Danıştay VDDK., E. 2020/870 K. 2021/273 T. 10.3.

2021

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu

Esas No.: 2020/870
Karar No.: 2021/273
Karar tarihi: 10.03.2021
Belgeyi Lexpera’da Görüntüle

DANIŞTAY

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…., K:… sayılı ısrar kararının temyizen
incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem: Takdire sevk edildikten sonra hakkında vergi incelemesi başlatılan davacı adına,
takdir komisyonunca henüz matrah takdir edilmeden inceleme tamamlanarak vergi tekniği raporu
düzenlenmesi üzerine anılan rapordaki tespitler esas alınmak suretiyle verilen takdir komisyonu kararına
istinaden beş yıllık tarh zamanaşımı süresinden sonra tebliğ edilen vergi ve ceza ihbarnameleriyle re'sen
salınan 2009 yılına ait kurumlar vergisi, aynı yılın Ocak-Mart, Nisan-Haziran ve Ekim-Aralık dönemlerine ait
geçici vergiler ile aynı yılın Ekim-Aralık dönemine ait gelir(stopaj) vergisi ile bir katı tutarında kesilen vergi
ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Uyuşmazlık konusu olayda takdire sevk işleminin asıl amacı zamanaşımını kesmek olup takdir
komisyonuna sevkten sonra takdir komisyonunca kendisine verilen yetkiye rağmen herhangi bir inceleme
yapılmamış, inceleme yine vergi inceleme elemanınca yapılarak rapora bağlanmış ve bu rapor doğrultusunda
takdir komisyonunca matrah takdir edilmiştir.

Bu durumda, takdir komisyonunca matrahın belirlenmesi esnasında bir katkı sağlanmamış, bulunan
matrah farkı takdir komisyonu marifetiyle değil inceleme elemanınca bulunmuş olduğundan takdire sevk
işleminin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinde belirtilen zamanaşımı süresini durdurma
olanağı bulunmamaktadır.

Bu nedenle dava konusu cezalı tarhiyatlarda zamanaşımı nedeniyle hukuka uygunluk görülmemiştir.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle cezalı tarhiyatları kaldırmıştır.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 05/02/2019 tarih ve E:2016/16168,
K:2019/861 sayılı kararı:

Tarh zamanaşımı süresi dolmadan önce yapılan takdire sevk işlemi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun
114. maddesi uyarınca işlemeye devam eden süreyi durduracağından ve takdir komisyonu kararlarına
istinaden düzenlenen ihbarnameler kalan süre içinde tebliğ edildiğinden aksi yönde verilen temyize konu
kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

Sayfa 1/5
VDDK., E. 2020/870 K. 2021/273 T. 10.3.2021

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Mahkeme, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının usul ve yasaya aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği
ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve
dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :

MADDİ OLAY:

Takdire sevk edildikten sonra hakkında vergi incelemesi başlatılan davacı adına takdir komisyonunca
henüz matrah takdir edilmeden inceleme tamamlanarak vergi tekniği raporu düzenlenmesi üzerine takdir
komisyonunca anılan rapordaki tespitler esas alınmak suretiyle beş yıllık genel zamanaşımı süresi dolduktan
sonra matrah takdirine gidilmiştir.

Anılan takdir komisyonu kararlarına istinaden tebliğ edilen ihbarnameler içeriği vergi ve cezaların
kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "İdari Dava Türleri ve İdari Yargı Yetkisinin Sınırı" başlıklı
2. maddesinde iptal davası, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile
hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan davalar olarak
tanımlanmış; ayrıca idari yargı yetkisinin, idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı
olduğu belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Re'sen Vergi Tarhı" başlıklı 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi
matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan
bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili
olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh
olunması şeklinde tanımlanmıştır.

Anılan Kanun'un "Takdir Kararı" başlıklı 31. maddesinde ise takdir komisyonunca belli edilen matrah
veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı, takdir kararlarının komisyon başkan ve üyeleri tarafından
imzalanacağı belirtilmiş ve takdir kararlarında bulunması gereken bilgiler sekiz bent halinde sayılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Zamanaşımı Süreleri" başlıklı 114. maddesinin ikinci fıkrasında vergi
dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, duran
zamanaşımının mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden
işlemeye devam edeceği, ancak, işlemeyen sürenin her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacağı ifade
edilmiştir.

Sayfa 2/5
VDDK., E. 2020/870 K. 2021/273 T. 10.3.2021

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin
varlığı halinde vergi inceleme elemanlarınca ilgili dönem matrahı re'sen takdir edilebileceği gibi takdir
komisyonuna başvurularak da matrahın takdir edilmesi sağlanabilecektir. Anılan maddede sayılan hallerde
matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup bu durumdaki bir mükellefin takdire
sevk edilmesine ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal
bir engel bulunmamaktadır. Ayrıca Kanun'un 74. maddesindeki kuraldan takdir komisyonunun takdir
nedenlerinin bulunup bulunmadığı hususunda bir inceleme yapamayacağı anlaşılmaktadır.

Israr kararında, vergi incelemesine imkân tanımak amacıyla yapılan takdire sevk işleminin zamanaşımını
durdurmayacağı kabul edilmiş ve tarhiyatın hukuka uygunluğu bu yönüyle değerlendirilmiştir.

Kanun'da takdir komisyonuna başvurulmasına bağlanan ve belirlilik ile öngörülebilirlik arz eden hukuki
sonuç zamanaşımının durması olduğundan takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun
kabulü gerekmektedir.

Somut olayda takdir komisyonu kararının idareye tevdii üzerine ihbarnamelerin kalan süre içinde tebliğ
edildiği anlaşıldığından cezalı tarhiyatların zamanaşımına uğramadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Bu nedenle takdir komisyonu kararının verildiği tarih itibarıyla re'sen tarh nedeninin bulunup bulunmadığı
ve re'sen takdir edilen matrahın hukuka uygun olup olmadığı hususları da araştırılarak işin esası hakkında
karar verilmesi gerekirken dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen
temyize konu ısrar kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :

Açıklanan nedenlerle;

1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,

2- … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,

3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek
bulunmadığına,

2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1.
fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık
olmak üzere, 10/03/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usulu Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı tanımlanmış, hangi hallerde bu
yönteme başvurulacağı hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un 72. ve devamı maddelerinde ise, takdir komisyonu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş,
komisyonun görev ve yetkileri de 74. ve 75. maddelerinde düzenlenmiştir.

Anılan düzenlemelere göre, re'sen vergi tarhını gerektiren yasal koşulların bulunması halinde takdir
komisyonunca belirlenen tutarın ya da vergi inceleme elemanınca raporda gösterilen miktarın re'sen takdir
olunmuş sayılacağı kurala bağlandığından, dönem matrahının takdir komisyonunca tespitinin istenilmesi

Sayfa 3/5
VDDK., E. 2020/870 K. 2021/273 T. 10.3.2021

durumunda, başlangıçta takdire sevk için re'sen tarh nedeninin aranacağı açıktır.

Dosyanın incelenmesinden, davacının takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra, komisyonuna

sunulmak üzere hakkında done raporun hazırlandığı ve bu suretle dönem matrahının tespitine gidilerek
davaya konu edilen cezalı tarh işleminin tesis edildiği, söz konusu işlemin iptali istemiyle açılan davada ise,
mahkemece vergilerin tarh zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle işlemin iptal edildiği anlaşılmıştır.

Esasen, komisyona sevk sırasında re'sen tarh nedeninin bulunması halinde, takdir komisyonunca
matrahın belirlenmesi amacıyla done rapor hazırlanmasında ve tarh işleminin bu rapordaki verilerden
hareketle tesis edilmesinde yukarıda yer verilen düzenlemelere aykırılık görülmemekle birlikte, re'sen tarh
nedeninin davacının komisyona sevkinde değil, komisyon kararının alınması esnasında yeterli olduğuna
katılma olanağı bulunmamaktadır.

Bu nedenle; davacının takdir komisyonuna sevk edilmesi sırasında re'sen vergi tarhını gerektirecek
nedenin bulunup bulunmadığının saptanması gerektiğinden, aksi yönde verilen çoğunluk kararına
katılmıyoruz.

X X-

KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar
kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara
katılmıyorum.

XXX -

KARŞI OY

Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 tarih ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararında; "(...) Anayasa’nın
2. maddesinde yer alan hukuk devletinin en önemli ilkelerinden olan hukuk güvenliği, belirliliği zorunlu kılar.
Vergilemede belirlilik ilkesi, yükümlülüğün hem kişiler hem de idare yönünden belli ve kesin olmasını, yasa
kuralının, ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir
düzeyde öngörmelerini mümkün kılacak şekilde düzenlenmesini gerektirir. Vergilendirme mükellefler
yönünden güvensiz bir sisteme dönüşmemelidir.

Zamanaşımı alacak hakkının belirli bir süre kullanılmaması nedeniyle “dava edilebilme” niteliğinden
yoksun kalınmasını ifade eder; sürüp giden eylemli durumu, kesin ve dokunulmaz hukuki duruma çeviren bir
kurumdur. Yasakoyucu, zamanaşımının amacını gözönünde tutarak olayın niteliği ve önemi ile borçlu ve
alacaklıların durumuna göre uygun göreceği zamanaşımı sürelerini öngörürken hukukun genel esaslarına ve
özellikle Anayasa’nın ilkelerine bağlı kalmak zorundadır.

Vergi alacaklısı olan devleti vergi alacağını takip etme ve harekete geçirme konusunda itici bir güç olan
zamanaşımı, vergilendirmenin temel öğeleri arasındadır ve süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması
sonucunu doğurur. Bireylerin sosyal ve ekonomik durumlarını etkileyecek keyfi uygulamalara neden
olunmaması için vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, yaptırım gibi vergilendirmenin
temel öğelerinden olan zamanaşımının da yasalarla belirlenmesi gerekir.

Verginin yasallığı ilkesi, vergi kurumunun hukuksal yapısının temel koşulu olup oranının, salınma
biçiminin, alınma zamanının yönetim ve yükümlüler bakımından belirginliğine dayanır. Yükümlülere güven

Sayfa 4/5
VDDK., E. 2020/870 K. 2021/273 T. 10.3.2021

veren bu ilke, vergi yönetiminde de kararlılık sağlamakta, herkesi eşit biçimde kapsamına alan bir yurttaşlık
görevinin göstergesini oluşturmaktadır.(.....)

Zamanaşımının durma süresinin belirsizliği, makul ve adil bir sürenin bulunmaması, vergi dairesince
matrah takdiri için başvurunun sırf zamanaşımını durdurmak için keyfi olarak kullanılmasında güvence
sağlamayacağı gibi yükümlüye vergi tahsilâtının geciktiği süre kadar gecikme zammı ve faizi uygulanacak
olması da yükümlünün vergi yükünü artırarak haksız sonuçlar doğmasına neden olabilir.

Zamanaşımı hükümlerindeki açıklık, sadece zamanaşımı süresinin, başlangıç ve bitişinin yasada

gösterilmesiyle kendisini göstermez. Vergilemede hukuksal kararlılığın sağlanması amacıyla getirilen
zamanaşımını durduran nedenlerle, durma süresinin ve duran zamanaşımının işlemeye başlama tarihinin de
açık, belirgin, somut ve öngörülebilir olması, keyfiliğe izin vermemesi yasallık ve hukuk devleti ilkesinin
gereğidir." açıklamalarına yer verilmiştir.

Olayda, davacı 15/11/2014 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilmiş, 25/11/2015 tarihinde de takdir
komisyonu kararları alınmıştır. Bu duruma göre matrah takdirinin davacının takdir komisyonuna sevkinden
itibaren bir yıl geçtikten sonra yapıldığı anlaşılmaktadır. Hukuk devletinde, idarenin eylem ve işlemlerinde
belirlilik esastır ve bu durum bireyler açısından hukuki güvence sağlar.

Anayasa Mahkemesinin anılan kararında, belirlilik takdir komisyonunda geçen süreyi dikkate alarak
zamanaşımı bağlamında değerlendirilmiş ise de, belirlilik ilkesi sadece zamanaşımıyla ilgili olmayıp, her türlü
değişimden doğrudan veya dolaylı olarak etkilenmeye açık olan ekonomik hayatın dinamikliliği de gözönüne
alındığında, mükelleflerin ticari hayatta ve ekonominin diğer alanlarında alacakları kararları etkilemesi
nedeniyle ayrıca öneme sahiptir.

Bu kapsamda, mükelleflerin ticari faaliyetlerini, mal varlıklarını ve ileriye dönük kararlarını doğrudan
etkileyecek olan tarhiyatların temelinde yer alan takdir komisyonu kararlarının alınma süresinin de belirli
olması gerekmektedir. Anayasa Mahkemesi kararında belirtilen bir yıllık süre, sadece zamanaşımının
duracağı süreye ilişkin olmayıp, söz konusu bir yılı aynı zamanda takdir komisyonunun matrah takdiri için
kullanabileceği azami süre olarak kabul etmek, yukarıda yapılan açıklamalar uyarınca mükelleflere hukuki
güvence sağlayan belirlilik ilkesinin de bir gereğidir. Aksi halde, sınırsız veya genel zamanaşımıyla sınırlı
sürede matrah takdir edilebileceği, ancak bu sürenin sadece bir yıllık kısmının zamanaşımını durduracağının
kabul edilmesi, Anayasa Mahkemesi kararında sözü edilen ve eleştirilen idarenin öngörülemeyen keyfiliğini
doğurur ki bu durumda açıkça hukuk devleti ilkesine aykırılık teşkil eder.

Bu durumda takdir komisyonu kararının bir yıllık azami süre aşılarak alınması nedeniyle, söz konusu idari
işlem şekil yönünden hukuka aykırı olup bu işleme dayalı olarak yapılan cezalı tarhiyatları kaldıran Mahkeme
kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından davalının temyiz isteminin belirtilen gerekçeyle
reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.

Sayfa 5/5