東吳大學會計學系碩士在職專班

碩士論文

指導教授： 馬嘉應 教授

有效發揮政府內部稽核功能之研究
—以個案機關為例

Research on the Effective Performance of the

Government’s Internal Auditing Function
– A Case Study within a Government Agency

研究生：蔡宜君 撰

中華民國 106 年 6 月
 有效發揮政府內部稽核功能之研究
—以個案機關為例

摘要

內部稽核可協助機關瞭解內部控制運作情形，掌握及管理各種內、外部風險，
適時提供改善建議，促使機關達成施政目標，提升營運之效率與效能，增進民眾
對政府的信賴。我國中央政府於 2010 年全面啟動內部控制作業，導入國際公私
部門公認原則，以及先進國家政府內部稽核作法，整合原有稽核職能，自 2013
年開始推動內部稽核，然囿於組織及員額編制，各機關多以任務編組方式辦理內
部稽核工作。

本研究廣泛參考國內、外有關內部稽核規範及相關文獻，建立政府推動內部
稽核應具備之關鍵要素整合性架構，同時透過美國、澳洲、加拿大、新加坡政府、
歐盟執委會及我國政府內部稽核機制之比較研析，彙整內部稽核人員組成模式與
實務作法，復以行政院所屬三級稅捐稽徵機關為個案研究對象，藉由個案機關內
部稽核職能演進歷程之回顧檢討、內部稽核執行現況之診斷分析，以及問卷諮詢
結果，提出研究結論與建議，冀有效發揮政府內部稽核功能。

本研究提出影響政府內部稽核功能關鍵要素包括：獨立性、重要性、專業性、
人際關係及溝通、資訊科技運用等 5 大構面，共 20 個關鍵要素，提供相關機關
內部稽核推動策略參考；依個案機關內部稽核作業診斷結果，分別就 5 大構面提
出重要結論與建議，並發現政府內部稽核人員採任務編組且由現職人員兼任，為
阻礙政府內部稽核功能發揮之基本影響因素；有關政府內部稽核人員組成之最佳
模式，依個案機關問卷調查結果，有 5 成以上支持「專職式-專責單位」
；另歸納
各國政府內部稽核法制化作法，建議透過立法賦予內部稽核單位獨立地位，以確
保內部稽核永續落實推動。

關鍵詞：政府內部稽核、政府內部控制、內部稽核、內部控制

I
 Research on the Effective Performance of the
Government’s Internal Auditing Function
–A Case Study within a Government Agency
Abstract

Internal audits can assist government agencies to understand the status of its internal
control operations, to understand and manage all types of internal and external risks as
well as provide recommendations timely for improvement to help the agency achieve
its administrative objectives, improve operation efficiency and performance as well as
increase the public trust in the government. The central government of Taiwan has
carried out comprehensive internal control operations since 2010, while it introduced
principles generally accepted in the international public and private sectors and internal
audit methods of governments of advanced countries, which it carried out with its
original auditing capabilities. Since 2013, internal auditing has been promoted.
However, due to the limitations on the organization and staff planning, most of the
government agencies handle internal audit work through task force.

In this research, domestic and international audit regulations and documents have been
studied extensively to establish an essential key integrative structure required for the
promotion of internal audits within the government. In addition, through analysis and
comparisons with the USA, Australia, Canada, Singapore, the European Union and the
internal audit mechanisms of the Taiwanese government, the internal audit personnel
formation models and practical methods have been summarized. Furthermore, the three
levels of taxing authorities under the Executive Yuan are used as case study research
subjects. Based on a review and examination of the evolution of the internal audit
capabilities of this agency, a diagnosis and analysis of the current status of internal audit
practice were conducted, and the results of survey consultations, conclusions and
recommendations of this research are proposed to achieve a more effective performance
of the government’s internal audit function.

The essential elements affecting the government internal audit function proposed in this
research includes the five major aspects of: independence, importance, professional,
interpersonal relationships and communication, and information technology utilization,

II
which consist of 20 essential elements in total and which may serve as references for
government agencies in launching their internal audit strategies. According to the
diagnosis results of the internal audit operations of the taxation authorities, important
conclusions and recommendations are proposed with respect to the five major aspects.
In addition, the government internal audit personnel adopting task force while serving
in concurrent positions are the basic influential factors hindering the performance of
the government internal audit function.

The results of the agency survey investigation indicate that more than 50% of staff is
of the opinion that a “Full time job – Specific responsible Unit” model would be the
optimal model to cultivate government internal audit personnel. Finally,
institutionalized methods for government internal auditing in different countries are
summarized, and recommendations are giving independent status to internal auditing
units by law to ensure the sustainable implementation and promotion of internal audits.

Keywords: Government internal audit, Government internal control, Internal audit,

Internal control

III
 謝辭

進入公職服務以來，深切體認學習與進修刻不容緩，唯有不斷汲取新知，才

能創新超越，因而多次燃起重拾書本的念頭，卻也因工作、家庭兩頭燒而作罷。

隨著小孩日漸成長，終於在摯友的鼓勵以及家人的支持下，順利進入東吳大學會

計學系碩士在職專班就讀，實現了多年的學習心願。

本論文特別感謝指導教授馬嘉應老師一直以來給予我充分的肯定與勉勵，

明確的指引研究方向，讓我從論文寫作過程中，獲得許多領悟與成長；另外也

要感謝口試委員吳壽山教授與陳元保教授的具體建議，使得論文內容更添豐富

完整。

衷心感謝所有的師長、同學、同事及好友們，你們的關心與協助，是我努

力向前的動力；更感恩我的家人，因為有你們的包容與體諒，我才能順利完成

學業。「學無止境」，完成碩士學業只是人生的一個過程，期許自己能持續學

習、追求新知及自我成長，讓「今天的自己比昨天更好」!

蔡宜君 謹誌於

東吳大學會計學系碩士在職專班

中華民國 106 年 6 月

IV
 目錄

摘要................................................................................................................................ I
Abstract ......................................................................................................................... II
謝辭..............................................................................................................................IV
目錄............................................................................................................................... V
表目錄..........................................................................................................................IX
圖目錄..........................................................................................................................XI
第一章 緒論.................................................................................................................. 1
第一節 研究背景與動機...................................................................................... 1
第二節 研究目的.................................................................................................. 2
第三節 研究架構.................................................................................................. 3
第二章 文獻探討.......................................................................................................... 4
第一節 內部稽核.................................................................................................. 6
一、內部稽核定義與目的............................................................................ 6
二、內部稽核組織地位................................................................................ 6
（一）內部稽核單位之位階........................................................................ 6
（二）高階管理階層之支持程度................................................................ 7
三、內部稽核人員之職責與適任條件........................................................ 8
（一）獨立客觀與積極態度........................................................................ 8
（二）專業技能............................................................................................ 9
（三）人際關係及溝通.............................................................................. 11
四、電腦稽核與持續性稽核...................................................................... 12
第二節 國外政府內部稽核機制........................................................................ 14
一、美國...................................................................................................... 14
（一）美國政府內部稽核作業規範.......................................................... 14
（二）美國政府內部稽核之組織架構...................................................... 15
（三）美國政府內部稽核之運作情形...................................................... 15
（四）小結.................................................................................................. 16
二、澳洲...................................................................................................... 16
（一）澳洲政府內部稽核作業規範.......................................................... 17

V
 （二）澳洲政府內部稽核之組織架構...................................................... 17
（三）澳洲政府內部稽核之運作情形...................................................... 18
(四)小結...................................................................................................... 19
三、加拿大.................................................................................................. 19
（一）加拿大政府內部稽核作業規範...................................................... 19
（二）加拿大政府內部稽核之組織架構.................................................. 20
（三）加拿大政府內部稽核運作情形...................................................... 20
（四）小結.................................................................................................. 21
四、新加坡.................................................................................................. 21
（一）新加坡政府內部稽核作業規範...................................................... 21
（二）新加坡政府內部稽核之組織架構.................................................. 22
（三）新加坡政府內部稽核運作情形...................................................... 23
（四）小結.................................................................................................. 24
五、歐盟執委會.......................................................................................... 24
（一）歐盟執委會內部稽核作業規範...................................................... 24
（二）歐盟執委會內部稽核之組織架構.................................................. 25
（三）歐盟執委會內部稽核運作情形...................................................... 25
（四）小結.................................................................................................. 26
第三節 我國政府內部稽核機制........................................................................ 26
一、我國政府現行稽核評估職能.............................................................. 26
二、我國政府內部控制(含內部稽核)推動之緣起 ................................... 28
三、我國政府推動內部控制(含內部稽核)之組織架構 ........................... 29
四、我國政府內部稽核作業規範.............................................................. 30
五、我國政府內部稽核運作情形.............................................................. 34
第三章 研究設計........................................................................................................ 36
第一節 研究方法................................................................................................ 36
一、文獻分析法（Document Analysis） .................................................. 36
二、比較研究法（Comparative Research Methods） .............................. 36
三、個案研究法(Case Study) ..................................................................... 37
第二節 研究構面................................................................................................ 37
一、整體目標.............................................................................................. 37

VI
 二、主要構面及關鍵要素.......................................................................... 37
三、內部稽核人員之組成模式.................................................................. 41
第三節 研究對象................................................................................................ 42
第四節 研究工具................................................................................................ 43
第五節 研究限制................................................................................................ 45
第四章 個案分析........................................................................................................ 46
第一節 個案機關簡介........................................................................................ 46
一、組織沿革.............................................................................................. 46
二、施政目標與重點.................................................................................. 46
三、機關法定職掌...................................................................................... 47
四、人力概況.............................................................................................. 49
第二節 個案機關內部稽核職能之回顧............................................................ 50
一、個案機關內部稽核職能之演進歷程.................................................. 50
二、個案機關內部稽核職能之探討.......................................................... 52
（一）從內部稽核組織面探討.................................................................. 52
（二）從內部稽核人力面探討.................................................................. 53
第三節 個案機關內部稽核推動現況................................................................ 54
一、個案機關內部稽核推動之緣起及組織架構...................................... 54
二、個案機關內部稽核之推動歷程.......................................................... 55
三、個案機關內部稽核推動現況分析...................................................... 56
第四節 問卷調查結果整理分析........................................................................ 62
一、基本資料分析...................................................................................... 62
二、敘述統計分析...................................................................................... 64
三、差異性分析.......................................................................................... 67
四、訪談資料整理分析.............................................................................. 70
五、內部稽核人員組成模式分析.............................................................. 77
第五章 結論與建議.................................................................................................... 79
第一節 研究結論................................................................................................ 79
一、建立政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構.................. 79
二、個案機關內部稽核作業診斷結果...................................................... 80
三、阻礙政府內部稽核功能發揮之基本影響因素.................................. 84

VII
 四、政府內部稽核人員組成之最佳模式.................................................. 84
五、各國政府內部稽核法制化作法歸納.................................................. 86
第二節 建議........................................................................................................ 87
一、有效發揮政府內部稽核功能之具體行動策略.................................. 87
二、深耕內部稽核觀念與實務，提升機關首長重視與強化自主管理.. 88
三、設立專職專責之內部稽核單位.......................................................... 88
四、打造政府內部稽核專業團隊接軌國際.............................................. 89
五、建立內部稽核與受稽核者溝通協調機制.......................................... 89
六、強化資訊稽核作業環境，發展持續性稽核...................................... 89
七、透過法制化規範賦予內部稽核單位獨立地位，確保內部稽核永續
落實推動 .............................................................................................. 90
參考文獻...................................................................................................................... 91
附錄—研究問卷.......................................................................................................... 95

VIII
 表目錄

表 2- 1 澳洲政府內部稽核類型 ................................................................................ 18
表 2- 2 我國政府現行稽核評估職能 ........................................................................ 27
表 2- 3 「政府內部稽核應行注意事項」重點內容 ................................................ 32
表 2- 4 「政府內部控制監督作業要點」重點內容 ................................................ 33
表 3- 1 政府內部稽核應具備之關鍵要素整理 ......................................................... 38
表 3- 2 內部稽核人員之組成模式整理 .................................................................... 41
表 3- 3 本研究對象背景資料表 ................................................................................. 42
表 3- 4 本研究問卷調查項目表 ................................................................................. 43
表 4- 1 個案機關現有員額統計表 ............................................................................ 49
表 4- 2 個案機關現有職員學歷統計表 .................................................................... 49
表 4- 3 個案機關現有職員性別統計表 .................................................................... 49
表 4- 4 個案機關內部稽核職能之演進歷程 ............................................................ 50
表 4- 6 內部稽核抽核標準表 ..................................................................................... 57
表 4- 7 信度係數分析 ................................................................................................ 62
表 4- 8 樣本資料結構分析表 .................................................................................... 63
表 4- 9 各構面之重要性統計分析表 ........................................................................ 64
表 4- 10 獨立性構面關鍵要素之重要性統計分析表 .............................................. 64
表 4- 11 重要性構面關鍵要素之重要性統計分析表 .............................................. 65
表 4- 12 專業性構面關鍵要素之重要性統計分析表 .............................................. 65
表 4- 13 人際關係及溝通構面關鍵要素之重要性統計分析表 .............................. 66
表 4- 14 資訊科技運用構面關鍵要素之重要性統計分析表 ................................... 66
表 4- 15 各構面關鍵要素之重要性程度排名比較表 ............................................... 67
表 4- 16 內部稽核角色對各構面之 F 檢定分析表 ................................................ 68
表 4-17 內部稽核角色對各構面關鍵要素之 F 檢定分析表 ................................. 69
表 4-18 LSD 事後檢定表 ......................................................................................... 70
表 4- 19 訪談資料內容重點摘要彙整表 .................................................................. 77
表 4-20 政府內部稽核人員組成之最佳模式統計表 .............................................. 78
表 4-21 個案機關適合採取之內部稽核人員組成模式 .......................................... 78
表 5- 1 政府推動內部:稽核應具備之關鍵要素整合性架構重要程度排序表 ...... 79

IX
表 5- 2 各國政府內部稽核人員組成模式 ................................................................ 85
表 5- 3 各國政府內部稽核法制化規範比較表 ......................................................... 86

X
 圖目錄
圖 1-1 研究架構流程圖 ............................................................................................... 3
圖 2- 1 IIA 立場聲明書（Position Paper）－三道防線模式 ................................ 5
圖 2- 2 TECA(Technology-Enabled Continuous Assurance)之演變歷程 .......... 13
圖 2- 3 行政院內部控制推動及督導小組之組織架構 ............................................ 29
圖 4- 1 個案機關組織系統與業務職掌圖 ................................................................. 48
圖 4- 2 個案機關內部控制(含內部稽核)專案小組組織架構圖 ............................. 54
圖 4- 3 個案機關內部稽核專案小組組織及工作架構圖 ......................................... 61
圖 5- 1 政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構圖 ................................. 87

XI
 第一章 緒論

第一節 研究背景與動機

兆豐銀行紐約分行日前因洗錢防制嚴重缺失，遭美國紐約州金融服務署（New
York Department of Financial Services；DFS）重罰 1.8 億美元，凸顯內部控制法令
遵循之重要性；第一銀行 ATM 遭駭客盜領現金案，是未落實 ATM 異常交易監控
機制、對 ATM 系統安全控管及網路資安防護不足所致；眾所矚目的樂陞公司公
開收購案，負責財務顧問的中國信託證券及股務代理的中國信託銀行，因其在對
客戶評估等內部控制疏失，遭金融監督管理委員會給予行政處分；海軍未依控制
作業規範操作造成誤射雄三飛彈之重大失誤，不僅傷及無辜並損及軍威。數起重
大內部控制失控現象接連發生，造成公私部門財務及聲譽的嚴重損失，也重創我
國國際形象，因而喚起所有企業、政府部門及社會大眾對於內部控制與內部稽核
議題之高度重視。

鑒於政府內部控制工作之推動，內部稽核扮演最重要之監督角色，以確保內
部控制有效運作，行政院爰參考美國 COSO 委員會(Committee of Sponsoring
Organization of the Treadway Commission）發布之「內部控制—整合架構」、國際
內部稽核協會（Institute of Internal Auditors，IIA）發布之「國際專業實務架構」
（The International Professional Practices Framework，IPPF）中，屬強制性指引之
「國際內部稽核執業準則」（International Standards For the Professional Practice of
Internal Auditing，ISPPIA）及我國「公開發行公司建立內部控制制度處理準則」
等資料，以及其他先進國家政府內部稽核作法，復以考量我國各機關之稽核組織
係採分工制，分別由研考、資訊、政風、採購、人事、會計及總務(秘書)單位等單
位，依據相關法令規定辦理稽核評估，其運作情形尚稱順利，是規範各機關內部
稽核單位可採任務編組方式辦理，由綜合規劃(研考)單位擔任內部稽核幕僚作業，
調度前揭稽核評估職能單位人員，共同合作完成內部稽核工作。

周靜幸(2015)指出，我國政府內部稽核是各機關有效風險管理及內部控制之
重要防線，也是各機關內部最宏觀之監督者，然而在實際執行時，往往受到法律
背景、組織編制、人力結構及複雜程度等影響而致生差異。然而，如何在前述差

1
異化影響下有效發揮內部稽核功能，其正確方向應以遵循國際內部稽核執業準則
為主，並視實際執行情形調整策略方式，以發展出符合外界需求及具有效益之內
部稽核機制，俾確保內部控制制度之有效性。

我國政府自 2013 年訂定「政府內部稽核應行注意事項」1開始推動政府內部

稽核工作以來，迄今已邁入第 4 年，然而，各機關內部稽核功能是否有效發揮？
影響政府內部稽核之關鍵因素為何？此等是否因稽核人員任務編組之模式為基本
影響因素實有待討論，因而引發研究此議題之動機。

第二節 研究目的

鑒於我國政府內部稽核係參考國際公、私部門公認之相關原則，以及其他先
進國家政府內部稽核作法所建構，因此，本研究欲透過相關文獻分析，歸納影響
政府內部稽核功能之要素，冀建立政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架
構；復以其他國家政府與我國政府內部稽核機制進行比較分析，探討政府內部稽
核組織架構及實務運作情形；再以行政院所屬三級機關為個案研究對象，利用本
研究建立之政府內部稽核關鍵要素整合性架構，就其推動內部稽核現況進行診斷
分析，嘗試找出問題及對策，以有效提升政府內部稽核之效率與效能。本研究將
探討:

一、政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構，以提供各機關辦理內部稽
核工作參考。
二、政府內部稽核人員組成之最佳模式，以確保內部稽核功能有效發揮。
三、提升我國政府內部稽核功能之具體策略。

1
行政院於民國 104 年 7 月間將「政府內部稽核應行注意事項」及「各機關內部控制制度自行評
估原則」合併為「政府內部控制監督作業要點」
，並增訂例行監督及自行評估課責機制等規定，復
於 2016 年 12 月底修正部分規定。

2
 第三節 研究架構

本研究架構分為五部分，第一章為緒論，包含研究背景與動機、研究目的及
研究架構;第二章為文獻探討，包含內部稽核理論、國外政府內部稽核機制及我國
政府內部稽核機制;第三章為研究設計，包含研究方法、研究構面、研究對象、研
究工具及研究限制;第四章為個案分析，包含個案機關簡介、個案機關內部稽核職
能之回顧、內部稽核推動現況及問卷調查結果整理分析;第五章為結論與建議。本
研究架構流程圖如下:

研究背景、動機與目的

文獻探討

國外政府內部稽 我國政府內部稽
內部稽核理論 核機制 核機制
證 證

研究設計

選定研究方法 建立研究構面 確認研究對象

個案分析
8

個案資料整理 問卷資料整理
與分析 與分析

結論與建議

案機案
圖 1-1 研究架構流程圖

3
 第二章 文獻探討

良好的內部控制是企業欲達成政策目標、提高經營績效及強化企業體質不可
或缺之機制，亦是先進國家政府邁向優質公共治理之重要關鍵。政府機關藉由內
部控制之落實，有助於其掌握及管理各種內、外部風險，確保各項作業持續有效
運作，以提升施政績效與品質，促使政府治理更臻完善，增進民眾對政府的信賴。
多年來美國 COSO 委員會等國際公認權威機構對內部控制及內部稽核理論持續精
進發展，諸多先進國家政府亦紛紛汲取其理論基礎與實務經驗，各自發展其公部
門之內部控制架構與內部稽核理論，以達成優質公共治理之目標。

COSO 委員會是由美國會計學會(AAA)、美國會計師協會(AICPA)、國際內部
稽核協會（IIA）
、管理會計人員協會(IMA) 、財務主管協會(FEI)共同組成。COSO
委員會於 1992 年發布內部控制報告書「內部控制—整合架構」提出內部控制 5 項
組成要素包括「控制環境」
、「風險評估」
、「控制作業」
、「資訊與溝通」及「監督」
。
其中「監督」係為協助組織評估內部控制制度是否持續有效運作，同時藉由監督
的過程發現缺失加以修正改善內部控制制度，是組織內部控制制度能否有效落實
執行之重要推手。

COSO 委員會於 2006 年及 2009 年發布指引內容指出，藉由持續性監督及個

別性評估等方式，可有效發揮監督功能；又國際內部稽核協會(IIA)於 2013 年 1 月
發布「有效風險管理與控制的 3 道防線」立場聲明書(如圖 2-1)，清楚說明機關為
確保風險管理與內部控制有效運作應建構 3 道防線，其中第 1 道防線係由營運管
理階層自行評估，以維持有效的內部控制及執行日常風險控管程序。第 2 道防線
則由風險管理、會計或採購等稽核評估職能單位加以複核，以確保業務單位的風
險業經適當辨識及管理。第 3 道防線則由內部稽核部門以最高的獨立性與客觀性，
就第 1、2 道防線評核結果進行全面性確認性服務(鄭明裕，2015)。由此可知，內
部稽核為內部控制監督機制中不可或缺的重要防線，亦是確保內部控制有效發揮
功能之重要關鍵。

4
 治理單位/董事會/審計委員會

高階管理階層

外 主
第1道防線 第2道防線 第3道防線 部 管
稽 機
內 財務控制
管
安全 核 關
部
理
控 風險管理
內部稽核
控 制 品質
制 措 檢查
施
遵循

圖 2- 1 IIA 立場聲明書（Position Paper）－三道防線模式

資料來源：鄭明裕，2015，〈內部稽核新定位〉
，《內部稽核》
，第 88 期：18 頁

內部控制係一種內部管理過程，我國政府長期藉由施政管考、資訊安全稽核、
政風查核、政府採購稽核、工程施工查核、人事考核、內部審核、事務管理工作
檢核等稽核評估職能之分工機制執行公部門內部管理；近來為實現優質公共治理
並與先進國家政府接軌，行政院於 2010 年底全面啟動內部控制作業，導入國際
公、私部門公認之相關原則，以及其他先進國家政府內部稽核作法，整合並強化
我國政府內部控制機制，於 2013 年起開始辦理政府內部稽核工作。

本研究之目的為探討我國政府推動內部稽核應具備之關鍵要素及政府內部稽
核人員組成之最佳模式，冀有效發揮政府內部稽核功能，因此，本章將就內部稽
核理論、國外政府內部稽核機制(包括美國、澳洲、加拿大、新加坡政府及歐盟執
委會)，以及我國政府內部稽核機制，以相關實證研究及實務作法等文獻分別進行
探討。

5
 第一節 內部稽核

一、內部稽核定義與目的
依照國際內部稽核協會（IIA）對內部稽核之定義為:「內部稽核為獨立、客
觀之確認性服務及諮詢服務，用以增加價值及改善機構營運。內部稽核協助機構
透過有系統及有紀律之方法，評估及改善風險管理、控制及治理過程之效果，以
達成機構的目標。」換言之，內部稽核是一種獨立、客觀之確認性服務與諮詢服
務，其目的是為了增加機關價值，以及改善機關的營運績效品質。內部稽核是協
助機關透過有系統及有紀律的方法，評估及改善風險管理、控制與治理流程之有
效性，以協助管理階層達成機關的目標。(林柄滄、中華民國內部稽核協會，2013)

二、內部稽核組織地位
依據國際內部稽核執業準則(ISPPIA)一般準則 1000－目的、職權及責任規範
「內部稽核單位之目的、職權及責任，須明訂於內部稽核規程，其內容須符合內
部稽核之定義、職業道德規範及本準則之要求。」亦即內部稽核規程確立內部稽
核單位在機關內之地位；內部稽核規程之最終核定權屬於董事會(The IIA Research
Foundation，2013)。因此，內部稽核之組織地位對於內部稽核功能能否有效發揮
具關鍵性之影響，探討如下:

（一）內部稽核單位之位階
依據國際內部稽核執業準則一般準則 1100－獨立性與客觀性「內部稽核
單位須具超然獨立之地位，內部稽核人員執行業務須保持客觀。」
，有關 2010
年 IIA CBOK(Comment Body of Knowledge)研究報告顯示，獨立性與客觀性是
增加內部稽核價值的關鍵因素(曾秀玲,2012)。
「獨立性」與「客觀性」是相輔
相成的關係，「獨立性」包含 2 部分:1.實質上的獨立—指內部稽核人員心態
上的客觀性、2.形式上的獨立—指內部稽核單位在組織中隸屬層級是否獨立
於受查單位。「客觀性」則指內部稽核人員與受查單位彼此心態上的獨立(莊
代如，1997)，以下有關內部稽核單位在組織中之位階，就以「獨立性」來探
討。

美國內部稽核學者認為，內部稽核部門之組織隸屬層級，對於內部稽核
品質之提升扮演著重要角色，內部稽核部門在組織中的地位愈高，有助於獨
立性之提升；又內部稽核隸屬之層級以及稽核報告對象，亦與內部稽核部門

6
組織地位的高低具有明顯關係，所以內部稽核部門必須居於獨立的地位，方
能 彰 顯 被 高 層 賦 予 充 分 的 尊 敬 及 授 權 。（ Brink, Cashin,and Witt 1973 ；
Courtemanche ,1986）。

莊代如(1997)研究結果也證實，內部稽核部門若能隸屬於較高之組織層
級，以及稽核報告送達之層級愈高，則稽核範圍將愈不受限制、獨立性愈強，
受查單位配合度將會提高、資料取得將會愈容易，有助於稽核工作的順利執
行及提升稽核品質。黃琬玲(2001) 指出，稽核人員之位階越高，越能獲得被
稽核者的合作，亦更能自由執行任務而不受干擾。

綜上，為有效發揮內部稽核功能，內部稽核單位應具超然獨立之地位，
內部稽核部門在組織中之地位，應該高到足以確保其克盡稽核職責；稽核人
員之位階越高，獨立性愈強，受查單位配合度將會提高。有關內部稽核單位獨
立性，亦可從該單位在組織內部之報告體系判斷，若稽核單位直接對董事會
或機關首長報告，則具有相當高的自主性與獨立性(林柄滄等，2013)。

（二）高階管理階層之支持程度
內部稽核為公司治理或公共治理之一環，協助管理階層評估內部控制之
妥適性及有效性，內部稽核之工作品質，有助於管理階層評估內部控制之妥
適性及有效性。因此，組織若能重視內部稽核，亦必能提升公司形象及價值。
然而，內部稽核功能之有效發揮，決定於最高管理階層的充分支持。換言之，
最高管理階層必須全力支持內部稽核部門並重視稽核報告(林柄滄等，2013)。

鄭明裕(2015)以其多年擔任證券業稽核之經驗表示，為促使高階管理階
層對內部稽核之重視，有賴主管機關持續推動內部控制與內部稽核制度，我
國自 1992 年訂定「公開發行公司建立內部控制與內部稽核制度實施要點」到
2002 年重新發布「公開發行公司建立內部控制制度處理準則」
，累計修正十餘
次，諸如要求設置稽核單位、配置適任及適當人數之專職內部稽核人員、提升
稽核單位隸屬董事會、稽核主管列席董事會報告、董總簽署內部控制制度聲
明書、對公司各單位內部控制績效考評等，具體指出藉由法規或行政命令可
提升內部稽核人員之地位，促使公司經營管理階層應正視內部控制制度之落
實。政府部門方面，依據國際最高審計機關組織(International Organization of
Supreme Audit Institutions，簡稱 INTOSAI)針對良善政府治理提出與內部控制
有關之指引，依據相關國家推動政府部門內部控制之經驗，歸納出良善之內
部控制架構，在法規面應有憲法或法律層級之授權，於法律中明定內部控制
之基本規範。透過政府內部控制之法制化，以提升各機關首長對內部控制與

7
 內部稽核之重視與強化課責，方能促使機關永續落實推動(林宛瑩、陳錦烽，
2015)。

鄭明裕(2013)指出，公司內部控制制度要能落實執行，大前提是公司經
營管理階層的重視與支持，並由專業的內部稽核單位來引導，始能協助業務
單位落實內部控制制度之各項作業程序與細節。鄭怡瑄(2005)研究指出，高
階管理當局對內部稽核部門的支持程度，為影響內部稽核品質之重要因素之
一，Swink(2000)及 Schefczyk and Gerpott(2001)認為管理階層不論在資源或
決策上的支持，都將促使員工提升其工作績效，亦即管理階層必須能充分支
持內部稽核職能，才能創造出有利的企業整體稽核環境。莊代如(1997)研究
發現，高階管理當局及查核委員會若給予內部稽核部門充足的經費與人力、
重視內部稽核部門及其稽核建議，將有助於稽核工作順利進行，內部稽核品
質也將提升。

張曉東(2010)指出，公司對於內部稽核單位應給予足夠的資源，所需資
源的項目，包括：1、人力：充足的內部稽核人力資源，得以完成各項年度稽
核業務。2、設備：充分支援查核所需各種設備，如交通工具、電腦設備等。
3、權限：給予必要的權限，得以進入相關資訊系統，取得關鍵資料。4、經費：
足夠的薪資、獎勵金、辦公、訓練、差旅等費用。

綜上，內部稽核功能之有效發揮，決定於最高管理階層的充分支持，藉
由法規或行政命令等法制化規範，可確保內部稽核人員之地位，提升各機關
首長對內部控制與內部稽核之重視與強化課責，方能促使機關永續落實推動。
最高管理階層如能重視內部稽核單位及其稽核報告，並給予內部稽核部門充
足的資源，以打造有利於企業之稽核環境，將有助於內部稽核品質之提升。

三、內部稽核人員之職責與適任條件
長久以來，內部稽核被認為是管理階層之耳目，內部稽核人員之職責係在檢
查、確認組織內部控制制度是否合理有效，並針對發現的問題，以專業立場提出
改善建議，其最終目的在於協助管理階層增進組織營運績效，能為組織帶來的正
面價值。有關內部稽核人員之職責與適任條件，探討如下:

（一）獨立客觀與積極態度
莊代如(1997)指出，
「獨立性」與「客觀性」是相輔相成的關係，
「獨立
性」包含 2 部分:1.實質上的獨立—指內部稽核人員心態上的客觀性、2.形式

8
 上的獨立—指內部稽核單位在組織中隸屬層級是否獨立於受查單位。
「客觀性」
則指內部稽核人員與受查單位彼此心態上的獨立。有關內部稽核單位之獨立
性，已於前項討論，以下係探討內部稽核人員之工作心態。

林錦豐(2003)研究結果指出，
「超然獨立與積極態度」是內部稽核人員需
具備之相當重要的能力;內部稽核人員由於角色特殊，必須具備正直的人格、
獨立客觀及豐富的知識和經驗(DeMarco,1980)。要促使內部稽核之運作更有
效率，則必須從環境特性與部門特性來著手，而在環境特性方面，可包含：積
極進取、獨立性等(Albrecht,Stocks,Howe,and Schueler,1988)。一位好的內部稽
核人員應具備客觀、不屈不撓的精神、有幹勁等特質(Morris,1978)。

（二）專業技能
依據國際內部稽核執業準則(ISPPIA)一般準則 1200 –「技能專精及專
業上應有之注意」
，內部稽核工作之執行，須具備熟練之專業技能，並盡專業
上應有之注意。
「技能專精」係指內部稽核人員須具備執行其個別職責所需之
知識、技能及其他能力；內部稽核單位整體須具備或取得履行其職責所需之
知識、技能及其他能力2；並提出內部稽核人員宜取得適當之專業證照及資格，
例如國際內部稽核協會及其他適當專業機構所提供之內部稽核師頭銜或其他
頭銜，以顯示其專精。
「專業上應有之注意」係指，內部稽核人員須採行合理
謹慎及適任之內部稽核人員所應有之注意及技能。

鄭明裕(2015)指出，以其長期觀察內部稽核人員在其公司內是否獲得重
視，除了該公司董監成員及經營管理階層本身主觀意識外，其在公司之地位
仍然回歸內部稽核主管及其所帶領稽核團隊整體的稽核專業能力來決定。黃
琬玲(2001)亦指出，稽核人員必須建立信譽，方能提升其於組織內之位階，而
信譽之建立有賴於稽核人員所具備之專業素養及個人素質，而稽核人員之專
業素養建立於其累積之工作經驗、所受之訓練、取得之專業證照、教育程度
等。我國審計準則公報第 25 號「內部稽核工作之採用」明訂，內部稽核人員
之教育程度及專業經驗為內部稽核人員適任性的評估標準之一。

周靜幸(2013)指出，認證也是稽核人員技術精練程度之重要指標，在內
部稽核領域中已被公認是表彰技術精練程度之證照，包括：國際內部稽核師

2
知識、技能及其他能力為一項集合名詞，係指內部稽核人員有效履行其專業責任所需專業上之
精通。

9
（C IA）
、會計師（CPA）
、管理會計師（CMA）
、國際風險確認師（CRMA）
、
電腦稽核師（CISA）
、國際政府稽核師（CGAP）及政府財務管理師（CGFM）
等。

謝茵如(2008)指出，內部稽核人員的職責是在確認、監控企業內部控制
及各員工之工作流程是否合理有效，並針對有問題之處，以專業角度提出具
體改善建議，其職務範圍極為廣泛，因此，內部稽核人員是否具備執行稽核所
需的各項專業及適任程度，便對內部稽核人員是否達成監控公司之任務將產
生極為關鍵性的影響；擔任內部稽核人員應精通內部稽核理論與實務，熟悉
公司業務、產業特性及有關法令(DeMarco,1980)，內部稽核人員亦需熟悉與
瞭解有關內部稽核之知識、技術、才能、公司政策、產業特性與營運的流程，
這些都是評估內部稽核人員是否具有適任性所應考慮的因素(DeLomba and
Paul.1974;Gibbs and Richard,1980)。

陳真真(1995)探討影響我國企業內部稽核品質因素之研究實證結果顯
示，企業在進用稽核人員時，若能拔擢敏睿且具有一定教育程度與適當教育
背景之人才，尤其是具有專業經驗的人才，然後施予持續的專業訓練與教育，
並透過工作輪調或清楚的工作說明以強化其對營運活動與作業流程的瞭解，
將有助於內部稽核品質之提升。

陳錦鋒(2001)指出，由於內、外經營的環境日趨複雜，企業辨認、分析
及管理風險的能力越為重要，稽核人員應協助企業瞭解其經營環境中所具有
的風險，並對應有的控管機制提出具體的建言。

張曉東(2010)指出，為應付現代多變化的企業經營環境，須將原以法令
遵循及財務報告為主軸的傳統內部稽核工作，轉變為以協助企業風險管理為
重心的新內部稽核功能，因此，內部稽核人員應積極參與公司策略決策過程，
並以宏觀的角度協助公司掌握整體風險與機會之所在。另外，國際內部稽核
協會(IIA)早就將內部稽核的目的，涵蓋增加價值及改善營運；亦即內部稽核
的功能，應該轉為提升公司的營運效果與效率上，是以內部稽核人員在執行
查核過程中，應觀察瞭解公司各項業務運作，發現問題之所在，整體分析比
較，提出改善公司營運的建議。鄭明裕(2013)指出，稽核人員應充分體認稽核
工作不是以發現作業缺失為限，更要能針對問題提出改善建議，以協助業務
單位落實內部控制制度。

韓慧玲（1995）以國內上市公司製造業探討影響內部稽核績效因素之研

10
究發現，教育訓練對內部稽核人員專業能力具有正面影響，建議內部稽核單
位應持續運用適當的教育訓練，以增加內部稽核人員的專業能力。

林錦豐(2003)指出，由於知識的日新月異，加上個人容易因為時間經過
而淡忘專業知識，故持續的職業發展對內部稽核是相對的重要，而管理當局
對於內部稽核人員的期望，也深深影響到內部稽核人員的表現，換言之要增
加內部稽核人員的生產力，管理當局應持續加強內部稽核人員的教育訓練
(Richard,1994)。因此內部稽核人員參加正式專業能力的教育訓練課程及持續
的專業發展，是衡量內部稽核人員專業能力績效標準的重要因素(Gibbs and
Schroder,1980) ， 也 是 審 視 及 評 估 內 部 稽 核 部 門 是 否 已 具 備 專 業 性 條 件
(Sayers,1978) 及其重要的評估因子(Ward and Robertson,1980)。另外，一位優
秀的內部稽核人員需具備創新、機智及價值判斷的能力(Morris,1978)。一篇高
品質、有效率的稽核報告除了範圍要涵蓋整個稽核過程之外，報告內容要兼
顧問題的正面性與納入解決方案(Didis,1997)。

綜上，為有效發揮內部稽核功能，內部稽核人員應具備客觀、超然獨立
與積極態度以及熟練之專業技能，包括:一定教育程度與適當教育背景、精通
內部稽核理論與實務、取得適當之專業證照及資格、熟悉公司業務、產業特性
及有關法令並能掌握整體風險與機會、持續進修與教育訓練、具備創新、機智
及價值判斷的能力、提出解決方案及改善建議等。

（三）人際關係及溝通
除豐富之專業技能外，內部稽核人員尚應注意人際關係及做好有效溝通，
以確保稽核工作之順利進行。內部稽核人員的角色已從「警察」或「挑毛病
者」轉變為「諮詢」或「協助者」
，幫助受查者找出問題並提出解決辦法。內
部稽核人員應本於服務熱忱，與受查者建立互信並充分合作(林柄滄等，2013)。

黃琬玲(2001)指出，稽核人員在執行稽核工作時，應做好人際關係，以
便查核時能獲得受查者之配合。林錦豐(2003)實證研究指出，
「溝通協調與人
際關係」是內部稽核人員需具備之相當重要的能力；成功的稽核人員必須具
有同理心及溝通的能力(Schneider, 1970)；而內部稽核的成功及革新，也在於
和參與者之間是否具有良好的溝通(Crumroy, 1987)；良好的溝通能力是一位
成功稽核人員必備的條件(Schneider, 1970)；內部稽核人員若具有良好人際關
係及溝通能力，將可促使內部稽核部門之運作更有效率(Albrecht et.al., 1988)；
稽核方式應隨著稽核範圍擴大而日益改善，過去的稽核方式以調查為主，而
現今的方式則朝向一種「參與式」的作法(Chambers,1978)；稽核人員應發揮

11
 溝通能力及利用「參與式」的稽核方法來改善稽核活動(Allen, 1978)；內部稽
核人員能與受查者良好的溝通，並以顧客導向的觀念來執行稽核，將會使得
稽核工作更具生產力(Barr, 1993)。

隨著時代變遷，管理階層更期望內部稽核人員能以其專業性，提供顧問
諮詢的服務，讓稽核人員不再只是管理者的耳目，更將是管理者的重要參謀
(黃琬玲，2001)。內部稽核的功能，已由傳統著重「事後查核」
，轉型到「提
供諮詢服務」的領域。稽核人員若能有效發揮提供諮詢服務的功能，公司就可
以不用花更高之成本，從外界延請專家從事顧問服務(張曉東，2010)。稽核人
員要能行銷「稽核是協助」之理念，與業務單位做好人際關係及溝通，幫助其
落實內部控制，做到彈性化稽核(鄭明裕，2013)。

2016 年 6 月內部稽核雙月刊登載美國俄亥俄州戴頓市保健管理集團
（CareSource Management Group）內部稽核長詹肯斯（JJJENKINS）之「溝通
結果（Communicating Results）」1 文，提及「分享稽核發現」是稽核人員執行
各項任務中最重要之一。該文指出，為實現機構價值最大化，內部稽核不應僅
限於辨識問題所在，亦需提出支持及可行性之建議意見。內部稽核人員透過
稽核結果之適當溝通，更能確保上述目的達成及改善其與管理階層關係。溝
通內部稽核結果是相當重要的，是以國際內部稽核執業準則 2400︰結果之溝
通已訂定完整之系列指引（周靜幸，2016）。

綜上，為有效發揮內部稽核功能，內部稽核人員應做好人際關係及溝通，
包括: 具有良好的溝通能力、利用「參與式」的稽核方法並與受查者充分合
作、提供協助、溝通稽核結果並發揮諮詢服務功能，以提升稽核之價值。

四、電腦稽核與持續性稽核
隨著科技的進步，透過資訊科技來處理資料已經成為趨勢，而且越來越複雜
(林柄滄等，2013)。企業交易種類日趨複雜，交易量不斷擴增，傳統人工處理作
業已幾乎全面改為使用電腦紀錄，已由電腦資訊系統資料庫取代傳統紙本文件，
因此內部稽核也面臨必須修正稽核方法，若不使用電腦輔助，可能無法獲得所需
資訊，致難以達成稽核目標，如能善用電腦稽核軟體作連續性稽核可強化公司內
部控制，並藉由即時的資訊科技與網路的發達，持續改善企業整體環境(方曉蕙，
2013)。內部稽核人員應隨時體察科技之新發展，引領公司導入先進的資訊作業環
境(張曉東，2010)。陳真真（1995）以問卷調查公開發行以上公司與在臺較具規

12
模外商公司之內部稽核人員與管理當局，研究顯示使用電腦輔助審計技術對內部
稽核品質有顯著之正向影響。

內部稽核協會 2010 年度研討會，邀請 IIA 理事長羅德立克．溫特斯先生

（Roderick M.Winters）專題演講指出，內部稽核工作應充分運用科技技術，以提
升稽核之效率、效果及品質，例如知識管理與分享、自動化工作底稿與風險評估、
自動化問題追蹤與報導、運用資料探勘及分析以偵測錯誤及測試資料母體、科技
輔助持續性確認(Technology-Enabled Continuous Assurance，簡稱 TECA)，嵌入持
續性監督中。內部稽核工作如能運用 TECA，將可增加稽核範圍，有關運用科技
技術之演變歷程主要分：電腦輔助稽核技術(CAATS)、持續性稽核(Continuous
Auditing)3、持續性確認(Continuous Assurance)等三大階段，其間主要差異說明如
圖 2-2(周靜幸，2010)。

電腦輔助稽核技術 持續性稽核 持續性確認

在及時、無紙化營
運用自動工具就 運環境下，運用科
運用電腦程式或
組織財務與非財 技輔助稽核，使事
軟體，提升內部
務資料提供確認 件在發生當下或不
稽核之效率。
性服務。 久後即產生稽核結
果。

優點：反覆的執
優點：稽核範圍 行步驟，非專案 優點：確認工作嵌
較為廣泛、減少 導向之設計、運 入營運之監督控制
人工測試、視實 用更多自動化測 中，並另輔以內部
際需要而設計。 試技術、集中的 稽核定期覆核。
稽核流程。

圖 2- 2 TECA(Technology-Enabled Continuous Assurance)之演變歷程

資料來源：周靜幸，2010，〈Achieving Our Potential ~激發內部稽核潛能〉，《內部稽核》，第 70 期：8 頁

綜上，內部稽核工作應充分運用科技技術，使用電腦輔助稽核，並隨時體察
科技之新發展，引領公司導入先進的資訊作業環境，以提升稽核之效率、效果及

3
持續性稽核之執行步驟包括下列 6 項：擬定重要稽核領域、辨識監督與持續稽核之相關規定、
決定流程之頻率、設定持續稽核參數、持續追蹤、溝通稽核結果。

13
品 質 ； 內 部 稽 核 工 作 如 能 運 用 科 技 輔 助 持 續 性 確 認 (Technology-Enabled
Continuous Assurance，簡稱 TECA)，嵌入持續性監督中，將可增加稽核範圍，提
升內部稽核功能。

第二節 國外政府內部稽核機制

為健全我國政府內部控制及內部稽核機制，近年來行政院主計總處積極研究
國外政府運作實務與經驗，擷取可資借鏡之觀念或作法，以精進我國政府內部控
制與內部稽核機制，期能與國際接軌。本節內容係參考行政院主計總處近年派員
前往美國、澳洲、加拿大、新加坡及歐盟執委會研習考察，透過參與國際研討會
及參訪政府部會等機會，取得之相關資料進行研究。

一、美國
美國聯邦政府內部控制及內部稽核之發展，係擷取專業機構之理論及企業經
驗，並搭配新公共管理改革、績效成果導向與反貪腐等思潮，以完善政府內部控
制機制。經立法與行政部門協調合作，由上而下逐級督導推動，由國會主導立法
與監督權，並由審計總署（General Accounting Office，2004 年起改名政府課責總
署 Government Accountability Office，簡稱 GAO）輔助國會；另在行政部門係由
總統領導，預算及管理局（Office of Management and Budget）負責提供政策指導，
以統合各部會協力推動，並透過各部會稽核長辦公室（Offices of Inspector General，
簡稱 OIG，為內部稽核專責單位）發揮制衡功能，俾促使聯邦行政部門有效履行
民眾託負之責任及協助其達成施政目標，有關美國政府內部稽核作業規範、組織
架構及運作情形整理如下: (盧惠伶，2011；盧惠伶，2012；何永智、詹瑞華、羅孟
瑜、李正心、周明政、張庭蓉、何俞賢，2014)

（一）美國政府內部稽核作業規範
1950 年「會計與審計法」雖已授權聯邦主要部會首長得設置內部控制及
內部稽核相關專責單位，惟聯邦行政部門對評估內部控制制度與內部稽核單
位提出之結果及建議，並未投注應有的重視，致重大違失不斷發生。

為了提振對廉潔與效能的重視，GAO 促使國會於 1978 年通過「稽核長

法」(Inspections General Act)，此一法案對於內部稽核機能之提升具有劃時代
的意義。根據 1978 年的「稽核長法」，聯邦政府主要部會應設立稽核長辦公
室，賦予各聯邦部門稽核長稽查及調查的責任，並且給予完全獨立的地位，使

14
其不受部門內其他機關人員及預算的影響，能全力對部門內部運作及方案執
行上發生的浪費舞弊、管理失當，進行偵辦調查並展開稽核評估。

在「稽核長法」的規定下有 27 個聯邦政府主要部會設置由總統任命並
由國會同意的稽核長。該 28 位聯邦部門的稽核長(其中財政部增設 1 位專責
稅務行政的稽核長)雖然在相關部門就主管業務仍對部長負責，但只有總統才
有權將稽核長免除職位，以確保稽核長之獨立地位。國會有鑑於內控稽核機
制日益重要，1988 年修訂「稽核長法」，除了原有 27 個設有總統任命稽核長
的主要部門外，另外在其他 34 個聯邦這政府的特定機構設立非總統任命的稽
核長。這 34 個稽核長是由該機構的行政首長任命，並對部門首長負責，其免
除職務時也必須通知國會參眾兩院並列入國會紀錄，以確保其獨立地位。截
至 2014 年 8 月底，聯邦部會及計畫共設有 72 位稽核長。

（二）美國政府內部稽核之組織架構
稽核長(Inspections General)，亦稱督察長，各部會稽核長辦公室(OIG)為
各行政部會之內部稽核單位，除職掌內部績效稽核與財務稽核、施政計畫與
業務之考核評估外，尚包括防杜與調查貪腐、濫權及浪費情事。為了確保稽核
長的獨立性，
「稽核長法」規定稽核長之設置，在主要部會係由總統任命並經
國會同意，在較小之特定機構僅由其首長任命；但這些稽核長之免職均須通
知國會並提供書面理由列入國會紀錄，以確保其獨立地位。稽核長直接向部
會首長及國會報告，國會亦透過政府課責總署(GAO)進行監督。稽核長與所在
部會之副首長處於同一職級，且辦公經費預算與所在部會獨立等，在地位與
職權上富有獨立性，是內部稽核職能有效發揮作用之重要前提。

（三）美國政府內部稽核之運作情形
各 OIG 所轄人力綜合了稽核、考核評估、防貪肅貪等監督職掌，融合多
元專業背景與多重管道情資，不僅能透過系統的規劃與執行例行性與專案稽
核以及管考工作，並協助評核組織整體施政績效，且具司法警察權，能就檢
舉、違法或犯罪個案進行調查。為了整合各部會稽核長辦公室齊力交流及合
作，1981 年起於主要部會設立稽核長廉能委員會，1992 年於小部會增設稽
核長廉能委員會，2008 年起將二者整併成「稽核長廉能聯席委員會」（The
Council of the Inspectors General on Integrity and Efficiency，簡稱 CIGIE），以
凝聚共識並負責協調各部會稽核長辦公室共通性事務及提升內部稽核人員之
專業能力等。

15
 「稽核長法」要求各稽核長應遵循 GAO 所訂「政府審計準則」等規定
辦理內部稽核工作；至於防貪肅貪、違法或犯罪個案之調查等工作，則由
CIGIE 統籌訂定指引或範例，或由各 OIG 自訂適用之指引或規範辦理；且依
1990 年「財務長法」
（Chief Financial Officers Act）之要求，OIG 尚須自行或
委託外部獨立機構就機關之財務報表進行稽核，在稽核過程中須就機關「與
財務報導有關之內部控制」進行瞭解及評估測試，以決定稽核之性質、期間及
範圍，若於稽核過程中有發現內部控制缺失情形，須於所出具之稽核報告中
說明。

各 OIG 係準用「政府績效及成果法」
，據以擬訂稽核策略計畫及年度計
畫，實務上會參酌機關策略計畫及年度計畫來訂定。OIG 之績效情形，須每
半年向國會提出報告。另 OIG 每年應就其認為機關於未來一年將面臨有關管
理及績效最重大之挑戰事項（Top Management and Performance Challenges），
提出報告附入機關年度「績效及課責報告」中，俾提供機關作為預警性之參
考，且 OIG 每年均自該等重大挑戰事項中選案進行查核。

（四）小結
美國聯邦政府依據「稽核長法」於主要部會設立稽核長辦公室，為內部
稽核專責單位，直接向部會首長及國會報告。稽核長與所在部會的副部長處
於同一行政職級，在地位和職權上具很大獨立性，且辦公經費預算與所在部
會獨立等，使內部稽核職能有效發揮。各稽核長辦公室所轄人力綜合了稽核、
考核評估、防貪肅貪等監督職掌，不僅透過系統的規劃與執行例行性與專案
稽核以及管考工作，並協助評核組織整體施政績效，且具司法警察權，能就檢
舉、違法或犯罪個案進行調查。

二、澳洲
澳洲聯邦政府 20 年來致力推動內部控制，其內部控制之推動自財務面開始，
逐漸擴及非財務及績效層面，再邁入公共治理之領域，並於 2013 年通過「公共治
理、績效及課責法」(Public Governance,Performance and Accountability，PGPA) ，
除將內部控制法制化外，亦建立公共治理、績效及課責之整合架構，為內部控制
之推動奠定重要里程碑。有關澳洲政府內部稽核作業規範、組織架構及運作情形
整理如下(戴美英、何俞賢，2014；何俞賢，2015):

16
 （一）澳洲政府內部稽核作業規範
澳洲聯邦政府推動內部控制之法令依據係由「財務管理與課責法」逐步
發展至 2013 年通過之「公共治理、績效及課責法」，整合納入政府治理、績
效管理、風險管理及內部控制，建構完整法制架構。

澳洲聯邦政府對內部稽核並無專屬之規範，相關內容散見於對內部控制
權責之相關指引中，例如「資源管理指引第 208 號：PGPA 架構遵循報告」中
提及課責長得透過內部稽核推動對公共治理、績效及課責架構之遵循；
「資源
管理指引第 200 號：課責長之一般職責」指出風險管理政策應明確描述內部
稽核職能；
「資源管理指引第 202 號：審計委員會」指出審計委員會之職能包
括對內部稽核計畫與稽核人員適任程度提出建議等。

（二）澳洲政府內部稽核之組織架構
澳洲聯邦政府各部會多設置內部稽核專責單位，稽核單位除對執行長或
課責長負責外，應向審計委員會報告。審計委員會支持及監督內部稽核工作，
覆核稽核計畫與報告、對其資源配置與人員適任性等提出建議，並檢視其績
效。

澳洲國家審計署於 2007 年發布「公部門內部稽核實務指引」供部會參

採，其中對內部稽核實作方式提供具體範例，成為各部會重要參據。該實務指
引指出，內部稽核之角色，在於針對部會財務及業務控制機制之效率性、效益
性及廉正性，向執行長4提供確認，以協助管理階層改善業務績效、管理風險
及達成目標。

內部稽核之職責、目的、獨立性及稽核範圍等皆須透過正式文件的授權，
包括內部稽核須具備營運上之獨立性，亦即不得擔負其他內部單位之管理職
責；內部稽核人員須向審計委員會報告及保持常態聯繫，並對執行長負責；稽
核長有直接向審計委員會或執行長報告之權限。

澳洲公部門內部稽核有 4 種模式：
1. 內部自行辦理（In-house）：由部會內部自行管理及辦理。
2. 聯合辦理（Co-sourced）：經內部及委外聯合辦理後由內部管理。

4
本份指引於 2007 年發布，尚適用財務管理及課責法，故負責人為執行長（Chief Excutive）
。

17
 3. 內部管理之委外辦理（Outsourced with in-house management）
：
委外辦理後由內部管理。
4. 完全委外（Out-sourced）
：所有稽核服務均委外，內部僅負責契約
之專案管理。

稽核辦理方式需考量是否能吸引並留住適任之稽核員工、稽核所需之技
能與經驗、成本、彈性及可行性等。委外辦理主要係考量內部稽核人員之專業
培養不易，委託專業廠商派遣適任人力較可符合稽核需求，且委外辦理之成
本較任用正式稽核人員之人事成本為低。委外或聯合辦理之管理重點包括：
選擇適當的資源提供者、建立明確的可行範圍及管理資源提供者等。

（三）澳洲政府內部稽核之運作情形
澳洲國家審計署於 2007 年發布之「公部門內部稽核實務指引」指出，
內部稽核類型包括以下各項：

表 2- 1 澳洲政府內部稽核類型
稽核類型 說明
遵循稽核 覆核單位內部控制機制，針對其適切性及有效性，透過審計委員會
向部會執行長或國營事業董事會提供獨立確認。
協助確認遵循 內部稽核職能可協助執行長覆核部會用於確認遵循之治理機制及
架構 控制架構，例如覆核特殊財務控制或自行評估過程等，以提供執行
長對遵循架構之合理確認，並據以簽署遵循簽證。
定期評估內部 內部稽核可透過稽核方法定期評估單位內部控制之有效性。
控制之有效性
持續性稽核 透過資訊系統發展持續性稽核。
績效稽核 協助管理階層提升營運之效率、效果及經濟性。
資料來源:戴美英、何俞賢，2014，〈澳洲政府內部控制推動實況〉
，行政院主計總處出國報告

此外，內部稽核尚能提供諮詢服務，例如針對新計畫、系統或流程之發
展、風險管理及舞弊控制等提供意見。另為確保稽核工作之效率及效果，內部
稽核需考量稽核計畫、稽核方式、有效溝通、有效監督稽核團隊、管控稽核作
業與客觀性，以及盡善良管理人應有之注意等。稽核計畫之目的在於掌握稽
核重點、協助溝通及辨識稽核所需之資源與技能等。內部稽核應包含計畫性
稽核及年度稽核，其稽核計畫應具備不同之考量重點，稽核報告須考量確認
之要求、諮詢監督者、覆核及分送等事宜，並透過提供建議創造內部稽核之價
值。為管控稽核作業，且確實衡量內部稽核之績效及品質，可藉由適當關鍵績

18
 效指標以評量其績效，並透過內部及外部覆核或自我覆核問卷提供確認。

(四)小結
澳洲聯邦政府對內部稽核並無專屬之規範，相關內容散見於對內部控制
權責之相關指引中；澳洲聯邦及各州政府多設置專責之內部稽核單位，直接
對執行長或課責主管負責，並向審計委員會報告，由審計委員會監督內部稽
核職能運作情形，以確保其公正客觀辦理稽核工作。澳洲公部門之內部稽核
須具備營運上之獨立性，其工作運作模式包括:自行辦理、聯合辦理、內部管
理之委外辦理及完全委外等 4 種，內部稽核之職責、目的、獨立性、角色及
稽核範圍等皆須透過正式文件的授權。澳洲政府藉由提供建議、發布指引、修
訂法規及輔導機關，逐步建立機關重視內部控制與課責之文化。

三、加拿大
加拿大政府推展內部稽核，持續援引國際內部稽核先進理論與實務，因應「新
公共管理」改革強化課責文化，並搭配整合性風險管理與績效稽核等，逐步完善
相關機制與作法，俾利政府機關有效實踐責任與施政目標，有關加國政府內部稽
核作業規範、組織架構及運作情形整理如下: (盧惠伶，2013;何永智等，2014)

（一）加拿大政府內部稽核作業規範
1962 年加拿大聯邦政府即倡議，由各部會管理者負責建立妥適的內部稽
核制度； 1966 年起國庫委員會秘書處5陸續以指引、準則或政策等，提出聯
邦政府內部控制及內部稽核等概念及作法。2006 年「聯邦課責法」完成立法，
期打造全新的課責文化，並加強政府施政透明度與監督機制。鑒於各部會首
長通常是政治任命兼任首長職務，各部會內具體事務，實質係由副首長督管，
因此該法要求聯邦各部會由副首長兼任課責長(ccounting officer)，為部會內
部控制(含內部稽核) 向其部會首長、國庫委員會及加國總理負責。

為了強化內部稽核職能，國庫委員會秘書處依據「聯邦課責法」等，陸
續修頒「內部稽核政策」、「加拿大政府內部稽核指引」、「加拿大政府內部稽
核準則」等規範，均於 2012 年全面翻修。

5
擔任國庫委員會之執行機構，職掌聯邦政府財政、人事及行政面的管理與監督工作以及協調各
部會對國會之報告等。

19
 （二）加拿大政府內部稽核之組織架構
加拿大聯邦政府之內部稽核，是由數個部會首長組成之國庫委員會督管，
並由國庫委員會秘書處下設的加國主計總處，負責統合推動及督導各項工作，
包括：提供政策、指引、準則與實務等指導，監督考評各部會績效，訂定政府
整體之風險基礎內部稽核計畫，對部會共通性風險事項實施政府整體稽核，
支持與任命各部會審計委員會之外部委員，保持與部會副首長及內部稽核主
管之交流，以及協助內部稽核人力之專業培訓發展等。

加拿大聯邦政府將各部會按其規模大小與風險屬性等區分為大、小部會，
其中大部會個別設置內部稽核單位，稽核結果由內部稽核主管直接向部會副
首長及稽核委員會6報告；副首長應確保內部稽核報告能依限送交主計總處，
由主計總處監督其遵循情況並定期向國庫委員會報告。小部會可自行設置內
部稽核單位或稽核委員會，亦可由主計總處針對跨部會核心控制實施政府整
體稽核或統籌組設小部會稽核委員會，稽核結果須向其副首長與稽核委員會
報告。若干部會之內部稽核工作併同施政管考工作，由同一單位辦理。

（三）加拿大政府內部稽核運作情形
加拿大政府導入國際內部稽核協會(IIA)之國際專業實務架構(IPPF) 來
訂定「加拿大政府內部稽核準則」
，供各部會自訂具體內部稽核作業手冊等規
範，以利遵循內部稽核政策、相關指引與準則。

內部稽核工作，包括績效稽核、財務稽核、遵循稽核及特殊專案稽核等。
各部會每年訂定之內部稽核計畫，係以風險評估結果為基礎排定內部稽核工
作之優先順位；且每年應製作內部稽核報告。該風險導向內部稽核計畫或報
告完成後，均先提報部會內部跨單位主管會議討論，再提請稽核委員會提供
諮詢建議，最終由部會副首長核定。

為了強調內部稽核工作係為助部會創造價值，內部稽核報告中針對問題

6
內部稽核主管的報告對象，除了部會副首長之外，設有第二個報告管道，以監督內部稽核的運
作情形。該管道在民間企業通常是指董事會，但政府部會通常沒有董事會，在加拿大政府是設立
稽核委員會，負責覆核內部控制、風險管理與內部稽核等是否發揮功能，由內部稽核單位擔任幕
僚，按季召開會議。該委員會除由部會副首長等擔任內部委員外，尚包括 3 至 4 名獨立委員是
由部會以外的人士擔任，委員任期均為 4 年。

20
 根源提供策略性且具體之建議，以協助機關改善其效率、效果及達成目標，不
侷限或著重法規遵循性之稽核工作，同時也對於令人滿意之績效事蹟給予肯
定。

除了稽核工作外，內部稽核人員也在不致承擔管理階層責任之情形下，
協助機關扮演諮詢顧問的角色，例如對內部控制制度自行評估之結果，進行
複評驗證，為該制度在設計面及執行面之有效程度等提出整體意見等。另透
過持續性稽核技術以利機關在風險管理中持續改善，且採通用稽核軟體進行
風險分析及嚴重性排序，以供機關擇定風險管理策略之參考；運用內部稽核
電子化底稿、以資訊軟體將稽核發現結果分類等。

（四）小結
加拿大政府於 2006 年訂立「聯邦課責法」作為內部稽核之法源依據。加
國政府內部稽核，除了在主要部會設置專責單位辦理，由內部稽核主管直接
向副首長報告外，並透過稽核委員會聘任獨立委員來加強治理與監督，此係
維護內部稽核獨立功能且藉以預防或偵測出高階主管舞弊或舞弊的重要方法；
而內部稽核單位之人力通常綜合了稽核、管考等監督職掌，以有系統的診治
施政績效。另加國政府強調將整合性風險管理與內部稽核工作相結合，推動
以風險為基礎推動內部稽核，並充分運用資訊科技輔助持續性稽核。

四、新加坡
新加坡為亞洲四小龍之首，2015 年平均每人 GDP（Per Capita GDP）為 4 萬
7,565 美元，為我國 2 萬 2,355 美元之 2.13 倍，華人佔其總人口比率 70%以上，
其文化及風俗民情相較亞洲其他國家而言與我國較為相近。有關新加坡政府內部
稽核作業規範、組織架構及運作情形整理如下: (黃叔娟、羅孟瑜，2016)

（一）新加坡政府內部稽核作業規範
新加坡於 1819 年成為英國殖民地，1959 年脫離殖民，嗣於 1965 年正
式建國。由於英國和新加坡長期的歷史淵源，新加坡政府體制多承襲英制，有
關政府內部控制及內部稽核等管理機制之架構與主要精神係依循 COSO 委
員會發布之「內部控制－整合架構」
，以及國際內部稽核協會訂頒之相關規範
等，將內部控制及內部稽核嵌入於日常業務中，然而，相關設計及執行須考量
成本效益原則等精神，新加坡政府十分注重部會及機關之自主管理，不論財
務或管理層面均賦予其極高自主權，財政部等權責機關並未就各部會及機關
之內部控制或內部稽核制定有關詳細執行步驟之一致性規定。

21
 （二）新加坡政府內部稽核之組織架構
新加坡政府體制多承襲英制，組織架構及運作模式極具彈性，各部會及
機關皆須具備內部稽核職能，惟財政部或會計總處（Accountant-General’s
Department，以下簡稱 AGD）7並未統一規範其內部稽核之設置及其運作模式。
政府各部會及機關執行內部稽核可採下列 4 種方式:
1. 自行設置內部稽核單位且招募稽核人員
2. 將內部稽核工作完全外包予民間會計師事務所
3. 外包予 AGD 之內部稽核單位辦理
4. 由 AGD 派任內部稽核人員至部會或機關

各部會或機關可考量其組織規模或人員調度等因素，自行決定採取之方式，
自主管理稽核工作辦理成效。倘機關採外包方式辦理內部稽核，則須注意民間
會計師事務所之專業能力及其獨立性，明確訂定有關稽核工作進度、稽核報告
初稿及最終報告之時程、稽核工作之績效衡量指標、工作底稿之所有權及保管
責任、稽核費用、機密資訊之處理及保管等規範，並須定期與外部稽核人員召
開會議、確認稽核部門主管瞭解稽核範圍及稽核人員是否如期完成稽核工作等，
以善盡監督責任。

新加坡政府內部稽核之報告架構顯示其政府課責機制融合公、私部門之
特色，政府部會或機關內多各自設置董事會或審計委員會，其中部分董事會
成員來自民間企業，其運作同時兼顧政府施政及企業需求，而內部稽核結果
則直接向審計委員會報告，審計委員會負責複核部會或機關內部控制之適當
性、內部稽核之稽核範圍、結果及成效，並監督受稽核單位對於稽核發現所採
取之改善行動等。

7
新加坡會計總處隸屬於新加坡財政部（Ministry of Finance）
，員工總人數未達 100 人，職司政府
財務管理、確認性服務、財務人力資源之部署及提升公部門財務管理能力等除負責財務會計、財
務報告及相關教育訓練等之單位外，另設有負責「物有所值複核（Value for Money Reviews）」部
門，以及獨立於其他單位之內部稽核部門。內部稽核部門主要功能係為其他未設置內部稽核單位，
亦未將內部稽核工作外包予民間會計師事務所之政府部會或機關提供內部稽核服務，至「物有所
值複核」部門則成立於 2007 年，以集中化方式推展財務層面以績效為基礎之稽核，統一辦理政
府部會及機關有關「物有所值（Value for Money）」之稽核 2 工作。
「物有所值複核」及內部稽核 2
單位於新加坡政府內部稽核領域扮演重要角色，亦為會計總處得以發揮較傳統預、決算編製及會
計帳務處理等政府會計角色，更為寬廣且深入之財務管理功能之關鍵。另政府會計人員並非由
AGD 統一管理，各部會及機關可自行決定會計人員之聘任，財政部僅控管其員額總數。

22
 除內部稽核外，新加坡政府各部會及機關尚須接受外部稽核－審計總長
辦公室之稽核，稽核結果由審計總長辦公室逕向國會報告。審計總長辦公室
係獨立於行政機關，其職權範圍廣泛，政府部會、機關、法定機構、政府基金
及國營企業等均為其稽核範圍。至內部稽核及外部稽核兩者之關係，外部稽
核僅將內部稽核報告或相關資料作為參考，倘經參考或評估結果仍有進一步
稽核之需要，則會就內部稽核已辦理稽核之業務或項目再次進行稽核。新加
坡政府外部稽核單位未能全然採納內部稽核辦理情形之主要考量，可能係內
部稽核之獨立性不足，或其專業性未達國際公認標準，爰內部稽核報告等資
訊僅作為參考，外部稽核仍逕依其專業判斷決定稽核項目。足見作業流程或
技術等符合國際公認規範或準則為展現稽核專業及公信力之重要方式，亦為
外界得否信任其稽核結果之關鍵，並進而影響外部稽核與內部稽核之關係及
合作模式。

（三）新加坡政府內部稽核運作情形
新加坡政府內部稽核工作之類型除傳統之「財務稽核（Financial Audit）」
及「遵循稽核（Compliance Audit）」外，亦辦理「物有所值（Value for Money）」
之稽核8。
「物有所值」稽核統一由 AGD「物有所值複核」之部門辦理，且亦定
位為內部稽核範圍，另各政府部會或機關之內部稽核均辦理財務稽核及遵循
稽核工作，並可自行決定是否辦理「物有所值」之稽核。

「物有所值稽核」係指稽核過程聚焦於稽核項目之「經濟性（Economy）」
、
「效率性（Efficiency）
」及「效益性（Effectiveness）」
，而非如同傳統稽核工作
偏重財務或法規遵循面向之稽核。其中「經濟性」為在兼顧施政或服務品質之
考量下，使用最少之資源或最低之成本；
「效率性」係關注於投入之資源與產
出之成果兩者間之關係；
「效益性」則是著重於計畫或目標達成之程度。新加
坡政府單獨設置「物有所值複核」部門，足見其對於資源使用效能之重視，且
因「物有所值」之稽核聚焦於運用每一元預算所產生之價值（即「Value for
，又會計總處掌握政府部會及機關預算執行結果之完整
Money」一詞之涵意）
資訊，因此會計總處除傳統會計功能外，亦能發揮財務資訊分析及財務層面
績效稽核等積極面之財務管理功能。AGD 因角色近似內部稽核業務主管機關，
除為其他政府部會或機關提供內部稽核服務外，亦統一辦理新加坡政府之「物

8
新加坡政府不論內部或外部稽核單位均不使用「績效稽核」一詞，而以「物有所值（Valuefor
Money）」之稽核。

23
 有所值」稽核工作，已建置相關資訊平台逐步朝持續性稽核(Continuous Audit)
方向發展。

（四）小結
新加坡政府體制多承襲英制，組織架構極具彈性，各部會或機關可依施
政需要調整人員任用或經費支用等，主管機關並不多加干涉，然政府整體控
制環境良好，部會及機關自主管理能力佳。至其政府內部稽核辦理方式則可
區分為由部會或機關自行設置內部稽核單位、將內部稽核工作外包予民間會
計師事務所、外包予會計總處、由會計總處派任內部稽核人員至部會或機關 4
類，另由會計總處統一辦理政府「物有所值(Value for Money)」之稽核工作，
並刻正朝向持續性稽核(Continuous Audit)方向發展。

五、歐盟執委會
自 1957 年法國、德國、義大利、荷蘭、比利時及盧森堡 6 國創始國於羅馬
簽訂之羅馬條約起算，歐盟(European Union)成立迄今已屆 60 年，截至 2015 年 6
月止，計有 28 個會員國。歐盟執委會(European Commission)9為歐盟之行政機構，
負 責 執 行 歐 盟 理 事 會 (Council of the European Union) 及 歐 洲 議 會 (European
Parliament) 之決策。有關執委會內部稽核作業規範、組織架構及運作情形整理如
下: (羅孟瑜，2015)

（一）歐盟執委會內部稽核作業規範
歐盟執委會之內部稽核制度主要遵循國際內部稽核協會(IIA)發布之「內
部稽核定義(Definition of Internal Auditing)」
、「職業道德規範(Code of Ethics)」
及「國際內部稽核執業準則(ISPPIA)」等規範辦理。

9
歐盟執委會下轄 33 個政務總署(Directorates-General)、10 個事務總署(Service)及中央圖書館，員
工總人數多達數萬人，各政務總署分別負責推動不同領域之政策，事務總署則提供行政服務或內
部稽核等特定任務，規模較大之總署員工可多達 4 千人，單一總署之年度預算即可達約百億元新
台幣。總署之組織架構為下設司(Directorate)，司層級之下則為處(Unit)。另歐盟除執委會外，尚設
有獨立機關(構)，該等機關(構)具有獨立之法律個體，成立目的在於執行特別技術、科技或管理方
面之任務。

24
（二）歐盟執委會內部稽核之組織架構
內部稽核服務總署(Internal Audit Service，簡稱 IAS)成立於 2001 年，為
歐盟執委會下轄之獨立內部稽核單位，為執委會各總署、歐盟旗下之管理機
構(Regulatory Agency)及自治團體(Autonomous Body)等(以下簡稱獨立組織)
提供內部稽核服務。

以往各總署內部均各自設有獨立之內部稽核人員(稱為 Internal Audit

Capability,簡稱 IAC)，負責辦理各該總署之內部稽核工作，內部稽核服務總署
(IAS)則依風險評估結果擇定稽核主題對各總署進行稽核，爰對於各該總署而
言，內部稽核服務總署(IAS)之角色介於內部稽核及外部稽核之間，其擬定稽
核計畫時亦須與內部稽核人員(IAC)協調，避免稽核範圍重疊。或許正因為該
兩者角色有所重複，因此歐盟執委會於 2014 年間將原先分散於各總署之內
部稽核人員(IAC)統一集中編制於內部稽核服務總署 (IAS)，改為集中式
(Centralized)之組織架構，各總署之內部稽核人員(IAC)自此走入歷史，惟歐盟
下轄除執委會外之部分獨立組織仍保有獨立之內部稽核單位及人員。

為確保內部稽核服務總署(IAS)之獨立地位，針對執委會各總署之稽核工
作，IAS 係直接對執委會下轄之審計委員會(Audit Progress Committee)負責，
稽核報告除送予受稽核之總署外，由 IAS 直接提交給該委員會，俾確保其角
色之客觀公正；另對於歐盟自治團體之稽核報告則提交給管理董事會
(Management Board)。

歐盟治理架構中，在執委會外另設置審計院(European Court of Auditors,

ECA)辦理外部稽核工作，惟 IAS 與外部稽核之間偏向合作關係，IAS 將每份
稽核報告提供給審計院，擬定為期 3 年之策略性稽核計畫前，亦先了解審計
院規劃擇定之稽核項目以避免重複進行稽核，而審計院並不稽核 IAS 之稽核
程序或成果等。

（三）歐盟執委會內部稽核運作情形
內部稽核服務總署(IAS) 之風險評估作業十分落實，透過執行落實之風
險評估作業擬定為期 3 年之策略性稽核計畫，並據以決定每年之稽核重點，
另分別就個別之稽核合約辦理風險評估作業。IAS 於策略性稽核計畫擬定過
程盡可能與受稽核單位、IAC 及審計院等相關單位研商或確保其已獲通知。
策略性稽核計畫訂定後，IAS 至少每年檢視並更新一次，俾使該計畫得以反
映新興風險、執委會營運環境、財務規劃、施政方針、制度、規範或稽核能量

25
 等 之 改 變 。 IAS 稽 核 程 序 主 要 可 分 為 稽 核 合 約 之 通 知 (Engagement
Announcement)、初步調查(Preliminary Survey)、外勤工作(Fieldwork)、確認稽
核發現(Validation of Findings)、提出稽核報告(Audit Report)、受稽核總署提出
行動方案(Action Plan)及辦理滿意度調查(Auditee Satisfaction)等階段。

內部稽核服務總署(IAS)自 2011 年起開始發展績效稽核，並自 2012 年

積極推展，有關之政策、規範及指引係於 2014 年下半年間陸續頒行。推展之
初，績效稽核對於多數內部稽核人員而言為全新領域，因此 IAS 建立一套績
效稽核架構，並將其文件化，以教育並引導稽核人員逐步培養足夠之專業知
能。

為提供受稽核單位所需之稽核服務，IAS 於稽核工作各個階段均盡可能
與受稽核單位充分溝通，確保已妥為考量受稽核單位之需求；草擬策略性稽
核計畫時亦參考受稽核單位之意見，IAC 則請總署管理者建議稽核主題。另
IAS 之編制中，設有專職資訊稽核工作之部門，其稽核對象涵蓋所有受稽核
單位。

（四）小結
內部稽核能否有效發揮功能之關鍵在於是否具有獨立客觀地位，以及稽
核人員是否具備足夠之專業知能。儘管過去歐盟執委會之內部稽核採分散式，
將內部稽核人員編制於各總署，惟仍秉持內部稽核地位獨立及專責人員辦理
之精神；不論資訊科技、內部稽核或外部稽核，其作業流程或技術等皆符合國
際公認規範或標準，以展現專業及公信力。正因內部稽核服務總署(IAS)之稽
核專業、稽核程序及稽核結果具有公信力，審計院亦無須再就 IAS 擇定之稽
核項目及其稽核工作辦理情形再作稽核。

第三節 我國政府內部稽核機制

一、我國政府現行稽核評估職能
我國政府機關原本即有內部管控機制，除按照既有相關法令規定辦理業務外，
機關內部不同單位亦透過稽核評估職能分別進行重點稽核或評估，並由稽核評估
職能之權責機關負責督導。有關稽核評估職能之權責機關、各機關主辦單位、主
要法令依據、稽核評估內容及主要目的如表 2-2。由於這些稽核評估職能之個別
稽核專業及工作範圍有所侷限，且未對主要核心或高風險業務辦理稽核，故為建

26
構政府內部控制完整架構，宜再強化這些職能之橫向聯繫與統合，以為政府全面
推動整合性內部控制機制之有效助力(行政院內部控制推動及督導小組，2015)。

表 2- 2 我國政府現行稽核評估職能
稽核評 各機關主 稽核評估內
權責機關 主要法令 主要目的
估項目 辦單位 容
1.施政 國家發展委 研考(綜 行政院所屬各 施政績效評 合理確保
管考 員會 合規劃) 機關施政績效 估、施政計 施政效
單位 管理要點、行 畫管制及評 能。
政院所屬各機 核。
關個案計畫管
制評核作業要
點
2. 資 訊 科技部、行 資 訊 及 政 行 政 院 及 所 屬 資 訊 機 密 維 保 障 資 訊
安 全 稽 政院資通安 風單位 各 機 關 資 訊 安 護 及 稽 核 使 安全。
核 全辦公室 全管理要點、行 用管理。
政院國家資通
安全會報設置
要點
3.政風 法務部（廉 政風單位 政風機構人員 具有貪瀆風 遵循法令
查核 政署） 設置管理條例、 險 業 務 之 清 規定，預防
政風業務督導 查、貪瀆與不 貪瀆不法。
考核實施要點 法事項之處
理、政風業務
督導考核。
4.政府 行政院公共 中 央 及 直 政府採購法及 工程定作、財 稽核監督
採購稽 工程委員會 轄 市 、 縣 其施行細則、採 物買受、定 政府採購
核 (市)政府 購稽核小組組 製、承租及勞 作業，確保
採購稽核 織準則 務委任或僱 採購品質。
小組 傭等採購之
稽核。
5.工程 行政院公共 中 央 及 直 政府採購法、工 查 核 工 程 之 查 核 政 府
施工查 工程委員會 轄 市 、 縣 程 施 工 查 核 小 品 質 管 理 制 工 程 採 購
核 ( 市 ) 政 府 組作業辦法 度、施工品質 作業，確保
工程施工 及 施 工 進 度 採購品質。
查核小組 等事宜。

27
表 2-2 我國政府現行稽核評估職能(續)
稽核評 各機關主 稽核評估內
權責機關 主要法令 主要目的
估項目 辦單位 容
6.人事 行政院人事 人事單位 行政院所屬各 人事機構業 人力資源
考核 行政總處 級人事機構人 務績效考核、 合 理 配 置
員設置管理要 員額評鑑、公 及 妥 適 管
點、中央政府機 務 人 員 平 時 理。
關員額管理辦 考核。
法、行政院及所
屬各機關公務
人員平時考核
要點
7.內部 行政院主計 主 ( 會 ) 計 主 計 機 構 人 員 主計業務督 財務收支
審核 總處 單位 設置管理條例、 導考核、財務 審核，提升
會計法、內部審 審核、財物審 經費使用
核處理準則 核、工作審 效能及避
核。 免浪費。
8.事務 財 政 部 ( 國 總 務 ( 秘 出納管理手冊、 出納、國有公 保 障 資 產
管理工 庫署、國有 書)單位 國 有 公 用 財 產 用 財 產 、 物 安全、提升
作檢核 財產署)、行 管理手冊、物品 品、車輛、辦 工作效率。
政院主計總 管理手冊、車輛 公處所、宿
處、 交通 管理手冊、辦公 舍、安全及工
部、內政部 處所管理手冊、 友等8項管理
(營建署、消 宿舍管理手冊、 工作之檢核。
防署)、行政 安全管理手冊、
院人事行政 工友管理要點
總處
資料來源:行政院內部控制推動及督導小組，2015，〈政府內部控制之推動〉，頁 29-30。

二、我國政府內部控制(含內部稽核)推動之緣起
回顧行政院推動內部控制工作進程，自 2000 年起即陸續頒行「健全財務秩序
與強化內部控制實施方案」等規範，責由相關主管機關就其權責部分陸續訂頒內
部控制相關規定，要求各機關建立有效內部控制機制，強化內部管理功能，並透
過稽核評估職能，維持政府內部控制有效運作，惟因部分機關執行未盡落實，仍
有重大違失案件發生，依審計部中央政府、各直轄市及縣市總決算審核報告，2007
至 2009 年度涉有違失案件遭處分人數，平均每年度達 1,469 人，嚴重影響政府形
象及公信力 (行政院內部控制推動及督導小組，2015)。

28
 鑒於強化政府內部控制機制，確能合理確保達成政府整體施政目標與發揮興
利及防弊功能，行政院主計總處爰參考國內外公、私部門公認之 1992 年美國 COSO
委員會報告，審慎規劃強化政府內部控制推動作法，以建立政府內部控制整體架
構與指引供各機關參考(何永智等，2014)。

三、我國政府推動內部控制(含內部稽核)之組織架構
由於政府行政部門推動內部控制主體不明確，甚至多數機關認為建立內部控
制僅為會計人員職責，致推動成效不佳。為強化政府內部控制機制，應從行政院、
主管機關到各機關，發揮群策群力之統合功能，方能克竟全功，故除組成跨部會
之行政院內部控制推動及督導小組(圖 2-3)外，並責成各主管機關及所機關，組
設內部控制之推動單位。(行政院內部控制推動及督導小組，2015)

圖 2- 3 行政院內部控制推動及督導小組之組織架構
資料來源：行政院內部控制推動及督導小組，2015，〈政府內部控制之推動〉，頁 34

(一)行政院內部控制推動及督導小組與內部控制作業規範
為強化行政院及所屬各機關(構)、學校之內部控制，實現政府施政效能
與發揮興利及防弊功能，行政院於 2010 年 12 月 31 日訂定「行政院內部控制
推動及督導小組設置要點」，成立「行政院內部控制推動及督導小組」10負責

行政院於民國 105 年 12 月 29 日 院授主綜規字第 1050600782 號函略以，自 99 年底本院內部

10

控制推動及督導小組成立以來，已陸續訂頒內部控制相關規範，供各機關依循辦理，本院內部控
制推動及督導小組已完成階段性任務，自即日裁撤，並停止適用「行政院內部控制推動及督導小
組設置要點」及「強化內部控制實施方案」，惟內部控制為各機關自主管理事項，各機關仍應賡
續依內部控制相關規範確實檢討強化內部控制機制並落實執行，首長並應對建立及執行內部控制
負最終責任。各機關如發生內部控制重大缺失及執行情形不佳等，將採例外管理，包括要求所屬
機關於期限內就特定議題提出檢討改善情形或前往實地督導等。又為利各機關加強控管各項施政
風險，國家發展委員會刻與本院主計總處研議整合風險管理及內部控制相關規範。

29
 整合並逐步推動內部控制相關事宜（如圖 2-3），審議通過並以行政院函陸續
訂頒「強化內部控制實施方案」、「政府內部稽核應行注意事項」等內部控制
相關規範及多種共通性作業範例，提供各機關建立內部控制正確觀念與內部
控制工作指引，並推動機關首長簽署內部控制聲明書計畫等。由於中央政府
各機關內部控制制度建立之相關規制，已漸趨完備，是審計法第 41 條條文於
2015 年 12 月 9 日修正為：「審計機關派員赴各機關就地辦理審計事務，應評
核其相關內部控制建立及執行之有效程度，決定其審核之詳簡範圍。」11，為
我國現行與全國行政機關有關之法律條文中，唯一提及「內部控制」者。

(二)各主管機關及各機關
各機關依據行政院訂定「強化內部控制實施方案」規定應組設內部控制
小組，並由副首長以上人員擔任召集人，負責督導推動及執行內部控制各項
工作；主管機關並應確實督導所屬落實執行，惟部分主管機關得衡酌所屬機
關規模、業務屬性及人員多寡等因素，連同所屬機關一併組設內部控制小組。

四、我國政府內部稽核作業規範
綜觀美國等先進國家政府為合理確保各機關內部控制持續有效實施，多在組
織內部設置 3 道防線，第 1 道防線係由各單位自行評估，第 2 道防線為透過稽核
評估職能進行複核，第 3 道防線則由獨立內部稽核專責單位實施內部稽核，藉此
3 道防線之建立，協助各機關全面檢視評估內部控制制度之有效性，以達組織治
理之目標。政府內部控制工作推動過程中，內部稽核扮演不可或缺的監督角色，
對其整體推動成效亦具有舉足輕重之影響，行政院內部控制推動及督導小組爰審
慎研議適合我國政府之內部稽核機制，相關內容摘錄如下:(行政院內部控制推動
及督導小組，2014、何永智等，2014)

鑒於我國政府體制及運作方式與美國等先進國家不同，因此規劃及建置政府

11
「立法院第 8 屆第 8 會期第 10 次會議議案關係文書」院總第 215 號委員提案第 17783 號之 1
「案由：本院財政委員會報告審查委員費鴻泰等 18 人擬具「審計法第四十一條條文修正草案」
案」審查報告，將審計法第四十一條原條文:「審計機關派員赴各機關就地辦理審計事務，得審
度其內部控制實施之有效程度，決定其審核之詳簡範圍。」經審查會通過修正條文為: 「審計機
關派員赴各機關就地辦理審計事務，應評核其相關內部控制建立及執行之有效程度，決定其審核
之詳簡範圍。」，經立法院三讀通過，並於民國 104 年 12 月 9 日經總統公布實施。

30
內部稽核機制時，允宜考量我國國情及各機關實際運作情形。主計總處於 2012 年
委託國立政治大學鄭講座教授丁旺等研究團隊辦理「推動強化政府內部控制發展
策略之研究」12結果，其中就內部稽核職能設置方面指出，我國政府行政部門目前
並未設置專責之內部稽核部門，相關稽核工作係分由研考、人事、政風、會計等
單位負責辦理，其優點在於各部門各司其職，可達到組織競合之效能；而其缺點
則為相關之稽核組織分散於各權責機關，缺乏整合，難以發揮整體內部稽核功能。
但若設置專責內部稽核部門，除須重新檢討、調整現行各權責單位之稽核職掌外，
尚須考量配置適當之員額，工程浩大且涉及增設單位及人員，可能不符行政院組
織改造精實原則及目標。鑒於我國與其他國家國情及行政機關體制有所差異，建
議如下:
(一)短期:以任務編組方式組成內部稽核單位，並由綜合規劃（研考）單位擔任
內部稽核幕僚作業；未設置內部稽核任務編組之機關，則由上級機關
統籌辦理內部稽核工作，惟須與上級機關內部稽核單位持續溝通。
(二)中長期:宜視實際需設置專責之內部稽核單位，並應培訓專業之內部稽核人
員，以提升整體稽核效果。

囿於行政院組織改造人力精實原則，現階段政府機關無法單獨設立內部稽核
專責單位及增加員額，僅能就現行之組織架構中，擇一單位辦理內部稽核幕僚作
業。綜合規劃（研考）單位職司施政計畫與目標之設定、績效評核及風險管理等
業務，並負責綜理機關內部統合協調之工作，故宜由其擔任內部稽核幕僚單位，
以協助各機關將內部控制制度內化於風險管理，有效控管施政風險。由於我國行
政機關原即有各項稽核評估職能辦理稽核或評估相關作業，爰將各機關內部控制
監督機制整合成 2 道防線，第 1 道防線為自行評估，第 2 道防線係將內部稽核
整併現行稽核評估職能之評核，由內部稽核專責單位或任務編組辦理內部稽核工
作，方符合各機關運作實況。經參考 COSO 委員會發布之「內部控制—整合架構」
、
國際內部稽核協會發布之「國際專業實務架構」
（IPPF）中，屬強制性指引之「國
際內部稽核執業準則」
（ISPPIA）及我國「公開發行公司建立內部控制制度處理準
則」等資料，於 2013 年以行政院函頒行「政府內部稽核應行注意事項」，以協助

12
鄭丁旺、許崇源、陳錦烽、林宛瑩、潘俞自、鄭錦瑩，2012，〈推動強化政府內部控制發展策
略之研究〉，行政院主計總處委託研究報告。

31
各機關有效執行內部稽核工作。

嗣為使各機關辦理內部稽核作業更為簡明有效，復因應機關實務作業需求，
主計總處爰參採各主管機關及審計部建議意見，並於 2014 年 7 月修正，有關「政
府內部稽核應行注意事項」主要內容摘錄如表 2-3:

表 2- 3 「政府內部稽核應行注意事項」重點內容

重點項目 具體內容
成立內部稽核 各機關未設內部稽核專責單位者，應設置內部稽核任務編組，
專責單位或任 該任務編組得採單獨設置內部稽核小組(由副首長以上人員
務編組 擔任召集人)。其幕僚作業原則由綜合規劃（研考）單位辦理。
各機關內部稽核工作得視業務需要，調度現有稽核評估職能
單位人員及主要核心或高風險業務等單位人員辦理，該等人
員並應避免針對目前服務單位或承辦業務執行稽核。
規劃及執行內 內部稽核工作可分為年度稽核及專案稽核 2 大類，年度稽核
部稽核工作 每年至少應辦理一次；專案稽核則係針對指定案件、異常事項
或其他未及納入年度稽核之事項進行稽核；稽核工作結束後
2 個月內應完成內部稽核報告。
追蹤稽核結果 待改善缺失應送請相關單位填報改善情形，至少每半年將該
及內部控制缺 等缺失事項改善情形及追蹤結果，作成追蹤改善表簽報機關
失改善情形 首長核定。內部控制缺失應追蹤至改善完成為止，以確認相關
單位已採取適當之改善措施。
強化內部控制 針對具體興革建議，每半年應追蹤相關單位之辦理情形，併同
具體興革建議 前點之追蹤改善表簽報機關首長核定。具體興革建議應追蹤
至相關單位評估其可行性，以決定是否採納該等建議或採行
相關因應作為為止。
落實執行誠正 內部稽核人員執行內部稽核工作時，應對潛在風險業務保持
稽核 警覺，並掌握可能涉有公帑損失、浪費等不法或不當情事，稽
核結果如發現有不法或不當情事者，應簽報機關首長責請相
關稽核評估職能單位人員進一步查處。

為透過自行評估及內部稽核等監督作業以確保機關內部控制持續有效運作，
行政院於 2013 年 5 月間訂定「各機關內部控制制度自行評估原則」及前開「政
府內部稽核應行注意事項」等規定，嗣為簡併內部控制規範並使各機關辦理相
關作業更為簡明有效，經考量實務運作需要及內部控制及內部稽核相關理論，
復於 2015 年 7 月間將前開 2 項規定合併為「政府內部控制監督作業要點」
，並

32
增訂例行監督及自行評估課責機制等規定，以取代前開規定，再於 2016 年 12
月底修正部分規定，簡化內部控制監督作業及表件。有關「政府內部控制監督
作業要點」內容摘要如表 2-4(李正心，2015、羅友聰，2017):
表 2- 4 「政府內部控制監督作業要點」重點內容

重點內容 具體內容
整 併 監 督 作 1. 監督作業:包括例行監督、自行評估、內部稽核
業，完備監督 2. 納入資訊技術、自動化勾稽及持續性監控或稽核相關規定。
機制
辦理期程 1. 年度自行評估及年度稽核: 每年至少應辦理一次
2. 專案稽核:針對指定案件、異常事項或存有內部控制重大缺
失等事項辦理專案稽核。
成 立 內 部 稽 1. 各機關應成立內部稽核單位辦理內部稽核工作，並由副首長
核單位 以上人員擔任召集人。但業務屬性單純或規模較小者，得併
由上級機關統籌辦理，並得統籌調派所屬人力交互檢查。
2. 機關採任務編組方式設置內部稽核單位者，其幕僚作業原則
由綜合規劃單位辦理。但機關首長得視機關屬性及業務性質
指定適當單位辦理之。
發 揮 內 部 稽 引用國際內部稽核協會所發布之國際專業實務架構(IPPF)，俾
核功能，協助 使政府內部稽核機制更趨縝密周全，精進作法如下:
達 成 施 政 目 1. 加強與稽核評估職能單位整合
標 規範內部稽核工作得會同稽核評估職能單位擬定稽核
計畫，並得整合稽核工作期程，採聯合稽核方式辦理。
2. 發揮內部稽核興利面功能
近年來內部稽核之國際發展趨勢，著重於協助組織達成
營運目標及創造價值等興利功能，透過績效稽核改善組織經
營效率及效果，並對組織風險管理及治理之監督，甚至對組
織未來管理及績效重大挑戰事項提出預警性意見，以避免潛
在風險對組織造成實質負面影響，明訂內部稽核得針對機關
資源使用之經濟、效率及效果，以及未來有關管理及績效重
大挑戰事項提出建議或預警性意見，以增加機關整體價值。
3. 各機關自行決定內部稽核項目
內部稽核單位應檢視機關風險評估或績效達成程度等
情形，就高風險或主要核心業務優先擇定稽核項目，俾透過
確認性或諮詢服務對稽核項目提出改善措施或具體興革建
議；另舉例內部稽核項目來源，包括:
(1)審計部中央政府總決算審核報告重要審核意見，經審計部

33
表 2- 4 「政府內部控制監督作業要點」重點內容(續)
重點內容 具體內容
追蹤查核結果仍待繼續改善案件。
(2)進度嚴重落後或停工六個月以上或因故解除契約等公共
工程案件。
(3)利用資訊系統自動處理業務控管流程或資料勾稽比對案
件之資料異動紀錄，以及經評估存有遭蓄意竊取、竄改或
洩漏資料等風險者。
4. 提升內部稽核人員客觀公正性及專業能力
參考審計準則公報及引進國際內部稽核方法，明訂各機關
內部稽核人員不得針對過去一年內、目前或即將負責承辦
業務辦理稽核之規定，以及執行內部稽核工作可運用下列
5 個面向進行分析，有助於提出完整稽核建議與受稽核單
位充分溝通:
(1)實際情況：陳述實際發現之現況或問題。
(2)判斷標準：依據法令規定或選擇適當之判斷基準，用以
作為評估或驗證之參據。
(3)影響結果：掌握實際情況已經（可能）存在之衝擊及其
影響層面與嚴重程度。
(4)造成原因：深入探究實際情況發生之根本原因，以免忽
略關鍵核心問題。
(5)建議意見：綜合分析並與受查單位共同研擬改進建議，
以解決根本原因或核心問題。
5. 增進內部稽核人員專業知能
依「國際專業實務架構」(IPPF)等規範，內部稽核單位應
以客觀公正之立場，秉持誠實信用原則及專業上應有之注意，
確實執行稽核工作，並要求內部稽核人員應持續參加內部稽
核相關教育訓練，以提升稽核品質及能力。

五、我國政府內部稽核運作情形
我國政府自 2010 年起開始推動內部控制以來，截至 2016 年底行政院及所屬
809 個機關皆已完成內部控制制度，並全數啟動自行評估及內部稽核等監督作業。
為提升內部稽核之效率與品質，目前針對機關常見內部控制缺失，業持續輔導各
機關善用資訊技術，強化自動化勾稽、比對及監控功能，例如洽商其他部會建置

34
公務人員兼職查核平台，導入持續監控機制；協調行政院公共工程委員會強化公
共工程標案管理系統異常資訊通報機制等。另為協調各機關強化內部稽核專業能
力，也引進國際內部稽核協會(IIA)「公部門稽核程序」及「公部門績效稽核」
，導
入物有所值方法(Value-for-money Approach)，以有效發揮內部稽核興利功能。(行
政院主計總處綜合規劃處，2017)

內部稽核係以客觀公正之立場，協助機關檢查內部控制建立及執行情況與資
源使用之經濟、效率及效果，以及發揮預警之前瞻功能。因此內部稽核人員應具
備治理、風險管理、內部控制及業務敏銳度等專業知識，方能有效執行稽核工作，
辨識各項問題的根本原因，並提出稽核發現與建議，以及追蹤改善行動，促使組
織內部不斷改善與創新。因此，行政院主計總處綜合規劃處(2017)指出，未來仍將
賡續引進國際內部稽核實務作法，辦理教育訓練，並結合我國公部門實務案例製
作績效稽核案例，作為各機關執行績效稽核之指引，以提升機關治理及風險管理
之效率與效果，實現內部稽核「增加組織價值」之目標。

鑒於機關首長應對機關內部控制之良窳負最終責任，推動機關簽署內部控制
聲明書有助於提升機關首長重視並強化自主管理;機關藉由內部稽核等監督機制，
反映其內部控制實施情形，並就發現之問題及時檢討改善，以強化機關內部控制。
我國行政院自 2013 年起推動機關簽署內部控制聲明書作業，已順利輔導 118 個
機關簽署 2015 年內部控制聲明書；於 2016 年 12 月底訂定「政府內部控制聲明書
簽署作業要點」13，要求各機關應每年評估當年度整體內部控制有效程度，並出具
內部控制聲明書，由機關首長與督導內部控制及內部稽核業務之召集人於翌年 4
月底前共同簽署，並公開於各該機關網站之政府資訊公開專區。(羅友聰，2017)。

行政院於民國 105 年 12 月 30 日以行政院院授主綜規字第 1050600776B 號函訂定「政府內部控

13

制聲明書簽署作業要點」。

35
 第三章 研究設計

我國自 1988 年間導入國際內部稽核制度14，開始在企業界快速推展，相關論

著及實證研究，不勝枚舉。然而，政府內部稽核機制直至 2013 年方整合建立及推
動，迄今邁入第 4 年，相關作業規範及作法仍配合國際潮流趨勢與時俱進，持續
改善精進，多數政府機關同仁對於內部稽核功能及角色並非十分了解，內部稽核
與內部各單位間仍未形成相互合作之共識與文化(羅孟瑜，2015)，本研究爰以質
性研究（Qualitative Research）為核心，並輔以量化的問卷調查為佐證。本章內容
包括研究方法、研究構面、研究對象、研究工具及研究限制。

第一節 研究方法

一、文獻分析法（Document Analysis）
文獻資料分析係「以系統而客觀的界定、評鑑、並綜括證明的方法，已確定
過去事件的確實性和結論。其主要目的，在於了解過去、洞察現在、預測將來。」
，
文獻調查的過程分有蒐集、摘錄、整理文獻等 3 項主要程序(葉至誠、葉立誠，
2012)。

本研究透過廣泛蒐集及閱讀與內部稽核議題有關之書籍、期刊論文、文章、
碩博士論文、研究報告、政府出版品、報章雜誌、新聞、機關正式或非正式資料、
網路資源等資料，加以系統而客觀的歸納分析，據以建立政府內部稽核應具備之
關鍵要素整合性架構。

二、比較研究法（Comparative Research Methods）

比較研究是經由兩個或多元的現象，以共同的基礎單位，經由資料分析，確
定其差異性和相似性，進而得到更深入之論點(郭辰嘉，2010)。比較研究係著重於
跨文化、跨社會或跨國家之間的異同比較 (教育大辭書，2000)。

本研究以國外主要國家政府推動內部稽核背景、組織架構及運作情形，與我

參考中華民國內部稽核協會網站 (https://www.iia.org.tw/arcts_list.aspx?arcts_id=2 ) 協會介紹，

14

民國 77 年間，林會計師柄滄鑒於『內部稽核』對企業經營管理將扮舉足輕重的重要性角色，及
體會到全球企業經營管理型態將急速發展等理念，遂參照美國『國際內部稽核協會』之組織型態
與宗旨，邀集專業人士共同研討後發起創立，定名為『中華民國內部稽核協會』，並向內政部註
冊登記為社團法人，隨後也成為『國際內部稽核協會』會員之一，積極參與國際內部稽核活動。

36
國政府內部稽核執行現況進行比較分析，嘗試從異同處找出能為我國借鏡之制度
與作法，俾供未來推動參考。

三、個案研究法(Case Study)
個案研究是指採行各種方法蒐集有效的完整資料，對於單一的個人、事件或
社會單位做縝密而深入研究的一種方法；個案研究多偏重於探討當前的事件或問
題，尤其強調對於事件之真象、問題形成的原因等方面作深刻而周詳的探討。(董
皇志，2010)。

本研究採個案研究，根據個案機關之各項書面文件及檔案紀錄，以瞭解個案
機關推動內部稽核之實務現況；同時因筆者本身即任職於個案機關，實際參與政
府內部稽核之推動，透過平日觀察及實務經驗所得之各項資料，以及藉由筆者逐
一與該機關之稽核人員、受稽核人員等不同角色之問卷諮詢，蒐集相關人員對本
研究架構之認同程度及意見，進一步對個案機關內部稽核執行現況進行診斷分析，
嘗試找出問題與精進對策。

第二節 研究構面

本研究透過美國 COSO 委員會發布之「內部控制—整合架構」、國際內部稽

核協會發布之「國際專業實務架構」
（IPPF）中屬強制性指引之「國際內部稽核執
業準則」
（ISPPIA）等內部稽核規範，並廣泛參考國內、外有關內部稽核之文獻，
歸納影響政府內部稽核功能之各構面關鍵要素如表 3-1，另經由美國、澳洲、加拿
大、新加坡、歐盟執委會及我國政府之內部稽核機制之比較研析，彙整內部稽核
人員之組成模式如表 3-2，說明如下:

一、整體目標
本研究係為探討政府內部稽核應具備之關鍵要素，其目的是為確保政府內部
稽核功能有效發揮，爰設定整體目標為「有效發揮政府內部稽核功能」。

二、主要構面及關鍵要素
本研究依據第二章文獻探討，歸納影響政府內部稽核功能之關鍵要素，建立
5 個構面、20 個關鍵要素如下:

37
表 3- 1 政府內部稽核應具備之關鍵要素整理

構面 關鍵要素 說明 參考文獻
獨立性 超 然 獨 立 內部稽核功能欲求有效發揮， 國際內部 稽核執業 準則
之地位 內部稽核單位應具超然獨立之 一般準則 1100、林柄滄等
地位。 (2013)
位 階 較 受 內部稽核部門在組織中之地 鄭 怡 瑄 (2005 ）、 Brink,
查單位高 位，應該高到足以確保其克盡 Cashin,andWitt (1973)；
稽核職責；稽核人員之位階越 Courtemanche(1986）、莊
高，獨立性愈強，受查單位配合 代 如 (1997) 、 黃 琬 玲
度將會提高。 (2001)、林柄滄等(2013)
直 接 對 機 有關內部稽核單位之獨立性， 鄭 怡 瑄 (2005 ）、 莊 代 如
關 首 長 報 可從該單位在組織內部之報告 (1997)、林柄滄等(2013)
告 體系判斷。若稽核單位直接對
董事會或機關首長報告，則具
有相當高的自主性與獨立性。
獨 立 客 觀 內部稽核人員應具備正直的人 林 錦 豐 (2003) 、
與 積 極 態 格、獨立客觀與積極的態度。 DeMarco(1980) 、
度 Albrecht(1988) 、
Morris(1978)
重要性 首 長 充 分 內部稽核功能之有效發揮，決 林柄滄等(2013)、鄭明裕
支 持 稽 核 定 於 最 高 管 理 階 層 的 充 分 支 (2015) 、鄭明裕(2013)
單位 持。
法制化 藉由法規或行政命令等法制化 鄭明裕(2015)、林宛瑩、
規範，可確保內部稽核單位之 陳錦烽(2015)
地位，提升各機關首長對內部
控制與內部稽核之重視與強化
課責，能促使機關永續落實推
動。
首 長 重 視 最高管理階層必須重視稽核報 林柄滄等(2013)、鄭怡瑄
稽核報告 告及其稽核建議，俾使稽核工 (2005)、Swink (2000)、
作順利進行。 Schefczyk ＆ Gerpott
(2001)、莊代如(1997)
給 予 足 夠 應給予內部稽核單位足夠的人 Swink (2000)、Schefczyk
的資源 力、設備、權限及經費等資源， ＆Gerpott (2001) 、莊代
以 打 造 有 利 於 組 織 之 稽 核 環 如(1997)、張曉東(2010)
境。

38
表 3- 1 政府內部稽核應具備之關鍵要素整理(續)

構面 關鍵要素 說明 參考文獻
專業性 具 專 業 技 內部稽核工作之執行，須具備熟 國際內部稽核執業準則
能 並 盡 專 練之專業技能，並盡專業上應有 一般準則 1200、鄭明裕
業 上 應 有 之注意。 (2015)
之注意
教育程度 內部稽核人員之教育程度為內 黃琬玲(2001)、審計準
部稽核人員適任性的評估標準 則公報第 25 號、陳真真
之一。 (1995)
內 稽 作 業 內部稽核人員應精通內部稽核 鄭明裕(2015)、黃琬玲
專 精 / 專 業 理論與實務，或取得適當之專業 (2001)、審計準則公報
證照 證照及資格，以顯示其專精。 第 25 號 、 周 靜 幸
註:在內部稽核領域中已被公認是表彰技 (2013)、謝茵如(2008)、

術精練程度之證照，包括:國際內部稽核師 DeMarco(1980) 、
（CIA）
、會計師（CPA）
、管理會計師（CMA）
、 DeLomba and
國 際 風 險 確 認 師 （ CRMA ）、 電 腦 稽 核 師 Paul(1974);Gibbs and
（CISA）、國際政府稽核師（CGAP）及政府 Richard(1980)、陳真真
財務管理師（CGFM）等。 (1995)
工 作 經 驗 / 內部稽核人員須瞭解機關政策、 黃 琬 玲 (2001) 、 謝 茵 如
實 務 作 業 業務特性與實務作業流程，並透 (2008) 、
專精 過工作輪調或清楚的工作說明， DeMarco(1980 )、DeLomba
以強化其對營運活動與作業流 a nd Paul(1974);Gibbs
程的瞭解，將有助於內部稽核品 and Richard(1980)、陳真
質之提升。 真(1995)、陳錦鋒(2001)
掌 握 組 織 稽核人員應協助機關瞭解其經 陳錦鋒(2001)、鄭明裕
風險 營環境中所具有的風險，並對應 (2013)、張曉東(2010)
有的控管機制提出具體的建言。
持 續 的 教 機關應持續加強內部稽核人員 黃琬玲(2001)、陳真真
育訓練 的教育訓練，以提升內部稽核人 (1995)、韓慧玲（1995） 、
員的專業能力。 林 錦 豐 (2003)
Richard(1994) 、 Gibbs
& Schroder(1980)
改 善 與 創 內部稽核人員需具備創新、機智 謝 茵 如 (2008) 、
新 及價值判斷的能力。稽核人員不 Morris(1978)、鄭明裕
僅發現作業缺失，更要能針對問 (2013)、張曉東(2010)、
題提出解決方案及改善建議。 JJJENKINS(2016)

39
表 3- 1 政府內部稽核應具備之關鍵要素整理(續)

構面 關鍵要素 說明 參考文獻
人 際 關 良 好 的 人 內部稽核人員應注意人際關係， 林柄滄等(2013) 、黃琬
係 及 溝 際關係 以確保稽核工作之順利進行。 玲(2001)
通 同 理 心 及 成功的稽核人員必須具有同理 林 錦 豐 (2003) 、
良 好 的 溝 心及良好溝通的能力，以促使內 Schneider(1970) 、
通能力 部稽核部門之運作更有效率。 Crumroy, (1987) 、
Schneider, (1970) 、
Albrecht
et.al.(1988) 、
JJJENKINS(2016)、周靜
幸(2016)
參與、提供 稽核人員應利用「參與式」及「顧 林 錦 豐 (2003) 、
協 助 與 諮 客導向」的稽核方法，以改善稽 Chambers(1978) 、
詢服務 核活動。
「稽核是協助」之理念已 Barr(1993) 、 黃 琬 玲
由傳統著重「事後查核」
，轉型到 (2001)、(張曉東，2010)
「提供諮詢服務」的領域。 鄭明裕，2013
資 訊 科 運 用 電 腦 使用電腦輔助稽核，並隨時體察 林柄滄等(2013)、方曉
技運用 輔助稽核 科技之新發展，引領公司導入先 蕙 (2013) 、 張 曉 東
進的資訊作業環境，以提升稽核 (2010)、陳真真（1995） 、
之效率、效果及品質。 Roderick
M.Winters(2010)、
嵌 入 持 續 內部稽核工作如能運用科技輔 Roderick
性稽核 助 持 續 性 確 認 (Technology- M.Winters(2010)、周靜
Enabled Continuous 幸(2010)
Assurance，簡稱 TECA)，嵌入持
續性監督中，將可增加稽核範
圍，提升內部稽核功能。
資料來源:本研究整理

40
三、內部稽核人員之組成模式
依據第二章文獻探討，針對內部稽核人員之組成模式予以歸納整理如表 3-2，
計有「兼任式-任務編組」、「專職式-專責單位」、「委外辦理」、「獨立機關辦理」
等 4 種。
表 3- 2 內部稽核人員之組成模式整理
模式 說明 參考國家
兼 任 式 單獨設置內部稽核小組，由副首  我國行政院所屬各機關大部分係採
- 任 務 長以上人員擔任召集人，並由稽 任務編組方式辦理內部稽核工作。
編組 核評估職能單位及業務單位派
員組成;內部稽核人員屬兼任性
質，除辦理內部稽核工作外，皆
有隸屬之服務單位及承辦業務。
專 職 式 各機關設置專責之內部稽核單  美國於主要部會設立稽核長辦公室，
- 專 責 位，具獨立地位，並直接對高階 為內部稽核專責單位。
單位 主管人員報告；其內部稽核人員  澳洲聯邦及各州政府設置專責之內
係專職辦理內部稽核工作，須具 部稽核單位，直接對執行長或課責主
備一定之專業技能。 管負責。
 加拿大政府在主要部會設置內部稽
核專責單位。
 新加坡政府各部會及機關得自自行
設置內部稽核單位且招募稽核人員
委 外 辦 考量內部稽核人員之專業培養  澳洲公部門之內部稽核須具備營運
理 不易，委託專業廠商派遣適任人 上之獨立性，其工作運作模式包括:
力較可符合稽核需求。 自行辦理、聯合辦理、內部管理之委
外辦理及完全委外等 4 種。部分機關
之稽核工作係委由專業機構辦理。
 新加坡政府各部會及機關得將內部
稽核工作外包予民間會計師事務所
獨 立 機 集中設置內部稽核機關，提供政  歐盟執委會下轄內部稽核服務總署
關辦理 府各機關內部稽核服務，並直接 (IAS)，為獨立內部稽核單位，為執
對審計委員會負責 委會各總署、歐盟旗下之管理機構及
自治團體等提供內部稽核服務。
 新加坡政府各部會及機關得將內部
稽核工作外包予會計總處(AGD)之內
部稽核單位辦理，或由 AGD 派任內
部稽核人員至部會或機關
資料來源:本研究整理

41
 第三節 研究對象

鑒於我國政府內部稽核之推動係由行政院訂定一致性作業規範，行政院及所
屬各機關據以辦理，本研究爰選定筆者任職之行政院所屬三級機關為研究對象，
透過筆者實際參與政府內部稽核推動作業所取得之各項資料，對個案機關內部稽
核現況進行診斷分析。

個案機關內部稽核係以任務編組方式，由該機關副首長擔任召集人並籌組工
作小組，協助機關檢查內部控制實施狀況，適時提供改善建議。該機關內部稽核
工作小組成立初期，原由負責行政管考、人事考核、政風查核、政府採購稽核、
事務管理工作檢核、資訊安全稽核及內部審核等稽核評估職能單位之綜合規劃科、
人事室、政風室、秘書室、稅務資訊科及主計室指派股長級以上同仁擔任內部稽
核人員；現行考量稽核項目涉及各業務單位作業，爰擴大編制，增派各業務單位
核稿以上同仁擔任，以有效發揮內部稽核功能。

個案機關之正式職員為 1,500 餘人，鑒於本研究主要為探討政府內部稽核之

關鍵要素及稽核人員之組成模式，因此，在樣本選取原則上，考量其必須對現行
政府內部稽核作業具有相關經驗及熟悉程度之人員，以避免對內部稽核之關鍵要
素瞭解程度不足，導致調查結果產生偏誤，爰由筆者分別與實際參與個案機關內
部稽核作業之稽核人員、受稽核人員，以及主計、人事、政風、秘書、資訊、研
考等稽核評估職能單位(以下簡稱稽核評估職能)業務嫻熟人員，計 36 人進行問卷
諮詢(詳表 3-3)，就與本研究之相關性而言，受訪者具有相當的重要性與代表性。
表 3- 3 本研究對象背景資料表
角色別 人數 單位 職稱 選擇理由
稽核人員 13 內 部 稽 核 工 科長、稽核、審 擔任個案機關內部稽核工作
作小組成員 核員、專員 小組成員，實際執行內部稽
核工作之稽核人員。
受稽核人 13 受 稽 核 之 業 稽核、審核員、 配合提供資料、協助調查、提
員 務單位 股長、稅務員 出說明等，實際受稽核之業
務單位人員。
稽核評估 10 主計、人事、 科長、主任、稽 長期負責個案機關之內部管
職能單位 政風、秘書、 核、專員、股長 理機制之業務嫻熟人員。
人員 資訊、研考

42
 第四節 研究工具

本研究以質性研究為主，量化之問卷調查為輔，問卷設計兼採封閉式與開放
式訪談題目，並以個別訪談協助受訪者完成問卷填答；茲就問卷內容摘錄如下:

一、基本資料
基本資料包括性別、年齡、學歷、職等、工作年資、內部稽核角色(分為稽核
人員、受稽核者及稽核評估職能等 3 類)等項。

二、調查項目
本研究問卷以本章第 2 節所架構之政府內部稽核應具備之關鍵要素(詳表 3-1
「政府內部稽核應具備之關鍵要素整理」)為設計元素，並考量一般受訪者之理解
程度，以清楚明確之用語，簡單描述各構面關鍵要素內容，共彙整 20 題封閉性題
目，採用李克特 5 點尺度量表(5-POINT Likert scale)，將答項指標區依重要性程度，
從「極不重要」、「不重要」、「普通」、「重要」、「極重要」等 5 種選項，分別給予
「1 分」、「2 分」、「3 分」、「4 分」、「5 分」等 5 種分數；並彙整訪談題目 7 題，
詢問受訪者之意見及看法，冀找出政府推動內部稽核之關鍵問題及改善對策。有
關政府推動內部稽核各構面關鍵要素問題如表 3-4。
表 3- 4 本研究問卷調查項目表

構面 問題 性質
1.1 內部稽核單位在機關中應具超然獨立之地位
1.2 內部稽核單位在組織中之位階應較受查單位高
封閉性題目
1.3 內部稽核單位應直接對機關首長報告
獨立性
1.4 內部稽核人員應具備獨立客觀與積極的態度
在「獨立性」方面，您認為目前政府推動內部稽核面臨
訪談題目
那些問題 ? 可以有那些精進作法?
2.1 最高管理階層應充分支持內部稽核工作
2.2 藉由法規或行政命令等法制化規範，以確保內部稽
核單位之地位
封閉性題目
2.3 最高管理階層須重視稽核報告及其稽核建議
重要性 2.4 機關應給予內部稽核單位足夠的人力、設備、權限
及經費等資源
在「管理階層之重視與支持」以及「法制化」規範等「重
要性」方面，您認為目前政府推動內部稽核面臨那些問 訪談題目
題 ? 可以有那些精進作法?

43
表 3- 4 本研究問卷調查項目表(續)

構面 問題 性質
3.1 內部稽核人員須具備熟練之專業技能，並盡專業上
應有之注意
3.2 內部稽核人員之教育程度
3.3 內部稽核人員須精通內部稽核理論與實務，或取得
適當之專業證照及資格
3.4 內部稽核人員須具工作經驗、瞭解機關政策、業務
封閉性題目
特性與實務作業流程
專業性
3.5 內部稽核人員應協助機關瞭解其經營環境之風險，
並對應有的控管機制提出建言
3.6 機關應持續加強內部稽核人員的教育訓練
3.7 內部稽核人員需具備創新、機智及價值判斷能力，
能針對問題提出解決方案及改善建議
在內部稽核人員的「專業性」方面，您認為目前政府推
訪談題目
動內部稽核面臨那些問題 ? 可以有那些精進作法?
4-1 內部稽核人員須注意人際關係，以確保稽核工作之
順利進行
4-2 內部稽核人員須具有同理心及良好的溝通能力，以
封閉性題目
人 際 關 促使內部稽核部門之運作更有效率
係 及 溝 4-3 內部稽核人員能利用「參與式」的稽核方法，提供
通 受稽查單位協助與諮詢服務
在內部稽核人員「人際關係及溝通」的方面，您認為目
前政府推動內部稽核面臨那些問題 ? 可以有那些精 訪談題目
進作法?
5-1 能善用電腦輔助稽核，引領機關導入資訊科技作業
環境
封閉性題目
5-2 能運用科技輔助，嵌入持續性監督機制，以有效增
資 訊 科
加稽核範圍
技運用
在運用「資訊技術」辦理內部稽核工作方面，您認為目
前政府推動內部稽核面臨那些問題 ? 可以有那些精 訪談題目
進作法?
內 部 稽 請問您認為政府內部稽核人員組成之最佳模式為何 ?
核 人 員 理由為何?
訪談題目
之 組 成 請問您認為貴個案機關適合採取之內部稽核人員組成
模式 模式? 理由為何?
資料來源:本研究整理

44
 第五節 研究限制

本研究雖廣泛參考國內、外有關內部稽核之文獻，以及蒐集各國政府內部稽
核機制進行比較研究，歸納出的政府內部稽核機制，雖值得參考，但實務上基於
各國政府體制、政治文化、國情背景等差異因素，可能有諸多不易克服的困難，
此為本研究的限制之一。

由於政府內部稽核機制係 2013 年方整合建立及推動，多數政府機關同仁對

於內部稽核功能及角色並非十分了解，因此，本研究以行政院所屬三級稅捐稽徵
機關為個案研究對象，且非全面普查而採用個別諮詢方式，以實際參與該個案機
關內部稽核作業人員為調查對象，該等人員雖具一定程度之內部稽核專業，而具
有代表性，然而，囿於政府各機關之層級、業務職掌、組織規模及功能等差異，
其研究結論及建議可能流於主觀而缺乏客觀性，因此無法完全推論於政府各機關，
此為本研究的限制之二。

為強化內部控制自主管理，行政院於 2016 年 12 月底訂定「政府內部控制聲

明書簽署作業要點」
，要求各機關首長與督導內部控制及內部稽核業務之召集人，
應於 2017 年 4 月底前共同簽署 2016 年內部控制聲明書；個案機關配合於 2017 年
4 月間簽署完成，然而，因本研究問卷係於 2017 年 3 月底完成，因此有關政府內
部控制聲明書簽署制度對於各機關推動內部控制作業所造成之影響，亦可能影響
本研究實證結果，此為本研究限制之三。

45
 第四章 個案分析

第一節 個案機關簡介

一、組織沿革
臺灣光復之初，所有中央稅課，除關、鹽兩稅外，均授權由各縣、市稅捐稽
徵處併同地方稅統一稽徵。迨 1967 年 7 月，臺北市升格為院轄市，中央決定將臺
北市稅捐稽徵處代徵之國稅部分收回，在財政部下設個案機關，負責臺北市行政
區之國稅稽徵業務，是我國最早成立之國稅稽徵機關15。(財政部，2016)

二、施政目標與重點16
財政為庶政之母，充裕與穩定財源方能支應政府各項政務推展。個案機關為
國稅稽徵工作執行前哨，配合財政部持續推動各項財政興革措施，維護租稅公平，
應用新興資通訊技術，提升財政資料加值效益，期能支應政府各項施政，協助經
濟發展，達經濟與財政永續目標。
個案機關依據行政院 2017 年度施政方針，配合中程施政計畫及核定預算額
度，並針對社經情勢變化及個案機關未來發展需要，編定 2017 年度施政計畫，其

15
財政部於民國 56 年 7 月成立臺北市國稅局後，直至 68 年 7 月，高雄市改制升格為院轄市，高
雄市國稅局隨之成立，接管由高雄市稅捐稽徵處及高雄加工出口區稅捐稽徵處代徵之國稅稽徵業
務。至 81 年，原委由臺灣省政府代徵之國稅，經財政部報奉行政院 81 年 2 月 28 日核定，自同
年 7 月 1 日成立臺灣省北、中、南區國稅局，並於同年 9 月 1 日成立三區國稅局所屬分局及稽徵
所，正式辦理臺灣省各地區國稅稽徵業務。另奉行政院 86 年 6 月 10 日通知單，自 86 年 7 月 1
日起，由臺灣省北區國稅局以任務編組方式設金門服務處暨第二辦公室辦理金馬地區國稅稽徵業
務，並於 87 年 7 月 1 日將金門服務處第二辦公室改編為馬祖服務處，而金門服務處於 97 年 3 月
4 日奉行政院同意改制為金門稽徵所。又營業稅自 88 年 7 月 1 日起改為國稅，改制之初仍委託
各直轄市及縣(市)政府所屬稅捐稽徵處代徵，至 89 年 6 月 16 日，經行政院核定由財政部各地區
國稅局自 92 年 1 月 1 日起自行稽徵。臺灣地區(包括臺北市、高雄市、臺灣省)國稅稽徵業務至
此統由財政部指揮、監督。因應行政院組織改造作業，自 102 年 1 月 1 日起，財政部臺北市國稅
局、財政部高雄市國稅局及財政部臺灣省北、中、南區國稅局機關名銜變更為財政部臺北國稅
局、財政部高雄國稅局及財政部北、中、南區國稅局。

16
財政部臺北國稅局，2017，《中華民國 106 年度中央政府總預算-財政部臺北國稅局單位預算》
，
財政部臺北國稅局編，1-9 頁
https://www.ntbt.gov.tw/etwmain/front/ETW118W/CON/904/8883525916413954741

46
年度施政目標如次：
（一）建構優質賦稅環境，維護租稅公平合理
1. 精進查核技術，遏止逃漏稅，維護租稅公平。
2. 精進疏減訟源方案，提升查核品質，有效化解徵納雙方爭議。
3. 賡續推動稅政簡化，改善洽公環境，提供優質便民納稅服務。
（二）引進新興資通訊技術，創造財政資料加值效益
1. 電子發票平臺再造，提升整體服務價值及創新加值運用。
2. 建構財政雲端服務，擴大財政資訊整合運用效能。
3. 提供友善 e 化服務，強化電子稅務環境。
三、機關法定職掌
（一）機關主要職掌:
1. 國稅稽徵業務之研究發展、規劃設計、執行及考核。
2. 國稅稅政法令之宣導及納稅服務。
3. 國稅之審核。
4. 國稅之稽查。
5. 國稅之複核。
6. 國稅各項課稅資料之調查蒐集、電子作業、資訊處理及運用。
7. 國稅之徵收、減免、劃解及退稅。
8. 國稅欠稅之清理及債權憑證登記執行。
9. 國稅之法制、行政救濟、違章案件及稅務爭議之處理。
10. 其他有關國稅稽徵事項。

（二）組織系統與業務職掌
個案機關依「財政部各地區國稅局組織通則」之規定，置局長、副局長
及主任秘書；下設科、室，並於各行政區分設分局(所屬四級機關)及稽徵所
(派出單位)，組織系統與業務職掌列示如圖 4-1：

47
 規劃設計、研究發展、管制考核及
綜合規劃科 各稅審查案件之複核等
納稅服務、租稅教育及宣導、華僑
服 務 科 及外國人綜合所得稅稽徵業務等
營利事業所得稅結算及未分配盈餘
審查一科 申報案件之調查、核定、課稅資料
之蒐集及相關行政等
綜合所得稅、遺產稅、贈與稅之申
審查二科 報收件、調查、核定及相關行政等
貨物稅、菸酒稅、證券交易稅、期
審查三科 貨交易稅、特種貨物及勞務稅及違
章檢舉案件之調查及稽徵等
營業稅稽徵作業規劃、開立不實統
審查四科 一發票營業人查核管制及營業稅案
局 副 主 件選查
徵 收 科 稅款徵收、劃解退稅、清欠執行等
任
局 營業稅、營利事業所得稅行政救
秘
法務一科 濟、違章處理及相關法律事務等
長 長 書 綜合所得稅、遺產及贈與稅、貨物
稅、菸酒稅、證券交易稅、期貨交
法務二科 易稅、特種貨物及勞務稅行政救濟
及違章處理等
自動化作業規劃、執行、維護及課
稅務資訊科 稅資料蒐集、整理、建檔、通報、
保管及相關行政等
秘 書 室 文書、事務、出納、檔案等

人 事 室 人事管理等

歲計、會計及統計等
主 計 室

政 風 室 政風業務事宜

掌理稅務風紀之查察及維護等事宜
監 察 室

辦理為民服務、所得稅、營業
稅、遺產及贈與稅、特種貨物
分 局 及勞務稅、貨物稅、菸酒稅之
申報收件及審查(營所稅依各
局訂定授權金額及查核範圍；
遺產及贈與稅櫃檯化案件
稽徵所 者)、扣繳業務之輔導檢查，稅
款徵收、退稅、欠稅清理等業
務。
圖 4- 1 個案機關組織系統與業務職掌圖
資料來源:財政部，2016，《中華民國 104 年度財政年報》，財政部編印；本研究整理

48
四、人力概況
(一)員額
個案機關現有職員 1559 人、技工司機工友 53 人、約(聘)僱 307 人，合
計 1919 人。

表 4- 1 個案機關現有員額統計表
名稱 職員 技工司機工友 約(聘)僱 合計
人數 1559 人 53 人 307 人 1919 人
資料來源:參考財政部臺北國稅局資料整理(資料日期:2017 年 12 月 31 日)

(二)學歷
個案機關現有職員 1559 人，其學歷分布如下表：

表 4- 2 個案機關現有職員學歷統計表
區分 研究所以上 大學 專科 高中(職)及以下 合計
人數 339 963 232 25 1559
佔全部員工比率 21.74% 61.77% 14.88% 1.60% 100%
資料來源:參考財政部臺北國稅局資料整理(資料日期:2017 年 12 月 31 日)

(三)性別
個案機關現有職員 1559 人，其性別分布如下表：

表 4- 3 個案機關現有職員性別統計表
區分 男 女 合計
人數 372 1187 1559
佔全部員工比率 23.86% 76.14% 100%
資料來源:參考財政部臺北國稅局資料整理(資料日期:2016 年 12 月 31 日)

49
 第二節 個案機關內部稽核職能之回顧

一、個案機關內部稽核職能之演進歷程
稽徵機關肩負國家稅收稽徵使命，攸關國家財政前途甚鉅，個案機關於 1967
年成立之初，參考當時財政廳稅務處設有督導室，並分區派員駐地辦公，對於嚴
肅官箴，輔助行政，檢核業務，發揮極大之功效，是仿照其成制，於組織規程中
置督導五至八人，建立督導制度，將內部稽核組織融入機關編制，然而歷經數次
組織變革，其內部稽核職能已有所轉變。有關個案機關內部稽核組織之建立及演
進歷程，彙整如下表:

表 4- 4 個案機關內部稽核職能之演進歷程

發展時期 組織編制 重點工作

創制期 設置督導 1.督導工作包括風紀查察、稽徵業務之「事前稽核」
(1967~1968) 3 人 及「事後抽核」。
2.督導業務以「督察」與「輔導」為工作方向與目
標，以「業務檢查」及「風紀督察」並重。
開展期 成立督導 1.增設督導室正式發表督導主任，以綜理實務。
(1968~1969) 室 ， 並 發 2.制定「加強督導制度實施要點」，明訂督導工作
表督導主 範圍，功能如下:
任 (1)發揮輔導功能:
法令制度及輔導業務之研簽、當月份中心工作
之巡迴輔導與考核事項。
(2)發揮制衡功能:
內部稽徵業務定期檢查與督導、分局及稽徵所
「業務及服勤」之督導考核事項。
(3)發揮查察功能:
包括稅務風紀之查察、違章漏稅案件之查緝及
其他交查交辦事項。
3.對於督導制度之實施，在內勤方面，指派督導 3
人，成立業務檢查小組，定期檢核內部稽徵業
務；外勤方面，設置 3 個督導管區，負責督導檢
查。

50
表 4- 4 個案機關內部稽核職能之演進歷程(續)
發展時期 組織編制 重點工作
實施期 成立稽核 1.鑒於肩負稽徵國稅使命，在稅收、稅政以及稅制
(1969~1982) 室 及 監 察 等各方面，均須力圖精進，檢討革新，務期查定
室 確實，課徵公平，故於 1969 年成立「稽核室」
，
舉凡各稅查定、復查、減免、退稅及違章移罰案
件，必先經稽核程序，使「查」 「核」分立，以
收制衡之效，其職掌如下:
(1)稽核制度之設計、規劃及建議。
(2)稽核工作計畫之擬訂。
(3)國稅查定、補徵及違章移罰之稽核。
(4)國稅減免及退稅案件之稽核。
(5)國稅收解憑證及表報之稽核。
(6)各項課稅標準及貨物稅稅價調查之複核。
(7)重大違章漏稅之專案審理。
(8)各項稅源與稅收徵績之比較分析及考評、
(9)稽徵業務之研究改進及建議。
(10)其他有關稅務稽核事項。
2.1971 年 7 月成立「監察室」
，負責稅務風紀之監
察，主要目的係在促使同仁能夠依法公平課稅，
切實做好為民服務工作。至此，業務稽核與風紀
稽核之職屬已明確劃分。
轉型期 1. 實 施 功 1.1982 年 3 月起，原採綜合性稅目分科，改實施
(1982~2007) 能 編 組 ， 功能編組制度，各科室依作業程序分工，如整體
成立企劃 規劃、納稅服務、資料蒐集、審查、稽核、徵收、
室(科)、 法務、監察等，分由不同科室掌理，以達單位間
稽核科 橫向水平牽制，冀能分工明確，減少詬病瑕疪。
2. 督 導 室 2.此時期基於內部牽制之考量，內部稽核業務分由
及稽核室 隸屬於局長辦公室之督導及企劃室共同負責，
納入局長 並成立稽核科，負責各稅審查案件之複核，類屬
辦公室 品管單位性質。
3.1988 年 5 月修正公布「財政部各地區國稅局組
織通則」 ，內部稽核組織僅得處於局長幕僚之地
位，辦事細則所列職掌如下:
(1)稽核督導室承局長之命，辦理各單位及所屬機
關工作監督、指導及考核。
(2)企劃科負責施政績效管考。
(3)稽核科掌理各稅審查案件之複核。

51
表 4- 4 個案機關內部稽核職能之演進歷程(續)
發展時期 組織編制 重點工作
精簡期 裁撤稽核 為精簡組織、提升人力運用效率，2007 年 1 月辦
(2007~2011) 督 導 室 及 理業務及組織調整，裁撤稽核督導室，將稽核及督
企劃科 導人員改納入各業務科，以發揮自主管理精神；裁
撤企劃科，將企劃業務納入服務科，稽核科則以審
核員取代稅務員，並減少部分人力。
組織改造期 成立綜合 1.因應政府組織改造，2011 年 9 月先行調整內部
(2011~ 規劃科， 組織架構，成立綜合規劃科，將原有企劃業務及
裁撤稽核 稽核科業務合併，並運行迄今。
科 2.依現行「財政部臺北國稅局處務規程」規定，綜
合規劃科掌理事項如下：
(1)本局業務方針、施政計畫及作業手冊之彙編。
(2)研究發展工作之規劃、研析、推動及管考。
(3)重要業務之協調及聯繫。
(4)稽徵業務考核及公文檢核作業。
(5)各稅審查案件之複核。
(6)其他有關綜合規劃事項。
資料來源:財政部臺北市國稅局，1970，《財政部台北市國稅局三週年紀念特輯》
，頁 28-32、顧
玳琍、黃淑貞，1992，〈稽徵機關稽徵作業(國稅部分)內部稽核制度之研究〉，頁 22-30；本研究
整理。

二、個案機關內部稽核職能之探討
國稅稽徵機關依法職行公務，各項稽徵作業處理之正確與否，不但影響國家
稅收，亦影響租稅之公平及人民之權益。鑒於內部稽核於稽徵機關之重要性，從
表 4-4 個案機關內部稽核職能之演進歷程得以觀之，個案機關於 1967 年成立之
初，即建立內部稽核制度，設有獨立之內部稽核單位，惟歷經數次組織變革於 2007
年裁撤，探討如下:

（一）從內部稽核組織面探討
1. 缺乏法制化規範
由個案機關內部稽核職能之演進歷程，於 1969 年至 1982 年時期，
其組織系統下設有督導室及稽核室 2 個內部稽核單位，該時期為該機關
內部稽核功能較彰顯之時期；自 1982 年改為功能編組新制後，另成立
企劃室負責規劃及管考業務，稽核科負責各稅審查案件之複核，然囿於
「財政部各地區國稅局組織通則」規定，督導改隸屬於局長辦公室，雖

52
 仍符合內部稽核理論中直屬機關首長，其稽核報告係直接對機關首長報
告，具有超然獨立地位之論點，然而因無法規或行政命令等法制化規範，
又管理階層未能充分支持，是無法永續落實推動。

2. 職掌分工不明確
稽徵機關自 1982 年實施功能編組之後，稽徵作業藉由水平橫向牽
制，發揮內部牽制效能，致內部稽核組織規模小幅縮減，尚不致影響整
體內部控制制度。此時期因內部稽核業務分散於稽核督導室、企劃室(科)
及稽核科，該等單位又無隸屬關係，致部分業務職掌難以劃分。又配合
政府原有施政管考、政風查核、人事考核、內部審核、資訊安全稽核等
稽核評估職能，以及上級機關年度業務考核等，過多之稽核評估機制，
致生疊床架屋之疑慮，基於組織人力精簡考量，爰於 2007 年裁撤稽核
督導室，並精簡企劃科及稽核科業務人力。

（二）從內部稽核人力面探討
1. 資深年高
基於稅務人員之陞遷途徑，一般係由稅務員、股長、審核員、稽核、
秘書、科長或主任，逐步爬升，囿於陞遷管道狹窄之事實，得於任職過
程擠入 9 等督導、稽核之門者，不僅工作表現極其優異，往往已於基層
歷練多年，其學識、能力、品德及實務經驗，均不容置疑，然而，其平
均年齡層於整體組織而言，係屬偏高，又若機關首長未賦予重任，長期
則易缺乏工作動力，影響稽核作業品質。(顧玳琍，1992)

2. 專業發展受限
隨著政經環境變遷，交易型態改變，稽徵作業不僅業務量龐大，其
複雜度更是與日俱增，內部稽核人員除須熟悉稽徵業務外，亦須瞭解相
關電作系統，以為勾稽，是以，實務上若機關未重視稽核人員之專業發
展，致業務檢查時，尚須徵召業務單位人員協助，方得以完成任務，影
響稽核功能。

53
 第三節 個案機關內部稽核推動現況

一、個案機關內部稽核推動之緣起及組織架構
我國政府為宣示強化內部控制之決心，行政院於 2010 年底成立跨部會之行
政院內控小組，負責整合推動各項內部控制工作，並責成各主管機關及所屬機關，
組設內部控制之推動單位。為落實督導所屬辦理內部控制作業，行政院特訂定「強
化內部控制實施方案」等內部控制規範，以明確指引各機關辦理內部控制及內部
稽核等監督作業。

個案機關隸屬於財政部，為行政院所屬三級機關，肩負健全國家財政，達成
稅收預算，維護租稅公平之重責大任，稅務工作專業性高，涉及法律層面廣，稍
有疏忽將嚴重影響人民權益並損及政府形象；為強化內部控制及落實監督機制，
個案機關遵循行政院政策目標，於 2011 年籌組內部控制(含內部稽核)專案小組
如圖 4-2，由副首長擔任召集人，主任秘書擔任副召集人，綜合規劃科科長擔任
執行秘書，並由各科室單位主管擔任委員，負責推動內部控制及內部稽核等事宜，
下設工作小組，由工作小組成員執行內部稽核相關作業。

召集人
副局長

副召集人
執行秘書 主任秘書
綜合規劃科科長

綜 法 法 稅 委
合 審 審 審 審 徵 主 政
服 務 務 務 秘 人 監 員
規 查 查 查 查 收 計 風
務 一 二 資 書 事 察
劃 一 二 三 四 科 室 室
科 科 科 訊 室 室 室
科 科 科 科 科 科 主 主
科 科 科 科 主 主 主
科 科 科 科 科 長 任 任
長 長 長 科 任 任 任
長 長 長 長 長 長

2014 年間由稽核評估職能單位:綜合規劃科、人事室、政
風室、秘書室、稅務資訊科及主計室，指派股長級以上
同仁擔任內部稽核工作小組成員，辦理內部稽核工作。

圖 4- 2 個案機關內部控制(含內部稽核)專案小組組織架構圖
資料來源:本研究整理

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二、個案機關內部稽核之推動歷程
個案機關「內部控制制度(1.0 版)」17於 2013 年 9 月制定完成，並依「政府
內部稽核應行注意事項」及「財政部內部稽核作業注意事項」訂定該機關內部稽
核工作計畫，並於 2014 年 8 月間召開內部稽核工作小組會議，擇定稽核項目，由
工作小組成員於 2014 年 9 至 10 月間進行交叉稽核並完成稽核報告。

個案機關首(2014)年內部稽核工作小組，係由負責行政管考、人事考核、政
風查核、政府採購稽核、事務管理工作檢核、資訊安全稽核及內部審核等稽核評
估職能單位之綜合規劃科、人事室、政風室、秘書室、稅務資訊科及主計室指派
股長級以上同仁擔任工作小組成員；鑒於內部稽核範圍涉及國稅稽徵作業面，內
部稽核人員須具備相關實務經驗，爰檢討擴大編制，納入業務單位人員，改由各
科室指派核稿以上同仁擔任工作小組成員，辦理內部稽核相關作業，嗣配合行政
院「政府內部控制監督作業要點」之修正，於 2015 年 8 月間擬定年度內部稽核工
作計畫，於同年 10 月間由工作小組辦理稽核作業，同年 12 月間作成稽核報告，
簽陳機關首長核定。稽核結果提出 10 項缺失及 8 項具體興革建議，經追蹤管制皆
已完成。

個案機關 2015 年內部控制及內部稽核作業績效優異，獲行政院評定為全國

優等獎殊榮，其中「提供不動產買賣聯合稅務健診服務」及「提供外僑信用卡、
幸福 ATM 等繳稅機制」等 2 項作業並獲選為 2015 年政府內部控制考評標竿學習
案例(行政院主計總處，2015)。以「提供不動產買賣聯合稅務健診服務」為例，
鑒於不動產特種貨物及勞務稅若漏未申報將面臨數十萬元至數百萬元之鉅額本稅
及罰鍰，常波及經濟弱勢民眾，個案機關經內部控制風險評估結果，將其列為高
風險項目，採取相關風險管控措施，強化機關內部控制機制及因應潛在風險，並
納入內部稽核項目加強查核，以確保內部控制有效運作。

17
個案機關「內部控制制度(1.0 版)」於民國 102 年 9 月 26 日核定。

55
三、個案機關內部稽核推動現況分析
個案機關現行內部稽核專案小組組織及工作架構如圖 4-3，有關該機關內部
稽核作業規範、組織架構、稽核重點、執行方式、追蹤管制及注意事項等內部稽
核工作計畫18內容，以及稽核過程及稽核結果，分別摘述如下:

（一）作業規範
依據行政院「政府內部控制監督作業要點」規定，訂定 2016 年度內部稽
核工作計畫，由內部稽核單位以客觀公正之立場，協助機關檢查內部控制實
施狀況，並適時提供改善建議。

（二）組織架構
個案機關內部稽核單位係採任務編組方式，由內部控制專案小組統合辦
理。專案小組置召集人 1 人，由副首長兼任；副召集人 1 人，由主任秘書兼
任；執行秘書 1 人，由綜合規劃科科長兼任；小組委員除召集人、副召集人
及執行秘書為當然委員外，其餘委員由各科室主管擔任。並指派綜合規劃科
為內部稽核幕僚單位，負責前項內部稽核幕僚作業。

專案小組下設內部稽核工作小組，由各科室指派核稿以上同仁擔任工作
小組成員，執行內部稽核工作。

（三）稽核重點
1.法令規章遵循性
2.制度健全與完整性
3.業務執行落實性(業務或計畫是否達成預期目標)
4.程序、流程透明性與效率性
5.相關文件完整性與確實性

（四）執行方式
執行方式分年度稽核及專案稽核，分述如下：
1.年度稽核
召開工作小組會議，依稽核範圍、期程及作業方式擇定稽核項目，並

18
個案機關於民國 105 年 7 月 28 日以財北國稅綜字第 1050029330 號函訂定「105 年內部稽核工
作計畫」。

56
視稽核項目性質擇定適任之工作小組成員執行稽核工作，並以密件方式
簽報局長核可後，依下表抽核標準表之抽核案件數進行稽核。
表 4- 5 內部稽核抽核標準表
評估期間母體發生頻率 每次評估所需最少樣本量
每日多筆 25 筆
每日一筆 15 筆
每週一筆 5筆
每月一筆 2筆
不定期，評估期間總筆數>200 筆 25 筆
不定期，評估期間總筆數約 51-200 筆 15 筆
不定期，評估期間總筆數約 16-50 筆 5筆
不定期，評估期間總筆數約 1-15 筆 1筆

(1)稽核範圍
A、必要項目:
(A)審計部中央政府總決算審核報告重要審核意見屬近 3 年內發生
類同內部控制缺失事項，次年經審計部追蹤查核結果仍待繼續
改善，應稽核其檢討改善情形。
(B)內部控制制度所列高風險項目，應選定一定比例之作業項目辦
理稽核。
(C)利用資訊系統自動處理業務控管流程或資料勾稽比對案件之資
料異動紀錄，以及資訊系統間資料介接傳遞以人工處理控管流
程或勾稽比對之案件，經評估存有遭蓄意竊取、竄改或洩漏資
料等風險者，應納入稽核。

B、隨機項目: 就本局例行監督情形、自行評估結果及下列潛在風險
來源或重要事項擇定稽核項目，包括：
(A)施政計畫、核心業務、跨機關整合業務、占本局年度預算比例
較高之業務、久未辦理內部、外部稽核或評估之業務、影響政
府公信力之潛在風險案件。
(B)內部重要會議列管事項、立法院質詢案件、監察院彈劾、糾正
（舉）或提出其他調查意見之案件、審計部中央政府總決算審
核報告重要審核意見、上級與權責機關督導等所列待改善事
項、中央廉政委員會及各機關廉政會報所提相關議題及其他外
界關注事項等。

57
 (2)稽核期程
8-9 月→召開工作小組會議，擇定內部稽核項目及工作小組成員
工作分派:9-10 月→執行內部稽核作業

(3)作業方式
A.內部稽核幕僚單位就其計畫內容向工作小組成員說明
B.與受查單位進行充分溝通與宣導
C.受查單位及人員應全力配合提供稽核所需相關文件、資產等資料
供查閱檢視並詳實答復
D.得與稽核評估職能單位整合稽核工作期程，並維持客觀公正之立
場採聯合稽核方式辦理
E.工作小組成員採交叉稽核方式進行稽核
F.就稽核情形正確完整記錄及檢附佐證資料，作成稽核紀錄
G.稽核工作完成後應作成內部稽核報告，就稽核發現之優點、缺失
及改善建議

2.專案稽核
(1)針對指定案件、異常事項或其他未及納入年度稽核之事項，由內部
稽核幕僚單位視作業需要隨機辦理專案稽核，以發揮內部控制興利防弊
之功能。
(2)由內部稽核幕僚單位派員執行專案稽核工作、作成稽核紀錄並於稽
核工作完成後作成內部稽核報告。

（五）追蹤管制及注意事項
1.內部稽核幕僚單位應彙整相關內控缺失事項及具體興革建議，送相關
單位填報改善及辦理情形，至少每半年將追蹤該等缺失事項改善情形
及興革建議辦理情形簽報局長核定，並提專案小組會議報告。
2.內部控制缺失應追蹤至改善完成為止，以確認相關單位已採取適當之
改善措施；具體興革建議應追蹤至相關單位評估其可行性，以決定是
否採納該等建議或採行相關因應措施為止。

(六)稽核過程
1.年度稽核
為辦理 2016 年度之內部稽核工作計畫，個案機關於 2016 年 9 月底
召開內部稽核工作小組會議，擇定「遺產稅未結案件管制作業」
、「加值

58
 型及非加值型營業稅小規模營業人查定課徵作業」
、「復查未結案件管制
作業」
、「欠稅案件移送管制作業」
、「財產及所得資料查調作業」等 5 項
主要(高)風險項目及「違章案件未移送裁罰管制作業」
、「禁止財產處分
處理作業」
、「年度工程採購案件」等 3 項例行監督業務項目及「資訊系
統相關案件經評估存有遭蓄意竊取、竄改或洩漏資料等風險項目」等 1
項資訊安全風險項目，總計 9 項作業納入本年度內部稽核作業，並採交
叉稽核方式選派工作小組成員進行稽核；至資訊安全風險項目因屬稽核
評估職能單位(資訊單位)稽核項目，爰採聯合稽核方式辦理。期能透過
適時的稽核活動，找出可能發生影響機關形象及效能之問題，並提供改
善意見，以持續追蹤管制，強化內部管理，發揮興利防弊之功能。

2016 年度稽核期程為 9 至 10 月，由稽核人員視作業狀況排定稽核

日期，並由受查單位配合準備受查資料；稽核人員於瞭解稽核重點後，
大部分係赴受查單位辦公處所辦理稽核，或以電話與受查單位同仁溝通，
兼以電作系統勾稽核對後，如發現缺失或有改善建議，通常會與受查單
位詳為說明，俾讓其瞭解日後改善方向及作法；各稽核項目實際稽核時
間約為 10 至 15 日。

2.專案稽核
為確保內部控制持續有效運作，擴大內部稽核之職能，個案機關針
對高風險項目、異常事項、數量龐大或外界關注事件等採專案稽核方式，
2016 年選定 4 項專案稽核項目，由綜合規劃科指派職掌各稅審查案件之
複核人員，執行專案稽核工作。

(七)稽核結果
1.年度稽核
有關納入稽核作業之 5 項主要(高)風險項目、3 項例行監督業務項
目及 1 項資訊安全風險項目，稽核結果大多符合個案機關內部控制制度
相關規定，作業流程之控制重點已有效遵循。

在主要(高)風險項目及例行監督業務項目上，稽核結果提出 2 項改
善措施及 15 項具體興革建議，分別掣發「內部控制缺失事項追蹤改善
表」及「內部控制具體興革建議追蹤情形表」
。內部控制缺失並賡續追蹤
至改善完成為止，以確認相關單位已採取適當之改善措施；具體興革建
議則追蹤至相關單位評估其可行性，以決定是否採納該等建議或採行相
關因應措施為止。

59
 在資訊安全管理作業上，有關資訊安全內部稽核小組執行稽核所發
現並掣發矯正/預防通知單計有 11 項缺失，由資訊安全內部稽核小組持
續追蹤至完成改善始解除列管。

2.專案稽核
有關納入專案稽核之 4 項作業，稽核結果大多符合本局內部控制制
度相關規定，作業流程之控制重點已有效遵循。

(八)簽署內部控制聲明書
為發揮內外部監督之效，以合理確保機關內部控制有效運作，個案機關
遵依行政院規定，由機關首長與督導內部控制及內部稽核業務之召集人，於
2017 年 4 月間共同簽署 2016 年「有效」19之內部控制聲明書，公開於該機
關網站政府資訊公開專區。

「有效」:無內部控制缺失，或存有內部控制缺失並已於聲明日前採行改善措施，其整體內部
19

控制之設計及執行能合理確保內部控制目標之達成。

60
 召集人
副局長

副召集人
主任秘書
執行秘書
綜合規劃科科長

綜 稅 內
審 審 審 審 法 法 人 部
合 服 徵 務 秘 主 政 監
查 查 查 查 務 務 事 稽
規 務 收 資 書 計 風 察
一 二 三 四 一 二 室
劃 科 科 訊 室 室 室 室 核
科 科 科 科 科 科 科
科 科 科 科 主 主 主 主 委
科 科 科 科 科 科 主
科 長 長 科 任 任 任 任 員
長 長 長 長 長 長 任
長 長

內
內
部 綜 稅 部
審 審 審 審 法 法 人
合 服 徵 務 秘 主 政 監
稽 查 查 查 查 務 務 事 稽
規 務 收 資 書 計 風 察
一 二 三 四 一 二 室 核
核 劃 科 科 訊 室 室 室 室
科 科 科 科 科 科 科 工
科 核 核 科 股 核 核 核
幕 核 核 核 核 核 核 核 作
核 稿 稿 核 長 稿 稿 稿
稿 稿 稿 稿 稿 稿 稿 小
僚 稿 稿
組
作
業 專案稽 得採聯合稽核方式
核小組 核方
必  審計部審核內控
綜合規劃科 行政管考 稽 要 缺失 年
專指定案  高風險項目
人事室 人事考核 核 項 度
案件、異  系統異常案件
政風室 政風查核 評 目 稽
稽常事
秘書室 政府採購稽核、事 估 核
核項、其 務管理工作檢核 隨  例行監督情形
他未納 職 範
範入年度 資安稽核 機  自行評估結果
稅務資訊科 能 圍
圍稽核之 內部審核 項  潛在風險來源
主計處
事項 目  重要事項

年度稽核
專案稽核 例行性稽核 1.選定稽核項目及稽核人員
核方 核方 2 擬定稽核計畫
3.撰擬稽核報告、追蹤稽核結果

 辦理自行評估
各受查單位  配合稽核
 執行缺失及建議事項改善
10 科、5 室、4 分局、9 稽徵所  提報改善進度

圖 4- 3 個案機關內部稽核專案小組組織及工作架構圖
資料來源:本研究整理

61
 第四節 問卷調查結果整理分析

本研究以實際參與個案機關推動內部稽核之稽核人員、受稽核者，以及主計、
人事、政風、秘書、資訊、研考等稽核評估職能人員為受訪對象，共發出問卷 36
份，以個別訪談方式完成問卷 36 份。訪談時間為 2017 年 3 月 20 日起至 3 月 31
日。有關問卷量化資料，利用 SPSS 12.0 軟體進行統計資料分析與結果之闡釋。

一、基本資料分析
(一)信度分析
本研究中一致性衡量的項目以「獨立性」
、「重要性」
、「專業性」
、「人際關
係及溝通」及「資訊科技運用」等五大構面之重視度的 Cronbach's α 值20皆大
於 0.6，總量表之α係數達 0.909，表示本研究所設計之調查問卷信度良好（如
表 4-6）。

表 4- 6 信度係數分析
構面 問卷題數 α係數
獨立性 1-1至1-4題 0.660
重要性 2-1至2-4題 0.615
專業性 3-1至3-7題 0.855
人際關係及溝通 4-1至4-3題 0.855
資訊科技運用 5-1至5-2題 0.924
整體 0.909

(二)樣本資料結構分析

本研究樣本結構為女性 ( 77.8% )高於男性 ( 22.2% )，此與個案機關職

員女性 ( 76.14% )與男性 ( 23.86% ) 之性別比率一致；教育程度大專院校

20
α係數值介於 0 至 1 之間，α數值愈高，代表量表誤差愈小，測量結果愈一致，量表信度高，
問卷設計良好。一般學者認為，總量表之α係數最好在 0.80 以上，0.70 至 0.80 間為可接受範
圍；而分量表之信度係數最好在 0.70 以上，如果是在 0.60 及 0.70 之間，屬尚可接受範圍，引自
吳明隆，2013，《SPSS 操作與應用問卷統計分析實務》
，第二版，臺北:五南圖書出版股份有限公
司

62
( 61.1 % )居多，其次為研究所以上 ( 38.9 % )；本研究樣本群鎖定實際參與個
案機關推動內部稽核之專家，因此，年齡層的分佈以 41-50 歲（63.9%）居多，
其次為 51-60 歲（25.0%）
；9 職等以上占 ( 61.1 % )，其次為 8 職等( 22.2 % )；
工作年資以 21-30 年 ( 75.0 % ) 居多；在角色別方面，稽核人員 13 人 ( 36.1
% ) ，受稽核者 13 人 ( 36.1 % )，另主計、人事、政風、秘書、資訊、研考等
稽核評估職能單位人員 10 人 ( 27.8 % ) ，相關基本資料次數分配及百分比統
計如表 4-7。

表 4- 7 樣本資料結構分析表

基本資料 次數 比率
性別 男 8 22.2 %
女 28 77.8 %
合計 36 100 %
學歷 大專院校 22 61.1 %
研究所以上 14 38.9 %
合計 36 100 %
年齡 31-40 歲 4 11.1 %
41-50 歲 23 63.9 %
51-60 歲 9 25.0 %
合計 36 100 %
職等 7 職等 6 16.7 %
8 職等 8 22.2 %
9 職等以上 22 61.1 %
合計 36 100 %
工作年資 6-10 年 3 8.3 %
11-20 年 4 11.1 %
21-30 年 27 75.0 %
31 年以上 2 5.6 %
合計 36 100 %
角色 稽核人員 13 36.1 %
受稽核者 13 36.1 %
稽核職能 10 27.8 %
合計 36 100 %

63
二、敘述統計分析
本研究問卷包括獨立性、重要性、專業性、人際關係及溝通及資訊科技運用
等 5 大構面，為瞭解受訪者對於各構面關鍵要素之看法，藉由受訪者對於各問項
分數之平均數與標準差等統計分析，顯示受訪者對各構面關鍵要素重要性之認同
程度，統計結果說明如次:

(一)各構面之重要性統計資料分析
依表 4-8 各構面平均數與標準差統計資料所示，整體平均數 4.38，標準
差 0.342，介於「重要」與「極重要」之間，表示受訪者高度認同本研究所提
出之政府推動內部稽核應具備之關鍵要素。此外，政府內部稽核應具備之關
鍵要素五大構面，其重要程度以「重要性」構面居於首位，其次依序為「獨立
性」、「人際關係及溝通」、「專業性」、「資訊科技運用」。

表 4- 8 各構面之重要性統計分析表
構面 平均數 標準差 重要等第
獨立性 4.47 0.386 2
重要性 4.51 0.371 1
專業性 4.30 0.404 4
人際關係及溝通 4.31 0.504 3
資訊科技運用 4.29 0.637 5
整體 4.38 0.342

(二)獨立性構面之重要性統計資料分析
依表 4-9 獨立性構面關鍵要素統計資料所示，構面平均數 4.47，顯示受
訪者相當認同本構面關鍵要素之重要性，依重要性程度平均數由高至低排序
依序為: 1.獨立客觀與積極的態度；2.超然獨立之地位；3.直接對機關首長報
告；4.位階應較受查單位高。其中內部稽核人員應具備「獨立客觀與積極的態
度」，其平均數 4.81，為五大構面關鍵要素得分最高者，且標準差為 0.401，
表示受訪者一致認為本項關鍵要素最為重要。

表 4- 9 獨立性構面關鍵要素之重要性統計分析表
獨立性構面關鍵要素 平均數 標準差 重要等第
1.1 超然獨立之地位 4.56 0.504 2
1.2 位階應較受查單位高 4.08 0.649 4
1.3 直接對機關首長報告 4.44 0.607 3
1.4 獨立客觀與積極的態度 4.81 0.401 1
構面平均 4.47

64
(三)重要性構面之重要性統計資料分析
依表 4-10 重要性構面關鍵要素統計資料所示，構面平均數達 4.51，顯示
受訪者相當認同本構面關鍵要素之重要性，依重要性程度平均數由高至低排
序依序為: 1.首長重視稽核報告及稽核建議；2.首長充分支持稽核單位；3.法
制化規範；4.給予足夠的資源。

表 4- 10 重要性構面關鍵要素之重要性統計分析表
重要性構面關鍵要素 平均數 標準差 重要等第
2.1首長充分支持稽核單位 4.61 0.494 2
2.2法制化規範 4.47 0.609 3
2.3首長重視稽核報告及稽核建議 4.64 0.487 1
2.4給予足夠的資源 4.31 0.577 4
構面平均 4.51

(四)專業性構面之重要性統計資料分析
依表 4-11 專業性構面關鍵要素統計資料所示，構面平均數達 4.29，顯示
受訪者相當認同本構面關鍵要素之重要性，依重要性程度平均數大於 4 者計
有 5 項，由高至低之排序依序為:1.工作經驗/實務作業專精；2.改善與創新；
3.具專業技能並盡專業上應有之注意；4.掌握組織風險；5.持續的教育訓練。
另「內稽作業專精/專業證照」及「教育程度」等 2 項關鍵要素之平均數分別
為 3.86 及 3.50，為受訪者認為較次要之關鍵要素。

表 4- 11 專業性構面關鍵要素之重要性統計分析表
專業性構面關鍵要素 平均數 標準差 重要等第
3.1具專業技能並盡專業上應有之注意 4.56 0.504 3
3.2教育程度 3.50 0.609 7
3.3內稽作業專精/專業證照 3.86 0.683 6
3.4工作經驗/實務作業專精 4.69 0.467 1
3.5掌握組織風險 4.53 0.506 4
3.6持續的教育訓練 4.39 0.494 5
3.7改善與創新 4.58 0.500 2
構面平均 4.29

65
(五)人際關係及溝通構面之重要性統計資料分析
依表 4-12 人際關係及溝通構面關鍵要素統計資料所示，構面平均數達
4.31，顯示受訪者相當認同本構面關鍵要素之重要性，依重要性程度平均數由
高至低排序依序為: 1.參與、提供協助與諮詢服務；2.同理心及良好的溝通能
力；3.良好的人際關係。

表 4- 12 人際關係及溝通構面關鍵要素之重要性統計分析表
人際關係及溝通構面關鍵要素 平均數 標準差 重要等第
4-1良好的人際關係 4.22 0.540 3
4-2同理心及良好的溝通能力 4.28 0.566 2
4-3參與、提供協助與諮詢服務 4.44 0.607 1
構面平均 4.31 0.50

(六)資訊科技運用構面之重要性統計資料分析
依表 4-13 資訊科技運用構面關鍵要素統計資料所示，構面平均數達 4.29，
顯示受訪者相當認同本構面關鍵要素之重要性，依重要性程度平均數由高至
低排序依序為: 1.嵌入持續性監督機制；2.善用電腦輔助稽核。

表 4- 13 資訊科技運用構面關鍵要素之重要性統計分析表
資訊科技運用構面關鍵要素 平均數 標準差 重要等第
5-1善用電腦輔助稽核 4.22 0.637 2
5-2嵌入持續性監督機制 4.36 0.683 1
構面平均 4.29 0.637

(七)各關鍵要素之重要程度排名比較
依表 4-14 各構面關鍵要素之重要性程度排名比較表所示，前 10 名依序
為:1.獨立客觀與積極的態度；2.工作經驗/實務作業專精；3.首長重視稽核
報告及稽核建議；4.首長充分支持稽核單位；5.改善與創新；6.超然獨立之地
位；6.具專業技能並盡專業上應有之注意；8.掌握組織風險；9.法制化規範；
10. 直接對機關首長報告；10.參與、提供協助與諮詢服務。

66
 表 4- 14 各構面關鍵要素之重要性程度排名比較表
構名 關鍵要素 平均數 重要等第 總等第排名
獨立性 1.1 超然獨立之地位 4.56 2 6
構面 1.2 位階應較受查單位高 4.08 4 18
1.3 直接對機關首長報告 4.44 3 10
1.4 獨立客觀與積極的態度 4.81 1 1
重要性 2.1首長充分支持稽核單位 4.61 2 4
構面 2.2法制化規範 4.47 3 9
2.3首長重視稽核報告及稽核建議 4.64 1 3
2.4給予足夠的資源 4.31 4 14
專業性 3.1具專業技能並盡專業上應有之注 4.56 3 6
構面 意
3.2教育程度 3.44 7 20
3.3內稽作業專精/專業證照 3.86 6 19
3.4工作經驗/實務作業專精 4.69 1 2
3.5掌握組織風險 4.53 4 8
3.6持續的教育訓練 4.39 5 12
3.7改善與創新 4.58 2 5
人際關 4-1良好的人際關係 4.22 3 16
係及溝 4-2同理心及良好的溝通能力 4.28 2 15
通構面 4-3參與、提供協助與諮詢服務 4.44 1 10
資訊科 5-1善用電腦輔助稽核 4.22 2 16
技運用 5-2嵌入持續性監督機制 4.36 1 13
構面

三、差異性分析
為探討個案機關參與內部稽核不同角色之受訪對象，其對於政府內部稽核應
具備關鍵要素之五大構面問項「重要程度」之看法是否一致，爰以樣本群之角色
進行 F 檢定分析，分析個案機關之「稽核人員」、「受稽核者」及「稽核評估
職能」(即主計、人事、政風、秘書、資訊、研考等稽核評估職能單位人員)等不
同樣本特徵之群體間，各群體對於不同構面關鍵要素之重要性認同程度是否有差

67
異。其判別之標準以 P 值小於0.05 之顯著水準決定之。如有差異，再以「最小
顯著差異法」LSD(least significant difference)之多重比較為事後分析，以
瞭解各分類性變數究竟是在那些不同樣本特徵之群體間存有差異。以下分別就內
部稽核角色對獨立性、重要性、專業性、人際關係及溝通、資訊科技運用等構面
進行差異性分析。

(一)內部稽核角色於各構面之分析
從表 4-15 內部稽核角色對獨立性、重要性、專業性、人際關係及溝通、
資訊科技運用等 5 大構面之 F 檢定分析表發現，在 P 值小於 0.05 之顯著水
準下，各構面之 P 值均大於 0.05，表示內部稽核之角色對於本研究各構面上
均無顯著差異，亦即個案機關參與內部稽核不同角色間，對於本研究建立之 5
大構面看法一致。

表 4- 15 內部稽核角色對各構面之 F 檢定分析表
構面 稽核人員 受稽核者 稽核職能 F值 P值 結論
(平均) (平均) (平均)
獨立性 4.52 4.33 4.60 1.618 0.214 無顯著差異
重要性 4.56 4.42 4.58 0.595 0.557 無顯著差異
專業性 4.38 4.20 4.30 0.711 0.499 無顯著差異
人際關係及溝通 4.36 4.23 4.37 0.272 0.763 無顯著差異
資訊科技運用 4.46 4.03 4.40 1.701 0.198 無顯著差異
註: :*p<0.05, **p<0.01, ***p<0.001

(二)內部稽核角色於各構面關鍵要素之分析
從表 4-16 內部稽核角色對 5 大構面，共 20 項關鍵要素之 F 檢定分析表
發現，在 P 值小於 0.05 之顯著水準下，有 19 項關鍵要素之 P 值大於 0.05，
表示內部稽核之角色對於該 19 項關鍵要素無顯著差異，即看法一致。其中只
有在「持續的教育訓練」是顯著的，因此作 LSD 事後（POST HOC）檢定如
表 4-17 LSD 事後檢定表，其結果顯示：「稽核人員」及「稽核職能」人員較
「受稽核者」重視「持續的教育訓練」，亦即「受稽核者」較另 2 角色不重視
「持續的教育訓練」，然而「受稽核者」對該關鍵要素評分之平均值達 4.08，
足見該關鍵要素仍具相當之重要性。

68
表 4-16 內部稽核角色對各構面關鍵要素之 F 檢定分析表
關鍵要素 稽核人員 受稽核者 稽核職能 F值 P值 結論
(平均) (平均) (平均)
1.1 超然獨立之地 4.62 4.38 4.70 1.269 0.294 無顯著差異
位
1.2 位階應較受查 4.15 4.00 4.10 0.178 0.837 無顯著差異
單位高
1.3 直接對機關首 4.46 4.23 4.70 1.773 0.186 無顯著差異
長報告
1.4 獨立客觀與積 4.85 4.69 4.90 0.854 0.435 無顯著差異
極的態度
2.1首長充分支持 4.46 4.62 4.80 1.352 0.273 無顯著差異
稽核單位
2.2法制化規範 4.54 4.38 4.50 0.212 0.810 無顯著差異
2.3首長重視稽核 4.69 4.54 4.70 0.419 0.661 無顯著差異
報告及稽核建議
2.4給予足夠的資 4.46 4.15 4.30 0.922 0.408 無顯著差異
源
3.1具專業技能並 4.62 4.54 4.50 0.152 0.859 無顯著差異
盡專業上應有之注
意
3.2教育程度 3.62 3.46 3.40 0.380 0.687 無顯著差異
3.3內稽作業專精/ 4.00 3.69 3.90 0.670 0.519 無顯著差異
專業證照
3.4工作經驗/實務 4.69 4.69 4.70 0.001 0.999 無顯著差異
作業專精
3.5掌握組織風險 4.62 4.46 4.50 0.308 0.737 無顯著差異
3.6持續的教育訓 4.54 4.08 4.60 5.040 0.012* 受稽核者低
練 於另2角色
3.7改善與創新 4.69 4.46 4.60 0.688 0.510 無顯著差異
4-1良好的人際關 4.23 4.15 4.30 0.200 0.820 無顯著差異
係
4-2同理心及良好 4.31 4.23 4.30 0.067 0.935 無顯著差異
的溝通能力
4-3參與、提供協 4.54 4.31 4.50 0.513 0.603 無顯著差異
助與諮詢服務
5-1善用電腦輔助 4.38 3.92 4.40 2.425 0.104 無顯著差異
稽核
5-2嵌入持續性監 4.54 4.15 4.40 1.058 0.359 無顯著差異
督機制
註: :*p<0.05, **p<0.01, ***p<0.001

69
表 4-17 LSD 事後檢定表
依變數 (I) 角色 (J) 角色 平均差異 標準誤 顯著性 95% 信賴區間
(I-J) 下界 上界
3.6持續的 稽核人員 受稽核者 0.462(*) 0.175 0.013 0.11 0.82

教育訓練 稽核職能 -0.062 0.187 0.745 -0.44 0.32

受稽核者 稽核人員 -0.462(*) 0.175 0.0013 -0.82 -0.11

稽核職能 -0.523(*) 0.187 0.009 -0.90 -0.14

稽核職能 稽核人員 0.062 0.187 0.745 -0.32 0.44

受稽核者 0.523(*) 0.187 0.009 0.14 0.90

註:*：表示在P 值小於0.05 的平均差異很顯著

四、訪談資料整理分析
為探討政府推動內部稽核之關鍵問題及改善對策，本研究問卷就獨立性、重
要性、專業性、人際關係及溝通及資訊科技運用等5大構面，分別設計訪談題目，
以個別訪談方式詢問受訪者之看法。由於執行個別訪談時，已同意對受訪者身分
嚴守保密原則，以下訪談資料整理，僅以受訪者之角色別標註。

(一)從獨立性構面分析
我國政府各機關大部分係以任務編組方式設置內部稽核小組，由副首長
擔任召集人，由各單位指派同仁擔任稽核人員，執行年度內部稽核工作，並採
交叉稽核方式，以避免利害衝突。然而，稽核人員因屬兼任性質，其客觀公正
性仍難免遭受質疑。

「目前各機關多數採任務編組方式成立內稽小組，缺乏獨立客觀之超然
性，提出之稽核建議亦較不受高層重視，在此因果循環下，稽核作業較易流
於形式，建議由專職單位辦理，並提高該單位之地位。」(稽核人員)

「目前多數機關內稽人員屬兼任性質，考量稽核人員其平常承辦業務可
能與受稽核單位有一定交情，如發現有作業缺失，可能會為日後業務之順利
進行，而喪失稽核人員應有之獨立立場。」(稽核人員)

「政府內部稽核人員多由機關內部單位派員組成，人員間或有人情因素
難以保持無偏袒之心態執行稽核，或因個人利害衝突等原因，無法維持獨立
客觀性。」(稽核人員)

70
 「政府單位囿於組織人力及預算經費，內部稽核人員多採任務編組，其
成員自各單位調派，易受本位主義而無法超然獨立。」(受稽核者)

「現行兼任方式，該等人員可能基於與受稽核單位之業務關聯性或考量
日後跨單位之業務合作，降低稽核之有效性。」(受稽核者)

「稽核者屬兼任方式，容易因情感因素而陷入稽查盲點，轉變為忽視稽
核單位，如位階不夠，往往基於升遷考績因素而不敢往上查，造成稽下不稽
上。」(稽核職能)。

「內稽成員由組織中抽調，礙於同事情誼及没必要揭人缺失態度，稽核
強度稍嫌薄弱，以交待得過去即可。」(稽核職能)

「目前任務編組執行方式，雖已避免稽核人員稽核自己單位，惟有部分
業務有跨領域或上、下游關聯情形時，或因人情考量，仍可能影響稽核工作
之獨立性。」(稽核職能)

「兼任式內部稽核人員在協助受稽核單位發現問題及提出建議時，為避
免破壞人際關係及造成互揭瘡疤，易有刻意放水或語多保留。」(稽核職能)

大部分受訪者認為，內部稽核工作如以現職人員兼任辦理，容易受業務或
個人利害關係、人情壓力、升遷考核等因素，影響其獨立客觀之立場，而降低
內部稽核之有效性。因此，為有效發揮政府內部稽核功能，建議內部稽核工作
應由專職單位辦理，並正式成為各機關之內部單位，確保其適當且必要的地
位，以維其獨立性。

(二)從重要性構面分析
目前政府採任務編組辦理內部稽核工作者，多指派綜合規劃單位為內部
稽核幕僚單位，負責任務編組幕僚作業；每年由該幕僚單位依據行政院所訂
「政府內部控制監督作業要點」規定，訂定年度內部稽核工作計畫、成立工作
小組、舉辦工作小組會議、辦理教育訓練、執行專案稽核、完成稽核報告暨追
蹤列管等；相關內部稽核工作計畫及稽核報告等文書，係依分層負責簽陳機
關首長核定，以提升各機關首長對內部稽核之重視程度。然而，有關行政院所
訂「政府內部控制監督作業要點」係屬行政規則，僅對行政院各機關具影響力
及約束力，又內部稽核單位未納入各機關組織編制，負責內部稽核幕僚工作
之綜合規劃單位與其他受稽核單位位階相同，監督力度較為有限。

「目前因無法制化規範，高層首長較不重視，內部控制流於文書作業，
尚無法發揮真正興利防弊之功能。」(稽核人員)

「管理階層之重視與支持是內部稽核執行成功與否之重要關鍵，而法制

71
 化則讓內部稽核之進行與結果更有可信度及準確度。建議適時讓政府機關同
仁明瞭及贊同內部稽核對組織之貢獻度，則整體之內部稽核制度將更完善。」
(稽核人員)

「內部稽核雖是協助機關管理者評估及覆核內部控制之缺失、評量施政
效能並給予建議，但因執行之評估及建議係屬尚未發生立即危機者，管理階
層多無法明確感受風險高低，造成內部稽核建議事項未被重視與支持，建議
加強管理階層內部控制制度觀念訓練，俾落實推動。」(稽核人員)

「建議可參考國家發展委員會為提升政府服務品質，以評獎機制鼓勵機
關主動投入參與改善服務，以強化管理階層之重視與支持。」(受稽核者)

「目前管理階層對內部稽核重視程度仍待加強。目前行政管制事項繁雜，
很多流於紙上作業，難以發揮功效。」(受稽核者)

「目前政府推動內部稽核作業及設置內部稽核單位均採行政規則方式，
缺乏永續落實推動之基礎法令，可能因人事、政治更動而流於形式或被弱化，
建議制定專法或於現行法律中明定規範。」(稽核職能)

「管理階層若不重視內部稽核，則可能使內部稽核作業流於形式，即使
將內部稽核作業法制化，若管理階層未給予強力支持，仍無法改善。因此應
思考如何提升管理階層對於內部稽核功能之認同，而非僅為遵循相關法規而
設置稽核單位，稽核單位應突顯稽核效益，並給予機關合理可行之稽核改善
建議，以爭取首長認同。」(稽核職能)

「目前各機關仍維持現有主計、人事、政風、秘書、資訊、研考等稽核
評估職能工作，內部稽核工作如未有法制基礎明確授權，整合或明確界定與
該等評估職能單位之業務分工，則恐遭質疑有疊床架屋；又屬任務編組方式，
較乏強制力，內部稽核易流於文書作業之情事，而無法真正發揮內部稽核興
利防弊之功能。」(稽核職能)

大部分受訪者認為，管理階層之重視與支持是內部稽核執行成功與否之
重要關鍵；然而，現行政府內部稽核因無法制化規範，缺乏永續落實推動之基
礎法令，端視機關首長之重視程度而定，可能因政治、人事更迭而被弱化，甚
而無法存活；內部稽核工作亦因無法制基礎，或未明確劃分與稽核評估職能
工作之界線，而流於疊床架屋之文書作業，致無法發揮興利防弊之功能。建議
政府內部稽核相關法規宜採立法授權方式，明確內部稽核單位之正式地位、
預算員額編制及職權分工，並加強管理階層以及所有同仁內部稽核觀念訓練，
俾有效落實推動。

為有效提升機關首長對內部控制之重視，行政院已要求所屬各機關首長

72
及與督導內部控制及內部稽核業務之召集人，應於 2017 年 4 月間共同簽署
2016 年內部控制聲明書，公開於個案機關網站政府資訊公開專區，以強化機
關首長、主管及全體同仁從上到下針對內部控制缺失癥結澈底改善，並檢討
不合時宜之作業流程及落實執行各項內部控制工作，進而提升機關整體內部
控制有效性。個案機關因係於本問卷調查後辦理，其影響尚待後續實證研究。

(三)從專業性構面分析
目前政府各機關多採任務編組辦理內部稽核工作，又因「政府內部控制
監督作業要點」規定各機關內部稽核工作得視業務需要，調度施政管考、資訊
安全稽核、政風查核、政府採購稽核、人事考核、內部審核、事務管理工作檢
核及其他稽核職能單位人員及主要核心或高風險業務等單位人員辦理，以至
於部分機關指派行政單位人員擔任稽核人員，該等人員或因採行與各評估職
能相似作法或觀點進行稽核，致業務稽核功能重疊；或因無業務單位職務歷
練，無法有效掌握業務風險及提出建言；或因不具內部稽核查核經驗、知識及
技能，而無法有效執行稽核工作。

鑒於內部稽核範圍涉及機關作業面，內部稽核人員須具備相關實務經驗，
個案機關自辦理內部稽核工作第 2 年起，係擴大內部稽核編制，納入業務單
位人員，改由各單位指派同仁擔任工作小組成員，辦理內部稽核相關作業，以
提供受稽核單位諮詢服務及提出具體改善建議；然而，該等兼辦內部稽核工
作人員多數不具稽核相關專業背景，且以任務編組運作方式，每次實際執行
稽核人員可能不盡相同，稽核人員可能時常更替，其內部稽核專業技能之培
養有其難度。

「目前內部稽核人員除對內部稽核理論與實務不夠深入了解外，部分稽
核人員專業技能亦有所不足，較難提出具體性專業建議，建議從制度面著手，
透過立法提高內部稽核單位地位。」(稽核人員)

「建議內部稽核人員宜跨領域學習不同之專業技能，以利發覺新問題，
增加組織之效率。」(稽核人員)

「任務編組之內稽成員，其歷練尚非完整，難免因僅具本業專業，流於
本位，無法超然獨立查核。建議宜落實輪調或教育訓練加強，並應加強各類
報表理解及分析能力。」(稽核人員)

「現行政府內稽人員多屬兼任性質，可能受限於單位業務屬性，無法全
盤瞭解機關之政策及風險，對於其他單位之作業流程亦不甚熟悉，可能無法
提出具體可行之控管機制或改善方案。宜由機關內熟悉各單位或具跨單位專

73
 業之人員擔任稽核人員，並持續加強稽核人員之教育訓練，以提升稽核人員
之專業性。」(稽核人員)

「由於目前內稽人員屬兼職性質，無法對機關各項稽核業務均熟稔，尤
其在業務特性及實務作業流程上，較無法提出應有控管機制之建言。」(受稽
核者)

「其成員自各單位調派，雖具不同專業能力，惟缺乏整合權能或因專業
不足而流於形式稽核。」(稽核職能)

「任務編組下，為達超然客觀係採交叉稽核，因避免稽核本身業務，其
專業性必大打折扣。」(稽核職能)

「建議強制稽核人員應施予一定時數之教育訓練，以提升稽核技術，方
能透過稽核技巧發掘可能潛在之問題。」(稽核職能)

「建議加強稽核教育訓練，藉由成功稽核案例之分享，腦力激盪，給予
長期間培訓，讓稽核成員能確實逹成任務，精進成長。」(稽核職能)

「目前政府精簡人力政策下，難由專責人員辦理，惟如能透過專業課程
之培訓，亦可能達到獨立判別能力，且建議稽核任期不宜過短，以利經驗之
累積與傳承。」(稽核職能)

「建議經由內部測試方式，選出具有專業能力及高度意願之專職內部稽
核人員，並安排觀摩及專業培訓，以建立政府專業稽核團隊。」(稽核職能)

大部分受訪者認為，任務編組下之內部稽核成員雖由各單位調派具不同
專業能力，惟因係兼任性質，仍僅具本業專業而流於形式稽核。是以，內部稽
核工作須借重多元專業經驗之人才，藉由稽核專業訓練及成功稽核案例分享，
以精進內部稽核人員稽核技術，方能有效運用客觀與稽核專業角度發現業務
風險，提供受稽核單位有效諮詢服務及改善建議，或對未來有關管理及績效
重大挑戰事項提出預警性意見，以增進機關整體價值。

(四)從人際關係及溝通構面分析
我國政府內部稽核為與國際接軌，現行「政府內部控制監督作業要點」
引用國際內部稽核協會(IIA)所發布之國際專業實務架構(IPPF)，俾使政府內部
稽核機制更趨縝密周全；為提升內部稽核人員客觀公正性及專業能力，引進
國際內部稽核方法，建議各機關內部稽核人員能運用 1.實際情況；2.判斷標
準；3.影響結果；4.造成原因；5.建議意見等五個面向進行分析，瞭解實際現
況或問題，依據法令規定或選擇適當之判斷基準，掌握實際情況可能或已存

74
在之衝擊，深入探究實際情況發生之根本原因，予以綜合分析並與受稽核單
位充分溝通，共同研擬改進建議，以解決根本原因或核心問題。

「在溝通不足情況下，內稽人員所提出之意見有時會讓業務單位難以執
行。建議機關選任內部稽核人員將溝通協調能力列為要件，並將與業務單位
溝通協調明訂於內部稽核步驟中，另於教育訓練時宣導與業務單位溝通之重
要性。」(稽核人員)

「內部稽核人員之職責除了驗證機關之內控效率、效益及提出改進建議
外，能與受稽核單位充分溝通，並提出諮詢是其落實內部控制制度重要之一
部。惟目前內部稽核人員常誤以為獨立作業與充分溝通為對立方式，反造成
閉門造車或被定位為偵察舞弊者。建議可加強內部稽核人員傾聽能力，落實
自我溝通能力之評估，建立稽核者回饋制度，或由受稽查單位與內部稽核人
員共同檢視，均可減少因溝通障礙而導致無法落實內控之情事。」(稽核人員)

「稽核人員應具備良好之溝通能力並注意溝通之方式，善用知識與資訊
科技，提供諮詢顧問之服務，以創造稽核之附加價值。」(稽核人員)

「建議加強內部稽核人員有關情緒智商之教育訓練，以提升其溝通協調
能力。」(受稽核者)

「建議加強人際關係與溝通能力之教育課程訓練。」(稽核職能)

大部分受訪者認為，內部稽核人員除應具備專業素養，良好的人際關係
與溝通技巧，亦相當重要。唯有透過稽核人員充分與受稽核單位溝通，讓其接
受並願意改善，共同找出可行的策進方案，方能真正解決核心問題。為避免內
部稽核人員將「獨立稽核」與「溝通協調」視為對立，逕行獨立稽核，而有閉
門造車無稽核實益之虞，建議各機關將與業務單位充分溝通明訂於稽核步驟；
又人際關係及溝通協調能力因具個人特質，建議機關選任內部稽核人員可將
溝通協調能力列為要件，持續加強人際關係與溝通能力等教育訓練。

(五)從資訊科技運用構面分析
為及時偵測及防止異常事項，合理確保業務之正常運作，現行「政府內
部控制監督作業要點」已納入資訊技術、自動化勾稽及持續性監控或稽核相
關規定，例如洽商其他部會建置公務人員兼職查核平台，導入持續監控機制；
協調行政院公共工程委員會強化公共工程標案管理系統異常資訊通報機制等。

「現行內部稽核人員多數資訊技術不足，尚難運用資訊技術去發現問題，
僅能就現有的表報資料中找問題;另因稽核單位多屬任務編組，稽核時間較短，
稽核人員尚難嵌入持續性監督機制，建議可效法審計部人員針對資訊技術辦

75
 理專業訓練，並以專職人員辦理，才能執行持續性監督機制，有效增加稽核
範圍。」(稽核人員)

「資訊技術較為專業，而內部稽核人員層級愈高，則資訊技術之運用及
熟悉度也愈低，建議加強資訊運用及電腦軟體操作之訓練課程，才能確實運
用科技輔助，減少稽核之阻礙。」(稽核人員)

「建議內部稽核時除詢問作業流程外，亦能請受稽單位實機操作並作成
紀錄，俾有效發現執行問題。」(受稽核者)

「電腦稽核技術不易建立及推動，也無法取得核心業務稽核模組，唯有
藉由各項案例逐一建立自動化分析機制，並不斷演進成系統化監督系統。」
(稽核職能)

「內部稽核須因應外部環境變化與時俱進，如要建置資訊系統導入持續
性監督機制，考量政府機關預算有限且預算編列期程冗長，恐無法及時有效
發揮作用，建議先試行評估效益後，再視執行成效推廣為宜。」(稽核職能)

「建議機關應為內部稽核人員採購資訊軟體、參考書籍或必要設備，並
提供資訊教育訓練課程。」(稽核職能)

大部分受訪者認為，資訊技術具專業性，現行任務編組下之內部稽核人
員尚難運用資訊技術去發現問題；又若內部稽核人員層級愈高，恐因年齡層
偏高而影響對資訊技術之接受度及熟悉度。建議各機關應適時採購資料分析
應用軟體等電腦輔助稽核軟體及參考書籍，並加強資訊運用及稽核軟體操作
等教育訓練，以有效提升電腦稽核技術能力，進而發展持續性稽核。

(六)小結
綜上，本研究透過訪談，就獨立性、重要性、專業性、人際關係及溝通
及資訊科技運用等 5 大構面所呈現之意見，重點歸納如表 4-18。

76
 表 4- 18 訪談資料內容重點摘要彙整表
構面 重點摘要
從獨立性 內部稽核工作如以現職人員兼任辦理，容易受業務或個人利
構面分析 害關係、人情壓力、升遷考核等因素，影響其獨立客觀之立場，
而降低內部稽核之有效性。
從重要性 1. 現行政府內部稽核因無法制化規範，缺乏永續落實推動之基
構面分析 礎法令，端視機關首長之重視程度而定，可能因政治、人事
更迭而被弱化，甚而無法存活
2. 內部稽核工作亦因無法制基礎，或未明確劃分與稽核評估職
能工作之界線，而流於疊床架屋之文書作業，致無法發揮興
利防弊之功能。
從專業性 任務編組下之內部稽核成員雖由各單位調派，雖具不同專業
構面分析 能力，惟因係兼任性質，仍僅具本業專業而流於形式稽核。
從人際關 1. 內部稽核人員除應具備專業素養，良好的人際關係與溝通技
係及溝通 巧，亦相當重要。
構面分析 2. 唯有透過稽核人員充分與受稽核單位溝通，讓其接受並願意
改善，共同找出可行的策進方案，方能真正解決核心問題。
從資訊科 1. 資訊技術具專業性，現行任務編組下之內部稽核人員尚難運
技運用構 用資訊技術去發現問題
面分析 2. 若內部稽核人員層級愈高，恐因年齡層偏高而影響對資訊技
術之接受度及熟悉度。

五、內部稽核人員組成模式分析
本研究依據第二章文獻探討，針對內部稽核人員之組成模式予以歸納整理為:
「兼任式-任務編組」、「專職式-專責單位」、「委外辦理」、「獨立機關辦理」
等4種；為瞭解受訪者對於政府內部稽核人員組成模式之看法，以單選題方式詢問
受訪者之意見。有關政府內部稽核人員組成之最佳模式，以及個案機關適合採取
之內部稽核人員組成模式，經利用SPSS 12.0軟體進行次數分配及百分比統計分
析，彙整如表4-19及表4-20。

問卷結果顯示，有關政府內部稽核人員組成之最佳模式，有55.6 % 支持
「專職式-專責單位」模式；27.8 % 支持「獨立機關辦理」；16.7 %則支持「兼
任式-任務編組」；並全部認為不宜「委外辦理」。

77
 對於個案機關適合採取之內部稽核人員組成模式方面，有52.8 %支持「專職
式-專責單位」模式；30.6 % 支持現行「兼任式-任務編組」模式；16.7 %則支
持「獨立機關辦理」；並全部認為不宜「委外辦理」。

表 4- 19 政府內部稽核人員組成之最佳模式統計表
組成模式 次數 比率 排名
兼任式-任務編組 6 16.7 % 3
專職式-專責單位 20 55.6 % 1
委外辦理 - - -
獨立機關辦理 10 27.8 % 2
合計 36 100 %

表 4- 20 個案機關適合採取之內部稽核人員組成模式
組成模式 次數 比率 排名
兼任式-任務編組 11 30.6 % 2
專職式-專責單位 19 52.8 % 1
委外辦理 - - -
獨立機關辦理 6 16.7 % 3
合計 36 100 %

78
 第五章 結論與建議

本研究旨在探討我國政府推動內部稽核應具備之關鍵要素及政府內部稽核人
員組成之最佳模式，冀有效發揮政府內部稽核之效率與效能。首先透過內部稽核
相關文獻之蒐集及主要國家政府內部稽核機制之比較分析，彙整影響政府內部稽
核功能之關鍵要素及內部稽核人員之組成模式，復以行政院所屬三級機關為個案
研究對象，經由資料分析及問卷諮詢結果，歸納以下結論與建議。

第一節 研究結論

一、建立政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構
本研究廣泛參考國內、外有關內部稽核文獻，歸納影響政府內部稽核功能之
5 大構面 20 項關鍵要素，透過個案機關問卷諮詢結果，有關「獨立性」
、「重要性」
、
「專業性」、「人際關係及溝通」、「資訊科技運用」等 5 大構面之關鍵要素，分別
依其重要程度統計排序如表 5-1:

表 5- 1 政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構重要程度排序表
構面 關鍵要素 描述 平均數 總排序
獨 立 客 觀 與 積 內部稽核人員應具備獨立客觀與積
4.81 1
極態度 極的態度。
超 然 獨 立 之 地 內部稽核單位在機關中應具超然獨
4.56 6
位 立之地位。
獨立性
直 接 對 機 關 首 內部稽核單位應直接對機關首長報
4.44 10
長報告 告。
位 階 較 受 查 單 內部稽核單位在組織中之位階應較
4.08 18
位高 受查單位高。
首 長 重 視 稽 核 最高管理階層須重視內部稽核報告
報 告 及 稽 核 建 及其稽核建議。 4.64 3
議
首 長 充 分 支 持 最高管理階層應充分支持內部稽核
4.61 4
重要性 稽核單位 單位
法制化規範 藉由法規或行政命令等法制化規
4.47 9
範，以確保內部稽核單位之地位
給予足夠的資 機關應給予內部稽核單位足夠的人
4.31 14
源 力、設備、權限及經費等資源

79
表 5-1 政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構重要程度排序表(續)
構面 關鍵要素 描述 平均數總排序
專業性 工作經驗/實務 內部稽核人員須具工作經驗、瞭解
作業專精 機關政策、業務特性與實務作業流 4.69 2
程
改善與創新 內部稽核人員需具備創新、機智及
價值判斷能力，能針對問題提出解 4,58 5
決方案及改善建議
具專業技能並盡 內部稽核人員須具備熟練之專業技
專業上應有之注 能，並盡專業上應有之注意 4.56 6
意
掌握組織風險 內部稽核人員應協助機關瞭解其經
營環境之風險，並對應有的控管機 4.53 8
制提出建言
持續的教育訓練 機關應持續加強內部稽核人員的教
4.39 12
育訓練
內稽作業專精/ 內部稽核人員須精通內部稽核理論
專業證照 與實務，或取得適當之專業證照及 3.86 19
資格
教育程度 內部稽核人員之教育程度 3.50 20
人 際 關 參與、提供協助 能利用「參與式」的稽核方法，提
4.44 10
係 及 溝 與諮詢服務 供受稽查單位協助與諮詢服務
通 同理心及良好的 內部稽核人員須具有同理心及良好
溝通能力 的溝通能力，以促使內部稽核部門 4.28 15
之運作更有效率
良好的人際關係 內部稽核人員須注意人際關係，以
4.22 16
確保稽核工作之順利進行
資 訊 科 嵌入持續性稽核 能運用科技輔助，嵌入持續性監督
4.36 13
技運用 機制，以有效增加稽核範圍
運用電腦輔助稽 能善用電腦輔助稽核，引領機關導
4.22 16
核 入資訊科技作業環境
資料來源:本研究整理

二、個案機關內部稽核作業診斷結果
透過個案機關內部稽核職能演進歷程之回顧檢討、內部稽核推動現況之研析，
以及問卷諮詢結果，分別以本研究所建立政府推動內部稽核應具備關鍵要素之 5
大構面進行診斷分析，結果歸納如下:

80
(一)獨立性構面
1.內部稽核人員「獨立客觀與積極的態度」為政府推動內部稽核最重要之關
鍵要素
內部稽核人員「獨立客觀與積極的態度」為個案機關受訪者一致認為
是最重要之關鍵要素，顯示內部稽核人員工作心態之獨立客觀、立場超然，
以及積極進取之態度與精神，是確保政府內部稽核功能有效發揮之重要
關鍵。

2.政府內部稽核單位若未具「超然獨立之地位」，而由現職人員兼任，將影
響內部稽核人員獨立客觀之立場
內部稽核單位在機關中應具「超然獨立之地位」方面，由於我國政府
大部分機關係以任務編組方式成立內部稽核小組，非獨立設置內部稽核
部門，為避免利害衝突，雖採交叉稽核方式，惟依訪談結果得知，因稽核
人員係以現職人員兼任辦理，容易受業務或個人利害關係、人情壓力、陞
遷考核等因素，影響其獨立客觀之立場，而降低內部稽核之有效性。又兼
辦內部稽核人員平日係以原有業務為主，較難跳脫原有框架提出改善建
言，以增加組織價值。

(二)重要性構面
1.政府內部稽核功能之有效發揮，決定於最高管理階層之重視與支持
受訪者對「首長重視稽核報告及稽核建議」
、「首長充分支持稽核單位」
等 2 項關鍵要素之重要性予以高度肯定，顯示最高管理階層如能重視稽
核報告及稽核建議，並充分支持稽核單位，確有助於政府內部稽核品質之
提升。鑒於機關首長應對機關內部控制之良窳負最終責任，行政院已要求
所屬各機關首長及與督導內部控制及內部稽核業務之召集人，應共同簽
署內部控制聲明書，俾有效提升機關首長之重視與強化自主管理。

2.藉由法制化規範確保內部稽核人員之地位，為政府內部稽核永續落實推動
之良方
在內部稽核「法制化規範」方面，從個案機關內部稽核職能之演進歷
程證實，若無法規或行政命令等法制化規範，縱因時任機關首長肯定內部
稽核單位之重要性，而命以任務編組方式直屬機關首長，具超然獨立之地
位，然而，在無法制化授權其合法地位下，終無法永續落實推動。又依訪
談結果得知，政府內部稽核若缺乏永續落實推動之基礎法令，端視機關首

81
 長之重視程度而定，可能因政治、人事更迭而被弱化，甚而無法存活。

部分受訪者並擔憂，現行政府內部稽核工作或因無法制基礎，或未明
確劃分與稽核評估職能工作之界線，恐易流於疊床架屋之文書作業，致未
能發揮興利防弊之功能。此從個案機關內部稽核職能演進歷程之實證顯
示，因內部稽核單位與政府施政管考、政風查核、人事考核、內部審核、
資訊安全稽核等稽核評估職能單位之職掌分工不明確，致過多之稽核評
估機制產生疊床架屋之疑慮，而遭精簡整併。

(三)專業性構面
1.內部稽核人員之「工作經驗/實務作業專精」
、「改善與創新」
、「具專業技
能並盡專業上應有之注意」
、「掌握組織風險」為政府推動內部稽核重要
之關鍵要素
受訪者對內部稽核人員「工作經驗/實務作業專精」
、「改善與創新」
、
「具專業技能並盡專業上應有之注意」
、「掌握組織風險」等關鍵要素之重
要性予以高度肯定，列屬本個案研究前十大關鍵要素，顯示受訪者認為內
部稽核人員須具備工作經驗、瞭解機關政策及實務作業流程，並能運用創
新及價值判斷能力，針對問題提出解決方案及改善建議，及以熟練之專業
技能盡專業上應有之注意，協助機關對經營環境之風險提出控管機制建
言。

2.政府應持續加強內部稽核人員之教育訓練，以提升政府內部稽核品質
依個案機關參與內部稽核之角色於各構面關鍵要素之 F 檢定分析，
唯有「持續的教育訓練」之 P 值小於 0.05 之顯著水準，依 LSD 事後檢定
結果顯示：「受稽核者」較「稽核人員」及「稽核評估職能」不重視「持
續的教育訓練」，然而，「受稽核者」對該關鍵要素評分之平均值達 4.08，
足見該關鍵要素仍具相當之重要性。從個案機關內部稽核職能演進歷程
之實證顯示，由於政經環境變化快速，知識日新月異，若機關未重視稽核
人員之專業發展，未持續施予教育訓練，將嚴重影響稽核品質。

另依訪談結果得知，任務編組下之內部稽核成員雖由各單位調派，具
不同專業能力，惟因兼任性質而採交叉稽核方式以避免利害衝突，仍因專
業訓練及實務歷練不足，僅具本業專業而流於形式稽核；又於任務編組下，
內部稽核人員時有更替，因此，尤應透過持續的教育訓練，以增進並確保
內部稽核人員的專業稽核能力。

82
 3.政府內部稽核人員若能熟諗內部稽核理論與實務，並取得專業證照及資
格，將有助於接軌國際內部稽核工作
有關內部稽核人員「內稽作業專精/專業證照」及「教育程度」等 2 項
關鍵要素，雖為受訪者認為較為次要者，然而，考量我國政府內部稽核係
參考國際公、私部門公認之相關原則所建構，因此，內部稽核人員若能有
效依據國際內部稽核協會(IIA)所發布之國際內部稽核專業實務架構
(IPPF)等執行內部稽核工作，將有助於提升政府內部稽核品質並能接軌
國際之內部稽核工作，而與內部稽核有關認證也是稽核人員技術精練程
度之重要指標。至於「教育程度」則因政府機關之現職人員係考試進用，
大部分已具備一定之教育程度。

(四)人際關係及溝通構面
1. 內部稽核的功能，已從消極的防弊演變為積極的興利及提供諮詢服務
受訪者對「參與、提供協助與諮詢服務」關鍵要素之重要性予以高度
肯定，列屬本個案研究前十大關鍵要素，顯示個案機關受訪者對內部稽核
之功能與目的有正確之理解，熟知內部稽核之功能，已由傳統防弊之防範、
事後查核，轉型到興利、確認及提供諮詢服務之領域。

2.良好的人際關係與溝通能力才能與受稽核單位建立互信合作之夥伴關係
依訪談結果發現，內部稽核人員除應具備專業素養，良好的人際關係
與溝通技巧，亦相當重要。唯有透過稽核人員充分與受稽核單位溝通，讓
其接受並願意改善，共同找出可行的策進方案，方能真正解決核心問題。

(五)資訊技術運用構面
1.政府各機關內部稽核資訊基礎環境設備尚有不足，內部稽核人員資訊技
術亦待加強
在「嵌入持續性稽核」
、「運用電腦輔助稽核」方面，大部分受訪者認
為，囿於政府機關預算有限，大部分機關尚難建置資訊系統導入持續性監
督機制，另因資訊技術具專業性，現行任務編組下之內部稽核人員尚難運
用資訊技術去發現問題。

經參考各國政府內部稽核運作特色發現，澳洲及加拿大政府已充分透
過資訊科技輔助，發展持續性稽核、績效稽核；新加坡政府已建置相關資
訊平台，現正逐步朝持續性稽核方向發展；歐盟執委會其資訊科技運用技
術皆以符合國際公認規範或標準為要，以展現專業及公信力。

83
 2.政府內部稽核人員若由資深年高同仁擔任，尚須考量其對資訊科技之接
受度
若內部稽核人員層級愈高，恐因年齡層偏高而影響對資訊技術之接受
度及熟悉度。此從個案機關內部稽核職能演進歷程之實證顯示，為提高內
部稽核之位階，而選派已於基層歷練多年，相關學識、能力、品德及實務
經驗豐富之同仁擔任，然而，因其平均年齡層偏高，對於資訊科技之運用
心生抗拒，致實地稽核時，尚須徵召業務單位人員協助，方得以完成任務，
致影響稽核品質。

三、阻礙政府內部稽核功能發揮之基本影響因素

政府大部分機關並未設置專職內部稽核單位，而係採任務編組方式由各單位
派員組成，從獨立性構面診斷，容易因業務或個人利害關係、人情壓力、陞遷考
核等因素，影響其獨立客觀之立場；從重要性構面診斷，因屬任務編組方式，內
部稽核作業較乏強制力，易流於文書作業；從專業性構面診斷，兼任之內部稽核
人員培訓期間有限，對內部稽核理論與實務不夠瞭解，專業技能亦有所不足，難
以提出專業建議；從人際關係與溝通構面診斷，兼任之內部稽核人員流動性大，
難以精通內部稽核溝通技巧；從資訊技術應用構面診斷，屬任務編組方式，內部
稽核資訊環境難以建立，又兼任內部稽核人員係短期參與，電腦稽核技術養成不
易，無法有效運用資訊科技輔助稽核。

綜上，從各構面診斷結果發現，政府各機關內部稽核人員採「兼任式-任務編
組」模式，是造成政府內部稽核功能無法有效發揮之基本影響因素。

四、政府內部稽核人員組成之最佳模式

本研究經由美國、澳洲、加拿大、新加坡、歐盟執委會及我國政府之內部稽
核機制之比較研析，彙整各國政府內部稽核人員之組成模式如表 5-2，計有「兼任
式-任務編組」
、「專職式-專責單位、
「委外辦理」
、「獨立機關辦理」等 4 種，透過
個案研究統計結果如下:

84
表 5- 2 各國政府內部稽核人員組成模式
模式 說明 參考國家
兼任式- 各機關採任務編組方式單獨成立內部稽核小  我國(大部分
機關採行)
任務編組 組，由副首長以上人員擔任召集人，並由各單
位派員組成;內部稽核人員屬兼任性質，除辦
理內部稽核工作外，皆有隸屬之服務單位及承
辦業務。
專職式- 各機關設置專責之內部稽核單位，具獨立地  我國(少部分
機關採行)
專責單位 位，並直接對高階主管人員報告；其內部稽核
 美國
人員係專職辦理內部稽核工作。
 澳洲
 加拿大
 新加坡
委外辦理 委託專業廠商派遣適任人力執行稽核。  澳洲
 新加坡
獨立機關 獨立之內部稽核機關，提供政府各機關內部稽  新加坡
 歐盟執委會
辦理 核服務，直接對政府機關內部董事會或審計委
員會負責。
資料來源:本研究整理

(一)政府內部稽核人員之組成模式，超過五成支持「專職式-專責單位」

有關政府內部稽核人員組成之最佳模式，有 55.6 % 支持「專職式-專責

單位」
；27.8 % 支持「獨立機關辦理」
；16.7 %則支持「兼任式-任務編組」
；並
全部認為不宜「委外辦理」。

(二)個案機關內部稽核人員之組成模式，超過五成支持「專職式-專責單位」

對於個案機關適合採取之內部稽核人員組成模式方面，有 52.8 %支持

「專
職式-專責單位」
；30.6 % 支持現行「兼任式-任務編組」
；16.7 %則支持「獨立
機關辦理」；並全部認為不宜「委外辦理」。

依訪談結果得知，支持「專職式-專責單位」之理由為:具獨立超然地位，
機關可選派具專業技能之人員擔任，有助於提升政府內部稽核品質。支持「獨
立機關辦理」之理由為: 具獨立超然地位及專業技能，並以審計部為例，認其

85
 不論對政府機關財務之審計或機關各項業務，均能以獨立客觀立場，發現問
題並提出改善建議。支持「兼任式-任務編組」之理由為:囿於機關組織人力編
制僅能以現職人員兼任，若能長期培養其內部稽核專業技能，亦能發揮內部
稽核功能。

五、各國政府內部稽核法制化作法歸納
多年來美國 COSO 委員會等國際公認權威機構對內部控制及內部稽核理論持
續精進發展，為達優質公共治理目標，各國政府紛紛汲取其理論基礎，發展其公
部門之內部控制架構與內部稽核理論，然而，各國實務作法多所異同，有關各國
政府內部稽核法制化規範彙整如表 5-3。

表 5- 3 各國政府內部稽核法制化規範比較表
國家 法制化
美國 依據「稽核長法」
，賦予聯邦各部會稽核長進行稽核及調查之責任，
並給予獨立職權。
澳洲 內部控制納入「公共治理、績效及課責法」規範，內部稽核則無專
屬之規範，相關內容散見於對內部控制權責之相關指引中。
加拿大 依據「聯邦課責法」及「財務管理法」
，頒訂與內部稽核有關之準則
及指引。
新加坡 依循 COSO 委員會以及國際內部稽核協會訂頒之相關規範等，將內
部控制及內部稽核嵌入日常業務，未制定一致性規定。
歐盟執 遵循國際內部稽核協會(IIA)發布之「內部稽核定義」
、「職業道德規
委會 範」及「國際內部稽核執業準則」等規範，由內部稽核服務總署(歐
盟執委會下轄之獨立內部稽核單位)為執委會各總署、歐盟旗下之
管理機構及自治團體等提供內部稽核服務。
我國 依據行政院訂頒「政府內部控制監督作業要點」辦理內部稽核，屬
行政規則。
資料來源:本研究整理

86
 第二節 建議

一、有效發揮政府內部稽核功能之具體行動策略
本研究歸納政府推動內部稽核應具備「獨立性」、「重要性」、「專業性」、「人
際關係及溝通」
、「資訊科技運用」等 5 大構面 20 項關鍵要素，可作為各機關內部
稽核相關制度修正、組織調整、人員培訓及政策溝通之參考，彙整如圖 5-1。

目標 主要構面 關鍵要素
獨立客觀與積極態度
超然獨立之地位
獨立性 直接對機關首長報告
位階較受查單位高
主管重視稽核報告及稽核建議

主管充分支持稽核單位
有 重要性 法制化規範
效
發 給予足夠的資源
揮 工作經驗/實務作業專精
政
改善與創新
府
內 具專業技能並盡專業上應有之注意
部
稽 專業性 掌握組織風險
核 持續的教育訓練
功
能 內稽作業專精/專業證照
教育程度
參與、提供協助與諮詢服務
人際關係及
溝通 同理心及良好的溝通能力
良好的人際關係
嵌入持續性稽核
資訊科技運
用 運用電腦輔助稽核

圖 5- 1 政府推動內部稽核應具備之關鍵要素整合性架構圖
資料來源:本研究整理

87
二、深耕內部稽核觀念與實務，提升機關首長重視與強化自主管理
本研究發現最高管理階層之重視與支持，為政府內部稽核功能有效發揮之重
要關鍵；鑒於機關首長應對機關內部控制之良窳負最終責任，行政院要求大部分
機關於 2017 年 4 月底前，由機關首長及與督導內部控制及內部稽核業務之召集
人共同簽署內部控制聲明書，並公開於各該機關網站政府資訊公開專區；此舉當
有助於機關首長對內部控制與內部稽核之重視，然而，透過公開宣示簽署內部控
制聲明書方式，其目的係為強化機關首長、主管及全體同仁從上到下針對內部控
制缺失癥結澈底檢討改善，並檢討不合時宜之作業流程及落實執行各項內部控制
作業，進而提升機關整體內部控制有效性，是以，唯有加強全體同仁內部控制及
內部稽核觀念，並落實執行，始能達成政策目的。

建議各機關應加強最高管理階層及全體同仁教育訓練，一方面使最高管理階
層瞭解其所擔負之內部控制責任，增加其對內部稽核工作之重視與支持，另一方
面應讓全體同仁明瞭辦理內部監督工作(包括:例行監督、自行評估及內部稽核)時，
須對自己、部門、單位，以及機關負責任，務求覈實檢核，改善績效及增加價值，
發揮自主管理之綜效。

三、設立專職專責之內部稽核單位
本研究發現，政府各機關內部稽核人員採「兼任式-任務編組」模式，是阻礙
政府內部稽核功能發揮之基本影響因素；另依本研究調查結果，政府內部稽核人
員之組成模式，有 55.6 %支持「專職式-專責單位」
，是建議各機關盤點現有業務、
組織及人力，適時整併現有內部稽核評估職能，或將與內部稽核有關業務及人力，
轉型專職辦理內部稽核，以符合「獨立性」、「重要性」、「專業性」、「人際關係及
溝通」、「資訊科技運用」等 5 大構面關鍵要素，有效發揮政府內部稽核之效率與
效能。

各機關囿於組織及員額限制，若無法調派適足之內部稽核人力，建議可先採
「部分專職、部分兼任」模式，調派部分人力專職培訓辦理內部稽核工作，並視
需要於執行內部稽核計畫時，自業務單位選派兼任性質之人員共同參與。

又為提升內部稽核人員之素質，建議可經由內部甄選方式遴派有高度意願之

88
內部稽核人員，並藉由完善之教育訓練培養其專業技能，而非僅以其資歷、年資
及實務經驗考量，避免因資深年高影響內部稽核成效。

四、打造政府內部稽核專業團隊接軌國際
內部稽核是以獨立客觀之立場，協助機關檢查及確認內部控制建立及執行情
況與資源使用之經濟、效率及效果，並發揮預警之前瞻功能。本研究發現，內部
稽核人員須有獨立客觀與積極態度，瞭解機關政策、經營風險及實務作業流程，
並能運用創新及價值判斷能力，溝通及協同合作，導入資訊技術，以熟練之專業
技能盡專業上應有之注意，方能有效執行稽核工作，辨識各項問題癥結，提出稽
核發現與建議，落實追蹤改善，促使機關內部不斷改善與創新。

為提升內部稽核人員之專業核心能力，建議政府各機關應建立系統性之培訓
機制，延長內部稽核人員之任期，要求基本進修時數，俾藉由完整專業之培訓過
程、成功稽核案例分享，稽核經驗之累積，使其具備履行其職責所需之知識及專
業技能，並瞭解其應以獨立客觀立場、盡專業上應有之注意執行稽核工作之重要
性，以提升政府治理及風險管理之效率與效能。

建議各機關能鼓勵內部稽核人員取得「國際政府稽核師」（CGAP）等證照，
以提升內部稽核專業能力，俾接軌國際內部稽核工作。

五、建立內部稽核與受稽核者溝通協調機制
內部稽核之目的係協助受稽核單位強化其內部管理及改善營運績效品質，而
內部稽核結果是否有助於提升受稽核單位內部管理績效，係以受稽核者之角度判
斷，因此，為確保內部稽核之效果，避免內部稽核人員將「獨立稽核」與「溝通
協調」視為對立，逕行獨立稽核，而有閉門造車無稽核實益之虞，建議各機關將
與受稽核單位充分溝通明訂於稽核步驟，藉由制度化要求各個稽核工作階段皆能
透過彼此充分溝通及協調，以達成稽核共識，方能落實改善，提升整體營運效能。

六、強化資訊稽核作業環境，發展持續性稽核
我國近年電子化政府推動績效卓著，大部分業務多已仰賴資訊系統處理，是
內部稽核工作若仍以傳統人工方式進行，不易及時發現內部控制缺失或潛在風險。
本研究發現，多數先進國家政府已充分透過資訊科技輔助，發展持續性稽核、績

89
效稽核；我國政府囿於預算編列限制，大部分機關內部稽核資訊基礎環境設備尚
有不足，內部稽核人員資訊技術亦待加強，建議政府給予各機關預算經費，適時
採購資料分析應用軟體等電腦輔助稽核軟體及參考書籍，加強內部稽核人員資訊
運用及稽核軟體操作等教育訓練，以有效提升電腦稽核技術能力。

未來建議各機關持續針對常見內部控制缺失型態，將持續性監控機制導入現
行資訊系統平台，以強化資訊化稽核技術，自動偵測風險及發出預警訊息，以防
止內部控制缺失之發生，有效發揮內部稽核預警效果。

七、透過法制化規範賦予內部稽核單位獨立地位，確保內部稽核永續落實推動
我國政府目前係由行政院以行政規則推動政府內部控制及內部稽核制度，僅
能規範行政院及所屬機關，而無法及於其他機關。由於行政規則缺乏安定性，易
受到最高管理階層理念或異動之影響，不利於政府內部控制及內部稽核之長期落
實。又現行內部稽核單位並無法制化授權，亦未納入機關組織編制，多數內部稽
核單位係以任務編組方式組成，並指派與其他單位平行之綜合規劃單位擔任幕僚
單位，其內部稽核工作之推展難免受限；且因無獨立之經費預算，尚難有適足之
經費投入內部稽核資訊環境之建置、專業稽核人才之培訓及經驗之累積，長期恐
將造成內部稽核工作無法持續、全面而有效的進行。

為健全我國政府內部稽核功能，建議參考其他先進國家作法，採用立法方式
推動政府內部控制及內部稽核，俾有效促使機關首長重視及強化課責。透過立法
賦予內部稽核單位獨立地位，設置專職專責內部稽核人員，以及編列相關經費預
算，以有效發揮政府內部稽核功能，確保政府內部控制制度之有效落實。

90
 參考文獻

一、書籍類：
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三、碩博士論文類：
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學系碩士論文。
2. 林錦豐，2003，〈內部稽核人員專業能力內涵之研究〉，靜宜大學企業管
理研究所碩士論文。
3. 陳真真，1995，〈影響我國企業內部稽核品質之因素探討〉， 國立成功
大學會計學研究所碩士論文
4. 曾秀玲，2012，〈家族企業內部稽核獨立性與組織績效關聯性之研究〉，
國立中山大學企業管理學系碩士論文。
5. 莊代如，1997，〈提昇我國企業內部稽核品質之研究-以製造業為例〉，
國立成功大學會計學系碩士論文。
6. 鄭怡瑄，2005，〈內部稽核獨立性與企業特質關聯性之研究〉， 國立臺
北大學會計學系碩士論文。

93
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中國文化大學國際企業管理研究所博士論文。
8. 韓慧玲，1995，〈影響內部稽核績效因素之研究-以上市公司製造業為
例〉， 國立中央大學企業管理研究所碩士論文。

四、研討會論文類：
1. 何永智、詹瑞華、羅孟瑜、李正心、周明政、張庭蓉、何俞賢，2014，
〈我國政府內部控制監督機制之探討－以內部控制制度自行評估及內部稽
核為例〉，行政院主計總處研究報告。
2. 黃叔娟、羅孟瑜，2016，〈新加坡政府內部控制（含內部稽核）機制及實
務作法研習報告〉，行政院及所屬各機關出國報告
3. 鄭丁旺、許崇源、陳錦烽、林宛瑩、潘俞自、鄭錦瑩，2012，〈推動強化
政府內部控制發展策略之研究〉，行政院主計總處委託研究報告。
4. 盧惠伶，2011，〈政府內部控制架構與作業實務之研究〉，行政院及所屬
各機關出國報告
5. 戴美英、何俞賢，2014，〈澳洲政府內部控制推動實況〉，行政院主計總
處出國報告。
6. 羅孟瑜，2015，〈參加歐盟執委會內部稽核服務總署「國家專家專業訓
練」報告〉，行政院及所屬各機關出國報告。
7. 顧玳琍、黃淑貞，1992，〈稽徵機關稽徵作業(國稅部分)內部稽核制度之
研究〉，財政部臺北市國稅局研究報告。

五、網路文章：
1. 中華民國內部稽核協會網站
https://www.iia.org.tw/arcts_list.aspx?arcts_id=2 協會介紹
2. 2000年12月 教育大辭書http://terms.naer.edu.tw/detail/1303371/
3. 財政部臺北國稅局，2017，《中華民國106年度中央政府總預算-財政部臺
北國稅局單位預算》，財政部臺北國稅局編
https://www.ntbt.gov.tw/etwmain/front/ETW118W/CON/904/8883525916
413954741
4. 行政院主計總處，2015，〈104年度政府內部控制標竿學習案例〉，行政
院主計總處網站，取自:
https://www.dgbas.gov.tw/ct.asp?xItem=40386&ctNode=6194&mp=1

94
 附錄—研究問卷

有效發揮政府內部稽核功能之研究-以個案機關為例

親愛的受訪者，您好!
這是一份學術性的研究問卷，主要為探討我國政府推動內部稽核所應具備之
關鍵要素及政府內部稽核人員組成之最佳模式，以有效發揮政府內部稽核功能。
本問卷希望能借重您的專業與經驗，提供寶貴意見。
鑒於我國政府內部稽核係參考國際公、私部門公認之相關原則，以及其他先
進國家政府內部稽核作法所建構，因此，本研究透過相關文獻分析，歸納影響政
府內部稽核功能之關鍵要素及稽核人員組成模式，想藉助您參與我國政府推動內
部稽核之實務經驗與獨到見解一起探討，嘗試找出關鍵問題及改善對策，冀有效
發揮政府內部稽核之效率與效能。
本研究亟需您的協助與指導，問卷採不記名並透過個別訪談方式進行，研究
結果僅供學術研究參考，請安心填答，感謝您惠賜指教。
敬祝
平安快樂
東吳大學會計學系碩士在職專班
指導教授:馬嘉應 博士
研 究 生:蔡宜君 敬上

第一部分-基本資料

一、請問您的性別：□男 □女
二、請問您的年齡：
□30 歲以下 □31-40 歲 □41-50 歲 □51-60 歲 □61 歲以上
三、請問您的教育程度：
□ 高中職 □ 大專院校 □ 研究所以上(含碩士及博士)
四、請問您的職稱:
五、請問您的工作年資:
□ 1-5 年 □ 6-10 年 □ 11-20 年 □ 21-30 年 □ 31 年以上

95
六、請問您過去是否曾配合機關內部控制作業，執行內部稽核工作(稽核者):
□ 是: 工作年資為: □1 年 □2 年 □3 年
□ 否
七、請問您過去是曾配合機關內部控制作業，接受內部稽核檢核(受稽核者):
□ 是
□ 否
八、請問您過去是否曾辦理機關內部稽核評估職能工作(如:施政管考、資訊安全
稽核、政風查核、政府採購稽核、工程施工查核、人事考核、內部審核、事務
管理工作檢核):
□ 是:年資 □5 年以下 □6-10 年 □11-15 年 □16-20 年□21 年以上
□ 否

第二部分-問卷調查

一、您認為內部稽核之「獨立性」
，對於影響政府內部稽核功能之重要性程度為何?
(一)請勾選下列各項政府推動內部稽核應具備關鍵要素之重要性程度。

極不重要 不重要 普通 重要 極重要

編號 關鍵要素描述
1 2 3 4 5
1.1 內部稽核單位在機關中應具超然獨立之地位 □ □ □ □ □
1.2 內部稽核單位在組織中之位階應較受查單位高 □ □ □ □ □
1.3 內部稽核單位應直接對機關首長報告 □ □ □ □ □
1.4 內部稽核人員應具備獨立客觀與積極的態度 □ □ □ □ □

(二)在「獨立性」方面，您認為目前政府推動內部稽核面臨那些問題 ? 可以有
那些精進作法?

96
二、您認為「管理階層之重視與支持」以及「法制化」規範，對於影響政府內部
稽核功能之重要性程度為何?
(一)請勾選下列各項政府推動內部稽核應具備關鍵要素之重要性程度。
極不重要 不重要 普通 重要 極重要
編號 關鍵要素描述
1 2 3 4 5
2.1 最高管理階層應充分支持內部稽核工作 □ □ □ □ □
2.2 藉由法規或行政命令等法制化規範，以確保內 □ □ □ □ □
部稽核單位之地位
2.3 最高管理階層須重視稽核報告及其稽核建議 □ □ □ □ □

2.4 機關應給予內部稽核單位足夠的人力、設備、權 □ □ □ □ □
限及經費等
(二)在「管理階層之重視與支持」以及「法制化」規範等「重要性」方面，您
認為目前政府推動內部稽核面臨那些問題 ? 可以有那些精進作法?

三、您認為內部稽核之「專業性」，對影響政府內部稽核功能之重要性程度為何?
(一)請勾選下列各項政府推動內部稽核應具備關鍵要素之重要性程度。
極不重要 不重要 普通 重要 極重要
編號 關鍵要素描述
1 2 3 4 5
3.1 內部稽核人員須具備熟練之專業技能，並盡專 □ □ □ □ □
業上應有之注意
3.2 內部稽核人員之教育程度 □ □ □ □ □
3.3 內部稽核人員須精通內部稽核理論與實務，或 □ □ □ □ □
取得適當之專業證照及資格
3.4 內部稽核人員須具工作經驗、瞭解機關政策、業 □ □ □ □ □
務特性與實務作業流程
3.5 內部稽核人員應協助機關瞭解其經營環境之風 □ □ □ □ □
險，並對應有的控管機制提出建言
3.6 機關應持續加強內部稽核人員的教育訓練 □ □ □ □ □
3.7 內部稽核人員需具備創新、機智及價值判斷能 □ □ □ □ □
力，能針對問題提出解決方案及改善建議

(二) 在內部稽核人員的「專業性」方面，您認為目前政府推動內部稽核面臨那
些問題 ? 可以有那些精進作法?

97
四、您認為內部稽核人員之「人際關係及溝通」，對影響政府內部稽核功能之重
要性程度為何?
(一)請勾選下列各項政府推動內部稽核應具備關鍵要素之重要性程度。
極不重要 不重要 普通 重要極重要
編號 關鍵要素描述
1 2 3 4 5
4.1 內部稽核人員須注意人際關係，以確保稽核工 □ □ □ □ □
作之順利進行
4.2 內部稽核人員須具有同理心及良好的溝通能 □ □ □ □ □
力，以促使內部稽核部門之運作更有效率
4.3 內部稽核人員能利用「參與式」的稽核方法， □ □ □ □ □
提供受稽查單位協助與諮詢服務

(二)在內部稽核人員「人際關係及溝通」的方面，您認為目前政府推動內部稽
核面臨那些問題 ? 可以有那些精進作法?

五、您認為充分運用「資訊技術」辦理內部稽核工作，對影響政府內部稽核功能
之重要性程度為何?
(一)請勾選下列各項政府推動內部稽核應具備關鍵要素之重要性程度。

極不重要 不重要 普通 重要極重要

編號 關鍵要素描述
1 2 3 4 5
5.1 能善用電腦輔助稽核，引領機關導入資訊科技 □ □ □ □ □
作業環境
5.2 能運用科技輔助，嵌入持續性監督機制，以有 □ □ □ □ □
效增加稽核範圍

(二)在運用「資訊技術」辦理內部稽核工作方面，您認為目前政府推動內部稽
核面臨那些問題 ? 可以有那些精進作法?

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六、有關內部稽核人員之組成模式，經蒐集各國政府之組織架構，計有「兼任式
-任務編組」、「專職式-專責單位」、「委外辦理」及「獨立機關辦理」等 4 種
組成模式，請詳閱下表說明後，繼續回答下面問題。

方案 說明 參考國家

兼任式- 各機關採任務編組方式單獨成立內部稽核小組，由  我國(大部

任務編組 副首長以上人員擔任召集人，並由各單位派員組 分機關採行)
成;內部稽核人員屬兼任性質，除辦理內部稽核工
作外，皆有隸屬之服務單位及承辦業務。

專職式- 各機關設置專責之內部稽核單位，具獨立地位，並  我國(少部

專責單位 直接對高階主管人員報告；其內部稽核人員係專職 分機關採行)
 美國
辦理內部稽核工作。
 澳洲
 加拿大
 新加坡
委外辦理 委託專業廠商派遣適任人力執行稽核。  澳洲
 新加坡
獨立機關 獨立之內部稽核機關，提供政府各機關內部稽核服  新加坡
辦理 務，直接對政府機關內部董事會或審計委員會負  歐盟執委會
責。
(一)請問您認為政府內部稽核人員組成之最佳模式為何?(請勾選，並填寫理由)
□兼任式-任務編組
□專職式-專責單位
□委外辦理
□獨立機關辦理
理由:
(二)請問您認為貴機關適合採取何種內部稽核人員組成模式? (請勾選，並填寫理
由)
□兼任式-任務編組
□專職式-專責單位
□委外辦理
□獨立機關辦理
理由:
感謝您的耐心填答 !

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