1MU407 - Strategicky orientované manažerské účetnictví

1 Změny podnikatelského prostředí a jejich vliv na současné

vývojové tendence manažerského účetnictví. Vývoj vztahu
finančního a manažerského účetnictví.
Změny podnikatelského prostředí:
 Přechod od standardizovaných produktů k výkonům přizpůsobovaným individuálním
potřebám zákazníků
 Zkracování životního cyklu
 Globalizace trhů
 Rozvoj ICT
 Změny ve stylu řízení
Strategickou hodnotu podniku ovlivňují intelektuální nehmotné zdroje (Intelectual Property).
Růst významu měkkých faktorů:
 Vztahy se zákazníky a pozice na trhu
 Kvalita produktů
 Schopnosti a kvalifikace zaměstnanců a jejich zainteresovanost na dlouhodobém rozvoji
podniku
 Pozitivní vliv podniku na celospolečenské klima
V budoucnu: prolínání se sociálními a environmentálními aspekty řízení
Kritika tradičního MÚ:
 Orientace na taktické a operativní řízení; řada výdajů, které přinášejí prospěch v dalších
obdobích, je vykazována jako náklady období a není vyhodnocován jejich prospěch
v obdobích následujících.
 Primární zaměření na hodnotové řízení; chybí integrace naturálních a kvantitativních
charakteristik – pozice na trhu, spokojenost zákazníků a zaměstnanců, kvalita produktů.
 Důraz na příčiny a odpovědnost za dosažené výsledky, nikoli na faktory ovlivňující
dlouhodobý rozvoj (přínos k naplňování strategických cílů).
 Neposkytuje informace k externímu prostředí a konkurenci.

1
 2 Cíl, obsah a pojetí strategicky orientovaného manažerského
účetnictví.
Základní charakteristika SMÚ:
 Rozšíření tradičního MÚ o externí informace
 Poskytuje informace pro formulování a naplnění strategie podniku
 Poskytuje informace pro získání a udržení komparativní výhody
 Podpora transformace strategických cílů na taktickou a operativní úroveň
Informace MÚ splňují násl. požadavky:
 Silná integrovanost hodnotových informací s věcnými parametry podnik. procesu – vazba na
kvalitativní charakteristiky
 Přihlédnutí k implicitním veličinám (ekonomické pojetí nákladů) – např. zahrnutí N kapitálu
do N jednotlivých produktů a činností
 Multidimenzionalita
o Báze různého ocenění – HC, reálná cena, diskontované pen. toky
o Vztah k různým srovnatelným bázím – čas, předem stanovené hodnoty, konkurence...
 Klouzavost – vykazování za delší časové úseky (min., budoucnost i kombinace)
 Vizualizace – využití moderních graf. způsobů prezentace
2 extrémní způsoby, jak získat konkurenční výhodu:
1. Strategie diferenciace = poskytnout zákazníkovi produkt, který jej zaujme jedinečností,
kvalitou, souvisejícími službami atd. a za který bude zákazník ochoten zaplatit vyšší cenu.
2. Strategie snižování N a cen = snaha snížit co nejvíce N (a tedy i prodejní cenu), přilákat tak
zákazníky a maximalizovat objem prodeje a zisk.
2 směry naplnění záměrů SMÚ:
 Modifikace a rozšíření tradičních metod a nástrojů MÚ
o Rozvoj nástrojů řízení po linii výkonů – kalkulace živoního cyklu (life cycle costing),
kalkulace cílových veličin (target costing)
o Rozvoj nástrojů řízení po linii aktivit a procesů (activity based cost mgmt, activity
based budgeting, zero based budgeting)
o Rozvoj nástrojů řízení po linii odpovědnosti
 Silnější orientace MÚ na info z externího prostředí, monitorování a analýza strategické pozice
podniku

2
 3 Formulace strategie podniku; analýza SWOT, analýza
hodnotového řetězce a jejich vztah k manažerskému účetnictví.
Při formulování strategie by mělo být:
- Silných stránek využito k neutralizaci hrozeb a zhodnocení příležitostí
- Při kombinaci slabých stránek a hrozeb by měly být minimalizovány škody
SMÚ – zjišťuje informace o vývoji a ekonomické pozici podniku vůči vnějšímu prostředí a
konkurenci -> tyto info by se měly stát součástí IS; info by měly být konzistentní, spolehlivé,
srovnatelné, ve věcné a časové shodě přesahující běžný kalendářně vymezený interval akruálního
srovnání.
Kvantifikace vlivu jednotlivých hrozeb a příležitostí – významná úloha SWOT analýzy -> vazba na
systém kalkulací, který při vhodném navržení může rychle a pružně kvantifikovat vlivy jako N, V,
příjmy, výdaje, A, zdroje fin., substituční výrobky, legislativa, konkurence apod.
Portfoliové matice – nedostatečně propojují MÚ s nástroji strateg. mgmntu:
 Matice BCG – vychází z modelového vývoje N a V; nebere v úvahu zvláštnosti jednotlivých
produktů a odvětví, relevanci ovlivnitelnosti N a V apod.
o relativní podíl na trhu
o růst trhu
 V době, kdy se MÚ orientovalo na operativní a taktické období, nahrazovala portfoliová
analýza úlohu kalkulace životního cyklu produktů
Další typ matice – matice GE – více kritérií pro odhad bud. pen. toků
Vztah MÚ a analýzy hodnotového řetězce
Analýza hodnotového řetězce:
1. Vymezení klíčových procesů (aktivit) vedoucích k zajištění požadavků zákazníků
2. Analýza významu jednotlivých aktivit z hlediska zvolené strategie
3. Návrh způsobu a rozsahu zajištění jednotlivých aktivit k dosažení strateg. cílů
Význam aktivit závisí na zvolené strategii podniku:
- Strategie direfenciace – orientace na okruh zákazníků ochotných zaplatit vyšší cenu; důraz na
aktivity spojené se službami pro zákazníky
- Strategie snižování N a cen – orientace na zákazníky preferující co nejnižší ceny; eliminace
aktivit, které nepřinášejí pro zákazníka přidanou hodnotu

3
 4 Balanced Scorecard jako nástroj transformace podnikové
strategie do měřitelných kritérií; jeho vztah k manažerskému
účetnictví.
BSC – 1992 – R. S. Kaplan a D. P. Norton
4 zákl. oblasti:
- hodnotová – BSC na ně klade důraz, ale zároveň upozorňuje na jejich nedostatečnost pro
řízení podniku
- zákaznická
- vnitřní podnikové procesy
- zaměstnanecká
Využití BSC:
- strategický manažerský systém – konkretizace a transformace strategických cílů podniku do
podoby měřitelných kritérií
- nástroj měření výkonnosti podniku – včetně tzv. strategických podnikatelských jednotek
(hierarchicky vyšších vnitropodnikových útvarů, tvůrčích útvarů – VaV, marketing, HR...)
- nalezení klíčových faktorů tvorby hodnot (value drivers)
BSC sleduje, jak podnik a jednotlivé vnitropodnikové útvary vytváření hodnotu pro současné i bud.
zákazníky, jak zlepšují své interní procesy a postupy, jak zlepšují bud. výkonnost prostřednictvím
zvyšování schopností zaměstnanců.
BSC propojuje hodnotová a věcná kritéria -> hodnocení zaměstnanců na všech úrovních.
BSC udržuje rovnováhu mezi:
- dlouhodobými a krátkodobými cíli
- externími kritérii vlastníků a stakeholders a interními kritérii podniku
- požadovanými výsledky a faktory ovlivňujícími jejich dosažení
- tvrdými objektivními kritérii a měkkými subjektivními
Hybné síly BSC
- Zaměstnanci (kvalifikace) -> Zákazníci (spokojenost) -> Hodnotová kritéria
-> Interní procesy (kvalita) -> Hodnotová kritéria
Mapa strategie (Strategy Map) – etapa rozpoznání a názorného zachycení příčinných vazeb
Strategické vyladění (Strategic Alignment) – koordinace cílů a chování všech složek podniku s cílem
vytvořit nové strategie
Omezení BSC:
- není inovativním přístupem
- chybí mu koncepční podstata; svou popularitu si získal jen díky přesvědčivosti autorů
- předpoklad kauzality mezi oblastmi je problematický
- chybí definice pojmů strategie, poslání, vize atd.
- uplatněn přístup top-down; opomíjen přístup bottom-up

4
- BSC nebere v úvahu všechny stakeholders (dodavatele, stát...)

5
 5 Pojetí nákladů a výnosů v manažerském účetnictví s důrazem na
strategické hodnotové řízení.
Páteří MÚ = porovnání N, V a kvantifikace zisku
Různá pojetí N, V a zisku:
- Finanční pojetí – využívá se k info pro externí uživatele – ve FÚ; není vhodné pro řízení a
rozhodování – nemusí odrážet reálné podmínky
o N chápe jako spotřebu ekonomických zdrojů souvisejících s reálným tokem peněz a
předpokládá ocenění eknomických zdrojů ve skutečných pořizovacích cenách (HC).
o zisk – rozdíl mezi oceněním zdrojů oceněných v HC a oceněním výkonů z pohledu
odběratelů
- Hodnotové pojetí N – reálně vynaložené či ekonomické zdroje za podmínek, které existují
v okamžiku uskutečnění činnosti
o od finančního pojetí se líší:
 rozdílným oceněním spotřebovaných zdrojů – ocenění v reprodukčních
pořizovacích cenách
 vyjádřením spotřeby ekonomických zdrojů – ve finančním pojetí se vůbec
nevyskytují; nejsou podloženy reálným tokem peněz (např. odpisy DHM,
kalkulační nájemné, kalkulační mzdové N apod.)
o zisk – reálný přínos jako rozdíl mezi reálně vynaloženými zdroji a reálně získaným
prospěchem
- Ekonomické pojetí nákladů – uvažuje nejen explicitní náklady, ale také implicitní N
(oportunitní N, N ušlé příležitosti) – představují ušlý přínos, který byl obětován v důsledku
využití ekonomického zdroje pro zvolenou variantu
o N vlastního kapitálu – pokud vlastník investoval kapitál do podniku, vzdal se
možnosti jinak jej zhodnotit -> oportunitní N = zisk z alternativní formy investování;
oportunitní V = N, kterému se podnik vyhnul tím, že realizoval určitou variantu.
- Environmentální a sociální pojetí N a V – vzniklo v souvislosti s rostoucím množstvím
záporných externalit na Zemi
o 2 roviny:
 část N, které mají bezprostřední vazbu na stav životního prostředí, zdraví a
spokojenost lidí (jsou to však N v tradičních pojetích finančním,
ekonomickém a hodnotovém – např. N na prevenci znečišťování, spotřeba
energií a surovin...)
 externality (vypouštění emisí, znečištění odpadních vod apod.)
Ve vztahu k přidané hodnotě se rozlišují:
- N přidávající hodnotu – bezprostředně se promítnou v hodnotě výkonu pro zákazníka (použitý
materiál, vývoj, příprava výroby, N na zprac. výkonu, distribuci a služby zákazníkům)
- N nepřidávající hodnotu – neutrální z hlediska hodnoty výkonu
- N snižující hodnotu

6
 6 Strategické řízení po linii výkonů – význam, metody a nástroje.
Porovnání s taktickým a operativním řízením.
Příčiny vzniku řízení po linii výkonů:
- zkracování marketingového životního cyklu produktu
- ekonomický životní cyklus – období, po které produkt vyvolává N či přináší V; má 3 etapy:
o 1. etapa – předchází zahájení běžné výroby a prodeje produktu – N na VaV, projekční
N, konstrukční a technologická příprava, výroba prototypu; vynakládání N, ale
nedochází k dosahování V
o 2. etapa – běžná výroba a prodej – vynakládají se N; dosahují se V a generuje se zisk
o 3. etapa – po ukončení výroby a prodeje – N na odstraňování následků výroby a
prodeje, záruky apod.
Uvádí se, že až 90% N souvisejících s produkty je výsledkem rozhodnutí učiněných v etapě VaV a
technické přípravy produktu.
Je třeba rozlišovat, kdy podniku vznikají N v pojetí costs (spotřeba zdrojů) a kdy se tyto N projevují
ve výsledovce v pojetí expenses – viz graf str. 51.
Tradiční operativní a plánové kalkulace – věnují se řízení N v etapě běžné výroby a prodeje (2. etapa).
Z uvedených důvodů => kalkulace cíl. N a kalkulace životního cyklu

7
 7 Využití cílových nástrojů v manažerském účetnictví (kalkulace
cílových nákladů, cílová cena).
Target costing
- nástroj řízení N produktu v etapě vývoje a přípravy
o v 1. fázi stanovit předpokládané N na základě očekávané ceny a požadovaného zisku
-> stanovení cílové ceny (target price) – vychází se ze 2 přístupů:
 strategie trvalého snižování N (cost leadership)
 strategie diferenciace
-> stanovení cílového zisku
 obsahové vymezení – výkon by měl přinášet takový zisk, který přispěje
k naplnění zákl. cíle podniku; N kapitálu vyjádřené v podobě oportunitních N
 rozšířené pojetí: výkon by měl přispět na úhradu společných N ->
cílový přínos (marže) představuje příspěvek na tvorbu zisku (na
úhradu N kapitálu) a na úhradu společných správních a strategických
N
 technika výpočtu – kvantifikace buď v % pomocí směrné ziskové přirážky
nebo absolutně přímo vyjádřením N kapitálu na jednotku výkonu
a) směrná zisková přirážka = ROA / obrátka aktiv
ROA... min. rentabilita A
obrátka aktiv... kapitálová náročnost výkonu
cílový zisk = cílová cena * směrná zisková přirážka
b) cílový zisk = ROA * A / Q
A... celková A potřebná k tvorbě výkonu
Q... předpokládaný objem výkonů
-> stanovení cílových N – rozdíl mezi cílovou cenou a cílovým ziskem;
zpravidla je třeba odečíst dále příspěvek na úhradu N, které nejsou příčinně
vyvolány výkonem; cílové N = max. přípustné N; N stanovené trhem (vycházejí i
z externího prostředí); cílové N se následně porovnávají s propočtovou
kalkulací
o ve 2. fázi se hledá možnost snížení N ještě před zahájením tvorby a distribuce
o výsledek = návrh produktu, jehož N a cena zajistí požadovaný zisk
Přínosy kalkulace cíl. N:
- změna postupu od zákazníka k vlastní činnosti
- přesun důrazu na řízení N do etapy výzkumu, vývoje a přípravy výroby
Omezení kalkulace cíl. N:
- snížení N může vést ke snížení kvality, zhoršení prac. podmínek a snížení hodnoty výkonu
- statický charakter z hlediska vývoje v čase

8
 8 Kalkulace životního cyklu (Life-Cycle Costing) a její vztah
k ostatním prvkům kalkulačního systému.
Life cycle costing
- stanovení N, V a zisku produktu vznikajících v průběhu ekonomického živ. cyklu
2 formy kalkulace:
- kalkulace dílčích období – pro jednotlivé čas. intervaly
- kalkulace celého období – vážený průměr N, V a zisku
Vychází se z parametrů:
- délka životního cyklu – doba, po kterou se bude produkt prodávat
- objem prodeje za dobu jeho životnosti – odvozují se z něj ukazatele: ČSH, index rentability,
doba návratnosti...
- očekávaný vývoj ceny
- odhad vývoje N produktu – klíčová část kalkulace životního cyklu produktu
Stanovení N:
- jednicové N – vyplývá z norem spotřeby
- variabilní a fixní RN – přímý charakter: rozpočty (kombinace limitů a normativů); nepřímý
charakter: rozvrhová základna
- N na VaV, technickou přípravu – zčásti známe, zbytek určen odhadem pomocí limitů pro
dokončení přípravy výroby i pro strateg. marketing
- N spojené s ukončením výroby a prodeje – N na odstraňování následků výroby a prodeje a N
na plnění záruk
- N vznikající po okamžiku prodeje
- N kapitálu – přínos kalkulace životního cyklu
o diskontované příjmy a výdaje k určitému čas. okamžiku
o ušlý efekt z alternativního využití kapitálu
- N vyplývající z externalit – environmentální N a přínosy
ČSH = rozdíl mezi diskontovanými příjmy a výdaji; pokud je ČSH > 0, produkt je přijatelný
VVP = očekávaná míra výnosnosti vynaložených výdajů
doba návratnosti = za jak dlouho se výdaje spojené s produktem na zač. živ. cyklu uhradí
bod zvratu = kolik produktů je třeba na zač. živ. cyklu vyrobit a prodat, aby byly uhrazeny veškeré F
výdaje; podíl F výdajů a prům. marže (prům. marže = prům. diskontované příjmy na jednotku – prům.
V výdaje na jednotku)
Přínosy:
- umožňuje stanovit přínos N na VaV
- dosahuje vyšší vypovídací schopnosti při zajištění akruálního principu
- podporuje systém strateg. plánů a rozpočtů (strateg. rozp. výsledovka, strateg. rozp. CF,
některé položky strateg. rozp. rozvahy)
9
 9 Strategicky orientovaný systém plánů a rozpočtů - cíle, metody
sestavení, vztah k taktickému a operativnímu řízení.
Kalkulace pro strategické řízení:
- kalkulace životního cyklu a propočtová kalkulace
Kalkulace pro taktické řízení:
- plánová kalkulace
o významný podklad při zprac. hl. podnikového rozpočtu
o vychází z kalkulace životního cyklu, která představuje limit pro plán. kalkulaci ->
plánová kalkulace je zpřesněním kalkulace živ. cyklu podle vývoje konkrétních
podmínek
o 2 formy:
 plánová kalkulace dílčího období – úroveň N v jednotlivých čas. intervalech
 plánová kalkulace celého rozpočtovaného období (nejčastěji 1 rok) –
stanovuje se jako vážený průměr jednotlivých úrovní předem stan. N
o stanovuje úkol pro útvary technické přípravy a výroby
Kalkulace pro operativní řízení:
- operativní kalkulace – vyj. předem stanovené N odpovídající konkrétním konstrukčním a
technologickým podmínkám činnosti; výše N podle konstrukční a technologické dokumentace
o 2 formy:
 operativní kalkulace dílčího období
 operativní kalkulace celého sledovaného období (1 rok) – vážený průměr
dílčích operativních kalkulací, kde vahami je kalkulovaný objem výkonů; 2
varianty:
 plánovaný objem výroby – zpravidla používaný pro oper. kalk. celého
období
 skutečný objem výkonů
o rozdíl mezi operativní a plánovou kalkulací vyjadřuje, zda se daří plnit úkol pro
útvary technické přípravy a výroby stanovený plánovou kalkulací
Výsledná kalkulace
- vyj. skutečné N vynaložené na jednotku výkonů
- výsledná vs. operativní – podklad pro kontrolu hospodárnosti ve vynakládání jednicových N
- výsledná vs. plánová
- výsledná vs. předběžná kalk. živ. cyklu
Vztahy mezi kalkulacemi
- rozdíl mezi kalkulací živ. cyklu a plánovou kalkulací pro dílčí období – info o tom, jak se
podařilo v daném období transformovat strateg. kritéria na taktickou úroveň (odpovědnost
vrcholového mgmntu)
- rozdíl mezi plánovou a operativní kalkulací pro dílčí období – info o transformaci taktických
kritérií na operativní úroveň (odpovědnost útvarů zajišťujících podmínky tvorby výkonů)

10
- rozdíl mezi operativní kalkulací pro dílčí období a výslednou kalkulací pro hodnocené období
– info o dodržení operativních kritérií (odpovědnost útvarů zajišťujících vlastní výrobu)

11
 10 Strategické řízení po linii odpovědnosti - decentralizace
pravomoci a odpovědnosti, její výhody a omezení ze
strategického hlediska.
Faktory ovlivňující odpovědnostní řízení:
- nové koncepce mgmntu a procesně orientované koncepce – zrychlení aktivit a procesů,
omezení neproduktivních a duplicitních činností
- změny ve stylu řízení – snaha využít potenciálu zaměstnanců; koučování (omezuje přímé
příkazy a další projevy formální moci, preferuje spolupráci a vzájemnou podporu),
empowerment (poskytuje volnost a samostatnost pracovníkům při plnění úkolů)
- rozšiřování se a zvětšování podniků
Nové koncepce mgmntu – podporují centralizaci x změny stylu řízení – podporují decentralizaci
Výhody decentralizace:
- informační vybavenost na nižších úrovních
- rychlost reakce středního managementu na měnící se podmínky
- čas jako omezený zdroj – pokud jsou rozhodnutí přijímána i na nižších úrovních, zbývá více
času na řešení zásadních celopodnikových záležitostí vrcholovým mgmntem
- narozdíl od centralizace nepůsobí negativně na motivaci středního a nižšího mgmntu
- výchova budoucích manažerů pro vyšší řídicí úrovně
Problémy decentralizace:
- nekonzistence cílů manažerů a cílů podniku – zaměření na aktivity, které krátkodobě zlepšují
výsledek
- vzájemné vztahy mezi vnitropodnikovými útvary – jednání určitého org. útvaru ovlivňuje i
ostatní útvary
- duplicitní vykonávání některých činností
- možný pokles loajality k podniku jako celku
- větší potřeba času na vzájemné vyjednávání vztahů uvnitř podniku
Oblasti, které by měly být řešeny na úrovni vrcholového managementu:
- finanční strategie podniku
- průzkum trhu, stanovení strategie i koncepce prodeje
- prosazování investičních záměrů
- řízení VaV
- IS podniku
Rozhodování o míře decentralizace závisí na:
- charakteru činnosti a vzájemných vztazích mezi útvary
- velikosti a geografickém umístění útvaru
Trendy v řízení organizací:
- trend od fčně uspořádaných organizací k divizionálně uspořádaným organizacím
- pravomoci a odpovědnosti jsou decentralizovány na úroveň vedení divizí; jejich činnost je
však často centralizována
- původně se pravomoc a odpovědnost vztahovaly na útvary, dnes posun pravomoci a
odpovědnosti na procesy + podpora týmové spolupráce

12
 11 Strategické řízení po linii odpovědnosti – hodnocení přínosu
odpovědnostních středisek k plnění strategických cílů podniku.
MÚ v oblasti řízení po linii odpovědnosti – 2 základní úlohy:
- podpora řízení vnitropodnikových útvarů – stanovování úkolů v hodnotovém vyjádření
- zjištění přínosu jednotlivých útvarů pomocí kritérií měření výkonnosti
BSC jako nástroj řízení a měření výkonnosti jednotlivých útvarů
- nejprve by se měla vytvořit tzv. mapa strategie
o rozpoznání hybných sil výkonnosti a příčinných vztahů
- význam systému BSC pro řízení vnitropodnikových útvarů:
o jednotlivé útvary dostávají úkoly, které podporují naplnění podnikové strategie
o kritéria měření výkonnosti odpovídají zadaným úkolům
o umožňuje hodnotit útvar na zákl. širšího spektra kritérií (nejen na zákl. hodnotových
ukazatelů, ale i na zákl. věcných kritérií – schopnost zaměstnanců, podíl na trhu,
akvizice nových zákazníků atd.) -> multikriteriální přístup
o umožňuje oddělit dlouhodobá a krátkodobá kritéria měření výkonnosti

13
 12 Strategické řízení po linii odpovědnosti - kritéria měření
výkonnosti strategických podnikatelských jednotek.
Kritéria měření výkonnosti
- tradičně tato kritéria vycházela z rozpočtů a statických standardů; vyhodnocování a analýza
plnění standardů a rozpočtů byly jádrem řízení po linii odpovědnosti
- nové prostředí: preference dynamických (trendových, klouzavých), procesně orientovaných
kritérií odrážejících přidanou hodnotu a motivujících ke snižování času, N a zvyšování kvality
činností
Hodnotová (finanční) oblast
- základní kritéria hodnocení hierarchicky vyšších vnitropodnikových útvarů
o investiční střediska – sledují výnosnost vázaného kapitálu:
 míra výnosnosti (rentabilita) vázaného kapitálu – podíl zisku k vázanému
kapitálu
 ekonomický manažerský zisk – účetní zisk snížený o N vázaného kapitálu
- způsoby vyjádření vázaného kapitálu:
o celkový kapitál vázaný činností střediska (celková A) – posuzuje výnosnost celkových
aktiv bez ohledu na způsob jejich financování
o celkový úročený kapitál vázaný činností střediska – považován za nejvhodnější
ukazatel – stimuluje ke snižování úročeného kapitálu
o vlastní kapitál vázaný činností střediska – rozdíl mezi celkovými A a CK útvaru – je
považován za nejméně vhodný
- Je vhodné očistit aktiva o položky, které mohou zkreslit vypovídací schopnost kritérií
efektivnosti (nově pořízená A atd.)
- při vymezení zisku je vhodné oddělit N, které jsou útvarem ovlivnitelné a N které
bezprostředně souvisejí s hlavní činností útvarů
- základem pro kvantifikaci ukazatelů je ovlivnitelný zisk – zahrnuje pouze položky
ovlivnitelné útvarem

14
 13 Vymezení a členění aktivit, činností a procesů v podniku a jejich
vztah k ostatním nástrojům manažerského účetnictví.
Kalkulace dílčích aktivit (activity based costing) – zjišťování N na jednotlivé výkony
- využívá tradičních metod alokace N
- neřeší problém statického charakteru kalkulace plných N
- 1. fáze – přiřazuje N aktivitám, ty se následně alokují přes rozvrhové základny vyplývající
z rozsahu aktivit, ne z objemu výkonů -> lepší alokace RN (ty se tradičně považují za FN,
změny v podnikatelském procesu vedou spíše k tomu, že se stávají VN)
Řízení na základě dílčích aktivit (activity based management)
Řízení N na základě dílčích aktivit (activity based cost management)
- absolutní snižování N na provádění aktivit
- na omezování rozsahu aktivit
Aktivita = elementární prvek podnikatelského procesu, který lze vymezit min. z hlediska N
- aktivity, u nichž lze vyjádřit N i účel jejich vynaložení
- aktivity, u nichž lze stanovit N, ale obtížně (pokud vůbec) lze kvantifikovat výstupy
Klasifikace aktivit – aktivity vyvolané:
o jednotkou výkonu (zpracování jednicového mat.)
o dávkou výkonů (příprava výr. dávky)
o druhem výkonu (vývoj výrobku)
o činností podniku (správní N)
Vymezení aktivit umožňuje modifikovat členění N na VN a FN; VN ve vztahu k aktivitám na VN
vyvolané jednotkou výkonu, dávkou výkonů, druhem výkonu a činností podniku. FN na
vyhnutelné N vyvolané aktivitou, nevyhnutelné – využitelné N vyvolané aktivitou, nevyhnutelné –
utopené N vyvolané aktivitou.
Činnost = systémové spojení jednotlivých aktivit
Proces = systémové propojení činností; vrcholový proces zahrnuje všechny aktivity, činnosti, dílčí
procesy

15
 14 Přínosy a omezení Activity Based Management pro strategické
řízení.
Přednosti ABC
- přináší nové info pro řízení aktivit, činností a procesů
- cíl: dát podklady pro restrukturalizaci průběhu aktivit v podnikatelském procesu tak, aby
probíhal co nejefektivněji
- zdůrazňuje N náročnost doplňkově vyráběného sortimentu
Omezení ABC:
- patří mezi kalkulace plných N
- má statický charakter
- náročná metoda na rozsah zjišťovaných dat
- potíže s přiřazováním N společných více aktivitám
Využití:
- v odvětvích se širokým sortimentem poskytovaných výkonů vyžadujících řadu N náročných
pomocných a zajišťovacích aktivit (kontrola apod.)

16
 15 Využití Value Based Management v manažerském účetnictví.
Hodnotová analýza – zaměřuje se na vztah vlastností výkonu a jejich hodnoty pro zákazníka; řeší
primárně otázku jednicových, popř. technologických RN
Členění aktivit dle charakteru přidané hodnoty:
- jakou hodnotu přidávají
o aktivity přidávající viditelnou hodnotu pro zákazníka
o aktivity přidávající neviditelnou hodnotu pro zákazníka
o hodnotu nepřidávající aktivity (přesun, doprava zásob...)
o aktivity se zápornou hodnotou (škody na živ. prostředí, opravy zmetků...)
- pro koho přidávají aktivity hodnotu
o aktivity přidávající hodnotu pro produkt (výroba, VaV)
o aktivity přidávající hodnotu pro zákazníka (zp. prodeje, servis)
o aktivity nepřidávající hodnotu
o aktivity se zápornou hodnotou
- z hlediska řízení N pomocí aktivit
o aktivity přidávající hodnotu, jejichž N a rozsah není možné snížit
o aktivity přidávající hodnotu, jejichž N nebo rozsah je možné snížit
o aktivity nepřidávající hodnotu, k jejichž omezení nebo eliminaci může dojít pouze
zásadní změnou organizace, techniky a technologie
o aktivity nepřidávající hodnotu, které mohou být eliminovány
Toto členění respektuje, že existují aktivity, které hodnotu nepřidávají, ale které nelze eliminovat.
Výsledky analýzy aktivit se uplatňují v hodnotovém vnitropodnikovém řízení při sestavování rozpočtů
=> rozpočtování na základě dílčích aktivit (activity based budgeting) a rozpočtování s nulovým
základem (zero based budgeting)

17
 16 Řízení kvality a jeho odraz v informacích manažerského
účetnictví. Vymezení nákladů kvality a možnosti kvantifikace.
Dříve souvisela kvalita s jakostí – s mírou, ve kt. si produkt udržuje své vlastnosti (poruchovost,
životnost...); dnešní pojetí: faktory, které ovlivňují kvalitu:
- výkonnost – úroveň jednotlivých fcí a tech. parametrů produktu, u služeb odpovědnost; jistota,
důvěryhodnost a individuální přístup
- estetický vzhled – souvisí se vzhledem produktů, s úrovní budov, zařízení, lokality apod.
- praktičnost – snadné provozování, údržba, oprava
- bezpečnost – riziko škod
- spolehlivost – pravděpodobnost, že produkt bude fční
- shoda – měří, jak produkt odpovídá specifikacím; tolerance určitých parametrů
- trvanlivost – doba, po kt. si produkt uchovává své vlastnosti
- uživatelská přívětivost – snadné používání produktu
Věcné ukazatele kvality:
- podíl nevyhovujících produktů na celkovém objemu výroby
- podíl vyhovujících produktů na celkovém objemu výroby
- podíl reklamovaných produktů na celkovém objemu prodeje
- množství stížností zákazníků na vlastnosti a fce výrobků
- dodržování dodacích lhůt
- doba čekání na uspokojení požadavku zákazníka
výhoda věcných ukazatelů – snadná identifikace a srozumitelnost
nevýhoda věcných ukazatelů – často souvisejí s kvalitou vstupních info; je třeba respektovat vztah
všech vstupních info jak k časovému období, tak i k věcné příslušnosti
Náklady kvality:
- náklady na prevenci – N na opatření
- N na kontrolu kvality – N na zjišťování, zda produkty dosahují požadované kvality
- ztráty interní – vzniklé uvnitř podniku – N vynaložené na produkty, které neodpovídají
požadované kvalitě (N na opravy, přepracování, celk. N na výrobky při neopravitelnosti,
slevy)
- ztráty externí – vzniklé mimo podnik – reklamační nároky (oprava, výměna apod.)
- + oportunitní N – ztráty z budoucího prodeje
o odhadují se např. multiplikační metodou – ta předpokládá, že oportunitní N jsou
násobkem N v pojetí externích ztrát;
oportunitní N = k*Q*m
k... multiplikátor – vyj. multiplikační efekt; počet produktů, které podnik
v průměru neprodá v důsledku dodání jednoho nekvalitního výkonu
Q... počet nekvalitních výkonů dodaných zákazníkům
18
 m.. přínos produktu (měřen pomocí marže nebo zisku)
o další metoda je založena na výzkumech trhu a jejich statistickém zpracování (kolik
zákazníků a v jakém objemu si v daném období nekoupilo produkt kvůli špatným
zkušenostem s kvalitou)
Význam měření a vykazování N kvality
- cílem optimalizace N kvality je nalezení struktury, kt. povede k absolutní minimalizaci N
- 2 přístupy k optimalizaci:
o hledání optimálního procenta nekvalitních produktů – předpokládá substituci N na
prevenci a kontrolu a N v podobě interních a externích ztrát (většina manažerských
přístupů chápe N na kontrolu za neproduktivní činnosti, které pouze zvyšují N, ale
nelze je eliminovat)
o nulová tolerance nekvalitních produktů
Strategie snižování N kvality:
- eliminovat vznik N v podobě interních a externích ztrát snížením vzniku nekvalitních
produktů na nulu
- implementovat správná preventivní opatření
- snižovat N na kontrolní činnosti
- kontinuálně vyhodnocovat preventivní opatření k dalším zlepšením
Předpoklady této strategie:
o každá chyba má svou příčinu
o vzniku příčin lze předcházet
o prevence je vždy levnější
Environmentální pojetí N kvality:
- N na prevenci – N na aktivity spojené s ochranou živ. prostředí
- N na kontrolu – na aktivity spojené se zajišťováním, zda produkty, procesy a aktivity jsou
v souladu s environmentálními standardy (legislativní normy, ISO apod.)
- N na interní environmentální škody – N na eliminaci znečištění a odpadu
- N na externí environmentální škody – N na aktivity spojené s odstraňováním škod na životním
prostředí; mají 2 charakter:
o realizované – jsou vykazované podnikem jako N ve fin. pojetí
o nerealizované – jsou činností podniku způsobené, ale neprojevují se jako N ve fin.
pojetí (externality)
Zvyšování kvality je proces, který musí být součástí systému motivace pracovníků a celého
odpovědnostního řízení.

19
 17 Koncept Just in time a jeho vliv na manažerské účetnictví.
JIT
- počátek 20. století (1922 – H. Ford, 1926 – Toyota)
- 70. léta 20. století – největší rozmach
- filozofie; systém zvyšující efektivnost činností, kde jako hl. faktor vystupuje čas
- orientuje se na trvalé a dlouhodobé snižování N -> zkracování doby procesů, omezování
neproduktivních činností -> dosahování co nejvyšší kvality výkonů
- eliminace či maximální omezení zásob; materiál je okamžitě spotřebován ve výrobě
- cíle JIT:
o omezit činnosti, které nezvyšují hodnotu výrobků a služeb
o zvyšovat efektivnost a produktivitu
o snižovat celkové N
- uplatňuje se:
o při řízení nakupovaných zásob – just in time purchasing
o řízení zásob vlastní výroby – just in time manufacturing
- v souvislosti s JIT se často uvádí systém kanban (jednotlivá pracoviště vyvolávají své aktivity
u předcházejícího výrobního stupně prostřednictvím kanban karty)
- JIT zkracuje provozní cyklus = doba, která uplyne od obdržení objednávky od zákazníka do
okamžiku, kdy je výrobek dodán zákazníkovi
- rozlišuje čas na:
o čas přidávající hodnotu – doba výroby
o čas nepřidávající hodnotu – zbývající čas strávený čekáním, přesuny, kontrolou,
skladováním...
=> efektivnost cyklu = efektivní čas / celkový čas
- tradiční výhody zásob v podniku:
- snížení N spojených s objenáváním a přijímáním
- snížení rizika držením pojistných zásob
- vyrovnání rozdílů
- možnost dosáhnout nižší nákupní ceny materiálu na zákl. množstevních slev
- rovnoměrné využití kapacit (sezónní výkyvy)
Relevantní N spojené se zásobovací činností:
- N na skladování zásob (mzdy, odpisy zařízení, nájemné za skladovací prostory, energie...)
- N spojené s pořízením zásob (doprava, pojištění, objednávání, přejímka)
- N neboli ztráty z nedostatku zásob (ušlé marže, penále za pozdní dodávky)
- N vzniklé poklesem hodnoty zásob

20
 - celkové výrobní N výrobků, které se nepodařilo prodat
- N kapitálu potřebného k financování zásob
Ve snaze minimalizace N na zásobování se rozvinul model optimální velikosti dodávky a model
optimální velikosti výrobní dávky.
- omezení a chyby modelu optimalizace velikosti dávky
o uvažuje pouze s explicitními VN na jednu dodávku a s explicitními VN na
skladování; nezahrnují se oportunitní N spojené s kvalitou zásob, N spojené s rizikem
znehodnocení a poškození zásob... -> podnodnocení N na zásobování
o využívá pouze 2 veličin:
 jedna dodávka – ovlivňuje výši N na zajištění dodávek
 jedna jednotka zásob – ovlivňuje N na skladování
o neuvažuje N na financování zásob
o platí pouze za předpokladu, kdy:
 nemění se velikost jednotlivých dodávek
 prům. spotřeba mat., zboží za den/týden je stálá
 prům. V sklad. N a prům. VN na splnění objednávek se nemění
 existují pevné dodací lhůty
 nákupní cena a platební podmínky nejsou závislé na velikosti dodávky
- model optimalizace dodávky není protiargumentem metody JIT
- model je třeba modifikovat a promítnout do něj změny N, změny cen, změny spotřeby atd.
Základní předpoklady JIT
- pracovníci jsou schopni vykonávat různé činnosti a plnit různé úkoly – kvalifikovaní
zaměstnanci
- důraz se klade na kvalitu a omezování zmetků – řízení kvality; důraz na prevenci, na
předcházení vzniku zmetků a poruch...
- výrobní cyklus je krátký a N na přípravu dávky jsou nízké – zkrácení vyrobního času –
možnost rychlejší reakce na změnu poptávky
- dodavatelé zajišťují včasné a kvalitní dodávky materiálu – pevné vztahy s dodavateli
Zavádění JIT
- 7 kroků zavedení JIT
o posoudit současnou úroveň nabízených výrobků a služeb
o stanovit preference zákazníků a určit prirority
o stanovit priority v distribučních a prodejních fázích
o spolupracovat a vzdělávat zaměstnance
o sestavit prvotní projekt a posoudit jeho pravděpodobné výsledky
o vypilovat systém zajišťování a předávání výkonů v podniku

21
o monitorovat vývoj, upravovat cíle a snažit se dosáhnout maximálních výsledků

22
Přínosy JIT
- zlepšení hodnotových ukazatelů podniku
o snížení skladovacích a manipulačních N
o snížení výrobních N
o snížení N na nekvalitní produkty
o snížení potřeby finančních zdrojů pro HVČ
o lepší uspokojování potřeb zákazníka
o snížení rizika ztrát z nedostatku / znehodnocení zásob
Problémy při aplikaci JIT
- délka výrobního cyklu a nerovnoměrné využití kapacit
- geografické vzdálenosti
- nepřizpůsobiví/neschopní zaměstnanci

23
 18 Řízení vztahu k zákazníkovi a jeho vliv na rozvoj manažerského
účetnictví.
Zákaznická oblast BSC – věcné ukazatele:
- tržní podíl – charakterizuje postavení podniku na trhu; vyjadřuje, jaký podíl představují
výrobky podniku na trhu vzhledem k celému trhu. Lze jej měřit dle počtu zákazníků, podle
V z prodeje, podle prodeje v naturálním vyj.
- spokojenost zákazníků a loajalita – loajalita vyjadřuje, v jaké míře si je pdnik schopen udržet
dosavadní zákazníky.
- získávání nových zákazníků - získávání nových zákazníků ukazuje schopnost firmy vyhrávat
boj o zákazníka.
- hodnota pro zákazníka (customer value) – vyj. rozdíl mezi užitkem zákazníka a N z pohledu
zákazníka

24
 19 Význam analýzy odchylek v operativním, taktickém a
strategickém řízení.
Typy standardů:
- strategické – na zákl. kalkulace životního cyklu, resp. cíl. N
- taktické – na zákl. plánové kalkulace
- operativní – na zákl. operativní kalkulace
- celkový zisk z prodeje produktu: Z = (c-v)*Q+FN
o lze ho stanovit na úrovních:
 strategický standardní zisk
 taktický standardní zisk
 operativní standardní zisk
 skutečný zisk
Typy odchylek:
- odchylky objemu výkonů – vyj. vliv zvýšení či snížení skutečného objemu prodeje; změna
objemu prodeje ovlivní V, ale také VN a celkovou marži
o plány objemu prodeje pro jednotlivé úrovně (strategický plán prodeje, taktický plán
prodeje, operativní plán prodeje)
o odchylka objemu prodeje se vyj. jako rozdíl mezi skut. objemem prodeje a objemem
prodeje podle strateg. plánů vynásobený strateg. marží; je vhodné odchylku rozložit
na část strategickou, taktickou a operativní
- odchylky VN výkonů – vyj., jak změna skutečné výše VN na jednotku oproti standardu
ovlivnila výši zisku
o standardní VN – strategické, taktické i operativní
o odchylku lze vyj. ve vztahu k jednotce nebo celkovému objemu prodeje; odchylka
strategická, taktická, operativní
o vedle odchylek na jednotku výkonu lze vyj. i odchylku na celkový objem (strategická,
taktická, operativní)
- odchylky prodejní ceny – vyj., jak změna skutečné prodejní ceny oproti standardní prodejní
ceně ovlivnila výši zisku
o lze ji vyjádřit jednak ve vztahu k jednotce nebo ve vztahu k celkovému objemu
prodeje (strategická, taktická a operativní)
- odchylky FN – vyj. absolutní úsporu či překročení FN; standardní FN vycházení z limitu FN
(strategická odchylka, taktická a operativní)

25
 20 Cenová strategie a cenové rozhodování na taktické a operativní
úrovni. Vazby na řízení zisku po linii výkonů a zákazníků.
Cenové politiky:
- ceny sbírání smetany – stanovení vyšší ceny, využití omezené nabídky a vytvoření „rezervy“
pro pozdější snižování ceny
- cena proniknutí – následně dochází ke skrytému či zjevnému zvyšování ceny
Při volbě cenové strategie podnik vychází z krajních přístupů:
1. Strategie diferenciace = poskytnout zákazníkovi produkt, který jej zaujme jedinečností,
kvalitou, souvisejícími službami atd. a za který bude zákazník ochoten zaplatit vyšší cenu.
2. Strategie snižování N a cen = snaha snížit co nejvíce N (a tedy i prodejní cenu), přilákat tak
zákazníky a maximalizovat objem prodeje a zisk.

26
 21 Informace manažerského účetnictví pro řešení rozhodovacích
úloh na operativní, taktické a strategické úrovni.
viz předchozí otázky

27