة النظام األساسي وعقد التأسيس ومحاضر اإلجتماعات‬
‫والتعاقدات المختلفة وغيرها من الوثائق‪.‬‬

‫د) الحصول على معلومات عن نظام الرقابة الداخلية والنظام المحاسبي بمختلف مكوناته‪.‬‬

‫وتعتبر هذه المعلومات من األهمية بمكان للمدقق حيث أنها تخدمه في تحقيق األمور التالية‬
‫(‪:)Boynton, et al., 2010‬‬

‫‪ -1‬تكوين توقعات معقولة عن مختلف بنود البيانات المالية‪ ،‬حيث أن المدقق يستطيع من خالل إستخدام‬
‫المعلومات التي تتعلق بأداء الشركة أن يطور بعض التوقعات التي تتعلق بما يجب أن تظهره القوائم‬
‫المالية لألصول واإللتزامات وحقوق الملكية‪.‬‬

‫‪ -2‬إمكانية تحديد مدى تأثير خصائص الص ناعة التي يعمل فيها العميل على نظم المعلومات الخاصة‬
‫بمنشأة العميل‪.‬‬

‫‪20‬‬
‫‪ -3‬تقييم مدى معقولية التقديرات المحاسبية التي تتضمنها القوائم المالية للعميل‪ ،‬حيث أن البيانات المالية‬
‫تحتوي عادة على بعض التقديرات المالية‪ ،‬مثل اإلهتالك والمخصصات وغيرها‪.‬‬

‫‪ -4‬تحديد القواعد المحا سبية الخاصة ببعض الصناعات إذا كان هناك خصوصية في هذا األمر‪ ،‬وهذا قد‬
‫يكون في بعض البلدان‪ ،‬وإذا كان هناك بعض الخصوصية في المعايير المحاسبية‪ ،‬فإن المدقق بحاجة‬
‫إلى فهم هذه المعايير‪.‬‬

‫ثانياً ‪ :‬القيام بإجراءات المراجعة التحليلية األولية‪:‬‬

‫المراجعة التحليلية هي ع ملية فحص المعلومات الموجودة في حسابات وسجالت المنشأة ومقارنتها مع‬
‫المعلومات األخرى والبيانات الداخلية والخارجية بهدف الخروج برأي حول مدى تجانس هذه المعلومات مع ما‬
‫هو معروف عن هذه المنشأة ونشاطاتها‪ .‬ويعتبر القيام بهذه اإلجراءات في مرحلة التخطيط إلزامياً‪ .‬ويهدف‬
‫بشكل أساس إلى الحصول على فهم لنشاط العميل وتمكين المدقق من تقييم مخاطر وجود تحريفات مادية في‬
‫البيانات المالية‪ ،‬وبالتالي توجيه المدقق إلى األمور التي قد تحتوي على تحريفات مادية‪.‬‬

‫ثالثاً‪ :‬تحديد المستويات األولية للمادية وتقدير مخاطر التدقيق‪:‬‬

‫أشار المعيار الدولي رقم ‪ 320‬إلى أن المادية هي مقدار الحذف أو اإلنحراف في البيانات المالية والذي‬
‫في ضوء الظروف المحيطة يجعل من الممكن تغيير القرار المتخذ من قبل مستخدم البيانات المالية الحصيف‬
‫عند علمه بهذا الحذف أو اإلنحراف‪ .‬وفي هذا المجال البد من توضيح األمور التالية‪:‬‬

‫‪ .1‬المادية من ناحية كمية‪:‬‬

‫يقوم المدقق في مرحلة التخطيط بتحديد مستوى المادية من ناحية كمية‪ ،‬ويعتبر تقدير المادية في‬
‫ال للتغيير مع التقدم في إنجاز عملية التدقيق‪ ،‬وتعتبر الغاية األساسية من تحديد‬
‫مرحلة التخطيط تحديدًا أوليًا قاب ً‬
‫المستوى األولي في هذه المرحلة هي المساعدة في التخطيط لجمع األدلة التي تتعلق بأهداف التدقيق المختلفة‪،‬‬
‫حيث أنه كلما زاد مستوى المادية يقل حجم اإلختبارات التي سيقوم بها المدقق‪ ،‬وعادة يقوم المدقق بتحديد‬
‫مستوى المادية في هذه المرحلة بمستوى أقل مما ينوي إستخدامه في المراحل الالحقة حتى يكون أكثر تحفظًا‬
‫من ناحية جمع األدلة الكافية‪ .‬والبد من اإلشارة إلى أن المادية هي مفهوم نسبي‪ ،‬فحجم اإلنحراف يمكن أن‬
‫يكون مادي لشركة صغيرة‪ ،‬بينما يمكن أن نعتبر نفس المبلغ غير مادي لشركة كبيرة‪ ،‬أما بالنسببة لألسس التي‬
‫يمكن أن تستخدم لتقدير المادية فعادة ما يعتبر صافي الدخل قبل الضريبة أحد األسس التي تستخدم كقاعدة‬
‫أساسية لتحديد المادية ألنه يتعلق بأهم البنود التي يهتم بها مستخدموا القوائم المالية‪ .‬وقد يستخدم صافي‬

‫‪21‬‬
‫المبيعات أو مجمل الربح‪ ،‬وإجمالي األصول حيث يعتبر من أقل األسس إستخدامًا‪ .‬وتشمل عملية تطبيق‬
‫المادية من ناحية تحديد المستوى أو الحكم على النتائج‪ ،‬الخطوات الخمسة التالية‪:‬‬

‫‪ -1‬تحديد الحكم األولي للمادية‪.‬‬

‫‪ -2‬تخصيص الحكم األولي إلى مجموعات فرعية‪.‬‬

‫‪ -3‬تقدير اإلنحراف اإلجمالي في كل مجموعة‪.‬‬

‫‪ -4‬تقدير األثر المشترك للتحريف في كافة المجموعات‪.‬‬

‫‪ -5‬مقارنة األثر المشترك مع الحكم األولي من أجل إتخاذ القرار‪.‬‬

‫‪ .2‬المادية من ناحية نوعية‬

‫قد تكون اإلنحرافات مادية بناء على نوعيتها حيث تعتبر اإلنحرافات ذات أهمية نسبية في بعض‬
‫األحيان بناء على نوع اإلنحراف وبغض النظر عن القيمة النقدية‪ .‬فعلى سبيل المثال تعتبر اإلنحرافات المقصودة‬
‫أكبر أهمية من غير المقصودة إذا تساوت القيم‪ ،‬وتعتبر المخالفات التي ترتكبها اإلدارة بهدف الغش أو التضليل‬
‫ذات أهمية نسبية بغض النظر عن قيمتها‪ .‬وكذلك األمر فإن وجود مخالفات لشروط التعاقدات يعتبر من‬
‫األمور المادية وذلك ألنها قد تؤدي إلى نتائج سيئة على الطرف اآلخر الذي تم التعاقد معه‪ ،‬مثل التحريف في‬
‫بعض النسب المالية التي تم إش تراطها في عملية التعاقد‪ .‬وكذلك فإن التحريفات التي تؤثر على إتجاه األرباح‬
‫تعتبر من التحريفات المادية‪.‬‬

‫‪ .3‬تأثير مستوى المادية على تقرير المدقق (معيار رقم ‪:)700‬‬

‫يعتبر تحديد مستوى المادية من األمور المهمة في تحديد رأي مدقق الحسابات‪ ،‬وكما هو موضح في‬
‫النقاط التالية‪:‬‬

‫‪ -‬إذا كانت اإلنحرافات المكتشفة ليست ذات أهمية نسبية فإنها ال تؤثر على رأي مدقق الحسابات‬
‫حيث يعطي المدقق تقري ًار نظيفًا‪.‬‬

‫‪ -‬إذا كانت اإلنحرافات مهمة نسبيًا ( مادية) ولكنها غير جوهرية‪ ،‬أي أنها ال تؤثر على كافة أو‬
‫معظم عناصر القوائم المالية‪ ،‬وبالتالي ال تؤدي إلى جعل القوائم المالية بصورة عامة مضللة‪،‬‬
‫فإن المدقق يعطي تقري ًار متحفظًا‪ ،‬وهذا يعني أن القوائم المالية تعطي صورة حقيقية وعادلة‬
‫بإستثناء أمر معين يتطلب التحفظ‪.‬‬

‫‪22‬‬
‫‪ -‬إذا كانت اإلنحرافات مهمة نسبيًا (مادية) وجوهرية‪ ،‬أي أنها تؤثر على كافة أو معظم عناصر‬
‫القوائم المالية‪ ،‬أو بمعنى آخر إذا كان أثرها ينتشر على القوائم المالية‪ ،‬وبالتالي تؤدي إلى‬
‫جعل القوائم المالية بصورة عامة مضللة‪ ،‬فإن المدقق يعطي تقري اًر مخالفاً‪ ،‬وإذا كان هناك قيود‬
‫على نطاق التدقيق وأثرها المحتمل منتش ًار فإنه يمتنع عن إبداء الرأي‪.‬‬

‫‪23‬‬
 ‫‪ .10‬استقاللية المدقق ودور لجنة التدقيق في عملية التدقيق؟‬

‫اإلستقاللية ‪:Independence‬‬
‫وتعني أن يقوم المدقق بعمله في جميع مراحل عملية التدقيق بكل أمانة وإستقامة وموضوعية ودون‬
‫أي تحيز لجهة معينة وبدون الخضوع ألي تأثيرات يمكن أن تتعارض مع الموضوعية والنزاهة‪.‬‬
‫تعتبر إستقاللية المدقق في أداء عمله المهني العمود الفقري أو حجر الزاوية في مهنة التدقيق‪ ،‬حيث‬
‫أن عملية التدقيق يصدر عنها تقرير يعبر فيما إذا كانت القوائم المالية تعبر بعدالة عن المركز المالي للشركة‬
‫ونتيجة أعمالها وذلك طبقاً للمبادئ المحاسبية المقبولة قبوالً عاماً (المعايير الدولية)‪ ،‬وإن وجود أطراف كثيرة‬
‫مهتمة بت قرير المدقق يجعل المدقق يعمل في بيئة تتسم بتضارب المصالح مما يهدد إستقاللية المدقق‪ .‬فهناك‬
‫أطراف كثيرة مهتمة بتقرير المدقق مثل إدارة الشركة التي تقوم بتدقيق حساباتها والمساهمون وبقية الفئات التي‬
‫تشكل ما يسمى بالطرف الثالث‪ ،‬مثل المستثمرين المحتملين والمقرضين والدائنين والجهات الحكومية وغيرها‪.‬‬
‫وإن إدراك المدقق للعالقة بين هذه المجموعات هو شيء أساسي ليفهم متطلبات اإلستقاللية‪ .‬فقد يحتوي تقرير‬
‫المدقق على حقائق وأمور تؤثر على قرار المستثمرين المتوقعين بحيث يقرروا عدم اإلستثمار‪ ،‬وق اررات المقرضين‬
‫فيقرروا عدم اإلقراض وكذلك فإن قيمة أسهم الشركة قد تنخفض مما قد يؤدي إلى جعل اإلدارة في وضع‬
‫صعب ‪ .‬وفي ظل هذا التضارب من المصالح فإن مسئؤولية المدقق ينبغي أن تكون في السعي الجاد إلصدار‬
‫التقرير حسب األسس التي تستند إلى معايير المهنة وخاصة اإلستقاللية‪.‬‬
‫إن مبدأ اإلستقاللية يركز بشكل أساس على الناحية الفكرية‪ ،‬ويتطلب أن يكون المدقق قاصدًا العدل‬
‫تجاه جميع الفئات المستفيدة من تقريره‪ .‬ولكن هذه اإلستقاللية الفكرية ال تكفي‪ ،‬أو بشكل أدق ال يمكن تحققها‬
‫إال باإلستقاللية المادية كذلك ‪ .‬وقد بينت ذلك معايير التدقيق الدولية ضمن قواعد السلوك المهني‪ ،‬حيث أشارت‬
‫إلى أن اإلستقاللية لها جانبان‪:‬‬
‫‪ -1‬اإلستقالل الفكر أو الذهني‪ :‬وهو حالة ذهنية تسمح بإصدار نتيجة التدقيق بدون التأثر بأية مؤثرات‬
‫تقلل من أهمية الحكم المهني ‪ ،‬وتؤدي إلى أن يحافظ المدقق على اإلستقامة والموضوعية والحذر‬
‫(الشك) المهني‪.‬‬
‫‪ -2‬اإلستقالل الظاهري‪ :‬ويعني تجنب المدقق أية حقائق أو ظروف هامة‪ ،‬والتي إذا علم بها طرف ثالث‬
‫فإنه سيستنتج بأن إستقامة وموضوعية وحذر المدقق تعرضت للتهديد واإلنتقاص‪.‬‬
‫ومن أجل توفير البيئة العملية لتحقيق هذين النوعين من اإلستقاللية وضحت المعايير المهنية األمور‬
‫اء في عملية تعيين المدقق أو عزله أو تحديد أتعابه أو في األمور األخرى التي تنظم‬
‫التي يجب مراعاتها سو ً‬

‫‪24‬‬
‫عالقة المدقق بعملية‪ .‬وكذلك ضمنت القوانين المنظمة للمهنة في مختلف البلدان نوعًا من هذه اإلستقاللية عن‬
‫طريق تحديد كيفية تعيين المدقق وعزله وتحديد أتعابه‪.‬‬

‫دور لجنة التدقيق في عملية التدقيق‬

‫الهدف‬
‫تهدف لجنة التدقيق إلى مساندة مجلس اإلدارة في قيامها بمسؤوليتها من خالل رقابة البيانات‬
‫المالية للشركة وأنظمة الرقابة الداخلية وإدارة المخاطر واستقاللية مدقق الحسابات الخارجي‪.‬‬

‫المهام والمسؤوليات‬
‫يناط للجنة التدقيق المهام التالية و هي‪:‬‬
‫‪ .1‬وضع وتطبيق سياسة التعاقد مع مدقق الحسابات الخارجي ورفع تقرير لمجلس اإلدارة‬
‫تحدد فيه المسائل التي ترى أهمية اتخاذ إجراء بشأنها مع تقديم توصياتها بالخطوات‬
‫الالزم اتخاذها‪.‬‬

‫‪ .2‬متابعة ومراقبة استقاللية مدقق الحسابات الخارجي ومدى موضوعيته‪ ،‬ومناقشته حول‬
‫طبيعة ونطاق عملية التدقيق ومدى فعاليتها وفقا ً لمعايير التدقيق المعتمدة‪.‬‬

‫‪ .3‬مراقبة سالمة البيانات المالية للشركة وتقاريرها (السنوية ونصف السنوية وربع السنوية)‬
‫ومراجعتها كجزء من عملها العادي خالل السنة وبعد إقفال الحسابات بعد أي فترة ربع‬
‫سنوية‪ ،‬وعليها التركيز بشكل خاص على ما يلي‪-:‬‬
‫‪ ‬أية تغييرات في السياسات والممارسات المحاسبية‪.‬‬
‫‪ ‬إبراز النواحي الخاضعة لتقدير اإلدارة‪.‬‬
‫‪ ‬التعديالت الجوهرية الناتجة عن التدقيق‪.‬‬
‫‪ ‬افتراض استمرارية عمل الشركة‪.‬‬
‫‪ ‬التقيد بالمعايير المحاسبية التي تقررها الهيئة‪.‬‬
‫‪ ‬التقيد بقواعد اإلدراج واإلفصاح وغيرها من المتطلبات القانونية المتعلقة بإعداد التقارير‬
‫المالية‪.‬‬
‫‪25‬‬
‫‪ .4‬التنسيق مع مجلس إدارة الشركة واإلدارة التنفيذية والمدير المالي أو المدير القائم بنفس‬
‫المهام في الشركة في سبيل أداء مهامها‪ ،‬وعلى اللجنة االجتماع مع مدققي حسابات‬
‫الشركة مرة على األقل في السنة‪.‬‬

‫‪ .5‬النظر في أية بنود هامة وغير معتادة ترد أو يجب إيرادها في تلك التقارير والحسابات‬
‫وعليها إيالء االهتمام الالزم بأية مسائل يطرحها المدير المالي للشركة أو المدير القائم‬
‫بنفس المهام أو ضابط االمتثال أو مدققي الحسابات‪.‬‬

‫‪ .6‬مراجعة أنظمة الرقابة المالية والرقابة الداخلية وإدارة المخاطر في الشركة‪.‬‬

‫‪ .7‬مناقشة نظام الرقابة الداخلية مع اإلدارة والتأكد من أدائها لواجبها في إنشاء نظام فعال‬
‫للرقابة الداخلية‪.‬‬

‫‪ .8‬النظر في نتائج التحقيقات الرئيسية في مسائل الرقابة الداخلية التي يكلفها بها مجلس‬
‫اإلدارة أو تتم بمبادرة من اللجنة وموافقة اإلدارة‪.‬‬

‫‪ .9‬التأكد من وجود التنسيق فيما بين مدققي حسابات الشركة ومدقق الحسابات الخارجي‬
‫والتأكد من توفر الموارد الالزمة لجهاز التدقيق الداخلي ومراجعة ومراقبة فعالية ذلك‬
‫الجهاز‪.‬‬

‫‪ .10‬مراجعة السياسات واإلجراءات المالية والمحاسبية في الشركة ‪.‬‬

‫‪ .11‬مراجعة رسالة مدقق الحسابات الخارجي وخطة عمله وأية استفسارات جوهرية‬
‫يطرحها المدقق على اإلدارة التنفيذية بخصوص السجالت المحاسبية أو الحسابات‬
‫المالية أو أنظمة الرقابة وردها وموافقتها عليها‪.‬‬

‫‪26‬‬
‫‪ .12‬التأكد من رد مجلس اإلدارة في الوقت المطلوب على االستيضاحات والمسائل‬
‫الجوهرية المطروحة في رسالة مدقق الحسابات الخارجي‪.‬‬

‫‪ .13‬وضع الضوابط التي تمكن موظفي الشركة من اإلبالغ عن أية مخالفات محتملة في‬
‫التقارير المالية أو الرقابة الداخلية أو غيرها من المسائل بشكل سري والخطوات الكفيلة‬
‫بإجراء تحقيقات مستقلة وعادلة لتلك المخالفات‪.‬‬

‫‪ .14‬مراقبة مدى تقيد الشركة بقواعد السلوك المهني‪.‬‬

‫‪ .15‬ضمان تطبيق قواعد العمل الخاصة بمهامها والصالحيات الموكلة إليها من قبل مجلس‬
‫اإلدارة‪.‬‬

‫‪ .16‬تقديم تقرير إلى مجلس اإلدارة عن المسائل الواردة في هذا البند‪.‬‬

‫‪ .17‬النظر في أية مواضيع أخرى يحددها مجلس اإلدارة‪.‬‬

‫‪27‬‬