Φορολογικό Δίκαιο

Η αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Ατομικά δικαιώματα

Α. Τσουρουφλής

3/4/2023
 Συνταγματικό πλαίσιο της φορολογίας

Αρχή του
κράτους δικαίου

Αρχή της Αρχή της Αρχή της Ατομικά

νομιμότητας ισότητας περιορισμένης δικαιώματα
αναδρομικότητας
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Άρθρο 78 παρ. 2 του Συντάγματος

«Φόρος ή άλλο οποιοδήποτε οικονομικό βάρος δεν μπορεί να

επιβληθεί με νόμο αναδρομικής ισχύος που εκτείνεται πέρα από το
οικονομικό έτος το προηγούμενο εκείνου κατά το οποίο
επιβλήθηκε.»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Στοιχεία της απαγόρευσης της αναδρομικότητας

Έννοια οικονομικού έτους:
Σύνταγμα - δημοσιονομικό δίκαιο:
οικ. έτος = ημερολογιακό έτος
Φορολογία εισοδήματος:
Έως το 2013:
Οικ. έτος ≠ ημερολογιακό έτος
Χρήση (ή διαχειριστική περίοδος) = ημερολογιακό έτος
Οικονομικό έτος: χρήση + 1
Π.χ.: οικ. έτος 2013 = χρήση 2012
Από το 2014:
Καταργείται η έννοια του οικονομικού έτους
Φορολογικό έτος = ημερολογιακό έτος
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Παράδειγμα

Νέος νόμος

2021 2022 2023

 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Παραδείγματα αναδρομικότητας

Δεν αποτελεί απαγορευμένη αναδρομικότητα η επιμήκυνση του

χρόνου παραγραφής, εφόσον:
Γίνεται με τυπικό νόμο
Ο νόμος τίθεται σε ισχύ πριν από τη λήξη της παραγραφής
η έναρξη της παραγραφής δεν είναι προγενέστερη του
προηγούμενου της δημοσιεύσεως οικονομικού έτους (αρχή της
περιορισμένης αναδρομικότητας)
Γενικά κριτήρια νομιμότητας της παραγραφής
Είναι εκ των προτέρων γνωστή (αρχή της ασφάλειας δικαίου)
Έχει εύλογη διάρκεια (αρχή της αναλογικότητας)
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας
ΣτΕ 3174/2014
5. Επειδή, η πρόβλεψη στο νόμο ότι με την πάροδο ορισμένου χρονικού
διαστήματος παραγράφεται η αξίωση του Δημοσίου για τη βεβαίωση και
επιβολή συγκεκριμένου φόρου, συνιστά, κατά την έννοια της παραγράφου 1
του πιο πάνω άρθρου 78 του Συντάγματος, ουσιαστικό στοιχείο της οικείας
φορολογικής ενοχής. Μετά τη συμπλήρωση, επομένως, του εν λόγω
διαστήματος και τη συνακόλουθη παραγραφή των αντίστοιχων φορολογικών
αξιώσεων, νομοθετική ρύθμιση η οποία θα «παρέτεινε», ως προς τις
αξιώσεις αυτές, το χρόνο της παραγραφής, τροποποιώντας έτσι αναδρομικά,
εις βάρος των φορολογουμένων, το νομοθετικό καθεστώς βάσει του οποίου
είχε λήξει η υποχρέωσή τους, θα ενέπιπτε στο πεδίο εφαρμογής της
διατάξεως της παραγράφου 2 του ίδιου άρθρου του Συντάγματος· διότι, με
την τελευταία αυτή διάταξη, ο συνταγματικός νομοθέτης, θεσπίζοντας για την
επιβολή εν γένει των φορολογικών βαρών καθεστώς ιδιαίτερης ασφάλειας
δικαίου και προστασίας της εμπιστοσύνης, απαγορεύει την αναδρομική
νομοθετική διαμόρφωση του ουσιαστικού περιεχομένου των φορολογικών
σχέσεων, εφ’ όσον άγει σε επιβάρυνση της θέσης των φορολογουμένων, η δε
ισχύς της οικείας αναδρομικής διατάξεως εκτείνεται πέραν του οικονομικού
έτους που προηγείται της δημοσιεύσεώς της.
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

ΣτΕ 3174/2014
5. ... Κατά συνέπεια, διάταξη νόμου περί «παρατάσεως», κατά τ’
ανωτέρω, του χρόνου παραγραφής φορολογικών αξιώσεων οι οποίες
ήταν ήδη παραγεγραμμένες κατά τη δημοσίευση του νόμου αυτού και
των οποίων η έναρξη της παραγραφής είναι προγενέστερη του
προηγούμενου της δημοσιεύσεως οικονομικού έτους, θα ήταν
ανίσχυρη ως αντικείμενη στις πιο πάνω συνταγματικές διατάξεις.
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας
ΣτΕ 1738/2017
«Επειδή, με τις παρατεθείσες στην όγδοη σκέψη διατάξεις παρατείνεται
διαδοχικώς ο χρόνος παραγραφής φορολογικών αξιώσεων του Δημοσίου
λίγο πριν από την λήξη είτε της αρχικής παραγραφής είτε της προηγούμενης
παρατάσεως αυτής ώστε η θεσπιζόμενη με το άρθρο 84 παρ. 1 του Κώδικα
Φορολογίας Εισοδήματος ως κανόνας πενταετής παραγραφή, που είναι,
άλλωστε, εύλογη, να φαίνεται ότι δεν έχει πλέον σε καμία περίπτωση
εφαρμογή για τις φορολογικές υποχρεώσεις που γεννήθηκαν κατά τις
χρήσεις στις οποίες αφορούν οι ανωτέρω διατάξεις και, αντιθέτως, να
διαφαίνεται από τις ρυθμίσεις αυτές αδυναμία οποιασδήποτε προβλέψεως
περί του χρόνου λήξεως της παραγραφής τους, με συνέπεια να κλονίζεται η
αξιοπιστία του κράτους γενικότερα, πράγμα που δεν συμβάλλει στην
εμπέδωση της συνειδήσεως στους πολίτες ότι οφείλουν να εκπληρώνουν τις
φορολογικές τους υποχρεώσεις. Άλλωστε, όπως προκύπτει από τις
παρατεθείσες στην προηγούμενη σκέψη διατάξεις, η παραγραφή αυτή
παρατάθηκε στη συνέχεια και πάλι, επανειλημμένως, ώστε έως τον χρόνο
συζητήσεως της υποθέσεως ενώπιον του Τμήματος, αλλά και ενώπιον της
Ολομελείας, να υπάρχουν, ενδεχομένως, υποθέσεις, ...»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

ΣτΕ 1738/2017
«... αφορώσες στο ένδικο οικονομικό έτος 2002, για τις οποίες, ενόψει των
εν λόγω διατάξεων, η παραγραφή δεν έχει ακόμη λήξει (δοθέντος ότι η
παράταση της παραγραφής εξαρτάται πλέον από ενέργειες διαφόρων
αρχών, με συνέπεια ο χρόνος παραγραφής των φορολογικών αξιώσεων του
ίδιου έτους ενδεχομένως να διαφέρει από φορολογούμενο σε
φορολογούμενο αναλόγως εάν για συγκεκριμένο φορολογούμενο έχει
εκδοθεί εντολή ελέγχου από κάποια από τις προβλεπόμενες στις ανωτέρω
διατάξεις αρχή) και ως προς τις οποίες να μην είναι, ενδεχομένως, δυνατόν
ούτε καν να προβλεφθεί ευχερώς πότε συμπληρώνεται η παραγραφή. Με
τα δεδομένα αυτά και ενόψει των εκτεθέντων στις σκέψεις 5 και 6, οι
παρατεθείσες στην όγδοη σκέψη διατάξεις αντίκεινται στις εξειδικεύουσες
την (απορρέουσα από την αρχή του κράτους δικαίου) αρχή της ασφάλειας
δικαίου διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 78 του
Συντάγματος, διότι παρατείνουν την προθεσμία παραγραφής
φορολογικών αξιώσεων του Δημοσίου αναγομένων σε ημερολογιακά έτη
προγενέστερα του προηγουμένου της δημοσιεύσεως των σχετικών νόμων
ετών.»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας
ΣτΕ 2934/2018
«11. Επειδή, οι νομοθετικές διατάξεις που ορίζουν το χρόνο παραγραφής της
εξουσίας της Διοίκησης για επιβολή φόρου εισοδήματος και των σχετικών
κυρώσεων, λόγω ανακρίβειας της δήλωσης, πρέπει να συνάδουν προς τη
συνταγματική αρχή της αναλογικότητας, σύμφωνα με τα κριθέντα στις σκέψεις 5
και 6 της απόφασης 1738/2017 της Ολομέλειας του Δικαστηρίου. Από τις εν λόγω
σκέψεις της Ολομέλειας προκύπτει ότι η επιταγή αναλογικότητας/εύλογης
διάρκειας της παραγραφής που ορίζεται στο νόμο για τις φορολογικές ενοχές και
παραβάσεις συνδέεται κυρίως (α) με την αποτελεσματικότητα αλλά και τη
φερεγγυότητα των φορολογικών ελέγχων και, περαιτέρω, την εισπραξιμότητα
των καταλογιζόμενων ποσών, ήτοι στα συνταγματικώς προστατευόμενα έννομα
αγαθά της καταπολέμησης της φοροδιαφυγής (και, ιδίως, της μεγάλης, από
απόψεως ποσού) και της διασφάλισης της τήρησης στην πράξη της αρχής της
ισότητας ενώπιον των δημοσίων βαρών, (β) με τη δυνατότητα προγραμματισμού
και ανάπτυξης οικονομικών δραστηριοτήτων, προς όφελος και της εθνικής
οικονομίας, ήτοι εννόμων αγαθών προστατευό-μενων επίσης από το Σύνταγμα
(άρθρα 5 παρ. 1 και 106 παρ. 1 και 2) και (γ) με τη δυνατότητα προσήκουσας
άσκησης του συνταγματικώς κατοχυρωμένου δικαιώματος άμυνας του
φορολογούμενου (ή των κληρονόμων του, σε περίπτωση θανάτου του).»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας
ΣτΕ 2934/2018
«11. ... Η εύλογη διάρκεια του χρονικού διαστήματος παραγραφής πρέπει, κατά
τα συναγόμενα από τη σκέψη 6 της απόφασης της Ολομέλειας, να είναι σχετικώς
μικρή, απαίτηση στην οποία ανταποκρίνεται η προβλεπόμενη στο άρθρο 84 παρ.
1 του ΚΦΕ πενταετία, κατά τα γενόμενα δεκτά στη σκέψη 10 της ίδιας απόφασης.
Η τοιαύτη (εύλογη) διάρκεια προκύπτει από δίκαιη στάθμιση και εξισορρόπηση
των προαναφερόμενων, ερειδόμενων στο Σύνταγμα, συμφερόντων και
δικαιωμάτων, στο πλαίσιο δε αυτό λαμβάνονται υπόψη και η ταχύτητα των
εξελίξεων στην κοινωνική και οικονομική ζωή, που καθιστά αναγκαία την κατά το
δυνατόν γρήγορη εκκαθάριση των οικονομικών υποχρεώσεων των
φορολογούμενων, η διευκόλυνση της διαδικασίας φορολογικού ελέγχου από τις
ηλεκτρονικές και λοιπές σύγχρονες ελεγκτικές μεθόδους, η υποχρέωση (ή η
υποχρεωτική παροχή της δυνατότητας) διενέργειας των συναλλαγών των
φορολογούμενων ηλεκτρονικά, μέσω του τραπεζικού συστήματος, καθώς και το
ότι διάφορα δεδομένα που αφορούν την οικονομική δραστηριότητα των
φορολογούμενων, όπως εκείνα περί των τόκων των τραπεζικών τους
καταθέσεων, εισάγονται στο σύστημα ηλεκτρονικής υποβολής των δηλώσεων
φόρου εισοδήματος χωρίς να χρειάζεται κάποια ενέργεια εκ μέρους τους. ...»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

ΣτΕ 2934/2018
«11. ... Εξάλλου, νομοθετικές διατάξεις που προβλέπουν (ήδη κατά το χρόνο
τέλεσης της αποδιδόμενης φορολογικής παράβασης και όχι αναδρομικά)
παρέκταση του κατ’ αρχήν οριζόμενου χρόνου παραγραφής πρέπει επίσης να
ανταποκρίνονται στην αρχή της αναλογικότητας, τόσο σε σχέση με την
προβλεπόμενη γενεσιουργό αιτία της επιμήκυνσης όσο και αναφορικά με το
χρονικό διάστημά της, ενόψει του οικείου λόγου της παράτασης αλλά και του
κατ’ αρχήν ισχύοντος χρόνου παραγραφής. Τέλος, οι διατάξεις αυτές πρέπει
να ερμηνεύονται στενά, ως θεσπίζουσες απόκλιση από κανόνα, ο οποίος,
μάλιστα, έχει τεθεί προς εξυπηρέτηση της θεμελιώδους αρχής της ασφάλειας
δικαίου.»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Ευμενέστερη αναδρομική ρύθμιση

Καταρχήν δεν απαγορεύεται η αναδρομή

ΣτΕ 4055/1998: Η νέα επιεικέστερη ρύθμιση έχει αναδρομική ισχύ
και εφαρμόζεται και επί των εκκρεμών υποθέσεων, εφόσον στο νόμο
δεν υπάρχει σαφής αντίθετη διάταξη
Νομοθετικά παραδείγματα:
Άρθρο 24 παρ. 4 Ν. 2523/1997: αναδρομική εφαρμογή, εφόσον
το παλαιότερο καθεστώς ήταν δυσμενέστερο
Άρθρο 72 παρ. 32 Ν. 4174/2013: αναδρομική εφαρμογή
ευνοϊκότερων κυρώσεων για εικονικά τιμολόγια
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

ΔΕφΑθ 3673/2014
11. Επειδή, όσον αφορά τον πρόσθετο φόρο, εφόσον με τους νεώτερους
νόμοους 3296/2004 (άρθρο 24 και 3943/2011 (άρθρο 26), που έχουν
προπαρατεθεί θεσπίζονται ευμενέστερες διατάξεις σε σχέση με το
παλαιότερο αυστηρό νομοθετικό καθεστώς, μια και αφενός το ποσοστό του
επιβαλλόμενου πρόσθετου φόρου για μη υποβολή δήλωσης μειώθηκε σε 2%
επί του φόρου την πληρωμή του οποίου απέφυγε o φορολογούμενος (από 3%
που ισχύει για κάθε μήνα καθυστέρησης, αφετέρου το ανώτατο όριο αυτού
(πρόσθετου φόρου) δεν μπορεί να υπερβεί το 120% του φόρου που απέφυγε
να πληρώσει ο υπόχρεος (έναντι 300% αρχικά και 200% μεταγενέστερα), οι
νέες αυτές ρυθμίσεις, ως επιεικέστερες από τις προηγούμενες και ενόψει
του ότι δεν προβλέπεται στους εν λόγω νόμους ρητή αντίθετη διάταξη,
εφαρμόζονται αναδρομικά και επί των εκκεμών υποθέσεων (ΣτΕ
4055/1988).
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Έκτακτη εισφορά του Ν. 3758/2009

Άρθρο 18:
«1.α. Επιβάλλεται έκτακτη εφάπαξ εισφορά στο εισόδημα των
φυσικών προσώπων που φορολογούνται κατά τις διατάξεις των
παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 2 του Κώδικα Φορολογίας
Εισοδήματος (ν. 2238/1994), καθώς και στο εισόδημα σχoλάζουσας
κληρονομιάς. Επίσης στο εισόδημα των φυσικών προσώπων τα οποία
φορολογούνται με βάση τις διατάξεις του άρθρου 5 του Z΄
Ψηφίσματος του έτους 1975 (ΦΕΚ 23 Α'),
β. Για την επιβολή της εισφοράς λαμβάνεται υπόψη το συνολικό
καθαρό εισόδημα, πραγματικό ή τεκμαρτό, φορολογούμενο ή
απαλλασσόμενο του φυσικού προσώπου ή της σχολάζουσας
κληρονομιάς των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος του
οικονομικού έτους 2008 εφόσον αυτό είναι εξήντα χιλιάδες ευρώ
(60.000 €) και άνω.»
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Έκτακτη εισφορά του Ν. 3758/2009

ΔΠρΑθ 18440/2009: αντισυνταγματική

ΔΕφΑθ 1123/2010: δεν αντίκειται στο Σύνταγμα
Το εισόδημα δεν αποτελεί το αντικείμενο της εισφοράς αλλά το
κριτήριο βάσει του οποίου θεωρείται ότι υπάρχει φοροδοτική
ικανότητα
Κατά την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου δεν ήταν γνωστά
τα εισοδήματα του οικ. έτους 2009
ΣτΕ 693/2011:
Αντισυνταγματική
Παραπέμπει στην Ολομέλεια
ΣτΕ (Ολομ.) 1685/2013: συνταγματική
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας
ΣτΕ (Ολομ.) 1685/2013
Υπό τα δεδομένα αυτά, όπως παγίως έχει κριθεί σε ανάλογες περιπτώσεις
επιβολής εκτάκτων εισφορών (ΣτΕ 1317, 1318/1979, Ολομ., 3098, 3653/1981,
3202/1982, 116, 2209, 3515/1983, 357/1984, επταμ., 3639/1984, 797,
2729/1986), η εν λόγω εισφορά δεν έχει ως αντικείμενο τα πιο πάνω
εισοδήματα του οικονομικού έτους 2008, ώστε να τίθεται ζήτημα αναδρομικής
φορολόγησής τους κατά την έννοια του άρθρου 78 του Συντάγματος. Απλώς, τα
εισοδήματα αυτά, εν όψει και του ότι, όταν ανέκυψε η έκτακτη, λόγω της
κρίσεως, δημοσιονομική ανάγκη, και επιβλήθηκε η επίμαχη εισφορά με τον
δημοσιευθέντα στο ΦΕΚ Α΄ 68/5.5.2009 ως άνω νόμο, δεν είχε καν ολοκληρωθεί
η υποβολή των σχετικών δηλώσεων, για το οικονομικό έτος 2009, θεωρήθηκαν -
ευλόγως - από το νομοθέτη ως τα πλέον πρόσφατα ασφαλή στοιχεία
διαγνώσεως της αυξημένης φοροδοτικής ικανότητας στην οποία απέβλεψε,
απετέλεσαν, δηλαδή, το κριτήριο και, συνακόλουθα, τη βάση επιβολής της
έκτακτης εισφοράς, έτσι ώστε και το ποσό που θα συγκεντρωνόταν να μπορεί να
προϋπολογισθεί, και να επιβαρυνθούν με την εισφορά οι κατά τεκμήριο
πλουσιότεροι πολίτες. Υπό τα δεδομένα δε αυτά, το εν λόγω κριτήριο δεν
παρίσταται απρόσφορο ούτε αντίθετο με την αρχή της φοροδοτικής ικανότητας
και δεν αντίκειται, συνεπώς, στο Σύνταγμα.
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Άλλες συνέπειες της περιορισμένης αναδρομικότητας

Δεν επιτρέπεται η νομοθετική κύρωση φορολογικών κανονιστικών

πράξεων
Αναδρομικότητα ερμηνευτικών διατάξεων
γνήσια ερμηνευτικές: επιτρέπεται
ψευδοερμηνευτικές: δεν επιτρέπεται
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

Άρθρο 7 N. 1160/1981
42. Εις την έννοιαν του άρτου περί ου το εδάφιον ιβ` της παραγράφου 2
του άρθρου 3 του Α.Ν. 660/1937, ως ισχύει, περιλαμβάνονται και τα
κοινά ή απλά αρτοσκευάσματα εξ αλεύρου, ήτοι τα κοινά κουλούρια, τα
σημίτια, τα παξιμάδια, αι φρυγανιαί, αι λαγάναι, τα κριτσίνια, ο
διπυρίτης άρτος και τα επτάζυμα, τα μη περιέχοντα ετέρας βρωσίμους
ύλας ή και τα περιέχοντα τοιαύτας ύλας εις μικράς ποσότητας.

Άρθρο 20 N. 1563/1985
1. Στην έννοια του άρτου, που ορίζεται από το εδάφιο ιβ` της
παραγράφου 3 του άρθρου 3 του α.ν. 660/1937 (ΦΕΚ Α` 159), όπως αυτό
ερμηνεύτηκε με τη διάταξη της παραγράφου 42 του άρθρου 7 του ν.
1160/1981 (ΦΕΚ Α ` 147), περιλαμβάνονται και οι πίτες για σουβλάκια.
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας
ΣτΕ 62/1991
3. Επειδή, κατά την σαφή έννοιαν της πρώτης των εν τη ηγουμένη σκέψει
διατάξεων της παρ. 2 περίπτ. ιβ` του άρθρου 3 του αν.ν. 660/1937, στενώς
ερμηνευτέας ως εισαγούσης απαλλαγήν από του δια του άρθρου 1 περ. α`
του αυτού αν. νόμου επιβληθέντος φόρου, εις την δι` αυτής θεσπιζόμενην
απαλλαγήν υπάγονται, πλην άλλων, και τα ακαθάριστα έσοδα εκ της
πωλήσεως άρτου, ως τοιούτου νοουμένου του κατά κοινήν πείραν
αποτελούντος τον άρτον προϊόντος, μη συμπεριλαμβανομένων εν τη
εννοία αυτού και των αρτοσκευασμάτων, οία τα περί ων η διάταξις της
παρ. 42 του άρθρου 7 του ν. 1160/1981. Εξ άλλου, κατά την έννοιαν της
τελευταίας αυτής διατάξεως, στενώς και ταύτης ερμηνευτέας ως
εισαγούσης απαλλαγήν από του αυτού ως άνω φόρου, του φόρου τούτου
απαλλάσσονται μόνον τα εν αυτή αναφερόμενα κοινά ή απλά εξ αλεύρου
και μη περιέχοντα ετέρας βρωσίμους ύλας ή περιέχοντα τοιαύτας ύλας εις
μικράς ποσότητας αρτοσκευάσματα, η απαρίθμησις των οποίων εν τη
διατάξει ταύτη δέον να θεωρηθή περιοριστική.
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

ΣτΕ 62/1991
3. ... Περαιτέρω, η αυτή ως άνω διάταξις της παρ. 42 του άρθρου 7 του ν.
1160/1981, μη συντρεχουσών των προϋποθέσεων αυθεντικής ερμηνείας
της διατάξεως του άρθρου 3 παρ. 2 περίπτ. ιβ` του αν.ν. 660/1937, αφού
αύτη ούτε ασαφής ούτε αμφιβόλου εννοίας είναι, ώστε να υπάρχη λόγω
τούτου αβεβαιότης και ανάγκη ερμηνείας ίνα προσδοθή εις αυτήν
συγκεκριμένη έννοια, δεν δύναται να θεωρηθή γνησίως ερμηνευτική και,
συνεπώς, ισχύει μόνον από της δημοσιεύσεως του ως άνω νόμου εις την
Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (5.5.1981). Διά τον αυτόν λόγον και η
διάταξις της παρ. 1 του άρθρου 20 του ν. 1563/1985 δεν δύναται να
θεωρηθή γνησίως ερμηνευτική ούτε της αυτής ως άνω διατάξεως του
άρθρου 3 παρ. 2 περίπτ. ιβ` του αν.ν. 660/1937 ούτε της παρ. 42 του
άρθρου 7 του ν. 1160/1981, διότι και η τελευταία αύτη διάταξις έχει σαφή
και αναμφίβολον έννοιαν, μη έχουσα ανάγκην ερμηνείας. Κατ`
ακολουθίαν και η εν λόγω διάταξις ισχύει μόνον από της δημοσιεύσεώς
της εις την Εφημερίδα της Κυβερνήσεως (17.9.1985).
 Αρχή της περιορισμένης αναδρομικότητας

ΣτΕ 62/1991
3. ... Εν όψει των ανωτέρω, τα ακαθάριστα έσοδα εκ της πωλήσεως του
προϊόντος "πίττα δια σουβλάκια", μη αποτελούντος κατά κοινήν πείραν
άρτον, αλλ` αρτοσκεύασμα, το οποίον δεν περιλαμβάνεται εις τα
περιοριστικώς εν τη παρ. 42 του άρθρου 7 του ν. 1160/1981
απαριθμούμενα, δεν απηλλάσσοντο του φόρου κύκλου εργασιών μέχρι
της 17ης Σεπτεμβρίου 1985, αφ` ης απαλλάσσονται του φόρου τούτου
δυνάμει της ευθέως θεσπισάσης την απαλλαγήν ταύτην διατάξεως της
παρ. 1 του άρθρου 20 του ν. 1563/1985.
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

Η ατομική ιδιοκτησία

Ο φόρος δεν επιτρέπεται να έχει δημευτικό χαρακτήρα

Δημευτικός χαρακτήρας
Σε άλλες χώρες η νομολογία έχει θεσπίσει συγκεκριμένα όρια
Η ελληνική νομολογία έχει αποφύγει
την ποσοτικοποίηση του δημευτικού χαρακτήρα
το συνυπολογισμό φόρων
Ζητήματα:
Έχει δημευτικό χαρακτήρα η φορολόγηση της απρόσοδης
περιουσίας;
Ν. 3190/2002 (ειδικός φόρος ακινήτων): 15% ετησίως επί της
αντικειμενικής αξίας
Η αναγκαστική απαλλοτρίωση δεν συνιστά φορολόγηση
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

ΣτΕ (Ολομ.) 519/2014

8. ... στην έννοια του «ακινήτου που έχει δεσμευθεί από την αρχαιολογική
υπηρεσία του Υπουργείου Πολιτισμού, λόγω αρχαιολογικής έρευνας» και που, ως
εκ τούτου, απαλλάσσεται από το ενιαίο τέλος ακινήτων, κατά τα οριζόμενα στο ν.
3634/2008, υπάγεται κάθε ιδιωτικό ακίνητο όταν, λόγω της σημασίας του για την
αρχαιολογική εν γένει έρευνα, δηλαδή για την ανακάλυψη, την ανάδειξη, τη
διατήρηση ή την προστασία αρχαιοτήτων (κατά τα προβλεπόμενα στη σχετική ως
άνω νομοθεσία), και εξαιτίας των συνακόλουθων ενεργειών της αρχαιολογικής
υπηρεσίας, η κατά προορισμό χρήση και εκμετάλλευσή του έχει περιορισθεί σε
τέτοιο βαθμό, ώστε, κατά τον κρίσιμο χρόνο, να έχει καταστεί ουσιαστικά
αδύνατη για τον ιδιοκτήτη του. Η υπαγωγή ενός τέτοιου ακινήτου σε φόρο
ακίνητης περιουσίας, όπως το ένδικο ενιαίο τέλος ακινήτων, αφ’ ενός μεν θα
συνιστούσε υπέρμετρη επιβάρυνση της ιδιοκτησίας, κατά παράβαση του
άρθρου 17 του Συντάγματος και του Πρώτου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της
ΕΣΔΑ, αφ’ ετέρου δε θα ερχόταν σε αντίθεση με το άρθρο 4 παρ. 5 του
Συντάγματος, αφού, υπό τις συνθήκες αυτές, η κυριότητα του ακινήτου, ως
αντικείμενο του φόρου, δεν θα αποτελούσε, για τον ιδιοκτήτη, ένδειξη
αντίστοιχης φοροδοτικής ικανότητας, διασφαλίζοντας, όπως θα έπρεπε, τη
φορολόγησή του «ανάλογα με τις δυνάμεις του»
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα
ΣτΕ (Ολομ.) 1972/2012
«Περαιτέρω, το Ε.Ε.Τ.Η.Δ.Ε., που επιβλήθηκε εκτάκτως προς αντιμετώπιση
ιδιαιτέρως σοβαρού, κατά την εκτίμηση του νομοθέτη, δημοσιονομικού
προβλήματος, δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι αποτελεί επέμβαση στην
περιουσία των φορολογουμένων δυσανάλογη σε σχέση με τον κατά τα
ανωτέρω επιδιωχθέντα σκοπό, λαμβανομένων υπ' όψη αφ' ενός του
περιορισμένου χρονικού πλαισίου εφαρμογής του (2011-2012) αφ'
ετέρου δε του ύψους αυτού σε σχέση με την αξία της βαρυνομένης
ακίνητης περιουσίας (έως 8%), όπως προκύπτει από τους πίνακες της
παραγράφου 2 του άρθρου 53 του ν. 4021/2011. Ούτε, εν όψει ιδία του
εκτάκτου χαρακτήρος του, μπορεί να θεωρηθεί ότι σε συνδυασμό με τις
λοιπές φορολογίες που συνδέονται με την κατοχή ακίνητης περιουσίας
καθιστά δημευτικό το εθνικό σύστημα φορολογίας των ακινήτων. Εξ
άλλου, ναι μεν προστιθέμενο στις έκτακτες φορολογίες επί του
εισοδήματος που επιβλήθηκαν την τελευταία τριετία, το επίδικο τέλος
συνεπάγεται αυξημένη φορολογική επιβάρυνση των πολιτών και,
συνακόλουθα, μείωση του συνολικού διαθεσίμου πλούτου των
φορολογουμένων. ...»
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

ΣτΕ (Ολομ.) 1972/2012

«... Όμως, με την βάση, τον συντελεστή και την χρονική διάρκεια που επιβλήθηκε
και λαμβανομένων υπ ’ όψη α) των εξαιρέσεων (παρ. 5) και των παρασχεθεισών
μειώσεων και απαλλαγών σε πολυτέκνους, αναπήρους και ανέργους (παρ.6), β)
της κατ' επανάληψη έκτακτης επιβαρύνσεως -στο πλαίσιο της ιδίας οικονομικής
συγκυρίας- του δηλουμένου ετησίου εισοδήματος των φυσικών και νομικών
προσώπων γ) του μεγέθους και της αξίας της ακίνητης περιουσίας στην χώρα
(κατά την αιτιολογική έκθεση το επίδικο τέλος αφορά 5,097 εκατομμύρια
οικιακές και εμπορικές παροχές που αντιστοιχούν σε δομημένες επιφάνειες
συνολικού εμβαδού 562 τετραγ. μέτρων αντικειμενικής αξίας σύμφωνα με τα
στοιχεία της φορολογικής διοικήσεως 560 δισεκατομμυρίων ευρώ και εμπορικής
αξίας περίπου ενός (1) τρισεκατομμυρίου ευρώ κατά τις εκτιμήσεις της Τράπεζας
της Ελλάδος) και δ) του σκοπού για τον οποίο θεσπίσθηκε, ήτοι προς
αντιμετώπιση της, κατά την εκτίμηση του νομοθέτη, άμεσης ανάγκης καλύψεως
προσθέτου δημοσιονομικού ελλείμματος σε περιβάλλον οικονομικής υφέσεως,
το Ε.Ε.Τ.Η.Δ.Ε. συνιστά, υπό τις δεδομένες συνθήκες, ανεκτό κατά την έννοια του
άρθρου 1 του Πρώτου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ περιορισμό της
περιουσίας. ...»
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

Η οικονομική ελευθερία
Δεν επιτρέπεται η φορολογία να περιορίζει υπέρμετρα την άσκηση
επαγγέλματος
Τα τεκμήρια δεν προσκρούουν στο δικαίωμα της οικονομικής
ελευθερίας εφόσον είναι:
γενικά
απρόσωπα
μαχητά
Τα μέτρα καταπολέμησης της φοροδιαφυγής σε σχέση με την οικονομική
ελευθερία (N. 2523/1997, N. 4174/2014)
Αναστολή λειτουργίας επαγγελματικής εγκατάστασης
Αφαίρεση πινακίδων, άδειας κυκλοφορίας, άδειας οδήγησης
Δέσμευση περιουσιακών στοιχείων (κινητών, ακινήτων)
Απώλεια του δικαιώματος συμμετοχής σε δημοπρασίες του
Δημοσίου για 1 έτος
Απώλεια του δικαιώματος λήψης πιστοποιητικού φορολογικής
ενημερότητας για 3 μήνες, κ.λπ.
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

ΣτΕ (Ολομ.) 3316/2014

8. Επειδή, το κατά τη διάταξη του άρθρου 30 παρ. 5 περ. ε΄ του ν.
3296/2004 μέτρο της δεσμεύσεως των τραπεζικών λογαριασμών και
οιουδήποτε είδους περιουσιακών στοιχείων συνεπάγεται σοβαρή επέμβαση
σε συνταγματικώς προστατευόμενα αγαθά του ελεγχομένου προσώπου.
Συγκεκριμένα, δεδομένου ότι καθ' όσον χρόνο διαρκεί η δέσμευση το
ελεγχόμενο πρόσωπο στερείται της δυνατότητας χρήσεως και διαθέσεως
των δεσμευθέντων περιουσιακών στοιχείων του (και δη ρευστού
χρήματος και κινητών αξιών φυλασσομένων σε πιστωτικά ιδρύματα), το
πρόσωπο αυτό υφίσταται σοβαρό περιορισμό των περιουσιακών
δικαιωμάτων του και της οικονομικής και επαγγελματικής ελευθερίας του,
ήτοι αγαθών, των οποίων η προστασία κατοχυρώνεται με τις διατάξεις των
άρθρων 17 παρ.1 και 5 παρ.1 του Συντάγματος.
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

ΣτΕ (Ολομ.) 3316/2014

8. ... Και ναι μεν η θέσπιση του μέτρου αποσκοπεί στην εξυπηρέτηση
του δημοσίου συμφέροντος [ήτοι, στη διατήρηση των περιουσιακών
στοιχείων του ελεγχομένου προσώπου για να είναι δυνατή η ικανοποίηση
των αξιώσεων του Δημοσίου κατ' αυτού σε περίπτωση διαπιστώσεως
βάσει του πορίσματος της σχετικής έρευνας της εκ μέρους του τελέσεως
της πιθανολογηθείσης παραβάσεως, καθώς επίσης και στη διασφάλιση
των αναγκαίων στοιχείων για την έρευνα], αλλά ο ως άνω σκοπός του
νομοθέτη και μόνον αυτός δεν εξαρκεί για να καταστήσει
συνταγματικώς ανεκτή τη ρύθμιση, εφ' όσον μάλιστα αυτή δεν έτυχε
περαιτέρω εξειδικεύσεως με το π.δ. 85/2005.
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

Η προσωπική ελευθερία

Προσωποκράτηση ως μέσο αναγκαστικής εκτέλεσης για την είσπραξη

δημοσίων εσόδων (διοικητικό μέτρο) (Ν. 1867/1989)
ΣτΕ (Ολομ.) 250-251/2008: αντισυνταγματική
ΑΠ (Ολομ.) 1/2009: δεν αντίκειται στο Σύνταγμα
ΑΕΔ 1/2010: αντισυνταγματική
Καταργήθηκε με το άρθρο 67 Ν. 3842/2010
Απαγόρευση εξόδου από τη χώρα: καταργήθηκε
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

Η προσωπική ελευθερία

Ποινική δίωξη για φορολογικά αδικήματα

Αδίκημα μη καταβολής χρεών προς το Δημόσιο (άρθρο 25 Ν.
1882/1990)
Εγκλήματα φοροδιαφυγής (άρθρο 66 ΚΦΔ)
Απόκρυψη φορολογητέων εισοδημάτων ή περιουσιακών
στοιχείων άνω των 100.000€ ανά έτος
Μη απόδοση Φ.Π.Α., παρακρατούμενων φόρων, τελών ή
εισφορών άνω των 50.000€ (Φ.Π.Α.) ή 100.000€ (άλλοι φόροι)
ανά έτος
Έκδοση πλαστών/εικονικών, λήψη εικονικών στοιχείων
 Συνταγματικά ατομικά δικαιώματα

Η προσωπική ελευθερία
Στα νομικά πρόσωπα
Αυτουργοί: Διοικούντες, διαχειριστές κ.λπ.
Συνεργοί: οι υπογράφοντες ανακριβή δήλωση, όσοι συμπράττουν ή
προσφέρουν άμεση συνδρομή
Καταργήθηκε το αυτόφωρο
Η ποινική δίωξη ασκείται αυτεπαγγέλτως
Παραγραφή
από την τελεσιδικία της απόφασης επί της προσφυγής που
ασκήθηκε
σε περίπτωση μη άσκησης προσφυγής από την οριστικοποίηση της
φορολογικής εγγραφής λόγω παρόδου της προθεσμίας άσκησης
προσφυγής.
Ποινική διαδικασία παράλληλη με τη φορολογική διαφορά
Η εξόφληση δεν αίρει το αξιόποινο