‫المقطع الثاني‪ :‬تطور مفاهيم معلومات نظرية المحاسبة‬

‫الفقرة ‪ :1‬طبيعة ومفاهيم تطور نظرية المحاسبة‬

‫‪ .1‬مفهوم ليتلتن‬
‫‪LITTLETON‬‬
‫‪ .2‬مفهوم هندريكسن ‪HENDRIKSON‬‬
‫‪ .3‬مفهوم كيام ‪KIAM‬‬

‫الفقرة ‪ : 2‬مدارس الفكر المحاسبي‬

‫‪ .1‬المدرسة الفنية‬
‫‪ .2‬المدرسة العلمية‬
‫‪ .3‬المدرسة الحديثة‬
‫الفقرة‪ :3‬المناهج النظرية للمحاسبة‪.‬‬
‫‪ .1‬المنهج االستقرائي‬
‫‪ .2‬المنهج االستنباطي‬
‫‪ .3‬المنهج العلمي‬

‫المقطع الثاني‪ :‬تطور مفاهيم معلومات نظرية المحاسبة‬

‫أهداف المقطع الثاني‪:‬‬
‫✓ التعرف على أهم المفاهيم العامة لنظرية المحاسبة‬
‫✓ الوقوف على أهم مدارس الفكر المحاسبي‬
‫✓ التطرق الى أهم مناهج الفكر المحاسبي‬
‫مقدمة‪:‬‬

‫هل المحاسبة فن أو علم؟‪ :‬فمن الكتاب من يعتبر المحاسبة علما و من يعتبرها فنا‪ ،‬و لكنهم يتفقون على‬
‫أنها تقنية ووسيلة تستعمل في ضبط و تنظيم العمليات المالية و المحاسبية‪ .‬لذلك هناك الكثير من التعاريف‬
‫نستعرض أهمها كالتالي‪:‬‬
‫✓ فقد عرفها المعهد األمريكي للمحاسبين القانونيين (‪ )AICPA‬بأنها عملية تسجيل وتصنيف و‬
‫تلخيص العمليات التجارية ذات األثر المالي‪ ،‬و استخالص النتائج المالية لتفسيرها و تحليلها‪.‬‬

‫✓ المحاسبة علم يشمل مجموعة من المبادئ و األسس التي تستعمل في تحليل العمليات المالية عند‬
‫حدوثها و تسجيلها في مستندات موافقة لها‪ ،‬ثم بتبويب و تصنيف هذه العمليات وتلخيصها‪ ،‬بحيث‬
‫تمكن الوحدة االقتصادية من تحديد إيراداتها و تكاليفها‪ ،‬ثم استنتاج نتيجة أعمالها خالل فترة زمنية‬
‫معينة و بيان مركزها المالي في نهاية هذه الفترة‬

‫✓ المحاسبة هي واحدة من التقنيات الكلية لمعالجة البيانات الناتجة عن حركة األموال بين األعوان‬
‫االقتصاديين في اقتصاد ما‪ ،‬و المعبر عنها بوحدات نقدية عن طريق التتبع والتسجيل المتسلسل لها‬
‫وذلك حتى يمكن‪:‬‬

‫معرفة الوضعية المالية للمؤسسة المعنية في تاريخ محدد ‪ ،‬وإيجاد النتيجة عند انتهاء دورة النشاط‪.‬‬

‫✓ المحاسبة هي تقنية وعلم يشمل مجموعة من المبادئ و األسس‪ ،‬تستعمل لتحليل و ضبط العمليات‬
‫المالية‪ ،‬و هي وسيلة لمعرفة نتائج و أعمال المؤسسة اعتمادًا على مستندات مبررة لها‪ ،‬و هي تهدف‬
‫لجمع و تقييم و تقييد و احتساب و تنظيم الحركات المالية معبرة بمصطلح نقدي‪.‬‬
‫)‬
‫✓ المحاسبة هي عبارة عن فن تسجيل و تبويب و تلخيص العمليات المالية النقدية‪.‬‬

‫✓ المحاسبة هي علم من العلوم االجتماعية له مبادئه تعبر عن مجموعة من النظريات والقواعد التي‬
‫تبحث في الحقائق و المراكز ذات قيم مالية‪ ،‬كما تشمل طرق تسجيل وتبويب و تلخيص البيانات و‬
‫عرض النتائج و عمليات التنظيم المحاسبي‬

‫✓ المحاسبة هي نظام للمعلومات يختص بتحديد و قياس و توصيل معلومات كمية عن الوحدة‬
‫االقتصادية‪ ،‬يمكن استخدامها في عمليات التقييم و اتخاذ القرارات من قبل األطراف أو الفئات‬
‫المستخدمة لهذه العمليات‪.‬‬

‫و بتفحص عميق لكل هذه التعاريف نستطيع أن نعطي بدورنا تعريفًا شامالً و نقول أن‪ :‬المحاسبة هي‬
‫عه و منهجه قائم على مجموعة من النظريات والقواعد التي يتضمنها النشاط‬ ‫عبارة عن علم له موضو ُ‬
‫االقتصادي و االجتماعي‪ ،‬كما أنها عبارة عن فن كيفية تسجيل وتقييد العمليات المالية ثم تحليلها لالستفادة‬
‫منها في اتخاذ القرارات ضمن الوحدة االقتصادية في إطار نظام محاسبي معين‪.‬‬

‫الفقرة ‪ :1‬طبيعة ومفاهيم تطور نظرية المحاسبة‬

‫هدف الفقرة‪ :1‬تهدف هذه الفقرة الى الوقوف علىى أهىم تعىاريظ نظريىة المحاسىبة المىذكورة لىي م تلىظ‬
‫المرجعيات العلمية‬

‫لقد تعددت تعاريظ نظرية المحاسبة لي المرجعيات العلمية‪ ،‬حيث يمكن التركيز على أهم ماجاء بها ‪:‬‬
‫‪LITTLETON‬‬ ‫‪ .1‬مفهوم ليتلتن‬
‫مفهوم نظرية المحاسبة أنهاا تفكيار مركاز للقواعاد المحاسابية‪ ،‬فاالتطبيق حقيقاة وواقاع‪ ،‬و النظرياة تحتاوي‬
‫علااى التفساايرات و األسااباب و المبااررات لهااذا التطبيااق‪ ،‬فالنظريااة فااي هااذا التعريااف تُكتشااف عاان طريااق‬
‫التطبيق و تحتوي على التفساير لتلاك القواعاد المحاسابة‪ ،‬وراء كال تصارف أو سالوك محاسابي ثام يضايف‬
‫ليتلااتن إذا كاناان النظريااة المحاساابية فااي جوهرهااا تفساايرا فااتن التفساايرات ليساان متساااوية فااي جودتهااا‪،‬‬
‫فالتطبيق الجيد يقع خلفه تفسيرات جيدة أي نظرية جيدة‪ ،‬أما التطبيق الرديء فيقع خلفه تفسايرات ضاعيفة‪،‬‬
‫و لكي يدعم مفهوم التفسير الجيد بناه على أربعة ركائز أساسية هي‪:‬‬
‫‪ -‬التخمين أو المشاهدة‪ :‬يكون في قاعدة أي مرحلة من التفكير في تفسير الظواهر‪.‬‬
‫‪ -‬الفروض‪ :‬و هي الحدس الذي ال يكون مدعما بحقائق ترتبط بمتغيرات ذات مضامين واضحة‪.‬‬
‫‪ -‬القنااا ‪ :‬و هااي عبااارة عاان معتقاادات تباادو صااحيحة و يمكاان إقنااا الغياار بهااا‪ ،‬ألنهااا تتفااق مااع الحقااائق‬
‫المعروفة‪.‬‬
‫‪ -‬الشمول‪ :‬و هي أعلى مستويات التفسير التي توجد بصورة شاملة‪ ،‬و هي التفسيرات العلمية و الفنية علاى‬
‫المعرفة المبرهنة و الحقائق الخاصة بهذه التفسيرات‪.‬‬
‫‪HENDRIKSON‬‬ ‫‪ .2‬مفهوم هندريكسن‬
‫عرف نظرية المحاسبة بأنها تعليل منطقاي فاي شاكل مجموعاة مان المباادئ العريضاة‪ ،‬و تاؤدي إلاى تقاديم‬
‫إطار عام يمكن الرجو إلياه عناد تقاديم و تطاوير التطبياق المحاسابي‪ ،‬ترشاد و تقاود التطاور المحاسابي و‬
‫يستخدم أيضا في شرح التطبيق الموجاود للحصاول علاى أفضال فهام لاه‪ ،‬ان هادف النظرياة المحاسابية فاي‬
‫نظر ‪ HENDRIKSON‬هو إمدادنا بمجموعة من المبادئ المنطقية التاي تكاون إطاار عاام يمكان الرجاو إلياه‬
‫في تطوير و تنمية التطبيق المحاسبي‪.‬‬
‫وبناء علاى مفهاوم‪ HENDRIKSON‬لنظرياة المحاسابة المبناي علاى المانهج المنطقاي يقاوم هاذا المفهاوم علاى‬
‫مايلي‪:‬‬
‫‪ -‬نظرية المحاسبة تفسير لتطبيق قواعد محاسبية‪.‬‬
‫‪ -‬تقوم نظرية المحاسبة على المبادئ المنطقية و التعليل الذي يرتبط بالهدف الذي يتم السعي إليه‪.‬‬
‫‪ -‬نظرية المحاسبة تفسير للقواعد التي تقود إلى التطوير باإلضافة إلى تفسير القواعد الموجودة‪.‬‬
‫‪KIAM‬‬ ‫‪ .3‬مفهوم كيام‬
‫ال يختلف كثيرا عما جاء به"هندركسين" حيث يلتقي معه بنقطتين رئيسيتين هما‪:‬‬
‫‪ -‬توفر لنا نموذج متسلسل لحل مشكلة محاسبية‪.‬‬
‫‪ -‬تعتبر دليال لتطبيق القواعد المحاسبية‪.‬‬
‫باإلضافة إلى ذلك فتنه يعتقد بأن النظرية المحاسبية يمكن أن تولد بعض المنافع باإلضافة إلى النقطتين‪:‬‬
‫‪ -‬تحديد مبادئ القياس لتحضير ميزانية مالية‪.‬‬
‫‪ -‬زيادة المنفعة و الثقة في الميزانية‪.‬‬
‫رغم تطبيق المنهجية العلمية أو البحث العلمي في نظرية المحاسابة تبقاى نظرياة المحاسابة غيار ثابتاة كماا‬
‫هو الحال في العلوم األساسية‪.‬‬
‫ولتوضيح الطبيعة العلمية للمحاسبة لإننا سنبحث أوال لي مستويات المعرلة العلمية لي العلوم‬
‫بصفة عامة ثم مقارنتها بمستويات المعرلة العلمية لي المحاسبة بصفة خاصة‪.‬‬

‫الفقرة ‪ : 2‬مدارس الفكر المحاسبي‬

‫هدف الفقرة‪ :2‬أردنا لي هذه الفقرة الوقوف على أهم م تلظ مدارس الفكر المحاسبي أصىحابها مبادئهىا‬
‫ومؤيدوها‪.‬‬
‫‪ -1‬المدرسة الفنية‪.‬‬
‫إن أصحاب هذه المدرسة ينظرون إلى أن المحاسبة ماهي إال تطبيقات لفنون و ممارسات المحاسبين‪ ،‬دون‬
‫أن يسترشدوا ببعض المبادئ العلمية و األسس و األصول المحاسبية‪ ،‬إذ تركاز هاذه النظرياة علاى الجاناب‬
‫العلمي و التطبيقي لتدوين األحداث االقتصادية ة المعامالت الحالية‪.‬‬
‫و من مؤيدي هذه المدرسة المحاسب الفرنسي (‪ )DEMURE‬إذ قدم تعريفا للمحاسابة يؤياد هاذه النظرياة‪،‬‬
‫جاء فيه‪:‬‬
‫"إن المحاسبة هي مجموعة دفتر األستاذ و بعض الدفاتر األخرى و السجالت و المستندات‪ ،‬التي تمكن من‬
‫التسجيل في الحسابات مع تالفي إضاعة الوقن أو الوقو في األخطااء‪ ،‬باإلضاافة إلاى تلخايص أو مراقباة‬
‫القياااود المساااجلة فاااي الحساااابات و اساااتخالص المالحظاااات المختلفاااة لحسااان إدارة المشااااريع التجارياااة و‬
‫الصناعية"‬
‫إن هذه األفكار المعبرة عن تلاك المدرساة قاد القان قباوال فاي بداياة اهاور و اساتخدام المحاسابة بمفهومهاا‬
‫الفني البسيط‪ ،‬بسبب كون مجاال اساتخدامها كاان ضايقا و حجام أعماال المشاروعات كاان صاغيرا‪ ،‬كماا أن‬
‫الطابع والشكل القانوني لملكية تلك المشروعات كان فرديا‪.‬‬
‫وتجسد كل ذلك من جراء تطبيق نظام القيد المفرد كأساس للتسجيل المحاسابي و اساتمر هاذا الوضاع لغاياة‬
‫حصول تطور نوعي ملموس في نظام التسجيل المحاسبي في القرن الرابع عشر‪ ،‬و اهور القياد المازدوج‬
‫و الذي أدى بدوره إلى اهور المدرسة العلمية‪.‬‬
‫‪ -2‬المدرسة العلمية‪.‬‬
‫بعد اهور القيد المزدوج عام ‪ 1494‬و الذي يعتبر البداية الفعلية لهذه المدرسة‪ ،‬و ذلك على مستوى الكتابة‬
‫و نشر النظرية علما أن الحديث عنها شفويا كان يسبق ذلك التاريخ نظرا لعدم إمكانياة اساتمرار تبناي أراء‬
‫المدرسة الفنية و عدم مالئمة طريقة القيد المفرد كنظام لتسجيل األحاداث و المعاامالت المالياة‪ ،‬التاي بادأت‬
‫تلك األحداث تتوسع و تزداد انعكاسا لتوسع حجم و نو األنشطة و الفعاليات االقتصادية‪.‬‬
‫إن جوهر هذه المدرسة يدعو إلى اعتبار المحاسبة علما فقط‪ ،‬له مباادئ و أساس علمياة و فلسافية نظرياة و‬
‫مجال منهج بحث علمي كبااقي العلاوم و مان مؤيادي هاذه المدرساة (‪ )FAURE, GABRIEL‬الاذي قادم‬
‫تعريفا للمحاسبة بأنها علم الحسابات‪ ،‬يمكن من تسجيل الحوادث التي تؤثر على مجموعة األماوال إلاهاار‬
‫تفاصيل هذه الحوادث و النتيجة التي تنتج عنها‪.‬‬
‫إن المدرسة العلمية قد عالجن بعض أوجه قصور المدرسة الفنية لكنها لم تخلاو مان بعاض العياوب‪ ،‬و فاي‬
‫مقدمتها نظرتها األحادية الداعية إلى أن المحاسبة هي علم فقط و إغفال الجانب الفناي عنهاا‪ ،‬و نظارا لعادم‬
‫قدرة أصحاب هذه المدرسة على الصمود و االستمرار في الدفا عن أرائهم مما استدعى اهاور المدرساة‬
‫الحديثة‪.‬‬
‫‪ -3‬المدرسة الحديثة‪.‬‬
‫ترى المدرسة الحديثة بأن المحاسبة هي علم و فن إذ تحكمها أسس و مبادئ و قواعد و معايير و أصاول و‬
‫فرضيات و أهداف تتجسد في صياغة نظرية علمية يتم االستفادة منها و االسترشاد بها في تطبيق األنظماة‬
‫المحاسابية فاي تحقياق الهادف العاام للنظاام المحاساابي المتمثال بتنتااج وخلاق المعلوماات المحاسابية لالزمااة‬
‫التخاذ القرارات‪.‬‬
‫نجد أن األسس قائمة لكن التطبيق متباين طبقا ألراء و أفكار و معالجات هذا المحاسب أو ذلك‪.‬‬
‫إذ نذكر مثال‪ :‬يعبر االهتالك عن تناقص قيمة األصول الثابتة‪ ،‬و منه يعتبر ذلك أمارا أساسايا الباد االلتازام‬
‫به من قبل جميع المحاسبين انسجاما مع كل من مبدأ التكلفة التاريخية و مبدأ مقابلة اإليرادات بالمصااريف‬
‫من جهة أخرى‪ ،‬أما بالنسبة لتقويم المحازون الصاادر مان المخاازن إلاى المراكاز األخارى (بياع‪ ،‬إنتااج) و‬
‫الااذي يعتباار باادوره الجانااب الفنااي الااذي يختلااف حولااه المحاساابون‪ ،‬أي ماان طاارف التسااعير يسااتخدمها هااذا‬
‫المحاسب أو ذاك (‪ ،FIFO, LIFO‬التكلفة الوسطية)‪.‬‬
‫إن هذه األمثلة و غيرها تؤكد صحة الرأي القائل بأن المحاسبة هاي أحاد العلاوم االجتماعياة لهاا أحكامهاا و‬
‫أصولها‪ ،‬كما أنها فنا مان الفناون التاي تعتماد علاى طريقاة فنياة للتساجيل المحاسابي لححاداث و المعاامالت‬
‫الحالية و المعالجة لها بما ال يتعارض مع األصول و المبادئ العلمية و القواعد األساساية فاي المحاسابة‪ ،‬و‬
‫قد يعالج هذا األمر وفق المنظور الفلسفي التالي‪" :‬النظرية بدون تطبيق تبقى صماء كما أن التطبياق بادون‬
‫أن يسترشد بأساس نظري يسير بشكل أعمى و غير موجه" ‪.‬‬
‫و عندها يطرح الساؤال الجادير باالهتماام و العناياة أال و هاو أيان نقطاة البداياة؟ هال نبادأ بدراساة النظرياة‬
‫للدخول في التطبيق أم تنطلق من التطبيق للتوجه نحو صياغة النظرية؟‬
‫ولإلجابة على هذا السؤال يتطلب تحديد هوية العلم فلسفيا و فكريا و تناول أساليب و مناهج البحاث العلماي‬
‫المالئمة لدراسة علم المحاسبة و صياغة أركان و مقومات و عناصر البناء النظري للمحاسبة‪.‬‬

‫الفقرة‪ :3‬المناهج النظرية للمحاسبة‪.‬‬

‫هىىدف الفقىىرة‪ :3‬تمكىىين الطال ى مىىن معرلىىة م تلىىظ منىىاهج نظريىىة المحاسىىبة والوقىىوف علىىى جوانبهىىا‬
‫الم تلفة‪.‬‬
‫‪ _1‬المنهج االستقرائي‪.‬‬
‫يعني هذا المنهج في تكوين نظرية البدء بدراسة و تحليل و فحص الحاالت الجزئية و الظواهر المشاهدة ثم‬
‫وضع الفروض التي تحل المشكلة و تفسر الظاهرة المشاهدة‪ ،‬ثم اختيار هاذه الفاروض تجريبياا فاتن ثبتان‬
‫صحة فارض ماا‪ ،‬أصابح هاذا الفارض مبادأ أو قانوناا علمياا و إال فقاد الفارض قيمتاه العلمياة و يتطلاب هاذا‬
‫الوضاع األخيار إدخااال بعاض التعاديالت علااى الفاروض أو رفضااها بالكامال و البحاث عاان فاروض جدياادة‬
‫مفسرة و إجراء التجارب من جديد للوصول إلى فروض صحيحة تفسر الحقائق الملموسة‪.‬‬
‫ماان الواضااح أن الماانهج االسااتقرائي يساامح بااالتحقق ماان الحقيقااة‪ ،‬أي صااحة أو خطااأ القضااايا و المسااائل‬
‫المطروحااة و ذلااك عاان طريااق تحقيقهااا تجريبيااا دون االعتماااد علااى قضااايا أو مسااائل أخاارى مساالم بهااا‪،‬‬
‫فالحقيقة وفق المفهوم االستقرائي تعتمد على المالحظة لكافة الظاواهر و كلماا ازداد عاددها ازدادت درجاة‬
‫الثقة في االستدالل االستقرائي‪.‬‬

‫‪ _2‬المنهج االستنباطي‪.‬‬
‫يقابل المنهج االستنباطي المانهج االساتقرائي‪ ،‬فاالساتنباطي قواماه العقال و التفكيار المنطقاي و االساتقرائي‬
‫قوامه المالحظة و التجربة‪ ،‬وفي االستنباطي ياتم االنتقاال مان العاام إلاى الخااص أماا فاي االساتقرائي فمان‬
‫الخاص إلى العام‪.‬‬
‫في المدخل االستنباطي ينتقل الباحث من قضاايا عاماة مسالم بهاا إلاى قضاايا أخارى تناتج عنهاا بالضارورة‬
‫دونما الحاجة إلى إجراء تجارب‪ ،‬أي أن جوهر هذا المدخل هو مقادمات مسالم بهاا ثام اساتخراج نتاائج مان‬
‫هذه المقدمات عن طريق االستنباط المنطقي أو ما يسمى بالقياس‪.‬‬
‫و بااالتطبيق علااى المحاساابة فااتن الماادخل االسااتنباطي يباادأ بالمق ادمات الكباارى و الصااغرى حااول الوسااط‬
‫المحاسبي ثم يشاتق منهاا منطقياا مباادئ المحاسابة تمثال دلايال أو أساساا لتطاوير اإلجاراءات و الممارساات‬
‫المحاسبية‪.‬‬
‫فتنه يمكن اختبار النظريات االستنباطية من خالل أربعة خطوات‪:‬‬
‫إجراء المقارنة المنطقياة لالساتنتاجات ماع بعضاها الابعض بهادف التأكاد مان عادم وجاود تنااقض‬ ‫➢‬
‫ذاتي‪.‬‬
‫البحث عن الشكل أو الصورة المنطقية للنظرية بهدف تحديد طبيعتها‪ ،‬هل هي نظرية تجريبية أو‬ ‫➢‬
‫نظرية علمية؟‬
‫إجراء المقارنة مع نظريات أخرى لتحدياد فيماا إذا كانان تساتخدم مسااهمة علمياة تجتااز مختلاف‬ ‫➢‬
‫االختبارات‪.‬‬
‫اختبار النظرية تجريبيا بواسطة االختبار التجريبي لتطبيقات نتائجها المشتقة منها‬ ‫➢‬
‫‪ _3‬المنهج العلمي‪.‬‬
‫من الناحية العلمية يصعب تطبياق كال مان المادخل االساتقرائي و المادخل االساتنباطي بشاكل مساتقل‪ ،‬فكال‬
‫منها يحتاج إلى اآلخر و يكمله‪ ،‬ففي المادخل االساتنباطي ال يمكان أن تكاون جمياع القضاايا فرضاية و إنماا‬
‫البد من تاوفر معلوماات عان الواقاع و خبارة تسااعد علاى اقتاراح فاروض مقبولاة مبادئيا قبال البادء بعملياة‬
‫القياس العلمي إذن يبدأ المدخل االستنباطي بالمقدمات الكبرى‪ ،‬و يارى أصاحاب االختصااص أن متطلباات‬
‫التطوير في المدى الطويل تفرض استخدام المنهج العلمي الذي يربط بين االساتنباط و االساتقراء‪ ،‬فاالمنهج‬
‫العلمي يستند أساسا إلى االستدالل المنطقي الذي قد يكون بدوره اساتدالال اساتنباطيا أو اساتدالال اساتقرائيا‪،‬‬
‫و في ال المنهج العلمي يتم البحث عن المعرفة باستخدام كل من المنهجين السابقين مع التركيز عادة على‬
‫األول بالتركيز على التجربة‪.‬‬