See discussions, stats, and author profiles for this publication at: https://www.researchgate.

net/publication/337901495

‫ أﻧﻤﻮذج ﻣﻘﺘﺮح ﻟﺘﻘﻮﻳﻢ إدارة ﻣﺨﺎﻃﺮ اﻟﺮﻗﺎﺑﺔ اﻟﺪاﺧﻠﻴﺔ ﻓﻲ اﻟﻮﺣﺪات اﻟﺤﻜﻮﻣﻴﺔ ﻋﻠﻰ وﻓﻖ اﻃﺎر‬COSO

Article  in  Cihan University-Erbil Scientific Journal · September 2018

CITATIONS READS

0 3,711

3 authors:

Khalid sabah Ali Hussein Ali Mohaisen

Al-Mustansiriya University Al-Mustansiriya University
10 PUBLICATIONS   25 CITATIONS    23 PUBLICATIONS   54 CITATIONS   

SEE PROFILE SEE PROFILE

Thamer Kadhim Al-abedi

Al-Mustansiriya University
23 PUBLICATIONS   40 CITATIONS   

SEE PROFILE

Some of the authors of this publication are also working on these related projects:

Voluntary IFRS Adoption and Tax Avoidance Empirical Study on Iraq View project

The Effect of Hidden Quality Cost on Supply Chain Management of Sales and Market Share View project

All content following this page was uploaded by Thamer Kadhim Al-abedi on 11 December 2019.

The user has requested enhancement of the downloaded file.

‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫أﻨﻤوذج ﻤﻘﺘرح ﻝﺘﻘوﻴم إدارة ﻤﺨﺎطر اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﻋﻠﻰ وﻓق‬
‫إطﺎر‪COSO‬‬

‫ﺜﺎﻤر ﻜﺎظم ﻋﺒد اﻝرﻀﺎ‬ ‫ﺤﺴﻴن ﻋﻠﻲ ﻤﺤﻴﺴن‬ ‫ﺨﺎﻝد ﺼﺒﺎح ﻋﻠﻲ‬
‫اﻝﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﻤﺴﺘﻨﺼرﻴﺔ‬ ‫اﻝﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﻤﺴﺘﻨﺼرﻴﺔ‬ ‫اﻝﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﻤﺴﺘﻨﺼرﻴﺔ‬
‫‪alshamrykhalid@yahoo.com‬‬

‫اﻝﻤﺴﺘﺨﻠص‬

‫ﻴﻬدف اﻝﺒﺤث اﻝﻰ ﻤﺤﺎوﻝﺔ ﺘطوﻴر دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﻓـﻲ إدارة اﻝﻤﺨـﺎطر‪ ،‬وﻴﺘﺤﻘـق ذﻝـك‬
‫ﻤـن ﺨـﻼل ﺘﺤدﻴـد دور اﻝرﻗﺎﺒـﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ ﻓــﻲ ﺘﻔﻌﻴـل إدارة اﻝﻤﺨـﺎطر ﻓـﻲ اﻝوﺤـدات اﻝﺤﻜوﻤﻴــﺔ‪ ،‬ﻤـن اﺠـل رﻓـﻊ ﻜﻔـﺎءة اﻝﻘطﺎﻋــﺎت‬
‫اﻝﺤﻜوﻤﻴــﺔ وﺘطــوﻴر أداﺌﻬــﺎ ﻓــﻲ ظــل ﺘطﺒﻴــق ﻤﻜوﻨــﺎت ‪ .COSO‬وﺘﺘﻤﺜــل ﻤﺸــﻜﻠﺔ اﻝﺒﺤــث ﻓــﻲ ﻀــﻌف ﻤواﻜﺒــﺔ أﻨﺸــطﺔ اﻝرﻗﺎﺒــﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻝﻠوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻤﻤﺎ ﻴؤدي إﻝﻰ ظﻬور ﺘﻬدﻴدات ﻗد ﺘﺤد ﻤن ﺘطورﻫﺎ وﺘﻜون ﻤـؤﺜرة ﻓـﻲ‬
‫ﻀــﻌف ﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ أداء اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ‪ ،‬وأﺴــﺘﻨد اﻝﺒﺤــث إﻝــﻰ ﻓرﻀــﻴﺔ أﺴﺎﺴــﻴﺔ ﻤﻔﺎدﻫــﺎ "ان ﺘــوﻓﻴر ﻤﺘطﻠﺒــﺎت إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر ﻓــﻲ‬
‫اﻝوﺤـدات اﻝﺤﻜوﻤﻴـﺔ وﻓــق إطـﺎر ‪ COSO‬ﻤــن ﺸـﺄﻨﻪ أن ﻴزﻴـد ﻤــن ﻓﺎﻋﻠﻴـﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ ﻓـﻲ اﻝﻤراﻗﺒــﺔ واﻝﻤﺘﺎﺒﻌـﺔ وﺘﻘــوﻴم‬
‫إدارة اﻝﻤﺨﺎطر"‪ ،‬وﺘوﺼل اﻝﺒﺤث اﻝﻰ ﻋدة اﺴﺘﻨﺘﺎﺠﺎت ﻜﺎن أﺒرزﻫﺎ‪ :‬ﺘﻌد اﻝﻤﺨﺎطر ﻤن أﻫم اﻝﺘﺤدﻴﺎت اﻝﺘﻲ ﺘواﺠﻬﻬـﺎ اﻝوﺤـدات‬
‫اﻝﺤﻜوﻤﻴـ ــﺔ‪ ،‬وﺘﻌﻤـ ــل ﻋﻠـ ــﻰ اﻝﺘﺼـ ــدي ﻝﻬـ ــﺎ‪ ،‬وﺘﺠﻨـ ــب ﺤـ ــدوﺜﻬﺎ ﻤﺴـ ــﺘﻘﺒﻼً‪ ،‬واﻝﺘـ ــﻲ ﺘﻨﺸـ ــﺄ ﻨﺘﻴﺠـ ــﺔ ﻝﻌـ ــدم اﻝﺘﺄﻜـ ــد واﻝﺘﻐﻴ ـ ـرات اﻝﺒﻴﺌﻴـ ــﺔ‬
‫واﻻﻗﺘﺼــﺎدﻴﺔ واﻝﺘﻜﻨوﻝوﺠﻴــﺔ اﻝﺴ ـرﻴﻌﺔ واﻝﻤﺘﻼﺤﻘــﺔ وﻜــذﻝك ﻴﻌﺘﻤــد اﻝﻨظــﺎم اﻝﺴــﻠﻴم ﻝﻠرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻋﻠــﻰ ﺘﻘﻴــﻴم ﻤﺴــﺘﻤر وﻤــﻨظم‬
‫ﻝطﺒﻴﻌﺔ وﻤدى اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﺘﺘﻌرض ﻝﻬﺎ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪.‬‬

‫وﺒﻨــﺎءا ﻋﻠــﻰ اﻝﻨﺘــﺎﺌﺞ ﻓــﺄن ﺘوﺼــﻴﺎت اﻝﺒﺤــث ﻫــﻲ ﻀــرورة اﻻﻫﺘﻤــﺎم ﺒﺘﻔﻌﻴــل دور اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ اﻝﻘطﺎﻋــﺎت‬
‫اﻝﺤﻜوﻤﻴــﺔ ﻹدارة اﻝﻤﺨــﺎطر ﻋﻠــﻰ وﻓــق إطــﺎر ‪ COSO‬ﻝﻤــﺎ ﻝــﻪ ﻤــن أﺜــر اﻴﺠــﺎﺒﻲ ﻓــﻲ اﻀــﺎﻓﺔ ﻗﻴﻤــﺔ وﺘﺤﺴــﻴن ﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ اﻝﻌﻤﻠﻴــﺎت‬
‫وﺘﺤﻘﻴــق اﻫــداف اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ‪ ،‬وﻜــذﻝك ﻀــرورة ﺘطــوﻴر ﺘﻘــﺎرﻴر اﻝﺘــدﻗﻴق اﻝــداﺨﻠﻲ ﺒﺤﻴــث ﻴﻨﺒﻐــﻲ أن ﺘﺘﻀــﻤن ﺘﻠــك اﻝﺘﻘــﺎرﻴر‬
‫ﻋﻠﻰ ﺘﻘﻴﻴم ﻋﻤﻠﻴﺎت وﺤدة إدارة اﻝﻤﺨﺎطر وﻤدى اﻝﺘزاﻤﻬﺎ داﺨل اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﺒﺘﻨﻔﻴذ اﻝﺘوﺼﻴﺎت اﻝﺼﺎدرة ﻤﻨﻬﺎ‪.‬‬

‫‪http://dx.doi.org/10.24086/ cuesj.si.2018.n2a9‬‬
‫‪151‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ ا‬$* ‫ار‬-‫ن‬ $% & ‫ ا‬$ ‫ ا و‬$ ‫ا‬ !" ‫ص‬ ‫د‬#
2018 ‫ ان‬+ 28-27 ،(CIC-ADFIS’18)

Abstract
The aim of the research is to try to develop the role of internal control in
government units in risk management. This is achieved by determining the role of internal
control in activating risk management in government units in order to improve the
efficiency of government sectors and improve their performance in the implementation of
COSO components. The research problem is the weakness of keeping pace with the
internal control activities of government units to the requirements of risk management,
which leads to the emergence of threats that may limit their development and affect the
effectiveness of the effectiveness of internal control performance. The research is based on
the basic premise that "the provision of risk management requirements in government units
under the COSO "The study reached several conclusions, the most prominent of which are:
Risk is one of the most important challenges faced by government units, and works to
address them and avoid them in the future, which arise as a result of Rapid and rapid
environmental, economic and technological changes. The sound system of internal control
also depends on a continuous and systematic assessment of the nature and extent of risks to
government units.

Based on the results, the recommendations of the research are the need to pay
attention to activating the role of internal control in the sectors of government risk
management according to the framework of the COSO because it has a positive impact in
adding value and improving the effectiveness of operations and achieve the objectives of
internal control, as well as the need to develop internal audit reports, To assess the
operations of the Risk Management Unit and the extent of its commitment within
government units to implement the recommendations issued by them.

‫ ﻤﻨﻬﺠﻴﺔ اﻝﺒﺤث ودراﺴﺎت ﺴﺎﺒﻘﺔ‬:‫اﻝﻤﺒﺤث اﻻول‬

‫ ﻤﻨﻬﺠﻴﺔ اﻝﺒﺤث‬:‫أوﻻ‬

:‫ ﻤﺸﻜﻠﺔ اﻝﺒﺤث‬-1

‫ وﺘﻠك اﻝﻤﺨﺎطر ﺘﺨﺘﻠف ﺒﺎﺨﺘﻼف‬،‫ﺘﺘﻌرض اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﻝﻌدد ﻤن اﻝﻤﺨﺎطر ﻋﻨد ﻗﻴﺎﻤﻬﺎ ﺒﺘﻨﻔﻴذ أﻋﻤﺎﻝﻬﺎ‬
‫ وﻴﺤﺘﺎج اﻷﻤر إﻝﻰ ﺘﻔﻌﻴل دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻜﻨﺸﺎط ﻤﻀﻴف ﻝﻠﻘﻴﻤﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم إدارة‬،‫ﻨوع اﻝﻨﺸﺎط داﺨل ﻜل وﺤدة‬

152
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ ﺘﻠك اﻝوﺤدات‪ ،‬ﺒﻬدف اﻝﺘﻌرف ﻋﻠﻰ ﻨﻘﺎط اﻝﻀﻌف‪ ،‬واﻝوﺼول إﻝﻰ ﻤﻘﺎﻴﻴس ﻤﻌﻘوﻝﺔ ﻝﻘﻴﺎﺴﻬﺎ‪ ،‬وﻤن ﺜم‬
‫إدارﺘﻬﺎ واﻝﻌﻤل ﻋﻠﻰ اﻝﺘﺨﻔﻴف ﻤن آﺜﺎرﻫﺎ واﻝوﺼول إﻝﻰ ﺤﻠول ﻝﻤﺸﻜﻼت وﻤﻌوﻗﺎت اﻷداء ﻓﻲ ﺘﻠك اﻝوﺤدات‪.‬‬

‫ﺘﻜﻤن ﻤﺸﻜﻠﺔ اﻝﺒﺤث ﻓﻲ ﻀﻌف ﻤواﻜﺒﺔ أﻨﺸطﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻝﻠوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت إدارة اﻝﻤﺨﺎطر‬
‫ﻤﻤﺎ ﻴؤدي إﻝﻰ ظﻬور ﺘﻬدﻴدات ﻗد ﺘﺤد ﻤن ﺘطورﻫﺎ وﺘﻜون ﻤؤﺜرة ﻓﻲ ﻀﻌف ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ أداء اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ،‬وﺒﻨﺎء ﻋﻠﻰ‬
‫ﻤﺎ ﺘﻘدم ﻴﻤﻜن ﺼﻴﺎﻏﺔ ﻤﺸﻜﻠﺔ اﻝدراﺴﺔ اﻝرﺌﻴﺴﺔ ﻓﻲ اﻹﺠﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ اﻝﺴؤال اﻝﺘﺎﻝﻲ‪ :‬ﻤﺎ ﻤدى ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ‬
‫ﺘﻘوﻴم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر وﻓق إطﺎر ‪ COSO‬ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ؟‬

‫وﻴﺘﻔرع ﻤﻨﻪ اﻷﺴﺌﻠﺔ اﻝﺘﺎﻝﻴﺔ‪:‬‬

‫ﻤﺎ ﻤدى ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﺤدﻴد وﺘﻘﻴﻴم اﻝﻤﺨﺎطر واﻻﺴﺘﺠﺎﺒﺔ ﻝﻬﺎ ﻓﻲ اﻝﻘطﺎﻋﺎت اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ؟‬ ‫•‬

‫ﻤﺎ ﻤدى ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم أﻨﺸطﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﻓﻲ اﻝﻘطﺎﻋﺎت اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ؟‬ ‫•‬

‫ﻤﺎ ﻤدى ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ اﻝﻤراﻗﺒﺔ واﻝﻤﺘﺎﺒﻌﺔ ﻓﻲ اﻝﻘطﺎﻋﺎت اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ؟‬ ‫•‬

‫‪ -2‬أﻫداف اﻝﺒﺤث‪:‬‬

‫ﻴﺴﻌﻰ اﻝﺒﺤث اﻝﻰ ﺘﺤﻘﻴق اﻻﻫداف اﻝﺘﺎﻝﻴﺔ‪- :‬‬

‫اﻝوﻗوف ﻋﻠﻰ ﻤﻔﻬوم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر وأﻨواﻋﻬﺎ وأﺴس إدارﺘﻬﺎ وأﻝﻴﺎت ﺘﻘﻴﻴﻤﻬﺎ واﻹﺠراءات اﻝﻤﺘﺒﻌﺔ ﻝﻠﺤد ﻤﻨﻬﺎ‪.‬‬ ‫•‬

‫ﺒﻴﺎن أﻫﻤﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ رﻓﻊ ﻜﻔﺎءة اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ وﺘطوﻴر أداﺌﻬﺎ ﻓﻲ ظل ﺘطﺒﻴق ﻤﻜوﻨﺎت‬ ‫•‬
‫‪.COSO‬‬

‫‪ -3‬أﻫﻤﻴﺔ اﻝﺒﺤث‪:‬‬

‫ﺘﺘﺒﻊ اﻫﻤﻴﺔ اﻝﺒﺤث ﻤن ﺨﻼل إﺒراز أﻫﻤﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺒﺎﻻﻋﺘﻤﺎد ﻋﻠﻰ إطﺎر‬
‫‪ COSO‬وﺘﺤﻠﻴﻠﻬﺎ وﻋﻼﺠﻬﺎ ﺒﻤﺨﺘﻠف أﻨواﻋﻬﺎ اﻻﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ واﻝﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ واﻝﺘﻘرﻴرﻴﺔ واﻻﻝﺘزام‪ ،‬واﻻﺴﺘﻔﺎدة ﻤﻨﻬﺎ ﻜﺘﻐذﻴﺔ‬
‫ﻤرﺘدة ﺘﺴﺎﻫم ﻓﻲ ﺘﺒﺼﻴر اﻹدارة ﻓﻲ اﻝﻘطﺎﻋﺎت اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﻨﺤو ﺘطوﻴر أداﺌﻬﺎ ٕواﻀﺎﻓﺔ ﻗﻴﻤﺔ واﻝﻌﻤل ﻋﻠﻰ زﻴﺎدة ﻗدرﺘﻬﺎ‬
‫اﻝﻔﻨﻴﺔ واﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻝﻠﻨﻬوض ﺒﻤﺴؤوﻝﻴﺎﺘﻬﺎ‪ ،‬اﻷﻤر اﻝذي ﻴدﻋم اﺴﺘﻘرارﻫﺎ ودورﻫﺎ اﻹﻴﺠﺎﺒﻲ وﻤﻜﺎﻨﺘﻬﺎ ﻓﻲ اﻝﻤﺠﺘﻤﻊ‪.‬‬

‫‪153‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫‪ -4‬ﻓرﻀﻴﺔ اﻝﺒﺤث‪:‬‬

‫ﻴﻘوم اﻝﺒﺤث ﻋﻠﻰ ﻓرﻀﻴﺔ أﺴﺎﺴﻴﺔ ﻤﻔﺎدﻫﺎ "ان ﺘوﻓﻴر ﻤﺘطﻠﺒﺎت إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ وﻓق‬
‫إطﺎر ‪ COSO‬ﻤن ﺸﺄﻨﻪ أن ﻴزﻴد ﻤن ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ اﻝﻤراﻗﺒﺔ واﻝﻤﺘﺎﺒﻌﺔ وﺘﻘوﻴم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر"‪.‬‬

‫ﺜﺎﻨﻴﺎ‪ :‬اﻝدراﺴﺎت اﻝﺴﺎﺒﻘﺔ‬

‫ﺘﻌ ــددت اﻝد ارﺴ ــﺎت اﻝﺘـ ــﻲ ﺘﻨﺎوﻝ ــت ﻤوﻀـ ــوع اﻝرﻗﺎﺒ ــﺔ اﻝداﺨﻠﻴ ــﺔ ﻤ ــﻊ إطـ ــﺎر ‪ COSO‬ﻋﻠـ ــﻰ اﻝﻤﺴـ ــﺘوﻴﺎت اﻝﻌرﺒﻴ ــﺔ‬
‫واﻝﻌﺎﻝﻤﻴﺔ وﻴﻤﻜن ذﻜر ﺒﻌﻀﻬﺎ ﻋﻠﻰ اﻝﻨﺤو اﻝﺘﺎﻝﻲ‪:‬‬

‫‪ .1‬د ارﺴــﺔ )ﻋﺒــد اﻝﻌظــﻴم‪ :(2017 ,‬ﺘﻬــدف ﻫــذﻩ اﻝد ارﺴــﺔ إﻝــﻰ اﻝﺘﻌــرف ﻋﻠــﻰ ﻤﺨﺘﻠــف أدوار اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ‬
‫ﺘﺴــﻤﺢ ﺒﺘﺤدﻴــد ﻜﻔــﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ ﻨظــﺎم اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ودورﻫــﺎ ﻓــﻲ إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر‪ ,‬وﻋﻼﻗﺘﻬــﺎ ﻤــﻊ أط ـراف اﻝﺤوﻜﻤــﺔ‬
‫اﻷﺨــرى‪ ,‬ودور اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ ﺘطــوﻴر ﻜﻔــﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ ﺒﻴﺌــﺔ اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ ﺘﻌﺘﺒــر اﻝﻤﻜــون اﻷﺴﺎﺴــﻲ‬
‫ﻝﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ اﻝﻤطﺒق داﺨل اﻝﺸرﻜﺔ‪ .‬وﺘوﺼﻠت اﻝدراﺴﺔ إﻝﻰ أن ﻫﻨﺎك ﻋﻼﻗﺔ ﺒـﻴن دور اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ‬
‫وﺘﺤﻘﻴق ﻜﻔﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ وﺒـﻴن ﺨﺼﺎﺌﺼـﻬﺎ‪ ,‬وﺒـﻴن ﻤﺘطﻠﺒـﺎت اﻝﺤوﻜﻤـﺔ وﺠـودة اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ ﻓـﻲ‬
‫دﻋم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر‪.‬‬
‫‪ .2‬دراﺴﺔ )اﻝﻤﻨوﻓﻲ‪ :(2015 ،‬اﺴﺘﻬدﻓت ﻫذﻩ اﻝدراﺴﺔ ﺘطوﻴر أداء اﻝﻤراﺠﻊ وﻤﺴؤوﻝﻴﺘﻪ ﺒﺎﻝﺘﻘرﻴر ﻋن ﺘﻘﻴﻴم ﻫﻴﻜل‬
‫اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ظل ﺘوﺼﻴﺎت ﻝﺠﻨﺔ )‪ .(COSO‬وأظﻬرت ﻨﺘﺎﺌﺞ اﻝدراﺴﺔ اﻝﻤﻴداﻨﻴﺔ اﻷﺜر اﻻﻴﺠﺎﺒﻲ ﻤن ﺘطوﻴر‬
‫ﻤﺴؤوﻝﻴﺎت اﻝﻤراﺠﻊ اﻝﺨﺎرﺠﻲ ﻋﻠﻰ ﻤﺴﺘﺨدﻤﻲ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﺒﺎﻝﻨﺴﺒﺔ ﻝﻠﻤﺴﺘﺜﻤرﻴن وﻤﺎﻨﺤﻲ اﻻﺌﺘﻤﺎن‪ .‬وأوﺼت‬
‫اﻝدراﺴﺔ ﺒﻀرورة أن ﻴﺘﻀﻤن ﺘﻘرﻴر اﻝﻤراﺠﻊ اﻝﺨﺎرﺠﻲ ﺘﺄﻜﻴدا ﻝﻜﻔﺎﻴﺔ وﻓﻌﺎﻝﻴﺔ ﻫﻴﻜل اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺎت‬
‫إﻋداد اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ودورﻩ اﻝﻔﻌﺎل ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم ﻫﻴﻜل اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺴواء ﺒﺈﻀﺎﻓﺔ ﻋدد ﻤن اﻝﻔﻘرات ﻝﺘﻘرﻴرﻩ أو‬
‫ﺒﻌﻤل ﺘﻘرﻴر ﻤﺴﺘﻘل‪.‬‬
‫‪ .3‬دراﺴﺔ )ﺠﻤﻴل‪ :(2014 ،‬ﻫدﻓت اﻝدراﺴﺔ إﻝﻰ ﺘطﺒﻴق اﻝﻤﻔﺎﻫﻴم اﻝﺤدﻴﺜﺔ ﻝﻠرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ وﻓق إطﺎر ‪ COSO‬ﻹدارة‬
‫اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ ﻤﻌﻤل اﻷﻝﺒﺴﺔ اﻝرﺠﺎﻝﻴﺔ ﻓﻲ اﻝﻌراق ﻤن ﺨﻼل إطﺎر إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ورﺒط أﻫداف اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‬
‫وﻓق ‪ ERM‬ﺒﺄﻫداف اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ وﻜﻴﻔﻴﺔ ﺘﺤدﻴد وﻗﻴﺎس اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﻤﺤﻴطﺔ ﺒﻬﺎ ٕواﺠراءات اﻹدارة ﻝﻠﺤد ﻤن‬
‫ﺘﻠك اﻝﻤﺨﺎطر‪ .‬وﺘوﺼﻠت إﻝﻰ اﻗﺘراح آﻝﻴﺔ ﻋﻤل إطﺎر ‪ ERM‬ﻨﺤو اﺴﺘﺒﺎق اﻝﺤدث ﻝﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف اﻻﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ‬
‫ﻝﻠوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻤن ﺨﻼل ﺘرﻜﻴز إﺠراءاﺘﻪ ﻋﻠﻰ ﻤﻨﻊ ﺤدوث اﻝﻤﺨﺎطر ﻗﺒل وﻗوﻋﻬﺎ وطرق ﻤﻌﺎﻝﺠﺘﻬﺎ‪ .‬وأوﺼت‬

‫‪154‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫اﻝدراﺴﺔ ﺒﻀرورة ﺘﺸﻜﻴل إدارة ﻤﺨﺎطر ﻤﺴﺘﻘﻠﺔ ﻓﻲ اﻝﻬﻴﻜل اﻝﺘﻨظﻴﻤﻲ ﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﻗراءة اﻝﻤﺘﻐﻴرات ﻓﻲ ﺒﻴﺌﺔ‬
‫اﻷﻋﻤﺎل ﻝﺘﺤدﻴد اﻝﻔرص واﻝﻤﺨﺎطر ٕوادارﺘﻬﺎ ﻝﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪.‬‬

‫أﻫم ﻤﺎ ﻴﻤﻴز اﻝدراﺴﺔ اﻝﺤﺎﻝﻴﺔ ﻋن اﻝدراﺴﺎت اﻝﺴﺎﺒﻘﺔ‪:‬‬

‫ﺘﺄﺘﻲ ﻫذﻩ اﻝدراﺴﺔ ﻻﺴﺘﻜﻤﺎل اﻝدراﺴﺎت اﻝﺴﺎﺒﻘﺔ ﻤن ﺤﻴث ﺘﻨﺎول ﺘﺤﻠﻴل ﻤدى ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ‬
‫ﺘﻘوﻴم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر وﻓق إطﺎر ‪ COSO‬ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬وذﻝك ﻓﻲ ﺒﻴﺌﺔ ﺘﺘﺴم ﺒﺘﻐﻴرات ﺴرﻴﻌﺔ وﻤﺤﻔوﻓﺔ‬
‫ﺒﺎﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬اﻷﻤر اﻝذي ﻴﺴﺘﻠزم اﻝوﻗوف ﻋﻠﻰ ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ,‬وﻤدى ﺘطﺒﻴﻘﻬﺎ ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ اﻷﻤر‬
‫اﻝذي ﻴؤدي إﻝﻰ ﺘطوﻴر ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ اﻝﺘدﻗﻴق واﻝوﺼول إﻝﻰ ﻨﺘﺎﺌﺞ ﺠﻴدة ﺘﺴﻬم ﻓﻲ إدارة اﻝﻤﺎل اﻝﻌﺎم ﺒﻜﻔﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴﺔ‬
‫واﻻﺴﺘﻐﻼل اﻷﻤﺜل ﻝﻠﻤوارد اﻝﻤﺘﺎﺤﺔ واﻝطﺎﻗﺔ اﻝﻜﺎﻤﻠﺔ ﻝﻠﻜوادر اﻝﺒﺸرﻴﺔ ﻝﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ وﻝﻴﺘم إﻀﺎﻓﺔ ﻗﻴﻤﺔ ﻝﻠوﺤدات‬
‫اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ اﻝﻌراﻗﻴﺔ‪ ،‬وﺘﺤﺴﻴن ﻋﻤﻠﻴﺎﺘﻬﺎ‪ ،‬وﻤﺴﺎﻋدﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ ﺒﺄﺴﻠوب ﻤﻨﻬﺠﻲ ﻤﻨظم‪.‬‬

‫اﻝﻤﺒﺤث اﻝﺜﺎﻨﻲ‪ :‬ﺘﻘوﻴم إدارة ﻤﺨﺎطر اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ وﻓق ‪COSO‬‬

‫ﺘﻤﻬﻴد‬

‫ﺘطور ﻤﻔﻬوم اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﺘطو ار ﻜﺒﻴ ار ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻝﺘطور ﺤﺠم اﻝوﺤدات اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ وزﻴﺎدة اﻻﻫﺘﻤﺎم ﺒﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻠم ﺘﻌد ﻤﺠرد وﺴﺎﺌل ﻝﻠﻤﺤﺎﻓظﺔ ﻋﻠﻰ اﻝﻨﻘدﻴﺔ ٕواﻨﻤﺎ ﺘطورت ﻝﺘﺼﺒﺢ ﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤن اﻝﻌﻨﺎﺼر أو اﻝﻤﻜوﻨﺎت‬
‫اﻝﻤﺘراﺒطﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﻀﻌﻬﺎ اﻹدارة اﻝﻌﻠﻴﺎ ﻝﻀﻤﺎن ﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝوﺤدة‪ ،‬ﺤﻴث إن وﺠود ﻨظﺎم ﻓﻌﺎل ﻝﻠرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻴﻌﺘﺒر‬
‫واﺤدة ﻤن أﻓﻀل طرق ﺘﺠﻨب اﻝﻘﺼور ﻓﻲ ﻤﺠﺎل اﻷﻋﻤﺎل‪ ،‬وﺘﻌﺘﺒر اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﻀرورﻴﺔ ﻷي وﺤدة ﻷﻨﻬﺎ ﺘﺴﻬم ﻓﻲ دﻋم‬
‫ﺘﻨﻔﻴذ اﻝﺴﻴﺎﺴﺎت واﻷﻫداف واﻝﺨطط واﻝﺒراﻤﺞ‪ ،‬وﻓﻲ اﻝوﻗت ﻨﻔﺴﻪ ﺘﻌد داﻓﻌﺎ ﻤﻬﻤﺎ ﻝﻸداء ﻓﻲ ﻨﺸﺎط اﻷﻋﻤﺎل ﺤﻴث ﻴﻤﻜن‬
‫إﻀﺎﻓﺔ ﻗﻴﻤﺔ ﻝﻠوﺤدة واﻝﺤﻔﺎظ ﻋﻠﻴﻬﺎ وﻤواﺠﻬﺔ اﻝﻤﺨﺎطر‪.‬‬

‫وﻓﻲ ﻫذا اﻹطﺎر ﻓﻘد ﺤددت ﻝﺠﻨﺔ ‪ COSO‬اﻹطﺎر اﻝذي ﻴﺤﻜم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ واﻝذي ﻴﺘم ﺒﻨﺎء ﻋﻠﻴﻪ ﺘﻘوﻴم‬
‫ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ اﻝﻨظﺎم‪ ،‬ﺤﻴث ﻴﻘﻊ ﻋﻠﻰ اﻹدارة ﻤﺴؤوﻝﻴﺔ وﻀﻊ ﻨظﺎم ﻓﻌﺎل ﻝﻠرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ واﻹﺸراف ﻋﻠﻴﻪ وﻴﻜون ﺘﺤت ﻤراﺠﻌﺔ‬
‫دورﻴﺔ ﻝﻐرض ﺘطوﻴر وﺘﺤﺴﻴن اﻷطر اﻝﺘﻲ ﺘﺤﻜم اﻷداء )ﻨظﻤﻲ واﻝﻌزب‪ ،2012 ،‬ص ‪.(149‬‬

‫‪155‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫ﻻ‪ :‬اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪:‬‬

‫أو ً‬

‫‪ .1‬ﻤﻔﻬوم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ‪Internal Control System Concept‬‬

‫ﺘﻌددت اﻝﻤﻔﺎﻫﻴم اﻝﺘﻲ ﺘﻨﺎوﻝت ﻤوﻀوع اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺒﺘﻌدد ﻤراﺤل اﻝﺘطور اﻝﺘﻲ ﻤرت ﺒﻬﺎ ﻓﻘد ﻋرف‬
‫اﻝﻤﺠﻤﻊ اﻷﻤرﻴﻜﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴن اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴن )‪ (AICPA‬ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻋﻠﻰ أﻨﻪ اﻝﺨطﺔ اﻝﺘﻨظﻴﻤﻴﺔ واﻝﻤﻘﺎﻴﻴس اﻷﺨرى‬
‫واﻹﺠراءات اﻝﺘﻲ ﺘﻀﻌﻬﺎ اﻝوﺤدة ﻝﺤﻤﺎﻴﺔ أﺼوﻝﻬﺎ‪ ،‬وﻀﺒط اﻝدﻗﺔ اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ‪ ،‬واﻻرﺘﻘﺎء ﺒﺎﻝﻜﻔﺎءة اﻹﻨﺘﺎﺠﻴﺔ‪ ،‬وﺘﺸﺠﻴﻊ‬
‫اﻻﻝﺘزام ﺒﺎﻝﺴﻴﺎﺴﺎت اﻹدارﻴﺔ اﻝﻤﺤددة ﻤﻘدﻤﺔ )ﺠﻤﻴل‪ ،2014 ،‬ص ‪.(22‬‬

‫وأدرك اﻝﻤﺴؤوﻝون واﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ أن اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻴﻤﻜن أن ﺘﻠﻌب دو ًار ﻜﺒﻴ ًار ﻓﻲ ﻀﻤﺎن ﺘﺤﻘﻴق‬
‫أﻫداف اﻝوﺤدات اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ وﺤﻤﺎﻴﺔ اﺴﺘﺜﻤﺎراﺘﻬﺎ وﻀﻤﺎن اﻻﻋﺘﻤﺎد ﻋﻠﻰ اﻝﻤﻌﻠوﻤﺎت اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ اﻝﻤﻨﺸورة ﻝﻬﺎ‪ ،‬ﻝدرﺠﺔ أﻨﻪ‬
‫أﺼﺒﺢ ﻫﻨﺎك اﻫﺘﻤﺎم ﺒﺎﻹﺠراءات واﻵﻝﻴﺎت اﻝﺘﻲ ﺘﺤﻜم ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ودورﻫﺎ ﻓﻲ إﻋداد اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ ،‬أﻜﺜر ﻤن‬
‫اﻻﻫﺘﻤﺎم ﺒﺎﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ذاﺘﻬﺎ ﻓﻲ اﻵوﻨﺔ اﻷﺨﻴرة )‪.(Revsine, 2002,137‬‬

‫وأﺸﺎرت اﻝﻔﻘرة )‪ (8‬ﻤن ﻤﻌﻴﺎر اﻝﺘدﻗﻴق اﻝدوﻝﻲ اﻝرﻗم )‪ (400‬إﻝﻰ أن اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺘﺘﻀﻤن ﺠﻤﻴﻊ‬
‫اﻝﺴﻴﺎﺴﺎت واﻹﺠراءات اﻝﺘﻲ ﺘﺘﺒﻌﻬﺎ إدارة أي وﺤدة اﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻝﻤﺴﺎﻋدﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ واﻻﻝﺘزام ﺒﻬذﻩ اﻝﺴﻴﺎﺴﺎت‬
‫ﻝﻀﻤﺎن ﺤﻤﺎﻴﺔ ﻤوﺠوداﺘﻬﺎ واﻜﺘﺸﺎف اﻝﻐش وﻤﻨﻊ اﻝﺨطﺄ وﺘﻜﺎﻤل اﻝﺴﺠﻼت اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ وﺘوﻓﻴر ﻤﻌﻠوﻤﺎت ﻤﺎﻝﻴﺔ ﻤوﺜوﻗﺔ‬
‫وﻓﻲ اﻝوﻗت اﻝﻤﻨﺎﺴب )اﻝﺼواف‪.(4 ،2011 ،‬‬

‫وﻋرﻓت )‪ (COSO‬اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺒﺄﻨﻬﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻴﺘم ﺘﻨﻔﻴذﻫﺎ ﻤن ﻗﺒل ﻤﺠﻠس إدارة اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪,‬‬
‫واﻹدارة اﻝﻌﻠﻴﺎ‪ ,‬واﻝﻤوظﻔﻴن اﻹدارﻴﻴن وﻏﻴرﻫم ﻤن اﻝﻤوظﻔﻴن اﻵﺨرﻴن‪ ,‬واﻝﻤﺼﻤﻤﺔ ﻝﺘوﻓﻴر ﺘﺄﻜﻴد ﻤﻌﻘول ﻓﻴﻤﺎ ﻴﺘﻌﻠق‬
‫ﺒﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف اﻝﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻝﻌﻤﻠﻴﺎت واﻹﺒﻼغ ﻋﻨﻬﺎ واﻻﻝﺘزام ﺒﻬﺎ )‪.(Everson, et al, 2013, 3‬‬

‫وﻴرى )‪ (BRIAN, 2013, 2‬أن ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻴﻤﺘد إﻝﻰ ﻤﺎ ﻴﺘﺠﺎوز ﺘﻠك اﻝﻤﺴﺎﺌل اﻝﺘﻲ ﺘﺘﻌﻠق‬
‫ﻤﺒﺎﺸرة ﺒﺎﻝوظﺎﺌف اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ واﻝﺒﻴﺎﻨﺎت اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ .‬ﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ إﻝﻰ ذﻝك‪ ،‬ﻴﻼﺤظ أن ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻫو إﺠراء ﻤﻨﻬﺠﻲ‬
‫ﻴؤدي إﻝﻰ ﺘﻘﻴﻴم درﺠﺔ اﻝﺘراﺒط ﺒﻴن اﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤﺤددة واﻝﻨﺘﺎﺌﺞ اﻝﺤﻘﻴﻘﻴﺔ ﻝﻸﻋﻤﺎل‪.‬‬

‫‪156‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫وﻴ ــرى اﻝﺒ ــﺎﺤﺜون أن اﻝرﻗﺎﺒ ــﺔ اﻝداﺨﻠﻴ ــﺔ ﺘﻌﺘﺒ ــر ﺨ ــط اﻝــدﻓﺎع اﻷول واﻝـ ـرﺌﻴس ﻀــد ﺤ ــدوث اﻷﺨطــﺎء واﻝﻤﺨﺎﻝﻔ ــﺎت‬
‫واﻝﺘﺤرﻴﻔــﺎت‪ ،‬وﺒﻤــﺎ ﻴﻀــﻤن ﺒﺸــﻜل ﻤﻌﻘــول ﻤﺄﻤوﻨﻴــﺔ اﻝﺘﻘرﻴــر اﻝﻤــﺎﻝﻲ‪ ،‬وﺤﻤﺎﻴــﺔ اﻷﺼــول‪ ،‬ورﻓــﻊ ﻜﻔــﺎءة وﻓﺎﻋﻠﻴــﺔ اﻝﺘﺸــﻐﻴل‪،‬‬
‫واﻻﻝﺘزام ﺒﺎﻝﻠواﺌﺢ واﻝﻘـواﻨﻴن‪ .‬وﻜﻤـﺎ أن ﻜﺒـر ﺤﺠـم اﻝوﺤـدات اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ وﺘﻌﻘـد ﻨواﺤﻴﻬـﺎ اﻹدارﻴـﺔ واﻝﺘﻨظﻴﻤﻴـﺔ واﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ‪ ،‬أدى‬
‫إﻝـﻰ اﻋﺘﺒــﺎر ﻨظـﺎم اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ أﻤـ اًر ﺤﺘﻤﻴـﺎً ﻝــﻺدارة اﻝﺤدﻴﺜـﺔ ﻝﻠﻤﺤﺎﻓظــﺔ ﻋﻠـﻰ ﻤواردﻫــﺎ اﻝﻤﺘﺎﺤـﺔ‪ .‬وﻻ ﻴﻤﻜــن اﻝﺤﻜـم ﻋﻠــﻰ‬
‫ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ إﻻ ﺒﺘوﻓر ﻤﻜوﻨﺎت اﻝﻨظـﺎم وﻋﻤﻠﻬـﺎ ﺒﻜﻔـﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴـﺔ ﻓـﻲ اﻝﻌﻤﻠﻴـﺎت اﻝﺘﺸـﻐﻴﻠﻴﺔ واﻝﺘﻘـﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ‬
‫وأن ﻴﺘم اﻻﻤﺘﺜﺎل واﻻﻝﺘزام ﺒﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ .2‬أﻫداف اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‬

‫إن اﻝﻬدف اﻝرﺌﻴس اﻝذي ﻴﻨﺒﻐﻲ أن ﺘﺤﻘﻘﻪ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻤن وﻀﻊ ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻫو ﺘﺤﻘﻴق‬
‫اﻝﺘوﻓﻴق ﺒﻴن ﺘﺼرﻓﺎت اﻷﻓراد اﻝﻌﺎﻤﻠﻴن‪ ،‬واﻷﻫداف اﻝﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﺴﻌﻰ اﻝوﺤدة إﻝﻰ ﺘﺤﻘﻴﻘﻬﺎ )اﻷﻤﺎرة‪.(12 ،2007 ،‬‬
‫وﻴﺘم ﺘﺤﻘﻴق ﻫدف ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻤن ﺨﻼل ﺘﺤﻘﻴق ﻋدد ﻤن اﻷﻫداف اﻝﻔرﻋﻴﺔ وأﻫﻤﻬﺎ‪) :‬ﻨظﻤﻲ واﻝﻌزب‪،‬‬
‫‪.(134 ،2012‬‬

‫• ﺘﻨظﻴم ﻋﻤل اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻝﺘوﻀﻴﺢ اﻝﺴﻠطﺎت واﻝﺼﻼﺤﻴﺎت واﻝﻤﺴؤوﻝﻴﺎت‪ ،‬وﺘﻘﻴﻴم ﻤﺴﺘوﻴﺎت اﻝﺘﻨﻔﻴذ ﻓﻲ اﻷﻗﺴﺎم‬
‫اﻝﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻲ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪.‬‬

‫• ﺤﻤﺎﻴﺔ أﻤوال اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻤن اﻻﺨﺘﻼس واﻝﺘﻼﻋب ﻝﻠﻤﺤﺎﻓظﺔ ﻋﻠﻰ ﺤﻘوق اﻝﻐﻴر‪ .‬وﺤﻤﺎﻴﺔ أﺼول اﻝوﺤدة ﻤن‬
‫ﺨﻼل ﻓرض ﺤﻤﺎﻴﺔ ﻤﺎدﻴﺔ وﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻝﺠﻤﻴﻊ ﻋﻨﺎﺼر اﻷﺼول واﻝﺘﻲ ﺘﻤﻜﻨﻬﺎ ﻤن اﻝﺒﻘﺎء واﻝﻤﺤﺎﻓظﺔ ﻋﻠﻰ أﺼوﻝﻬﺎ ﻤن‬
‫ﻜل اﻷﺨطﺎر اﻝﻤﻤﻜﻨﺔ‪.‬‬

‫وﻓﻲ ﻫذا اﻝﺴﻴﺎق ﺤدد )اﻻﺘﺤﺎد اﻝدوﻝﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴن‪ (293 ،2009 ،‬اﻝﻬدف ﻤن ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫أﻨﻬﺎ ﻤﺼﻤﻤﺔ وﻤﻨﻔذة ﻝﻠﺤﻔﺎظ ﻋﻠﻰ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻤن اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﺘﻬدد ﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ واﻝﺘﻲ ﺘﺘﻌﻠق ﺒ ـ ـ )رﻗﺎﺒﺔ‬
‫اﻝﻌﻤﻠﻴﺎت‪ :‬وﻫﻲ اﻝﻤرﺘﺒطﺔ ﺒﻜﻔﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴﺔ اﺴﺘﺨدام ﻤوارد اﻝﻤﻨظﻤﺔ( و)رﻗﺎﺒﺔ اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ :‬وﻫﻲ اﻝﻤرﺘﺒطﺔ ﺒدرﺠﺔ اﻝﺜﻘﺔ‬
‫ﻓﻲ إﻋداد اﻝﺒﻴﺎﻨﺎت ﻤﺎﻝﻴﺔ ﻤﻨﺸورة( و)رﻗﺎﺒﺔ اﻹذﻋﺎن‪ :‬وﻫﻲ اﻝﻤرﺘﺒطﺔ ﺒﺎﻤﺘﺜﺎل اﻝﻤﻨظﻤﺔ ﻝﻠﻘواﻨﻴن واﻷﻨظﻤﺔ اﻝﻤطﺒﻘﺔ(‪.‬‬

‫‪ .3‬أﻨواع ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‬

‫‪157‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫ان ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺸﺄﻨﻪ ﺸﺄن أي ﻨظﺎم ﻴﺘﻜون ﻤن ﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤن اﻷﻨظﻤﺔ اﻝﻔرﻋﻴﺔ ذات اﻝﻌﻼﻗﺎت‬
‫اﻝﻤﺘداﺨﻠﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬﺎ واﻝﺘﻲ ﺘﻜﻤل أﺤدﻫﺎ اﻷﺨرى ﻝﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪ ،‬وﻗد ﺘم ﺘﻘﺴﻴم ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ إﻝﻰ‪:‬‬

‫أ‪ .‬اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻹدارﻴﺔ‪ :‬ﺘﻌﺒر اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻹدارﻴـﺔ ﻋﻠـﻰ اﻝﺨطـﺔ اﻝﺘﻨظﻴﻤﻴـﺔ واﻹﺠـراءات‪ ،‬اﻝﺴـﺠﻼت‪ ،‬واﻝوﺜـﺎﺌق‪ ،‬اﻝﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒﻌﻤﻠﻴـﺎت‬
‫اﺘﺨﺎذ اﻝﻘ ار ارت واﻝﺘﻲ ﺘﻘود إﻝﻰ اﻝﺘﺨوﻴل اﻹداري ﻝﻠﻌﻤﻠﻴـﺎت وﻫـذا اﻝﺘﺨوﻴـل ﻴﻜـون ﻋﻤﻠﻴـﺔ أو وظﻴﻔـﺔ إدارﻴـﺔ ﺘـرﺘﺒط ﻋﻠـﻰ‬
‫ﻨﺤو ﻤﺒﺎﺸر ﺒﺎﻝﻤﺴؤوﻝﻴﺔ ﻋن ﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ )اﻝذﻫﺒﻲ‪.(24 :23 ،2007 ،‬‬

‫ب‪ .‬اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﻴﺔ‪ :‬ﻴﻬــدف ﻫــذا اﻝﻨــوع ﻤــن اﻝرﻗﺎﺒــﺔ إﻝــﻰ ﻀــﻤﺎن واﺨﺘﺒــﺎر دﻗــﺔ وﺼــﺤﺔ اﻝﺒﻴﺎﻨــﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﻴﺔ‪ ،‬وﻜــذﻝك‬
‫ﻀﻤﺎن اﻹﺠـراءات واﻝﺨطـوات اﻝﺘـﻲ ﻴﻤﻜـن أن ﺘﻀـﻌﻬﺎ اﻹدارة ﻝﺘﺤﻘـق ﻤـن أن اﻝرﻗﺎﺒـﺔ اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ ﺘﺴـﻴر ﺒﺸـﻜل ﻓﻌـﺎل‪.‬‬
‫وﺘﺘﻜون ﻤن اﻝﺨطﺔ اﻝﺘﻨظﻴﻤﻴﺔ وﺘﺤدﻴد اﻝﻤﺴؤوﻝﻴﺎت واﻝﻔﺼل ﺒﻴن اﻷﻋﻤﺎل اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ )اﻝذﻨﻴﺒﺎت‪.(178 ،2010 ،‬‬

‫ج‪ .‬اﻝﻀﺒط اﻝداﺨﻠﻲ‪ :‬ﻫو ﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤـن اﻻﺠـراءات واﻝوﺴـﺎﺌل اﻝﺘﻨظﻴﻤﻴـﺔ واﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ اﻝﻬﺎدﻓـﺔ إﻝـﻰ ﻀـﺒط ﻋﻤﻠﻴـﺎت اﻝوﺤـدة‬
‫اﻻﻗﺘﺼــﺎدﻴﺔ‪ ،‬وﻤراﻗﺒﺘﻬــﺎ ﺒﺼــورة ﺘﻠﻘﺎﺌﻴــﺔ وﻤﺴــﺘﻤرة‪ ،‬وﺤﻤﺎﻴــﺔ أﺼــوﻝﻬﺎ ﻤــن اﻻﺨــﺘﻼس واﻝﻀــﻴﺎع وﺴــوء اﻻﺴــﺘﺨدام‪ ،‬ﻜﻤــﺎ‬
‫ﻴﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﻤﻨﻊ وﻗوع اﻷﺨطﺎء واﻝﺘﻼﻋب واﻜﺘﺸﺎﻓﻬﺎ )اﺤﻤد‪.(15 ،2009 ،‬‬

‫د‪ .‬اﻝﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ‪ :‬ﻴﻌد اﻝﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ ﺒﻤﺜﺎﺒـﺔ اﻝﺤﻠﻘـﺔ اﻷﺨﻴـرة ﻤـن ﻤﺠﻤوﻋـﺔ إﺠـراءات ﻨظـﺎم اﻝرﻗﺎﺒـﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ‪ ,‬وﻴﻤﻜـن‬
‫اﻝﻘــول أن ﻨظــﺎم اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﺒــدون اﻝﺘــدﻗﻴق اﻝــداﺨﻠﻲ ﻻ ﻴﻌﻨــﻲ ﺸــﻴﺌﺎً‪ ،‬ﺤﻴــث أن ﻤﺠــرد وﻀــﻊ اﻹﺠـراءات اﻝﺨﺎﺼــﺔ‬
‫ﺒﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻻ ﻴدل ﻋﻠﻰ ﻜﻔﺎﻴﺔ اﻝﺘﻨﻔﻴذ وﺤﺴن اﻷداء إﻻ أذا ﻜﺎﻨت ﻫﻨﺎك أداة ﻓﻌﺎﻝﺔ ﻝﺘﻘﻴـﻴم ﻫـذﻩ اﻹﺠـراءات‬
‫واﻝﺘﻌرف ﻋﻠﻰ ﻤدى ﻓﺎﻋﻠﻴﺘﻬﺎ ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ وﻫذﻩ اﻷداة ﻫﻲ اﻝﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ )اﻝﺴﻌﻴدي‪.(44 ,2014 ,‬‬

‫‪ .4‬اﻝﻤﻘوﻤﺎت اﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻝﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ :‬ﻫﻨﺎﻝك ﺒﻌض اﻝﻤﻘوﻤﺎت اﻝﺘﻲ ﻴﻤﻜن اﻻﺴﺘرﺸﺎد ﺒﻬﺎ ﻤن أﺠل ﺘﺼﻤﻴم‬
‫ﻨظﺎم رﻗﺎﺒﻲ ﻜﻔؤ وﺘﺘﻤﺜل ﻫذﻩ اﻝﻤﻘوﻤﺎت ﺒﻤﺎ ﻴﻠﻲ‪:‬‬

‫أ‪ .‬ﻫﻴﻜل ﺘﻨظﻴﻤﻲ إداري‪ :‬ﻴوﻓر وﺠـود ﻫﻴﻜـل ﺘﻨظﻴﻤـﻲ ﻜﻔـؤ اﻹطـﺎر اﻝﻤﺘﻜﺎﻤـل ﻝﺘﺨطـﻴط وﺘوﺠﻴـﻪ ورﻗﺎﺒـﺔ ﻋﻤﻠﻴـﺎت اﻝوﺤـدة‬
‫وﻴﻌد أﺴﺎس ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ‪ ،‬ﻤـن ﺨـﻼل ﺘوﻀـﻴﺢ اﻝﻌﻼﻗـﺔ ﺒـﻴن اﻹدارات اﻝﻔرﻋﻴـﺔ وﺘﺤدﻴـد ﻗﻨـوات اﻻﺘﺼـﺎل‬
‫اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ُ‬
‫ﻓﻴﻤﺎ ﺒﻴﻨﻬم وﻜذﻝك ﻤﺴؤوﻝﻴﺎت ﻜل ﻤﻨﻬم‪ ،‬ﻓﻬـو إطـﺎر ﻴﻌﻤـل ﻋﻠـﻰ ﺘوﻀـﻴﺢ ﺘﺴﻠﺴـل اﻻﺨﺘﺼﺎﺼـﺎت وﺘﺤدﻴـد اﻝﺴـﻠطﺎت‬
‫واﻝﻤﺴؤوﻝﻴﺎت ﺒدﻗﺔ ﺘﺎﻤﺔ )اﻝﺨﻴرو‪.(406 ،2013 ،‬‬

‫‪158‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫ب‪ .‬ﻨظﺎم ﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﺴﻠﻴم‪ :‬ﻴﻌﺘﺒر ﻋﻨﺼر أﺴﺎﺴﻲ ﻓﻲ رﻗﺎﺒﺔ ٕوادارة أﻨﺸطﺔ اﻝوﺤدات وﻴﻌﺘﺒر اﻝﻤﺤرك اﻝﻔﻌﺎل ﻝﻨظـﺎم اﻝرﻗﺎﺒـﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴـﺔ‪ .‬وﻴﺘﻤﺜـل ﻓـﻲ ﻤﺠﻤوﻋـﺔ ﻤﺘﻜﺎﻤﻠـﺔ ﻤـن اﻝﺴـﺠﻼت اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ واﻝـدورة اﻝﻤﺴـﺘﻨدﻴﺔ ودﻝﻴـل ﻤﺤﺎﺴـﺒﻲ ﺤﻴـث ﺘ ارﻋــﻲ‬
‫ﻓﻴﻪ اﻝﻨواﺤﻲ اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴﺔ واﻝﺸﻜﻠﻴﺔ ﻓﻲ إﻋدادﻫﺎ )اﻝواردات ‪.(294 ،2013‬‬

‫ج‪ .‬إﺠراءات ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﻝﺘﻨﻔﻴـذ اﻝواﺠﺒـﺎت‪ :‬وﺘﻌﻤـل ﻋﻠـﻰ ﻤ ارﻋـﺎة ﺘوزﻴـﻊ اﻝواﺠﺒـﺎت ﺒـﻴن اﻷﻗﺴـﺎم اﻝﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ ﻓـﻲ اﻝوﺤـدة ﺒﺤﻴـث‬
‫ﻻ ﻴﻘﻊ ﻋﻠﻰ ﻋﺎﺘق ﺸﺨص واﺤد ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻤﺎ ﻤن ﺒداﻴﺘﻬﺎ إﻝﻰ ﻨﻬﺎﻴﺘﻬـﺎ‪ ،‬وذﻝـك ﻝﺘﺠﻨـب ﺤـﺎﻻت اﻝﺘﻼﻋـب أو اﻻﺨـﺘﻼس‪،‬‬
‫ﻝــذﻝك ﻴﺠــب ﻋﻠــﻰ اﻹدارة ﺘوزﻴــﻊ اﻝﻌﻤــل ﺒﺸــﻜل ﻴﻀــﻤن ﻝﻬــﺎ وﺠــود رﻗﺎﺒــﺔ ذاﺘﻴــﺔ أو ﺘﻠﻘﺎﺌﻴــﺔ أﺜﻨــﺎء ﺘﻨﻔﻴــذ اﻝﻌﻤﻠﻴــﺔ )أﺤﻤــد‪،‬‬
‫‪.(19 ،2010‬‬

‫د‪ .‬ﻜﻔﺎءة اﻝﻤوظﻔﻴن‪ :‬أي ﻨظﺎم ﻤﻬﻤـﺎ ﻜﺎﻨـت ﻗد ارﺘـﻪ وﺒﻠﻐـت درﺠـﺔ ﺘﻜﺎﻤـل ﻋﻨﺎﺼـرﻩ اﻝرﺌﻴﺴـﺔ ودﻗـﺔ إﺠراءاﺘـﻪ ﻝـن ﻴﻜـون ذو‬
‫ﻜﻔﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴﺔ إﻻ إذا ﻜﺎن ﺘطﺒﻴﻘﻪ ﻴﺘم ﻤـن ﻤـوظﻔﻴن ﻴﺘﻤﺘﻌـون ﺒﺎﻝﻜﻔـﺎءة واﻻﺴـﺘﻘﺎﻤﺔ ﻓـﻲ أداء أﻋﻤـﺎﻝﻬم‪ ،‬وﻝﺘﺤﻘﻴـق ذﻝـك‬
‫ﻓﺈن ﻋﻠﻰ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﺘﺄﺴﻴس ﺴﻴﺎﺴﺎت واﺠراءات ﻤﻼﺌﻤﺔ ﻝﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ )اﻝﺠﺠﺎوي‪.(9 ،2006 ،‬‬

‫ه‪ .‬رﻗﺎﺒـ ــﺔ اﻷداء‪ :‬ﻝﺘﺤﻘﻴـ ــق ﻜﻔـ ــﺎءة وﻓﺎﻋﻠﻴـ ــﺔ ﻋﺎﻝﻴـ ــﺔ ﻓـ ــﻲ رﻗﺎﺒـ ــﺔ اﻷداء‪ ،‬ﻴﺠـ ــب ﻋﻠـ ــﻰ إدارة اﻝوﺤـ ــدة اﻻﻗﺘﺼـ ــﺎدﻴﺔ اﻻﻝﺘ ـ ـزام‬
‫ﺒﻤﺴــﺘوﻴﺎت أداء ﻤﺨطــط ﻝﻬــﺎ ﻓــﻲ ﻤ ارﺤــل اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝﻤﺨﺘﻠﻔــﺔ‪ٕ ،‬واذ وﺠــد أي اﻨﺤ ـراف ﻓﻴﺠــب د ارﺴــﺘﻪ وﺘﺼــﺤﻴﺤﻪ‪ ،‬وﺘــﺘم‬
‫ﻋﻤﻠﻴﺔ رﻗﺎﺒـﺔ اﻷداء ﺒطرﻴﻘـﺔ ﻏﻴـر ﻤﺒﺎﺸـرة ﻜﺎﺴـﺘﻌﻤﺎل اﻝﻤوازﻨـﺎت اﻝﺘﻘدﻴرﻴـﺔ وﺘﻘـﺎرﻴر اﻝﻜﻔﺎﻴـﺔ واﻝﺘـدﻗﻴق اﻝـداﺨﻠﻲ )أﺤﻤـد‪.‬‬
‫‪.(20 ،2010‬‬

‫و‪ .‬اﺴــﺘﺨدام اﻝوﺴــﺎﺌل اﻻﻝﻜﺘروﻨﻴــﺔ‪ :‬ﻴــؤدي اﺴــﺘﺨدام اﻝوﺴــﺎﺌل اﻻﻝﻜﺘروﻨﻴــﺔ ﻓــﻲ ﺴــرﻋﺔ إﻨﺠــﺎز اﻝﻌﻤﻠﻴــﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﻴﺔ ﻤﻤــﺎ‬
‫ﻴــؤدي إﻝــﻰ ﺘﻘﻠﻴــل اﻷﺨطــﺎء‪ ،‬ورﻓــﻊ ﻜﻔــﺎءة ﻫــذﻩ اﻝﻌﻤﻠﻴــﺎت‪ ،‬ﺤﻴــث إن اﻝــﻨظم اﻻﻝﻜﺘروﻨﻴــﺔ ﺘﺴــﺎﻋد ﻋﻠــﻰ إﻋطــﺎء ﻨﺘــﺎﺌﺞ‬
‫دﻗﻴﻘــﺔ ﺒﻤــﺎ ﻴﻜﻔــل ﺼــﺤﺔ اﻝﺒﻴﺎﻨــﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﻴﺔ وﺴــرﻋﺔ ﻓﺎﺌﻘــﺔ ﻓــﻲ ﺘﻘــدﻴﻤﻬﺎ إﻝــﻰ اﻷط ـراف اﻝﻤﺴــﺘﻔﻴدة )ﻨظﻤــﻲ واﻝﻌــزب‪،‬‬
‫‪.(139 ،2012‬‬

‫ﺜﺎﻨﻴﺎ‪ :‬ﻝﺠﻨﺔ اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝراﻋﻴﺔ ‪COSO‬‬

‫ﻝﺠﻨﺔ ﺘرﻴدواي ‪ COSO‬ﻫﻲ ﻝﺠﻨﺔ ﻤﻜوﻨﺔ ﻤن ﺨﻤس ﻤﻨظﻤﺎت دوﻝﻴﺔ ﻤﻬﻨﻴﺔ ﺘﻌﻨﻰ ﺒﺎﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ واﻝرﻗﺎﺒﺔ واﻝﺘدﻗﻴق‬
‫ﻫﻲ‪" :‬اﻝﻤﻌﻬد اﻷﻤرﻴﻜﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴن اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴﻴن )‪ ،(AICPA‬ﻤﻌﻬد اﻝﻤدﻗﻘﻴن اﻝداﺨﻠﻴﻴن )‪ ،(IIA‬ﻤﻌﻬد اﻝﻤدﻴرﻴن اﻝﺘﻨﻔﻴذﻴﻴن‬
‫اﻝﻤﺎﻝﻴﻴن اﻝدوﻝﻴﻴن )‪ ،(FEI‬وﺠﻤﻌﻴﺔ اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ اﻷﻤرﻴﻜﻴﺔ )‪ ،(AAA‬وﻤﻌﻬد اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴن اﻹدارﻴﻴن )‪ ،"(IMA‬وﺘﺸﻜﻠت ﻫذﻩ‬
‫اﻝﻠﺠﻨﺔ ﺴﻨﺔ ‪1985‬م وﻜﺎﻨت ﻤﻬﻤﺘﻬﺎ اﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻫﻲ إﻋداد اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻋن اﻻﺤﺘﻴﺎل اﻝﻤﺎﻝﻲ ) ‪Hardy, 2010,‬‬
‫‪ .(15‬وﻗد ﻜﺎن ﺘرﻜﻴز ‪ COSO‬اﻷﺴﺎﺴﻲ ﺒﺠﺎﻨب اﻝﻤﺨﺎطر وراء ﻤﺸﺎﻜل اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ اﻝﺘﻲ أﺴﻬﻤت ﻓﻲ ﻓﺸل إﻋداد‬

‫‪159‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ .‬وﺼدر أول ﺘﻘرﻴر ﻝـ ـ ‪ COSO‬ﺴﻨﺔ ‪1987‬م‪ ،‬ﺤﻴث دﻋﺎ إدارة اﻝوﺤدات اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ إﻝﻰ أن ﺘﻘدم‬
‫ﺘﻘرﻴ اًر ﻋن ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ،‬وﻗد رﻜزت ﻋﻠﻰ اﻝﻌﻨﺎﺼر اﻝرﺌﻴﺴﺔ اﻵﺘﻴﺔ‪" :‬وﺠود ﻨظﺎم ﻓﻌﺎل ﻝﻠرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ،‬ﺒﻤﺎ‬
‫ﻓﻲ ذﻝك ﺒﻴﺌﺔ رﻗﺎﺒﻴﺔ ﻗوﻴﺔ‪ ،‬ﻤدوﻨﺔ ﻝﻘواﻋد اﻝﺴﻠوك‪ ،‬ﻝﺠﻨﺔ اﻝﺘﺤﻘﻴق اﻝﻤﺨﺘﺼﺔ‪ ،‬إدارة ﻗوﻴﺔ‪ ،‬إدارة ﻤﺨﺎطر اﻝوﺤدة‬
‫اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ" )‪ (Moeller, 2007, 3‬وﻓﻲ ﺴﻨﺔ ‪ 1992‬أﺼدرت ﻝﺠﻨﺔ ‪ COSO‬إطﺎر ﻝﺘﻘﻴﻴم وﺘﻔﻌﻴل ﻨظم اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ،‬وﻫذا اﻹطﺎر ﻴﺴﺎﻋد اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻋﻠﻰ إﻨﺠﺎز أﻫداﻓﻬﺎ اﻵﺘﻴﺔ‪:‬‬

‫• اﻷﻫداف اﻝﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‪ :‬ﺘﺘﻌﻠق ﺒﺎﻻﺴﺘﺨدام اﻝﻜﻔؤ واﻝﻔﻌﺎل ﻝﻜل ﻤوارد اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪.‬‬

‫• أﻫداف اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ :‬ﺘوﺠﻴﻪ اﻻﺴﺘﺨدام اﻹﻨﺘﺎج وﺘوﺜﻴﻘﻪ ﺒﺘﻘﺎرﻴر ﺘرﻓﻊ إﻝﻰ اﻹدارة‪.‬‬

‫• أﻫداف اﻻﻝﺘزام ‪ :‬ﺘوﺠﻴﻪ اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻝﺘزام اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﺒﺎﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴﺔ ﻝﻠوﺤدات اﻝﻌﺎﻤﺔ‪.‬‬

‫ﻝﻘد اﺴﺘﺤدﺜت )‪ (COSO‬اﻷﻨﻤوذج اﻝﻤﺒﻴن ﻓﻲ اﻝﺸﻜل )‪ (1‬وﻫو ﻋﺒﺎرة ﻋن ﻤﺼﻔوﻓﺔ ﺜﻼﺜﻴﺔ اﻷﺒﻌﺎد ﺘﻌﺒـر ﻋـن‬
‫اﻝﻌﻼﻗﺔ ﺒﻴن ﺜﻼﺜﺔ ﻤﺤﺎور ﺘﺨص اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ وﻫﻲ ﻜﺎﻵﺘﻲ )‪:(COSO, 2004, 23‬‬

‫‪ .1‬ﻤﺠﺎﻤﻴﻊ اﻷﻫداف اﻷرﺒﻌﺔ وﺘﺘﻤﺜـل ﺒﺎﻷﻋﻤـدة ﻓـﻲ أﻋﻠـﻰ اﻝﺸـﻜل واﻝﺘـﻲ ﺘﺘﻜـون ﻤـن )اﻷﻫـداف اﻻﺴـﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ‪ ،‬اﻷﻫـداف‬
‫اﻝﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‪ ،‬أﻫداف اﻝﺘﻘرﻴر‪ ،‬أﻫداف اﻻﻝﺘزام(‪.‬‬

‫‪ .2‬اﻝﻤﻜوﻨﺎت أو اﻝﻌﻨﺎﺼر اﻝﺜﻤﺎﻨﻴﺔ واﻝﺘﻲ ﺘﺘﻤﺜل ﺒﺎﻝﺼﻔوف اﻷﻓﻘﻴﺔ ﻓﻲ اﻝﻤﻜﻌب‪.‬‬

‫‪ .3‬اﻝﺒﻌد اﻝﺜﺎﻝث ﻓﻲ اﻝﻤﻜﻌب واﻝذي ﻴﻤﺜل اﻝﻤﻨظﻤﺔ ووﺤداﺘﻬﺎ‪.‬‬

‫أﺼﺒﺢ إﻨﺸﺎء ﻨظﺎم رﻗﺎﺒﺔ داﺨﻠﻴﺔ ﻓﻌﺎل ﻤن اﻷﺴﺎﺴﻴﺎت ﻝﻨظﺎم اﻝﺤوﻜﻤﺔ وﻴﻌﺘﺒر إطﺎر )‪ (COSO‬ﻝﻨظﺎم‬
‫اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ إطﺎ اًر ﻴﻘد اﻝﺘوﺠﻴﻪ ﻓﻘط واﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﺘﻘوم ﺒﺎﻝﺘﻨﻔﻴذ‪ ،‬وﺘﻌﺘﺒر ﺒﻴﺌﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ أﻫم ﻤﻜوﻨﺎت‬
‫ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻬﻲ ﺘﻌﻜس ﺜﻘﺎﻓﺔ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪ ،‬وﺘﻌﺘﺒر ﺒﻴﺌﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ اﻝﻔﻌﺎﻝﺔ ﻫﻲ اﻝﺘﻲ ﺘﻘوم ﺒوﻀﻊ‬
‫أﻫداف واﻗﻌﻴﺔ وﺘﻀﻤن ﺘواﻓر اﻝﻤوارد اﻝﻼزﻤﺔ ﻝﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف اﻝﻤوﻀوﻋﺔ ) ‪A. Länsiluoto. et al, 2016, 6:‬‬
‫‪.(7‬‬

‫‪160‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫ﺸﻜل )‪ :(1‬إطﺎر ‪ COSO‬ﻹدارة اﻝﻤﺨﺎطر‬

‫‪Sours; Romney Marshall B.& Steinbart Paul John : (2015), P.222‬‬

‫وﻴﺸﻤل ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺜﻤﺎن ﻓﺌﺎت ﻤن ﻋﻨﺎﺼر اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﺘﺼﻤﻤﻬﺎ وﺘﻨﻔذﻫﺎ اﻹدارة ﻝﻐرض ﺘوﻓﻴر‬
‫ﺘﺄﻜﻴد ﻤﻨﺎﺴب ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺎﻹدارة‪ ،‬وﺘﺴﻤﻰ ﻤﻜوﻨﺎت اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻜﻤﺎ أﻋدﺘﻬﺎ ﻝﺠﻨﺔ‬
‫)‪ (COSO‬وﺘﺸﻤل‪:‬‬

‫‪ .1‬اﻝﺒﻴﺌ ــﺔ اﻝداﺨﻠﻴ ــﺔ‪ :‬أﻋطــﻰ إﻨﻤ ــوذج ‪ COSO‬أﻫﻤﻴ ــﺔ ﻜﺒﻴـ ـرة ﻝﺒﻴﺌ ــﺔ اﻝرﻗﺎﺒ ــﺔ ﺒﺎﻋﺘﺒﺎرﻫــﺎ اﻷﺴ ــﺎس اﻝﺘ ــﻲ ﺘﺒﻨــﻰ ﻋﻠﻴﻬ ــﺎ ﺒ ــﺎﻗﻲ‬
‫ﻤﻜوﻨــﺎت ﻫﻴﻜــل اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ‪ ,‬وﺘﻌــد ﺒﻴﺌــﺔ اﻝرﻗﺎﺒــﺔ ﺒﻤﻨزﻝــﺔ اﻝﻤظﻠــﺔ ﻝﻠﻤﻜوﻨــﺎت اﻷﺨــرى وﻓــﻲ ﺤﺎﻝــﺔ ﻋــدم ﻓﺎﻋﻠﻴــﺔ ﺒﻴﺌــﺔ‬
‫اﻝرﻗﺎﺒ ــﺔ ﻓـ ــﺄن ﻨﺘ ــﺎﺌﺞ اﻝﻤﻜوﻨـ ــﺎت اﻷﺨـ ــرى ﻻ ﺘـ ــؤدي إﻝـ ــﻰ ﻀ ـ ـواﺒط رﻗﺎﺒﻴـ ــﺔ ﻓﺎﻋﻠ ــﺔ‪ ,‬وﺘﺸـ ــﻤل ﺒﻴﺌ ــﺔ اﻝرﻗﺎﺒـ ــﺔ‪ :‬اﻝﺘﺼ ـ ـرﻓﺎت‬
‫واﻝﺴﻴﺎﺴــﺎت واﻹﺠ ـراءات اﻝﺘــﻲ ﺘﻌﻜــس اﻻﺘﺠــﺎﻩ اﻝﻌــﺎم ﻝــﻺدارة اﻝﻌﻠﻴــﺎ واﻝﻤــدراء ﻷﻴــﺔ وﺤــدة ﺒﺨﺼــوص اﻝرﻗﺎﺒــﺔ وأﻫﻤﻴﺘﻬــﺎ‬
‫ﻝﻠﺸرﻜﺔ )ﺨﻴرو‪ ,(35 ,2012 ,‬وﺘﺸﻤل ﺴﺒﻌﺔ ﻋواﻤل ﺘؤﺜر ﻋﻠﻰ ﺒﻴﺌﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﻓﻠﺴﻔﺔ اﻹدارة وأﺴـﻠوب ﻋﻤﻠﻬـﺎ‪ ،‬واﻝﻨ ازﻫـﺔ‬
‫واﻝﻘـ ــﻴم اﻷﺨﻼﻗﻴـ ــﺔ‪ ،‬واﻻﻝﺘ ـ ـزام ﺒﺎﻝﻜﻔـ ــﺎءة‪ ،‬وﻤﺠﻠـ ــس اﻹدارة أو ﻝﺠﻨـ ــﺔ اﻝﺘـ ــدﻗﻴق‪ ،‬واﻝﻬﻴﻜـ ــل اﻝﺘﻨظﻴﻤـ ــﻲ‪ٕ ،‬واﺴـ ــﻨﺎد اﻝﺴ ـ ــﻠطﺔ‬
‫واﻝﻤﺴؤوﻝﻴﺔ وﺴﻴﺎﺴﺎت وﻤﻤﺎرﺴﺎت اﻝﻤوارد اﻝﺒﺸرﻴﺔ ﻋﻠﻰ اﻝﺘواﻝﻲ)‪.(Gamage, et al, 2014, 28‬‬

‫‪ .2‬وﻀﻊ اﻷﻫداف‪ :‬ﻴﻌﺘﺒر وﻀﻊ اﻷﻫداف ﺸـرط ﻤﺴـﺒق ﻝﺘﺤدﻴـد اﻷﺤـداث اﻝﻤﺤﺘﻤﻠـﺔ اﻝﺘـﻲ ﺘـؤﺜر ﻋﻠـﻰ ﺘﺤﻘﻴـق اﻷﻫـداف‪،‬‬
‫إذ ﻴﺠ ــب أن ﻴ ــﺘم وﻀ ــﻊ أﻫ ــداف ﺘ ــدﻋم رﺴ ــﺎﻝﺔ اﻝوﺤ ــدة اﻻﻗﺘﺼ ــﺎدﻴﺔ وﺘﻨﺴ ــﺠم ﻤ ــﻊ اﻝﺤ ــدود اﻝﻤﻘﺒوﻝ ــﺔ ﻝﻠﻤﺨ ــﺎطر ﻓﻴﻬ ــﺎ‬
‫)‪ ،(Passenheim, 2013, 13‬إذ أن وﻀـﻊ اﻝﻬـدف وﺘﻌرﻴﻔـﻪ ﻴﺴـﺎﻋد وﻴﻤﻜـن اﻹدارة ﻤـن ﺘﻘﻴـﻴم وﺘﺤدﻴـد اﻝﻤﺨـﺎطر‬
‫واﺘﺨﺎذ اﻹﺠراءات اﻝﻼزﻤﺔ ﻝﻤﻌﺎﻝﺠﺔ اﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬وﺘﺘﻤﺜل اﻷﻫداف ﺒﺎﻷﻋﻤدة ﻓﻲ أﻋﻠﻰ ﻤﻜﻌـب )‪ (COSO‬وﺘﺘﻜـون ﻤـن‬

‫‪161‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫أرﺒﻌﺔ أﻫـداف‪ ،‬واﻝﺘـﻲ ﻴﺠـب ﻋﻠـﻰ اﻹدارة أن ﺘﺴـﻌﻰ إﻝـﻰ ﺘﺤﻘﻴﻘﻬـﺎ ﻝﻜـﻲ ﺘـﺘﻤﻜن اﻝوﺤـدة اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ ﻤـن اﻝوﺼـول إﻝـﻰ‬
‫أﻫــداﻓﻬﺎ وﺘﺘﻤﺜــل ﻓــﻲ اﻵﺘــﻲ )اﻷﻫــداف اﻻﺴــﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ‪ ،‬اﻷﻫــداف اﻝﺘﺸــﻐﻴﻠﻴﺔ‪ ،‬أﻫــداف اﻝﺘﻘرﻴــر‪ ،‬أﻫــداف اﻻﻝﺘ ـزام( )‪35‬‬
‫‪.(COSO, 2004,‬‬

‫‪ .3‬ﺘﻌرﻴف اﻻﺤداث‪ :‬ﻴﻨﺒﻐﻲ ﺘﺤدﻴد اﻷﺤداث اﻝداﺨﻠﻴـﺔ واﻝﺨﺎرﺠﻴـﺔ اﻝﺘـﻲ ﺘـؤﺜر ﻋﻠـﻰ ﺘﺤﻘﻴـق أﻫـداف اﻝوﺤـدة اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ‪،‬‬
‫واﻝﺘﻤﻴﻴــز ﺒــﻴن ﻜــل ﻤــن اﻝﻤﺨــﺎطر واﻝﻔــرص‪ ،‬ﺤﻴــث ﻴـﺘم ﺘوﺠﻴــﻪ اﻝﻔــرص ﻤـرة أﺨــرى إﻝــﻰ اﺴــﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ اﻹدارة أو ﻋﻤﻠﻴــﺎت‬
‫وﻀـﻊ اﻷﻫـداف )‪ .(Passenheim, 2013, 13‬وﻫﻨـﺎك ﻋـدد ﻤـن اﻝﻌواﻤـل اﻝداﺨﻠﻴـﺔ واﻝﺨﺎرﺠﻴـﺔ اﻝﺘـﻲ ﺘـؤﺜر ﻋﻠـﻰ‬
‫ﺘﻨﻔﻴذ اﻻﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ ﻤﻤﺎ ﻴﻌوق ﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف‪ ،‬وﻜﺠزء ﻤن إدارة ﻤﺨﺎطر اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ‪ ،‬وﻗـد ﻴﻜـون ﻤـن اﻝﻤﻔﻴـد‬
‫ﺘﺼ ــﻨﻴف اﻷﺤ ــداث اﻝﻤﺤﺘﻤﻠ ــﺔ إﻝ ــﻰ ﻓﺌ ــﺎت ﺤﺘ ــﻰ ﻴﺘﺴ ــﻨﻰ ﻝ ــﻺدارة ﻓﻬ ــم اﻝﻌﻼﻗ ــﺎت ﺒ ــﻴن اﻷﺤ ــداث‪ ،‬وﺘﻌزﻴ ــز اﻝﻤﻌﻠوﻤ ــﺎت‬
‫اﻝﻤﺴﺘﺨدﻤﺔ ﻜﺄﺴﺎس ﻝﺘﻘﻴﻴم اﻝﻤﺨﺎطر )‪.(COSO, 2004, 14: 42‬‬

‫‪ .4‬ﺘﻘﻴــﻴم اﻝﺨطــر‪ :‬اﻝﻌﻨﺼــر اﻝرﺌﻴﺴــﻲ اﻝﺜــﺎﻨﻲ ﻝﻠرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻫــو ﺘﻘﻴــﻴم اﻝﻤﺨــﺎطر‪ ،‬واﻝﻤﺨــﺎطر ﻫــﻲ اﻷﺤــداث اﻝﺘــﻲ ﺘﻬــدد‬
‫ﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف‪ ،‬ﻓﻬـﻲ ﺘـؤﺜر ﻓـﻲ اﻝﻨﻬﺎﻴـﺔ ﻋﻠـﻰ ﻗـدرة اﻝوﺤـدة اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ ﻋﻠـﻰ ﺘﺤﻘﻴـق أﻫـداﻓﻬﺎ‪ .‬وﺘﻘﻴـﻴم اﻝﻤﺨـﺎطر ﻫـو‬
‫ﻋﻤﻠﻴــﺔ اﻜﺘﺸــﺎف وﺘﻘﻴــﻴم وﺘﺤدﻴــد ﻜﻴﻔﻴــﺔ اﻝﻨﺠــﺎح وﺘﺨطــﻲ ﻫــذﻩ اﻝﻤﺨــﺎطر‪ .‬وﻫﻨــﺎك ﻤﺨــﺎطر داﺨﻠﻴــﺔ وﺨﺎرﺠﻴــﺔ ﻴﻤﻜــن أن‬
‫ﺘﻤﻨ ــﻊ ﺘﺤﻘﻴ ــق اﻷﻫ ــداف اﻝﻤﺤ ــددة ﻋﻠ ــﻰ ﻜ ــل ﻤﺴ ــﺘوى ﻓ ــﻲ أي وﺤ ــدة اﻗﺘﺼ ــﺎدﻴﺔ‪ .‬ﻝ ــذﻝك‪ ،‬ﻴﺠ ــب ﻋﻠ ــﻰ اﻹدارة اﺘﺨ ــﺎذ‬
‫اﻹﺠراءات اﻝﻼزﻤﺔ ﻝﻤﻨﻊ ﻫذﻩ اﻝﻤﺨﺎطر)‪.(Gamage, 2014, 28‬‬

‫‪ .5‬اﻻﺴﺘﺠﺎﺒﺔ أو ﻤﻌﺎﻝﺠﺔ اﻝﺨطر‪ :‬ﺒﻌد ﺘﻘﻴﻴم اﻝﺨطر وﺘﺤدﻴدﻩ‪ ،‬ﻓـﺈن اﻝﺨطـوة اﻝﺘـﻲ ﺘﻠـﻲ ذﻝـك ﻫـﻲ ﺘﺤدﻴـد ﻜﻴﻔﻴـﺔ اﻝـرد ﻋﻠـﻰ‬
‫ﻤﺨﺘﻠــف ﻫــذﻩ اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﺘــﻲ ﺘــم ﺘﺤدﻴــدﻫﺎ وﺘﻘﻴﻴﻤﻬــﺎ‪ ،‬وﺘﻘــﻊ ﻋﻠــﻰ ﻋــﺎﺘق اﻹدارة اﻝﻤﺴــؤوﻝﻴﺔ ﻹﺠ ـراء اﺴــﺘﻌراض دﻗﻴــق‬
‫ﻻﺤﺘﻤـﺎﻻت اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﻤﻘــدرة واﻵﺜـﺎر اﻝﻤﺤﺘﻤﻠــﺔ‪ ،‬ﻤــﻊ إﻋطــﺎء ﺘﺼـور واﻀــﺢ ﻷﻫﻤﻴــﺔ اﻝﺘﻜـﺎﻝﻴف واﻝﻤﻨــﺎﻓﻊ اﻝﻤﺘرﺘﺒــﺔ ﻤــن‬
‫ﺘطوﻴر اﺴـﺘراﺘﻴﺠﻴﺎت ﻤﻨﺎﺴـﺒﺔ ﻝﻤﻌﺎﻝﺠـﺔ اﻝﻤﺨـﺎطر‪ .‬وﻴﺸـﻴر إطـﺎر إدارة اﻝﻤﺨـﺎطر إﻝـﻰ أن ﻫﻨـﺎك أرﺒﻌـﺔ أدوات ﻝﻤواﺠﻬـﺔ‬
‫اﻝﻤﺨــﺎطر وﻤﻌﺎﻝﺠﺘﻬــﺎ ﺘﺘﻤﺜــل ﻓــﻲ )ﺘﺠﻨــب اﻝﺨطــر‪ ،‬ﺘﺨﻔــﻴض اﻝﺨطــر‪ ،‬ﻤﺸــﺎرﻜﺔ اﻝﺨطــر‪ ،‬ﻗﺒــول اﻝﺨطــر( ) ‪COSO,‬‬
‫‪ .(2004, 55‬وﻴـرى )‪ (R.Moeller, 2011, 75‬إﻝـﻰ أﻨـﻪ ﻴﺠـب ﻋﻠـﻰ اﻹدارة ﺘطـوﻴر اﺴـﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ اﻻﺴـﺘﺠﺎﺒﺔ ﻝﻜـل‬
‫ﻤــن ﻤﺨﺎطرﻫــﺎ ﺒﺎﺴــﺘﺨدام ﻨﻬــﺞ ﺘﺘﻤﺤــور ﺤوﻝ ـﻪ واﺤــدة أو ﻤـزﻴﺞ ﻤــن ﻫــذﻩ اﻷدوات اﻷرﺒﻌــﺔ‪ ،‬ﻝطﺒﻴﻌــﺔ اﻷﺤــداث وﻤــﺎ إذا‬
‫ﻜﺎﻨت ﻤرﺘﺒطﺔ ﻤﻌﺎً ﻗد ﺘؤﺜر ﻋﻠﻰ أﺴﺎﻝﻴب اﻻﺴﺘﺠﺎﺒﺔ اﻝﻤﺴﺘﺨدﻤﺔ‪.‬‬

‫‪ .6‬اﻷﻨﺸ ــطﺔ اﻝرﻗﺎﺒﻴ ــﺔ‪ :‬ﻫ ــﻲ ﺠﻌ ــل ﺘﻌﻠﻴﻤ ــﺎت اﻹدارة اﻝﻤﺼ ــﻤﻤﺔ ﻴﻤﻜ ــن أن ﺘﻜ ــون ﻓﻌﺎﻝ ــﺔ ﻓ ــﻲ ﺘﻨﻔﻴ ــذ ﻤﺨﺘﻠ ــف اﻝﺴﻴﺎﺴ ــﺎت‬
‫واﻹﺠراءات‪ .‬وﻴﻤﻜن أن ﺘﺴﺎﻋد أﻨﺸطﺔ اﻝﻤراﻗﺒﺔ اﻝوﺤدات اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻋﻠﻰ اﻝﺘﺄﻜد ﻤن أﻨﻬـﺎ ﻗـد اﺘﺨـذت ﺒﺎﻝﻔﻌـل ﺘـداﺒﻴر‬

‫‪162‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫ﻝﻀﻤﺎن أن ﻤﻌﺎﻝﺠﺎت اﻝﻤﺨﺎطر ﻴـﺘم ﺘطﺒﻴﻘﻬـﺎ ﺒﻔﻌﺎﻝﻴـﺔ‪ ،‬ﻜﻤـﺎ ﺘﺸـﻴر إﻝـﻰ أن اﻝﻤـدﻴر ﻴﻌﻤـد إﻝـﻰ إﻀـﻔﺎء اﻝﻼﻤرﻜزﻴـﺔ ﻋﻠـﻰ‬
‫اﻝﺴــﻠطﺎت اﻝﺘﺎﺒﻌــﺔ ﻝــﻪ ﻝﺠﻌﻠﻬــﺎ ﺘﺘﻤﺘــﻊ ﺒــﺎﻝﺤق ﻓــﻲ ﻤﻌﺎﻝﺠــﺔ اﻝﻤﺸــﻜﻠﺔ وﺘﻘﺎﺴــم اﻝﻤﺴــؤوﻝﻴﺔ‪ .‬ﻜﻤــﺎ ﻴﺸــﻴر ﻫــذا إﻝــﻰ ﺘﺤدﻴــد‬
‫اﻝﺴ ــﻠطﺔ واﻝﻤﺴ ــؤوﻝﻴﺔ وﻓﻘً ــﺎ ﻝﻤﺒ ــدأ اﻝﺠﻤ ــﻊ ﺒ ــﻴن وظ ــﺎﺌف اﻝﻘﺴ ــم وﺨﺼﺎﺌﺼ ــﻪ‪ٕ .‬واﺠـ ـراءات اﻝﻌﻤ ــل ٕواﺠـ ـراءات اﻝﺘﺸ ــﻐﻴل‬
‫)‪.(BRIAN, 2013, 13‬‬

‫‪ .7‬اﻝﻤﻌﻠوﻤـ ــﺎت واﻻﺘﺼـ ــﺎل‪ :‬ﻴﺠـ ــب أن ﺘﻜـ ــون اﻝﻤﻌﻠوﻤـ ــﺎت ﻤﺘراﺒطـ ــﺔ ﻓﻴﻤـ ــﺎ ﺒﻴﻨﻬـ ــﺎ ودﻗﻴﻘـ ــﺔ ﻝﻴـ ــﺘﻤﻜن اﻝﻤـ ــوظﻔﻴن ﻤـ ــن ﺘﻨﻔﻴـ ــذ‬
‫اﻝﻤﺴــؤوﻝﻴﺎت اﻝﻤﻠﻘــﺎة ﻋﻠــﻰ ﻋــﺎﺘﻘﻬم‪ ،‬وﺘﺴــﺘﺨدم ﻨظــم اﻝﻤﻌﻠوﻤــﺎت ﺒﻴﺎﻨــﺎت داﺨﻠﻴــﺔ وﺨﺎرﺠﻴــﺔ وﻤﻌﻠوﻤــﺎت ﺤــول أﺤــداث‬
‫وﻨﺸــﺎطﺎت اﻝﺸــرﻜﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴــﺔ‪ ،‬ﻤﻤــﺎ ﻴــؤدي إﻝــﻰ ﺘزوﻴــد اﻹدارة ﺒﻤﻌﻠوﻤــﺎت ﺘﺴــﺎﻫم ﻓــﻲ اﻝﺘﻌــرف ﻋﻠــﻰ اﻝﻤﺨــﺎطر وﺘﻤﻜــن‬
‫اﻹدارة ﻓﻲ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ واﺘﺨﺎذ ﻗ ارراﺘﻬﺎ‪ ،‬اﻤﺎ ﺒﺎﻝﻨﺴﺒﺔ ﻝﺘوﺼﻴل ﻓﻴﻘﺼد ﺒـﻪ ﺘـدﻓق اﻝﻤﻌﻠوﻤـﺎت ﻤـن أﻋﻠـﻰ إﻝـﻰ اﻷﺴـﻔل‬
‫وﺒﺎﻝﻌﻜس‪ ،‬ﻤﻊ وﺠود إﻤﻜﺎﻨﻴﺔ اﻻﺘﺼﺎل ﺒﺼورة ﻓﻌﺎﻝﺔ ﻤﻊ اﻷطراف اﻝﺨﺎرﺠﻴﺔ )اﻝﻴﺎﺴري‪.(46 ,2015 ,‬‬

‫‪ .8‬اﻝﻤراﻗﺒﺔ‪ :‬ﺘﻌﺘﺒر اﻝﻤراﻗﺒﺔ ﻋﻨﺼر ﻤﻬـم وﻤﻔﺘـﺎح ﻝﻠﺘﺤﺴـﻴن اﻝﻤﺴـﺘﻤر ﻓـﻲ ﻜـل ﺠﺎﻨـب ﻤـن ﺠواﻨـب ﻋﻤﻠﻴـﺔ إدارة اﻝﻤﺨـﺎطر‬
‫ﺤﻴث ﻴﺘم ﻤراﻗﺒﺘﻬﺎ وﺘدﻗﻴﻘﻬﺎ‪ ،‬وﺘﻌﻤـل اﻹدارة ﻤـن ﺨـﻼل أﻨﺸـطﺔ اﻝﻤراﻗﺒـﺔ اﻝﻤﺴـﺘﻤرة أو اﻝﺘﻘﻴﻴﻤـﺎت اﻝﻤﻨﻔﺼـﻠﺔ أو ﻤـزﻴﺞ‬
‫ﻤﻨﻬــﺎ‪ ،‬ﻋﻠ ــﻰ اﻝﺘﺄﻜ ــد ﻓﻴﻤــﺎ إذا ﻜ ــﺎن أداء إدارة ﻤﺨ ــﺎطر اﻝوﺤ ــدة اﻻﻗﺘﺼــﺎدﻴﺔ ﻻ ﻴـ ـزال ﻓﻌ ــﺎﻻً‪ ،‬واﻷﻨﺸ ــطﺔ اﻝﻤﺴــﺘﻤرة ﻴ ــﺘم‬
‫إﻨﺸــﺎؤﻫﺎ ﻀــﻤن أﻨﺸــطﺔ اﻝﻤراﻗﺒــﺔ اﻝﻌﺎدﻴــﺔ واﻝﻌﻤﻠﻴــﺎت اﻝﻤﺘﻜــررة ﻝﻠوﺤــدة اﻻﻗﺘﺼــﺎدﻴﺔ‪ ،‬أﻤــﺎ ﺒﺎﻝﻨﺴــﺒﺔ ﻝﻠﺘﻘﻴﻴﻤــﺎت اﻝﻤﻨﻔﺼــﻠﺔ‬
‫واﻝﺘﻲ ﺘرﻜز ﺒﺼورة ﻤﺒﺎﺸرة ﻋﻠﻰ ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدة ٕواﺘﺎﺤﺔ اﻝﻔرص ﻝﻠﻨظر ﻓﻲ اﺴﺘﻤرار ﻓﻌﺎﻝﻴـﺔ أﻨﺸـطﺔ‬
‫اﻝﻤراﻗﺒﺔ اﻝﻤﺴﺘﻤرة )‪.(COSO, 2004, 107‬‬

‫‪ .9‬وﻤن ﺨﻼل ﻤﺎ ﺴﺒق ُﻴﻌد إطﺎر ‪ COSO‬ﻝﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ إطﺎ اًر ﻴﻌﻤل ﺒﺼورة ﻓﻌﺎﻝﺔ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداف‬
‫اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﺴواء ﻜﺎﻨت ﺘﻠك اﻷﻫداف ﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ أو ﺘﻘرﻴرﻴﺔ أو أﻫداف اﻻﻝﺘزام وﺒﺎﻝﺘﺎﻝﻲ ﺘﺤﺴﻴن اﻝﻜﻔﺎءة‬
‫واﻝﻔﺎﻋﻠﻴﺔ واﻷداء واﻻﺴﺘﻐﻼل اﻷﻤﺜل ﻝﻠﻤوارد وﺘوﺜﻴق ﺠﻤﻴﻊ اﻝﻌﻤﻠﻴﺎت اﻝﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﺒﺘﻘﺎرﻴر ﺘرﻓﻊ ﻝﻺدارة اﻝﻌﻠﻴﺎ‪ ،‬وﺘﺸﺠﻴﻊ‬
‫اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻋﻠﻰ اﻻﻝﺘزام ﺒﺎﻝﻘواﻨﻴن واﻷﻨظﻤﺔ اﻝﻤوﻀوﻋﺔ‪ .‬ﻜﻤﺎ ُﻴﻌد إطﺎر ‪ COSO‬أداة ﻨﺎﺠﺤﺔ ﻝﻤﻌﺎﻝﺠﺔ‬
‫اﻝﻤﺸﺎﻜل واﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﺘﺘﻌرض ﻝﻬﺎ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﻓﻲ ﻜﺎﻓﺔ ﺠواﻨﺒﻬﺎ اﻹدارﻴﺔ واﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺜﺎﻝﺜﺎ‪ :‬ﺘﻘوﻴم ادارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ وﻓق اطﺎر ‪.COSO‬‬

‫‪ .1‬ﻤﻔﻬوم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر‪:‬‬

‫ﺘﻌﺘﺒر اﻝﻤﺨﺎطر ﻤن أﻫم اﻝﺘﺤدﻴﺎت اﻝﺘﻲ ﺘواﺠﻬﻬﺎ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬وﺘﻌﻤل ﻋﻠﻰ اﻝﺘﺼدي ﻝﻬﺎ؛ وﺘﺠﻨب‬
‫ﺤدوﺜﻬﺎ ﻤﺴﺘﻘﺒﻼً‪ .‬وﺘﻨﺸﺄ اﻝﻤﺨﺎطر ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻝﻌدم اﻝﺘﺄﻜد واﻝﺘﻐﻴرات اﻝﺒﻴﺌﻴﺔ واﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ واﻝﺘﻜﻨوﻝوﺠﻴﺔ اﻝﺴرﻴﻌﺔ واﻝﻤﺘﻼﺤﻘﺔ‬

‫‪163‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫)اﻝﺠﻨدي‪ .(277 ،2008 ،‬وﺘزاﻴد ﻓﻲ اﻵوﻨﺔ اﻷﺨﻴرة اﻻﻫﺘﻤﺎم ﺒﺸﻜل ﻜﺒﻴر ﺒﺈدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‬
‫ﺒﺎﻋﺘﺒﺎرﻫﺎ أﺤد اﻝرﻜﺎﺌز اﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻝﻤواﺠﻬﺔ اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﻤن اﻝﻤﺤﺘﻤل أن ﺘﺘﻌرض ﻝﻬﺎ ﺘﻠك اﻝوﺤدات‪ ،‬وﻨظ ار ﻝزﻴﺎدة‬
‫ﻼ ﻹدارة اﻝﻤﺨﺎطر‬
‫اﻻﻫﺘﻤﺎم ﺒﺈدارة اﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬ﻗدﻤت ﻝﺠﻨﺔ اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻹﺸراﻓﻴﺔ )‪ (COSO, 2004‬إطﺎ ار ﻤﺘﻜﺎﻤ ً‬
‫)ﺤﺴن‪ .(119 ،2013 ،‬ﻜﺎن ﺒﻌﻨوان "إدارة ﻤﺨﺎطر‪ -‬اﻝوﺤدات – إطﺎر ﻤﺘﻜﺎﻤل" ﺤﻴث اﺴﺘﻬدف ﻫذا اﻝﺘﻘرﻴر ﺘوﺴﻴﻊ‬
‫ﻤﺠﺎل اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻤﻊ اﻝﺘرﻜﻴز ﻋﻠﻰ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﺘﺘﻌرض ﻝﻬﺎ اﻝوﺤدة‪ ،‬وذﻝك ﻤن ﺨﻼل ﺘﺤﺴﻴن ﻨظم اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺒﻤﺎ ﻴﺴﺎﻋد اﻝوﺤدات ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ‪ ،‬وﻗد أوﻀﺤت اﻝﻠﺠﻨﺔ أن ﻫذا اﻹطﺎر ﻝﻴس ﺒدﻴﻼً ﻹطﺎر اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬
‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ‪ ،‬وﻝﻜﻨﻪ ﻴﺘﻀﻤﻨﻪ وﻴﺸﻤﻠﻪ‪ ،‬ﺤﻴث ﻴﻤﻜن اﻝﻨظر إﻝﻰ إطﺎر إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻤن زاوﻴﺘﻴن ﻫﻤﺎ )ﻤﻘﺎﺒﻠﺔ اﺤﺘﻴﺎﺠﺎت‬
‫اﻝوﺤدة ﻤن ﻨظم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ واﻝﺘﺤرك ﻨﺤو ﻋﻤﻠﻴﺎت أﻜﺜر ﻋﻤﻘ ًﺎ وﺘرﻜﻴ ًاز ﻋﻠﻰ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر( )ازﻏﻴر‪،2015 ،‬‬
‫‪.(20‬‬

‫وﻗــد ﺤــدد ﻤﻌﻬــد اﻝﻤ ـراﺠﻌﻴن اﻝــداﺨﻠﻴﻴن ﺘﻌرﻴــف إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر ﺒﺄﻨﻬــﺎ "ﻋﻤﻠﻴــﺔ ﻤﺴــﺘﻤرة ﻴــﺘم ﻤــن ﺨﻼﻝﻬــﺎ اﻝﺘﻌــرف‬
‫ﻋﻠــﻰ اﻝﻤﺨــﺎطر وﺘﺤدﻴــدﻫﺎ وﻤواﺠﻬﺘﻬــﺎ‪ ،‬واﺘﺨــﺎذ اﻝﻘ ـ اررات ﺒﺸــﺄﻨﻬﺎ وذﻝــك ﺒﻬــدف ﻗﻴﺎﺴــﻬﺎ ﻤــن أﺠــل ﻤراﻗﺒﺘﻬــﺎ واﻝــﺘﺤﻜم ﻓﻴﻬــﺎ‬
‫واﻝﺴﻴطرة ﻋﻠﻰ ﻋدم اﻝﺘﺄﻜد وﺘدﻋﻴم ﻋﻤﻠﻴﺔ اﺘﺨﺎذ اﻝﻘرار‪ ،‬وﺘﻘدﻴم ﺘﻘرﻴر ﻋﻨﻬﺎ وﻋن اﻝﻔرص واﻝﺘﻬدﻴدات اﻝﻤﺘﺎﺤـﺔ‪ ،‬ﺒﺎﻹﻀـﺎﻓﺔ‬
‫إﻝﻰ وﻀﻊ ﺨطط اﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ أﻜﺜر ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ‪ ،‬وﻤن ﺜم ﺘﻌظﻴم ﻗﻴﻤﺔ اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ" )‪.(AII, 2004‬‬

‫وﻜﻤﺎ ﻋرﻓت ﻝﺠﻨﺔ ‪ COSO‬إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻋﺒﺎرة ﻋن ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻨﻔذ ﺒواﺴطﺔ اﻹدارة واﻷﻓراد ﻓﻲ اﻝوﺤدة‪ ،‬وﻴﺘم‬
‫ﺘطﺒﻴﻘﻬﺎ ﻤن ﺨﻼل إﻋدادﻫﺎ ﻜﺎﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ داﺨل اﻝوﺤدة‪ .‬وﺘﻬدف إﻝﻰ اﻝﺘﻌرف ﻋﻠﻰ اﻷﺤداث اﻝﻤﺤﺘﻤﻠﺔ اﻝﺘﻲ ﻗد ﺘؤﺜر‬
‫ﻋﻠﻰ اﻝوﺤدة‪ٕ ،‬وادارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺘﻜون ﻓﻲ ﺤدود اﻝرﻏﺒﺔ ﻓﻲ اﻝﻤﺨﺎطرة اﻝﻤﻘﺒوﻝﺔ؛ وذﻝك ﻝﺘوﻓﻴر ﺘﺄﻜﻴد ﻤﻌﻘول ﻓﻴﻤﺎ ﻴﺘﻌﻠق‬
‫ﺒﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝوﺤدة )‪.(COSO, 2004, 2‬‬

‫ﻜﻤﺎ ﻋرﻓت إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺒﺄﻨﻬﺎ "ﻨﺸﺎط ﻴﺸﻤل ﺘﺤدﻴـد اﻝﻤﺨـﺎطر وﺘطـوﻴر ﺨطـﺔ ﻹدارة وﻤﻌﺎﻝﺠـﺔ ﺘﻠـك اﻝﻤﺨـﺎطر‬
‫ﺒﺎﺴــﺘﺨدام اﻝﻤ ـوارد اﻹدارﻴــﺔ اﻝﻤﺘﺎﺤــﺔ‪ .‬وﺘﻬــدف إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر إﻝــﻰ ﺘﺨﻔــﻴض اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﻤﺨﺘﻠﻔــﺔ ﻝﻸﻨﺸــطﺔ إﻝــﻰ اﻝﻤﺴــﺘوى‬
‫اﻝﻤﻘﺒول واﻝﺘﻌرف ﻋﻠﻰ اﻝﺘﻬدﻴدات اﻝداﺨﻠﻴﺔ واﻝﺨﺎرﺠﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘؤﺜر ﻋﻠﻰ أﻫداف اﻝﻤﻨﺸﺄة" )ﻤﺴﻌود‪.(25 ،2013 ،‬‬

‫وﻓﻲ ﻀوء ﻤﺎ ﺴﺒق ﻓﺈن إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺘﺴﺘوﺠب اﻝﻌﻤل ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداف اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ ﺒﻤﺸﺎرﻜﺔ‬
‫ﺠﻤﻴﻊ اﻝﻤﺴﺘوﻴﺎت اﻹدارﻴﺔ ﻓﻴﻬﺎ ﺒدءا ﻤن ﻤﺠﻠس اﻻدارة واﻨﺘﻬﺎء ﺒﺎﻝﻌﺎﻤﻠﻴن ﻓﻲ اﻗﺴﺎم اﻝوﺤدة‪ ،‬ﻤن ﺨﻼل ﺘﺤدﻴد وﺘﺤﻠﻴل‬
‫وﻤراﻗﺒﺔ اﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬وﺒﺎﻝﺘﺎﻝﻲ ﻓﺈن إدارة اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﻔﻌﺎﻝﺔ ﺘؤدي إﻝﻰ ﺘﻌظﻴم اﻝﻘﻴﻤﺔ ﻝﻠوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪.‬‬

‫‪-2‬أﻨواع اﻝﻤﺨﺎطر‬

‫‪164‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫ﺼﻨف ﻜل ﻤن )ﻏﺎﻝﻲ‪ (47 ،2012 ،‬و )‪ (Moeller, 2004, 234‬أﻨواع اﻝﻤﺨﺎطر إﻝﻰ‪:‬‬

‫أ‪ -‬ﻤﺨﺎطر ﻤﺎﻝﻴﺔ‪ :‬وﻫﻲ اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﻤرﺘﺒطﺔ ﺒﺎﻻﺴـﺘﺜﻤﺎر واﻻﺌﺘﻤـﺎن واﻝﻤﻘـدرة ﻋﻠـﻰ ﺴـداد اﻻﻝﺘ ازﻤـﺎت اﻝﺨﺎﺼـﺔ ﺒﺎﻝﻤﻨﺸـﺄة‪،‬‬
‫وﻫ ــﻲ ﺘﺘﻀ ــﻤن ﻤﺨ ــﺎطر اﻝﺴ ــﻴوﻝﺔ واﻻﺌﺘﻤ ــﺎن وﺴ ــداد اﻝ ــدﻴون ﺒﺎﻹﻀ ــﺎﻓﺔ إﻝ ــﻰ ﻤﺨ ــﺎطر ﺘﻐﻴ ــر ﺴ ــﻌر اﻝﻔﺎﺌ ــدة وﺴ ــﻌر‬
‫اﻝﺼرف‪.‬‬
‫ب‪ -‬ﻤﺨﺎطر ﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‪ :‬وﻫﻲ ﺘﻠك اﻝﻤﺨـﺎطر اﻝﺤﺎﻝﻴـﺔ واﻝﻤﺴـﺘﻘﺒﻠﻴﺔ اﻝﺘـﻲ ﻴﻤﻜـن أن ﻴﻜـون ﻝﻬـﺎ ﺘـﺄﺜﻴر ﻋﻠـﻰ اﻴـرادات و أرﺴـﻤﺎل‬
‫اﻝﻤﻨﺸـﺄة‪ ،‬وذﻝـك ﻨﺘﻴﺠــﺔ اﺘﺨـﺎذ ﻗـ اررات ﺨﺎطﺌــﺔ ﻻ ﺘﺘﻨﺎﺴـب ﻤـﻊ اﻝﺘﻐﻴـرات اﻝﺤدﻴﺜـﺔ‪ ،‬وذﻝـك ﺒﺎﻹﻀــﺎﻓﺔ إﻝـﻰ ﻀـﻌف ﻨظــم‬
‫اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ وﻋــدم ﻜﻔــﺎءة وﻜﻔﺎﻴــﺔ ﻨظــم اﻝﻤﻌﻠوﻤــﺎت‪ ،‬وﺘﺘﻀــﻤن اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﺘﺸــﻐﻴﻠﻴﺔ ﻜ ـﻼً ﻤــن اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﻔﻨﻴــﺔ‬
‫واﻝﺘﻜﻨوﻝوﺠﻴﺔ اﻝﺤدﻴﺜﺔ‪ ،‬واﻝﻐش‪ ،‬وﻋدم اﻝﺘواﻓق ﺒﻴن اﻝﺴﻴﺎﺴﺎت اﻹدارﻴﺔ واﻹﺠراءات ﻀد ﺴوء اﻹدارة‪.‬‬
‫ت‪ -‬ﻤﺨﺎطر اﻷﻋﻤﺎل‪ :‬وﻫﻲ ﻤﺨﺎطر ﻤﺼﺎﺤﺒﺔ ﻝﻠﺼﻨﺎﻋﺔ أو اﻝﺒﻴﺌﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﻌﻤل داﺨﻠﻬـﺎ اﻝﻤﻨﺸـﺄة وﻫـﻲ ﺘﺘﻀـﻤن اﻝﻤﺨـﺎطر‬
‫اﻝﺨﺎرﺠﺔ ﻋن ﺴﻴطرة اﻝﻤﻨﺸﺄة ﻜﺎﻝﻘواﻨﻴن واﻝﻠواﺌﺢ واﻝﺘﻨظﻴﻤﺎت واﻝﻘﻴود اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ واﻝﺴﻴﺎﺴﻴﺔ‪.‬‬
‫‪-3‬اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻝواﺠب ﺘواﻓرﻫﺎ ﻝﺘطﺒﻴق إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‬

‫ﺘرى )ﻗﺒﺎﻨﻲ‪ (21 ،2006 ،‬أن أﻫداف اﻝوﺤدات وﺘﻨظﻴﻤﻬﺎ اﻝداﺨﻠﻲ واﻝﺒﻴﺌﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﻌﻤل ﻓﻴﻬﺎ ﺘﺘطـور ﺒﺎﺴـﺘﻤرار‪،‬‬
‫ﻝذﻝك ﻓﺈن اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﺘواﺠﻬﻬﺎ اﻝوﺤدة ﺘﺘﻐﻴر ﺒﺎﺴﺘﻤرار‪ ،‬وﻤن ﺜم ﻓﺈن اﻝﻨظﺎم اﻝﺴﻠﻴم ﻝﻠرﻗﺎﺒـﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ ﻴﻌﺘﻤـد ﻋﻠـﻰ ﺘﻘﻴـﻴم‬
‫ﻤﺴﺘﻤر وﻤﻨظم ﻝطﺒﻴﻌﺔ وﻤدى اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﺘﺘﻌرض ﻝﻬﺎ اﻝوﺤدة‪ ،‬وطﺎﻝﻤﺎ أن اﻝوﺤدة ﺘواﺠﻪ اﻝﻤﺨﺎطر ﺴـواء ﻤـن اﻝـداﺨل‬
‫أو ﻤــن اﻝﺨــﺎرج‪ ،‬ﻓﺈﻨﻬــﺎ ﺘﺤﺘــﺎج إﻝــﻰ آﻝﻴــﺔ ﻝﺘﺤدﻴــد اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﻨﺎﺘﺠــﺔ ﻋــن ﻤﺜــل ﻫــذا اﻝﺘﻐﻴــر واﻝﺘﻌﺎﻤــل ﻤﻌﻬــﺎ‪ .‬وﻨظــﺎم اﻝرﻗﺎﺒــﺔ‬
‫ﺒﺴــﺒب اﻝظــروف اﻝﻤﺤﻴطــﺔ اﻝﻤﺘﻐﻴـرة ﺒــداﺨل اﻝوﺤــدات ﻴﻜــون ﻝــﻪ دور رﺌﻴﺴــﻲ ﻓــﻲ إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر‪ ،‬واﻝﺘــدﻗﻴق اﻝــداﺨﻠﻲ رﺒﻤــﺎ‬
‫ﻴﻜون اﻵﻝﻴﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ اﻝرﺌﻴﺴﺔ ﻝﻤراﻗﺒﺔ ﺠودة وﻨوﻋﻴﺔ أﻨظﻤﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﺒﺎﻝوﺤدة‪.‬‬

‫وﻴﺘطﻠب ﺘطﺒﻴق إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬ﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤن اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﺤﺘﻰ ﺘﻜون ﻓﻌﺎﻝﺔ‬
‫وﻤﺸﺠﻌﺔ ﻋﻠﻰ اﻻﺒﺘﻜﺎر‪ ،‬وﻫذﻩ اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت ﻫﻲ )‪ (Ross, 2007, 15‬و )‪:(Rick, et al, 2008, 18‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب إﺒﻼغ ﺠﻤﻴﻊ اﻝﻤوظﻔﻴن ﺒﺸﻜل واﻀﺢ ﺒﺴﻴﺎﺴﺎت إدارة اﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬وﻓواﺌد اﻹدارة اﻝﻔﻌﺎﻝﺔ ﻝﻠﻤﺨﺎطر‪.‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب ﻋﻠﻰ اﻹدارة اﻝﻌﻠﻴﺎ اﻹﻗرار ﺒﺈدارة اﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬ودﻋﻤﻬﺎ‪ ،‬وﺘﻌزﻴزﻫﺎ‪ ،‬وﺘﺸﺠﻴﻌﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب أن ﺘدﻋم ﺜﻘﺎﻓﺔ اﻹدارة اﻝﺘﻔﻜﻴر اﻝﻤدروس ﻤن ﺨﻼل اﻻﺒﺘﻜﺎر‪.‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب أن ﺘﻜون إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺠزءاً ﻻ ﻴﺘﺠ أز ﻤن ﻋﻤﻠﻴﺎت اﻹدارة ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪.‬‬

‫‪165‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب أن ﻴﺘم رﺒط إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺒﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف ﺒﺸﻜل وﺜﻴق‪.‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب ﺘﻘﻴﻴم ٕوادارة اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﻤرﺘﺒطﺔ ﺒﺎﻝﻌﻤل ﻤﻊ اﻝوﺤدات أﺨرى‪.‬‬

‫‪ -‬ﻀرورة اﻝﻤﺴﺎءﻝﺔ ﺴواء ﻜﺎﻨت ﻋﻠﻰ ﻨطﺎق ﻤﺤدود أو ﻋﻠﻰ ﻨطﺎق واﺴﻊ ﻓﻲ اﻝوﺤدة‪.‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب أن ﺘﻌﻤل اﻝوﺤدات ﻋﻠﻰ دﻤﺞ ﻤﻔﻬوم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻤﻊ إطﺎر ﻝﺠﻨﺔ ‪ COSO‬ﻹدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺒدﻻً ﻤن‬
‫اﺴﺘﺨداﻤﻪ ﻤﻨﻔردًا ﻜﻤرﺸد اﻝﺘطﺒﻴق‪.‬‬

‫‪ -‬ﻴﺠب أن ﻴﻌﻤل اﻝﻤراﺠﻌون اﻝداﺨﻠﻴون ﻋﻠﻰ إﻴﺠﺎد ﻓرص ﻤﺤددة ﺘﻤﻜن ﻤن ﺘطﺒﻴق أﺴرع ﻝﻌﻤﻠﻴﺔ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻋﺒر‬
‫اﻝﻤﻨظﻤﺔ‪.‬‬

‫وﻓﻲ ﻨﻔس اﻹطﺎر أﺸﺎرت )‪ (COSO‬ﻓﻲ ﻋﺎم ‪ 2004‬إﻝﻰ أن ﻋﻤﻠﻴﺔ إدارة ﻤﺨﺎطر ﺘﺘﻌﺎﻤل ﻤﻊ اﻝﻤﺨﺎطر‬
‫واﻝﻔرص اﻝﺘﻲ ﺘؤﺜر ﻋﻠﻰ ﺨﻠق اﻝﻘﻴﻤﺔ أو اﻝﺤﻔﺎظ ﻋﻠﻴﻬﺎ وﺘﻌرف ﻋﻠﻰ اﻝﻨﺤو اﻝﺘﺎﻝﻲ "أﻨﻬﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺘﻨﻔذ ﺒواﺴطﺔ ﻤﺠﻠس‬
‫إدارة اﻝوﺤدة واﻹدارة واﻷﻓراد ﻝﺘطﺒﻴق اﻻﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ اﻝﻤوﻀوﻋﺔ ﻋﺒر اﻝوﺤدة ﺒﻬدف ﺘﺤدﻴد اﻷﺤداث اﻝﻤﺤﺘﻤﻠﺔ اﻝﺘﻲ ﻗد‬
‫ﺘؤﺜر ﻋﻠﻰ أداﺌﻬﺎ ﻝﻴﻜون ﻀﻤن اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﻤﻘﺒوﻝﺔ" )اﻝواردات‪ ،2013 ،‬ص ‪ ،(574‬وذﻝك ﻝﺘﺤﻘﻴق اﻷﻫداف اﻝﺘﺎﻝﻴﺔ‪:‬‬
‫)ﻤراﺒطﻲ‪.(16 ،2013 ،‬‬

‫• ﺒﻠوغ اﻷﻫداف اﻻﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ ﻋﺎﻝﻴﺔ اﻝﻤﺴﺘوى‪ ،‬ودﻋﻤﻬﺎ‪.‬‬

‫• دﻋم ﻜﻔﺎءة ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ اﺴﺘﺨدام اﻝﻤوارد‪.‬‬

‫• اﻻﻋﺘﻤﺎد ﻋﻠﻰ اﻝﺘﻘﺎرﻴر‪.‬‬

‫• اﻹذﻋﺎن ﻝﻠﻘواﻨﻴن واﻷﻨظﻤﺔ اﻝﻤطﺒﻘﺔ‪.‬‬

‫وﻤﻤﺎ ﺴﺒق ﻴﺘﺒﻴن ﻝﻨﺎ ﻀرورة ﺘوﻓﻴر ﺘﻠك اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت ﻹدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬ﻝﻤﺎ ﻝﻬﺎ ﻤن دور‬
‫ﻓﻌﺎل وﻤؤﺜر ﻓﻲ اﻝﺘطﺒﻴق اﻝﺴﻠﻴم ﻹدارة اﻝﻤﺨﺎطر واﻝﺘﻲ ﻗد ﺘؤﺜر ﻋﻠﻰ أداء اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬ﻝﺘﺤﻘﻴق أﻫداﻓﻬﺎ ﻓﻲ‬
‫ﺘﻘدﻴم أﻓﻀل اﻝﺨدﻤﺎت إﻝﻰ اﻝﻤﺠﺘﻤﻊ‪.‬‬

‫‪166‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫ﺜﺎﻝﺜﺎً‪ :‬اﻹطﺎر اﻝﻤﻘﺘرح ﻝﺘﻔﻌﻴل دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ وﻓق )‪(COSO‬‬

‫أن ﺘﻔﻌﻴل دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻴﺘطﻠب ﺘوﻓﻴر ﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤن اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻝﻼزﻤﺔ‬
‫ﻝﺘطﺒﻴق ﻫذا اﻹطﺎر‪ ،‬وﻜذﻝك اﻻﺠراءات اﻝواﺠب ﺘﻨﻔﻴذﻫﺎ واﻝﺘﻲ ﺘﺴﺎﻋد ﻓﻲ ﺘﻔﻌﻴل دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم إدارة‬
‫اﻝﻤﺨﺎطر‪ ،‬واﻝﺸﻜل اﻵﺘﻲ ﻴوﻀﺢ ﻫﻴﻜل اﻹطﺎر اﻝﻤﻘﺘرح‪:‬‬

‫ﻓﻌﺎﻝﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‬

‫أﻫداف اﻻﻝﺘزام‬ ‫أﻫداف اﻝﺘﻘرﻴر‬ ‫أﻫداف ﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‬ ‫أﻫداف إﺴﺘراﺘﻴﺠﻴﺔ‬

‫اﻻﺴﺘﺠﺎﺒﺔ ﻝﻠﻤﺨﺎطر‬
‫ﻨظم اﻝﻤﻌﻠوﻤﺎت‬

‫وﻀﻊ اﻷﻫداف‬
‫ﺘﻌرﻴف اﻝﺤدث‬
‫ﺘﻘﻴﻴم اﻝﻤﺨﺎطر‬

‫اﻝﺒﻴﺌﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‬
‫أﻨﺸطﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬
‫واﻻﺘﺼﺎﻻت‬
‫اﻝﻤراﻗﺒﺔ‬

‫ﻤﺘطﻠﺒﺎت إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‬

‫و ز زھ ن ل ا دارة ا‬ ‫‪.‬‬
‫‪-1‬ا رار دارة ا طر ود‬
‫نا لا ظ ‪.‬‬ ‫‪ -2‬و" ر و!دة دارة ا طر‬
‫‪ -3‬و ‪ +‬ط* دارة ا طر " ا و!دة ءا ‪ #‬و( ف ل ! & و ن أ‪$‬رھ ‪#‬‬
‫أ ل ا و!دة‪.‬‬
‫‪ -4‬و ‪ +‬طط دارة ا طر ا ‪ .‬را & * ءاً ‪ #‬ا و& ت ا ‪ * - .‬وا ‪,‬ر *‪.‬‬
‫‪ -5‬طو ر ‪ *3‬ا ل ط ق إ&راءات و‪ . .‬ت ا ر * دارة ا طر‪.‬‬
‫‪ -6‬ا‪- .‬ط ب ا ‪ 4‬ءات ا زة و !د د ا رات ا ط و * ا (* و!دة إدارة ا طر‪.‬‬
‫ن و !د ث ا م وا رات و"ق ط ت إدارة ا طر‪.‬‬ ‫‪ -7‬ا در ب وا طو ر ا ‪ .‬ر ‪8‬داء ا‬
‫ر ا ‪ * . -‬ا ‪& *-‬ودة إدارة ا طر‪.‬‬ ‫‪ -8‬و ‪ +‬ا‬
‫‪ -9‬ا د ا دارة ‪ 9‬را * و ‪ -‬م و!دة إدارة ا طر‪.‬‬
‫* إدارة ا طر‪.‬‬ ‫‪- -10‬د م ‪ -‬ر ر ن‬

‫‪167‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫وﻴرى اﻝﺒﺎﺤﺜﻴن ﻀرورة ﺘﻔﻌﻴل دور اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴﻴم إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬اذ أن‬
‫ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﺘﺘﺄﺜر ﺒﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤن اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻝذي ﺴﺒق وأن ﺘم ذﻜرﻫﺎ ﻓﻲ اﻹطﺎر اﻝﻤﻘﺘرح‪ ،‬وﻤن اﻝﻀروري‬
‫ﺘوﻓﻴر ﺘﻠك اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت ﻤن أﺠل ﺘﻘﻴﻴم وﺘﺤﺴﻴن إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﺒﺎﻻﻋﺘﻤﺎد ﻋﻠﻰ إطﺎر ‪ ،COSO‬وﺒﺎﻝﺘﺎﻝﻲ ﺘﺤﻘﻴق أﻫداف‬
‫اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬وﺘﺤﺴﻴن أداﺌﻬﺎ‪.‬‬

‫اﻝﻤﺒﺤث اﻝﺜﺎﻝث‪ :‬اﻻﺴﺘﻨﺘﺎﺠﺎت واﻝﺘوﺼﻴﺎت‬

‫أو ًﻻ‪ :‬اﻻﺴﺘﻨﺘﺎﺠﺎت‬

‫‪ .1‬ﺘﻌﺘﺒر اﻝﻤﺨﺎطر ﻤن أﻫم اﻝﺘﺤدﻴﺎت اﻝﺘﻲ ﺘواﺠﻬﻬﺎ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪ ،‬وﺘﻌﻤل ﻋﻠـﻰ اﻝﺘﺼـدي ﻝﻬـﺎ‪ ،‬وﺘﺠﻨـب ﺤـدوﺜﻬﺎ‬
‫ﻼ‪ ،‬واﻝﺘﻲ ﺘﻨﺸﺄ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻝﻌدم اﻝﺘﺄﻜد واﻝﺘﻐﻴرات اﻝﺒﻴﺌﻴﺔ واﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ واﻝﺘﻜﻨوﻝوﺠﻴﺔ اﻝﺴرﻴﻌﺔ واﻝﻤﺘﻼﺤﻘﺔ‪.‬‬
‫ﻤﺴﺘﻘﺒ ً‬
‫‪ .2‬ﻋدم ﻗدرة اﻝﻘطﺎع اﻝﺤﻜوﻤﻲ ﻋﻠﻰ ﺘﺤﻠﻴل وﺘﻘﻴﻴم ﻤﺨﺎطر أﻋﻤﺎﻝﻪ‪ ،‬وﺨﻠق أﻨظﻤﺔ رﻗﺎﺒﻴﺔ ﻓﻌﺎﻝﺔ ﻝﺘﺠﻨب اﻝﻤﺨﺎطر‪.‬‬
‫‪ .3‬ﻏﻴﺎب اﻝدور اﻝﻔﺎﻋل ﻓﻲ ﺘﺤدﻴد اﻝﻤﺨﺎطر واﻻﺴﺘﺠﺎﺒﺔ ﻝﻬﺎ اﻝﺘﻲ ﻴﺘﻌرض ﻝﻬﺎ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ .4‬ﻻ ﻴﺘم اﻝﻘﻴﺎم ﺒﺈﺠراءات اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ اﻝﻼزﻤﺔ ﻝﻠﺘﺄﻜد ﻤـن وﺠـود ﺨطـﺔ ﻝﻠطـوارئ ﺘﺸـﻤل ﻜﺎﻓـﺔ اﻝﻤﺨـﺎطر وﻤراﺠﻌﺘﻬـﺎ‬
‫ﺒﺸﻜل ﻤﺴﺘﻤر‪.‬‬
‫‪ .5‬ﻻ ﻴوﺠد دور ﻓﺎﻋل ﻝﻠﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ ﻓﻲ ﻤراﻗﺒﺔ وﻤﺘﺎﺒﻌﺔ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ .6‬أن اﻝﻨظــﺎم اﻝﺴــﻠﻴم ﻝﻠرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻴﻌﺘﻤــد ﻋﻠــﻰ ﺘﻘﻴــﻴم ﻤﺴــﺘﻤر وﻤــﻨظم ﻝطﺒﻴﻌــﺔ وﻤــدى اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﺘــﻲ ﺘﺘﻌــرض ﻝﻬــﺎ‬
‫اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺜﺎﻨﻴﺎً‪ :‬اﻝﺘوﺼﻴﺎت‬

‫‪ .1‬اﻻﻫﺘﻤ ــﺎم ﺒﺸ ــﻜل ﻜﺒﻴ ــر ﺒ ــﺈدارة اﻝﻤﺨ ــﺎطر ﻓ ــﻲ اﻝوﺤ ــدات اﻝﺤﻜوﻤﻴ ــﺔ ﺒﺎﻋﺘﺒﺎرﻫ ــﺎ أﺤ ــدى اﻝرﻜ ــﺎﺌز اﻻﺴﺎﺴ ــﻴﺔ ﻝﻤواﺠﻬ ــﺔ‬
‫اﻝﻤﺨﺎطر اﻝﺘﻲ ﻤن اﻝﻤﺤﺘﻤل أن ﺘﺘﻌرض ﻝﻬﺎ ﺘﻠك اﻝوﺤدات‪.‬‬
‫‪ .2‬ﻀ ــرورة ﺘﻔﻌﻴ ــل ﻤﻔﻬ ــوم إدارة اﻝﻤﺨ ــﺎطر ﻓ ــﻲ اﻝوﺤ ــدات اﻝﺤﻜوﻤﻴ ــﺔ واﻝﻌﻤ ــل ﺒ ــﻪ ﻀ ــﻤن اﻝﻤﻜوﻨ ــﺎت اﻝﺜﻤﺎﻨﻴ ــﺔ ﻹط ــﺎر‬
‫‪.COSO‬‬
‫‪ .3‬ﻀرورة أن ﺘﺘﺒﻨﻰ اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ إﻨﺸﺎء وﺤدة ﻹدارة اﻝﻤﺨﺎطر ﻓﻲ ﺘرﺘﺒط ﺒﺎﻹدارة اﻝﻌﻠﻴﺎ ﻝﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ .4‬ﻀرورة رﻓﻊ ﻤﺴﺘوى ﻜﻔﺎءة اﻝﻌﺎﻤﻠﻴن ﻓﻲ أﺠﻬزة اﻝﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ ﻤن ﺨﻼل ادﺨﺎﻝﻬم ﻓﻲ دورات ﺘدرﻴﺒﻴﺔ اﻝﺘدرﻴب‪.‬‬
‫‪ .5‬ﻀرورة دﻋم ﺠﻬﺎز اﻝﺘـدﻗﻴق اﻝـداﺨﻠﻲ ﻓـﻲ ﺘﺒﻨـﻲ ﻤﻨﻬﺠﻴـﺔ ﻤوﺤـدة واﻻﻝﺘـزام ﺒﺎﻝﻤﻌـﺎﻴﻴر اﻝدوﻝﻴـﺔ ﻝﻼرﺘﻘـﺎء ﺒﻤﺴـﺘوى ﻤﻬﻨـﺔ‬
‫اﻝﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ ﻓﻲ إدارة اﻝﻤﺨﺎطر‪.‬‬

‫‪168‬‬
‫ء‪ ،(A-‬ا ل ‪2018‬‬ ‫ص‪-‬ا د‪) 2 :‬ا‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ن‪-‬ار‬

‫‪ .6‬ﻀــرورة ﺘطــوﻴر ﺘﻘــﺎرﻴر اﻝﺘــدﻗﻴق اﻝــداﺨﻠﻲ ﺒﺤﻴــث ﻴﻨﺒﻐــﻲ أن ﺘﺘﻀــﻤن ﺘﻠــك اﻝﺘﻘــﺎرﻴر ﻋﻠــﻰ ﺘﻘﻴــﻴم ﻋﻤﻠﻴــﺎت وﺤــدة إدارة‬
‫اﻝﻤﺨﺎطر وﻤدى اﻝﺘزاﻤﻬﺎ داﺨل اﻝوﺤدات اﻝﺤﻜوﻤﻴﺔ ﺒﺘﻨﻔﻴذ اﻝﺘوﺼﻴﺎت اﻝﺼﺎدرة ﻤﻨﻬﺎ‪.‬‬

‫اﻝﻤﺼﺎدر‬

‫أو ًﻻ‪ :‬اﻝﻤﺼﺎدر اﻝﻌرﺒﻴﺔ‬

‫اﻻﺘﺤﺎد اﻝدوﻝﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴﺒﻴن‪ ،2009 ،‬إﺼدارات اﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝدوﻝﻴﺔ ﻝﻠﺘدﻗﻴق ورﻗﺎﺒﺔ اﻝﺠودة‪ ،‬ﻋﻤﺎن‪ ،‬اﻻردن‪.‬‬

‫أﺤﻤ ــد‪ ،‬روﻴ ــدة اﺒـ ـراﻫﻴم‪ ،2009 ،‬ﺘ ــﺄﺜﻴر اﻝﺘ ــدﻗﻴق اﻝ ــداﺨﻠﻲ اﻝﻤﺴ ــﺘﻨد ﻋﻠ ــﻰ اﻝﻤﺨ ــﺎطر ﻓ ــﻲ ﻜﻔ ــﺎءة ﻨظ ــﺎم اﻝرﻗﺎﺒ ــﺔ اﻝداﺨﻠﻴ ــﺔ‬
‫وﻓﺎﻋﻠﻴﺘـ ــﻪ‪ ،‬د ارﺴـ ــﺔ ﺘطﺒﻴﻘﻴـ ــﺔ ﻓـ ــﻲ اﻝﻬﻴﺌـ ــﺔ اﻝﻌﺎﻤـ ــﺔ ﻝﻠﻀ ـ ـراﺌب‪ ،‬رﺴـ ــﺎﻝﺔ ﻤﺎﺠﺴـ ــﺘﻴر‪ ،‬اﻝﻤﻌﻬـ ــد اﻝﻌرﺒـ ــﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴـ ــﺒﻴن‬
‫اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴﻴن‪ ،‬ﺒﻐداد‪.‬‬

‫ازﻏﻴر‪ ,‬ﺤﻴدر ﺒدر‪" ,2015 ,‬دور اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ﺘﻘﻴـﻴم إدارة اﻝﻤﺨـﺎطر ﻓـﻲ اﻝوﺤـدات اﻝﺤﻜوﻤﻴـﺔ – د ارﺴـﺔ ﻤﻴداﻨﻴـﺔ‬
‫ﻓﻲ اﻝﻌراق"‪ ,‬رﺴﺎﻝﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴر‪ ,‬ﻜﻠﻴﺔ اﻝﺘﺠﺎرة‪ ,‬ﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﻤﻨﺼورة‪ ,‬ﻤﺼر‪.‬‬

‫اﻻﻤــﺎرة‪ ،‬ﻀــﻤﻴﺎء ﻤﺤﻤــد ﺠ ـواد اﻝﺸــذر‪ ،2007 ،‬ﻤﺴــؤوﻝﻴﺔ اﻝﻤــدﻗق اﻝــداﺨﻠﻲ ﻓــﻲ ﺘﻘﻴــﻴم إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﻤﺼ ـرﻓﻴﺔ‪ ،‬رﺴــﺎﻝﺔ‬
‫ﻤﺎﺠﺴﺘﻴر‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺒﻐداد‪.‬‬

‫اﻝﺠﺠﺎوي‪ ،‬طﻼل‪ ،2006 ،‬ﺘﺤﻠﻴل أﻫﻤﻴﺔ ﻋﻨﺎﺼر اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ ﻝـم ا رﻗﺒـﻲ اﻝﺤﺴـﺎﺒﺎت ‪ -‬د ارﺴـﺔ اﺴﺘﻜﺸـﺎﻓﻴﺔ ﻝﻤﺠﻤوﻋـﺔ‬
‫ﻤن ﻤراﻗﺒﻲ اﻝﺤﺴﺎﺒﺎت ﺒﺎﻝﻌراق‪ .‬اﻝﻤﺠﻠﺔ اﻝﻌرﺒﻴﺔ ﻝﻺدارة‪.‬‬

‫اﻝﺠــرد‪ ،‬رﺸــﺎ ﺒﺸــﻴر‪ ،2013 ،‬اﺜــر ﺘﻘﻴــﻴم ﻤﻜوﻨــﺎت اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻋﻠــﻰ ﺘﻘــدﻴر ﺨطرﻫــﺎ ﻓــﻲ اﻝﺸــرﻜﺎت اﻝﻤدرﺴــﺔ ﻓــﻲ ﺴــوق‬
‫دﻤﺸق ﻝﻸوراق اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ ،‬اﻝﻤﺠﻠﺔ اﻝﺠﺎﻤﻌﺔ‪ ،‬اﻝﻌدد اﻝﺨﺎﻤس ﻋﺸر‪ ،‬اﻝﻤﺠﻠد اﻝﺜﺎﻝث‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ دﻤﺸق‪.‬‬

‫ﺠﻤﻴــل‪ ،‬ﻋﻠــﻰ ﺘوﻓﻴــق‪ ،2014 ،‬ﺘﺤﺴــﻴن ﻓﺎﻋﻠﻴــﺔ اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ ظــل اﻋﺘﻤــﺎد إطــﺎر ادارة ﻤﺨــﺎطر اﻝﻤﺸــروع‪ ،‬رﺴــﺎﻝﺔ‬
‫ﻤﺎﺠﺴﺘﻴر‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﻜوﻓﺔ‪ ،‬اﻝﻨﺠف‪.‬‬

‫اﻝﺠﻨــدي‪ ،‬ﻨﻬــﺎل أﺤﻤــد‪ " ،2008 ،‬ﺘﻔﻌﻴــل دور اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر"‪ ،‬اﻝﻤﺠﻠــﺔ اﻝﻌﻠﻤﻴــﺔ ﻝﻘطــﺎع ﻜﻠﻴــﺎت‬
‫اﻝﺘﺠﺎرة‪ ،‬ﻜﻠﻴﺔ اﻝﺘﺠﺎرة ﺒﻨﺎت‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ اﻷزﻫر‪ ،‬اﻝﻌدد اﻝﺜﺎﻝث‪.‬‬

‫‪169‬‬
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ن‪-‬ار *‪ $‬ا‬ ‫ا ‪ $‬ا و ‪ $‬ا & ‪$%‬‬ ‫"!‬ ‫ص‬ ‫‪#‬د‬
‫)‪ + 28-27 ،(CIC-ADFIS’18‬ان ‪2018‬‬

‫ﺤﺴــن‪ ،‬ﻴوﺴــف ﺼــﻼح ﻋﺒــد اﷲ‪" ،2013 ،‬دور اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ ﺘﺤﺴــﻴن أداء إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر"‪ ،‬اﻝﻤﺠﻠــﺔ اﻝﻌﻠﻤﻴــﺔ‬
‫اﻝﺘﺠﺎرة واﻝﺘﻤوﻴل‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ طﻨطﺎ‪ ،‬ﻜﻠﻴﺔ اﻝﺘﺠﺎرة‪ ،‬اﻝﻤﺠﻠد اﻷول‪ ،‬اﻝﻌدد اﻝﺜﺎﻨﻲ‪.‬‬

‫اﻝﺨﻴ ــرو‪ ،‬اﻴﻤـ ــﺎن ﻤؤﻴـ ــد‪ ،2013 ،‬ﺘﺤﺴ ــﻴن ﻓﺎﻋﻠﻴـ ــﺔ ﻨظ ــﺎم اﻝرﻗﺎﺒـ ــﺔ اﻝداﺨﻠﻴـ ــﺔ وﻓ ــق ‪ ، COSO‬ﻤﺠﻠـ ــﺔ اﻝﻌﻠ ــوم اﻻﻗﺘﺼـ ــﺎدﻴﺔ‬
‫واﻻدارﻴﺔ‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﻌراق‪ ،‬اﻝﻤﺠﻠد ‪ , 19‬اﻝﻌدد ‪.70‬‬

‫اﻝــذﻨﻴﺒﺎت‪ ،‬ﻋﻠــﻰ ﻋﺒــد اﻝﻘــﺎدر‪ ،2010 ،‬ﺘــدﻗﻴق اﻝﺤﺴــﺎﺒﺎت ﻓــﻲ ﻀــوء اﻝﻤﻌــﺎﻴﻴر اﻝدوﻝﻴــﺔ ﻨظرﻴــﺔ وﺘطﺒﻴــق‪ ،‬ﻋﻤــﺎن‪ ،‬اﻝطﺒﻌــﺔ‬
‫اﻝﺜﺎﻝﺜﺔ‪.‬‬

‫اﻝﺴﻌﻴدي‪ ,‬ﻋﺒﻴر ﺨﺎﻝد أﺤﻤد‪" ،2014 ،‬ﺘﻘوﻴم ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ وﻓـق إطـﺎر إدارة ﻤﺨـﺎطر اﻝﻤﺸـروع وﻤﻌـﺎﻴﻴر اﻵﻴـزو‪:‬‬
‫ﺒﺤــث ﺘطﺒﻴﻘــﻲ ﻓــﻲ اﻝﺸــرﻜﺔ اﻝﻌﺎﻤــﺔ ﻝﺼــﻨﺎﻋﺔ اﻝزﻴــوت اﻝﻨﺒﺎﺘﻴــﺔ"‪ ،‬رﺴــﺎﻝﺔ ﻓــﻲ اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﺔ اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴــﺔ‪ ،‬اﻝﻤﻌﻬــد اﻝﻌــﺎﻝﻲ‬
‫ﻝﻠدراﺴﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ واﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ ،‬ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺒﻐداد‪.‬‬

‫اﻝﺼـواف‪ ،‬ﻤﺤﻤــد ﺤﺴــﻴن ﻋﻠــﻲ‪ ،2011 ،‬أﺜــر اﻝرﻗﺎﺒــﺔ واﻝﺘــدﻗﻴق اﻝــداﺨﻠﻲ ﻓـﻲ ﺘﺤﺠــﻴم اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﺘﺸــﻐﻴﻠﻴﺔ ﻓــﻲ اﻝﻤﺼــﺎرف‬
‫اﻝﺘﺠﺎرﻴﺔ‪.‬‬

‫ﻋﺒــد اﻝﻌظــﻴم‪ ,‬إﻴﻤــﺎن ﻤﻤــدوح ﺤﺴــن‪" ,2017 ,‬دور اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ ﺘطــوﻴر ﻜﻔــﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ ﺒﻴﺌــﺔ اﻝرﻗﺎﺒــﺔ ﻓــﻲ ﻀــوء‬
‫ﻤﺘطﻠﺒــﺎت اﻝﺤوﻜﻤــﺔ"‪ ,‬رﺴــﺎﻝﺔ ﻤﺎﺠﺴــﺘﻴر ﻓ ــﻲ اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻏﻴــر ﻤﻨﺸــورة‪ ,‬ﻜﻠﻴــﺔ اﻝﺘﺠــﺎرة‪ ,‬ﺠﺎﻤﻌ ــﺔ ﻋ ــﻴن‬
‫ﺸﻤس‪.‬‬

‫ﻏــﺎﻝﻲ‪ ،‬اﺸــرف ﻤﺤﻤــد اﺤﻤــد ﻏــﺎﻝﻲ‪ ،(2012) ،‬إطــﺎر ﻤﻘﺘــرح ﻝﻠــدور اﻝﺤــوﻜﻤﻲ ﻝﻠﻤ ارﺠــﻊ ﻓــﻲ ﺘﺤﺴــﻴن أداء إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر‬
‫ﺒﻤﻨﺸــﺂت اﻷﻋﻤــﺎل‪ :‬د ارﺴــﺔ ﺘطﺒﻴﻘﻴــﺔ‪ ،‬رﺴــﺎﻝﺔ دﻜﺘــوراﻩ ﻓــﻲ اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﺔ ﻏﻴــر ﻤﻨﺸــورة‪ ،‬ﻜﻠﻴــﺔ اﻝﺘﺠــﺎرة ﺒﺎﻹﺴــﻤﺎﻋﻴﻠﻴﺔ‪،‬‬
‫ﺠﺎﻤﻌﺔ ﻗﻨﺎة اﻝﺴوﻴس‪ ،‬ﺠﻤﻬورﻴﺔ ﻤﺼر اﻝﻌرﺒﻴﺔ‪.‬‬

‫ﻓﻀﻴﻠﺔ‪ ،‬ﺒوطورة‪ ،2007 ،‬دراﺴﺔ وﺘﻘﻴﻴم ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ ﻨظﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ اﻝﺒﻨوك‪ ،‬رﺴﺎﻝﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴر‪.‬‬

‫اﻝﻘﺒﺎﻨﻲ‪ ،‬ﺜﻨﺎء ﻋﻠﻲ‪" ،2006 ،‬اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ﻓﻲ ظل اﻝﺘﺸﻐﻴل اﻹﻝﻴﻜﺘروﻨﻲ"‪ ،‬اﻝدار اﻝﺠﺎﻤﻌﻴﺔ‪ ،‬اﻹﺴـﻜﻨدرﻴﺔ‪ ،‬ﺠﻤﻬورﻴـﺔ‬
‫ﻤﺼر اﻝﻌرﺒﻴﺔ‪.‬‬

‫ﻤراﺒطــﻲ‪ ،‬ﻨ ـوال‪ ،‬دور اﻝﺘــدﻗﻴق اﻝــداﺨﻠﻲ ﻓــﻲ ادارة اﻝﻤﺨــﺎطر اﻝﻤﺼ ـرﻓﻴﺔ د ارﺴــﺔ ﻋﻴﻨــﺔ ﻤــن اﻝﺒﻨــوك ﻝوﻻﻴــﺔ ورﻗﻠــﺔ‪ ،‬اﻝﺠ ازﺌــر‪،‬‬
‫ﺠﺎﻤﻌﺔ ﻗﺎﺼدي ﻤرﺒﺎح‪.2013 ,‬‬

‫‪170‬‬
2018 ‫ ا ل‬،(A-‫ء‬ ‫ )ا‬2 :‫ا د‬-‫ص‬ ‫ار‬ ‫ا‬ ‫ا‬ ‫ار‬-‫ن‬

‫ إطـﺎر ﻤﻘﺘـرح ﻝﻠﺘﻜﺎﻤـل ﺒـﻴن ﻤـدﺨﻠﻲ اﻝﻘﻴﻤـﺔ اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ اﻝﻤﻀـﺎﻓﺔ وﻨﻤـوذج اﻷداء‬،2013 ،‫ ﺴﻨﺎء ﻤـﺎﻫر ﻤﺤﻤـدي‬،‫ﻤﺴﻌود‬
،‫ أطروﺤــﺔ دﻜﺘــوراﻩ ﻤﺤﺎﺴــﺒﺔ‬،‫اﻝﻤﺘ ـوازن ﻝﺘطــوﻴر دور اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ ﻓــﻲ إدارة اﻝﻤﺨــﺎطر ﺒــﺎﻝﺒﻨوك اﻝﺘﺠﺎرﻴــﺔ‬
.‫ ﺠﻤﻬورﻴﺔ ﻤﺼر اﻝﻌرﺒﻴﺔ‬،‫ ﺠﺎﻤﻌﺔ ﺒﻨﻬﺎ‬،‫ﻜﻠﻴﺔ اﻝﺘﺠﺎرة‬

‫ د ارﺴــﺔ ﺘﺤﻠﻴﻠﻴــﺔ ﻷﺜــر اﻝﺘﻘرﻴــر ﻋــن ﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ ﻫﻴﻜــل اﻝرﻗﺎﺒــﺔ اﻝداﺨﻠﻴــﺔ وﻓﻘــﺎ ﻝﺘوﺼــﻴﺎت‬،2015 ،‫ روﻴــدا اﻝﺴــﻴد ﻋﻠــﻲ‬،‫اﻝﻤﻨــوﻓﻲ‬
‫ ﺠﺎﻤﻌـﺔ ﺒـور‬،‫ ﻜﻠﻴﺔ اﻝﺘﺠﺎرة‬,‫ رﺴﺎﻝﺔ ﻤﺎﺠﺴﺘﻴر‬،‫( ﻋﻠﻰ ﺘطوﻴر أداء اﻝﻤراﺠﻊ اﻝﺨﺎرﺠﻲ‬COSO) ‫دﻋم اﻝﺘﻨظﻴﻤﺎت‬
.‫ﺴﻌﻴد‬

.‫ ﻋﻤﺎن‬،‫ اﻝطﺒﻌﺔ اﻷوﻝﻰ‬،‫ دار واﺌل ﻝﻠﻨﺸر‬،‫ ﺘدﻗﻴق اﻝﺤﺴﺎﺒﺎت اﻹطﺎر اﻝﻨظري‬،2012 ،‫ ﻫﺎﻨﻲ‬،‫ اﻴﻬﺎب واﻝﻌزب‬،‫ﻨظﻤﻲ‬

.‫ اﻻردن‬،‫ ﻋﻤﺎن‬،‫ دار اﻝراﻴﺔ ﻝﻠﻨﺸر واﻝﺘوزﻴﻊ‬،‫ دﻝﻴل اﻝﺘدﻗﻴق اﻝداﺨﻠﻲ‬،2013 ،‫ ﺨﻠف ﻋﺒد اﷲ‬،‫اﻝواردات‬

‫ اﻝﻤﺼﺎدر اﻷﺠﻨﺒﻴﺔ‬:ً‫ﺜﺎﻨﻴﺎ‬

Ato Assefa, Desta, "Internal Audit Practices: A Case of Ethiopian Governmental

Higher Educational Institutions for the Partial Fulfillment ", MSC. In
Accounting and Finance Addis Ababa University Faculty of Business and
Economics Department of accounting& Finance, June 2009.

Brian, Mwachiro D, (2013), "Effects of Internal Controls On Revenue Collection: A

Case Of Kenya Revenue Authority", The Degree Of Master Of Business
Administration (MBA), School Of Business, University Of Nairobi.

COSO (The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission),

"Enterprise Risk Management-Integrated Framework", September 2004.

Everson, M., Soske, S., Martens, F., Beston, C., Harris, C., Garcia, J., Jourdan, C.,
Posk-lensky, J. and Perraglia, S. (2013). "Internal Control- Integrated
Framework", Executive Summary, the Committee of Sponsoring Organizations
of the Treadway Commission (COSO), https://na.theiia.org/standards guidance
[Accessed 23 MAY. 2018.

Gamage, C. T. and Lock, Kevin L. & Fernando, AAJ, 2014 "Effectiveness Of Internal
Control System In State Commercial Banks In Sri Lanka", International Journal
of Scientific Research and Innovative Technology, Vol. 1, No. 5.

Hardy, D. Karin, Managing Risk in Government: An Introduction to Enterprise Risk

management. Washington: IBM Center for Business of government, 2010.

171
 ‫م ا(دار و ا‬ ‫ ا‬$* ‫ار‬-‫ن‬ $% & ‫ ا‬$ ‫ ا و‬$ ‫ا‬ !" ‫ص‬ ‫د‬#
2018 ‫ ان‬+ 28-27 ،(CIC-ADFIS’18)

Länsiluoto, A. Jokipii and T. Eklund (2016) Internal control effectiveness – a clustering

approach, Managerial Auditing Journal, Vol. 31 No. 1.

Moeller, R, (2004) "Sarbanes – Oxley and the New Internal Auditing Rules ", John
Wiley & Sons, Inc., USA.

Moeller, Robert R., COSO Enterprise Risk Management under standing the New
Integrated Erm Framework, Canada: John Wiley & Sons, Inc. 2007.

Revsine, Lawrence, 2002, enron: sad but inevitable, journal of auditing and public, vol.
21.

Rick Gorvett, et al, " Enterprise Risk Management: Hollow Tree or Giant Redwood",
Forum Chicago, March 7, 2008..

Romney Marshall B.& Steinbart Paul John : (2015) , Accounting Information Systems,
13th Edition ,Person Education Inc. ,New Jersey.

Ross ,W.,”Culture Change for Enterprise Risk Management”, Online Magazine FOR
Public Risk Management, February 2007.

The Institute Of Internal Auditors (IIA). "The Role of Internal Auditing In Enterprise-
wide Risk Management, September 2004, available from http://www.theiia.org.
Retrieved at may 6, 2018.

The Institute of Internal Auditors," The Role of Internal Auditing in Enterprise-wide

Risk Management", September 29, 2004, Available at. www.theiia.org

The Institute of Internal Auditors-UK (IIA), "The Role Of Internal Auditing", 1999,
available at: http://www.Theiia.org. Retrieved at MAY 2, 2018.

172

View publication stats