‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬

‫الرقابة والمراجعة الداخلية‬

‫مخاطر الرقابة الداخلية وأنواع األخطاء ‪.‬‬ ‫الحلقة الثالثة ‪:‬‬
‫هدف الحلقة ‪-:‬‬
‫تعريف المشاركين بمخاطر الرقابة وأنواع األخطاء الجوهرية والمخالفات‪.‬‬
‫نقاط التدريس الرئيسية ‪:‬‬
‫تقدير المخاطر والرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫األخطاء الجوهرية أو المخالفات ‪.‬‬
‫أسلوب التدريب ‪-:‬‬
‫المحاضرة ‪.‬‬
‫النقاش ‪.‬‬
‫عمل جماعي ‪.‬‬
‫الزمن أربع ساعات موزعة على ‪-:‬‬
‫المحاضرة ‪.‬‬
‫عمل جماعي ‪.‬‬
‫نقاش ‪.‬‬
‫المواد المستخدمة ‪:‬‬
‫المذكرات ‪.‬‬
‫الشرائح التوضيحية ‪.‬‬
‫حاالت عملية ‪.‬‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪55‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬
‫تقدير المخاطر والرقابة الداخلية ‪-:‬‬
‫وفقا للمعيار الدولي للمراجع‪9‬ة رقم ‪ 400‬ولغ‪9‬رض التخطي‪9‬ط لعملي‪9‬ة المراجع‪9‬ة وتط‪9‬وير طريق‪9‬ة فعال‪9‬ة‬
‫لتنفيذها على المراجع الحصول على فهم كاف للنظام المحاسبي ولنظام الرقابة الداخلي‪99‬ة وعلى المراج‪99‬ع‬
‫استخدام اجتهاده المهني لتقدير مخاطر المراجعة وتصميم إجراءات المراجعة للتأكد بأنها قد خفضت إلى‬
‫المستوى األدنى المقبول‪ .‬وسيتم دراسة ذلك وفقا لما يلي ‪-:‬‬
‫أوال ‪ :‬النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫ثانيا ‪:‬مخاطر المراجعة ‪.‬‬
‫أوال ‪ :‬النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية ‪-:‬‬
‫لغرض التخطيط لعملية المراجعة على المراجع الحصول على فهم للنظ‪99‬ام المحاس‪99‬بي ولنظ‪99‬ام الرقاب‪99‬ة‬
‫الداخلي‪99‬ة من خالل التع‪99‬رف على تص‪99‬ميم النظ‪99‬امين وعلى طريق‪99‬ة عملهم‪99‬ا‪ ،‬واإلج‪99‬راءات ال‪99‬تي يق‪99‬وم به‪99‬ا‬
‫المراجع للحصول على فهم للنظامين تختلف بسبب عدة مؤشرات من بينها ‪-:‬‬

‫الشريحة رقم (‪ )36‬المؤشرات التي تؤثر على إجراءات المراجع في‬

‫فهم النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫فيها ‪..‬‬
‫المطبق فيها‬
‫الحاسوب المطبق‬
‫ونظام الحاسوب‬‫المنشاة ونظام‬
‫وتعقيد المنشاة‬
‫حجم وتعقيد‬
‫حجم‬
‫النسبية ‪..‬‬
‫األهمية النسبية‬
‫اعتبارات األهمية‬
‫اعتبارات‬
‫العالقة ‪..‬‬
‫ذات العالقة‬
‫الداخلية ذات‬
‫الضوابط الداخلية‬
‫نوع الضوابط‬
‫نوع‬
‫معنية ‪..‬‬
‫داخلية معنية‬
‫لضوابط داخلية‬
‫المنشاة لضوابط‬
‫في المنشاة‬
‫التوثيق في‬
‫طبيعة التوثيق‬
‫طبيعة‬
‫المالزمة ‪..‬‬
‫للمخاطر المالزمة‬
‫المراجع للمخاطر‬
‫تقدير المراجع‬
‫تقدير‬

‫هذا وان خبرة المراجع السابقة مع المنشاة لها أهمية لعملية المراجعة ويستكملها بما يلي ‪-:‬‬
‫ا‪ .‬االستفسارات من اإلدارات ذات العالقة ومن المشرفين والموظفين اآلخرين في مختلف مستويات‬
‫الهيكل التنظيمي للمنشاة ‪ ،‬إضافة للرجوع إلى الوثائق ‪ ،‬ومنها أدلة اإلجراءات ودليل وصف العمل‬
‫وضوابط التدفق ‪.‬‬
‫ب‪ .‬فحص الوثائق والسجالت الناتجة عن تطبيق النظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫ج‪ .‬مالحظة أنشطة وعمليات المنشاة ‪ ،‬ومن ضمنها مالحظة الهيكل التنظيمي لعمليات الحاسوب‬
‫وإفراد اإلدارة وطبيعة معالجة المعامالت ‪.‬‬
‫علما تهتم الضوابط الداخلية ذات العالقة بالنظام المحاسبي بتحقيق األهداف التالية ‪-:‬‬

‫الشريحة رقم (‪ )37‬األهداف التي تهتم بتحقيقها الضوابط الداخلية‬

‫ذات العالقة بالنظام المحاسبي الموحد‪.‬‬
‫لإلدارة ‪..‬‬
‫الخاصة لإلدارة‬
‫أو الخاصة‬
‫العامة أو‬
‫القرارات العامة‬
‫حسب القرارات‬
‫تنفذ حسب‬
‫المعامالت تنفذ‬
‫أن المعامالت‬
‫أن‬

‫وفي‬
‫المالئمة وفي‬
‫الحسابات المالئمة‬
‫وفي الحسابات‬
‫الصحيح وفي‬ ‫فورًاًا بالمبلغ‬
‫بالمبلغ الصحيح‬ ‫تسجل فور‬
‫األخرى تسجل‬
‫واألحداث األخرى‬
‫المعامالت واألحداث‬
‫كافة المعامالت‬
‫أن كافة‬
‫أن‬

‫لإلطار‬
‫طبقا لإلطار‬
‫المالية طبقا‬
‫البيانات المالية‬
‫لتهيئة البيانات‬
‫الفرصة لتهيئة‬
‫إتاحة الفرصة‬
‫لغرض إتاحة‬
‫وذلك لغرض‬
‫لها وذلك‬
‫تعود لها‬
‫التي تعود‬
‫المالية التي‬
‫الفترة المالية‬
‫الفترة‬
‫المالية ‪..‬‬
‫للتقارير المالية‬
‫المحدد للتقارير‬
‫المحدد‬
‫اإلدارة ‪..‬‬
‫قرارات اإلدارة‬ ‫‪:‬‬
‫حسب قرارات‬ ‫الداخلية‬
‫فقط حسب‬ ‫بها فقط‬ ‫للضوابط‬
‫مسموح بها‬ ‫المالزمة‬
‫والسجالت مسموح‬
‫األصول والسجالت‬
‫إلى األصول‬ ‫التقيدات‬
‫الوصول إلى‬
‫حرية الوصول‬‫أن حرية‬
‫أن‬
‫اإلجراءات‬
‫واتخاذ ‪MIC3‬ملف‬
‫اإلجراءات‬
‫المشارك‬ ‫معقولة واتخاذ‬
‫فترات معقولة‬
‫في فترات‬ ‫وذلك في‬
‫‪ ،56‬وذلك‬
‫فعال ‪،‬‬
‫الموجودة فعال‬
‫األصول الموجودة‬
‫مع األصول‬ ‫المسجلة مع‬
‫األصول المسجلة‬
‫مقارنة األصول‬
‫مقارنة‬
‫فروقات ‪..‬‬ ‫أية‬ ‫حيال‬ ‫المالئمة‬
‫المالئمة حيال أية فروقات‬
 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬
‫ال يستطيع النظام المحاسبي أو نظام الرقابة الداخلية أن يوفر لإلدارة أدلة قاطعة بان األهداف‬
‫قد تم الوصول إليها وذلك بسبب التقيدات المالزمة لهذه األنظمة ‪.‬‬
‫وهذه التقيدات تتضمن ما يلي ‪-:‬‬
‫الشريحة رقم (‪)38‬التقيدات المالزمة للضوابط الداخلية‪.‬‬
‫المتوقعة‬
‫الخسارة المتوقعة‬
‫النظام الخسارة‬
‫من النظام‬
‫جزء من‬
‫أي جزء‬‫تكلفة أي‬
‫تفوق تكلفة‬
‫أال تفوق‬
‫النظام‪،‬بمعنى أال‬
‫تكلفة النظام‪،‬بمعنى‬
‫بمراعاة تكلفة‬
‫المعتادة بمراعاة‬
‫اإلدارة المعتادة‬
‫متطلبات اإلدارة‬
‫متطلبات‬
‫الخطأ‪.‬‬
‫التي قدقد يسببها االحتيال أو الخطأ‪.‬‬
‫أو‬ ‫االحتيال‬ ‫يسببها‬ ‫التي‬
‫غير‬ ‫المعامالت‬ ‫إلى‬ ‫وليس‬ ‫المتكررة‬ ‫المعامالت‬ ‫إلى‬ ‫للتوجه‬ ‫الداخلية‬ ‫الرقابة‬ ‫إجراءات‬
‫تركيز معظم إجراءات الرقابة الداخلية للتوجه إلى المعامالت المتكررة وليس إلى المعامالت غير‬ ‫معظم‬ ‫تركيز‬
‫المتكررة‪.‬‬
‫المتكررة‪.‬‬
‫التعليمات ‪..‬‬
‫احتمال الخطأ البشري بسبب اإلهمال أو اإلرباك أو أخطاء في تقدير وفهم التعليمات‬
‫وفهم‬ ‫تقدير‬ ‫في‬ ‫أخطاء‬ ‫أو‬ ‫اإلرباك‬ ‫أو‬ ‫اإلهمال‬ ‫بسبب‬ ‫البشري‬ ‫الخطأ‬ ‫احتمال‬
‫من‬ ‫أطراف‬ ‫مع‬ ‫الموظفين‬ ‫أحد‬ ‫أو‬ ‫اإلدارتين‬ ‫أحد‬ ‫تواطئ‬ ‫خالل‬ ‫من‬ ‫الداخلية‬ ‫الضوابط‬ ‫على‬
‫إمكانية االلتفاف على الضوابط الداخلية من خالل تواطئ أحد اإلدارتين أو أحد الموظفين مع أطراف من‬ ‫االلتفاف‬ ‫إمكانية‬
‫المنشأة ‪..‬‬
‫داخل المنشأة‬
‫من داخل‬ ‫أو من‬‫خارج أو‬
‫خارج‬
‫الضوابط‬
‫أحد الضوابط‬
‫بتجاوز أحد‬
‫مثال بتجاوز‬
‫تطبيقها مثال‬
‫عن تطبيقها‬
‫المسؤول عن‬
‫الشخص المسؤول‬
‫طريق الشخص‬
‫عن طريق‬ ‫الرقابة عن‬
‫إجراءات الرقابة‬
‫مخالفة إجراءات‬
‫إمكانية مخالفة‬
‫إمكانية‬
‫الداخلية ‪..‬‬
‫الداخلية‬
‫يضعف‬
‫وبالتالي يضعف‬
‫مناسبة وبالتالي‬
‫غير مناسبة‬
‫الظروف غير‬
‫وتغيير الظروف‬
‫الزمن وتغيير‬
‫مرور الزمن‬
‫مع مرور‬
‫تصبح مع‬
‫بحيث تصبح‬
‫اإلجراءات بحيث‬
‫في اإلجراءات‬‫التقادم في‬
‫احتمال التقادم‬
‫احتمال‬
‫بها ‪..‬‬
‫االلتزام بها‬
‫أمر االلتزام‬
‫أمر‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪57‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬

‫ثانيا ‪ :‬مخاطر المراجعة ‪:‬‬

‫الشريحة رقم (‪ )39‬مخاطر المراجعة ‪.‬‬

‫وهي المخاطر التي تؤدي إلي قيام المراجع بإبداء رأي غير مناسب عندما تكون‬
‫البيانات المالية خاطئة بشكل جوهري ‪.‬‬

‫فعند تخطيط عملية المراجعة ‪ ،‬يتمثل هدف المراجع في تقيد مخاطر المراجعة عند مستوى منخفض‬
‫نسبيا ‪ ،‬فيجب تقيم مخاطر المراجعة على المستوى الشامل ومستوى أرصدة الحسابات ومجموعة من‬
‫المعامالت ‪ ،‬أن فهم األوجه المناسبة للنظام المحاسبي ونظام الرقابة الداخلية إضافة لتقديرات مخاطر‬
‫المراجعة ستمكن المراجع من ‪-:‬‬
‫‪ .1‬تشخيص األنواع المحتملة للمعلومات الخاطئة األساسية والتي قد تحدث في البيانات المالية ‪.‬‬
‫‪ .2‬دراسة العوامل التي تؤثر على مخاطر وجود معلومات خاطئة أساسية‪.‬‬
‫‪ .3‬تصميم إجراءات مراجعة مالئمة ‪.‬‬

‫أنواع مخاطر المراجعة ‪:‬‬

‫عرف دليل التدقيق الدولي رقم (‪ )19‬عن مراجعة العينات ثالث أنواع لمخاطر المراجعة هي ‪-:‬‬

‫الشريحة رقم (‪ )40‬أنواع مخاطر المراجعة‪.‬‬

‫حدوث‬
‫بإمكانية حدوث‬
‫المرتبطة بإمكانية‬
‫الحتمية المرتبطة‬
‫أو الحتمية‬
‫الضمنية أو‬
‫المخاطر الضمنية‬
‫وهي المخاطر‬‫المالزمة وهي‬
‫المخاطر المالزمة‬
‫المخاطر‬
‫التخطيط)‪.‬‬
‫(مرحلة التخطيط)‪.‬‬
‫مادية (مرحلة‬
‫أخطاء مادية‬
‫أخطاء‬
‫األخطاء‬
‫تلك األخطاء‬
‫تصحيح تلك‬
‫أو تصحيح‬‫منع أو‬
‫عدم منع‬
‫مخاطر عدم‬
‫تمثل مخاطر‬
‫التي تمثل‬
‫(الرقابة )) التي‬
‫الضبط (الرقابة‬
‫مخاطر الضبط‬
‫مخاطر‬

‫للمنشاة ‪..‬‬
‫الداخلية للمنشاة‬
‫الرقابة الداخلية‬
‫نظام الرقابة‬
‫بواسطة نظام‬
‫بواسطة‬
‫(جوهرية ))‬
‫مادية (جوهرية‬
‫أخطاء مادية‬
‫ألية أخطاء‬
‫المراجع ألية‬
‫كشف المراجع‬
‫بعدم كشف‬
‫ترتبط بعدم‬
‫التي ترتبط‬
‫االكتشاف التي‬
‫مخاطر االكتشاف‬
‫مخاطر‬
‫أخرى ‪..‬‬
‫أخرى‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪58‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬

‫‪ .1‬المخاطر المالزمة ( المخاطر الضمنية )‪-:‬‬

‫وتسمى المخاطر الحتمية أو المخاطر الجوهرية وتمثل هذه المخاطر مدى قابلية أرصدة الحسابات‬
‫أو مجموعة من المعامالت لحدوث خطأ مادي (جوهري ) بصورة فردية أو جماعية مع افتراض عدم‬
‫وجود أنظمة ضبط داخلية وترتبط هذه المخاطر بطبيعة العمل وبيئة وطبيعة أرصدة الحسابات أو‬
‫مجموعة من المعامالت ‪ ،‬فالحسابات التي تعتمد في تقديرها بدرجة كبيرة على حكمة واجتهاد اإلدارة‬
‫أو أنها معقدة في احتسابها ‪ ،‬كالتقديرات المحاسبية المعقدة أو تلك التي تكون على وجه الخصوص‬
‫عرضة للتغير في ضوء طلب المستهلكين أو للتغير التكنولوجي مما يؤثر على قيمتها ‪ ،‬هذه‬
‫الحسابات تكون مخاطرها الحتمية اكثر من غيرها ‪.‬‬

‫‪ .2‬مخاطر الضبط (الرقابة )‪:‬‬

‫وهي خطر أخطاء البيانات التي يمكن إن تحدث لرصيد حساب أو مجموعة عمليات والتي يمكن أن تكون‬
‫مادية منفردة أو عندما يتم تجميعها مع أخطاء بيانات أخرى ألرصدة أو عمليات ‪ ،‬وهي األخطاء التي‬
‫سوف ال يمكن منعها أو اكتشافها وتصحيحها في الوقت المناسب بواسطة أنظمة المحاسبة والرقابة‬
‫الداخلية ‪ ،‬أي بسبب القصور الذاتي في نظم الرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫ولتقييم مخاطر الضبط ‪ ،‬يجب على المراجع أن يأخذ بنظر االعتبار مدى مالئمة إجراءات الضبط الداخلي‬
‫(الرقابة الداخلية )وفحص مدى االلتزام بها ‪ ،‬ويجب على المراجع عند قيامه بهذا التقييم أن يفترض أن‬
‫نسبة مخاطر الضبط الداخلي مرتفعة‪.‬‬

‫‪ .3‬مخاطر عدم اكتشاف األخطاء ‪:‬‬

‫وهي المخاطر الناتجة عن أخطاء البيانات ‪ ،‬وتمثل مخاطر االكتشاف عدم القدرة على اكتشاف‬
‫األخطاء الجوهرية الموجودة‪ .‬والتي ال يمكن أن يكتشفها المراجع عند قيامه باإلجراءات التفصيلية‬
‫وال يمكن إلغاء هذه المخاطر إذا قام المراجع بالفحص ‪%100‬‬
‫و تكون موجودة في رصيد حساب أو مجموعة عمليات والتي تكون مادية منفردة أو عند تجميعها‬
‫مع أخطاء بيانات أخرى لألرصدة أو العمليات إذا قد يختار المراجع إجراءات غير سليمة للمراجعة‬
‫أو يشوب إجراءاته بعض القصور في التطبيق او في تفسير النتائج ‪. .‬‬
‫ويمكن تصور مخاطر المراجعة بالشكل التالي ‪-:‬‬

‫الشريحة رقم (‪ )41‬مخاطر المراجعة وفقا لمراحل المراجعة‪.‬‬

‫األساسية‬
‫الداخليةاالختبارات األساسية‬
‫الرقابة الداخليةاالختبارات‬
‫المراجعةفحص الرقابة‬
‫تخطيط المراجعةفحص‬
‫مرحلةمرحلةمرحلةمرحلةتخطيط‬
‫مرحلةمرحلةمرحلةمرحلة‬

‫الرقابة‬
‫(الضمنية)مخاطر الرقابة‬
‫الحتمية (الضمنية)مخاطر‬
‫المخاطر الحتمية‬
‫التقريرالمخاطر‬
‫إعداد التقرير‬
‫إعداد‬
‫المراجعة‬
‫مخاطر المراجعة‬
‫االكتشافتقييم مخاطر‬
‫عدم االكتشافتقييم‬
‫(الضبط)مخاطر عدم‬
‫(الضبط)مخاطر‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪59‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬

‫العالقة المتداخلة بين مكونات مخاطر المراجعة ‪-:‬‬

‫تختلف المخاطر الحتمية (الضمنية ) ومخاطر الضبط (الرقابة ) عن مخاطر االكتشاف (عدم‬
‫االكتشاف) بان كال منهم يمثل عنصرا مستقال في مراجعة البيانات المالية فالمخاطر الحتمية ومخاطر‬
‫الضبط لها عالقة بطبيعة عمل المنشاة وبيئتها وطبيعة أرصدة الحسابات أو مجموعة من المعامالت‬
‫بغض النظر عن طبيعة أو مهام عملية المراجعة ولذلك على الرغم من أن المراجع ال يستطيع التحكم‬
‫بهذين النوعين من المخاطر ‪ ،‬أال انه يستطيع تقيمها وبالتالي تصميم إجراءاته الجوهرية بحيث ينتج‬
‫عنها مستوى المراجعة لتصبح في حدود مقبولة ومعقولة ‪.‬‬
‫هذا وقد أكدت لجنة معايير التدقيق الدولية (‪ )ISAC‬بأنه يجب على المراجع أن يراعي ما يلي ‪-:‬‬
‫‪ .1‬أن مخاطر االكتشاف دائما موجودة حتى إذا تم التدقيق بنسبة ‪ %100‬وذلك الن معظم أدلة‬
‫التدقيق تكون مقنعة اكثر منها قطعية ‪.‬‬
‫‪ .2‬توجد عالقة عكسية بين مخاطر االكتشاف والمخاطر الجوهرية والرقابية ‪ ،‬فعندما تكون األخيرة‬
‫عالية من وجهة نظر المراجع فان مخاطر االكتشاف المقبولة يجب أن تكون منخفضة وبالتالي‬
‫تكون مخاطر المراجعة منخفضة والعكس بالعكس ‪.‬‬
‫‪ .3‬أن اختبارات الرقابة واإلجراءات التفصيلية أهدافها معروفة ‪ ،‬ولهذا فان نتائج إجراءات أي‬
‫منهما ربما يساهم في أهداف األخر ‪ ،‬فاألخطاء المكتشفة عند إجراء االختبارات التفصيلية ربما‬
‫تؤدى إلى تعديل التقييم السابق لمخاطر الرقابة ‪.‬‬
‫‪ .4‬أن تقييم المدقق لمكونات مخاطر التدقيق ربما تتغير أثناء عملية التدقيق وبالتالي يجب على‬
‫المدقق تغيير اإلجراءات التفصيلية على أساس تعديل مستويات التقييم للمخاطر الجوهرية‬
‫والرقابية ‪.‬‬
‫‪ .5‬عندما يقرر المدقق بأنه ال يمكن تخفيض مخاطر االكتشاف لمستوى مقبول فعليه إعطاء رأي‬
‫مقيد أو االمتناع عن إبداء الرأي ‪.‬‬
‫هذا ويتمثل نموذج مخاطر المراجعة في المعادلة التالية ‪-:‬‬
‫مخاطر المراجعة = المخاطر الحتمية × مخاطر الضبط × مخاطر االكتشاف‬
‫مخاطر المراجعة‬
‫فتكون مخاطر االكتشاف =‬
‫المخاطر الحتمية × مخاطر الضبط‬
‫مثال ‪ :‬كلف مراجع بالتخطيط لمراجعة حسابات المخزون ‪ ،‬وقد برزت المؤشرات التالية ‪-:‬‬
‫‪ .1‬حدد مستوى مخاطر المراجعة للمخزون بــــ ‪.%5‬‬
‫‪ .2‬مستوى المخاطر الحتمية عند ‪ %60‬حيث أن حساب المخزون كبير القيمة ‪ ،‬بعض العمليات‬
‫الحسابية معقدة ‪،‬وان عدد العمليات التي تجري على الحساب كل سنة تعتبر كبيرة وجوهرية ‪.‬‬
‫‪ .3‬مستوى المخاطر للضبط (الرقابة )‪ %30‬الن المراجع وجد أن هيكل الرقابة الداخلية فعال في‬
‫السنوات السابقة وان األخطاء المكتشفة عند اختبار الرقابة الداخلية كان قليال ‪.‬‬
‫المطلوب ‪:‬احتسب مستوى مخاطر االكتشاف وارشد المراجع إلى خطة مراجعة حسابات المخزون ‪.‬‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪60‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬

‫األخطاء الجوهرية أو المخالفات‬

‫يعتمد المراجع إلى درجة كبير على نظام الرقابة الداخلية لالطمئنان بعدم وجود أخطاء‬
‫جوهرية او مخالفات في السجالت المحاسبية حيث يقل احتمال وجود هذه األخطاء والمخالفات إلى‬
‫حدها األدنى إذا ما كانت إجراءات نظام الرقابة الداخلية المختلفة سليمة وقادرة على توفير‬
‫بيانات محاسبية يمكن االعتماد عليها ‪ .‬ويمكن للمراجع اتباع الخطوات المنطقية التالية‪:‬‬

‫الشريحة رقم (‪ )42‬الخطوات التي يتبعها المراجع لتأكد من مدى‬

‫سالمة إجراءات نظام الرقابة الداخلية ‪.‬‬
‫حدوثها ‪..‬‬
‫يمكن حدوثها‬
‫التي يمكن‬
‫والمخالفات التي‬
‫األخطاء والمخالفات‬
‫أنواع األخطاء‬
‫تحديد أنواع‬
‫تحديد‬
‫في‬
‫جوهري في‬
‫تحريف جوهري‬
‫إلى تحريف‬
‫تؤدي إلى‬
‫أن تؤدي‬
‫يمكن أن‬
‫والمخالفات يمكن‬
‫األخطاء والمخالفات‬
‫هذه األخطاء‬
‫كانت هذه‬
‫إذا كانت‬‫ما إذا‬
‫تحديد ما‬
‫تحديد‬
‫المالية ‪..‬‬
‫القوائم المالية‬
‫القوائم‬
‫أو‬
‫األخطاء أو‬
‫هذه األخطاء‬
‫اكتشاف هذه‬
‫أو اكتشاف‬
‫حدوث أو‬
‫لمنع حدوث‬
‫الالزمة لمنع‬
‫المحاسبية الالزمة‬
‫الرقابة المحاسبية‬
‫إجراءات الرقابة‬
‫تحديد إجراءات‬ ‫تحديد‬
‫المخالفات ‪..‬‬
‫المخالفات‬

‫تلك‬
‫تتضمن تلك‬
‫المنشاة تتضمن‬
‫في المنشاة‬‫المتبعة في‬
‫المحاسبية المتبعة‬
‫الرقابة المحاسبية‬
‫أساليب الرقابة‬
‫كانت أساليب‬
‫إذا كانت‬
‫ما إذا‬
‫تحديد ما‬
‫تحديد‬
‫األقل سبعة أنواع من األخطاء الجوهرية والمخالفات في أي نظام من نظم‬ ‫الرقابية ‪..‬‬ ‫اإلجراءات‬
‫هناك على‬
‫الرقابية‬ ‫ويوجد‬
‫اإلجراءات‬
‫الرقابية ‪..‬‬
‫اإلجراءات الرقابية‬
‫تلك اإلجراءات‬‫فعال تلك‬
‫يطبق فعال‬
‫العميل يطبق‬
‫كان العميل‬ ‫وهي‪-:‬إذا‬
‫إذا كان‬ ‫ما‬ ‫األعمال‬
‫تحديد ما‬
‫تحديد‬
‫على‬
‫المالية على‬
‫القوائم المالية‬
‫وأرصدة القوائم‬
‫العلميات وأرصدة‬
‫فحص العلميات‬
‫اختبارات فحص‬
‫ونطاق اختبارات‬
‫وتوقيت ونطاق‬
‫طبيعة وتوقيت‬
‫تحديد طبيعة‬
‫تحديد‬
‫حتى ‪5 5‬‬
‫حتى‬‫من ‪1 1‬‬‫الخطوات من‬
‫خالل الخطوات‬
‫الداخلية خالل‬
‫الرقابة الداخلية‬
‫نظام الرقابة‬
‫وتقييم نظام‬
‫وفحص وتقييم‬
‫اختبارات وفحص‬
‫ضوء اختبارات‬ ‫ضوء‬
‫الذكر ‪..‬‬
‫السالفة الذكر‬
‫السالفة‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪61‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬

‫الشريحة رقم (‪ )43‬أنواع األخطاء الجوهرية أو المخالفات ‪.‬‬

‫خطأ‪.‬‬
‫مسجله خطأ‪.‬‬
‫عمليات مسجله‬
‫عمليات‬
‫والشرعية ‪..‬‬
‫الصحة والشرعية‬
‫لها الصحة‬‫يتوفر لها‬
‫مسجله الال يتوفر‬
‫عمليات مسجله‬
‫عمليات‬
‫مسجله ‪....‬‬
‫غير مسجله‬
‫عمليات غير‬
‫عمليات‬
‫صحيح ‪..‬‬ ‫غير‬ ‫بشكل‬ ‫مقومة‬
‫عمليات مقومة بشكل غير صحيح‬ ‫عمليات‬
‫صحيح ‪..‬‬
‫غير صحيح‬‫بشكل غير‬
‫مبوبة بشكل‬
‫عمليات مبوبة‬
‫عمليات‬
‫خطأ ‪..‬‬
‫فترة خطأ‬
‫سجالت فترة‬
‫في سجالت‬ ‫مسجله في‬
‫عمليات مسجله‬
‫عمليات‬
‫بالخطأ‪.‬‬
‫الفرعية بالخطأ‪.‬‬
‫بالدفاتر الفرعية‬
‫مسجله بالدفاتر‬
‫عمليات مسجله‬
‫عمليات‬

‫وهي العمليات التي قد تتضمن أخطاء جوهرية‬ ‫عمليات مسجلة بالخطأ ‪-:‬‬ ‫‪.1‬‬
‫والتي تتسبب في المغاالة او تدنية قيمة أرصدة القوائم المالية ‪ ،‬وقد تنتج هذه األخطاء عن‬
‫األخطاء الحسابية او إدخال عمليات وهمية او تحريف بعض العمليات ‪ ،‬وقد تحدث مثل هذه‬
‫األخطاء نتيجة عدم الفصل السليم بين اختصاصات الموظفين القائمين بتنفيذ هذه العمليات ‪.‬‬
‫وهي تلك‬ ‫عمليات مسجلة ال يتوفر لها الصحة والشرعية ‪-:‬‬ ‫‪.2‬‬
‫العمليات التي تنقصها المستندات المؤيدة لصحتها وشرعيتها او التي لم يعتمد تنفيذها‬
‫الموظف المختص‪.‬‬
‫ويعتبر هذا الخطأ ذا أهمية بالغة بالنسبة لحسابات‬ ‫عمليات غير مسجلة ‪:‬‬ ‫‪.3‬‬
‫الدائنين حيث ال تسجل هذه العمليات ( بالخطأ او عمد ًا) في السجالت المحاسبية ‪.‬‬
‫غالبا ما تتضمن العمليات‬ ‫عمليات مقومة بشكل غير صحيح ‪:‬‬ ‫‪.4‬‬
‫االقتصادية ( مثل المشتريات او المبيعات او سداد األجور ) معلومات خاصة بكميات وسعر‬
‫الوحدة او تكلفتها ‪ .‬ويسبب الخطأ في أي هذه القيم الى خطأ في قيمة العمليات التي تسجل‬
‫بالدفاتر ‪.‬‬
‫يؤدي هذا الخطأ إلى التبويب‬‫عمليات مبوبة بشكل غير صحيح ‪:‬‬ ‫‪.5‬‬
‫الخطأ ألرصدة الحسابات في كل من قائمة المركز المالي وقائمة الدخل وقد يؤدي هذا النوع‬
‫من األخطاء إلى المغاالة أو تدنية قيمة صافي الدخل إذا حدث الخطأ فيما بين حسابات قائمة‬
‫المركز المالي وحسابات قائمة الدخل‪.‬‬
‫ويؤدي هذا الخطأ إلى‬ ‫عمليات مسجلة في سجالت فترة خطأ‪:‬‬ ‫‪.6‬‬
‫المغاالة او تدنية قيمة حساب ما يسبب عدم مراعاة مبدأ " الفترة الزمنية " " استقالل‬
‫الفترات المالية"‪.‬‬
‫وهي العمليات التي‬ ‫عمليات مسجلة بالدفاتر الفرعية بالخطأ‪:‬‬ ‫‪.7‬‬
‫سجلت بصورة صحيحة في دفاتر األستاذ العام ولكن حدث خطأ في تسجيلها بدفاتر األستاذ‬
‫الفرعي وبناء عليه لن تطابق أرصدة حسابات األستاذ العام قيمة إجمالي دفاتر األستاذ‬
‫الفرعي الخاص به ‪.‬‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪62‬‬

 ‫الحلقة الثالثة‬ ‫اساليب المراجعة المالية‬
‫ويجب مراعاة أنه يمكن تحقيق الرقابة المحاسبية الضرورية لمنع حدوث او اكتشاف هذه‬
‫األخطاء او التالعب من خالل إتباع خصائص نظام الرقابة الداخلية الجيد ‪.‬‬
‫ومما تقدم نستنتج أن على المراجع التحديد المبدئي لمخاطر الرقابة ‪ ،‬والطريقة األساسية‬
‫لتحديد مخاطر الرقابة تتمثل في تحليل مواطن القوة ومواطن الضعف في نظام الرقابة الداخلية ‪،‬‬
‫وبعد تحديد مواطن القوة ومواطن الضعف على المراجع أن يدونها ويضمها ألوراق المراجعة‬
‫( ملف المراجعة الجاري ) كما يجب أن توثق مواطن الضعف والقوة في ما يسمى بــ ـ ( أوراق‬
‫المراجعة الجسر ) وقد سميت بهذا االسم الن هذه األوراق تربط نتائج تقييم النظام باإلجراءات‬
‫الالحقة للمراجعة ‪ ،‬فمواطن الضعف والقوة عادة ما تظهر في خرائط التدفق ويمكن تلخيصها في‬
‫( أوراق المراجعة الجسر ) ‪ ،‬ويحدد المراجع في هذه األوراق إجراءات اختبارات االلتزام‬
‫لمراجعة مواطن القوة في نظام الرقابة‪ ..‬واالقتراحات باإلجراءات الواجب اتخاذها عند اختبارات‬
‫التحقق من أرصدة الحسابات فيما يتعلق بمواطن الضعف المسجلة بأوراق المراجعة ‪ .‬وبناء على‬
‫مواطن الضعف والقوة يقوم المراجع بتحديد نسبة مخاطر الرقابة المتعلقة بكل بند من البنود التي‬
‫قام بتقييم نظام الرقابة الداخلية بشأنها وحدد إذا كانت هذه اإلجراءات قوية أم ضعيفة ‪.‬‬
‫وفي هذه المرحلة يجب على المراجع تحديد مخاطر الرقابة وذلك لتحديد طبيعة وتوقيت ونطاق‬
‫إجراءات المراجعة األخرى ‪.‬‬

‫‪MIC3‬ملف المشارك‬ ‫‪63‬‬