Profound Accounting

I.S.
M Classe : MBA 1 ACG Prof : Serigne NDIAYE
Module : Techniques comptables approfondies

Responsable du cours : Serigne NDIAYE, Expert financier
E-mail : serignendiaye100@yahoo.fr
Volume horaire : 30 heures
Objectif général
Ce module a pour double objectif de présenter les différentes méthodes d’évaluation
et de comptabilisation des immobilisations d’une part et la traduction comptable
des opérations spécifiques d’autre part.
Objectifs spécifiques :
A l’issue de ce module, vous devez être capable de :
 Comprendre les difficultés comptables ;
 Maitriser l’évaluation et la comptabilisation des éléments d’actifs et de passifs ;
 Maitriser le traitement comptable des opérations et problèmes spécifiques.
Bibliographie :
1. Le Guide d’application du SYSCOHADA
2. Le manuel du SYSCOHADA révisé (PCGO + D4C)
3. Oumar Sambe et Mamadou Ibra Diallo (2018), Le praticien Comptable,
ECJ, 761 pages.
Contenu :
Chapitre 1 : La présentation du SYSCOHADA
Chapitre 2 : Les Difficultés comptables (événements postérieurs à la clôture,
changements de méthodes et abonnement des charges et des produits)
Chapitre 3 : L’évaluation des immobilisations corporelles
Chapitre 4 : La réévaluation des immobilisations
Chapitre 5 : Les contrats de location
Chapitre 6 : Les contrats pluri - exercices
Chapitre 7 : Les opérations en devises
Snd – Techniques comptables approfondies – S. NDIAYE, Expert financier/ 2022 1

I.S.M Classe : MBA 1 ACG Prof : Serigne NDIAYE
Chapitre 1 : Présentation du SYSCOHADA

La comptabilité est un instrument « grâce auquel les dirigeants rendent compte de leurs
activités aux divers partenaires économiques et sociaux (stakeholders) qui, explicitement ou
implicitement, leur ont confié une mission et, plus spécifiquement, à ceux de ces partenaires qui
mettent à leur disposition des ressources financières. » (Colasse et Lesage, 2010.)
La comptabilité est donc un outil spécifique. Il s’agit d’un système d’information qui a pour
objectif de représenter l’entreprise. Elle mesure le résultat global obtenu par l’entreprise au
cours d’un exercice.
À l’origine, la comptabilité permettait en priorité de décrire la situation patrimoniale de
l’entreprise au terme de l’exercice : surveillance de la solvabilité, protection des apporteurs de
capitaux. Elle a évolué pour servir aussi désormais à mesurer les performances de l’entreprise.
En effet la comptabilité, désormais appelée comptabilité financière, est un instrument
permettant d’établir des états financiers qui donnent des informations fiables, pertinentes et
fidèles aux dirigeants, aux actionnaires et aux tiers ; ces informations permettent les prises de
décision et la comparaison des performances.
Il est essentiel que la comptabilité soit normalisée. Cela signifie qu’elle doit être tenue en
conformité avec des normes ou des standards qui émanent d’une instance reconnue telle que
l’État, la profession comptable ou un organisme indépendant à la fois de l’État ou de la profession.
L’organisme de normalisation de l’OHADA est la Commission de normalisation comptable
(CNC- OHADA). Elle est chargée d’élaborer, d’interpréter, d’actualiser et de vulgariser les normes
comptables dans l’espace OHADA. La CNC est placée sous la tutelle du Secrétariat permanent.
Au niveau international, la normalisation est mise en œuvre par l’IASB (International
Accounting Standards Board, organisme privé indépendant basé à Londres).
L’International Accounting Standards Committee (IASC), organisme de droit privé, a été fondé en
1973 à Londres, par des organisations professionnelles de 10 pays : Allemagne, Australie, Canada, Etats-
Unis, France, Japon, Mexique, Pays- bas, Royaume -Uni et Irlande.
En mars 2001, l’IASC devient IASB. Les nouvelles normes IASB sont renommées IFRS (International
Financial Reporting Standards, Normes internationales d’information financières).
L’IASB est un organisme privé à but non lucratif, indépendant et d’intérêt international.
Le Board est composé de 14 membres rémunérés dont 11 à temps plein au moins. Ces membres sont
nommés pour 5 ans par un collège de 22 trustees et renouvelable une fois.
Les normes internationales sont numérotées par thème et rédigées en anglais.
L’IASB est chargé d’élaborer les normes internationales d’information financière (IFRS) au
sein de l’IFRS Foundation et promouvoir leur application et leur acceptation dans le monde.
Par ailleurs, il approuve et publie les interprétations préparées par l’IFRS Interpretations
Committee.
L’IFRS Foundation est chargée du financement et de la désignation des membres des trois instances
que sont l’IASB, l’IFRS AC (comité consultatif des IFRS) et l’IFRS IC (comité d’interprétation des
IFRS). Le Monitoring Board est le comité de surveillance de l’IFRS Foundation.
L’IFRS Interpretations Committee (IC) a pour rôle d'examiner les problèmes d'interprétation
rencontrés à l'occasion de l'application d'une norme et définir le traitement approprié rencontrant un
consensus général. À ce titre, ils travaillent avec les comités d’urgence des normalisateurs nationaux.
L’IFRS Advisory Council (AC) conseille l’IASB sur son programme de travail et l’informe des avis
et recommandations des particuliers et normalisateurs nationaux.
Il convient d’ajouter que le FASB (normalisateur comptable américain, concepteur des normes US
GAAP) et l’IASB ont entamé un processus de convergence de leurs normes dès 2002.
Ainsi certaines normes IFRS ont été élaborées conjointement par ces deux normalisateurs.

Section 1 : Normalisation comptable et cadre conceptuel

I. Définition et objectifs de la normalisation comptable
La normalisation comptable est la procédure selon laquelle sont élaborées les normes de la
comptabilité qui constituent un ensemble de règles, de méthodes d’élaboration et de présentation
des comptes des entreprises.
La normalisation comptable se traduit par l’élaboration des règles comptables dans le double
but d’améliorer et d’uniformiser les pratiques comptables.
Les principaux intérêts de la normalisation sont la production d’une information financière
sincère et l’établissement de comparaisons internationales.
Les normes comptables définissent les méthodes et les règles d’évaluation et de présentation de
l’information financière. Elles doivent être connues de l’ensemble des parties prenantes à la chaîne de
l’information financière (comptables, auditeurs, analystes financiers, utilisateurs).
Une norme (standard) comptable représente l’exposé de la méthode comptable reconnue comme
la meilleure pour comptabiliser, évaluer et présenter une opération ou un événement dans les états
financiers. Une norme remplie deux fonctions :
 une fonction de guide professionnel, la vocation de la norme est de montrer la bonne voie à
emprunter.
 un label de qualité pour les divers destinataires des états financiers
II. Définition et objectifs du cadre conceptuel

Un cadre conceptuel (Conceptual Framework) est un système cohérent d’objectifs et de
principes fondamentaux liés entre eux qui a pour objet de donner une représentation utile de
l’entité pour les différents utilisateurs de l’information financière.
Il constitue la structure de référence théorique qui sert de support et de guide à l'élaboration des
normes comptables.
Le cadre conceptuel a pour objectifs d'aider :
 à élaborer des normes cohérentes pouvant faciliter la production de données et d'états
financiers ;
 à faciliter l’interprétation des normes comptables et l’appréhension d’opérations ou
d’événements non explicitement prévus par la réglementation comptable ;
 les auditeurs à se faire une opinion sur la conformité des états financiers avec les normes
d'information financière du Système comptable OHADA.
III.Le référentiel comptable

Le document qui englobe le cadre conceptuel, les normes et les interprétations est
appelé référentiel comptable.
Systèmes Référentiels Correspondants Normalisateur

Comptables
France PCG (plan comptable général) ANC
USA US GAAP (generally accepted accounting principles) FASB
UEMOA SYSCOA (système comptable ouest africain) CCOA
OHADA SYSCOHADA (système comptable OHADA) CNC - OHADA
International Normes IAS / IFRS IASB

Tableau comparatif entre les cadres conceptuels du SYSCOHADA et des IFRS
Eléments Cadre conceptuel SYSCOHADA Cadre conceptuel IFRS
Fournir des informations utiles sur le Fournir une information sur la situation
patrimoine, la situation financière (bilan), la financière, la performance et l’évolution de la
Objectifs des performance (compte de résultat) et les situation financière d’une entreprise, qui soit
états variations de la situation de trésorerie (Tableau utile à un large éventail d’utilisateurs pour
financiers des Flux de Trésorerie) d’une entité afin de prendre des décisions économiques.
(EF) répondre aux besoins de l’ensemble des
utilisateurs de ces informations.
L’information est destinée à des utilisateurs L’investisseur est le destinataire privilégié de
Destinataires variés et diversifiés représentants les partenaires l’information financière.
des EF de l’entreprise. Il s’efforce de concilier au mieux
à travers le concept de pertinence partagée les
besoins d’information des différents utilisateurs
des états financiers.
1. Caractéristiques essentielles 1. Caractéristiques essentielles
Caractéristiques
o Image fidèle ou fidélité de l’information o Image fidèle
qualitatives
o Pertinence de l’information o Pertinence
2. Caractéristiques auxiliaires 2. Caractéristiques auxiliaires
o Comparabilité ; Vérifiabilité ; o Comparabilité ; Vérifiabilité ;
o Rapidité ; Compréhensibilité. o Rapidité ; Compréhensibilité.
Hypothèse
sous -jacente à o Continuité de l’exploitation o Continuité de l’exploitation
la préparation
des EF
1. Postulats comptables
Principes Prééminence de la réalité économique
 Postulat de l’entité ; postulat de la
comptables comptabilité d’engagement ; sur l’apparence juridique
 Postulat de la permanence des méthodes,  L’entité comptable
 Postulat de la spécialisation des exercices,
 La séparation des exercices
 Postulat de la prééminence de la réalité
sur l’apparence (4 cas d’application)  La permanence des méthodes
 La comptabilité d’engagement
2. Conventions comptables
 La non compensation
 Coût historique, prudence,
 L’importance relative
 Intangibilité des bilans, transparence,
 Importance significative.
Jeu complet  Le bilan  Un état de la situation financière
d’états  Le compte de résultat  Un état du résultat net et des autres
financiers  Le tableau de flux de trésorerie composantes du résultat global
 Un état de flux de trésorerie
 Les Notes annexes
 Des notes explicatives ou annexes
 Un état de variation des capitaux
propres
Définition Un actif est un élément identifiable du Un actif est une ressource contrôlée par
des actifs patrimoine représentant une ressource l’entreprise du fait d’événements passés et dont
économique actuelle contrôlée par l’entité du des avantages économiques futurs sont
fait d’événements passés. attendus par l’entreprise.

Le passif comprend les capitaux propres (passif Un passif est une obligation actuelle
Définition interne) et les dettes (passif externe). résultant d’événements passés et dont
des passifs  Le passif externe est une obligation actuelle l’extinction devrait se traduire par une sortie
de l’entité de transférer une ressource probable de ressources représentatives
économique à la suite d’événements passés. d’avantages économiques.
 Les capitaux propres désignent les
Les capitaux propres représentent l’intérêt
ressources mises ou laissées par ses
propriétaires à sa disposition et qu'elle gère résiduel dans les actifs de l’entreprise,
comme si elles étaient siennes. après déduction de tous ses passifs. Le
montant des capitaux propres au bilan dépend
de l’évaluation des actifs et des passifs.
Ce sont des emplois définitifs ou Les charges sont des diminutions
Définition consommations de valeurs décaissées ou à d’avantages économiques au cours de
des charges décaisser par l’entité : l’exercice, sous forme de sortie ou de
 soit en contrepartie de marchandises, diminution d’actifs (sortie de trésorerie,
approvisionnements, travaux et services diminution des stocks, cession
consommés par l'entité, ainsi que des d’immobilisations) ou de survenance de
avantages qui leur ont été consentis ; passifs, autres que les distributions réalisées
 soit en vertu d'une obligation légale que au bénéfice des actionnaires.
l'entité doit remplir ; Cette définition englobe :
 soit exceptionnellement, sans o Les charges résultant des activités
contrepartie directe. ordinaires (coût des ventes, salaires,
Les charges comprennent également pour la amortissement, dépenses…) ;
détermination du résultat de l'exercice : o Les pertes (sorties d’actifs non courants,
 les dotations aux amortissements et pertes liées à des catastrophes
dépréciations ; naturelles…) ;
 les dotations aux provisions ; o Les pertes latentes (effets de variations
 la valeur comptable des éléments d'actif des cours de change, diminution de la
cédés, détruits ou disparus. juste valeur de certains actifs).
Ce sont les sommes ou valeurs reçues ou à Les produits sont des accroissements
Définition recevoir : d’avantages économiques au cours de
des produits  soit en contrepartie de la fourniture par l’exercice, soit sous forme d’entrée ou
l'entité de biens, travaux, services, ainsi d’augmentation d’actifs (trésorerie ou
que des avantages qu'elle a consentis ; créances), soit sous forme de diminution de
 soit en vertu d'une obligation légale
passifs, autres que ceux liés aux
existant à la charge d'un tiers ;
 soit exceptionnellement sans contrepartie. investissements réalisés par les actionnaires.
Les produits comprennent également pour la Cette définition englobe :
détermination du résultat de l'exercice : o Les produits des activités ordinaires
la production stockée au cours de l'exercice ; (ventes, honoraires, intérêts, dividendes,
la production immobilisée ; redevances et loyers…) ;
les reprises sur amortissements et provisions ; o Les profits (produits des cessions
le prix de cession d'éléments d'actifs cédés ; d’actifs…) ;
le transfert de charges. o Les profits latents (augmentation de la
juste valeur de certains actifs…)
Evaluation Coût historique, valeur actuelle et valeur  Coût historique
des nette comptable  Valeur actuelle : Juste valeur, valeur
éléments d’utilité et valeur de remboursement.
des EF
Règles de Un élément ne doit être comptabilisé au bilan et au compte de résultat que :
comptabilisa o S’il est probable que tout avantage futur qui lui est lié ira à l’entreprise (actif ou
tion produit) ou en proviendra (passif ou charges) ; et
o Si son coût ou sa valeur peut être évalué de façon fiable.

Section 2 : Les composantes du SYSCOHADA

L’AUOHC a été abrogé en 2018 et remplacé par l’acte uniforme relatif au Droit comptable et à
l’information financière (AUDCIF).
Il est institué un système comptable unique, commun à tous les Etats parties de l’OHADA composé
du Plan comptable général OHADA (PCGO) et du Dispositif comptable relatif aux comptes
consolidés et combinés (D4C), dénommé Système comptable OHADA en abrégé SYSCOHADA
et annexé au présent Acte uniforme.
Le SYSCOHADA a pour objet la collecte, la tenue, le contrôle, la présentation et la communication
par les entités, d'informations financières établies dans les mêmes conditions de fiabilité, de
compréhension et de comparabilité.
Le nouveau référentiel comptable OHADA (1853 pages) adopté en 2017 regroupe :
 l’Acte uniforme portant Droit comptable et à l’information financière (59 pages) ;
 et en annexe le système comptable OHADA (1148 pages) qui comprend deux parties :
le Plan Comptable Général OHADA (PCGO) et le Dispositif comptable relatif aux
comptes consolidés & comptes combinés (D4C).
Il comporte en outre le guide d’application du SYSCOHADA (437 pages) et le guide d’application
IFRS (212 pages).
Référentiel comptable OHADA = AUDCIF + SYSCOHADA

Acte uniforme portant SYSCOHADA : il comprend deux parties :
Droit comptable et à 1. Plan Comptable Général OHADA 2. Dispositif comptable
l’information financière (PCGO) : il comprend sept titres. relatif aux comptes
(AUDCIF). consolidés & combinés
Le PCGO régit l’établissement des
Il comprend quatre titres. (D4C) qui comprend deux
comptes personnels dans l’espace
OHADA. titres.
TITRE I : Des TITRE V : Cadre conceptuel TITRE XII : Comptes
comptes personnels des TITRE VI : Définitions des termes consolidés
entités (personnes
physiques et personnes
morales)
TITRE II : Des comptes TITRE VII : Structure, contenu et TITRE XIII : Comptes
consolides et des fonctionnement des comptes combinés
comptes combines
TITRE III : Dispositions TITRE VIII : Opérations et
pénales problèmes spécifiques
TITRE IV : Dispositions TITRE IX : Présentation des états
transitoires et finales financiers annuels du système
normal
TITRE X : Présentation des états
financiers annuels du système
minimal de trésorerie (SMT)
TITRE XI : Nomenclatures

Distinction SYSCOA/ SYSCOHADA

Le SYSCOA est le référentiel comptable commun aux 8 Etats de l’UMEOA dont l’organe
de normalisation est le CCOA (Conseil comptable Ouest Africain). Le CCOA est placé sous
la tutelle de la commission de l’UEMOA dont le siège est à Ouagadougou.
Le SYSCOHADA est le référentiel comptable commun aux 17 Etats de l’OHADA dont
l’organe de normalisation est la CNC-OHADA (Commission de normalisation comptable.
La CNC-OHADA est un organe chargé d'assister le secrétariat permanent de l'OHADA dans
l'élaboration, l’interprétation, la vulgarisation et l'actualisation des normes comptables
dans les Etats parties.
Comptes individuels / Comptes consolidés
Les comptes individuels (comptes personnels ou comptes sociaux) sont les états financiers de
synthèse d’une entité.
Les comptes consolidés sont les états financiers de synthèse d’un groupe constitué par toutes les
entités retenues dans le périmètre de consolidation. Les comptes consolidés ont pour but de
donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'ensemble
consolidé, comme si cet ensemble de sociétés ne formait qu'une seule entité.
Les comptes consolidés sont établis pour traduire la réalité économique et sont déconnectés des
règles juridiques et fiscales qui pèsent sur les comptes personnels.
Acte uniforme relatif au droit comptable et à l’information financière (AUDCIF)

Dispositions générales Articles 1 à 13
Organisation comptable Articles 14 à 24
Jeu complet d’états financiers annuels Articles 25 à 34
Règles d’évaluation et de détermination du résultat Articles 35 à 65
Valeur probante des documents, contrôle des comptes, collecte
Articles 66 à 73
et publicité des informations comptables
Comptes consolidés Articles 74 à 102
Comptes combinés Articles 103 à 110
Des dispositions pénales Article 111
Des dispositions transitoires et finales Articles 111 à 113

Section 3 : Le Champ d’application du SYSCOHADA

Toute entité au sens de l’article 2 ci-dessous est soumise aux dispositions du présent Acte
uniforme et doit mettre en place, pour l’information externe et pour son propre usage, une
comptabilité générale conformément audit Acte uniforme. (Article 1 AUDCIF)
Sont astreintes à la mise en place d'une comptabilité, dite comptabilité financière,
 les entités soumises aux dispositions de l’Acte uniforme portant sur le droit commercial général,
de l’Acte uniforme relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d’intérêt
économique et de l’Acte uniforme relatif au droit des sociétés coopératives,
 les entités publiques, parapubliques, d'économie mixte
 et, plus généralement, les entités produisant des biens et des services marchands ou non
marchands, dans la mesure où elles exercent, dans un but lucratif ou non, des activités
économiques à titre principal ou accessoire qui se fondent sur des actes répétitifs, à
l'exception de celles soumises aux règles de la comptabilité publique.(article 2 AUDCIF)
Toutefois, les établissements de crédit, les établissements de microfinance, les acteurs du
marché financier, les sociétés d'assurance et de réassurance, les organismes de sécurité et
prévoyance sociale et les entités à but non lucratif ne sont pas assujettis au SYSCOHADA.
(Article 5 AUDCIF)
I. Les caractéristiques essentielles du SYSCOHADA
Le SYSCOHADA est caractérisé par :
 Son appartenance à l’école continentale (nomenclature des comptes, codification décimale, etc.) ;
 Modularité des états financiers : Deux types de systèmes comptables (selon la taille des entreprises)
: Système Comptable Normal (SCN) et Système Minimal de Trésorerie (SMT) ;
 Influence Anglo-saxonne : cadre conceptuel, affirmation claire des principes comptables, des règles
d’évaluation des biens et de détermination du résultat.
 Adoption partielle des normes IAS/IFRS
 L’AUDCIF est adopté le 26 janvier 2017 à Libreville, mais il est entré en vigueur deux temps :
 Le 1er janvier 2018 pour les comptes personnels des entités ;
 Le 1er janvier 2019 pour les comptes consolidés et combinés ainsi que les comptes en IFRS.
L’acte uniforme relatif au droit comptable et à l’information financière (AUDCIF) comprend 123 articles
numérotés de 1 à 113 qui constituent l’émergence d’un droit comptable autonome comprenant entre autres :
 L’obligation de la tenue de comptabilité pour les entités assujetties.
 La tenue de livres et documents obligatoires (livre journal, grand-livre ; la balance générale des
comptes, livre d’inventaire). Les livres comptables ou les documents qui en tiennent lieu, ainsi que les
pièces justificatives sont conservés pendant dix ans.
 L’obligation pour toute entité d’établir un manuel décrivant les procédures et l'organisation
comptables.
 La justification des écritures par des pièces datées, conservées, classées dans un ordre défini dans le
manuel de procédures, susceptibles de servir comme moyen de preuve et portant les références de leur
enregistrement en comptabilité.
 L’obligation de corriger les erreurs commises et découvertes sur l’exercice en cours, par inscription
en négatif des éléments erronés ; l'enregistrement exact est ensuite opéré.
 La correction d’une erreur significative commise au cours d’un exercice antérieur doit être opérée par
ajustement du compte report à nouveau et doit faire l’objet d’une information dans les Notes annexes.
 L’obligation de présenter des comptes consolidés en normes IFRS depuis le 1er janvier 2019 pour les
sociétés cotées et celles qui sollicitent un financement dans le cadre d’un appel public à l’épargne.
NB : Les articles 12, 27 et 60 sont abrogés.

Section 4 : Les principes comptables fondamentaux

Les principes comptables peuvent être considérés comme des lignes de conduite qui guident les
professionnels de la comptabilité dans leurs choix. Ils permettent d'assurer la qualité de
l'information et l'obtention d'une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du
résultat.
Les principes comptables du SYSCOHADA au nombre de dix (10) se divisent désormais en
postulats et conventions comptables.
Les postulats comptables Les conventions comptables

Les postulats permettent de définir le champ Les conventions comptables sont destinées à
du modèle comptable. Ce sont des principes guider le préparateur des comptes dans
acceptés sans démonstration mais cohérents l’évaluation et la présentation des éléments
avec les objectifs fixés. devant figurer dans les états financiers.
Elles ont un caractère de généralité moins grand
que les postulats comptables et peuvent varier
d’un pays ou d’un espace géographique à un
autre.
Le SYSCOHADA en distingue cinq (5) : Les conventions comptables du SYSCOHADA
 Postulat de l’entité sont au nombre de cinq (5) :
 Postulat de la comptabilité d’engagement  Convention du coût historique
 Postulat de la spécialisation des exercices  Convention de la prudence
 Postulat de la permanence des méthodes  Convention de régularité et transparence
 Postulat de la prééminence de la réalité  Convention de la correspondance bilan de
économique sur l’apparence juridique clôture- bilan d’ouverture
 Convention de l’importance significative
Hypothèse sous-jacente à la préparation des états financiers
Les états financiers sont établis sur une base de la continuité d’exploitation, c’est à dire en
présumant que l’entité poursuivra ses activités dans un avenir prévisible sans avoir l’intention
ni l’obligation de cesser son exploitation ou de déposer son bilan, à moins que des événements ou
des décisions survenus avant la date de publication des comptes rendent probable dans un avenir
proche la liquidation ou la cessation d’activité.
En cas de non-respect de cette hypothèse fondamentale, l’entité doit évaluer ses comptes en
valeurs liquidatives et le mentionner dans les Notes annexes.

Les cinq (5) postulats comptables retenus par le SYSCOHADA

Il s’agit d’une hypothèse fondamentale portant sur la relation entre, d’une part, la
Postulat de personne morale ou le groupe et d’autre part son ou ses propriétaires (exploitant,
l’entité associés, actionnaires, membres).
En effet, l’entité est considérée comme étant une personne morale ou un groupe
autonome et distinct de ses propriétaires et de ses partenaires économiques.
La comptabilité financière est fondée sur la séparation entre le patrimoine de
l'entité et celui de ses propriétaires. Ce sont les transactions de l'entité et non
celles des propriétaires qui sont prises en compte dans les états financiers de
l’entité.
Une entité s'étend à toute organisation exerçant une activité économique et qui
contrôle et utilise des ressources économiques. Lorsqu’une entité (personne
morale) contrôle une ou plusieurs entités, l’ensemble forme un groupe qui doit
présenter des états financiers consolidés.
Les effets des transactions et autres événements sont pris en compte dès que ces
transactions ou événements se produisent et non pas au moment des
Postulat de la encaissements ou paiements.
comptabilité Ils sont enregistrés dans les livres comptables et présentés dans les états financiers
d’engagement des exercices auxquels ils se rattachent.
L'information financière ainsi établie, à l'exception de celle contenue dans le
tableau des flux de trésorerie et sous réserve des dispositions spécifiques
concernant le Système Minimal de Trésorerie, renseigne les utilisateurs, non
seulement sur les transactions passées ayant entraîné des flux de trésorerie,
mais également sur des obligations et autres événements entraînant des
encaissements et des paiements futurs.
Ce postulat est la conséquence du découpage de l’activité de l’entité en périodes
annuelles successives, les exercices comptables, afin de déterminer les résultats
liés à la gestion passée et d’en informer les utilisateurs de l’information financière.
Ce postulat énonce qu’un résultat doit être déterminé pour chaque exercice.
Le postulat de Cela exige que tous les produits et charges concernant un exercice (nés de
la spécialisation l’activité de cet exercice), et rien que ceux-là lui soient rattachés : les
des exercices exercices sont indépendants. Ainsi le résultat d’un exercice est indépendant de
(Article 59) celui qui le précède et de celui qui le suit.
La mise en œuvre pratique de ce postulat à l’inventaire s’effectue par le biais de
comptes de régularisation qui permettent d'ajuster les produits et les charges
dans le temps : les charges et produits constatés d’avance, les produits à
recevoir et les charges à payer.
Enfin, une entité doit ajuster les montants comptabilisés dans ses états financiers
pour tenir compte des événements postérieurs à la clôture de l’exercice mais
antérieurs à la date d’arrêté des comptes si ceux-ci contribuent à confirmer des
situations qui existaient à la clôture de l’exercice (par exemple : révélation de
la situation compromise d’un client rendant la créance douteuse).
Par contre, les événements postérieurs à la clôture de l’exercice mais antérieurs à
la date d’arrêté des comptes qui indiquent des situations apparues
postérieurement à la clôture de l’exercice ne donnant pas lieu à des
ajustements des états financiers (par exemple : sinistre intervenu après la date
de clôture ne remettant pas en cause la continuité d’exploitation).

Les méthodes comptables (règles d’évaluation et de présentation des comptes)
appliquées par l’entité doivent être identiques d’un exercice à l’autre afin de
permettre la comparaison dans le temps de l’évolution de l’entité.
La permanence des méthodes est indispensable pour atteindre l’objectif de
comparabilité dans le temps de l’information financière.
Les changements de méthodes constituent l’exception à ce postulat et sont
strictement encadrés par le normalisateur. En effet on peut déroger à la fixité des
Le postulat de méthodes si un changement exceptionnel est intervenu dans la situation de l'entité
la permanence ou dans le contexte économique, industriel ou financier et que le changement de
des méthodes méthodes fournit une meilleure information financière compte tenu des
(article 40) évolutions intervenues.
Tout changement de méthode comptable, dès lors qu’il induit des modifications
significatives dans les états financiers de l’exercice, ou est susceptible d’en induire lors
d’exercices suivants doit faire l’objet d’une information dans les Notes annexes ; et
l'effet, après impôt, de la nouvelle méthode est calculé de façon rétrospective, comme
si celle-ci avait toujours été appliquée.
On distingue quatre (4) types de changements de méthodes :
 Les changements de méthodes comptables
 Les changements d'estimation et de modalités d'application
 Les changements d’options fiscales
 Les corrections d'erreurs.
En vertu de ce postulat d’origine anglo-saxonne, la réalité économique prime sur
l’apparence juridique. Selon ce postulat, pour que l'information représente d'une
manière pertinente les transactions et autres événements qu'elle vise à représenter,
il est nécessaire qu’ils soient enregistrés et présentés conformément à leur
Le postulat de substance et réalité économique, sans s’en tenir étroitement à leur apparence
la prééminence juridique. Le SYSCOHADA opte pour une application limitée de ce postulat
de la réalité comptable. Il retient ainsi quatre (4) applications de ce postulat à savoir :
économique sur  L’inscription à l’actif du bilan du locataire des biens utilisés dans le cadre
l’apparence
juridique d’un contrat de location acquisition (côté preneur) et d’une créance de
location financement (côté bailleur). Ces dispositions sont limitées aux
contrats de crédit-bail, de location-vente ou tout autre contrat de location
assortie d’une option d’achat dont le preneur est raisonnablement certain
d’exercer ;
 L’inscription à l’actif du bilan de l’acheteur des biens acquis avec réserve
de propriété.
 L’inscription à l’actif des effets remis à l’escompte et non encore échus
(EENE).
 L’inscription dans les charges de personnel du coût des services fournis
par le personnel extérieur non lié à l’entité par un contrat de
travail (Personnel intérimaire).
NB :
Il faut noter que le SYSCOHADA exclut du patrimoine du concessionnaire, les
biens mis à sa disposition par le concédant car, ils ne répondent pas à la
définition d’un actif (ressource économique actuelle contrôlée par l’entité).

Les cas d’application de la prééminence de la réalité sur l’apparence

1. Contrat de location acquisition
Il s’agit des contrats de location-vente et des contrats de crédit-bail dont l’option d’achat est
incitative (le preneur est raisonnablement certain d’exercer l’option à la fin du bail).
 A la signature du contrat, le locataire (preneur) inscrit le bien à l’actif de son bilan en
contrepartie d’une dette locative (compte 17).
Débit : 24.6 Matériel - location acquisition
Crédit : 173 Dette de location- acquisition -CBM
 A chaque échéance, les loyers (redevances) versés sont constatés au débit du compte 623
Redevances de location- acquisition par le crédit du compte Fournisseurs/Banques.
 A la clôture de chaque exercice, on constate l’amortissement du bien sur la durée d’utilité
(débiter 6813 et créditer 284) et les intérêts courus non échus (ICNE) (D : 672 et C : 1763).
 Les loyers sont assimilés à des annuités et donc doivent être retraités à la fin de l’exercice
en intérêts (compte 672) et en remboursement de la dette locative (compte 173).
2. Contrat de location simple
Il s’agit :
 des contrats de location de courte durée (moins de 12 mois) ;
 des contrats de location portant sur des biens de faible valeur ;
 des contrats de crédit-bail dont la levée d’option est hypothétique (option non incitative).
 Le bien loué ne figure pas à l’actif du bilan du preneur (locataire).
 Les loyers périodiques sont constatés au débit du compte 622 Locations et charges locatives.
 A la clôture de chaque exercice, on régularise les loyers selon qu’ils ont été payés d’avance
ou à terme échu.
3. Les biens acquis avec clause de réserve de propriété (CRP)
La CRP a pour effet d’entraîner la suspension du transfert de propriété du bien à l’acheteur
jusqu’au paiement intégral du prix. C’est une garantie de paiement pour le vendeur.
En vertu du postulat de la prééminence de la réalité sur l’apparence, l’acheteur inscrit le bien à
l’actif de son bilan à la date de livraison et non à la date de transfert de propriété.
Il amortit l’immobilisation à la clôture de l’exercice si elle est amortissable.
 Constatation de l’acquisition de l’immobilisation
Débit : 24..6 Matériel, réserve de propriété
Débit : 4451 Etat, TVA récupérable sur immobilisations
Crédit : 4816 Fournisseurs d’investissement - RP
 Constatation des versements à chaque échéance
Débit : 4816 Fournisseurs d’investissement - RP
Crédit : 5211 Banques
 Constatation du transfert de propriété à la fin des versements
Débit : 24.. Matériel
Crédit : 24..6 Matériel, réserve de propriété
4. Le personnel intérimaire
C’est le personnel qui n’est pas lié à l’entité utilisatrice par un contrat de travail et qui
appartient à une autre entité (société d’intérim, société mère…).
En cours d’exercice, les rémunérations versées à ce personnel intérimaire sont constatées au
débit du compte 637 Rémunérations du personnel extérieur à l’entité.
A la clôture de l’exercice, le compte 637 sera soldé par virement au débit du compte 667
Rémunérations transférées du personnel extérieur.
Les conventions comptables

La convention du coût historique consiste à comptabiliser les opérations sur la
Convention base de la valeur nominale de la monnaie sans tenir compte des éventuelles
du coût variations de son pouvoir d’achat. Il repose sur la stabilité de l’unité
monétaire qui doit permettre d’additionner des unités monétaires de différentes
historique périodes, sans dénaturer l’information comptable.
Le coût historique est le coût d’enregistrement des biens à l’entrée dans le
(articles 35 et 36)
patrimoine de l’entité. Cette convention veut que les éléments du patrimoine
soient inscrits à son bilan pour leur coût d’entrée appelé coût historique et
qu’ils soient maintenus à ce coût au cours du temps, sauf à être amortis ou
provisionnés.
Ainsi donc, à leur date d'entrée dans le patrimoine de l'entité, la valeur des actifs
est déterminée dans les conditions suivantes :
 les actifs acquis à titre onéreux sont comptabilisés à leur coût d'acquisition ;
 les actifs produits par l'entité sont comptabilisés à leur coût de production ;
 les actifs acquis à titre gratuit sont comptabilisés à leur valeur actuelle ;
 les actifs acquis par voie d’échange sont comptabilisés à la valeur actuelle
des actifs reçus, sauf si cette valeur actuelle ne peut être estimée de façon fiable.
Dans ce cas, les actifs acquis sont comptabilisés à la valeur actuelle des actifs
donnés en échange.
Le choix du coût historique se justifie par le fait que la valeur d'origine constitue
une information vérifiable reposant sur une évidence.
Ce principe est largement controversé pour les raisons suivantes :
 en période d’inflation, ce principe n’est pas pertinent en raison de la
variation du pouvoir d’achat de la monnaie ;
 la valeur de marché est dans certains cas plus appropriée que le coût
historique : elle permet l’évaluation à leur juste valeur des actifs
susceptibles d’être cédés à tout moment.
NB :
La réévaluation des immobilisations constitue une dérogation à cette convention.
Lorsque les déformations dues à l’inflation deviennent trop fortes, le
SYSCOHADA a prévu, le recours à la réévaluation qui peut être libre ou légale.
La prudence est l'appréciation raisonnable des faits dans des conditions
d’incertitude afin d'éviter le risque de transfert, sur l'avenir, d'incertitudes
La convention présentes susceptibles de grever le patrimoine ou le résultat de l'entité.
de prudence Les actifs et les produits ne doivent pas être surévalués, et les passifs et les
charges ne doivent pas être sous-évalués.
(articles 3 et 6) La convention de prudence est avant tout, dans le contexte socio-économique et
culturel de nos entités, un moyen d’une part, de protéger et, surtout de garder
la confiance des tiers et, d’autre part de prévenir toutes distributions de
dividendes fictifs (distribution de plus-values potentielles) susceptibles de nuire
à leur équilibre financier, leur croissance et leur capacité d’autofinancement.
Son respect induit une différence de traitement entre les charges et les produits :
 un gain (produit) ne doit être comptabilisé que lorsqu’il est devenu
certain,
 une moins-value doit être comptabilisée dès lors que son existence est
probable.
L’application du principe de prudence ne doit toutefois pas être effectuée au
détriment de l’objectif d’image fidèle. Une prudence excessive nuit en effet à
l’image fidèle.

Ce principe a pour objet d’apporter aux utilisateurs des états financiers une
présentation claire et loyale de l’information pour interpréter ceux-ci.
Convention de
La transparence comprend trois composantes :
transparence
 la régularité : la conformité aux règles et procédures du SYSCOHADA, au
et de
plan comptable et à sa terminologie, à ses présentations d’états financiers.
régularité
 la sincérité : la présentation et la communication claire et loyale de
l’information, sans intention de dissimuler la réalité derrière l’apparence.
(Articles 6, 8,
 le respect de la règle de non-compensation, dont l’inobservation entraînerait
9, 10 et 11)
des confusions juridiques et économiques et fausserait l’image que doivent
donner les états financiers annuels.
Sont uniquement autorisées les compensations juridiquement fondées en vertu
de la loi (article 57 position globale de change).
Cette convention est rappelée à l’article 34 de l’AUDCIF : « le bilan d’ouverture
Convention de d’un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l’exercice précédent ».
la
Cette convention interdit l’imputation directe sur les capitaux propres (à
correspondance
bilan de clôture
l’ouverture de l’exercice, donc à la clôture de l’exercice précédent) des incidences
(gains ou pertes) des changements de méthodes comptables ainsi que des
- bilan
produits et charges relatifs à des exercices antérieurs qui auraient été omis.
d’ouverture
Ces corrections doivent transiter par le compte de résultat du nouvel exercice.
ou
Dérogation :
intangibilité
Dans le cadre du SYSCOHADA, il a été considéré qu’il n’existait que deux cas
du bilan
d’imputation possible, directement sur les capitaux propres, sans « passer » par
d’ouverture
le compte de résultat :
 1er cas : l’incidence d’un changement de méthodes comptables ayant un
impact fort significatif sur les états financiers.
 2ème cas : la correction d’une erreur significative.
Ce principe conduit à l’obligation de fournir dans ces notes toute information
Convention de (de nature comptable et financière, qu’elle soit d’origine économique ou juridique)
l’importance d’importance significative, même si elle n’est pas prévue explicitement par le
significative SYSCOHADA.
(Article 33) Sont significatifs « tous les éléments susceptibles d’influencer le jugement que les
destinataires des états financiers peuvent porter sur le patrimoine, la situation
financière et le résultat de l’entité ».
Les conséquences de ce principe sont considérables et vont, selon le cas, dans le
sens d’un allégement ou d’un alourdissement de l’information comptable.
Les objectifs à atteindre : régularité, sincérité et image fidèle
L’image fidèle intègre le respect des principes comptables et l’obligation de
Image fidèle fournir toute information utile et pertinente pour permettre à des tiers
d’avoir, à travers les états financiers, une perception exacte de la réalité
économique de l’entreprise. L’image fidèle est, en quelque sorte, la meilleure
traduction possible de la situation de l’entreprise.
Régularité La régularité est assurée par le respect des règles et procédures en vigueur.
Sincérité La sincérité permet de traduire la connaissance que les responsables de
l’établissement des comptes ont de la réalité et de l’importance relative des
événements enregistrés. Les règles et procédures doivent être appliquées de bonne foi.
Ces caractéristiques font l’objet de la formule de certification des comptes du commissaire aux
comptes dans son rapport général.

Application N° 1 : Principes comptables

Indiquer pour chacun des événements suivants, quel principe comptable est
concerné et sa traduction comptable si possible.
N° Opérations Principe Traitement comptable
comptable
La balance des comptes fait apparaître au Convention de Les charges financières et les produits financiers
titre des charges financières un solde la transparence doivent apparaître distinctement dans les comptes de
débiteur de 25 000 000 F ; ce montant l'entreprise, respectivement pour les montants de
1 tient compte des 8 000 000 de produits
33 000 000 F et 8 000 000 F (non compensation).
financiers perçus dans l'exercice.
Un litige en cours avec un client Convention de Le risque de devoir verser une indemnité de
2 concernant une livraison de l’exercice la prudence dommages et intérêts conduit à comptabiliser une
N laisse présager le versement de provision pour litige.
dommages et intérêts estimés par Débit : 691 Dotation aux provisions 8 000 000
Crédit : 191 Provision pour litige 8 000 000
l’avocat à 8.000 000 F.
3 La prime d’assurance annuelle de Spécialisation Débit : 476 Charges constatées d’avance 2 000 000
8 000 000 F payée le 01/04/N couvre des exercices Crédit : 625 Primes d’assurance 2 000 000
𝟑
la période du 01/04/N au 31/03/N+1. 𝑸𝑷𝑵+𝟏 = 𝟖 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 × = 2 000 000
𝟏𝟐
Cession de titres de participation à  Sortie des titres

4 crédit : Coût historique Débit : 816 VCCCIF 9 300 000
o Coût d’achat : 9 300 000 F Crédit : 261 Titres de participation 9 300 000
o Prix de cession net : 12 500 000 F  Règlement de la cession
Débit : 485 Créances sur cession 12 500 000
Crédit : 826 PCIF 12 500 000
L’entreprise a signé un contrat de Prééminence de A la fin de l’exercice, les rémunérations versées au
5 prestation de services avec une société la réalité personnel intérimaire et constatées en cours
de gardiennage pour assurer la sécurité économique sur l’exercice au compte 637 sont transférées dans les
de ses locaux : 6 000 000 F HTVA 18 l’apparence charges de personnel grâce au compte 667.
Débit : 667 Rémunérations transférées 6 000 000
% récupérable. juridique
Crédit : 637 Rémunérations du PE 6 000 000
Acquisition d’un matériel industriel Prééminence de Ce matériel sera inscrit au bilan de l’acheteur à la
6 assorti d’une clause de réserve de la réalité date de livraison et non à la date de transfert de
propriété pour 20 000 000 F HTVA économique sur propriété.
18 % déductible. l’apparence D : 2416 Matériel industriel -RP 20 000 000
juridique D : 4451 Etat, TVA récupérable 3 600 000
C : 4816 Frs d’investissement- RP 23 600 000
Les intérêts d’un emprunt sont Spécialisation Débit : 671 Intérêts des emprunts 1 125 000
7 payables à terme échu le 01/08 de des exercices Crédit :1662 Intérêts courus sur emprunts 1 125 000
𝟓
chaque année ; montant : 2 700 000 F. 𝑸𝑷𝑵+𝟏 = 𝟐 𝟕𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 × = 1 125 000
𝟏𝟐
Une facture d’achat de marchandises Il s’agit d’une correction d’erreur sur exercice
8 de 20 000 000 F concernant l’exercice antérieur. Le traitement comptable varie selon
précédent n’a pas été enregistrée par Intangibilité du son caractère significatif.
omission. L’impact est significatif. bilan En cas d’erreur significative, l’effet après impôt
1er cas : Erreur significative d’ouverture de la correction d’erreur est imputé sur les
capitaux propres d’ouverture grâce au compte
D 129 RAN débiteur 14 000 000 Report à nouveau (Retraitement rétrospectif).
D 891 Impôts sur les bénéfices 6 000 000 Par contre lorsque l’erreur est non significative
D 445 Etat, TVA récupérable 3 600 000 alors l’effet de la correction d’erreur sera
constaté dans les comptes de l’exercice en
C 401 Fournisseurs, DEC 23 600 000 cours (Retraitement prospectif).
Une information dans les Notes annexes est
également nécessaire.

L’entreprise a cautionné un prêt Importance La caution accordée est une obligation potentielle.
bancaire de 25 000 000 F accordé à significative Il s’agit d’un passif éventuel car la mise en jeu
9 l’un de ses salariés. La mise en jeu de de la caution n’est pas probable.
la caution n’est pas probable. Un passif éventuel n’est pas comptabilisé mais il
fait l’objet d’une mention dans les Notes annexes
en fonction du caractère significatif de la caution eu
égard aux caractéristiques de l’entreprise.
10 Les difficultés financières de l’entité Hypothèse de Cette hypothèse n’est pas respectée et les comptes de
TETA vont l’amener à cesser son continuité l’entité devront être établis en valeurs liquidatives et
activité d’ici au 30/09/N+1. d’exploitation une information dans les Notes annexes est nécessaire.
L’entité TETA souhaite passer de la Postulat de la Il n’est possible de passer de la méthode CUMP à la
méthode CMP à la méthode FIFO pour permanence méthode FIFO que si un changement exceptionnel
améliorer son résultat. des méthodes est intervenu dans la situation de l’entité ou dans le
contexte économique, industriel ou financier et que
11 le changement de méthodes fournit une meilleure
information financière compte tenu des évolutions
intervenues. Ainsi le changement de méthode
envisagé par TETA est interdit.
L’entité TETA a acquis un terrain Conventions du Le terrain est valorisé à son coût historique soit
en N–5 pour un montant de coût historique 80 000 000 F. Ainsi la plus-value latente de
80 000 000 F. et de la 70 000 000 F ne doit pas être comptabilisée en vertu
12 Un expert a estimé la valeur du prudence de la convention de prudence. Toutefois il est possible
terrain au 31/12/N à 150 000 000 F. de procéder à la réévaluation de l’ensemble des
immobilisations corporelles et financières.
Encaissement à l’avance d’un loyer  A l’encaissement du loyer le 1/11/N
10 semestriel le 01/11/N pour 6.000.000 F Spécialisation D : 521 Banques 7 080 000
HTVA 18 %. des exercices C: 7073 Locations 6 000 000
Ecritures au 01/11/N et au 31/12/N. C: 443 Etat, TVA facturée 1 080 000
 A la clôture de l’exercice au 31/12/N
D : 7073 Locations 4 000 000
C : 477 Produits constatés d’avance 4 000 000
𝟒
𝑸𝑷𝑵+𝟏 = 𝟔 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 × = 4 000 000
𝟔
Application N°2 : Contrat de location acquisition

La société MEGALUX a acquis le 01/07/2017 une machine d’une valeur de 75 000 000 F via un
contrat de crédit-bail mobilier sur 4 ans ; le dépôt de garantie versé par chèque bancaire le même
jour est de 9 000 000 F. La redevance annuelle est de 18 000 000 F. La première redevance est
versée à la signature du contrat et les redevances sont payables par virement bancaire le 01/07 de
chaque année. Le taux d’intérêt implicite du contrat est de 8 % l’an.
La machine est amortissable sur 5 ans selon le mode de l’amortissement dégressif à taux
décroissant (méthode SOFTY). La valeur résiduelle prévisionnelle est de 15 000 000 F.
Le prix de l’option d’achat prévu dans le contrat de crédit-bail est égal à 11 200 000 F.
 Mission :
1. Vérifier que le taux d’intérêt implicite du contrat est de 8 % l’an.
2. Présenter le tableau d’amortissement financier de l’emprunt.
3. Présenter le plan d’amortissement de la machine.
4. Quel principe comptable permet d’inscrire les biens pris en crédit-bail au bilan ?
5. Présenter les écritures comptables nécessaires du 01/07/2017 au 31/12/2019.
6. Présenter les écritures nécessaires à la fin du bail.

Corrigé :
1. Calcul de la valeur de la redevance annuelle constante (R)
Soit D = dépôt de garantie versé par le locataire à la signature et remboursable à la fin du contrat
𝟏−(𝟏+𝐭)−𝐧
𝑽𝐨 = 𝐃 + 𝐑 ( ) (𝟏 + 𝐭) + ( 𝐏𝐋𝐎 ─ 𝐃) (𝟏 + 𝐭)−𝐧
𝐭
𝟏−(𝟏,𝟎𝟖)−𝟒
𝟗 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 + 𝐑 ( ) (𝟏, 𝟎𝟖) + (11 200 000 −𝟗 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎) (𝟏, 𝟎𝟖)−𝟒 = 𝟕𝟓 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 𝑭
𝟎,𝟎𝟖
2. Principe comptable permettant d’inscrire les biens pris en crédit-bail au bilan

Il s’agit du postulat de la prééminence de la réalité économique sur l’apparence juridique.
Ce principe exige que les opérations réalisées par l’entité soient enregistrées conformément à
substance et à leur réalité économique, sans s’en tenir uniquement à leur apparence juridique.
Ainsi, si pour une opération, la règle juridique est en opposition avec la réalité financière, c’est cette
dernière qui doit être privilégiée et prise en compte.
Le SYSCOHADA n’a retenu que quatre (4) cas d’application de ce principe d’origine anglo-saxonne.
3. Tableau d’amortissement financier de l’emprunt (dette locative)

Echéances Périodes Valeur début Intérêts 8 % Amortissement Versements
01/07/2017 0 75 000 000 - 27 000 000 27 000 000 (1)
01/07/2018 1 48 000 000 3 840 000 14 160 000 18 000 000
01/07/2019 2 33 840 000 2 707 200 15 292 800 18 000 000
01/07/2020 3 18 547 200 1 483 776 16 516 224 18 000 000
01/07/2021 4 2 030 976 169 024 2 030 976 2 200 000 (2)
(1) : 18 000 000 (loyer) + 9 000 000 (dépôt de garantie) = 27 000 000 F
(2) 11 200 000 (PLO) – 9 000 000 (dépôt de garantie) = 2 200 000 F
4. Tableau d’amortissement comptable du matériel en SOFTY

Nature de l’immobilisation : matériel industriel Date de mise en service : 01/07/2017
Valeur d’origine : 75 000 000 F Durée : 5 ans
Base amortissable : 60 000 000 F 1 + 2 + 3+ 4 + 5 = 15
Rythme d’amortissement : SOFTY
Années Base Annuités d’amortissement Cumul des VNC
amortissable amortissement
2017 60 000 000 5 6 10 000 000 10 000 000 65 000 000
60 000 000 × 15
× 12
2018 60 000 000 5 6 4 6

(60 000 000 × 15 × 12) + (60 000 000 × 15 × 12) 18 000 000 28 000 000 47 000 000
2019 60 000 000 4 6 3 6
(60 000 000 × 15 × 12) + (60 000 000 × 15 × 12) 14 000 000 42 000 000 33 000 000
2020 60 000 000 3 6 2 6 10 000 000 52 000 000 23 000 000

(60 000 000 × × ) + (60 000 000 × × )
15 12 15 12
2021 60 000 000 2 6 1 6 6 000 000 58 000 000 17 000 000
(60 000 000 × 15 × 12) + (60 000 000 × 15 × 12
)
2022 60 000 000 1 6 2 000 000 60 000 000 15 000 000
60 000 000 × 15 × 12
Base amortissable = 75 000 000 – 15 000 000 = 60 000 000 F

5. Ecritures au journal du preneur du 01/07/2017 au 31/12/2019
01/07/17
2411 Matériel industriel-location acquisition 75 000 000
173 Dette de location acquisition - CBM 75 000 000

Acquisition du matériel par location -acquisition
d°
623 Redevance de location acquisition 18 000 000
4453 Etat, TVA récupérable sur services 3 240 000
5211 Banques 21 240 000
Chèque n° … en règlement de la 1ère redevance
d°
275 Dépôt et cautionnement versés 9 000 000
521 Banques 9 000 000
Dépôt de garantie
31/12/17
Retraitement de la 1ère redevance
d°
672 Intérêts dans loyers de location acquisition 1 920 000
1763 Intérêts courus sur dette de location acquisition 1 920 000
Intérêts courus non échus (3 840 000 × 6/12)

d°
6813 Dotation aux amortissements des immo. corporelles 10 000 000
2841 Amortissement du matériel industriel 10 000 000
Annuité de l’exercice
01/01/2018
Extourne
01/07/2018
4453 Etat, TVA récupérable 3 240 000
5211 Banques 21 240 000
Chèque n° … en règlement de la 2 redevance
ème
31/12/2018
Retraitement de la 2ème redevance
d°
Intérêts non échus (2 707 200 × 6/12)
d°

01/01/2019
Extourne
01/07/2019
521 Banques 21 240 000
Chèque n°… en règlement de la 3ème redevance
31/12/2019
Retraitement de la 3ème redevance
d°
672 Intérêts dans loyers de location acquisition 741 888
1763 Intérêts courus sur dette de location acquisition 741 800
d°
2841 Amortissements du matériel industriel 14 000 000
6. Ecritures nécessaires en fin de bail

A l’issue de la durée du bail, deux cas sont à envisager : la levée de l’option et la non levée de
l’option (résiliation du contrat et restitution du bien au bailleur).
Hypothèse 1 : La levée de l’option d’achat
01/07/2021
5211 Banques 9 000 000
275 Dépôts et cautionnements versés 9 000 000
Remboursement de la caution
d°
623 Redevance de location -acquisition 11 200 000
5211 Banques 11 200 000
Chèque n°… : règlement du prix de levée d’option
d°
623 Redevances de location acquisition 11 200 000
Retraitement du prix de la levée d’option

d°

Hypothèse 2 : La non levée de l’option d’achat
A la date prévue pour la levée de l’option qui est remise en cause, on décomptabilise le
matériel faisant l’objet du contrat de location-acquisition.
01/07/2021
5211 Banques 9 000 000
275 Dépôts et cautionnements versés 9 000 000
Remboursement de la caution
31/12/2021
𝟐 𝟔
Annuité complémentaire (60 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐)
d°
812 Valeurs comptables des cessions d’immobilisations 19 000 000
2411 Matériel industriel 75 000 000
Sortie de la machine
d°
822 Produits des cessions d’immobilisations 11 200 000
Constatation du prix de cession et solde de la dette
de location
Application N°3 : Acquisition d’une immobilisation avec clause de réserve de propriété

Afin d’adapter sa production aux nouveaux matériaux utilisés, la SA ALPHA doit moderniser son
outil de production et investir dans de nouveaux équipements. Pour cela, elle fait l’acquisition d’une
nouvelle machine à commande numérique.
 Mission :
1. Calculer le coût d’acquisition de la machine à commande numérique.
2. Présenter le plan d’amortissement de la machine.
3. Passer chez ALPHA les écritures d’acquisition de la machine et d’amortissement, en N.
ANNEXE : Acquisition de la nouvelle machine à commande numérique

La nouvelle machine a été livrée et facturée le 30 mars N. Son prix d’achat s’élève à
17 000 000 F HT, auxquels viennent s’ajouter des frais d’installation pour 1 340 000 F HT.
En raison d’un retard de livraison, la SA ALPHA a bénéficié d’un rabais de 2 %, calculé sur le prix
d’achat, hors installation. La facture mentionne l’existence d’une clause de réserve de propriété.
L’intégralité de la facture a été payée le 30 septembre N. La mise en service a eu lieu le 01/04/N.
Durant le premier mois d’utilisation, la société a subi des pertes d’exploitation s’élevant à 5 000 000 F.
La SA ALPHA envisage d’utiliser l’immobilisation durant 5 ans.
Elle retient un mode d’amortissement dégressif à taux décroissant.

Corrigé :
1. Calcul du coût d’acquisition
Coût d’acquisition = (17 000 000 × 0,98) + 1 340 000 = 18 000 000 F
2. Tableau d’amortissement comptable du matériel en SOFTY
Nature de l’immobilisation : matériel industriel Date de mise en service : 01/04/N

Valeur d’origine : 18 000 000 F Durée : 5 ans
Base amortissable : 18 000 000 F 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15
Rythme d’amortissement : SOFTY
amortissable amortissement
N 18 000 000 𝟓 𝟗 4 500 000 4 500 000 13 500 000
18 000 000 × 𝟏𝟓
× 𝟏𝟐
N+1 18 000 000 𝟓 𝟑 𝟒 𝟗 5 100 000 9 600 000 8 400 000

(18 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐) + (18 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐)
N+2 18 000 000 𝟒 𝟑 𝟑 𝟗
(18 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐) + (18 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐) 3 900 000 13 500 000 4 500 000
N+3 18 000 000 𝟑 𝟑 𝟐 𝟗 2 700 000 16 200 000 1 800 000

(18 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐) + (18 000 000 × 𝟏𝟓 × 𝟏𝟐)
N+3 18 000 000 𝟐 𝟑 𝟏 𝟗 1 500 000 17 700 000 1 500 000
(18 000 000 × × )+ (18 000 000 × × )
𝟏𝟓 𝟏𝟐 𝟏𝟓 𝟏𝟐
N+4 18 000 000 𝟏 𝟑 300 000 18 000 000 0
18 000 000 × ×
𝟏𝟓 𝟏𝟐
3. Comptabilisation
30/03/N
2416 Matériel industriel avec clause de réserve de propriété 18 000 000
4451 Etat, TVA récupérable sur immobilisations 3 240 000
4816 Fournisseurs d’investissement - RP 21 240 000
Acquisition du matériel avec clause de réserve de
propriété (CRP)
30/09/N
4816 Fournisseurs d’investissements – RP 21 240 000
5211 Banques 21 240 000
Règlement pour solde
d°
2416 Matériel industriel avec CRP 18 000 000
Transfert de propriété
31/12/N
6813 Dotations aux amortissements des immo corporel 4 500 000

Application N°4 : Personnel intérimaire

La société TILDA filiale du groupe CHAKA a engagé durant l'exercice N les charges suivantes,
entre autres :
 location de personnel pour une durée de 8 mois auprès d’une société de travail temporaire :
12 000 000 FHT
 facturation par la société mère du groupe du personnel détaché : 20 000 000 F HT ;
 facturation des prestations du gardien : 800 000 F HT.
 Mission :
Présenter le traitement comptable de ces opérations.
Corrigé :
Le personnel intérimaire, détaché ou prêté est le personnel salarié d'une entité qui le met à la
disposition d’une autre entité utilisatrice des services pour une durée déterminée.
L’entité prestataire du service (employeur du personnel extérieur) peut être :
 une entité de travail temporaire ;
 une autre entité industrielle ou commerciale, appartenant généralement au même groupe.
En vertu du principe de la prééminence de la réalité sur l’apparence juridique :

 En cours d'exercice, l'entité utilisatrice enregistre les factures reçues de l’entité de travail
employeur au débit du compte 637 Rémunérations de personnel extérieur à l’entité.
 À la clôture de l'exercice, le compte 637 est viré, pour solde, au débit du compte 667
Rémunération transférée de personnel extérieur.
Les rémunérations des autres prestataires de services non-salariés d'une autre entité, ou non mis
à disposition par une autre entité doivent être enregistrées au compte 6327 Rémunérations des
autres prestataires de services ou au compte 6324 Honoraires des professions réglementées.
N
6371 Rémunérations de personnel intérimaire 12 000 000
4454 Etat, TVA récupérable sur services extérieurs 2 160 000
4011 Fournisseurs 14 160 000
Facturation de la société de travail temporaire
d°
6372 Rémunérations de personnel détaché 20 000 000
4454 Etat, TVA récupérable sur services extérieurs 3 600 000
4012 Fournisseurs Groupe 23 600 000
Facturation de la société mère CHAKA pour
personnel détaché
d°
6327 Rémunérations des autres prestataires de services 800 000
4454 Etat, TVA récupérable sur services extérieurs 144 000
4011 Fournisseurs 944 000
Facturation du gardien

À la clôture de l'exercice, les rémunérations inscrites dans le compte 637 sont transférées en
charges de personnel (compte 667).
Montant transféré en charges de personnel à la clôture de l’exercice :

12 000 000 + 20 000 000 = 32 000 000 F.
31/12/N
6671 Rémunération transférée de personnel intérimaire 12 000 000
6672 Rémunération transférée de personnel détaché 20 000 000
6371 Rémunérations de personnel intérimaire 12 000 000
6372 Rémunérations de personnel détaché 20 000 000
Transfert
CAS N°5 : Application du postulat de la prééminence du fond sur la forme

Votre entreprise a exécuté les opérations suivantes en 2019 :
1. Une créance de 5 millions de FCFA a été escomptée le 10 janvier contre paiement de
commission de 500 000 F ; d’intérêt de 350 000 FCFA et de TAF de 144 500 F.
Le client a payé la banque le 10 juin 2019.
2. Deux millions de FCFA de marchandises ont été vendues le 02 mars 2019 à un client avec
cependant une réserve de propriété jusqu’au paiement intégral de la créance.
La créance a été remboursée le 22 septembre 2019.
3. Dans la balance au 31 décembre 2019 de votre entreprise, il apparaît parmi les comptes
d’honoraires :
 Honoraires du commissaire aux comptes : 5 millions
 Honoraires de l’entreprise de gardiennage : 7 millions
 Honoraires de consultants divers : 25 millions
 Honoraires de l’entreprise de nettoyage : 3 millions.
 Mission :
Passer toutes les écritures comptables qui s’imposent pour l’ensemble de ces opérations.
CAN°6 : Contrat de location (IFRS 16)
La société DELTA a signé un contrat de crédit-bail, le 1er novembre 2011 relatif à du matériel de
transport. Ce contrat présente les caractéristiques suivantes :
 Valeur d'origine du bien : 312 688 KF
 Durée du contrat : 4 ans
 Redevances trimestrielles, payables en début de trimestre : 21 000 KF HT.
 Prix de levée d'option : 30 000 KF HT.
Paramètre du plan d’amortissements du bien s'il avait été acquis : 4 ans selon le mode linéaire
avec une valeur résiduelle de 30 000 KF.
 Mission :
Présenter les écritures nécessaires pour les exercices 2011 et 2012.

Thème 1 : Les principes comptables
CAS N°1 : Cadre conceptuel du SYSCOHADA (Extrait DESCOGEF 2018)

1. Selon le cadre conceptuel SYSCOHADA, selon quelle hypothèse sont préparés les états
financiers :
a) Comptabilité de trésorerie
b) Comptabilité d’engagement
c) Continuité de l’exploitation
d) Prudence.
2. Quelles sont les caractéristiques qualitatives auxiliaires retenues par le cadre conceptuel du
SYSCOHADA :
a) L’intelligibilité
b) La rapidité
c) La fiabilité
d) La pertinence
e) La vérifiabilité
f) La comparabilité.
3. La certification des comptes annuels d’une entité par son /ses commissaires aux comptes
repose sur le respect de :
b) La pertinence
c) La sincérité
d) La régularité
e) La fiabilité
f) L’image fidèle.
4. Un des principes comptables ne fait pas partie des postulats du SYSCOHADA :
a) Prééminence de la réalité économique sur l’apparence sur l’apparence
b) Comptabilité d’engagement
c) Séparation des exercices
d) Intangibilité du bilan d’ouverture
e) Permanence des méthodes.
5. Parmi les caractéristiques qualitatives suivantes des états financiers, laquelle ne figure
pas dans le cadre conceptuel du SYSCOHADA :
b) La rapidité
c) La sincérité
d) La vérifiabilité
e) La comparabilité
6. Les principes comptables suivants sont des conventions comptables :
a) Principe du coût historique.
b) Principe de la séparation des exercices
c) Principe de prudence
d) Principe de la permanence des méthodes.

7. Un postulat est un principe comptable :
a) d’un rang supérieur à une convention comptable.
b) accepté sans démonstration.
c) qui définit le champ du modèle comptable.
d) qui a un caractère de généralité plus grand que les conventions comptables.
8. Le cadre conceptuel du SYSCOHADA privilégie les utilisateurs des états
financiers suivants :
a) Investisseurs et prêteurs actuels et potentiels ;
b) Toutes les parties prenantes.
9. Selon le cadre conceptuel du SYSCOHADA, un actif est :

a) Un élément identifiable du patrimoine représentant une ressource économique actuelle
contrôlée par l'entité du fait d’événements passés.
b) Un élément identifiable du patrimoine dont l'entité détient la propriété du fait
d’événements passés.
10.Parmi les caractéristiques qualitatives suivantes des états financiers,
laquelle ne figure pas dans le cadre conceptuel du SYSCOHADA ?
a) L’intelligibilité.
b) La fiabilité.
c) La pertinence.
d) La comparabilité.
11.Les conséquences de l’application de la convention de prudence sont que :

a) Les pertes et les gains probables sont comptabilisés.
b) Les pertes probables sont comptabilisées.
c) Les gains probables ne sont pas comptabilisés
d) Les pertes et les gains réalisés sont comptabilisés.
12.L’acte uniforme relatif au droit comptable et à l’information financière

(AUDCIF) :
a) est composé de 113 articles numérotés de 1 à 113.
b) est composé de 123 articles numérotés de 1 à 113.
c) représente le cadre conceptuel du SYSCOHADA.
d) a défini le champ d’application de l’AUDCIF à l’article 2 et celui du SYSCOHADA à l’article 5.
e) a défini le champ d’application de l’AUDCIF à l’article 1 et celui du SYSCOHADA à l’article 5.
13.Les principes comptables sont :

a) des règles intangibles.
b) des règles que l’on peut transgresser.
14. Les états financiers du système normal comprennent :
a) le bilan et le compte de résultat.
b) le bilan, le compte de résultat et les Notes annexes.
c) le bilan, le compte de résultat, les Notes annexes et le TAFIRE.
d) le bilan, le compte de résultat, les Notes annexes et le tableau des flux de trésorerie.

15.Les Notes annexes sont :
a) obligatoires pour toutes les entités soumises aux normes du SYSCOHADA.
b) obligatoires uniquement pour les entités ne relevant pas du SMT.
c) facultatives pour les entités relevant du SMT.
16. Les Notes annexes comprennent :

a) les règles et méthodes comptables utilisées.
b) des compléments d’information relatifs aux autres éléments des états financiers.
c) les deux catégories d’informations et d’autres encore.
17.Le principe de continuité signifie :

a) que l’entreprise est normalement considérée comme étant en activité.
b) la direction de l’entreprise n’est pas changée.
c) que l’activité de l’entreprise se poursuit d’un exercice à l’autre.
d) que les contrats de l’entreprise sont maintenus.
18.À l’arrêté des comptes, les éléments d’actif sont inscrits au bilan :
a) nécessairement à leur coût historique.
b) à la valeur la plus faible entre leur valeur comptable et leur valeur actuelle.
c) sans tenir compte des plus-values probables.
19.La valeur d’entrée d’un bien acquis par voie d’échange :

a) est toujours égale à la valeur de marché du bien reçu en échange
b) est égale à la valeur actuelle du bien dont l’estimation est plus fiable
c) est égale à la valeur actuelle du bien acquis si l’estimation de chacun des lots est fiable.
20.La valeur d’entrée des biens selon la convention du coût historique est :
a) indépendante du mode d’acquisition
b) indépendante des modalités futures de règlement, en cas de paiement différé
c) basée sur l’utilité du bien pour l’entreprise.

CAS N°2 : Principes comptables

Compléter le tableau suivant :
N° Opération Principe Traitement comptable
Régularisation à l’inventaire d’un lot de
1 marchandises ayant coûté 6 000 000 F
dont le prix de vente probable est estimé
à 4 800 000 F compte non tenu des frais
de vente évalués à 5 % de ce prix.
L’entreprise a acquis un terrain en
2 N-5 pour un montant de 30 000 000 F.
Un expert a estimé la valeur du terrain au
31/ 12/ N à 45.000 000 F
3 Régularisation à l’inventaire de garanties
accordées aux clients (2 ans) pour un
montant de 12 000 000 F.
Achat de matières premières pour une
4 valeur de 8 000 000 F et remise d’un lot
de produits finis au fournisseur en
règlement de l’achat.
À la suite d'un important retard de
5 livraison, un client réclame une
indemnité de dommages et intérêts de
6 0000 000 F.
Cession de titres de placement à
6 crédit :
o Coût d’achat : 12 400 000 F
o Prix de cession net : 18 000 000 F
Acquisition d’un matériel industriel
7 par crédit-bail pour 20 000 000 F.
Les intérêts d’un emprunt sont
8 payables à terme échu le 01/04 de
chaque année ; montant : 2 000 000 F.
Une facture de vente de marchandises
9 de 9 000 000 F concernant l’exercice
précédent n’a pas été enregistrée par
omission.
L’entreprise a cautionné un prêt
10 bancaire de 25 000 000 F accordé à
l’un de ses salariés. La mise en jeu de
la caution est probable.
Le client DIALLO rencontre des
11 difficultés financières, la société ne
peut récupérer que la moitié de sa
créance d’un montant de 3 540 000 F
TTC.
La société a acheté un fonds de
commercial d'un concurrent en N-4
pour un montant de 50 000 000 F.
12 Grâce à sa bonne gestion, l'entreprise
a connu un développement
significatif, et une expertise récente a
conclu à une valeur de l'ordre de
80 000 0000 F pour cet actif.

CAS N°3: Régularisations diverses

L’inventaire au 31 décembre 2018 a mis en évidence d’autres situations nécessitant des régularisations.
Mission :
A l’aide de l’annexe :
1. Donner la définition d’une provision.
2. Indiquer si la société peut constituer une provision dans le cas du litige avec son salarié.
Justifier votre réponse.
3. Préciser la différence entre un client douteux et un client litigieux.
4. Enoncer et expliquer le principe comptable justifiant la constatation d'une dépréciation.
5. Donner la définition d'une dépréciation.
6. Préciser et expliquer le principe comptable justifiant l’écriture de ristourne accordée au client
BETA.
7. Enregistrer les écritures comptables nécessaires au 31 décembre 2018.
Annexe : Régularisations diverses concernant la société DELTA

a. La société DELTA est en litige avec M. FALL, un ancien salarié de la société qui a été licencié
le 1er octobre 2018 pour faute lourde. Celui-ci conteste le motif de licenciement et a entamé une
procédure auprès du Tribunal de travail. La société a reçu le 20 décembre 2018 une assignation
devant le tribunal. La société a fait appel à son avocat qui estime le risque à 12 000 000 F.
b. L’entreprise DELTA accorde habituellement une ristourne à ses principaux clients. Les ventes
réalisées avec le client BETA durant le dernier trimestre se sont élevées à 47 200 000 F dont
18 % de TVA). Une ristourne de 2 % de ce montant doit lui être accordée. La facture
correspondante sera émise en janvier 2019.
c. Dans la balance avant inventaire de l’entreprise, figure une provision pour perte de change pour
un montant de 900 000 F concernant le client TAYLOR. Ce dernier a réglé sa dette courant
octobre 2018.
d. Le client TRAORE débiteur de 17 700 000 TTC est en liquidation judiciaire. La créance est
considérée comme irrécouvrable.
e. Un nouvel emprunt de 50 000 000 F a été souscrit le 1er juillet 2018 au taux de 6%. La première
échéance interviendra le 30 juin 2019.
f. Un prélèvement mensuel de 800 000 F HTVA 18 % a été effectué le 15 décembre 2018 sur le
compte bancaire de la société DELTA. Il concerne un abonnement à la revue technique TS pour
la période du 15 décembre 2018 au 15 janvier 2019.
g. Le client SECK n’a toujours pas réglé le solde de sa créance de 23 600 000 F TTC depuis 2017.
Au 31 décembre 2017, une dépréciation de 40 % de cette créance avait été constituée.
Au 31 décembre 2018, cette créance doit être considérée comme irrécouvrable.

Chapitre 2 : Les difficultés comptables

Le postulat d’indépendance des exercices oblige à rattacher à chaque exercice toutes les charges
et tous les produits qui le concernent. L’application de ce principe entraîne des écritures de
régularisation dans le cadre des opérations d’inventaire.
Ces écritures de régularisation s’imposent à l’entreprise car le rattachement des charges ou des
produits à l’exercice est obligatoire. Le rattachement des charges et des produits à chaque exercice,
par application du postulat de spécialisation des exercices, entraîne les écritures de régularisation
suivantes à la clôture de l’exercice :
 le rattachement des charges ou des produits considérés comme définitifs s’effectue au moyen
des comptes de régularisation : charges à payer, produits à recevoir, charges ou produits
constatés d’avance ;
 le rattachement des charges considérées comme probables s’effectue au moyen de provisions
qui constituent un passif. À ce titre, les engagements de retraite doivent également être
provisionnés.
Le rattachement des charges doit prendre en compte les événements intervenus au cours de
l’exercice, même s’ils ne sont connus que postérieurement à la clôture de cet exercice.
Par application du principe d’indépendance des exercices, le résultat d’un exercice doit être calculé
en tenant compte de toutes les charges qui le concernent, même si elles sont connues après la clôture
de l’exercice. Quand une charge trouve son origine dans l’exercice clos, elle doit lui être rattachée
même si elle est connue après sa clôture. On dit que ces charges découlent d’événements postérieurs
à la clôture d’un exercice.
L’article 48 de l’AUDCIF précise que les événements postérieurs à la clôture d’un exercice sont
ceux « intervenus au cours de l’exercice ou d’un exercice antérieur qui ne sont connus qu’entre
la date de clôture de l’exercice et celle de l’établissement des comptes annuels.
Pour qu’un passif soit comptabilisé à la clôture de l’exercice, une obligation envers un tiers doit
exister à cette date.
Un passif est une obligation actuelle de l’entité à l’égard d’un tiers dont il est probable ou
certain qu’elle provoquera une sortie de ressources au bénéfice de ce tiers.
Un passif peut être une dette, une charge à payer, une provision pour risques et charges ou un
passif éventuel :
 une dette est un passif dont l’échéance et le montant sont fixés de façon précise ;
 une charge à payer est un passif certain dont il est parfois nécessaire d’estimer le montant
ou l’échéance avec une incertitude moindre que pour les provisions ;
 une provision est un passif dont l’échéance ou le montant ne sont pas fixés de façon
précise.
Un passif simplement éventuel n’est pas comptabilisé. Un passif éventuel est :

 une obligation potentielle de l’entité à l’égard d’un tiers résultant d’événements dont
l’existence ne sera confirmée que par la survenue, ou non, d’un ou de plusieurs événements
futurs incertains qui ne seront pas totalement sous le contrôle de l’entité ;
 ou une obligation certaine de l’entité à l’égard d’un tiers mais dont il n’est pas probable ou
certain qu’elle provoquera une sortie de ressources ou bien dont le montant ne peut être
évalué de manière fiable.

Section 1 : L’ajustement des comptes de gestion

Le résultat net d’un exercice doit représenter la différence entre les charges et les produits de ce seul
exercice ; or il arrive que certaines opérations enregistrées au cours de l’exercice N concernent
globalement ou partiellement l’exercice N+1, alors que d’autres concernent l’exercice N mais
seront enregistrées en N+1.
À l’inventaire, il faut donc repérer, évaluer et régulariser :
 les charges constatées d’avance : ce sont des charges qui relèvent de l’exercice N+1 mais
qui ont été enregistrées en N.
 les produits constatés d’avance : ce sont des produits qui relèvent de l’exercice N+1 mais
qui ont été enregistrés en N.
 les charges à payer : ce sont des charges qui relèvent de l’exercice N mais qui seront
enregistrées en N+1.
 les produits à recevoir : ce sont des produits qui relèvent de l’exercice N mais qui seront
effectivement enregistrés en N+1.
I. Les charges et les produits constatés d’avance

Il s’agit de produits et charges enregistrés au cours de l’exercice N, alors qu’ils concernent
partiellement ou totalement l’exercice suivant N+1.
A.Les charges constatées d’avance
Il s’agit de charges enregistrées au cours de l’exercice N mais qui relèvent de l’exercice suivant.
On peut considérer que l’entreprise détient une « créance en nature ».
On utilise alors le compte 476. Charges constatées d’avance), qui fonctionne comme un compte de
créance (augmente au débit et diminue au crédit).
A l’inventaire, il convient de calculer la quote part (QP) de la charge relative à l’exercice suivant
N+1 et de l’éliminer des charges de l’exercice N (créditer le compte de charge concerné en
contrepartie du compte 476).
Le solde débiteur du compte 476 figure à l’actif, sur la dernière ligne de l’actif circulant dans les
autres créances.
1. Les charges périodiquement réglées d’avance
Les charges périodiquement réglées d’avance sont constatées comme suit à l’inventaire :
31 /12/ N
476 Charges constatées d’avance
622 Locations et charges locatives QP N+1
624 Entretien, réparations et maintenance QP N+1
625 Prime d’assurance
Charges payables d’avance
2. Les achats consommés

Les stocks finals relatifs aux achats non stockés (fournitures de bureau ; produits d’entretien,
timbre) sont considérés comme des charges constatées d’avance puisque aucun compte de stock
n’est ouvert. A l’inventaire les achats non consommés sont régularisés comme suit :
 Débiter : 476 charges constatées d’avance pour la partie non consommée
 Créditer : 6. Compte de charge concerné

31 /12/ N
476 Charges constatées d’avance
6055 Fournitures de bureau non stockables Stock final
616 Transports sur plis (Timbre-poste)
646 Droits d’enregistrement (Timbre fiscal)
Achats non consommés
NB : Au début de l’exercice suivant, ces écritures seront contrepassées pour

assurer le transfert de la charge à l’exercice suivant.
Remarque : Cas particuliers des achats stockés déjà enregistrés sur factures mais non livrés
Ils doivent être inscrits au débit des comptes « 38 Stocks en cours de route » pour leur coût d’achat
hors taxes récupérables par le crédit des comptes « 603 Variations de stocks » concernés.
Exemple :
Règlement par virement bancaire, le 01/09/N, d’une prime d’assurance couvrant une période du
01/09/N au 31/08/N+1, pour un montant total de 12 000 000 F.
Les écritures et l’incidence sur les documents de synthèse seront présentées année par année.
Corrigé :
1. Année N
En cours d’exercice N : enregistrement de l’intégralité de la charge
o Règlement de la prime d’assurance annuelle le 01/09/N (enregistrement de l’intégralité de
la charge en cours d’exercice)
01 /09/N
625 Prime d’assurance 12 000 000
521 Banques 12 000 000
Paiement de la prime du 1/09/N au 31/08/N+1
 Régularisation de la prime d’assurance à l’inventaire :
31 /12/ N
476 Charges constatées d’avance 8 000 000
Prime payable d’avance du 31/12 au 01/09/N+1
𝟖
QP = 12 000 000 × 𝟏𝟐 = 8 000 000
 A la clôture de l’exercice, les comptes 625 et 4746 se présentent comme suit :
625 Prime d’assurance 4746 Charges constatées d’avance

Débit Crédit Débit Crédit
12 000 000 8 000 000 8 000 000
Le compte 625 présente un solde débiteur de 4 000 000 F (12 000 000 – 8 000 000), qui correspond
𝟒
bien à 4 mois d’assurance (12 000 000 × 𝟏𝟐 = 4 000 000), du 01/09 au 31/12/N.
Les huit mois constatés d’avance figurent au débit du compte 476.

2. Année N+1
 Au 01/01/N+1 : contre-passation de l’écriture de régularisation
01 /01/ N+1
Extourne
L’écriture de contre-passation (ou extourne) permet de faire figurer huit mois d’assurance dans le
compte 625 (du 01/01/N+1 au 31/08/N+1) et de solder le compte 476.
B. Les produits constatés d’avance
Il s’agit de produits qui ont été comptabilisés au cours de l’exercice N, alors que les opérations
correspondantes n’ont pas encore été exécutées.
A l’inventaire, il convient de calculer la quote part QP) du produit relatif à l’exercice suivant N+1 et
de l’éliminer des produits de l’exercice N (débiter le compte produit par le crédit du compte 477).
31/12/N
7073 Locations QP N+1
771 Intérêts des prêts QP N+1
477 Produits constatés d’avance
Loyers perçus d’avance
Exemple :
Le 15/11/N, nous recevons un avis de crédit de la BICIS : encaissement d’un loyer semestriel :
3 186 000 F dont 18% de TVA pour la période du 01/11/N au 30/01/N+1.
01/11/N
5211 Banques 3 186 000
7073 Locations 2 700 000
4432 Etat, TVA facturée sur prestations de services 486 000
Loyer perçu d’avance : du 01/11/N au 30/04/N+1
31/12/N
7073 Locations 1 800 000
477 Produits constatés d’avance 1 800 000
Loyer reçu imputable à l’exercice N+1
(Janvier, février, mars et avril N+1)
𝟒
2 700 000 × 𝟔 = 1 800 000 F
01/01/N+1
477 Produits constatés d’avance 1 800 000
Locations 1 800 000
7073
Extourne
Remarques
 Incidence sur le résultat de N : solde des mouvements du compte 7073 :
2 700 000 (crédit) – 1 800 000 (débit) = une augmentation de 900 000 F ;
 Incidence sur le résultat de N+1 : une augmentation de 1 800 000 F (crédit du compte 7073).

II.Les charges à payer et les produits à recevoir

Les charges à payer et les produits à recevoir sont relatifs, en totalité ou en partie, à l’exercice mais
ne seront enregistrés qu’au cours de l’exercice suivant.
A. Les charges à payer
Les charges à payer relèvent, pour tout ou partie, de l’exercice N mais ne seront enregistrées qu’en
N+1. Une écriture de régularisation est nécessaire.
1. Les achats réceptionnés mais non encore facturés
31 /12/ N
60. Achats HT
4455 Etat, TVA récupérable sur FNP TVA
4081 Fournisseurs, Factures non parvenues TTC
Achats réceptionnés mais non facturés
Exemple :
L’entreprise réceptionne le 26/12/N une livraison de marchandises. La facture correspondante devrait
arriver début janvier N+1. D’après le bon de livraison, le montant facturé devrait s’élever à 3 000 000
F HT.
TAF : Présenter les écritures nécessaires.
Corrigé :
À la livraison : faute de pièce justificative (facture non reçue), aucune écriture comptable n’est
passée.
Au 31/12/N : régularisation
Les marchandises reçues font partie du stock évalué à l’inventaire et il convient donc d’enregistrer
l’achat. Faute de facture, on utilise des comptes d’attente pour enregistrer la TVA (4455) et la dette
fournisseur (4081).
3 /12/N
6011 Achats de marchandises 3 000 000
4455 Etat, TVA récupérable sur FNP 540 000
4081 Fournisseurs, Factures non parvenues 3 540 000
Achats réceptionnés mais non facturés
La charge de 3 000 000 F est bien imputée à l’exercice N.
 Au 01/01/N+1 : contre-passation
01 /01/ N+1
4081 Fournisseurs, Factures non parvenues 3 540 000
Extourne
 À la réception de la facture :
02 /01/ N+1
4452 Etat, TVA récupérable sur achats 540 000
4011 Fournisseurs, dettes en compte 3 540 000
Facture n°
Les achats réceptionnés en N ne pèsent pas sur l’exercice N+1, même si la facture est enregistrée
en N+1.

2. Les charges périodiquement réglées à terme échu

Certaines charges sont réglées périodiquement à terme échu : intérêts des emprunts, loyers…
A l’inventaire, il convient de calculer la quote-part imputée à l’exercice et la comptabiliser.
La quote-part imputée à l’exercice est calculée en fonction du temps compris entre la date de la
dernière échéance et la date d’inventaire.
Si la TVA n’est pas déductible, on prend en compte le montant toutes taxes comprises ; si la TVA
est récupérable, on comptabilise le montant hors taxes.
1er cas : Loyers payables à terme échu
31 /12/ N
622 Locations et charges locatives QP N HT
4081 Fournisseurs, Factures non parvenues TTC
Loyer payable à terme échu
Exemple :
A l’inventaire du 31/12/N nous constatons que le loyer commercial est payable à terme échu le 30/04
et le 31/10 de chaque année ; montant 885 000 F par semestre dont 18% de TVA déductible. Le
28/04/N+1 ce loyer est réglé par chèque bancaire.
TAF : Présenter les écritures nécessaires.
Corrigé :
De la dernière échéance (31/10) au 31/12, on dénombre 2 mois de loyer courus et non échus.
885 000
Montant du loyer hors taxes = 1,18 = 750 000 F par semestre.
750 000
Montant du loyer imputable à l’exercice N = × 2 = 250 000 F
6
31/12/N
622 Loyers et charges locatives 250 000
4081 Fournisseurs, factures non parvenues 295 000
Loyer novembre et décembre
01/01/N+1
4081 Fournisseurs, factures non parvenues 295 000
Contre-passation
28/04/N+1
5211 Banques 885 000
Chèque n°…
Remarques
o Incidence sur le résultat de l’exercice N : diminution de 250 000 F (2 mois de loyer).
Le compte « 622 » a été débité de 250 000 F.
o Incidence sur le résultat de l’exercice N+1 : diminution de 500 000 F (4 mois de loyer).
Le compte « 622 » a été débité de 750 000 F et crédité de 250 000 F.
750 000 – 250 000 = 500 000 F.

2ème cas : Les intérêts courus sur emprunts

A la date d’inventaire on détermine la période pendant laquelle l’entreprise a bénéficié de l’emprunt
sans comptabiliser les intérêts correspondants :
𝑻𝒆𝒎𝒑𝒔 𝒄𝒐𝒖𝒓𝒖
ICNE (N) = Intérêt annuel (N+1) ×
𝟏𝟐
Le temps couru est le temps compris entre la date de la dernière échéance et celle de l’inventaire.
On évalue ensuite la quote-part des intérêts imputables à l’exercice qui doit être comptabilisée
comme suit :
31 /12/ N
6712 Intérêts des emprunts ICNE (N)
1662 Intérêts courus sur emprunts ICNE (N)
Intérêts courus non échus (ICNE)
Remarque :
Le montant des intérêts à prendre en compte lors du calcul des intérêts courus non échus (ICNE)
est celui compris dans la prochaine annuité de remboursement de l’emprunt. Cette dernière
comprend : l’amortissement de la dette et les intérêts annuels calculés sur la dette restante.
Exemple :
Un emprunt à long terme a été contracté le 1er avril N. On extrait du tableau d’amortissement les
informations suivantes, à partir desquelles il convient de régulariser à l’inventaire du 31/12/N+4,
de présenter les écritures de réouverture puis de constater le règlement de l’annuité échéant
le 31/03/N+5 (avis de débit du 03/04/N+5).
Echéances Amortissements Intérêts Annuités
31/03/N+4 5 200 000 3 600 000 8 800 000
31/03/N+5 5 800 000 3 000 000 8 800 000
Nous n’avons pas comptabilisé d’intérêts du 31/03/N+4 au 31/12/N+4 soit durant 9 mois.
La prochaine échéance (31/03/N+5) prévoit 3 000 000 F d’intérêts annuels dont 9 mois sont
𝟗
imputables à l’exercice N+4 : ICNE = 3 000 000 × 𝟏𝟐 = 2 250 000 F.
31/12/N+4
6712 Intérêts des emprunts 2 250 000
1662 Intérêts courus sur emprunts 2 250 000
Intérêts courus et non échus (ICNE)
01/01/N+5
Intérêts courus sur emprunts 2 250 000
1662
Contre-passation
03/04/N+5
162 Emprunts auprès des établissements de crédit 5 800 000
5211 Banques 8 800 000
Avis de débit : annuité de remboursement
Remarques
o Incidence sur le résultat de N+4 : – 2 250 000 (9 mois d’intérêts imputés au débit de « 671 ») ;
o Incidence sur le résultat de N+5 : – (3 000 000 – 2 250 000) = –750 000 (3 mois d’intérêts).
Le compte « 671 » a été débité de 3 000 000 F et crédité de 2 250 000 F.

B. Les produits à recevoir

Les produits à recevoir relèvent, pour tout ou partie, de l’exercice N mais ne seront enregistrés qu’en
N+1. Une écriture de régularisation est nécessaire.
1. Les ventes livrées mais non encore facturées
31 /12/ N
4181 Clients, factures à établir TTC
70. Ventes HT
4435 Etat, TVA sur factures à établir TVA
Ventes livrées mais non facturées
Exemple : Facture à établir

Une entreprise livre le 26/12/N des marchandises pour 5 000 000 HT. La facture correspondante sera
établie début janvier N+1.
Corrigé :
À la livraison : faute de pièce justificative (facture non établie), aucune écriture comptable n’est
passée.
Au 31/12/N : régularisation.
Les marchandises vendues sont sorties du stock et il convient donc d’enregistrer la vente. Faute de
facture, on utilise des comptes d’attente pour enregistrer la TVA et la créance client.
31 /12/ N
4181 Clients, factures à établir 5 900 000
701 Ventes de marchandises 5 000 000
4435 Etat, TVA sur factures à établir 900 000
Ventes livrées mais non facturées
Au 01/01/N+1 : contre-passation
01 /01/ N+1
4181 Clients, factures à établir 5 900 000
Extourne
À l’émission de la facture : Facturation

05 /01/ N+1
4111 Clients 5 900 000
4431 Etat, TVA facturée sur ventes 900 000
Facture n°
701. Ventes de marchandises = 5 000 000 – 5 000 000 = 0 donc Solde nul
Les ventes livrées en N ne pèsent pas sur l’exercice N+1, même si la facture est enregistrée en N+1.

2. Les produits périodiquement perçus à terme échu

Certains produits sont encaissés périodiquement à terme échu : intérêts des prêts, loyers reçus…
A l’inventaire, il convient de calculer la quote-part imputable (QPN) à l’exercice et la comptabiliser.
1er cas : Loyers perçus à terme échu
31 /12/ N
4181 Clients, factures à établir QPTTC
7073 Locations QP N HT
Loyers perçus à terme échu
2ème cas : Intérêts courus sur prêts

Les intérêts courus sur emprunts constituent une charge à payer, et les intérêts courus sur prêts un
produit à recevoir.
31 /12/ N
2762 Intérêts courus sur prêts au personnel QP N TTC
771 Intérêts des prêts QP N HT

Intérêts courus non échus
Exemple :
Le 01/09/N, l’entreprise a prêté 15 000 000 F à un salarié à un taux de 5 %, remboursable en 4 ans,
par annuités. Le premier remboursement aura lieu le 01/09/N+1.
TAF : Écriture de régularisation au 31/12/N
31 /12/ N
2762 Intérêts courus sur prêts au personnel 354 000
771 Intérêts des prêts 300 000
Intérêts courus non échus (15 000 000 × 5 % × 4/12)
NB : L’écriture de régularisation sera contrepassée au 01/01/N+1.

Cas particulier : Les réductions commerciales (RRR) à accorder
1. Les RRR et autres avoirs à obtenir
Il s’agit de réductions commerciales (ou d’autres avoirs) portant sur des opérations de l’exercice N
mais qui ne seront obtenues qu’au cours de l’exercice N+1. L’incidence de ces avoirs est une
diminution des charges de l’exercice N. D’un point de vue comptable, ils sont traités comme des
produits à recevoir, dans la mesure où l’incidence sur le résultat est la même (augmentation du résultat
de l’exercice N).
31 /12/ N
4098 Fournisseurs, RRR et autres avoirs à obtenir TTC
60. Achats HT
Réduction à obtenir

EXEMPLE : REMISE
Une entreprise doit obtenir une remise de 10 % sur un achat de marchandises réalisé fin décembre,
pour un montant HT s’élevant à 30 000 000 F. La facture d’avoir devrait être reçue en janvier N+1.
31 /12/ N
4098 Fournisseurs, RRR et autres avoirs à obtenir 3 540 000
4455 Etat, TVA récupérable sur FNP 5400
Remise à obtenir
2. Les RRR à accorder et autres avoirs à établir

Il s’agit de réductions commerciales (ou d’autres avoirs) portant sur des opérations de l’exercice N
mais qui ne seront établies qu’au cours de l’exercice N+1. L’incidence de ces avoirs est une
diminution des produits de l’exercice N. D’un point de vue comptable, ils sont traités comme des
charges à payer, dans la mesure où l’incidence sur le résultat est la même (diminution du résultat de
l’exercice N).
31 /12/ N
70. Ventes HT
4198 Clients, RRR et autres avoirs à accorder TTC
Réduction à accorder
EXEMPLE : REMISE
Une entreprise doit accorder une remise de 10 % sur une vente de marchandises réalisée fin
décembre, pour un montant HT s’élevant à 20 000 000 F. La facture d’avoir sera établie et envoyée
en janvier N+1.
31 /12/ N
7011 Ventes de marchandises (20 000 000 × 10%) 2 000 000
4198 Clients, RRR et autres avoirs à accorder 2 360 000
Remise à accorder

Section 2 : Les provisions et passifs éventuels (IAS 37)

Les provisions (comme les dépréciations d’éléments d’actif) ont pour mission de constater une
diminution de la valeur du patrimoine. Cependant, cette diminution ne provient pas d’une baisse de
valeur d’un actif mais, au contraire, d’un accroissement de passif externe que des événements
survenus ou en cours à la clôture de l’exercice rendent probable.
Toutefois, contrairement à une dette qui constitue un passif certain, une provision est un passif
externe dont l’échéance ou le montant n’est pas fixé de façon précise.
I.Définitions
1. Définition de la provision
Une provision est un passif externe dont l'échéance ou le montant est incertain.
Un passif externe est une obligation actuelle de l'entité de transférer une ressource
économique à la suite d'événements passés.
Selon le SYSCOHADA, le terme « provision » désigne les provisions pour risques et charges et
de façon dérogatoire, les provisions règlementées. En effet, les provisions réglementées ne
répondent pas à la définition comptable d'une provision car elles ne correspondent ni à un risque, ni
à une charge future. Elles sont constituées uniquement en application de dispositions fiscales.
Par ailleurs, les dotations aux provisions pour risques et charges à plus d’un an sont inscrites dans
un compte de dotation aux provisions (compte 69), tandis que celles qui sont liées à un risque à
moins d’un an, sont portées au débit du compte « 6591 Charges pour provisions pour risques à
court terme » et sont traitées comme des charges décaissables.
2. Les passifs éventuels
Un passif éventuel est :
 une obligation potentielle résultant d'événements passés et dont l'existence ne sera
confirmée que par la survenance ou la non-survenance d'un ou plusieurs événements futurs
incertains qui ne sont pas totalement sous le contrôle de l'entité ; ou
 une obligation actuelle résultant d'événements passés mais qui n'est pas comptabilisée :
 soit parce qu'il n'est pas probable qu'une sortie de ressources représentatives
d'avantages économiques est nécessaire pour éteindre l'obligation ;
 soit parce que le montant de l'obligation ne peut être évalué avec une fiabilité
suffisante.
Les passifs éventuels ne doivent pas être comptabilisés mais donnent lieu à une information
dans les notes annexes, à moins que la probabilité de sortie de ressources soit faible.
Ils sont évalués de façon continue et dès lors qu'une sortie d'avantages économiques, évaluée
de manière fiable, devient probable une provision doit alors être comptabilisée.
Exemple :
 Une action en justice intentée par un salarié licencié contre la société qui l'employait, alors que
cette dernière a de chances de ne pas être condamnée.
 Une obligation qui n’est ni probable ni certaine à la date d’arrêté des comptes :
restructuration non encore annoncée au personnel concerné.
 Une Obligation pour laquelle la sortie de ressources n’est pas probable : litige avec un tiers
pour lequel l’entité estime qu’elle n’aura rien à payer.
 Caution accordée à un tiers concernant le remboursement d’un emprunt contracté par ce
dernier. Tant qu’il n’est pas probable que le tiers sera défaillant, le passif correspondant à la part
du coresponsable est éventuel. Il n’est pas comptabilisé au bilan mais mentionné dans les Notes
annexes. Par contre dés qu’il devient probable que le tiers sera défaillant, une provision doit
être constatée pour la part du coresponsable.

3. Les actifs éventuels

Un actif éventuel est défini comme un actif potentiel résultant d'événements passés et dont
1'existence ne sera confirmée que par la survenance (ou non) d'un ou plusieurs événements futurs
incertains qui ne sont pas totalement sous le contrôle de 1'entité.
Les actifs éventuels ne doivent pas être comptabilisés, ils font l'objet d'une mention dans les
notes annexes lorsqu'une entrée d'avantages économiques est probable.
Exemple :
Une action en justice intentée par l'entité envers un fournisseur afin d'obtenir des dommages et
intérêts, dont le résultat est incertain.
4. Conditions de comptabilisation d’une provision
La comptabilisation d’une provision implique le respect de trois conditions cumulatives :
 Il existe une obligation actuelle (juridique ou implicite) résultant d'un événement passé ; le
fait générateur d'une obligation est un événement qui crée une obligation juridique ou
implicite qui ne laisse pas à l'entité d'autre solution réaliste que de régler cette obligation ;
 Il est probable qu'une sortie de ressources représentatives d'avantages économiques futurs
sera nécessaire pour régler l'obligation à la date d’arrêté des comptes ;
 Le montant de 1'obligation peut être estimé de manière fiable.
Si ces trois conditions ne sont pas réunies, aucune provision ne peut être constituée.
a. Existence d’une obligation à l’égard d’un tiers à la clôture de l’exercice
L’obligation peut être :
 juridique : obligation d’ordre légal, réglementaire ou contractuel ;
 implicite : obligation qui découle des pratiques passées de l’entreprise, de sa politique
affichée ou d’engagements publics suffisamment explicites qui ont créé une attente des tiers
concernés par le fait qu’elle assumera certaines responsabilités.
Le tiers peut être une personne physique ou morale, un membre du personnel, et peut également ne
pas être déterminable.
L’obligation doit exister à la date de clôture de l’exercice. L’obligation doit résulter d’un
événement passé antérieur à la date de la clôture, créant un engagement vis-à-vis de tiers. Cette
obligation peut résulter d’une décision interne de l’entreprise (restructuration, licenciement,
déménagement) si cette décision a été communiquée avant la date de clôture aux personnes
concernées de façon suffisamment spécifique pour créer chez elles 1'attente fondée que 1'entité
assumera ses responsabilités.
Cependant, les événements postérieurs à la clôture de l’exercice sont pris en compte :
o pour mettre en évidence que l’obligation existait à la clôture ;
o pour mieux évaluer la provision car il faut prendre en compte les informations connues à la
date d’arrêté des comptes.
Ainsi, l’évolution attendue de la législation, de la technologie ou des coûts est prise en compte
pour estimer une provision. Par exemple le coût de démantèlement (coût de décontamination ou
remise en état d’un site à l’issue de son exploitation) peut, dans le futur, baisser en raison d’une
amélioration des techniques utilisées ou augmenter en raison d’une réglementation plus
exigeante des modalités à mettre en œuvre pour ce faire.
b. Sortie probable de ressources
L’obligation envers le tiers ne donne lieu à la comptabilisation d’une provision que s’il est
probable qu’elle se traduira par une sortie de ressources c’est-à-dire qu'il est plus probable
qu'improbable que cette sortie de ressources se produira.

La probabilité de sortie de ressources est à déterminer à la date d’arrêté des comptes et non à la
date de clôture de l’exercice.
Si la probabilité de sortie de ressources est plus improbable que probable, aucune provision ne
doit être constatée mais une information dans les Notes annexes doit être fournie au titre d'un
passif éventuel. En revanche, si la probabilité de sortie de ressources est très faible, aucune
provision n'est constatée et aucune information n'est nécessaire.
Un engagement de dépense à la date de clôture, à l’égard d’un tiers, ne peut pas être provisionné
si la dépense trouve sa contrepartie dans des services ou prestations qui seront effectués par les
mêmes tiers postérieurement à la clôture.
Exemple :
Une entité a licencié en juin N un salarié et celui-ci engage une action en justice.
Au 31/12//N, l’entité pense que le salarié sera débouté de sa demande.
Le 05 mars N+1, avant la date d’arrêté des comptes fixée le 20 mars N+1, le jugement est rendu
condamnant l’entité à verser au salarié une indemnité de 12 000 000 F.
Même si l’entité fait appel, il est probable qu’elle aura une indemnité à verser. Une provision doit
donc être constituée sur la base des informations disponibles à la date d’arrêté des comptes.
c. Estimation fiable de l'obligation

L’évaluation des provisions est réalisée en fonction des informations connues à date d’arrêté des
comptes.
Les dépenses à prendre en compte sont celles qui concourent directement à l’extinction de
l’obligation envers le tiers. Les coûts directs sont ceux qui n’auraient pas été engagés en l’absence de
cette obligation.
Les dépenses liées aux activités futures sont donc exclues.
Ainsi, dans le cas d’une restructuration, les dépenses liées aux activités poursuivies sont exclues de
la provision pour restructuration (dépenses de conversion du personnel, coûts de déménagement des
matériels qui seront réutilisables dans le cadre des activités futures).
Si 1'estimation n'est pas fiable, la provision ne sera pas comptabilisée. Un passif éventuel sera
constaté dans les Notes annexes.
Si une entité est conjointement et solidairement responsable d'une obligation, la partie de l'obligation
devant être exécutée par d'autres parties doit être traitée comme un passif éventuel.
II.Evaluation des provisions

1. Evaluation initiale des provisions
Le montant de la provision doit être la meilleure estimation de la dépense nécessaire au règlement
de l'obligation actuelle à la date de clôture. Elle correspond au montant que 1'entité devrait
raisonnablement payer pour éteindre son obligation à la date de clôture ou pour la transférer à un
tiers à cette même date.
S’il existe une obligation unique et plusieurs hypothèses d’évaluation à la sortie de ressources alors
le montant à provisionner est celui correspondant à l’hypothèse la plus probable.
Lorsqu’il existe un grand nombre d’obligations similaires, l'obligation est estimée en
pondérant tous les résultats possibles en fonction de leur probabilité. Cette méthode statistique
d'estimation est appelée "méthode de la valeur attendue".
Le montant de la provision n’est pas minoré par :
 les profits attendus de la sortie d’un actif ;
 le remboursement attendu de la dépense prévue en vertu de la convention de
transparence. Le remboursement attendu ne doit être comptabilisé que s'il est certain que
l'entité le recevra. Il est comptabilisé distinctement à l’actif en contrepartie d’un
produit.

Exemple : Obligation unique
Une entité est en litige avec un ancien salarié et l’avocat de l’entité considère qu’elle a une
probabilité de 75% d’avoir à lui verser une indemnité de 15 000 000 F et une probabilité de 25%
d’avoir à lui verser une indemnité de 25 000 000 F.
TAF : Calculer le montant de la provision.
Une provision pour litige doit être constituée à hauteur de 15 000 000 F, correspondant à
l’hypothèse la plus probable.
Exemple : obligation multiple
Une entité vend des appareils électroménagers avec une garantie d'un an.
Au cours de l'exercice N, 50 000 appareils ont été cédés. D'après les statistiques internes de l'entité
70% de ces appareils ne subiront pas de panne au cours de l'année suivant leur vente ;
30% nécessiteront une intervention de 3 000 F.
100% des clients concernés demanderont une réparation. Au 31/12/N, aucun retour n’a encore été
constaté sur les ventes de l’année N.
Mission :
Calculer et comptabiliser le montant de la provision au 31/12/N.
Corrigé :
La valeur attendue du coût des réparations couvertes par la garanti :
(50 000 × 70% × 0) + (50 000 × 30% × 3 000) = 45 000 000 F
L’entité doit constituer une provision pour garantie à la clôture de l'exercice N, de 45 000 000 F
31 /12 /N
6911 Dotations aux provisions pour risques et charges d’exploitation 45.000.000
192 Provisions pour garanties données aux clients 45.000.000
Selon inventaire
Exemple : Provision et remboursement attendu

L’une des usines de l’entité VEGA a occasionné un dommage à l’environnement courant N et
VEGA doit indemniser la collectivité. Le montant des indemnités à verser a été estimé à 40 000 000
F au 31/12/N. Cependant, VEGA a contracté une assurance pour risques d’atteinte à
l’environnement. D’après les termes du contrat signé avec la compagnie d’assurance, VEGA
recevra une indemnité de 30 000 000 F, montant confirmé lors d’une conversation téléphonique
intervenue fin décembre N.
Mission : Présenter les écritures nécessaires au 31/12/N.
Corrigé :
Une provision pour un montant de 40 000 000 F doit être comptabilisée au passif du bilan de VEGA
et un actif (4712 Créditeurs divers) d’un montant de 30 000 000 F doit être comptabilisé. En effet
VEGA a l’obligation d’indemniser la collectivité et l’indemnisation de la compagnie d’assurance peut
être estimée de faon sûre et certaine.
31 /12 /N
1988 Provisions pour divers risques et charges 40.000.000
Selon inventaire
d°
4711 Débiteurs divers 30 000 000
781 Transfert de charges d’exploitation 30 000 000
Constatation du remboursement attendu

NB : Actualisation des provisions

Les sorties de trésorerie se produisant peu après la date de clôture sont plus onéreuses que celles ayant
une échéance lointaine. Si l’actualisation de la provision a un effet significatif, la provision doit être
actualisée, ce qui sera le cas lorsque la provision est échelonnée dans le temps avec une échéance
lointaine.
Lorsque les provisions sont actualisées, la valeur comptable d'une provision augmente à chaque
fin d'exercice pour refléter l'écoulement dans le temps. Cette augmentation est comptabilisée
en charges financière (compte 6971).
2. Evaluation ultérieure des provisions
Les provisions doivent être évaluées à chaque date de clôture, et ajustées pour refléter la
meilleure estimation à cette date. Si une sortie de ressources représentatives d'avantages
économiques nécessaires pour régler l'obligation n'est plus probable, la provision doit être reprise.
Ainsi les provisions sont rapportées au résultat quand les raisons qui les ont motivées ont cessé
d’exister c’est-à-dire quand l’entité n’a plus d’obligation ou quand il n’est plus probable que celle-ci
entrainera une sortie de ressources.
Application 1 : Constitution d’une provision

Mission :
Définir dans les cas suivants s’il y a lieu ou non de constater une provision.
1. Un incendie a détruit l’une des usines de la société DELTA en novembre N. DELTA avait bénéficié d’une
subvention de la Région de THIES pour implanter cette usine et s’est engagée à maintenir l’usine jusqu’en
N+10. Si elle ne maintenait pas cet engagement, DELTA devait rembourser le montant de la subvention
et payer des pénalités, soit un montant de 60 000 000 F.
Le coût de reconstruction de l’usine est estimé à 90 000 000 F mais DELTA recevra une indemnité de
son assureur d’un montant de 55 000 000 F selon les clauses du contrat. DELTA a prévu de reconstruire
l’usine.
2. La société DELTA a développé un nouveau produit qu’elle commercialisera en N+1. Au 31/12/N les
prévisions font état de pertes d’exploitation d’un montant de 15 000 000 F pour cette première année de
commercialisation.
3. L’un des pétroliers de la société SENOIL a sombré en mer en juillet N, causant de sérieux dommages à
l’environnement. Bien que la réglementation du pays concerné par les dégâts n’impose pas le versement
de dommages, SENOIL a pour habitude de verser des indemnités à titre de réparation du dommage dans
de telles situations. Le montant des indemnités peut être estimé à 600 000 000 F.
4. La société DELTA a licencié l’un de ses cadres en Décembre N pour faute grave. A la date d’arrêté des
comptes, le 15 mars N+1, le salarié licencié n’a intenté aucune action devant le tribunal du travail.
Cependant, sur la base d’événements précédents similaires, DELTA estime qu’il y a une forte probabilité
qu’il le fasse et obtienne une indemnité de 4 mois de salaires soit 3 200 000 F.
5. La société DELTA est en conflit avec l’un de ses concurrents qui l’accuse de pratiques commerciales
déloyales. Le 05 décembre N ce concurrent intente une action en justice à l’encontre de DELTA devant
le tribunal de grande instance et demande le versement de 15 000 000 F pour réparation du préjudice subi.
L’avocat de DELTA estime que le risque de condamnation est peu probable (moins de 15 %).
6. Au 31/12/N-1, la société DELTA avait constitué une provision de 16 000 000 F concernant un litige avec un
concurrent. Au 31/12/N, le litige est en cours mais compte tenu d’événements récents, l’avocat de DELTA
estime que le risque pour la société devrait finalement être réduit à 12 000 000 F.

III.Classification des provisions

N° Intitulés Nature du risque ou de la charge
19. Provisions financières pour risques et charges (à inscrire dans les dettes financières)
Risque d’indemnités, de dommage et intérêts, frais de procès liés
191 Provisions pour litiges à tout procès en cours ou en appel concernant des litiges avec les
clients, les fournisseurs, le personnel…
192 Provisions pour Elle concerne les dépenses susceptibles d’être engagées par
garanties données aux l’entité du fait des garanties données aux clients. L’évaluation
clients doit s’appuyer sur des statistiques propres à l’entité.
193 Provisions pour pertes Elle concerne le risque de perte prévisionnelle sur les contrats
sur marchés à pluri-exercices qui résulte de la confrontation entre le prix de
achèvement futur vente effectif avec le prix d’achat espéré ou entre le prix de vente
espéré avec le prix d’achat effectif.
194 Provisions pour pertes Elle concerne la perte latente liée à l’évaluation au cours du change à la
de change clôture de l’exercice des créances et des dettes en devises.
Charges probables d’impôts rattachables à l’exercice mais
195 Provisions pour impôts différées dans le temps et dont la prise en compte définitive
dépend des résultats futurs. L’utilisation de ce compte est
étroitement liée à la législation fiscale en vigueur.
Provisions pour Engagement de retraite vis-à-vis des salariés et autres
196 pensions et obligations avantages accordés aux salariés après le départ à la retraite.
similaires Elle n’est pas déductible fiscalement.
Provisions pour Elle concerne les dépenses de restructuration pour des
197 restructurations activités qui s’arrêtent car elles ne trouveront pas leur
contrepartie dans l’activité future. La décision doit être prise et
annoncée aux salariés avant la clôture de l’exercice.
Provisions pour Elle concerne les amendes et pénalités probables liées
1981 amendes et pénalités notamment à un contrôle fiscal (redressements ou non-respect de
clauses contractuelles). La provision pour pénalités fiscales n’est
pas déductible mais celle pour pénalités sociales est déductible.
Provisions pour Obligation de démantèlement et de remise en état d’un site
1984 démantèlement et (comme par exemple le démantèlement d’une plate-forme
remise en état pétrolière, l’obligation de décontamination d’un site).
Provisions pour droits Chèques de cadeaux, cartes de fidélité
1985 à réduction ou
avantage en nature
1988 Provisions pour divers Tout autre risque à long terme.
risques et charges
Provisions pour risques  sur opérations d’exploitation (compte 4991)
499 à court terme (à inscrire  sur opérations financières (compte 4997)
au passif circulant)  sur opérations H.A.O (compte 4998).
Provisions pour risques (à inscrire au passif circulant) sur opérations à caractère financier
599 à court terme à portant sur la trésorerie
caractère financier
Provisions règlementées Ce sont des provisions réglementées qui ne répondent pas à la
15 et fonds assimilés définition d'une provision. Elles sont constituées uniquement
en application de dispositions fiscales.

IV. Comptabilisation des provisions

D'une manière générale, les écritures de provision sont passées en trois étapes :
o la constitution de la provision ;
o le réajustement ou la variation de la provision ;
o la décomptabilisation d'une provision.
Constitution de la provision
Eléments Opération commerciale Opération financière
D : 6591 Charges pour provisions sur D : 6791 Charges pour provisions sur
Risque à
risques à court terme d’exploitation risques à court terme financiers
court
C : 4991 Provisions pour risques à court C : 4997 Provisions pour risques à court
terme
terme sur opérations d’exploitation terme sur opérations financières
Risque à D : 6911 Dotations aux provisions pour D : 6971 Dotations aux provisions financières
long risques et charges d’exploitation
terme C : 19. Provision pour risques et charges C : 194 Provision pour perte de change
Lorsque la provision concerne des opérations non récurrentes (HAO) alors le compte « 854 Dotations
aux provisions pour risques et charges HAO » sera utilisé au lieu du compte 69.
Reprise de la provision
D : 4991 Provisions pour risques à court D : 4997 Provisions pour risques à court sur
Risque à terme sur opérations d’exploitation opérations financières
moins C : 7591 Reprises de charges pour
C : 7791 Reprises de charges pour provisions
d’un an provisions sur risques à court terme
d’exploitation sur risques à court terme financiers terme
Risque à D : 19. Provision pour risques et charges D : 194 Provision pour perte de change
plus C : 7911 Reprises de provisions pour C : 7971 Reprises de provisions financières
d’un an risques et charges d’exploitation
Décomptabilisation de la provision
Lors de la réalisation du risque ou de la survenance de la charge, la provision antérieurement constituée
est soldée. Corrélativement, la charge intervenue est inscrite au compte intéressé de la classe 6 ou 8.
La provision doit être également reprise dans le cas où elle devient sans objet, le risque ne s'étant pas
matérialisé.
NB : Les provisions interdites par le SYSCOHADA

 Les provisions pour grosses réparations sont interdites, elles doivent être enregistrées comme
composant distinct du coût d'acquisition.
 Les provisions pour pertes opérationnelles futures ne répondent pas aux critères généraux de
comptabilisation. En particulier, il n'existe pas d'obligation actuelle résultant d'un événement
passé. Il n'est donc pas possible d'enregistrer une provision pour pertes opérationnelles
futures.
Application 2 : Cas des pertes opérationnelles futures
La société BETA prévoit de lancer la commercialisation d’un nouveau produit début N+1.
Au 31 décembre N, il est prévu que ce produit générera des pertes d’exploitation d’environ
15 000 000 F pendant sa première année de commercialisation.
Corrigé :
Comme il s’agit de pertes futures, aucune provision ne doit être comptabilisée au 31 décembre N.

Application 3:
L'entité OMEGA importe et distribue des magnétoscopes en provenance de la Chine.
Ces appareils sont garantis deux ans, pièces et main-d’œuvre.
Au cours des douze premiers mois de diffusion d'un nouveau modèle, il a été relevé les éléments suivants :
 Nombre d'appareils importés 14 400
 Nombre d'appareils vendus 13 500
 Nombre d'appareils sous garantie revenus en réparation 270
 Coût moyen d'une réparation (main-d’œuvre, transport) 40 000 F
 Coût des pièces remplacées 6 750 000 F
 L’entité a vendu 18 000 appareils (1 500 par mois) au cours de l’exercice N.
Mission :
Calculer et comptabiliser le montant de la provision pour garantie clients au 31/12/N.
Corrigé :
Statistiquement, le nombre d'appareils retournés est de 270/13 500 = 2%
Coût moyen d'une pièce remplacée : 6 750 000/270 = 25 000 F
Coût moyen d'une réparation sous garantie : 40 000 + 25 000 = 65 000 F
Nombre d'appareils susceptibles de revenir en réparation : 18 000 × 2% = 360
Coût global prévisionnel de ces réparations = 360 × 65 000 = 12 600 000 F.
L'entité devra donc constituer une provision pour garanties données aux clients de 12 600 000 F
pour ce modèle.
31 /12 /N
192 Provisions pour garanties données aux clients 12.600.000
Selon inventaire
Application 4 : Contrat déficitaire

Une société de travaux publics a établi pour chacun de ses chantiers l’état d’avancement des travaux
par rapport aux coûts engagés, et constate qu’un chantier dégagera des pertes.
Mission : Analyse comptable
Corrigé :
La société doit comptabiliser une provision pour pertes à terminaison car les coûts inévitables liés
à l’accomplissement de l’obligation excèdent les avantages économiques attendus. L’obligation
actuelle, résultant d’un contrat déficitaire, sera comptabilisée et évaluée comme une provision.
Application 5 : Prise en compte des événements postérieurs
La société TETA est en litige avec un salarié qu’elle a licencié en juillet N.
La date d’arrêté des comptes est fixée le 20 mars N+1.
Sur la base des informations disponibles en date du 31/12/N, une provision de 15 000 000 F a été
constituée. Cependant, l’avocat de TETA l’informe le 15 mars N+1 que l’ancien salarié a accepté
de retirer sa plainte en échange du versement immédiat d’une indemnité de 10 000 000 F. TETA
décide d’accepter ce compromis.
Mission : Présenter les écritures nécessaires.

Application 6 : Cas des provisions pour litiges

À l’inventaire du 31/12/N, l’entreprise VEGA a constaté qu’un litige avec un salarié est en cours et
qu’il y a lieu de prévoir le versement d’une indemnité estimée à 6 000 000 F par l’avocat.
Le 31/12/N+1, l’affaire n’est toujours pas réglée et on estime la perte probable à 8 500 000 F.
Courant mars N +2, le Tribunal du travail a condamné l’entreprise VEGA à verser une indemnité de
9 200 000 F à son salarié. Les honoraires de l’avocat se sont élevés à 2 000 000 F HTVA 18 %.
Mission :
Présenter les écritures nécessaires.
Corrigé :
Les écritures nécessaires se présentent ainsi :
31/12/N
6911 Dotations aux provisions pour risques et charges d’exploitation 6 000 000
191 Provision pour litige 6 000 000
Dotation de l’exercice
31/12/N+1
6911 Dotations aux provisions pour risques et charges d’exploitation 2 500 000
Ajustement des provisions antérieures (8 500 000 – 6 000 000)
31/03/ N+2
9 200 000
6614 Indemnités de licenciement
521 Banques 9 200 000
Selon décision de justice. Chèque n° …
d°
6324 Honoraires des professions réglementées 2 000 000
521 Banques 2 360 000
Honoraires de l’avocat
31 /12 /N+2
7911 Reprise de provisions pour risques et charges d’exploitation 8 500 000
Provision devenue sans objet
Application 7: Ajustement de la provision

La société BETA a licencié son chef comptable en octobre N et il y a désaccord sur le montant
de l’indemnité de licenciement. L’ancien salarié a engagé une procédure devant le tribunal en
novembre N et demande une indemnité supplémentaire de 8 000 000 F.
Au 31/12/N, l’avocat de la société BETA estime que cette dernière sera probablement
condamnée à verser la somme de 7 000 000 F.
Par ailleurs, le cabinet « DIOP et associés » a fourni une première estimation du montant de ses
honoraires, 2 500 000 hors taxes, pour assurer la défense de la société BETA lors du procès à venir
devant le tribunal.
Le jugement est rendu le 25 Mai N+1 et la société est condamnée à verser 7 200 000 F à son
ancien salarié. Aucune des parties ne fait appel et BETA verse la somme due à son ancien
salarié le 30 Mai N+1.
Mission :
Présenter les écritures nécessaires pour les exercices N et N+1.

V.Les provisions pour restructuration

1. Définition
Une restructuration est un programme planifié et contrôlé par les dirigeants qui modifie de
façon significative soit le champ d’activité d’une entité, soit la manière dont cette activité est
gérée. La provision pour restructuration concerne l'arrêt ou la vente d'une branche d'activité.
En ce qui concerne la revente d'une branche d'activité, l'obligation de restructuration n'existe pas,
jusqu'à un accord de vente irrévocable. Si ce fait générateur n'existe pas à la date de clôture,
aucune provision ne sera comptabilisée.
2. Conditions de comptabilisation
L’existence de l’obligation nécessite que la décision soit traduite par un plan formalisé et détaillé de
la restructuration précisant :
 l’activité ou la partie concernée ;
 les principaux sites affectés ;
 la localisation, la fonction et le nombre approximatif des membres du personnel qui
seront indemnisés au titre de la fin de leur contrat de travail ;
 les dépenses qui seront engagées ; et
 la date de mise en œuvre du plan de restructuration.
Si la formalisation du plan intervient après la date de clôture, il s'agit d'une éventualité ou d'un
événement survenant après la date de clôture.
3. Evaluation de la provision
Une provision pour restructuration ne doit inclure que les dépenses directement liées à la
restructuration, sans tenir compte des charges liées aux activités poursuivies par l'entité.
La provision pour restructuration n'inclut pas les coûts :
 les coûts de reconversion du personnel conservé ;
 les coûts de déménagement des matériels réutilisables ;
 de marketing ou de charges liées à la conduite future de l’activité.
De même, les pertes futures identifiables jusqu'à la date de restructuration ne peuvent pas faire l'objet
de provision, sauf si elles concernent un contrat déficitaire.
Les profits attendus sur la sortie des actifs ne sont pas pris en compte dans l’évaluation d'une
provision pour restructuration, même s'ils correspondent à l'aboutissement de la restructuration.
31 /12 /N
854 Dotations aux provisions pour risques et charges HAO
197 Provisions pour restructuration
Coût de restructuration
Application 8 : Provision pour restructuration
Les dirigeants d’une entité ont préparé un plan de restructuration.
Le conseil d'administration a approuvé le plan qui prévoit la fermeture d’une dizaine de succursales
installées sur toute l’étendue du territoire national.
Hypothèse 1 :
La direction attend des informations pour finaliser la liste des succursales concernées.
Elle a annoncé ses intentions publiquement aux représentants du personnel de l'entité.

Hypothèse 2 :
Le plan de restructuration a été formalisé et détaillé.
La direction a manifesté ses intentions publiquement aux représentants du personnel de l'entité.
Le budget relatif à cette opération de restructuration se présente comme suit :
 coût de formation du personnel conservé : 25 000 000 F
 coût des licenciements : 118 000 000 F
 coût de déménagement de matériels réutilisables : 3 000 000 F
 coût de déménagement de matériels abandonnés : 2 000 000 F
 indemnité de résiliation du contrat avec le fournisseur : 10 000 000 F
Mission :
Calculer et comptabiliser le montant de la provision pour restructuration au 31/12/N.
Corrigé :
Hypothèse 1
L'obligation implicite de restructurer existe uniquement si l'entité a établi un plan formalisé et
détaillé et annoncé aux personnes concernées les principales caractéristiques du plan.
Or le plan de restructuration n'est pas assez détaillé puisque n'y figure notamment pas encore la
liste des succursales concernées. Par conséquent, aucune provision ne doit être comptabilisée.
Hypothèse 2
Un plan formalisé et détaillé de restructuration existe et le personnel a été informé. Ce qui a pour
effet de créer, chez les personnes concernées, une attente fondée que l'entité mettra en œuvre la
restructuration, soit en commençant à exécuter le plan, soit en leur annonçant ses principales
caractéristiques.
Le montant de la provision pour restructuration ne doit inclure que les dépenses liées à la
restructuration, c'est-à-dire qui sont nécessairement entrainées par celle-ci et qui ne sont pas liées
aux activités poursuivies. En conséquence, les dépenses de formation du personnel conservé et
les coûts de déménagement de matériels réutilisables concernent l’activité future et ne
peuvent faire l’objet d’une provision.
 Calcul de la provision pour restructuration
Indemnité de licenciements 118 000 000

Coût de déménagement de matériels abandonnés 2 000 000
Indemnité de résiliation du contrat avec le fournisseur 10 000 000
Coût de restructuration 130 000 000
 Comptabilisation de la provision pour restructuration
31 /12 /N
854 Dotations aux provisions pour risques et charges HAO 130.000.000
197 Provisions pour restructurations 130.000.000
Coût de restructuration

VI. Les provisions pour déménagement

Lorsqu'une entité décide de déménager pour des motifs économiques ou financiers, ou y est
contrainte par une mesure d'expropriation ou un congé en fin de bail par son bailleur, une
provision doit être constituée si les conditions suivantes sont remplies :
 existence d'une obligation à la clôture formalisée par la rupture d'un bail ou son non-
renouvellement résultant soit de la volonté du bailleur, soit de celle de l'entité.
 sortie de ressources probable au profit du bailleur constituée :
 du dédit et des loyers à verser pour les locaux inoccupés ;
 des coûts de remise en état des locaux laissés, comprenant les coûts de déménagement si les
biens déménagés ne sont plus réutilisés.
Par contre, les coûts probables de déménagement des biens qui seront réutilisés n'étant pas engagés
au profit du bailleur, ils ne peuvent donner lieu à la constitution d'une provision. Ils ne seront
comptabilisés en passif externe que lorsque la prestation de déménagement sera effectuée.
VII.Les provisions pour engagement de retraite

Les engagements de retraite et autres avantages assimilés doivent faire l'objet d'une provision puisque
l'échéance et le montant de ces engagements ne sont pas fixés de façon précise.
31 /12 /N
6911 Dotations aux provisions pour risques et charges d’exploitation
196 Provisions pour engagements de retraite

Section 3 : Evénements postérieurs à la clôture (IAS 10)
Evénements postérieurs à la clôture

= Evénements qui se produisent entre la clôture de l’exercice et à la
date d’arrêté des comptes.
Evénement contribuant à Evénement indiquant une situation postérieure

confirmer une situation existant à à la fin de de l’exercice
la clôture de l’exercice
Si l’événement ne remet pas

Si l’événement remet en cause la en cause la continuité
continuité d’exploitation d’exploitation
Pas d’ajustement des comptes

Ajustement des états financiers Mention dans les Notes annexes si
incidence significative.
Evénements donnant lieu à des ajustements Evénements ne donnant pas

lieu à des ajustements
 Règlement d’une action en justice qui confirme que  Baisse de valeur de marché
l’entité avait une obligation à la fin de l’exercice : de placements entre la fin
comptabilisation d’une provision ou ajustement de la de l’exercice et la date
provision antérieurement constituée ; d’arrêté des comptes.
 Réception d’informations concernant la dépréciation d’un
actif ou l’ajustement d’une perte de valeur :  Sinistre survenu dans
 La faillite d’un client entraine la dépréciation de la l’entité après la clôture de
créance client à la fin de l’exercice, l’exercice.
 La vente d’un stock à un prix inférieur à son coût entraîne la
dépréciation du stock à la fin de la période de reporting.
 Détermination, après la période de reporting, du coût d’actifs
achetés ou des produits des actifs vendus avant la fin de
l’exercice.

Thème 3 : Evénements postérieurs et changements de méthodes

CAS N° 1 : Evénements postérieurs à la clôture (Extrait DESCOGEF 2016)
Le dirigeant de la société Brice vous fait état d’un ensemble d’opérations mises de côté par comptable.
Il vous demande de l’aide pour l’analyse et le traitement de ces opérations.
Mission :
A l’aide des annexes 1 et 2 :
1. Donner une définition d’un événement postérieur à la clôture.
2. Présenter l’impact sur les comptes annuels d’événements postérieurs à la date de clôture.
Proposer une solution pour les trois cas mis de côté par la société Brice.
Annexe 1 : Informations sur les comptes annuels
L’exercice social de la société Brice coïncide avec l’année civile. La lettre de mission du cabinet Marcel
prévoit que l’établissement des comptes de chaque année s’effectuera au plus tard le 15/03 de l’exercice
suivant. Toutes les pièces comptables et les informations nécessaires à l’établissement des comptes
annuels devront donc avoir été données au cabinet comptable un mois avant cette date (15/02 de
l’exercice suivant).
Annexe 2 : Cas mis de côté par le comptable de la société Brice
Opération n°1
Le client Gaston sur lequel Brice avait une créance de 118 000 KF payable au 15/01/N+1 a déposé son
bilan le 25/02/N+1. A cette date, Brice espère récupérer 40 % de la créance.
Opération n°2
Un incendie a endommagé un entrepôt de Brice le 15/02/N+1. Le coût de remise en état de l’entrepôt est
évalué à 15 000 KF HT (taux de TVA 18%).
Opération n°3
Le transporteur qui a livré une machine en décembre N a fait parvenir le 15/01/N+1 sa facture de transport
pour un montant hors taxes de 5 000 KF (taux de TVA 18%).
CAS N°2 : IAS 10 Evénements postérieurs à la période de reporting

La société BETA est société tête de groupe d’un ensemble consolidé. Comme elle clôture ses comptes
sociaux au 31 décembre 2016, les contraintes de consolidation rendent obligatoire l'arrêté des comptes
par le conseil d'administration au plus tard le 31mars 2018.
Au titre de la clôture des comptes de l'exercice 2017, les dirigeants vous consultent sur les évènements
dont les informations figurent en annexe.
Mission :
1. Rappeler la définition d’un événement postérieur à la clôture de l’exercice.
2. Caractériser chacune des situations décrites dans l’annexe et préciser quelles sont les
conséquences pour l'arrêté des comptes de l'exercice 2017. Aucune comptabilisation n’est
demandée.
Annexe : Informations relatives aux créances d’un recouvrement incertain
A. Une créance de 17 700 000 F dont 18 % de TVA est détenue sur le client Alpha depuis le
15/12/2017. Le 15/01/2018, ce client a déposé son bilan avec un passif net extrêmement lourd.
La société BETA est créancier chirographaire et il est probable qu’elle ne pourra récupérer au plus
que 5% de sa créance.
B. Le 25/01/2018, la société SOKATEX qui assure la fourniture de 80 % des approvisionnements de
la société BETA en tissus classiques a décidé l'arrêt de cette activité devenue déficitaire du fait de la
forte concurrence existant sur ce marché. Au 31/12/2017, la dette de la société BETA envers
SOKATEX s’élève à 35 400 000 F. Elle correspond à la dernière livraison du 15/12/2017, payable
fin de mois.

Section 4 : Les changements de méthodes

Traitement comptable
Il s'agit de modifications des règles d'évaluation et de présentation des
comptes. Un changement de méthodes comptables résulte :
 soit du remplacement d’une méthode comptable par une autre lorsqu’une
option implicite ou explicite existe. Cela constitue un changement de méthode
comptable stricto sensu (exemple : passage de la méthode d’évaluation des stocks
Les CMP à la méthode FIFO).
changements  soit d’un changement de réglementation comptable (adoption d’un nouveau
de méthodes référentiel comptable tel que le SYSCOHADA révisé).
A la différence des changements de méthodes stricto sensu qui sont opérés à
comptables l’initiative de l’entité, les changements de réglementation comptable s’imposent à elle.
Un changement de réglementation comptable est décidé par une autorité compétente
(Application en la matière ; il n’a pas à être justifié par l’entité.
rétrospective)
Traitement comptable d’un changement de méthodes comptables
Tout changement de méthode comptable, dès lors qu’il induit des modifications
significatives dans les états financiers de l’exercice :
 doit faire l’objet d’une information dans les Notes annexes ;
 et l'effet, après impôt, de la nouvelle méthode est calculé de façon rétrospective,
comme si celle-ci avait toujours été appliquée.
Ainsi l’impact du changement déterminé à l'ouverture, après effet d'impôt, est imputé
au compte Report à nouveau dès l'ouverture de l'exercice sauf :
 s’il existe des dispositions transitoires dans le cas d’une nouvelle
règlementation comptable ;
 si, en raison de l'application de règles fiscales, l'entité est amenée à
comptabiliser l'impact du changement dans le compte de résultat.
Information comparative : des informations pro-forma des exercices antérieurs
présentés sont établies suivant la nouvelle méthode afin d’assurer la comparabilité.
Un changement d’estimation comptable est un ajustement de la valeur
comptable d’un actif ou d’un passif dû à de nouvelles informations.
La procédure d’estimation repose sur des jugements fondés sur les dernières
informations fiables fournies. Elles sont notamment relatives :
 aux créances douteuses
 aux durées d’amortissement
 à l’obsolescence du stock.
Les Une estimation est révisée si les circonstances sur lesquelles elle était fondée sont
changements modifiées par suite de nouvelles informations ou d’une meilleure expérience.
d’estimations Par exemple, une nouvelle estimation de la durée de vie d’une immobilisation conduit
à revoir le plan d’amortissement.
comptables Les estimations sont faites en dehors des méthodes comptables qu’elles ne remettent
(Application pas en cause. Ils ne résultent pas d’erreurs antérieures mais de la nécessité de revoir
prospective). les hypothèses précédemment retenues.
Traitement comptable d’un changement d’estimation
Les changements d'estimation et de modalités d'application n'ont qu’un effet sur
l'exercice en cours et les exercices futurs (retraitement prospectif). L'incidence du
changement correspondant à l'exercice en cours est enregistrée dans les comptes de
l'exercice.

L’adoption par les autorités fiscales de nouvelles mesures accordant des avantages
fiscaux aux entités entraîne des changements de présentation et/ou d’évaluation
dans les états financiers. Parmi les modifications d’options fiscales, on peut citer :
Les
 la constatation ou la reprise d’amortissements dérogatoires lorsqu’une
changements entité applique le système dégressif prévu par le code général des impôts ;
d’options  la constitution ou la reprise d’autres provisions réglementées.
fiscales
Traitement comptable des changements d’options fiscales
Les changements d'options fiscales n'ont un effet que sur l'exercice en cours et
les exercices futurs. L'incidence des changements d'options fiscales correspondant
à l'exercice en cours est constatée dans le résultat de l'exercice.
Des erreurs, omissions matérielles, peuvent survenir dans les cas suivants :
 erreurs de calcul ;
 erreurs dans l’application des méthodes comptables ;
 négligences, mauvaises interprétations des faits ;
 adoption d'une méthode comptable non admise.
Traitement comptable des corrections d’erreurs

La comptabilisation des corrections d'erreurs, d'omissions matérielles, peut être
Les regroupée en deux catégories :
corrections  les erreurs commises et découvertes sur l’exercice en cours ;
d’erreurs  les erreurs découvertes sur l’exercice en cours et commises sur les exercices
antérieurs appelés « erreurs d’un exercice antérieur».
1. Erreurs commises et découvertes sur l’exercice en cours

Des erreurs commises dans la comptabilité au cours de l’exercice et découverte
au cours du même exercice doivent être corrigées avant l’arrêté des comptes.
Dans ce cas, toute correction d’erreur s’effectuera exclusivement par
inscription en négatif des éléments erronés ; l’enregistrement exact sera ensuite
opéré (article 20 du droit comptable).
2. Erreurs d’un exercice antérieur

Toute correction d’erreur découverte sur l’exercice en cours et commise sur les
exercices antérieurs, doit faire l’objet d’une information dans les Notes annexes.
 La correction d’une erreur significative commise au cours d’un exercice
antérieur doit être opérée par ajustement des capitaux propres d’ouverture
(diminution ou augmentation du report à nouveau).
Il s’agit là de la seconde exception de la convention de correspondance « bilan de
clôture-bilan d’ouverture », avec celle résultant du changement de méthode
ayant un impact fort significatif sur les états financiers.
 Par contre, la correction d’une erreur non significative commise au cours d’un
exercice antérieur doit être effectué directement dans les comptes de bilan ou de
gestion de l’exercice en cours.

CAS N° 1: La nouvelle méthode comptable a pour effet d’augmenter les capitaux propres à
l’ouverture
La société THALES vient de prendre courant N le contrôle de la société GAMMA. Afin d’être
homogène avec les méthodes d’évaluation du groupe, la société GAMMA qui évaluait ses stocks de
marchandises selon la méthode du coût moyen pondéré (CMP) va passer à la méthode du
premier entré, Premier sorti (PEPS). Le taux d’impôt sur les sociétés est de 30 %.
On vous communique les informations suivantes :
Eléments 31/12/N-1 31/12/N
Stocks de marchandises évalués selon la méthode CMP 10 000 000 10 500 000
Stocks de marchandises évalués selon la méthode PEPS 11 200 000 11 800 000
La société THALES juge que l’impact est significatif.
Corrigé :
Il s’agit d’un changement de méthode comptable stricto sensu justifié par un changement
exceptionnel dans la situation de l’entité.
01/01/N
31 Stocks de marchandises 1 200 000
891 Impôts sur les bénéfices 360 000
121 Report à nouveau créditeur 840 000
Impact du changement
31/12 /N
6031 Variations de stocks de marchandises 11 200 000
Annulation du stock initial
d°
Constatation du stock final
CAS N°2 : La nouvelle méthode a pour effet de diminuer les capitaux propres à l’ouverture
Les informations communiquées sont les suivantes :
Eléments 31/12/N-1 31/12/N

Stocks de marchandises évalués selon la méthode CMP 10 000 000 9 800 000
Stocks de marchandises évalués selon la méthode PEPS 9 500 000 9 100 000
01/01/N
6031 Variations de stocks de marchandises 500 000
31 Stocks de marchandises 500 000
31/12/N
Annulation du stock initial
31/12/N
31 Stocks de marchandises 9100 000
Constatation du Stock final

CAS N°5 : Changement de méthode comptable

Le 1er janvier N, la société CHAKA est entrée dans le périmètre de consolidation du groupe VEGA.
De ce fait, elle a dû procéder à un certain nombre de changements de méthodes de comptabilisation
afin d'harmoniser ses propres méthodes avec celles du groupe.
La société a toujours évalué ses stocks selon la méthode du coût moyen pondéré alors que le groupe
VEGA retient la méthode du « premier entré, premier sorti » (PEPS).
Les stocks détenus au 31 décembre N-1 sont valorisés aux montants suivants :
Méthode du coût Méthode

moyen pondéré du PEPS
Stocks de matières premières 12 500 000 15 300 000
Stocks de produits finis 75 000 000 73 500 000
TAF : Présenter les écritures nécessaires au 01/01/N.

CAS N°6 : Changement d’estimation comptable
Une entreprise acquiert un matériel industriel le 01/01/N-2 d’un coût de 60 000 KF. L’amortissement
est prévu sur une durée d’utilité de 8 ans, avec une valeur résiduelle au 31/12/N+5 de 15 000 KF.
Au 01/01/N, une nouvelle estimation des conditions d’utilisation prévoit que la durée de vie restante
est estimée à 3 ans (ce qui porte la durée totale à 5 ans), la valeur résiduelle au 31/12/N+3 étant
toujours de 15 000 KF.
Mission :
1. Présenter le plan d’amortissement de la machine initialement prévu lors de sa mise en
service pour les annuités N-2 à N.
2. Présenter le plan d’amortissement révisé de la machine à compter de l’exercice N.
3. Présenter les écritures d’inventaire au 31/12/N-1 et 31/12/N.
CAS N°7 : Modification de la durée d’utilisation
La société BETA a acquis le 01/01/N un matériel pour 20 000 000 F HT. Le mode d’amortissement
retenu est le mode linéaire. La durée d’utilité est de 8 ans. Après 3 ans d’utilisation, il est nécessaire
d’augmenter la cadence de production. La durée d’utilisation totale est ramenée à 5 ans.
Mission :
1. Rappeler les conditions de révision d’un plan d’amortissement.
2. Présenter le plan d’amortissement révisé du matériel.
CAS N°8 : Corrections d’erreurs
Une entreprise réalise un résultat de 250 millions au titre de l’exercice N-1.
Au cours de cet exercice une facture d’achat de marchandises d’une valeur HT de 60 millions en date
du 01/11/N-1 n’a pas été enregistrée.
Taux de TVA : 18%
Taux d’impôt sur les bénéfices : 30 %
Mission :
Passer l’écriture de régularisation au 01/09/N, date de la découverte de l’erreur.

Section 5 : L’abonnement des charges et des produits

.
I. Définitions
Contrairement à l’ajustement obligatoire des comptes de gestion effectué à la clôture de chaque
exercice, la technique de l’abonnement des charges et des produits est facultative.
Elle consiste à répartir les charges et les produits prévisibles de telle sorte que qu’ils affectent
les résultats des différentes périodes comptables de l’exercice.
Lorsque des charges ou des produits périodiques sont prévus avec une précision suffisante,
l'entreprise peut décider de les répartir par fractions égales entre les périodes mensuelles ou
trimestrielles. L’intérêt de ce procédé est de respecter, pour chaque période comptable, le principe
de spécialisation des exercices pour les charges et des produits ainsi étalés.
Exemples : Loyers à verser ou à recevoir, intérêts à verser ou à recevoir, primes d'assurances,
dotations aux amortissements.
Cette technique n’est applicable qu’aux seuls produits et charges dont le montant peut-être connu ou
fixé avec une précision suffisante car indépendant du volume d’activité. De ce fait, le résultat de la
période n’est pas affecté par son application, par tous les produits ou charges dont les montants ne
sont pas prévisibles de manière fiable. Par exemple les ventes de biens et services, les consommations
de matières premières, les pertes sur créances clients, ne sont pas connues ou fixées par avance.
L’abonnement des charges et des produits permettent à l’entreprise de pouvoir calculer des
résultats périodiques (mensuels ou trimestriels). De plus, une telle répartition facilite la liaison
entre la comptabilité générale et la comptabilité analytique dans laquelle les résultats sont
généralement déterminés mensuellement.
II. Traitement comptable
Les charges ou les produits répartis par abonnement sont enregistrés dans le compte 474, comptes de
répartition périodique des charges et des produits ou, plus précisément,
o 4746. Charges
o 4747. Produits
A. La répartition des charges
L’objectif de la technique de l’abonnement est de faire en sorte que le solde du compte de charge
abonnée soit égal à la consommation cumulée de celle-ci depuis le début de l’exercice.
 A la clôture de chaque période comptable, le compte de charge est débité de la fraction
de charge relative à cette période par le crédit du compte 4746. Charges.
 Lorsque la facture est réceptionnée, le compte 4746. Charges est débité du montant
facturé par le crédit du compte fournisseur ou du compte de trésorerie si le règlement est
immédiat ;
 A la clôture de l’exercice, le compte 4746.Charges est soldé.
NB :
Le montant de la fraction de charge à comptabiliser peut être modifié au cours de l’exercice si la
prévision de charge annuelle évolue, de telle manière que le solde du compte de charge soit égal en
fin d’exercice à la charge totale réelle.
Le compte 4747.Produits fonctionne de manière symétrique.
En fin d'exercice, le compte 4746 (ou 4747) est soldé par le compte de charges (ou de produits)
concerné.

CAS N°9 : Abonnement des charges

L’entreprise DELTA utilise la méthode de l’abonnement pour les charges d’assurance, de location et
d’intérêts. Au cours de l’exercice N, l’entreprise a réalisé les opérations suivantes :
01/01/N : signature d’un contrat d’assurance incendie et règlement des six premiers de services pour
un montant de 15 000 000 F ; le second règlement, du même montant, est prévu le 30 juin N ;
1/04 /N : location d’un entrepôt : le loyer annuel de 7 200 000 HT est réglé ce jour ;
1/09/N : emprunt de 150 000 000 F sur 5 ans au taux annuel de 8 % : remboursement par annuités
constantes chaque 31 Août.
30/06 : la prime d’assurance incendie augmente de 4 %. L’entreprise règle 15 600 000 F.
Mission : Enregistrer toutes les écritures de l’exercice N jusqu’au 31/12/N sachant que
l’entreprise enregistre mensuellement ses charges abonnées.
Corrigé :
1. Ecritures relatives à l’assurance
 Règlement de la prime d’assurance semestrielle du 1er janvier :
01 /01/ N
4746 Compte de répartition périodique des charges 15 000 000
521 Banques 15 000 000
Paiement de la prime du 1/01 au 30/06
 De janvier à juin, l’entreprise comptabilise six fois l’écriture suivante :
625 Prime d’assurance (15 000 0000/6) 2 500 000

Abonnement mensuel d’assurance
 Règlement de la prime d’assurance semestrielle au 30 juin N :

30 /06/ N
521 Banques 15 600 000
Paiement de la prime du 1/07 au 31/12
 De juillet à décembre, l’entreprise comptabilise six fois l’écriture suivante :
625 Prime d’assurance (15 600 0000/6) 2 600 000

Abonnement mensuel d’assurance
Il aurait également été possible de continuer à pratiquer un abonnement de 2 500 000 F par mois de
juillet à décembre, puis de solder le compte 4746. Charges en le créditant de 600 000 F.
625 Prime d’assurance 4746 Charges
30 600 000 15 000 000 15 000 000
15 600 000 15 600 000
Le compte 625 est débiteur de 30 600 000 F, ce qui correspond à la charge d’assurance de
l’exercice N. Le compte 4746 est soldé.

2. Ecritures relatives à la location de l’entrepôt :
 Règlement du loyer annuel mensuel
01 /04/ N
521 Banques 8 496 000
Paiement du loyer du 1/04/N au 31/03/N+1
 D’Avril à décembre, l’entreprise comptabilise neuf fois l’écriture suivante :
622 Location et charges locatives (7 200 000/12) 600 000

4746 Compte de répartition périodique des charges 600 000
Abonnement mensuel du loyer
 Lors des opérations d’inventaire, l’entreprise doit solder le compte 4746. Charges et
constater la charge constatée d’avance (loyers de janvier N+1 à mars N+1 réglés
d’avance) :
31/12//N
𝟑
Loyers payés d’avance (15 000 000× 𝟏𝟐)
Cette écriture ne correspond pas à celle qui aurait dû être enregistrée à l’inventaire si l’entreprise ne
pratiquait pas l’abonnement des charges et des produits.
 Extourne de l’écriture d’inventaire
01/01//N+1
Extourne
 De janvier N+1 à Mars N+1, l’entreprise comptabilise trois fois l’écriture suivante :
622 Location et charges locatives (7 200 0000/12) 600 000

4746 Compte de répartition périodique des charges 600 000
Abonnement mensuel du loyer

3. Ecritures relatives aux frais financiers
 Encaissement de l’emprunt
01 /09/ N
521 Banques 150 000 000
162 Emprunt auprès des établissements de crédit 150 000 000
Réalisation de l’emprunt
 De septembre à décembre, l’entreprise comptabilise quatre fois l’écriture suivante :

𝟏
Intérêts mensuels abonnés (150 000 000×0,08 × 𝟏𝟐)
 Lors des opérations d’inventaire, l’entreprise doit solder le compte 4746. Charges et
constater les intérêts courus non échus de septembre N à Décembre N de 4 000 000 F
( 4 × 1 000 000 ) :
31/12//N
𝟒
Intérêts non échus (150 000 000× 0,08 × 𝟏𝟐)
Cette écriture ne correspond pas à celle qui aurait dû être enregistrée à l’inventaire si l’entreprise
ne pratiquait pas l’abonnement des charges et des produits.
 Extourne de l’écriture d’inventaire

01/01//N+1
Extourne
 De janvier à août N+1, l’entreprise comptabilise huit fois l’écriture

suivante :

𝟏
 Règlement de la première annuité

30/08/ N+1
162 Emprunt auprès des établissements de crédit 25 568 468
521 Banques 37 568 468
Avis de débit : Annuité de remboursement

B. La répartition des produits

Les schémas comptables suivent la même logique que celle appliquée lors de l’abonnement des
charges :
 A la clôture de chaque période comptable, le compte de produits est crédité de la fraction
de produit relative à cette période par le débit du compte 4747. Produits.
 Lorsque la facture est émise, le compte 4747. Produits est crédité du montant facturé par le
crédit du compte de tiers ou du compte de trésorerie si l’encaissement est immédiat ;
 A la clôture de l’exercice, le compte 4747.Produits est soldé.
CAS N° 10:
L’entreprise OMEGA utilise la méthode de l’abonnement pour les produits de location et d’intérêts.
Au cours de l’exercice N, l’entreprise a réalisé les opérations suivantes :
1/04/N, Prêt de 12 000 000 F au DAF pendant 5 ans au taux annuel de 8 % : remboursement in fine.
Les intérêts sont encaissés chaque 31 mars.
1/07 /N, location d’un immeuble appartenant à l’entreprise : le loyer mensuel fixé à 300 000 HTVA
18 % réglé à la fin de chaque trimestre.
Mission : Enregistrer toutes les écritures de l’exercice N jusqu’au 31/12/N sachant que
l’entreprise enregistre mensuellement ses produits abonnés.
Corrigé :
1. Ecritures relatives aux produits financiers
 Réalisation du prêt
01 /04/ N
272 Prêt au personnel 12 000 000
521 Banques 12 000 000
Réalisation du prêt
 D’Avril à décembre, l’entreprise comptabilise neuf fois l’écriture suivante :
4747 Compte de répartition périodique des produits 80 000

771 Intérêts des prêts 80 000
𝟏
 Lors des opérations d’inventaire, l’entreprise doit solder le compte 4747. Produits et
constater les intérêts courus non échus d’Avril N à Décembre N de 720 000 F
(9 × 80 000) :
31/12//N
2762 Intérêts courus sur emprunts 720 000
𝟗
Intérêts non échus (12 000 000× 0,08 × 𝟏𝟐)
Cette écriture ne correspond pas à celle qui aurait dû être enregistrée à l’inventaire si l’entreprise ne
pratiquait pas l’abonnement des charges et des produits.

771 intérêts des prêts 4747 Produits
720 000 720 000 720 000
Le compte 771 est créditeur de 720 000 F, ce qui correspond aux neuf mois d’intérêts de l’exercice
N. Le compte 4747 est soldé. L’écriture du 31/12/N est extournée en début d’exercice N+1.
2. Ecritures relatives à la location de l’immeuble :

 De juillet à décembre, l’entreprise comptabilise six fois l’écriture
suivante :

7073 Locations 300 000
Abonnement mensuel des loyers
 Le 30 septembre N, le locataire règle les loyers de juillet à septembre :
30 /09/ N
521 Banques 10 62 000
443 Etat, TVA facturée 162 000
Encaissement des loyers du 01/07/N au 30/09/N
 Le 31 Décembre N, le locataire règle les loyers d’Octobre à décembre :
31 /12/ N
521 Banques 10 62 000
443 Etat, TVA facturée 162 000
Encaissement des loyers du 01/10/N au 31/12/N

Section 6 : Les contrats à long terme

Définition
Un contrat à long terme est un contrat d’une durée généralement longue, spécifiquement
négocié dans le cadre d’un projet unique portant sur la construction, la réalisation ou, le
cas échéant, la participation en qualité de sous-traitant, à la réalisation d’un bien, d’un
service ou d’un ensemble de biens ou services fréquemment complexes, dont l’exécution
s’étend sur au moins deux périodes comptables ou exercices.
Le droit de l’entité à percevoir les revenus contractuels est fonction de la conformité au
contrat du travail exécuté. Un contrat à long terme peut être bénéficiaire ou déficitaire.
Résultat à terminaison = Chiffre d’affaires total prévu − Coût de revient prévisionnel total
Le coût de revient comprend les coûts imputables au contrat.
Le calcul du pourcentage d’avancement
Le pourcentage d’avancement est déterminé comme suit :
𝑪𝒐û𝒕 𝒅𝒆 𝒑𝒓𝒐𝒅𝒖𝒄𝒕𝒊𝒐𝒏 𝒅𝒆𝒔 𝒕𝒓𝒂𝒗𝒂𝒖𝒙 é𝒙𝒆𝒄𝒖𝒕é𝒔 à 𝒍𝒂 𝒄𝒍ô𝒕𝒖𝒓𝒆 𝒅𝒆 𝒍′ 𝒆𝒙𝒆𝒓𝒄𝒊𝒄𝒆
% d’avancement =
𝑪𝒐û𝒕 𝒅𝒆 𝒑𝒓𝒐𝒅𝒖𝒄𝒕𝒊𝒐𝒏 𝒕𝒐𝒕𝒂𝒍 𝒑𝒓é𝒗𝒊𝒔𝒊𝒐𝒏𝒏𝒆𝒍
NB : Il peut être calculé aussi à partir de mesures physiques ou d’études permettant d’évaluer le volume
des travaux ou services exécutés.
Chiffre d’affaires à l’avancement = Chiffre d’affaires total prévisionnel × % d’avancement
Les coûts fixes correspondent aux coûts fixes totaux en cas de suractivité ou aux coûts fixes imputés en
cas de sous-activité. Sont exclus du coût de production les coûts qui ne peuvent pas être imputés aux
contrats à un contrat donné (frais d’administration générale, amortissements dérogatoires, coûts de
sous activité, frais de recherche et développement, etc.).
Les méthodes de comptabilisation
L’entité doit en principe, utiliser la méthode à l’avancement dès lors qu’elle est en mesure d’évaluer le
résultat à terminaison de manière fiable.
En revanche, lorsque l’entité n’est pas en mesure d’évaluer le résultat à terminaison de manière
fiable, elle doit utiliser la méthode à l’achèvement.
Par conséquent, l’application de la méthode à l’achèvement ne résulte pas d’un choix opéré par l’entité
mais plutôt d’une obligation dès lors que celle-ci n’est pas en mesure d’évaluer le résultat à terminaison
du contrat de manière fiable.
La méthode à l’achèvement
La méthode de l’achèvement consiste à ne comptabiliser le chiffre d’affaires et le résultat
que lorsque le contrat est achevé. Cette méthode ne reflète pas la réalité économique.
Le principe de prudence est privilégié.
En effet, lorsque l'entité ne peut pas estimer de manière fiable le résultat à terminaison,
aucun profit n'est constaté en application de la convention de prudence. Les charges ayant
concouru à l'exécution du contrat au cours de l'exercice sont alors compensées par
l'enregistrement d'un chiffre d'affaires limité au montant de celles-ci.
Les avances et acomptes versés par le client sont comptabilisés en cours du contrat dans le compte
4191. Au cours de chaque exercice, les charges engagées sont comptabilisées dans les comptes de
charges concernées.
A la clôture de chaque exercice d’exécution, le chiffre d’affaires partiel est constaté à hauteur des
charges de production qui ont été enregistrées.
4181 Clients, factures à établir Coût TTC
705/706 Travaux facturés/ services vendus Coût engagé HT

Constatation du Chiffre d’affaires partiel

Si le contrat est déficitaire alors la provision se décompose en deux éléments :
 une provision pour la perte à l’avancement : (D : 6591 et C : 4991) ;
 une provision pour risques : débiter le compte 6911 par le crédit du compte 193.
Perte à l’avancement (perte sur partie exécutée) = Perte à terminaison × % d’avancement
Provision pour perte sur contrat = Perte à terminaison – Perte à l’avancement
À l’achèvement du contrat, on constate le chiffre d’affaires total (411 à 705/706 et 443).
Les provisions pour pertes antérieures seront reprises à la fin du contrat.
La méthode à l’avancement
La méthode à l’avancement consiste à comptabiliser le chiffre d’affaires et le résultat au fur et à
mesure de l’avancement des contrats. Cette méthode permet de donner une meilleure information
aux lecteurs des comptes C’est l’unique méthode admise par les normes IFRS.
La méthode à l’avancement permet une meilleure application du postulat de spécialisation de l’exercice et
est considérée comme la principale méthode de comptabilisation des contrats pluri-exercices retenue par le
SYSCOHADA.
Quatre conditions doivent être réalisées pour pouvoir appliquer cette méthode :
 l’existence d’un inventaire ;
 la réalisation certaine du contrat ;
 l’acceptation du cocontractant ;
 l’établissement de documents comptables prévisionnels.
Le traitement comptable dépend de l’estimation du résultat à terminaison.
La capacité à estimer de façon fiable le résultat à terminaison repose sur les trois critères suivants :
 la possibilité d’identifier clairement le montant total des produits du contrat ;
 la possibilité d’identifier clairement le montant total des coûts imputables au contrat ;
 l’existence d’outils de gestion, de comptabilité analytique et de contrôle interne permettant
de valider le pourcentage d’avancement et de réviser, au fur et à mesure de l’avancement, les
estimations de charges, de produits et de résultat.
 Les avances et acomptes versés par le client au cours de la période d’exécution du contrat sont, le cas échéant,
enregistrés au crédit du compte 4191 Clients, avances et acomptes reçus par le débit du compte de trésorerie.
 Les retenues de garanties prélevées par le client seront enregistrées au compte au débit « 4117 Clients retenues
de garantie ».
 Les charges concourant à l'exécution du contrat sont enregistrées dans les comptes appropriés : achats de
matières premières, frais de personnel, etc. ;
 Les chiffres d’affaires contractuels sont comptabilisés le cas échéant au crédit du compte 70 Ventes, par
le débit des comptes de créances clients. Les acomptes versés viennent en diminution des créances
correspondantes.
 À la clôture de chaque exercice d’exécution, le chiffre d’affaires à l’avancement est constaté
comme suit :
4181 Clients − Factures à établir
705/706 Travaux facturés/ services vendus
4435 Etat, TVA sur factures à établir
Constatation du CA à l’avancement
NB :
 Cette écriture sera contrepassée au début de l’exercice suivant.
 Si des facturations intermédiaires ont eu lieu, le chiffre d’affaires comptabilisé à la clôture de l’exercice
correspond aux travaux effectués et acceptés à la clôture de l’exercice, déduction faite du chiffre d’affaires
déjà comptabilisé.
 Si le contrat est déficitaire alors seule la provision pour perte sur la partie non encore exécutée est
constatée (débiter 6911 et créditer 193 Provisions pour pertes sur marchés à achèvement futur).
À l’achèvement du contrat, on constate le chiffre d’affaires total (411 à 705/706 et 443).

Thème 3 : Les Contrats pluri-exercices (Normes IFRS 15)

CAS N°1 : Contrat bénéficiaire
La SA CONTRATAS est un promoteur immobilier et a conclu un contrat à long terme.
Le montant du contrat est fixé à 120 000 000 F et les charges prévisionnelles s’élèvent à
100 000 000 F dont 40 000 000 F correspondant aux dépenses de l’année N.
Les travaux seront terminés fin N+1.
Mission : Passer les écritures nécessaires selon la méthode à l’avancement
CAS N°2 : Contrat bénéficiaire

La SA SENPROM est un promoteur immobilier et a conclu le 01/01/N un contrat à long terme d’une
durée de 18 mois. Le montant de ce contrat est fixé à 84 000 000 F HT. Le coût de revient total est
estimé à 102 000 000 HT. Les charges engagées ont été évaluées par le service de la comptabilité
analytique et s’élèvent respectivement en N et en N+1 à 56 100 000 F HT et 45 900 000 F HT.
Le contrat est facturé comme convenu le 01/06/N+1.
Mission :
Comptabiliser les écritures en N et en N+1.
CAS N°3 : Contrats déficitaire
La SA GLOBEX est un promoteur immobilier et a conclu le 01/01/N un contrat à long terme d’une
durée de 18 mois. Le montant de ce contrat est fixé à 100 000 000 F HT.
Le coût de revient total est estimé à 110 000 000 F HT.
Les charges engagées en N ont été évaluées par le service de la comptabilité analytique et s’élèvent à
49 500 000 F HT. Le contrat est facturé comme convenu le 01/06/N+1.
Mission : Comptabiliser les écritures en N et en N+1
CAS N°4 : Contrats bénéficiaires
L’entreprise THALES a conclu le 01/03/N un contrat de construction d’immeubles à livrer en juin
N+2 pour un chiffre d’affaires de 600 000 000 F.
Les perspectives de gains nets sont de 30 % pour de tels travaux dans ce secteur.
Un acompte 200 000 000 F est versé le 1er Avril N, le 1er Avril N+1 et le solde le 31/12/N+2.
Les charges engagées par l’entreprise ont été les suivantes :
Exercices 31/12/N 31/12/N+1 31/12/N+2

Charges engagées 168 000 000 252 000 000 Reliquat
Les prévisions sont conformes aux réalisations.

Travail à faire :
Passer au journal de la société DELTA toutes les écritures nécessaires de la signature du contrat
jusqu’au 30/06/N+2 puis étudier leur incidence sur le résultat de chacun des exercices
Sachant que :
1. L’entité est en mesure d’évaluer le résultat à terminaison de manière fiable.
2. L’entité n’est pas en mesure d’évaluer le résultat à terminaison de manière fiable.

Devoir à rendre : 2 dossiers à traiter

Dossier N°1 : Difficultés comptables
A. Principes comptables
Vous effectuez un stage au sein du cabinet d’expertise comptable ABC Fiduciaire. Afin de tester
vos connaissances, votre tuteur, M. DIOUF, chef de mission, vous confie le dossier de la SA BETA.
 Mission :
Identifier le principe comptable de base (postulats ou conventions comptables) et
donner le traitement comptable relatif aux opérations suivantes :
1. L’entreprise BETA a accordé une caution au profit d’un tiers pour un emprunt bancaire
contracté par ce dernier en avril N. Au 31/12/N, le solde de l’emprunt ressort à 60 000 000 F.
A la date d’arrêté des comptes, étant donné la situation financière du tiers, la mise en jeu de la
caution est certaine mais son échéance non encore connue. Le produit certain attendu du
recours intenté par l’entreprise BETA ressort à 20 000 000 F.
2. L’entreprise BETA a acquis le 1er juillet N-2 une machine-outil pour un montant de
15 000 000 F. La société a établi pour cette machine un plan d’amortissement sur une durée
de cinq ans selon le mode linéaire. Nous sommes maintenant au début de l’année N et la
société a décidé que la machine fonctionnera désormais six jours par semaine contre cinq
auparavant. Sa durée de vie totale n’est plus estimée à cinq ans, mais à quatre ans.
Le comptable décide de modifier le plan d’amortissement.
3. L’entreprise BETA a licencié un salarié en octobre N. Ce dernier a intenté une action en
justice en janvier N+1 en réclamant 30 000 000 FCFA de dommages et intérêts. Les avocats
de l’entreprise estiment qu’il est probable à 80 % que l’entreprise soit condamnée à verser
25 000 000 F et à 10 % que le salarié soit débouté de sa demande.
4. Le 15 décembre N, la société BETA a cédé 5.000 actions TETA au prix unitaire de 22 000 F.
Ces titres ont été acquis dans un but spéculatif au cours de 18 000 F dont 3 000 F de frais
d’achat par action.
B. Changement de méthode comptable
Le 1er janvier N, la société BETA est entrée dans le périmètre de consolidation du groupe CHAKA.
De ce fait, elle a dû procéder à un certain nombre de changements de méthodes de comptabilisation
afin d'harmoniser ses propres méthodes avec celles du groupe.
La société a toujours évalué ses stocks selon la méthode du « premier entré, premier sorti » (PEPS)
alors que le groupe CHAKA retient la méthode du coût moyen pondéré (CUMP).
Méthode PEPS Méthode du CUMP
Stocks de marchandises au 31/12/N-1 15 000 000 F 22 000 000 F
Stocks de marchandises au 31/12/N 13 000 000 F 24 000 000 F
L’impact du changement est jugé significatif.

 Mission :
1. Présenter les écritures nécessaires en N.
2. Déterminer les conséquences d’une évaluation des stocks de marchandises
au PEPS à la place du CUMP.

C. Evénements postérieurs à la clôture

La société DELTA est société tête de groupe d’un ensemble consolidé. Les contraintes de
consolidation rendent obligatoire l'arrêté des comptes par le conseil d'administration au plus tard le
31 mars 2019.
Au titre de la clôture des comptes de l'exercice 2018, les dirigeants vous consultent sur les
évènements dont les informations figurent en annexe.
Mission :
1. Rappeler la définition d’un événement postérieur à la clôture de l’exercice.
2. Caractériser chacune des situations décrites dans l’annexe et préciser
quelles sont les conséquences pour l'arrêté des comptes de l'exercice 2018.
3. Présenter les écritures nécessaires au 31/12/2018.
Annexe :
1. Une créance de 17 700 000 F dont 18 % de TVA est détenue sur le client DIOP depuis le
15/12/2018. Le 15/01/2019, ce client a déposé son bilan avec un passif net extrêmement lourd.
La société DELTA est créancière chirographaire et il est probable qu’elle ne pourra récupérer au
plus que 20% de sa créance.
2. La société DELTA est en litige avec un salarié qu’elle a licencié en juin 2018. Sur la base des
informations connues en date du 31/12/2018, une provision de 12 000 000 F a été constituée.
Cependant, l’avocat de l’entreprise DELTA l’informe le 20 mars 2019 que l’ancien salarié a
accepté de retirer sa plainte en échange du versement immédiat d’une indemnité de 8 000 000 F.
DELTA décide d’accepter ce compromis.
3. Une grève a débuté courant janvier 2019 par des salariés pour obtenir des augmentations de
salaires. La direction de la société a refusé tout compromis lors des trois jours de négociation.
La grève s'est durcie et poursuivie pendant une semaine. Une des manifestations s'est d'ailleurs
terminée par un affrontement entre les grévistes et les gardiens de sécurité employés par la
société. La direction a été contrainte de faire des concessions. Les salariés grévistes, réunis en
assemblée générale, ont voté la reprise du travail suite au compte rendu de négociation effectué
par les représentants syndicaux de la société. La direction estime que la grève, d'une durée brève,
ne met pas en péril la pérennité de la société. Toutefois, la perte consécutive à la grève est
importante et se chiffre à 60 000 000 F.
D. Corrections d’erreurs
La société BETA a enregistré le 01/01/N-3, 40 000 000 F dans le compte « 211 Frais de
développement ».
Nature de la dépense Coût du laboratoire

Mode d’amortissement Linéaire sur 5 ans
Le 01/01/N, le chef comptable de BETA réalise que les activités du laboratoire concernent
uniquement la recherche.
Mission :
Présenter les écritures nécessaires le 01/01/N.

E. Abonnement des charges et des produits

La société GAMMA engage des frais importants en assurance, en location d’engins de chantier et de
camions et en électricité pour faire tourner ses machines de tri et de concassage. Elle perçoit
également des loyers concernant la mise à disposition de containers dans plusieurs déchetteries pour
collecter les remblais et déchets des artisans.
M. SYLLA, ayant entendu parler de la méthode de l’abonnement des charges et des produits,
souhaiterait que vous la mettiez en œuvre dans sa comptabilité.
Mission : A l’aide de l’annexe :

1. Rappeler quelles sont les responsabilités qui incombent à un comptable salarié.
2. Expliquer la méthode comptable de l’abonnement des charges et des produits. Préciser quel
est son intérêt pour l’entreprise.
3. Enregistrer les écritures concernant l’abonnement des charges et des produits pour les
mois de septembre et de décembre 2017.
4. Procéder aux régularisations comptables nécessaires au 31 décembre 2017.
Annexe : Charges et produits abonnés
M. SYLLA souhaite enregistrer mensuellement les charges et les produits abonnés.
Il vous donne deux exemples d’opérations ayant eu lieu en 2017 pour l’entreprise GAMMA :
Opération 1 : le 1er septembre 2017 : paiement par chèque bancaire du loyer d’un engin de chantier
du site de THIES pour le trimestre à venir : 15 000 000 HT, le paiement pour le trimestre suivant
intervenant le 1er décembre 2017.
A partir du 1er décembre 2017, le montant de la location trimestrielle de l’engin de chantier est passé
à 16 500 000 HT.
Opération 2 : le 1er septembre 2017, encaissement des loyers semestriels (début septembre 2017 à
fin février 2018) des containers mis à disposition dans les déchetteries : 45 000 000 HT.
Opération 3 : Emprunt de 60 000 000 F le 1/10/2017 sur 4 ans au taux annuel de 8 % :
remboursement par annuités constantes chaque 30 septembre. La 1ère interviendra le 30/09/2018.
F. Les causes de modification du plan d’amortissement
1er cas : Modification de la base amortissable
La société TETA a acquis le 01/01/N un matériel pour 25 000 000 F HT. Le mode d’amortissement
retenu est le mode linéaire. La durée d’utilité est de 5 ans.
Au 31/12/N+1, il existe un indice montrant que le matériel a perdu de sa valeur. Un test de
dépréciation est effectué. La valeur actuelle est de 12 000 000 F.
Au 31/12/N+1, la valeur actuelle est de 11 000 000 F.
Mission : Présenter le plan d’amortissement du matériel en tenant compte
des modifications de valeur.
2ème CAS :
La société BETA a acquis le 01/01/N un matériel pour 10 000 000 F HT. Le mode d’amortissement
retenu est le mode linéaire. La durée d’utilité est de 5 ans. Il existe un indice montrant que le matériel
a perdu de sa valeur. Un test de dépréciation est effectué.
Les valeurs actuelles sont de 5 100 000 F au 31/12/N+1, 4 500 000 F au 31/12/N+2 et 1 500 000 F
au 31/12/N+3.
Mission : Présenter le plan d’amortissement révisé du matériel.

Dossier N°2 : Réserve de propriété (Extrait DESCOGEF)

La Société SENTRANSPORT décide de rénover progressivement son parc en acquérant des
véhicules. Cette politique d’investissement est mise en œuvre chaque année.
Le 02 avril N, elle a ainsi acquis un camion neuf auprès de son fournisseur pour 40 millions de
FCFA hors taxes (TVA à 18% déductible). Le fournisseur a assorti la vente d’une clause de
réserve de propriété. Le camion est amorti selon le mode linéaire sur 5 ans.
Un premier versement intervient le 30 novembre N à hauteur de 11,8 millions de FCFA.
En début d’année N+3, la société a de déposé le bilan à la suite de difficultés financières. Sur ces
faits, le fournisseur récupère le matériel et le cède à 25 millions de FCFA HT.
 Mission :
Il vous est demandé de passer toutes les écritures nécessaires à cette opération de son
initiation à son dénouement malheureux (prise en charge du risque de perte consécutive à la
cession par SENTRANSPORT).
Dossier N°3 : Contrat de location (IFRS 16)

Le 01 avril 2019, la société MEGALUX finance une machine industrielle via un contrat de crédit-
bail. La juste valeur de la machine à la signature du contrat est de 88.500 000 F.
Le taux d’intérêt implicite du contrat est de 10%. Le contrat consiste en une série de 3 versements à
terme échu de 30.000 000 F. Le prix de levée de l’option est fixé à 12.504.000 F.
La durée d’utilité de la machine est de 5 ans et elle amortie en mode SOFTY.
Les frais d’installation de la machine s’élevant à 6 000 000 F ont été réglés par banque le 12 /04/2019.
 Mission :
1. Montrer que ce contrat de crédit-bail est un contrat de location acquisition.
2. Justifier que le taux d’intérêt implicite du contrat est de 10%.
3. Présenter le tableau d’amortissement de la dette de location.
4. Présenter le tableau d’amortissement de la machine.
5. Enregistrer les écritures nécessaires chez le preneur pour les exercices 2019 à 2020.
6. Présenter les écritures nécessaires chez le preneur constatant la levée de l’option à la
fin du contrat.
7. Présenter les écritures nécessaires chez le preneur en cas de non levée de l’option à la
fin du contrat.

Chapitre 3 : L’évaluation des immobilisations corporelles

La méthode d'évaluation des éléments inscrits en comptabilité est fondée sur les conventions du
coût historique, de prudence et l’hypothèse de base de continuité d’exploitation.
Cependant, l’entité peut procéder à la réévaluation des immobilisations corporelles et financières.
Section 1 : Règles générales d’évaluation des actifs

I. DEFINITIONS
Un actif est une ressource contrôlée par une entité du fait d’événements passés et dont des avantages
économiques futurs sont attendus par l’entité.
L’avantage économique futur, représentatif d’un actif, est le potentiel qu’a cet actif de contribuer,
directement ou indirectement, à des flux de trésorerie et d’équivalents de trésorerie au bénéfice de
l’entité.
La comptabilisation d’un actif n’est donc pas soumise à l’existence d’un droit de propriété mais à
celle d’un contrôle. C’est ainsi que figurent, parmi les actifs, les biens utilisés dans un contrat de
location acquisition.
Critères de comptabilisation d’un actif

Pour pouvoir être comptabilisé à l’actif, l’élément doit :
être identifiable (immobilisations incorporelles),
être sous le contrôle de l’entreprise,
porteur d’avantages économiques futurs,
être évalué avec une fiabilité suffisante. C’est le cas lorsqu’il y a eu une transaction.
Une immobilisation est un actif destiné à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise.
Les immobilisations ne se consomment pas par le premier usage. A priori, leur durée est de plus
d'un an. Certains biens de peu de valeur ou dont la consommation est très rapide peuvent être
considérés comme entièrement consommés dans l'exercice de leur mise en service et, par
conséquent, ne peuvent pas être classés dans les immobilisations.
On distingue trois catégories d’immobilisations :
Les immobilisations Actifs non monétaires identifiables sans substance physique.

incorporelles L’immobilisation incorporelle est identifiable si elle est protégée par
des droits (légaux ou contractuels) ou séparable.
Les immobilisations Actifs physiques détenus, soit pour être utilisés dans la production ou
corporelles la fourniture de biens ou de services soit pour être loués à des tiers, soit
à des fins de gestion interne et dont l'entité attend qu'ils soient utilisés
au-delà de l'exercice en cours.
Les immobilisations Eléments représentant des créances assimilables à des prêts et des droits
financières dans le capital d'autres sociétés. Elles sont constituées par les titres de
participations, les autres titres immobilisés et les créances liées à ces
participations.

II. La distinction entre immobilisations, charges et stocks
Les immobilisations sont des biens destinés à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise.
Les charges sont des biens et services consommés au cours de l’exercice.
Les stocks sont des biens destinés à être vendus dans le cours normal de l’activité ou en cours de
production pour une telle vente ou destinés à être consommés dans le processus de production sous
forme de matières premières ou de fournitures.
Dans certains cas, la distinction entre immobilisation et charge est plus délicate. C’est le cas, en
particulier, des dépenses d’entretien et de réparations effectuées sur des immobilisations.
Les solutions suivantes sont généralement retenues :
 si la dépense assure seulement le maintien du bien dans un état normal d’utilisation jusqu’à
la fin de la durée de vie probable du bien (bien encore amortissable), elle constitue une
charge (par exemple, l’échange standard du moteur d’un véhicule) ;
 si la dépense conduit à une augmentation de la valeur du bien ou de sa durée d’utilisation,
elle fera l’objet d’une inscription dans les immobilisations de l’entreprise (par exemple, la
rénovation d’un immeuble).
III. Les immobilisations acquises de faible valeur
Les immobilisations incorporelles et corporelles acquises pour une valeur unitaire ≤ 100 000 F HT
(logiciels de faible valeur, petits matériels de bureau et petits matériels industriels) peuvent être
comptabilisées en charges (comptes 605 et 604).
IV. Les pièces de rechange et le matériel d’entretien
Les pièces de rechange et le matériel d’entretien sont habituellement inscrits en stock et
comptabilisés en charges dans le résultat lors de leur consommation.
Toutefois, les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des
immobilisations corporelles enregistrées en composants dans deux cas de figure :
 si l’entité compte les utiliser sur plus d’un exercice,
 si les pièces de rechange et le matériel d’entretien ne peuvent être utilisés qu’avec une
immobilisation corporelle.
Pour les pièces de sécurité destinées à éviter un arrêt ou une panne du processus de
production, l’amortissement doit démarrer dès l’acquisition de l’immobilisation principale.
Pour les pièces de rechange destinées à remplacer totalement ou partiellement un composant,
l’amortissement ne débute qu’à la date d’utilisation de la pièce, c’est-à-dire au moment où elle
est intégrée dans l’immobilisation. Elles sont enregistrées au départ en immobilisations en cours.
Section 2 : L’évaluation des immobilisations à la date d’entrée

L’immobilisation entre dans le patrimoine de l’entité dès son acquisition, sur la base de la facture,
ou dès sa livraison à elle – même, sur la base d’un constat.
L’évaluation des immobilisations lors de leur entrée dans le patrimoine repose sur la convention du
coût historique. Selon l’article 36, le coût historique des biens inscrits à l’actif est constitué par :
 le coût réel d'acquisition pour ceux achetés à des tiers,
 la valeur d'apport pour ceux apportés par les actionnaires, les associés ou les membres,
 la valeur actuelle pour ceux acquis à titre gratuit ,
 en cas d'échange, par la valeur actuelle de celui des deux éléments dont l'estimation est la plus
sûre ;
 le coût réel de production pour ceux produits par l’entité pour elle-même.
La subvention obtenue pour l'acquisition ou la production d'un bien n'a pas d'influence sur le
calcul du coût du bien acquis ou produit.

À leur entrée dans le patrimoine, les immobilisations font l’objet d’une évaluation qui permet leur
enregistrement en comptabilité. Le SYSCOHADA définit précisément les règles de cette évaluation
en s’appuyant sur la convention des coûts historiques.
Immobilisations acquises à titre onéreux Immobilisations produites

Elles sont évaluées à leur coût d’acquisition. Elles sont évaluées à leur coût de
production.
Le coût d’acquisition comprend : Le coût de production comprend :
 Le prix d’achat (net financier) supporté par  le coût d’acquisition des matières
l’acheteur y compris les taxes non récupérables. consommées ;
Les remises, rabais et escompte de règlement, même  les charges directes de production ;
obtenus l’exercice suivant, doivent être déduits du  les charges indirectes de production
coût d’acquisition. qui peuvent être raisonnablement
Les escomptes obtenus sont désormais imputés rattachées à la production ;
sur le coût d’entrée de l’immobilisation.  les coûts d’emprunts si actif
 Les frais accessoires directement attribuables : qualifié ;
coûts directement engagés pour mettre l’actif en  les coûts de démantèlement.
place et en état de fonctionner. Il peut s’agir des :
o droits de douane à l’importation ; Sont exclus du coût de production :
o frais de transport sur le lieu de première  les frais de recherche et de
utilisation et assurance sur transport, développement,
o frais de montage et d’installation  les amortissements dérogatoires
o honoraires des professionnels intervenant  les frais d’administration générale
dans la mise en place (architectes,  la quote-part de charges
géomètres, ingénieur- conseil…) ; correspondant à la sous-activité.
o frais d’essais et de tests de fonctionnement
 Les frais d’acquisition : droits de mutation, D’un point de vue fiscal, ce sont des
honoraires, commissions et frais d’actes ; livraisons à soi-même soumises à la
 Les coûts d’emprunts si actif qualifié ; TVA.
 Les coûts de démantèlement.
Sont exclus du coût d’acquisition :
 les frais administratifs et généraux
 les frais de formation du personnel
 les pertes opérationnelles initiales
Débit : 24. Matériel VO Débit : 24. Matériel VO
Débit : 445 Etat, TVA récupérable TVA Débit : 445 Etat, TVA récupérable
Crédit : 481 Fournisseurs NAP Crédit : 72 Production immobilisée
Crédit : 787 Transfert de charges financières CE Crédit : 443 Etat, TVA facturée
Des avances et acomptes peuvent être versés sur des Les immobilisations en cours (Comptes
immobilisations incorporelles (251) ou corporelles 239. et 249.) comprennent les
(252). Ce compte est débité lors du versement de immobilisations produites par l’entité
l’avance par le crédit d’un compte de trésorerie. mais inachevées à la fin de l’exercice.
NB : Les immobilisations acquises à titre gratuit sont évaluées à leur valeur actuelle.
Il faut noter que l’escompte obtenu n’est pas déduit du coût d’achat des marchandises et matières
premières. Il est toujours inscrit au crédit du compte 773.
Par contre l’escompte obtenu sur l’acquisition d’une immobilisation est déduit du coût
d’acquisition de cette immobilisation.

Application N°1 : Evaluation d’une immobilisation

L’entreprise MEGALUX a acquis une nouvelle machine à commande numérique.
Vous disposez des annexes 1 et 2 pour répondre aux questions suivantes :
 Mission :
1. Rappeler la définition d’un actif et d’une immobilisation corporelle.
2. Quels sont les critères de comptabilisation d’un élément à l’actif du bilan.
3. Déterminer la période d’incorporation des coûts au coût d’acquisition de la machine.
4. Calculer le coût d’acquisition de la machine à commande numérique.
5. Enregistrer les différentes opérations liées à l’acquisition de la machine dans la
comptabilité de l’entreprise MEGALUX.
6. Présenter le plan d’amortissement de la machine établi au 01/07/2017 en mettant en
évidence les amortissements dérogatoires.
7. Présenter les écritures d’inventaire au 31/12/2017 et 31/12/2020 liées à cette machine.
8. Citer les modes de financement qu’une entreprise peut mettre en œuvre pour financer
ses investissements.
Annexe 1 :
 Le 01/03/2017, la direction de la société MEGALUX a demandé à son expert-comptable une
étude de rentabilité concernant un nouveau projet d’investissement (honoraires facturés :
3 540 000 F TTC)
 Le 01/04/2017, après examen des résultats de l’étude démontrant la rentabilité du programme
d’investissement, l’entreprise décide lors de la réunion de son conseil d’administration d’acquérir
la machine nécessaire à la réalisation de ce projet.
 Le 15/04/2017, la machine est acquise aux conditions suivantes :
 Son prix d’achat brut s’élève à 59 375 000 F HT
 Remise 4 % et escompte de règlement 2%
 Les coûts de transports s’élèvent à 2 000 000 F HT, majorés d’une prime d’assurance y
afférente de 600 000 F HT.
 Règlement par virement bancaire le même jour.
 Les droits de douane s’élèvent à 3 400 000 F HT, TVA 18 % récupérable. Règlement par
virement bancaire le 20/04/2017.
 Les frais de montage indispensables à la mise en service de la machine ont été réalisés le
25/04/2017 à 4 800 000 HT (facture n°9875).
 L’installation sur le site a été réalisée du 02/05/2017 au 10/05/2017 par un technicien de
l’entreprise THALES dont le coût de l’intervention a été évalué à 3 510 000 F HT (facture n°
3578).
 Coût d’emprunt (2 mois) : 1 200 000 F
 Des essais de fonctionnement se sont déroulés du 11/05/2017 au 25/05/2017 et ont été facturés
par l’entreprise BETA, prestataire de services pour 4 830 000 F HT (facture n° M 587).
 A la suite de 4 jours de formation pour les 2 ouvriers responsables de ce matériel (coût de la
formation : 2 300 000 F HT : facture n° 582, en date du 01/07/2017), la machine, en état de
fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction, a été mise en service le 01/07/2017.

 Frais de transport pour le retour en France du technicien de l’entreprise THALES réglés le
05/07/2017 : 378 780 F (facture n° T 354 de l’agence SALOUM Voyages).
 En début juillet, la machine n’ayant pas encore atteint son niveau de performance, une perte
opérationnelle de 8 000 000 F est constatée.
 Afin d’optimiser le processus de production, l’atelier de production est réorganisé. Les coûts de
réinstallation de la machine en mi-juillet 2017 s’élèvent à 2 000 000 F HT.
Annexe 2 :
 Durée d’utilisation prévue de la machine : 5 ans (amortissement linéaire)
 Fiscalement la machine est amortie sur 5 ans en système dégressif.
 Le fournisseur s’engage à reprendre cette machine pour un montant de 15 000 000 F à la fin
d’utilisation.
Corrigé CAS N°1 : Evaluation et comptabilisation d’une immobilisation

1. Rappeler la définition d’un actif et d’une immobilisation corporelle
a) Définition d’un actif
Un actif est une ressource économique contrôlée par l’entité, provenant d’événements passés
qui sont susceptibles de lui procurer des avantages économiques futurs.
Un actif est un élément identifiable du patrimoine de l’entreprise générant une ressource que l’entité
contrôle du fait d’événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs.
b) Définition d’une immobilisation corporelle
Une immobilisation corporelle est un actif physique détenu,
 soit pour être utilisé dans la production ou la fourniture de biens ou de services,
 soit pour être loué à des tiers,
 soit à des fins de gestion interne
 et dont l'entité attend qu'il soit utilisé au-delà de l'exercice en cours.
2. Quels sont les critères de comptabilisation d’un élément à l’actif du bilan
o être identifiable,
o être sous le contrôle de l’entité,
o être porteur d’avantages économiques futurs,
o être évalué avec une fiabilité suffisante.
3. La période d’attribution des coûts au coût d’acquisition
La période d’incorporation des coûts débute au jour de prise de décision de la direction
d’acquérir l’immobilisation. L’activation se termine dès lors que l’immobilisation est en état
de fonctionnement tel que mentionné dans le cahier des charges.
Les coûts engagés pendant la période d’acquisition ou de production font partie du coût d’entrée
de l’actif. En revanche, les coûts engagés avant ou après cette période sont obligatoirement
comptabilisés en charges.
En conséquence, les coûts supportés lors de l’utilisation effective ou du redéploiement de l’actif
sont exclus du coût de cet actif (coûts encourus lorsque des actifs en état de fonctionner fonctionnent
en dessous de leur pleine capacité, pertes d’exploitation initiales).
Donc ici, la période d’incorporation des coûts au coût d’acquisition de la machine s’étend du 1er
Avril au 1er juillet 2017 soit 3 mois.

4. Calcul du coût d’acquisition de la machine
Coûts exclus du coût d’acquisition de l’immobilisation :
 Les honoraires du cabinet de conseil sont exclus car hors période d’activation, en effet ils ont
été engagés en mars 2017 donc avant la décision d’acquisition de la machine.
 Les frais de formation du personnel et les coûts administratifs ne sont jamais incorporables
car ils ne sont pas directement attribuables à la mise en place de l’immobilisation.
 Les coûts d’emprunts sont exclus du coût d’acquisition car la machine n’est pas un actif qualifié.
 Les frais de port pour le retour en France du technicien ayant installé la machine, les frais
de réinitialisation et les pertes opérationnelles sont exclus du coût d’acquisition car ils sont
postérieurs à la mise en service. Ils sont comptabilisés en charges.
Eléments Calcul Montant

Prix d’achat brut 59 375 000
Remise 4 % 59 375 000 × 0,04 - 2 375 000
Prix d’achat net 57 000 000
Escompte de règlement 2% 57 000 000 × 0,02 - 1 140 000
Net financier 55 860 000
Frais de transport et assurance 2 600 000
Droits de douane et frais de transit 3 400 000
Frais de montage 4 800 000
Frais d’installation 3 510 000
Frais d’essais de fonctionnement 4 830 000
Coût d’acquisition 75 000 000
5. Tableau d’amortissement du matériel en mettant en évidence les

amortissements dérogatoires
Années Annuités fiscales Annuités économiques Amortissement
dérogatoire
Calculs Montant Calculs Montant Dotation Reprise
2017 9 22 500 000 𝟔 6 000 000 16 500 000
75 000 000 ×0,4×12 60 000 000×0,2 ×
𝟏𝟐
2018 52 500 000 × 0,4 21 000 000 60 000 000 × 0,2 12 000 000 9 000 000
2019 31 500 000 × 0,4 12 600 000 60 000 000 × 0,2 12 000 000 600 000
2020 18 900 000/2 9 450 000 60 000 000 × 0,2 12 000 000 2 550 000
2021 9 450 000 60 000 000 × 0,2 12 000 000 2 550 000
2022 - 𝟔 6 000 000 6 000 000
60 000 000×0,2 ×
𝟏𝟐
TOTAL 75 000 000 75 000 000 26 100 000 11 100 000
NB : En fiscalité, la valeur résiduelle n’est pas reconnue.

6. Ecritures liées à l’acquisition de la machine
01/03/17
6324 Honoraires des professions réglementées 3 000 000
4553 Etat, TVA récupérable sur services 540 000
Facture n° : étude de faisabilité
15/04/17
2411 Matériel industriel (55 860 000 + 2 600 000) 58 460 000
4812 Fournisseurs d’investissements 58 460 000
Acquisition de la machine
20/04/17
4424 Etat, Droits de douane 14 534 800
Incorporation des droits de douane
d°
4424 Etat, Droits de douane 14 534 800
5211 Banques (SGBS) 14 534 800
Règlement des droits de douane
25/04/17
4451 Etat, TVA récupérable sur immobilisations 864 000
Facture n° 9875 : frais de montage
10/05/2017
Facture n° 3578 : frais d’installation
25/05/2017
Facture n° 587 : frais d’essais
01/07/2017
633 Frais de formation du personnel 2 300 000
Facture n° 582 : formation du personnel
05/07/2017
6182 Missions, voyages 378 780
Facture n° T 354 de SALOUM VOYAGES
d°
5211 Banques (SGBS) 378 780
Règlement Facture n° T354
15/07/2017
624 Entretien et réparation 2 000 000
Facture n° 582 : réinitialisation de la machine

7. Ecritures d’inventaire au 31/12/2017 et 31/12/2020
31/12/2017
6813 Dotation aux amortissements des immo corporelles 6 000 000
2841 Amortissements du MOIC 6 000 000
Annuité économique
d°
851 Dotation aux provisions réglementées 16 500 000
151 Amortissements dérogatoires 16 500 000
Dotation dérogatoire
31/12/2020
6813 Dotation aux amortissements des immo corporelles 12 000 000
2841 Amortissements du MOIC 12 000 000
Annuité économique
d°
151 Amortissements dérogatoires 2 550 000
861 Reprise de provisions réglementées 2 550 000
Reprise dérogatoire
8. Les différents modes de financement des investissements

o Autofinancement
o Ressources provenant des cessions d’immobilisations non nécessaires à
l’exploitation
o Augmentation du capital par apport en numéraire
o Subvention d’investissement
o Endettement (emprunt bancaire ou emprunt obligataire)
o Crédit- bail et lease-back.

Section 3 : La décomposition des immobilisations corporelles

L’approche par composants est issue de la norme IAS 16 « Immobilisations corporelles » et a
été introduite dans le SYSCOHADA révisé par l’article 38-1 de l’AUDCIF.
« Lorsqu’une immobilisation corporelle peut être décomposée dès son acquisition en éléments ayant
chacun une durée d’utilité différente, chaque partie de ce bien doit être comptabilisée séparément si
son coût est significatif par rapport au coût total du bien et peut être évalué de façon fiable.
L’amortissement de chaque partie l’immobilisation corporelle doit se faire suivant la durée d'utilité
qui lui est propre ». La partie principale de l’immobilisation décomposée est appelée structure.
Les composants d’une immobilisation corporelle
Définition
Les composants sont des éléments principaux d’une immobilisation corporelle ayant chacun
une durée d’utilité différente et devant faire l’objet de remplacements pendant la durée
d'utilisation prévue pour l'immobilisation dans son ensemble.
La partie principale de l'immobilisation non décomposée est appelée « structure ».
Les immobilisations susceptibles d’être décomposées sont celles dont la valeur est significative et qui
contiennent des éléments ayant une durée d’utilité propre c’est à dire des éléments pouvant faire l’objet
d’un ou plusieurs remplacements d’un montant significatif en cours d’utilisation.
Il s’agit des bâtiments, avions, bateaux, camions, autocars, bus, véhicules blindés de transport de fonds.
En revanche, certaines immobilisations de faible valeur et/ou de durée d’utilisation courte ne peuvent
faire l’objet d’une décomposition, notamment les matériels informatiques ; les véhicules de tourisme et
les matériels et mobiliers.
Exemple
 Un immeuble peut faire l’objet d’une décomposition en gros œuvre, toiture, ascenseurs, climatisation,
étanchéité, menuiseries extérieures…
 Un avion peut faire l’objet d’une décomposition en réacteurs, sièges, appareils de navigation…
Traitement comptable
Chaque composant est comptabilisé séparément et un plan d’amortissement propre à chacun de ces
éléments est retenu. Les composants sont comptabilisés dans des subdivisions du compte de l'immobilisation
concernée. Les composants sont amortis sur une durée séparant deux remplacements.
Les coûts directement attribuables sont affectés proportionnellement à la valeur de chaque composant, sauf s’ils
ne sont pas significatifs. Dans ce cas, ils sont imputés en totalité au coût de la structure.
Les inspections majeures
Il s’agit de dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes pluriannuels de gros entretiens
ou grandes révisions. Les révisions majeures visent à déceler d’éventuelles défaillances.
Sont visées les dépenses ayant pour seul objet de vérifier le bon état de fonctionnement des
immobilisations et d'y apporter un entretien sans prolonger leur durée de vie au-delà de celle prévue
initialement ainsi que les dépenses des industries lourdes pour les arrêts périodiques de révision générale.
Exemple : Révisions d’avions ou de bateaux pour motif de sécurité.
Les inspections majeures sont enregistrées comme un composant de l’immobilisation et doivent faire
l’objet d’un amortissement propre sur la durée séparant deux inspections.
NB : Les dépenses d’entretien futures ne viennent pas augmenter le coût d’entrée de l’immobilisation,
mais sont « prélevées » à l’intérieur de ce coût.
La comptabilisation des inspections majeures en composants entraîne la caducité des provisions pour charges
à répartir (interdiction de comptabiliser des provisions pour grosses réparations).
Débit : 2..1 Immobilisation – Structure
Débit : 2..2 Immobilisation – Composants
Débit : 2..3 Immobilisat°– Composant révision
Débit : 4451 Etat, TVA récupérable sur immobilisations
Crédit :4812 Fournisseurs d’investissements

Section 4 : Les coûts de démantèlement (IAS 16 et 37)

L’acquisition d’une immobilisation corporelle ou la mise en place de certaines installations
industrielles nécessite parfois, à l'issue de leur période d'utilisation, l'engagement de coûts de
démantèlement et d'enlèvement. Il en est ainsi, par exemple, des plates-formes pétrolières ou encore de
certaines installations dans l'industrie chimique.
Les dépenses de remise en état des sites et de démantèlement en fin d'exploitation doivent
généralement faire l'objet d'une provision dès lors que l'entité a une obligation actuelle à laquelle
elle ne peut pas se soustraire, indépendamment de ses actions futures, que la sortie de ressources est
probable et que son coût peut être mesuré de manière fiable.
Le montant de la provision est égal à la valeur actualisée des dépenses attendues que l’on pense
nécessaires pour éteindre l’obligation.
Dégradation immédiate
Il y a dégradation immédiate lorsque dès la réalisation de l'installation, l’obligation de
démantèlement existe et la sortie de ressources est inéluctable.
Ainsi par exemple, l'obligation de démantèlement d'une plate-forme pétrolière existe du fait
même de sa construction, alors même qu'elle ne serait jamais mise en service.
Dans ce cas, le montant des coûts de démantèlement, d’enlèvement ou de remise en état doit alors
être comptabilisé comme un composant de l’immobilisation, en contrepartie du compte 1984
Provisions pour démantèlement et remise en état.
Ce composant sera amorti d’une façon linéaire sur la durée d’exploitation du site.
De plus, chaque année, la « désactualisation » de la provision (augmentation de la provision
du fait de l’écoulement du temps) doit être enregistrée en charges financières.
A la fin de l’exploitation, la provision sera reprise lorsque les dépenses seront engagées pour
démanteler, enlever ou restaurer le site.
Dégradation progressive
Il y a dégradation progressive lorsque la dégradation résulte de l’exploitation du site ; la dégradation
nait progressivement, au fur et à mesure de l’exploitation ; son intensité dépend du niveau d’activité.
Il en est ainsi par exemple des sites d’extraction de ressources naturelles (mines, carrières, gravières) ou
encore des sites de stockage de produits toxiques issus de l’exploitation des industries chimiques.
Afin de couvrir les coûts futurs de remise en état, une provision doit être constatée à hauteur du
montant des travaux correspondant à la dégradation effective du site à la date de clôture de l’exercice.
Aucune provision n'est à constater pour la partie du site qui n’est pas encore dégradée.
Traitement comptable à la fin de l’exploitation
Au terme de la durée de l'obligation de démantèlement, d'enlèvement et de remise en état,
l'entité doit engager les coûts nécessaires à son extinction.
Lors de l'engagement effectif de ces coûts :
 la charge intervenue est inscrite au débit compte 6244 Charges de démantèlement et remise
en état par le crédit du compte fournisseur/trésorerie, afin de faire apparaître l'ensemble
des flux intervenus au cours de l'exercice;
 la provision pour démantèlement et remise en état ayant rempli son objet, elle doit être
reprise au débit du compte 1984 Provisions pour démantèlement et remise en état par le
crédit des comptes 7911 Reprises sur provisions d'exploitation pour risques et charges
(pour la quote part de la provision intégrée initialement dans le coût de l’immobilisation) et
7971 Reprises sur provisions financières pour risque et charges (pour la quote part de la
provision relative aux charges de désactualisation comptabilisée dans un compte de dotation
pour provisions financières pour risques et charges).
 la sortie des actifs (actif de support et actif de démantèlement).

Application N°2 : Approche par composants

La société MEGALUX a acquis le 01/07/2017 une machine d’une valeur de 75 000 000 F HTVA
18% déductible et amortissable sur 5 ans en mode linéaire.
Elle a identifié le moteur de la machine pour un montant de 24 000 000 F et sa durée d’utilisation est
estimée à 3 ans.
La machine doit subir tous les 2 ans une révision complète (coût estimé de la révision HT :
6 000 000 F). La première révision est programmée le 01/07/2019.
Le 01/07/2019, la révision est effectuée pour un coût réel de 7 000 000 F HT réglé par chèque
bancaire.
Le 01/04/2020, le moteur est hors d’usage. Il fait l’objet d’un remplacement pour une valeur
27 000 000 F HT.
 Mission :
1. Présenter les écritures constatant l’acquisition et l’amortissement de la machine.
2. Présenter les écritures nécessaires le 01/07/2019.
3. Préciser les enregistrements comptables liés au remplacement du moteur.
Corrigé :
Elle est issue de la norme IAS 16 et consiste à décomposer une immobilisation corporelle en
plusieurs éléments significatifs (composants) ayant chacun uns durée d’utilisation différente.
Le matériel industriel sera décomposé (approche par composant) de la façon suivante :
Eléments Coût HT Durée Annuité d’amortissement N
30 000 000 6
Structure 45 000 000 5 ans × 3 000 000
5 12
24 000 000 6
Composant moteur 24 000 000 3 ans ×12 4 000 000
3
6 000 000 6
Composant révision 6 000 000 2 ans ×12 1 500 000
2
TOTAL 75 000 000 8 500 000
1. Comptabilisation de l’acquisition de la machine et de l’annuité de 2017
01/07/2017
241.1 Matériel industriel - Structure 45 000 000
241.2 Matériel industriel - Composant moteur 24 000 000
241.3 Matériel industriel - Composant révision 6 000 000
5211 Banques 88 500 000
Acquisition de la machine décomposée
31/12/17
2841.1 Amortissement du MOIC- Structure 3 000 000
2841.2 Amortissement du MOIC- Composant moteur 4 000 000
2841.3 Amortissement du MOIC- Composant révision 1 500 000
Annuités économiques

2. Ecritures liées à la réalisation de la révision majeure le 01/07/2019
01/07/2019
241.3 MOIC- Composant révision 7 000 000
4812 Fournisseurs d’investissement 8 260 000
Acquisition du nouveau composant
31/12/19
6813 Dotations aux amortissements des immo corporelles 1 500 000
2841.3 Amortissement du MOIC- Composant révision 1 500 000
6 000 000 6
Annuité complémentaire ( ×12 )
2
d°
812 VCCI 0
2841.3 Amortissement du MOIC - Composant 6 000 000
241.3 MOIC - Composant révision 6 000 000
Sortie du composant remplacé
3. Ecritures liées au remplacement du moteur

Lors du renouvellement d’un composant, il convient de constater l’entrée du nouveau
composant et la sortie de l’ancien composant (composant remplacé).
01/04/20
241.2 Matériel industriel - Composant 27 000 000
Acquisition du nouveau composant
31/12 /2020
24 000 000 3
Annuité complémentaire ( ×12 )
3
d°
812 VCCI 2 000 000
241.2 Matériel industriel - Composant moteur 24 000 000
Sortie du composant remplacé
Amortissements cumulés = 4 000 000 + 8 000 000 + 8 000 000 + 2 000 000 = 22 000 000 F
NB : ACQUISITION D’UNE VOITURE DE TOURISME

La TVA n’étant pas récupérable sur ces véhicules, le coût d’entrée comprend le prix d’achat
TTC, les frais de mise à disposition, les équipements et accessoires, la carte grise et les frais de
transport. Le carburant pour le premier plein sera enregistré en charges (compte 605).
Le compte 245 — Matériel de transport enregistre les véhicules et appareils servant au transport
des biens et des personnes.

Application N° 3 : Coût de démantèlement

L’entité BETA a acquis le 01/01/N un matériel industriel lourd d’une valeur de 150 000 000 F.
La durée d’utilité du matériel est de 10 ans.
Les frais de démantèlement au terme de la durée d’utilité s’élèvent actuellement à 24 610 440 F.
Le taux d’inflation est de 2% et le taux d’actualisation de 8%.
Le 20 Mars N+10, le coût effectif des travaux de démantèlement s’élève à 32 000 000 FHTVA 18%.
 Mission :
1. Rappeler les conditions de comptabilisation d’un actif et d’un passif.
2. Procéder à l’analyse comptable des opérations et passer les écritures nécessaires
pour N, N+1 et N+10.
Corrigé
1. Rappeler les conditions de comptabilisation d’un actif et d’un passif.
 Critères de comptabilisation d’un actif
 être identifiable (immobilisations incorporelles),
 être sous le contrôle de l’entité,
 être porteur d’avantages économiques futurs,
 être évalué avec une fiabilité suffisante.
 Critères de comptabilisation d’un passif

Un passif est comptabilisé si les conditions suivantes sont respectées :
 Une obligation actuelle existe à la date de clôture ; le fait générateur d'une obligation est un
événement qui crée une obligation juridique ou implicite qui ne laisse pas à l'entité d'autre
solution réaliste que de régler cette obligation ;
 Sortie probable ou certaine de ressources représentatives d'avantages économiques futurs
pour éteindre l'obligation ;
 Le montant de l’obligation peut être évalué avec une fiabilité suffisante.
2. Ecritures nécessaires pour N

Coût de démantèlement ajusté à l’inflation = 24 610 440 (1,02)10 = 30 000 000 F
Coût de démantèlement actualisé = 30 000 000 (1,08) -10 = 13 895 804 F
01/01/N
241.1 Matériel industriel -Actif de support 150 000 000
Acquisition du matériel
d°
241.2 MOIC-Actif de démantèlement 13 895 804
1984 Provisions pour démantèlement 13 895 804

Coût de démantèlement

31/12/N
6971 Dotations aux provisions financières pour R et C 1 111 664
1984 Provisions pour démantèlement et remise en état 1 111 664
Charges de désactualisation (13 895 804 × 8%)
d°
6813 Dotations aux amortissements des immo. corporelles 16 389 580
2841.1 Amortissements des Bâtiments-Actif de support 15 000 000
2841.2 Amortissements des Bâtiments-Actif de démantèlement 1 389 580
Pour la désactualisation de la provision au 31/12/N, on aura : 30 000 000 (1,1) - 9 = 15 007 468 F
L’écart constaté s’élève à : 15 007 468 – 13 895 804 = 1 111 664 F
Cet écart peut s'obtenir aussi de la façon suivante : 13 473 951 × 8 % = 1 111 664 F
Dotation aux amortissements de l'actif de support : 150 000 000/10 = 15 000 000
Dotation aux amortissements de l'actif de démantèlement : 13 895 804/10 = 1 389 580 F
3. Ecritures nécessaires pour N +1
31/12/N +1
6971 Dotations aux provisions financières pour R et C 1 200 600
Charges de désactualisation (15 007 468 × 8%)
d°
2841.1 Amortissements des Bâtiments-Actif de support
2841.2 Amortissements des Bâtiments-Actif de démantèlement 15 000 000
Dotation de l’exercice 1 389 580
4. Ecritures nécessaires pour N +10

A la date de réalisation du démantèlement au 20/03/N+10 :
20/03/N+10
6244 Charges de démantèlement et remise en état 32 000 000
Engagement des frais de démantèlement
31/12/ N+10
7911 Reprises sur provisions d'exploitation pour R et C 13 895 804
7971 Reprises sur provisions financières pour R et C 15 104 196
Solde de la provision
d°
2841.1 Amortissements du MOIC-Actif de support 150 000 000
2841.2 Amortissements du MOIC -Actif de démantèlement 13 895 804
241.1 MOIC -Actif de support 150 000 000

241.2 MOIC -Actif de démantèlement 13 895 804
Sortie des actifs

Application N°4 : Evaluation d’une immobilisation

(devoir à rendre)
La société MEGALUX a acquis le 01/02/N une machine à commande numérique (référence KL).
La facture du fournisseur MATFORCE mentionne les informations suivantes :
 Prix d’achat brut HT : 59 000 000 F
 Remise 5 %
 Escompte de règlement 2%
 Frais de transport HT : 471 000 F HT
 Frais d’installation HT : 1 200 000 F
 Frais d’essais de fonctionnement HT : 1 800 000 F
L’intégralité de la facture sera payée le 15/02/N par virement bancaire.
Cet investissement est financé par un emprunt de 30 000 000 F contracté le 01/02/N au taux annuel
de 8 % remboursable en 5 ans par annuités constantes. La première annuité sera versée le
01/02/N+1.
La société a obtenu le 10/02/N une subvention de 24 000 000 F pour financer l’acquisition de la
machine. Elle a été encaissée le 15/03/N par virement bancaire.
Le 10 juillet N, deux salariés de la société MEGALUX sont formés à l’utilisation de cette nouvelle
machine par un salarié de l’entreprise MATFORCE. Une facture d’un montant de 1 500 000 F HT
a été envoyée par MATFORCE à la société MEGALUX.
L’installation de la machine a été réalisée du 01/02/N au 01/10/N (la machine est prête à
fonctionner). Elle ouvre droit à déduction de TVA au taux de 18 %.
La société MEGALUX retient l’amortissement dégressif à taux décroissant (SOFTY).
La durée d’utilité de cette machine est de 5 ans.
Durant le premier mois d’utilisation, la société a subi des pertes d’exploitation s’élevant à 3 000 000 F.
Les coûts de réinstallation du matériel s'élèvent à 800 000 HT et sont payés par banque le 15/11/N.
Les frais de démantèlement sont estimés à 13 585 962 F selon la facture proforma d'une société
spécialisée dans les opérations de démantèlement sur la base d'un démantèlement effectué le
01/02/N. Le taux d'inflation est de 2% et le taux d’intérêt des obligations d'Etat est de 6,5%.
 Mission :
1. Rappeler les règles d’évaluation des immobilisations à l’entrée prévues par le SYSCOHADA.
2. Rappeler les conditions d’incorporation des coûts d’emprunt dans le coût d’acquisition
d’un actif. Préciser si cette prise en compte est obligatoire.
3. Calculer le coût d’acquisition de la machine KL.
4. Présenter le plan d’amortissement de la machine en appliquant la méthode SOFTY.
5. Présenter les écritures relatives à l’octroi de la subvention et à l’encaissement de l’emprunt.
6. Passer les écritures relatives à l’acquisition de la machine KL.
7. Indiquer quelles seraient les incidences sur le coût d’acquisition du matériel dans
l’hypothèse où l’installation et les tests de fonctionnement auraient été réalisés par du
personnel de l’entreprise. Comptabiliser l’acquisition de cette machine dans cette hypothèse.
8. Passer toutes les écritures nécessaires à l’inventaire de l’exercice N.
9. Présenter toutes les écritures nécessaires concernant l’exercice N+1.
10. Quel est le montant du poste « subvention » qui figure au bilan de la société MEGALUX
au 31/12/N+2 ?

Application N°5 : Approche par composants

L’entité MEGALUX a acquis le 01/10/N un bâtiment administratif destiné à devenir
son siège social.
Les durées d’utilisation des éléments constituant cet immeuble ainsi que leurs prix
respectifs sont indiqués dans le tableau ci-dessous :
Élément Durée d’utilité Coût HT

Structure 30 ans ?
Toiture 20 ans 225 000 000
Menuiseries extérieures 15 ans 90 000 000
Ascenseurs 10 ans 120 000 000
Les coûts d’acquisition de cet immeuble sont de 45 000 000 F de droits de mutation
et 30 000 000 HT d’honoraires du notaire (TVA 18% déductible).
L’incidence de ces frais est estimée non significative par rapport à la valeur de
l’immeuble.
La somme réglée par chèque pour l’immeuble s’élève, coût d’acquisition compris, à
980 400 000 F.
L’ascenseur a été finalement remplacé le 01/10/N+ 8 pour une valeur de 135 000 000 F
HTVA 18%.
 Mission :
1. Rappeler la définition d’un composant et d’une inspection majeure.
2. Quel principe comptable implique l’application de l’approche par
composants ? Expliciter le contenu de ce principe.
3. Calculer le coût d’acquisition de la structure.
4. Présenter l’écriture relative à l’acquisition de cet immeuble.
5. Présenter les écritures comptables d’inventaire au 31/12/N et 31/12/N+1.
6. Présenter les écritures comptables nécessaires le 01/10/N+8 liés au
remplacement de l’ascenseur.
7. Déterminer le coût d’acquisition de chaque composant si le montant des frais
d’acquisition était significatif.

Application N°6 : Comptabilisation des coûts d’emprunts (IAS 23)

Une entreprise produit pour elle – même une machine-outil et a engagé à cet effet les dépenses
suivantes :
o Matières consommées 30 000 000
o Charges directes de production 40 000 000
o Quote part de charges indirectes de production :18 200 000 dont 15 000 000 F de charges fixes
o Charges d’administration générale 8 000 000
D’autre part, pour financer cette production, l’entreprise a dû emprunter 80 000 000 F au taux de 8%.
La période de fabrication jugée significative par l’entité a duré 9 mois.
L'activité globale de la société a représenté 80 % de son activité normale en N.
La TVA de 18% déductible est appliquée sur le coût total de production.
Mission :
Calculer et comptabiliser l’entrée du matériel dans le patrimoine de l’entreprise.
Corrigé :
Calcul du coût de production
Matières consommées 30 000 000

Main d’œuvre directe 40 000 000
Charges indirectes variables de fabrication 3 200 000
Charges indirectes fixes de fabrication (15 000 000 × 0,8) 12 000 000
Coût d’emprunts (80 000 000 × 0,08 × 9/12) 4 800 000
Coût de production 90 000 000
Comptabilisation
 Selon le SYSCOHADA :
722 Production immobilisée 85 200 000

787 Transfert de Charges financières 4 800 000
4434 Etat, TVA facturée 16 200 000
Livraison à soi-même
 Selon le référentiel IFRS :



Section 5 : Les coûts d’emprunts (IAS 23)

I. Définition
Les coûts d’emprunt sont les intérêts et autres coûts supportés par une entité dans le cadre d’un
emprunt de fonds destiné à financer l’acquisition ou la production d’un actif.
Ils peuvent inclure :
 les charges d’intérêts ;
 les charges financières en rapport avec les contrats de location-acquisition ;
 les différences de change résultant des emprunts en devises, dans la mesure où elles sont
assimilées à un ajustement des charges.
Les coûts d’emprunt capitalisables sont ceux qui auraient pu être évités si les dépenses relatives
aux actifs éligibles n’avaient pas été faites.
II. Les conditions d’incorporation des coûts d’emprunts
Les coûts d’emprunts doivent être inclus dans le coût de l’immobilisation lorsque les conditions
suivantes sont remplies :
 concerner la période de production de l’actif jusqu’à l’acquisition ou la réception définitive,
 se rapporter à un actif éligible ou qualifié, c’est-à-dire une immobilisation incorporelle,
corporelle ou un stock qui exige une longue période de préparation ou de construction avant
de pouvoir être utilisé ou vendu (durée ≥ 12 mois et à justifier si inférieure à 12 mois),
 être directement attribuables à l’acquisition, la construction ou la production d’un actif,
 être susceptibles de générer des avantages économiques futurs pour l’entité,
 pouvoir être évalués de manière fiable.
III. La période d’incorporation des coûts d’emprunts
L’incorporation des coûts d’emprunts débute lorsque les trois conditions suivantes sont réunies
pour la première fois :
 l’entité encourt des dépenses pour l’actif,
 elle encourt des coûts d’emprunt,
 et elle entreprend les activités indispensables à la préparation de l’actif préalablement à son
utilisation ou à sa vente ;
a) Suspension la période d’incorporation
L’incorporation des coûts d'emprunt dans le coût d'un actif doit être suspendue pendant les
périodes significativement longues d'interruption de l'activité productive.
Toutefois, cette incorporation n'est pas interrompue pendant les phases de travaux techniques et
administratifs importants et pendant le délai temporaire nécessaire au processus de préparation de
l’actif, en vue de son utilisation prévue ou de sa vente.
b) Fin de la période d’incorporation
L'incorporation des coûts d'emprunt dans le coût d'un actif qualifié doit cesser lorsque les
activités indispensables à la préparation de l'actif, préalablement à son utilisation, ou à sa
vente, sont pratiquement toutes terminées. Un actif est prêt à son utilisation ou sa vente
lorsque sa construction physique est achevée, et ce, même si les travaux administratifs de
routine se poursuivent.
Dans le cas de la construction d'un actif qualifié, constitué de différentes parties, si une partie peut
être utilisée alors que la construction d'autres parties se poursuit, l'incorporation des coûts d'emprunt
relatifs à cette partie doit cesser.

IV. Le calcul du montant des intérêts incorporables

Le montant incorporable au coût d’acquisition diffère selon la nature des emprunts :
1er cas : Emprunt spécifique
L’entité emprunte des fonds spécifiquement pour financer l’actif qualifié
Dans ce cas, le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de l'actif doit
correspondre aux coûts d'emprunt réels, encourus au cours de l'exercice diminués de tout
produit obtenu du placement temporaire de ces fonds empruntés.
2ème cas : Emprunt non spécifique (l’entité se finance globalement)

Lorsque les fonds sont empruntés de façon générale (emprunts dits « généraux ») et utilisés en
vue de l'obtention d'un actif qualifié, le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de
l'actif doit être déterminé en appliquant un taux de capitalisation aux dépenses relatives à
l’actif. Ce taux doit être la moyenne pondérée des coûts d'emprunt applicables aux emprunts de
l'entité, au titre de l'exercice, autres que les emprunts contractés spécifiquement dans le but d'obtenir
un actif qualifié.
Dans le cas où les fonds d'emprunts obtenus génèrent des produits financiers, à la suite de
placements de ces fonds, les charges incorporables s'entendent du montant net : charges
d'emprunts moins revenus obtenus.
V. Le traitement comptable des coûts d’emprunt activables

Lorsque les coûts d’emprunt sont activables, cet actif est la contrepartie du compte 787.
2.21 Immobilisations corporelles (valeur d’entrée)

Immobilisations corporelles (valeur d’entrée)
X
X
A
A lalaréception
réceptionde d’entrée)
A lalaréception
facture de
21
445
44562
Etat, TVA récupérablecorporelles
Immobilisations (valeur
(sur valeur d’entrée)
TVA déductible sur immobilisations (sauf sur coûts d’emprunt)
X
X
X
de la facture 44562 481 TVA déductible sur immobilisations (sauf sur coûts d’emprunt) X
la facture 404
404
Fournisseurs d’investissement
Fournisseurs d’immobilisations
X
X
787 Fournisseurs d’immobilisations X
796
796
Transfert de charges financières (coûts d’emprunts)
Transferts de charges financières (coûts d’emprunts)
X
Transferts de charges financières (coûts d’emprunts)
NOTA :
 Le compte « 671 Intérêts des emprunts » est utilisé à la place du compte 787 en IFRS.
 Certains auteurs préconisent de calculer la TVA sur la valeur d’entrée hors coût d’emprunt.
Application N°7 : Coûts d’emprunts

Une entité a contracté le 1er mars N un emprunt remboursable in fine dans 5 ans pour la construction
d'un immeuble destiné à devenir son siège social.
Le montant de l'emprunt est de 120 000 000 F au taux de 12%.
La construction débute le 1er avril N pour s'achever le 1er novembre N+1. Le montant total de la
construction s'élève à 120 000 000 F.
N'ayant pas eu à débloquer l'intégralité des fonds immédiatement, l'entité effectue du 1er mai N au
30 septembre N des placements temporaires de trésorerie générant les revenus financiers s'élevant à
800 000 F.
Au 31/12/N, le coût des travaux exécutés s’élève à 40 000 000 F.
TAF :
1. Calculer le montant des intérêts incorporable au coût de production de l’actif.
2. Présenter les écritures nécessaires.

Application N°8 : Comptabilisation des coûts d’emprunts (IAS 23)
Une entreprise produit pour elle – même une machine-outil et a engagé à cet effet les dépenses
suivantes :
o Matières consommées 15 000 000
o Charges directes de production 22 000 000
o Quote part de charges indirectes de production 4 800 000
o Charges d’administration générale 5 000 000
D’autre part, pour financer cette production, l’entreprise a dû emprunter 30 000 000 F au taux de 6%.
La période de fabrication a duré 8 mois. Compte tenu d’une TVA de 18% déductible appliquée sur le
coût de production.
Mission : Calculer et comptabiliser l’entrée du matériel dans le patrimoine de l’entreprise si
l’actif éligible à la norme IAS 23.
Corrigé :
Matières consommées : 15 000 000
Main d’œuvre : 22 000 000
Charges indirectes : 4 800 000
Intérêts des emprunts (30 000000× 0,06 ×8/12) : 1 200 000
Coût de production HT : 43 000 000
TVA (43 000 000 x 0,18) : 7 740 000
Total TTC : 50 740 000
 Selon le SYSCOHADA :

787 Transfert de Charges financières 1 200 000

Section 6 : Les subventions d’investissement

Les subventions d’investissement servent à financer des immobilisations nettement précisées
(subventions d’équipement) ou des activités à long terme (autres subventions d’investissement).
La subvention d’investissement est considérée comme une ressource de financement ; elle est
comptabilisée dans un compte faisant partie des capitaux propres (compte 14).
À la clôture de chaque exercice, une quote part de la subvention est reprise au compte de
résultat par le biais des comptes 14 et 799 Reprise de subvention d’investissement.
La comptabilisation des subventions d’investissement comprend plusieurs étapes :
 La notification de la subvention : Débiter 4494 et créditer 14 subventions d’investissement
 L’encaissement de la subvention : débiter le compte 521 et créditer le compte 4494.
 La reprise de la subvention : débiter le compte 14 par le crédit du compte 799.
Les modalités de reprise de la subvention d’investissement
Le rythme de reprise diffère selon que la subvention a financé une immobilisation non amortissable
ou une immobilisation amortissable.
1. La reprise des subventions sur biens non amortissables
La reprise de la subvention d’investissement est étalée sur le nombre d’années pendant lequel
l’immobilisation est inaliénable aux termes du contrat. À défaut de clause d’inaliénabilité, le
montant de la reprise de chaque exercice est égal au dixième du montant de la subvention.
2. La reprise des subventions sur biens amortissables
La reprise de la subvention d’investissement s’effectue sur la même durée et au même
rythme que l’amortissement de l’immobilisation acquise ou créée au moyen de la subvention :
 soit la subvention est totale : la reprise de la subvention correspond à la dotation aux
amortissements de l’immobilisation ;
 soit la subvention est partielle : on applique à l’amortissement de l’immobilisation le taux de
la subvention.
𝑴𝒐𝒏𝒕𝒂𝒏𝒕 𝒅𝒆 𝒍𝒂 𝒔𝒖𝒃𝒗𝒆𝒏𝒕𝒊𝒐𝒏
Quote part = Annuité × taux de la subvention =
𝑫𝒖𝒓é𝒆 𝒅′ 𝒖𝒕𝒊𝒍𝒊𝒕é
FOCUS IFRS
La norme IAS 20 prévoit deux méthodes de comptabilisation des subventions liées à des actifs :
1ère méthode : Méthode des produits différés
Cette méthode présente la subvention reçue au passif en produits différés (compte « 477 produits
constatés d’avance »). Elle est rapportée aux résultats sur la durée d’utilisation de l’actif financé.
Les subventions d’investissement ne peuvent être inscrites en capitaux propres en IFRS.
2ème méthode : Méthode de la déduction de la subvention sur la valeur comptable
La subvention reçue vient en déduction de la valeur comptable de l’actif. Le rapport aux
résultats se traduit par une réduction de la charge d’amortissement.
Cette méthode n’est pas admise en SYSCOHADA.
Les deux méthodes de présentation dans les états financiers des subventions liées à des actifs sont
considérées comme des solutions acceptables.

Application N°9 : Immobilisation subventionnée

La société EPSON a réalisé les opérations suivantes :
01/03/N : Notification reçue de l’Etat pour l’octroi d’une subvention de 20 000 000 F destinée à
acquérir une machine à commande numérique.
Le 15/03/N : Avis de crédit bancaire reçu relatif au versement de la subvention des 20 000 000 F
01/04/N : Acquisition d’un matériel industriel par chèque bancaire pour 50 000 000 F, TVA 18 %
déductible. Ce matériel est amortissable sur 5 ans en mode linéaire.
Mission :
1. Présenter les écritures nécessaires pour l’exercice N en appliquant le PCGO.
2. Présenter les écritures nécessaires pour l’exercice N en appliquant les deux méthodes
prévues par la norme IAS 20.
 Corrigé :
1. Comptabilisation selon le PCGO

01/03/ N
4494 Etat, Subvention d’équipement à recevoir 20 000 000
14 Subvention d’investissement 20 000 000
Octroi de la subvention
15/03/ N
521 Banques 20 000 000
Avis de crédit : encaissement de la subvention
01 /04 /N
5211 Banques 59 000 000
Acquisition de la machine financée à 40% par
la subvention (20 000 000 /50 000 000 = 40%)
31/12/N
6813 Dotations aux amortissements d’exploitation 7 500 000
2841 Amortissement du MOIC 7 500 000
𝟗
Annuité = 50 000 000 × 0,2 × 𝟏𝟐
d°
14 3 000 000
Subvention d’investissement
799 3 000 000
Reprise de subvention d’investissement
Quote part = 7 500 000 × 0,4

2. Comptabilisation selon le référentiel IFRS
Méthode 1 : Méthode des produits différés
01/03/ N
477 Produits différés 20 000 000
15/03/ N
521 Banques 20 000 000
01 /04 /N
521 Banques 59 000 000
Acquisition de la machine financée à 40% par la
subvention
31/12/N
6813 Dotations aux amortissements des immo corp 7 500 000
𝟗
Annuité = 50 000 000 × 0,2 × 𝟏𝟐
d°
477 3 000 000
Produits différés
799 3 000 000
Reprise de subvention d’investissement
Quote part = 7 500 000 × 0,4
Méthode 2 : Méthode de la déduction de la subvention sur la valeur comptable
01/03/ N
15/03/ N
521 Banques 20 000 000
01 /04 /N
5211 Banques 59 000 000
Acquisition de la machine financée à 40% par la
subvention
31/12/N
6813 Dotations aux amortissements des immo corp 4 500 000
𝟗
Annuité = 30 000 000 × 0,2 × 𝟏𝟐

CAS N° 1 : IAS 20 Subventions liées à des actifs

Le 01/09/N, la société VEGA obtient une subvention publique de 36 000 000 F pour acquérir un
matériel industriel valant 60 000 000 F. La subvention est encaissée le 15/10/N par virement
bancaire. L’actif est mis en service le 01/10/N ; sa durée de vie économique est estimée à 10 ans et il
est amorti linéairement.
 Mission :
1. Présenter les écritures nécessaires selon les deux méthodes de présentation des
subventions selon IAS 20 ?
2. Présenter les écritures nécessaires selon le PCGO.
CAS N°2 : Nouvelle ligne de production textile

Le 1er juillet 2015, la société Gamma a investi dans une nouvelle ligne de production, cet
investissement s’est traduit par la création de neuf emplois et la relocalisation à THIES d’une
activité jusqu’alors délocalisée.
Pour cet investissement, Gamma a bénéficié d’une subvention régionale dite « subvention d’aide à
l’investissement », cette subvention s’élève à 15 % du coût d’acquisition de la ligne de
production. Cette dernière est amortie sur 10 ans en linéaire tant du point de vue économique que
fiscal et son coût d’acquisition s’élève à 120 000 000 F.
Mission :
1. Présenter les écritures nécessaires pour l’exercice N en appliquant le PCGO.
2. Présenter les écritures nécessaires pour l’exercice N en appliquant les deux méthodes
prévues par la norme IAS 20.
3. Présenter les écritures de retraitement de consolidation au 31/12/2018 sachant que les
comptes consolidés sont établis en IFRS.

Section 7 : Evaluation des immobilisations à la date de clôture
I. Les amortissements
A. Définitions de l’amortissement (article 45 AU/DCIF)
1. Définition de l’amortissement
 L’amortissement consiste à répartir le montant amortissable du bien sur la durée d’utilité
selon un plan prédéfini.
 Le montant amortissable est égal à la différence entre la valeur d'entrée du bien et sa
valeur résiduelle probable à l'issue de la période d'utilisation prévue.
 La valeur résiduelle prévisionnelle d'un actif est le montant estimé qu'une entité
obtiendrait actuellement de la sortie de l'actif, après déduction des coûts de sortie estimés,
si l'actif avait déjà l'âge et se trouvait déjà dans l'état prévu à la fin de sa durée d'utilité.
La valeur résiduelle prévisionnelle et la durée d’utilité d’un actif doivent être révisé au moins à
chaque fin d’exercice et, si les attentes diffèrent par rapport aux estimations précédentes, les
changements doivent être comptabilisés comme un changement d’estimation comptable
B. Les caractéristiques générales du plan d’amortissement
Le plan d’amortissement est la traduction comptable de la répartition de la valeur
amortissable d’un actif selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus
en fonction de l’utilisation probable.
Le plan d’amortissement est déterminé, par la direction de l’entreprise, à la date d’entrée de
l’immobilisation. Toutefois, ce plan n’est pas figé et des ajustements du plan initial sont à opérer,
en cas de modification significative dans l’utilisation prévue de l’immobilisation (toute modification
de la durée ou du rythme de consommation des avantages économiques attendus de l’actif, entraîne
la révision prospective de son plan d’amortissement).
De même, en cas de dotation ou de reprise de dépréciations résultant de la comparaison entre
la valeur actuelle d’un actif immobilisé et sa valeur nette comptable, il convient de modifier de
manière prospective la base amortissable.
Application 24 : Acquisition en début d’exercice
Un matériel industriel a été acquis pour 90 000 000 F le 01/01/N. Sa valeur résiduelle prévisionnelle
est de 15 000 000 F. Sa durée de vie normale est de cinq ans.
Présenter le tableau d’amortissement en appliquant la méthode SOFTY.
 Corrigé :
Pour une durée d’utilité de 5 ans, on fait la somme des numéros d’années :
1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15 ; et ensuite, on détermine les taux décroissants de la façon suivante :
Année 1 = 5/15 ; Année 2 = 4/15 ; Année 3 = 3/15 ; Année 4 = 2/15 ; Année 5 = 1/15.
Années Base Taux Annuités Cumul des VNC
amortissable d’amortissement d’amortissement amortissements
N 75.000.000 5/15 25 000 000 25.000.000 65.000.000
N+1 75.000.000 4/15 20 000 000 45.000.000 45.000.000
N+2 75.000.000 3/15 15 000 000 60.000.000 30.000.000
N+3 75.000.000 2/15 10 000 000 70.000.000 20.000.000
N+4 75.000.000 1/15 5 000 000 75.000.000 15.000.000

Application 25 : Acquisition en cours d’exercice

Un matériel industriel a été acquis pour 60 000 000 F le 25/03/N. Ce matériel mis en service le
01/04/N est amortissable sur une durée d’utilité de 5 ans.
L'existence d'un marché d'occasion sur ce type de matériel a permis de fixer la valeur de revente au
terme de 5 années d'utilisation à 15 000 000 F.
Présenter le tableau d’amortissement en appliquant la méthode SOFTY.
 Corrigé :
amortissable amortissements
9
N 45.000.000 45 000 000 × 5/15 × 11 250 000 11.250.000 48.750.000
12
3
(45 000 000 × 5/15 × 12) +
N+1 45.000.000 9
(45 000 000 × 4/15 × 12) 12 750 000 24.000.000 36.000.000
3
(45 000 000 × 4/15 × 12) +
N+2 45.000.000 9
(45 000 000 × 3/15 × 12) 9 750 000 33.750.000 26.250.000
3
(45 000 000 × 3/15 × )+
12
N+3 45.000.000 9
(45 000 000 × 2/15 × 12) 6 750 000 40.500.000 19.500.000
3
(45 000 000 × 2/15 × 12) +
N+4 45.000.000 9 3 750 000 44.250.000 15.750.000
(45 000 000 × 1/15 × 12)
3
N+5 45.000.000 45 000 000 × 1/15 × 12 750 000 45.000.000 15 000 000
NB : Les annuités suivent une progression arithmétique décroissante de raison r égale à la

base amortissable divisé par la somme des numéros d’ordre de l’ensemble des années.
1. L’amortissement par unités d’œuvre (ou unités de production)

Il s’agit de la répartition d’un montant amortissable en fonction d’unités d’œuvre qui peuvent
être le nombre de produits fabriqués, le nombre de kilomètres parcourus, le nombre d’heures de
fonctionnement d’une machine, le nombre d’heures de travail, etc.
L’annuité d’amortissement est obtenue en multipliant la base amortissable par le rapport entre le
nombre d’unités d’œuvre consommées pendant l’exercice et le nombre total d’unités d’œuvre
prévues.
L’annuité d’amortissement (AD) est égale à :
𝑵𝒐𝒎𝒃𝒓𝒆 𝒅′ 𝒖𝒏𝒊𝒕é𝒔 𝒅′ 𝒐𝒆𝒖𝒗𝒓𝒆 𝒄𝒐𝒏𝒔𝒐𝒎𝒎é𝒆𝒔
AD = Base amortissable ×
𝑻𝒐𝒕𝒂𝒍 𝒅′ 𝒖𝒏𝒊𝒕é𝒔 𝒅′ 𝒐𝒆𝒖𝒗𝒓𝒆 𝒑𝒓é𝒗𝒖𝒆𝒔
Le nombre total d’unités d’œuvre prévues est déterminé en fonction de la durée d’utilité de
l’immobilisation.
NB : La règle du prorata temporis ne s’applique pas dans le système d’amortissement par
unités d’œuvre car les annuités se calculent en fonction des unités d’œuvre consommées et non
en fonction du temps.

Application 26 :
La firme GAMMA a acquis en N un matériel industriel dans les conditions suivantes .
Le matériel a été livré le 10 février N et mis en service le 1 er avril N.
Prix d’achat du matériel : 130 000 000 F
Frais de transport : 5 000 000 F
Frais d’installation : 2 000 000 F
Frais de formation des opérateurs : 3 000 000 F
La durée d’utilité prévue de ce matériel est de 4 ans. Les frais de sortie de la machine sont
estimés à 3 000 000 F. Elle devrait être revendue au prix de 40 000 000 F.
Ce nouveau matériel devrait permettre à la société d’accroître la production dans les
proportions suivantes :
Années N N+1 N+2 N+3

Nombre d’unités 100 000 unités 200 000 unités 150 000 unités 50 000 unités
produites
 Travail à faire :
1. Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif ?
2. Déterminer la base amortissable.
3. Présenter le tableau d’amortissement du bien, sachant que la méthode d’amortissement
choisie est le mode des unités de production.
 Corrigé :
1. Calcul de la valeur d’entrée
Le matériel sera inscrit à l’actif pour so n coût d’acquisition.
V0 = 130 000 000 + 5 000 000 + 2 000 000 = 137 000 000 F
2. Calcul de la base amortissable

Valeur résiduelle = 40 000 000 - 3 000 000 = 37 000 000 F
La base amortissable : 137 000 000 – 37 000 000 = 100 000 000 F
3. Le tableau d’amortissement (en fonction des quantités produites)
Total des quantités : 100 000 + 200 000 + 150 000 + 50 000 = 500 000 unités
Années Base Annuité d’amortissement Cumul des VNC

N 100.000.000 100 000 000 × 100 000 20 000 000 20.000.000 117.000.000
500 000
N+1 100.000.000 100 000 000 × 200 000 40 000 000 60.000.000 87.000.000
500 000
N+2 100.000.000 100 000 000 × 150 000 30 000 000 90.000.000 47.000.000
500 000
N+3 100.000.000 100 000 000 × 50 000 10 000 000 100.000.000 37 000 000
500 000

C. Les causes de modification du plan d’amortissement (IAS 8)

Le plan d’amortissement déterminé à l’origine, lors de l’entrée de l’immobilisation dans l’entité.
Ultérieurement, l’estimation de l’utilisation faite à l’origine peut ne plus paraître appropriée. Le plan
d’amortissement doit alors être modifié en cours d’utilisation.
Deux situations différentes, mais qui peuvent se cumuler, sont à l’origine d’un changement du plan
d’amortissement :
 la modification significative de l’utilisation prévue ;
 la modification de la base amortissable.
1. La modification de l’utilisation prévue
La modification significative de l’utilisation prévue entraîne une révision prospective du plan
d’amortissement.
Ainsi, les modifications des conditions d’exploitation de l’immobilisation (augmentation ou
réduction du temps d’utilisation prévu, capacité de production modifiée, …), les changements
techniques ou les évolutions du marché peuvent conduire à augmenter ou réduire la durée d’utilisation
ou à modifier le rythme de cette utilisation.
Les amortissements sont ajustés pour les exercices ultérieurs, en application des dispositions du
SYSCOHADA relatives au changement d’estimation.
Application 28 : Révision du plan d’amortissement
L’entité ALPHA a acquis le 01/01/N un matériel pour 30.000 KF HT. La durée d’utilité retenue par
l’entité est de 5 ans. Le mode d’amortissement est l’amortissement linéaire.
La valeur résiduelle est nulle. Fin N+1, l’entité considère qu’elle utilisera encore 2 ans le matériel.
Mission : Présenter le plan d’amortissement rectifié.
Corrigé :
Plan d’amortissement rectifié : nouvelle base amortissable début (N+2) = VNC = 18.000 KF
Années Base Annuité Cumul des VNC
amortissable d’amortissement amortissements
N 30.000 6.000 6.000 24.000
N+1 30.000 6.000 12.000 18.000
N+2 18.000 18.000/2 = 9.000 21.000 9.000
N+3 18.000 9.000 30.000 0
Les amortissements calculés de N et N+1 ne sont pas modifiés. L’impact de la révision du plan est
uniquement prospectif.
2. La modification annuelle de la valeur résiduelle (VR)
La valeur résiduelle et la durée d'utilité d'un actif doivent être révisées au moins à chaque fin
de période annuelle et, si les attentes diffèrent par rapport aux estimations précédentes, les
changements doivent être comptabilisés comme un changement d'estimation comptable ».
o La valeur résiduelle est le montant net des coûts de sortie obtenu lors de la cession de
l’actif sur le marché à la fin de son utilisation.
o La VR n’est prise en compte que si elle est à la fois significative et mesurable.
o Elle est déterminée lors de l’entrée du bien dans le patrimoine.
En pratique, la valeur résiduelle n’est prise en compte que si dès la mise en service, l’entité a
l’intention de se séparer de l’immobilisation avant la fin de sa durée de vie économique.
La valeur résiduelle d’un actif peut augmenter jusqu’à atteindre ou excéder la valeur nette comptable
de l’actif. Dans ce cas, la dotation à l’amortissement de l’actif est nulle.

Application N°29 : Révision de la valeur résiduelle

01/01/N : Acquisition d’un matériel industriel à 22 000 000 F, durée d’utilité 5 ans, valeur résiduelle
prévisionnelle : 2 000 000 F.
Au 31/12/N+1, la valeur résiduelle devient 1 500 000 F mais avec maintien de la durée de 5 ans.
Au 31/12/N+2, la valeur résiduelle reste à 1 500 000 F mais la durée d’utilité passe à 4 ans.
Mission :
1. Présenter le plan d’amortissement rectifié.
2. Présenter les écritures nécessaires.
 Corrigé :
1. Plan d’amortissement rectifié : nouvelle base amortissable début (N+1) = VNC -VR
Années Base Annuité d’amortissement Cumul des VNC

N 20.000.000 20 000 000 4.000.000 4.000.000 18.000.000
5
N+1 16.500.000 16 500 000 4.125.000 8.125.000 13.875.000
4
N+2 12.375.000 12 375 000 6.187.500 14.312.500 7.687.500
2
N+3 6.187.500 6.187.500 20.500.000 1.500.000
2. Ecritures
01/01/N
521 Banque 22 000 000
Acquisition de la machine
31/12/N
𝟐𝟐 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 −𝟐 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎
Annuité = = 4 000 000
𝟓
31/12/N+1
𝟏𝟖 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 −𝟏 𝟓𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎
Annuité = = 4 125 000
𝟒
31/12/N+2
6813
Dotations aux amortissements des immo. corporelles 6 187 500
𝟐𝟐 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎−𝟏 𝟓𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎−𝟒 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎−𝟒 𝟏𝟐𝟓 𝟎𝟎𝟎

Annuité = 𝟐

II. La dépréciation des immobilisations (IAS 36)

A. Définitions de la dépréciation (article 46 AU/DCIF)
La dépréciation permet de constater la perte de valeur de l’actif.
La dépréciation d’un actif est la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure à sa
valeur nette comptable.
La valeur actuelle est une valeur d'estimation du moment, qui s'apprécie en fonction du marché et
de l'utilité de l'élément pour l’entité.
A la clôture de chaque exercice, une entité doit apprécier s’il existe un quelconque indice
qu’un actif a subi une perte de valeur. S’il existe un tel indice, l’entité doit estimer la valeur
actuelle de l’actif concerné et la comparer avec la valeur nette comptable.
L’actif doit être déprécié lorsque la valeur nette comptable est supérieure à la valeur actuelle.
La constatation de cette dépréciation est obligatoire même en cas d'absence ou d'insuffisance
de bénéfice.
Pour les immobilisations, cette dépréciation est constatée par une dotation et pour les autres
éléments de l'actif, par une charge pour dépréciations assimilée à une charge décaissable.
Après la comptabilisation d'une perte de valeur, l'amortissement de l'actif doit être calculé sur la base
de la valeur comptable brute diminuée de la valeur résiduelle prévisionnelle, des amortissements
cumulés et de la dépréciation.
Les dépréciations sont classées dans des comptes possédant le chiffre 9 en deuxième position, le
chiffre en première position indiquant la classe concernée par ces dépréciations.
Pour rappel, les amortissements sont classés dans des comptes possédant le chiffre 8 en deuxième
position : 28. Amortissement des immobilisations.
La procédure suit plusieurs étapes :

1ère étape : Existence d’un indice de perte de valeur
A chaque clôture des comptes, l’entité doit apprécier s’il existe un indice quelconque montrant
qu’un actif a pu perdre notablement de sa valeur.
S’il n'existe pas d'indice de perte de valeur, aucun test de dépréciation n'est requis.
En revanche, s'il existe un tel indice, l'entité doit estimer la valeur actuelle de l'immobilisation et la
comparer avec sa valeur actuelle.
Les indices de perte de valeur sont de nature interne ou externe :

 les indices internes : restructuration d’un secteur d’activité auquel un actif appartient et les
plans de sortie d'un actif avant la date prévue préalablement , abandon d’activités, performances
de l’immobilisation inférieures à ce qui était prévu, changements, ayant un effet négatif sur
l’entreprise, dans le mode d’utilisation de l’actif ; l’obsolescence ou la dégradation physique de
l’immobilisation non prévue par le plan d’amortissement., etc.,
 les indices externes : diminution de la valeur de marché de l’actif, Augmentation des taux
d’intérêt ou du taux de rendement du marché, diminution des prix, changements importants
ayant un effet négatif sur l'entité, survenus au cours de l’exercice ou pouvant survenir dans un
proche avenir, dans l'environnement technologique, économique ou juridique ou sur le marché
dans lequel l'entité opère ou dans le marché auquel l'actif est dévolu ; etc. ;

2ème étape : Réalisation d’un test de dépréciation
Lorsqu’un tel indice, interne ou externe, existe, un test de dépréciation doit obligatoirement être
effectué : ce test consiste à comparer la valeur actuelle avec la valeur nette comptable de l’actif
immobilisé.
Si la valeur actuelle est jugée notablement (c’est-à-dire de manière significative) inférieure à la
valeur nette comptable, alors une dépréciation est constatée.
La dépréciation peut donc toucher un actif immobilisé amortissable ou non amortissable.
Autrement dit, tous les actifs immobilisés peuvent être dépréciés.
Concernant tous les actifs incorporels et corporels, l’entreprise doit donc s’interroger régulièrement
sur la cohérence de leur valeur nette comptable par rapport à l’environnement économique.
3ème étape : Constatation de la dépréciation
La valeur actuelle est comparée à la VNC. Une dépréciation est constatée si la valeur actuelle est
inférieure à la VNC. La dépréciation est égale à la différence entre ces deux valeurs :
Dépréciation = VNC d’origine – Valeur actuelle (Va)
Nouvelle base amortissable = Va

Nouvelle durée = durée résiduelle
Attention ! La durée résiduelle peut ne pas être entière si l’acquisition a eu lieu courant N.
VNC avant dépréciation N = Valeur d’origine – Cumul des amortissements N
VNC après dépréciation N = VNC avant dépréciation N – Cumul des dépréciations antérieures
VNC définitive N = Valeur d’origine – Cumul d’amortissements N – Cumul des dépréciations N
Les dépréciations sont ajustées sur les exercices suivants.
B. Les conséquences de la dépréciation d’un actif sur son amortissement

La comptabilisation d’une dépréciation modifie de manière prospective la base amortissable
de l’actif déprécié. La comptabilisation d’une dépréciation induit donc la modification du
plan d’amortissement pour les exercices suivants, afin que la valeur comptable révisée, diminuée
de sa valeur résiduelle, puisse être répartie de façon systématique sur sa durée d’utilité restant à
courir.
De même, toute modification ultérieure du montant de la dépréciation entraîne une nouvelle
modification de la base amortissable.
Pour ce qui concerne les reprises, la valeur comptable de l’immobilisation augmentée en raison
de la reprise d’une perte de valeur ne doit pas être supérieure à la valeur comptable qui aurait
été déterminée si aucune perte de valeur n’avait été comptabilisée pour cette immobilisation au
cours des exercices antérieurs (VNC initiale ou VNC sans dépréciation).
Cette disposition vise à éviter la réévaluation ultérieure d’une immobilisation dépréciée.
Ajustements ultérieurs du montant de la dépréciation
Après un premier test de dépréciation, l’entité procédé à un autre test de dépréciation lorsqu’elle
décèle à la clôture d’exercice, un indice indiquant qu’une perte de valeur antérieurement constatée
peut avoir diminué ou disparu (les tests ultérieurs ne sont donc pas liés simplement au temps passé).
L’entité doit mettre en œuvre un nouveau test de dépréciation afin de déterminer la valeur
actuelle de cette immobilisation.
La dépréciation antérieurement constatée doit alors fait l’objet d’une augmentation (dotation)
ou d’une diminution (reprise).

C. Le traitement comptable de la dépréciation des immobilisations

La comptabilisation comprend les étapes suivantes :
Amortissement
de 6813 Dotation aux amortissements des immobilisations corporelles x
l’immobilisation 28. Amortissements des immobilisations x
Dépréciation de
6914 Dotations aux dépréciations des immobilisations corporelles x
l’immobilisation 29. Dépréciations des immobilisations x
Reprise Dépréciation des immobilisations x

29.
dépréciation Reprises sur dépréciations des immobilisations corporelles x
7914
Application 31 :
La SA BETA a mis en service le 1er juillet 2014 un matériel acquis le 15 juin 2014 pour un coût
d’acquisition de 55.000.000 HTVA 18 % récupérable.
La durée probable d'utilisation de ce matériel est de cinq ans. A la fin de cette durée d'utilisation, sa
valeur résiduelle sera de 5.000.000 F. Il s’agit du prix de reprise du matériel par le concessionnaire,
spécifié dans le contrat initial d’acquisition. Les coûts de sortie peuvent être considérés comme
négligeables.
Travail à faire
1. Le comptable a retenu pour ce matériel une valeur amortissable de 50 000 000 F. Justifier
les conditions du traitement de la valeur résiduelle en matière de base amortissable telles
qu’énoncées par le SYSCOHADA.
2. Comptabiliser l'acquisition du matériel.
3. Rappeler la règle comptable qui permet de définir la date de début de la phase
d’amortissement.
4. Présenter le plan d'amortissement initial de ce matériel pour les seules années 2014 à 2016
sur la base du modèle présenté en annexe.
Au 31 décembre 2015 il existe un indice montrant que le matériel a perdu notablement de sa valeur.
Un test de dépréciation est effectué. A cette date, la valeur actuelle de ce matériel déterminée à partir
de la valeur de marché s'élève à 33 000 000 F.
Travail à faire
5. Après avoir défini la notion de test de dépréciation, indiquer la ou les condition(s)
préalable(s) à sa réalisation.
6. Comptabiliser toutes les écritures relatives au matériel au 31 décembre 2015.

7. Présenter le nouveau plan d'amortissement pour les seules années 2014 à 2016 en suivant le
modèle donné en annexe.
Au 31 décembre 2016, un nouveau test de dépréciation est réalisé. Il montre que la valeur actuelle
peut être estimée à 31 000 000 F.
Travail à faire
8. Comptabiliser toutes les écritures relatives au matériel à la date du 31 décembre 2016.
9. Indiquer, dans ce cas, le montant de la dotation aux amortissements comptabilisée fin 2017.
Annexe : Modèle de plan d’amortissement
Nature de l’immobilisation : Date de mise en service :

Durée d’utilité : Valeur d’origine :
Rythme d’amortissement : Base amortissable :
Années Base Amortissements Dépréciations VNC à la
amortissable Dotation de Cumul à Dotations Reprises clôture de
l’exercice la clôture l’exercice

Section 8 : Evaluation des immobilisations à la date de sortie

La sortie d’une immobilisation corporelle du patrimoine peut avoir plusieurs origines :
 La cession volontaire à un tiers (vente ou échange de l’actif)
 La cession forcée à un tiers (expropriation)
 La mise au rebut (retrait volontaire d’un actif hors d’usage)
 La destruction par sinistre.
Les écritures comptables constatant la cession d’une immobilisation amortissable comprennent :
 la constatation de l’annuité complémentaire au titre de l’exercice de cession;
 la constatation du prix de cession ;
 la sortie de l’immobilisation du patrimoine pour sa valeur d’entrée ;
 le solde des amortissements économiques cumulés de l’actif cédé depuis sa date de mise en
service jusqu’ à la date de cession ;
 la reprise des amortissements dérogatoires et/ou des dépréciations existantes sur ce bien ;
 porter au résultat la part de subvention d’investissement non encore reprise sur ce bien.

Chapitre 4 : Les contrats de location (IFRS 16)

Définitions
Un contrat de location est un contrat qui confère le droit d’utiliser un actif pour une
période déterminée en échange d’une contrepartie.
Un contrat de location financement a pour effet de transférer au preneur la quasi-totalité
des risques et des avantages inhérents à la propriété d’un actif. À la fin du contrat, il peut y
avoir ou non transfert de propriété.
Le contrat de crédit-bail (ou leasing) est une opération de location de biens, assortie d’une
promesse de vente du bien à l’issue de la période de location, moyennant un prix convenu à
l’avance, tenant compte des versements effectués à titre de loyers.
La cession bail (lease back) consiste à céder une immobilisation et à la reprendre en location.
Le SYSCOHADA distingue les contrats de location acquisition pour le preneur (location
financement pour le bailleur) et les contrats de location simple.
Comptabilisation des contrats de location simple
Pour les contrats de location simple, l’immobilisation louée ne figure donc pas dans le bilan du
locataire. Seuls les loyers sont constatés au débit du compte 622 et régularisés en fin d’exercice.
À la clôture de l’exercice, l’application du postulat de la spécialisation des exercices conduit à
régulariser les écritures de redevances payées d’avance ou de redevances à payer.
Les contrats de location acquisition
La comptabilisation chez le preneur
Au début du contrat, le preneur comptabilise à l’actif l’immobilisation en contrepartie d’une
dette de location acquisition au passif.
A la clôture de chaque exercice, les loyers payés à chaque échéance sont éclatés entre la charge
financière (compte 672) et le remboursement de la dette de location (compte 173).
La charge financière est calculée au taux d’actualisation choisi (taux d’intérêt implicite ou
taux d’endettement marginal du preneur).
Pendant la durée du contrat, l’immobilisation inscrite à l’actif du preneur est amortie sur la
durée d’utilité et, le cas échéant, dépréciée selon les dispositions du SYSCOHADA.
1. Evaluation de la dette de location
Au début du contrat, la dette de location est égale à la valeur actualisée des paiements locatifs
depuis le début du contrat jusqu’à son terme. Il convient de prendre les loyers périodiques et
le prix de l’option d’achat en fin de contrat (si option incitative).
Le taux d’actualisation à utiliser est le taux d’intérêt implicite de la location lorsque le preneur
en a connaissance. À défaut, le preneur utilise son taux d’endettement marginal.
Le taux d’intérêt implicite du contrat est le taux lequel la valeur actualisée des paiements
locatifs (dépôt de garantie, loyers et PLO) et de la valeur résiduelle non garantie (VRNG) est
égale à la juste valeur du bien à la signature majorée des coûts directs initiaux du bailleur.
𝟏−(𝟏+𝐭)−𝐧
JV + Coûts directs = 𝐃 + 𝐑 ( ) (𝟏 + 𝐭) + (𝐏𝐋𝐎 − 𝐃) (𝟏 + 𝐭)−𝐧 + VRNG ×(𝟏 + 𝐭)−𝐧
𝐭
La valeur résiduelle non garantie est égale (le plus souvent) à la différence entre la valeur
résiduelle du bien et le montant de l’option d’achat.

La durée du contrat est définie comme la durée pendant laquelle le contrat n’est pas résiliable,
augmentée des périodes optionnelles de prolongation de la location ou de non-résiliation
anticipée de la location, lorsque le preneur est raisonnablement certain d’exercer l’option de
renouvellement ou de ne pas exercer l’option de résiliation anticipée.
2. L’évaluation du coût de l’immobilisation
Le coût d’entrée du droit d’utilisation est égal à la dette de location initiale majoré des
paiements déjà effectués par le preneur, les coûts directs initiaux encourus par le preneur et
les coûts de démantèlement et de remise en état et minoré des avantages incitatifs.
Dette de location initiale
+ Coûts directs initiaux du preneur
- Avantages incitatifs à la location
+ Coût de démantèlement
= Coût d’entrée de l’immobilisation – location acquisition
La comptabilisation chez le bailleur

1. Le contrat de location financement
Le bailleur comptabilise une créance financière (débiter 2714 par le crédit de 70 Ventes) égal
à l’investissement net dans le contrat de location.
A chaque échéance, il comptabilise le paiement à recevoir en remboursement de l’actif
(compte 2714) et en produits financiers (compte 775).
A la clôture de l’exercice, les intérêts courus sont constatés comme suit : débiter 2766 Intérêts
courus sur créance de location financement et créditer 775 Intérêts dans loyers de location
financement.
2. Le contrat de location simple
L’actif loué est pour le bailleur une immobilisation corporelle, amortie selon les règles
applicables à la catégorie d’actifs à laquelle le bien loué appartient.
Les redevances reçues sont comptabilisées en produits (compte 706 ou 7073).
FOCUS IFRS
La norme IFRS 16 est entrée en vigueur depuis le 1er janvier 2019 en remplaçant de la norme IAS 17.
Cette nouvelle norme stipule que tous les contrats de location de plus d’un an donneront
lieu, chez le preneur, à l’enregistrement d’un actif représentatif du droit d’utilisation de
l’actif loué durant la durée du contrat, et au passif du bilan de l’entité locatrice, d’une dette
au titre de l’obligation de paiement de loyers, à la seule exception des contrats de faible
valeur ou de courte durée (moins de 12 mois).
La présence ou non d’une option, permettant l’acquisition du bien à l’issue du contrat, n’est plus
un élément déterminant dans l’analyse du contrat.
La norme IFRS 16 a supprimé chez le preneur la distinction entre le contrat de location
financement et de location simple. Toutefois pour le bailleur, elle maintient cette distinction.
S’il est probable que le preneur deviendra propriétaire de l’actif sous-jacent à la fin du
contrat, l’amortissement s’effectue sur la durée d’utilité du bien (cas d’une option d’achat
incitative). Sinon, l’actif est amorti sur la plus courte de la durée du bail et de la durée
d’utilisation. Ainsi leur durée d’amortissement ne peut excéder celle de la location si le
preneur n’est pas appelé à devenir propriétaire de l’actif sous-jacent.

Section 1 : Traitement comptable des contrats de location-acquisition

1ère étape : Ecritures relatives à la signature du contrat de location - acquisition
A la signature du contrat, il convient de constater :
 l’entrée du matériel dans le patrimoine du preneur ;
 le paiement de la première redevance ;
 le versement éventuel du dépôt de garantie.
Date signature
24. Matériel V0
173 Dette de location -acquisition CBM D0
481 Fournisseurs d’investissement Frais d’achat
Acquisition du matériel par location -acquisition
d°
623 Redevance de location -acquisition R
445 Etat, TVA récupérable TVA
521 Banques R TTC
Chèque n° … en règlement redevance
d°
275 Dépôt et cautionnement versés D
521 Banques D
Versement du dépôt de garantie
2ème étape : Ecritures de régularisation du contrat de location-acquisition à l’inventaire

A la clôture de chaque exercice, le contrat de location-acquisition est régularisé comme suit :
 le retraitement de la redevance en intérêt et amortissement financier
 la constatation des intérêts courus non échus (ICNE)
 la constatation des annuités d’amortissement du matériel
31/12/N
672 Intérêts dans loyers de location - acquisition ICNE
1763 Intérêts courus sur dette de location -acquisition ICNE
Intérêts non échus
d°
672 Intérêts dans loyers de location -acquisition Intérêt
173 Dette de location - acquisition CBM Amortisement
623 Redevances de location -acquisition Redevance
Retraitement de la redevance
d°
6813 Dotation aux amortissements des immo. corporelles Annuité
284. Amortissement du matériel Annuité
NB : A l’ouverture de l’exercice suivant, les intérêts courus non échus seront contrepassés.

3ème étape : Ecritures en fin de bail
Hypothèse 1 : Levée de l’option d’achat
623 Redevance de location - acquisition PLO

455 Etat, TVA récupérable
PLO
521 Banques
Règlement du prix de levée de l’option
173 Dette de location -acquisition – CBM Amortissement
672 Intérêts dans loyers de location -acquisition Intérêt
623 Redevance de location - acquisition PLO
Retraitement de la levée de l’option
Le plan d’amortissement se poursuit chez le preneur jusqu’à la fin de la durée d’utilité.
Hypothèse 2: Non levée de l’option d’achat

Le preneur restitue le bien au bailleur et constate des écritures de cession du bien. Le prix de levée
d’option représente le prix de cession.
A la date prévue pour la levée de l’option qui sera remis en cause, il faut constater :
 l’annuité complémentaire
 la sortie de l’immobilisation qui sera reprise par le bailleur ;
 l’annulation de la dette pour le prix de levée de l’option que l’on renonce à verser.
6813 Dotation aux amortissements des immo. corporelles

284 Amortissement du matériel
Dotation complémentaire
284 Amortissement du matériel
81 Valeur comptable des cessions
Solde des amortissements

VCCI V0
81
24. Matériel V0
Sortie du matériel
Intérêts dans loyers de location-acquisition Intérêt
672 Amortissement
173 Dette de location-acquisition – CBM
82 Produits des cessions d’immobilisation PLO
Cession
Tout se passe comme si le matériel est cédé au prix de levée de l’option.

Application N°1 : Contrat de location – acquisition

L’entreprise DELTA souscrit un contrat de location-acquisition le 30/06/N pour l’obtention d’un
véhicule pour une durée normale d’utilisation de 4 ans en mode linéaire.
La valeur de ce véhicule est indiquée dans le contrat : 15 000 000 FCFA.
Le contrat de crédit-bail porte sur une durée de 3 ans et prévoit :
 le versement d’une redevance annuelle constante le 30/06/N, le 30/06/N+1, le 30/06/N+2
(règlement par chèque bancaire) ;
 la possibilité pour l’entreprise d’acheter le véhicule à la 3émeannée (30/06/N+3) moyennant
le versement d’une somme égale à 1 459 200 FCFA
 le taux réel de l’emprunt est de 20%.
Mission :
1. Calculer la valeur de la redevance annuelle constante.
2. Présenter le tableau d’amortissement de l’emprunt.
3. Ecritures au journal du preneur du 30/06/N au 30/06/N+2.
4. Ecritures au journal de l’entreprise au 30/06/N+3 en considérant les deux cas suivants :
a- Cas de levée de l’option d’achat
b- Cas de non levée d’option d’achat
Corrigé :
1. Calcul de la valeur de la redevance annuelle
𝟏 − (𝟏 + 𝐭)−𝐧
𝑽𝐨 = 𝐑 ( ) (𝟏 + 𝐭) + 𝐏𝐋𝐎(𝟏 + 𝐭)−𝐧
𝐭
𝟏 − (𝟏, 𝟐)−𝟑
𝟏𝟓 𝟎𝟎𝟎 𝟎𝟎𝟎 = 𝐑 ( ) (𝟏, 𝟐) + 𝟏 𝟒𝟓𝟗 𝟐𝟎𝟎(𝟏 + 𝟎, 𝟐)−𝟑
𝟎, 𝟐
15 000 000 = R(2,527777778) + 844 444,44

R = (15 000 000-844 444,44) / 2,527777778 = 5 600 000 F
2. Le tableau d’amortissement financier de l’emprunt
Années Valeur début Intérêts 20 % Amortissement Annuité

30/06/N 15 000 000 5 600 000 5 600 000
30/06/N+1 9 400 000 1 880 000 3 720 000 5 600 000
30/06/N+2 5 680 000 1 136 000 4 464 000 5 600 000
30/06/N+3 1 216 000 243 200 1 216 000 1 459 200
3. Tableau d’amortissement comptable du véhicule
Années Calcul d’annuité Amortissement VNC

31/12/N 15 000 000 × 25% x 6/ 12 1 875 000 1 875 000 13 125 000
31/12/N+1 15 000 000 × 25% 3 750 000 5 625 000 9 375 000
31/12/N+2 15 000 000 × 25% 3 750 000 9 375 000 5 625 000
31/12/N+3 15 000 000 × 25% 3 750 000 13 125 000 1 875 000
31/12/N+4 15 000 000 × 25% × 6/12 1 875 000 15 000 000 0

4. Ecritures au journal du 30/06/N au 30/06/N+2
30/06/N
245 Matériel de transport 15 000 000

Acquisition du véhicule par location -acquisition
d°
521 Banques 6 608 000
Chèque n° en règlement redevance

31/12/N
d°
Intérêts courus non échus (1 880 000 × 6/12)

d°
Dotation aux amortissements des immo. corporelles 1 875 000
6813 Amortissement matériel de transport 1 875 000
2845
01/01/N +1
Extourne
30/06/N +1
521 Banques 6 608 000
31/12/N +1
173 Dette location acquisition - CBM 1 880 000
d°
d°

d°
Extourne
30/06/N +2
521 Banques 6 608 000
31/12/N +2
d°
Intérêts non échus (243 200 × 6/12)
d°
5. Ecritures en fin de bail

a) Cas de levée de l’option d’achat
01/01/N+3
1763 Intérêts courus sur dette de location -acquisition 121 600
6723 Intérêts dans loyers de location -acquisition 121 600
Réouverture
30/06/N+3
6233 Redevance de location -acquisition 1 459 200
5211 Banque 1 459 200
Chèque n° … : règlement du prix de l’option

31/12/N +3
d°
2845 Amortissement matériel de transport 3 750
000

b) Cas de non levée de l’option d’achat
30/06/N+3
Annuité complémentaire
31/12/N+3
812 Valeurs comptables des cessions d’immobilisations 11 250 000
245 Matériel de transport 15 000 000
Sortie du véhicule
d°
Cession
Application 2:
La société OMEGA utilise depuis le 1er Avril 2017, une machine-outil dont le financement est assuré,
grâce à un contrat de crédit-bail mobilier, par la société LOCABAIL.
La juste valeur de ce matériel à cette date était estimée alors à 200 000 000 F.
La société OMEGA a versé le 1er Avril 2017 un dépôt de garantie de 10 000 000 F remboursable en
fin de contrat. La durée du contrat est de 4 années.
La redevance semestrielle (payée en début de chaque semestre) est de 26 000 000 F et le prix de
l’option d’achat de l’actif à la fin du contrat le 31 mars 2021 est de 25 000 000 F.
En fait ce matériel a une durée d’utilisation prévue de 5 ans, sa valeur résiduelle à l’issue du contrat
peut être estimée à 40 000 000 F.
 Mission :
1. Justifier le taux annuel d’actualisation de 12,35 % à prendre en compte pour la
comptabilisation du contrat de location acquisition.
2. Etablir le tableau de remboursement de l’emprunt lié au contrat de location.
3. Présenter les écritures nécessaires pour 2017 et 2018.

Thème 5: Les contrats de location (IFRS 16)

CAS N° 1 :
La SA ALPHA souscrit un contrat de location-acquisition auprès de la SOGECA pour la mise à
disposition d’un matériel industriel selon les conditions suivantes :
 Date de signature du contrat : 01 avril 2010
 Durée du bail : 3 ans
 Durée d’utilité du bien : 4 ans
 Taux d’intérêt annuel de l’emprunt : 20 %
 Valeur à la date de signature : 22 500 000 F CFA
 Redevance annuelle constante payable en début de période : A déterminer
 Prix de levée d’option d’achat : 2 188 800 FCFA
Tous les paiements se font par virement bancaire (TVA déductible 18 %).
Travail à faire
1. Déterminer la valeur de la redevance annuelle constante.
2. Elaborer le tableau d’amortissement financier de l’emprunt.
3. Présenter le tableau d’amortissement du matériel.
4. Enregistrer les écritures nécessaires jusqu’au 01 /04 /2012 tout en précisant pour
chaque écriture le principe comptable correspondant.
5. A la fin du contrat au 01/04/2013, présenter les écritures constatant successivement :
a) La levée de l’option
b) La non levée de l’option.
CAS N° 2 :
La société MKG met à votre disposition les contrats suivants portant sur des matériels et outillages
Les redevances annuelles sont payées d’avance
TAF : Compléter le tableau suivant :
Caractéristiques Juste valeur : Nature du Ecritures chez le Preneur :

Contrat ou à la date de contrat - à la date de signature
Termes du contrat signature (1) - à l’inventaire du 31/12/N
à la fin du bail (2)
Matériel industriel
Redevance : 4 400 000  24 558 081 (1)
PLO : 600 000
Durée du bail :5 ans  500 000 (2)
1
Durée de vie : 8 ans
Taux d’intérêt : 6 %
Date signature :1/4/N
Matériel de transport
Redevance : 8 000 000  30 355 037 (1)
PLO : 300 000
Durée du bail : 4 ans  400 000 (2)
2 Durée de vie : 5 ans
Taux d’intérêt : 8 %
Date signature : 1/7/N

Chapitre 5 : Les opérations faites en monnaies étrangères

Dans l’espace OHADA toute monnaie autre que l’unité monétaire légale (UML) de l’un des Etats-
parties est qualifiée de monnaie étrangère ou devise.
En outre, la parité fixe avec l'Euro conduit à l'absence d'écarts à l'inventaire dans toute la zone Franc-Euro
(sauf modification de la parité fixe). Il faut entendre par "étranger" un pays dont la monnaie n'est pas une
unité monétaire légale de l’un des Etats-parties. L'étranger est donc l'espace hors OHADA.
Les transactions effectuées en monnaies étrangères font apparaitre des différences de change qui peuvent
être soit des pertes soit des gains de change.
A. Evaluation à la date de l’opération d’achat ou de vente
Les créances et dettes en monnaies étrangères sont converties en monnaie nationale sur la base du
cours du change en vigueur à la date de l'opération (cours initial), qu'il s'agisse de transactions
financières ou de transactions commerciales. Dans le cas d'une transaction financière (prêts, emprunts), il
s'agira d'un cours au comptant à la date de mise à disposition des devises.
Les avances et acomptes versés sont convertis sont la base du cours journalier.
Si le cours a évolué entre la date du règlement de l’acompte et la date de la facturation, il est
nécessaire de constater une perte ou un gain de change.
B. Evaluation à la date de règlement
Les règlements relatifs aux créances et dettes sont comparés aux valeurs inscrites dans les comptes de
créances et de dettes et entraînent la constatation de pertes ou de gains de change certains.
Ils sont constatés par différence entre le cours de règlement et le cours initial.
Les gains ou les pertes de change certains sont enregistrés en résultat d'exploitation ou en résultat
financier en fonction de la nature des opérations l'ayant généré.
Les résultats de change sur créances et dettes commerciales (créances clients et dettes fournisseurs
libellées en devises) sont enregistrés en résultat d'exploitation :
 Les pertes de change constatées à la date de règlement sont comptabilisées au débit du compte « 656
Pertes de change sur créances et dettes commerciales ».
 Les gains de change réels sont comptabilisés au crédit du compte « 756 Gains de change sur
créances et dettes commerciales ».
Les résultats de change sur opérations ayant un caractère financier (emprunt bancaire en devise,
liquidités en devises ...) sont enregistrés en résultat financier :
 Les pertes de change définitives sont comptabilisées au débit du compte 676 Pertes de change
financières.
 Les gains de change sont comptabilisés au crédit du compte 776 Gains de change financiers.
C. Evaluation à la date de clôture
A la clôture de l’exercice, les créances et les dettes en monnaies étrangères sont converties
en monnaie nationale sur la base du dernier cours de change connu.
La comparaison entre cours de change à la date de clôture et le cours à la date de
facturation fait ressortir des pertes ou gains probables appelés écarts de conversion.
Les écarts de conversion sont inscrits à des comptes transitoires (comptes 478 et 479), en
attente de régularisation ultérieure.
Les écarts de conversion- Actif (compte 478) correspondent à des pertes de change latentes
constatées à l’inventaire. Elles résultent de la diminution des créances ou l’augmentation
des dettes à la suite de l’évolution défavorable des cours de change pour l’entité.
Les écarts de conversion- Passif (compte 479) correspondent à des gains latents de change
latentes constatés à l’inventaire. Elles résultent de l’augmentation des créances ou de la
diminution des dettes à la suite de l’évolution favorable des cours de change pour l’entité.
Les pertes latentes entraînent la constitution d’une provision pour pertes de change, en
respect du principe de prudence. La provision pour pertes de change, devenant sans objet,
doit être reprise à la clôture de l’exercice de règlement.

Traitement comptable à la clôture de l’exercice
 Constatation des gains latents de change
411 Clients
401 Fournisseurs
16 Emprunts
479 Ecart de conversion- Passif
Constatation des gains probables
 Constatation des pertes latentes de change
478 Ecart de conversion- Actif

411 Clients
401 Fournisseurs
16 Emprunts
Constatation des pertes probables
La provision pour pertes de change d’origine commerciale est constatée comme suit :
6591 Charges pour provisions pour risques d’exploitation (*)
4991 Provisions pour pertes de change
Provision pour pertes de change
(*) On utilise le compte 6971 Dotations aux provisions financières pour les pertes latentes portant sur
des opérations financières à long terme par le crédit du compte 194.
NB : Les écarts de conversion seront extournés à l’ouverture de l’exercice suivant.
FOCUS IFRS
Selon la norme IAS 21, les écarts de conversion des actifs et passifs monétaires libellés en devises
devraient être enregistrés en résultat au cours de la période à laquelle ils se rapportent. En
conséquence, les résultats de change sont enregistrés dans le résultat, qu’ils soient latents ou
effectifs. La provision pour pertes de change est interdite.
Les dispositions des articles 56 et 57
1. Disposition de l’article 56 du l’AUDCIF de l’OHADA
Selon l'article 56, lorsque des pertes probables ou des gains latents sont attachés à des opérations
d'emprunts ou de prêts affectant deux ou plusieurs exercices, l'entité doit procéder à l'étalement
de ces pertes, ou gains, sur la durée restant à courir jusqu'au terme des remboursements ou
encaissements en proportion de ces remboursements ou encaissements à venir, prévus au contrat
(durée moyenne pondérée restant à courir).
Le montant potentiel de la perte totale, ou du gain total futur, est recalculé à la fin de chaque exercice
et mentionné dans les Notes annexes.
𝑫𝒖𝒓é𝒆 𝒄𝒐𝒖𝒓𝒖𝒆 (𝒆𝒏 𝒎𝒐𝒊𝒔)
Provision à constituer = Perte probable totale × 𝑫𝒖𝒓é𝒆 𝒅𝒆 𝒍′ 𝒆𝒎𝒑𝒓𝒖𝒏𝒕(𝒆𝒏 𝒎𝒐𝒊𝒔)
Le remboursement peut se faire selon trois modalités : in fine, amortissement constant, annuités
constantes. Le tableau de remboursement de l’emprunt doit se faire en devises mais les écritures au
journal se font en FCFA sans oublier les intérêts courus non échus.
2. Disposition de l’article 57 du l’AUDCIF
Selon l'article 57- 4, lorsque l'entité décide d'intégrer dans une position globale de change toutes ses
opérations traitées avec l'étranger, non encore dénouées à l'inventaire, une compensation est admise
entre les pertes probables et les gains latents, devise par devise.
La dotation à une provision pour pertes de change est limitée à l'excédent des pertes
probables sur les gains latents. Ainsi l’article 57 déroge à la convention de la transparence.
Aucune compensation ne peut être opérée entre les écarts de conversion actifs et passifs comptabilisés
au bilan ou entre les gains et pertes réalisées. Une justification formalisée appropriée doit être établie.

Application N°1 : Opérations commerciales en devises
Le 15/12/N, la société “EXPORTAS” vend à un client de NYC de 50.000 $ ; avec 1 $ = 450 F.

Le 31/12/N :
o Hypothèse 1 : 1 $ = 400 F
o Hypothèse 2 : 1 $ = 460 F
Le 15/01/N+1 ; règlement de la facture pour solde avec 1 $ = 470 F. (Retenir l’hypothèse 1 de la
clôture des comptes)
Mission : Passer les écritures nécessaires chez la société EXPORTAS le 15/12/N, le 31/12/N, le
01/01/N+1 et le 15/01/N+1 en appliquant le PCGO puis le référentiel IFRS
Corrigé
1. Ecritures nécessaires en appliquant le PCGO
 A la facturation
15/12/N
411 Clients (50 000 x 450) 22 500 000
7012 Ventes de marchandises hors région 22 500 000
(vente de marchandises)
 A la clôture de l’exercice
Hypothèse 1 :
31/12/N
478 Ecart de conversion – Actif [50 000 × (450 – 400)] 2 500 000
411 Clients 2 500 000
Régularisation du compte client
6591 Charges pour provisions sur risques à court terme 2 500 000
4991 Provision pour risques à court terme financier 2 500 000
Perte latente probable
Hypothèse 2 :
31/12/N
411 Client 500 000
756 Gain de change sur créances et dettes commerciales 500 000
[50 000 × (460 – 450)]
 Lors du règlement
15/12/N
521 Banques (50 000 x 470) 23 500 000
411 Clients (50 000 x 450) 22 500 000
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales 1 000 000
(Règlement de la facture)

2. Ecritures nécessaires en appliquant le référentiel IFRS

 A la clôture de l’exercice
Hypothèse 1
31/12/N
656 Perte de change sur créances et dettes commerciales 2 500 000
411 Clients 2 500 000
Perte latente probable = [50 000 × (450 – 400)]
Hypothèse 2
31/12/N
411 Client 500 000
756 Gain de change sur créances et dettes commerciales 500 000
[50 000 × (460 – 450)]
 Lors du règlement
15/12/N
521 Banques (50 000 x 470) 23 500 000
411 Clients (50 000 x 400) 20 000 000
756 Gains de change sur créances et dettes commerciales 3 500 000
(Règlement de la facture)
Application N°2 : Opérations financières en devises

Le 01/04/N, l’entreprise OMEGA emprunte 40 000 $ au taux de 5 % auprès d’une banque
américaine remboursable sur 4 ans par amortissement constant. Les intérêts sont payés le 01/04
de chaque année à partir de N+1.
01/04/N 31/12/N 01/04/N+1 31/12/N+1 01/04/N+2 31/12/N+2
1 $ = 460 F 1 $ = 450 F 1 $ = 475 F 1 $ = 480 F 1 $ = 470 F 1 $ = 485 F
Mission : Comptabiliser les écritures nécessaires jusqu’au 31/12/N+2.

Corrigé :
1. Tableau de remboursement d’emprunt en devises
Échéances Capital restant Intérêts 5% Remboursement Annuités Capital restant
dû en début de du capital dû en fin période
01/04/N+1 40 000 2 000 10 000 12 000 30 000
01/04/N+2 30 000 1 500 10 000 11 500 20
30 000
000
01/04/N+3 20
30 000 1 000 10 000 11 000 10 000
01/04/N+4 10 000 500 10 000 10 500 0
TOTAL 5 000 40 000 45 000

2. Ecritures nécessaires
01/04/N
521 Banques (40 000 × 460) 18 400 000
162 Emprunts auprès des établissements de crédit 18 400 000
Réalisation de l’emprunt
31//12/N
162 Emprunts auprès des établissements de crédit 400 000
479 Ecart de conversion - Passif 400 000
Régularisation du compte emprunt
Gain latent = 40 000 × (460 - 450)
d°
6712 Intérêts des emprunts 675 000
(40 000 × 0,05 × 450 × 9/12)
01/01/N+1
Extourne
d°
479 Ecart de conversion - Passif 400 000
Extourne
1/04/N +1
6712 Intérêts des emprunts (2 000 × 475) 950 000
162 Emprunts (10 000 × 460) 4 600 000
676 Pertes de change financières (10 000 × 15) 150 000
521 Banques (12 000 × 475) 5 700 000
Avis de débit n°… : annuité de remboursement

31/12/ N+1
478 Ecart de conversion - Actif 600 000
Perte latente = 30 000 × (480 - 460)
d°
6971 Dotation aux provisions financières pour R et C 262 500
194 Provision pour perte de change 262 500
21
Provision nécessaire (PN) = 600 000 × 48 = 262 500
d°
(30 000 × 0,05 × 480 × 9/12)
01/01/N+2
Intérêts des emprunts 540 000
6712
Extourne

d°
Extourne
1/04/N +2
6712 Intérêts des emprunts (1 500 × 470) 705 000
162 Emprunts (10 000 × 460) 4 600 000
676 Pertes de change financières (10 000 × 10) 100 000
521 Banques (11 500 × 470) 5 405 000
Avis de débit n°… : annuité de remboursement
31/12/ N+2

Perte latente = 20 000 × (485 - 460)
d°
6971 Dotation aux provisions financières pour R et C 81 250
194 Provision pour perte de change 81 250
𝟑𝟑
PN = 500 000 × 𝟒𝟖 = 343 750
Ajustement à la hausse = 343 750 – 262 500
d°
(20 000 × 0,05 × 485 × 9/12)
Application N°3 :
 Détermination de la position globale de change
Noms Différence de change latentes sur le $
Fournisseur BILL -10 000 000 F
Client ROGER + 7 000 000 F
Position globale de change - 3 000 000 F
 Ecritures d’inventaire découlant de l’application de l’article 57

31/12/N
478 Ecart de conversion- actif 10 000 000
Régularisation fournisseur
d°
411 Client 8 000 000
479 Ecart de conversion - passif 8 000 000
Régularisation client
d°
6591 Charges pour provisions sur risques à court terme 3 000 000
4991 Provision sur risques à court terme sur OE 3 000 000
Perte latente globale de change

THEME 6 : Les opérations libellées en monnaies (IAS 21)

CAS N°1 : Créances et dettes libellées en monnaies étrangères
La société ALPHA a effectué les opérations suivantes :
1. Le 5/10/2012, elle adresse une facture libellée en dollars américains à un client de Detroit.
Montant : 30 000 USD moitié payée au comptant et le solde payables le 12/01/2013 par
virement bancaire.
Les données relatives au cours du dollar sont les suivantes :
• cours du dollar en FCFA au 5/10/2012 : 1 USD = 550 FCFA
• cours du dollar en FCFA au 31/12/2012 : 1 USD = 480 FCFA ;
• cours du dollar en FCFA au 12/01/2013 : 1 USD = 520 FCFA.
2. Le 18/11/2012 elle reçoit une facture libellée en Yen d’un fournisseur du Japon.
Montant : 1 500 000 JPY payables par virement bancaire le 08/01/2013.
Les données relatives au cours du YEN sont les suivantes :
cours du Yen en FCFA au 18/11/2012 : 100 JPY = 859,5 FCFA
cours du Yen en FCFA au 31/12/2012 : 100 JPY = 879,2 FCFA
cours du Yen en FCFA au 08/01/2013 : 100 JPY = 816,4 FCFA.
Travail à faire : Enregistrer ces opérations au journal de la société ALPHA en SYSCOHADA
et en IFRS .
CAS N°2 : Opérations en devises

L’entreprise BETA engage les opérations suivantes pendant l’exercice 2015 :
1. Créances
Elle a effectué des prestations de service à une entreprise Guinéenne le 01 février facturées
9 milliards de Franc Guinéen. L’entreprise a réglé le tiers le 02 mars.
2. Dettes
Elle doit à ses consultants suisses 80 000 FS depuis le 01 février.
3. Disponibilités
L’entreprise dispose de 20 000 000 Yens dans sa caisse depuis la clôture de l’exercice 2015. Cette
somme valait en ce moment 9 600 000 FCFA.
4. Emprunts
Pour ses besoins d’investissement, l’entreprise ESP a contracté un emprunt de 900 000 de livres
sterling le 02 mars. Les fonds ont été mis à sa disposition le 02 mars. Taux d’intérêt 10%,
remboursement constant sur 10 ans, échéance annuelle le 02 mars.
Cours des devises
Dates Dollar F Guinéen Franc suisse YEN Livre Sterling

US
01 février 2015 550 0,50 345 0,40 780
02 Mars 2015 600 0,40 350 0,30 795
01 Juin 2015 590 0,35 330 0,33 800
31 Décembre 2015 560 0,45 335 0,50 750
01 février 2016 600 0,60 350 0,55 800
02 mars 2016 625 0.58 348 0.54 790
Il vous est demandé d’enregistrer les écritures comptables relatives à ces opérations pendant
les années 2015 et 2016.

CAS N°3 : Emprunt ordinaire en devises

Une entreprise de vente de véhicules d’occasion décide d’acquérir des véhicules aux Etats-Unis
pour le marché Ouest Africaine. Pour ce faire, elle s’endette auprès d’une banque Américaine aux
conditions suivantes :
Montant de l’emprunt : 300 000 Dollars encaissés le 1er Octobre 2014
Condition de remboursement : annuités constantes sur cinq ans dont un an de différé de
remboursement, Taux d’intérêt annuel de 8 %
Le tableau suivant indique les cours du dollar aux dates des différentes opérations :
Dates Dollar
01/10/2014 450
31/12/2014 450
01/10/2015 460
31/12/2015 455
01/10/2016 440
31/12/2016 445
01/10/2017 468
1. Présenter le tableau d’amortissement de l’emprunt en devises.

2. Présenter le tableau de calcul des intérêts courus et de la perte nécessaire.
3. Passer les écritures nécessaires du 01/04/2007 au 31/31/2008 en SYSCOHADA et en IFRS.
CAS N°4 : Créances et dettes libellées en monnaies étrangères
A- L’entreprise « FRIGOR » a obtenu d’une banque Américaine un prêt de 810 000 $.
Ce prêt est encaissé le 01/07 /N. Il est remboursable annuellement par parts égales sur quatre ans à compter
du 1er juillet N+1. Il est productif d’intérêts au taux annuel de 10 %.
Le tableau suivant fournit les cours du dollar aux dates des différentes opérations :
Dates Cours du Dollar en FCFA
01/07/N 570
31/12/N 590
01/07/N+1 580
31/12/N+1 585
Tous les règlements ont été effectués par virement bancaire.

TAF :
1. Présenter le tableau d’amortissement de l’emprunt en devises.
2. Présenter le tableau de calcul des intérêts courus et de la perte nécessaire.
3. Passer au journal de FRIGOR les écritures nécessaires du 01/07/N au 31/12/N+1.
B- L’entreprise FRIGOR entretient des affaires commerciales avec NEW YORK.
Elle vous communique au 31/12/N, la situation des opérations non dénouées qui ont été réalisées au cours
de l’exercice N avec l’extérieur.
Eléments Montants
Créances En dollars En FCA
Client Gordon 900 504 000
Client Clinton 1 100 627 000
Total créances 2 000 1 131 000
Dettes
Fournisseur Smith 2 000 1 160 000
Fournisseur Johnson 3 500 2 030 000
Total dettes 5 500 3 190 000
TRAVAIL A FAIRE :Passer au journal de FRIGOR les écritures nécessaires au 31/12/N.

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I.S.

M Classe : MBA 1 ACG Prof : Serigne NDIAYE

Module : Techniques comptables approfondies

Snd – Techniques comptables approfondies – S. NDIAYE, Expert financier/ 2022 1

Chapitre 1 : Présentation du SYSCOHADA

Snd – Techniques comptables approfondies – S. NDIAYE, Expert financier/ 2022 2

Section 1 : Normalisation comptable et cadre conceptuel

II. Définition et objectifs du cadre conceptuel

III.Le référentiel comptable

Systèmes Référentiels Correspondants Normalisateur

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Section 2 : Les composantes du SYSCOHADA

Référentiel comptable OHADA = AUDCIF + SYSCOHADA

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Distinction SYSCOA/ SYSCOHADA

Acte uniforme relatif au droit comptable et à l’information financière (AUDCIF)

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Section 3 : Le Champ d’application du SYSCOHADA

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Section 4 : Les principes comptables fondamentaux

Les postulats comptables Les conventions comptables

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Les cinq (5) postulats comptables retenus par le SYSCOHADA

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Les cas d’application de la prééminence de la réalité sur l’apparence

Les conventions comptables

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Application N° 1 : Principes comptables

Cession de titres de participation à  Sortie des titres

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Application N°2 : Contrat de location acquisition

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2. Principe comptable permettant d’inscrire les biens pris en crédit-bail au bilan

3. Tableau d’amortissement financier de l’emprunt (dette locative)

4. Tableau d’amortissement comptable du matériel en SOFTY

2018 60 000 000 5 6 4 6

2020 60 000 000 3 6 2 6 10 000 000 52 000 000 23 000 000

Base amortissable = 75 000 000 – 15 000 000 = 60 000 000 F

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173 Dette de location acquisition - CBM 75 000 000

Intérêts courus non échus (3 840 000 × 6/12)

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6. Ecritures nécessaires en fin de bail

Retraitement du prix de la levée d’option

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Application N°3 : Acquisition d’une immobilisation avec clause de réserve de propriété

ANNEXE : Acquisition de la nouvelle machine à commande numérique

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Nature de l’immobilisation : matériel industriel Date de mise en service : 01/04/N

N+1 18 000 000 𝟓 𝟑 𝟒 𝟗 5 100 000 9 600 000 8 400 000

N+3 18 000 000 𝟑 𝟑 𝟐 𝟗 2 700 000 16 200 000 1 800 000

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Application N°4 : Personnel intérimaire

En vertu du principe de la prééminence de la réalité sur l’apparence juridique :

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Montant transféré en charges de personnel à la clôture de l’exercice :

CAS N°5 : Application du postulat de la prééminence du fond sur la forme

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Thème 1 : Les principes comptables