REVIZIJA I

REVIZIJSKO IZVJEŠTAVANJE

- uloga revizora-

Prof. dr. Spaso Kuzman

 Uloga revizije u upravljanju preduzećem

• U uslovima kada je sve naglašenija

ograničenost resursa i sve veća opasnost od
konkurencije ostvariti permanentan rast i
razvoj kao osnovni uslov opstanka preduzeća
izuzetno je složen i odgovoran zadatak.
• Opstanak se ostvaruje uspješnim upravljanjem,
a upravljanje se realizuje odlučivanjem,
a za odlučivanje potrebna nam je odgovarajuća
informaciona podloga.
• Informacije su ključni resursi u procesu
odlučivanja.
• Da bi se izbjegle pogrešne poslovne odluke,
nerijetko sa nepopravljivim posljedicama,
poslovno odlučivanje mora biti zasnovano na
realnim i objektivnim informacijama.
• Isticanjem : realnosti i objektivnosti u
razmatranje se uvodi problematika revizije
kao bitne pretpostavke uspješnog donošenja
poslovnih odluka.
• Revizija finansijskih izvještaja usmjerena je na
ispitivanje realnosti i objektivnosti finansijskih
izvještaja, čime se osigurava njihova
pouzdanost i znatno pridonosi njihovom
kvalitetu.
• Pod kvalitetom finansijskih izvještaja se
podrazumijeva njihova korisnost u procesu
poslovnog odlučivanja.
• Mišljenje revizora pridonosi vjerodostojnosti
finansijskih informacija pružajući visok ali ne i
apsolutan nivo uvjerenja.
• Nemoguće je govoriti o reviziji finansijskih
izvještaja bez njihovog povezivanja s
konceptom upravljanja i odlučivanja.
• Neophodno je problematiku računovodstva,
revizije i upravljanja razmatrati u
međuzavisnosti , kao dijelove jedinstvene
cjeline, jer jedino se tako može opravdati
potreba za revizijom.
• U razvijenim zapadnim zemljama postojanje
institucije stručne i nezavisne revizije jedna je
od vrlo značajnih pretpostavki normalnog
poslovanja preduzeća.
• Zato često i čujemo krilaticu: “ samo u Boga
vjerujem, sve ostalo povjeravam”.
• Ovo ne znači da trebamo imati nepovjerenje
prema različim poslovnim subjektima, već kao
normalan i uobičajen proces koji u tržišnim
privredama ima ima vrlo značajnu ulogu.
• Kada se govori o ulozi revizije u kontekstu
vjerodostojnosti , tj. pouzdanosti informacija
prije svega misli se na finansijske ili
računovodstvene informacije.
• Revizori ispituju ekonomske događaje i
procese način pripreme računovodstvenih
izvještaja , te same računovodstvene izvještaje i
to na taj način da na osnovu dokumentacije o
poslovanju preduzeća, te na osnovu određenih
kriterija donosi sud (mišljenje revizora) o
pouzdanosti računovodstvenih informacija.
• Cjelovito razmatranje problematike revizije, kao
bitne pretpostavke upravljanja u savremenim
uslovima nije moguće bez ukazivanja na ulogu
interne revizije, koja uz reviziju finansijskih
izvještaja (eksterna revizija) , predstavlja
najznačajniji segment ukupne revizijske
djelatnosti.
• Kako se razvijala interna revizija???
Uporedo sa rastom i razvojem preduzeća,
njegovog poslovanja i promijena u okruženju,
razvijala se i interna revizija i razvila se u
visokostručnu i savjetodavnu funkciju
menadžmenta.
• Zadatak interne revizije je da istražuje, ispituje i
ocjenjuje sistem internih kontrola i njihovu efikasnost
u djelovanju svakog pojedinog poslovnog sistema,
da izvještava o nalazima, te da menadžmentu
predlaže riješenja.
• Interna revizija ispituje:
a. organizaciju i funkcionisanje računovodstvenog
sistema i pripadajućih internih kontrola,
b. vjerodostojnost finansijskih i operativnih informacija,
c. ocjenjuje ekonomičnost efikasnost i efektivnost
poslovnih operacija i kontrola,
d. ocjenjuje primjenu politika, planova i procedura
e. vrši posebne provjere.
• Interna revizija usmjerena je na ispitivanje i
ocjenu poslovanja, te na razvoj i povećanje
uspješnosti organizacije u cjelini, a revizija
finansijskih izvještaja je usmjerena na
ispitivanje i ocjenu realnosti i objektivnosti
finansijskih izvještaja i nju obavljaju eksterni
revizori
• Osnovni cilj interne revizije u savremenim
uslovima je ispitivanje i ocjenjivanje
UKUPNOSTI funkcionisanja čitavog poslovnog
sistema , te davanje mišljenja i prijedloga za
poboljšanje njegovog poslovanja.
• Mora se priznati da je interna revizija djelotvoran
instrument menadžrske kontrole.
Vrlo često ova revizija se ograničava na reviziju računa, ali ona
se u svom području rada odnosi na ocjenu poslovanja u
cjelini.
To znači da interni revizori kad provjeravaju vjerodostojnost
dokumentacije, također ocjenjuju:
a. politiku,
b. procedure,
c. ovlaštenja,
d. kvalitet odlučivanja i upravljanja,
e. djelotvornost metoda i postupaka ,
f. specifične probleme,
g.pojedine faze poslovanja i sl.
• Zašto se uvodi interna revizija i šta je njena
svrha???
Svrha postojanja i djelovanja interne revizije u
preduzeću jeste; - osigurati zaštitu resursa
preduzeća od: a.nelojalnog ponašanja zaposlenih
b.nelojalnog ponašanja podugovarača koji koriste
ime i tehnologiju preduzeća,
c. zaštitu dioničara od nelojalnog ponašanja
menadžera,
te osigurati da službeni izvještaji o obračunu poreza
budu bez grešaka koje bi mogle izazvati primjenu
sankcija prema firmi.
 Razvoj interne revizije posljedica je današnjih turbulentnih i
složenih uslova poslovanja i odgovor na sve
probleme koji se javljaju u tradicionalnom pristupu
odlučivanju.
U uslovima:
a. brzog razvoja tehnike i tehnologije
b. b. rastuće konkurencije,
c. c. globalizacije poslovanja,
d. d. diversifikacije i decentralizacije preduzeća,
e. sve kraćeg životnog vijeka proizvoda,
način odlučivanja bitno se mijenja.
Zahtijeva se decentralizovano odlučivanje, pri čemu se ciljevi
preduzeća delegiraju na više nižih hijerarhijskih nivoa.
To dovodi do :
a) Posebno naglašenje uloge i značaja planiranja,
b) Organizovanja i kontrole na svim nivoima u
preduzeću.
Zato interna revizija istražuje:
c) Planove
d) Programe
e) Politike i
f) Postupke
Da bi što objektivnije mogla ocijeniti planiranje na
nivou preduzeća i to u smislu ocjene mogućnosti
ostvarenja postavljenih ciljeva.
Interna revizija mora permanentno razvijati:
a. nove pristupe internom revidiranju,
b. b.osmišljavati nove revizijske proizvode i
usluge, uporedo sa svim složenim zahtijevima
koji se postavljaju pred poslovno odlučivanje
u savremenim uslovima.
Povezano s tim, može se očekivati da će se
interna revizija sve više usmjeravati na
anticipiranje mogućih rizika u pojedinim
područjima poslovanja i na savjetovanje
menadžmenta o mogućnostima upravljanja
tim rizicima.
• Objekat ispitivanja internog revizora postaje
cjelokupno poslovanje okrenuto
budućnosti.
 POJAM I ZNAČAJ REVIZIJE
• Pojam revizije
Riječ revizija potiče od latinske riječi “revidere”
što znači ponovno vidjeti i u skladu s tim
revizija predstavlja “ naknadni pregled i
preispitivanje poslovnih procesa i stanja”
U engleskom govornom području za reviziju se
upotrebljava pojam “audit”.
U samim počecima razvoja revizije , revizor je svoj
posao obavljao na taj način da je saslušao
usmeni izvještaj obveznika revizije .
U današnje vrijeme revizija poslovanja znači nešto
sasvim drugo, ali je sam izraz zadržan.

Sam pojam revizije različiti autori i institucije

definišu na različite načine. Revizija se može
definisati kao:
1. Sistematičan proces objektivnog pribavljanja i
stvaranja dokaza o ekonomskim događajima i
rezultatima, s ciljem da se ustanovi usklađenost
između pojedinih izvještaja o poslovanju i
unaprijed postavljenih kriterija i da se to dostavi
zaiteresovanim korisnicima.
2. Revizija je ispitivanje ili istraživanje finansijskih
izvještaja i drugih računovodstvenih evidencija,
te ostalih evidencija o poslovanju preduzeća od
strane nezavisnih revizora izvan posmatranog
preduzeća.
3. Revizija je pokušaj objektivne usporedbe
izvršenih poslova sa specifičnim kriterijima
uvažavajući da je potrebno utvrditi
usaglašenost između izvršenih poslova i
kriterija.
4. Revizija je postupak provjere i ocjene
finansijskih izvještaja obveznika revizije
5. Cilj revizije finansijskih izvještaja jeste
omogućiti revizoru da izrazi mišljenje o tome
jesu li finansijski izvještaji u svim značajnim
odrednicama pripremljeni u skadu s
naznačenim okvirom finansijskog
izvještavanja.
Sve ove navedene definicije revizije, uglavnom se
odnose na tzv. eksternu reviziju.
U skladu sa ovim definicijama osnovne
karakteristike eksterne revizije su:
1. Naknadno se ispituje poslovanje preduzeća i
to prvenstveno finansijski izvještaji.
2. Traži se usklađenost poslovanja preduzeća i
to prije svega, finansijskih izvještaja s
unaprijed postavljenim kriterijima čime se
osigurava objektivnost i realnost finansijskih
izvještaja.
3. Mišljenje revizora zasniva se na objektinim
dokazima i dostavlja se zainteresovanim
korisnicima.
4. Reviziju obavljaju nezavisne stručne institucije
izvan preduzeća
U skladu sa ovakvim određenjem pojma revizije,
postupak revizije moguće je posmatrati kroz
sljedeće četiri faze:
a) Odabir kriterija putem kojih se opisuju poželjna
stanja različitih događaja.
b) Prikupljanje odgovarajućih dokaza o prošlim
događajima.
c) Upoređivanje izvršenih poslova i odabranih
kriterija i
d) Pripremanje izvještaja u kome se razmatra
usklađenost izvršenih poslova i odabranih
kriterija.
• Uloga revizije u tržišnoj privredi
Uglavnom se ističe da je tržište vrlo objektivan
instrumentarij koji ne oprašta pogrešne poslovne
odluke.
Svaka pogrešna poslovna odluka ima svoju “cijenu”
koja se na tržištu mora platiti.
Da bi se izbjegle pogrešne poslovne odluke ,
upravljanje mora biti postavljeno na realnim i
objektivnim tj. istinitim i fer informacijama.
U kontekstu tih informacija potrebno je istaknuti da
vrlo značajno mjesto pripada računovodstvenim
tj. finansijskim informacijama.
Da bi mogli dati odgovor na pitanje ko su
korisnici revizorova izvještaja potrebno je
opisati u čemu je, zapravo, uloga revizije.
Kratko rečeno, uloga revizije sastoji se u
sljedećem:
1. Zaštita interesa vlasnika kapitala
2. Stvaranje realne i objektivne informacione
podloge za upravljanje i
3. Pomoć u pribavljanju dodatnog kapitala
smanjenjem rizika ulaganja.
U savremenim uslovima poslovanja koje, između
ostalog, karakteriše postojanje velikih
korporacija , uloga revizije je sve značajnija.
Zbog veličine korporacije, top menadžment
informacije koje su potrebne za upravljanje ne
može dobiti iz “prve ruke” već preko čitavog
niza posrednika.
Ta činjenica povećava rizik prijema nepouzdane
informacije.
Zbog toga je institucija revizije izuzetno značajna i
za menadžment preduzeća.
Značajan korisnik revizorskih izvještaja su i
poslovni partneri.
Revizija je značajna i sa aspekta države.
Često se ističe da je i javnost značajan korisnik
revizijskih usluga.
Revizor je veza povjerenja između ljudi u
preduzeću i izvan njega.
 Istorijski razvoj revizije

• Istorijski gledano, začeci revizije nalaze se u

starom Egiptu, Babilonu i Grčkoj.
Važno je naglasiti da se ovo prije svega odnosi na
internu reviziju.
Razvoj eksterne revizije u pravom smislu te riječi
započinje početkom 15 vijeka u Italiji i povezuje
se s imenom Benke Kotruljića Luce Paciolija .
Nakon toga razvoj revizije započinje i u Engleskoj.
 Osnovna revizijska načela
• Kada se govori o revizijskim načelima misli se
na osnovna pravila ponašanja koja su
posljedica kumulativnog praktičnog iskustva i
dostignuća teorije.
Proučavanje revizijskih načela izuzetno je važno
jer ona predstavljaju temelje za koncipiranje i
razvoj revizijskih standarda kao značajne
predpostavke korektnog provođenja revizije.
Na osnovu načela kao osnovnih pravila
ponašanja koncipiraju se pretpostavke koje se
uzimaju kao istinite i koje služe kao podloga za
izradu revizijskih standarda.
Standardi predstavljaju detaljnu razradu
pojedinih načela.
Zato se i kaže da revizijska načela prestavljaju
ishodište revizijskih standarda.
U američkoj praksi uobičajeno se ističu sljedeća
načela revizije:
a) Načelo profesionalne etike
b) Načelo nezavisnosti
c) Načelo stručnosti i kompetentnosti
d) Načelo dokumentovanosti
e) Načelo korektnog izvještavanja.

Na osnovu ovih načela razvijeni su američki

Opšteprihvaćeni revizijski stabdardi (GASS)
U MRS na koje se poziva i naše zakonodavstvo u
kontekstu osnovnih revizijskih načela, razmatra
se sljedeća problematika:
a) Nezavisnost
b) Čestitost
c) Objektivnost
d) Profesionalna nadležnost i dužna pažnja,
e) Povjerljivost
f) Profesionalno ponašanje
g) Tehnički standardi
U literaturi s našeg područja ističe se da revizija
u prvom redu treba ispitati s kojim su učinkom
primjenjena načela kontrole (iznenadnosti,
istovremenosti, kontinuiteta, odvajanja
neoperative od evidencije i utvrđene
odgovornosti), a u daljem radu treba se
rukovoditi svojim specifičnim načelima, a to su:
1. Načelo zakonitosti
2. Načelo uobičajene dobre prakse i
3. Načelo dokumentovanog provjeravanja.
 Osnovna obilježja osnovnih
revizijskih načala

Na osnovu razmatranja suštine revizije, njene uloge

i značaja u sadašnjim tržišnim uslovima, te na
osnovu naših postojedih uslova može se zaključiti
da bi naša osnovna načela revizije trebala biti:
1. Načelo zakonitosti – poštovati zakone
2. Načelo profesionalne etike- kodeksi ponašanja
3. Načelo nezavisnosti- potpuna samostalnost
4. Načelo stručnosti i kompetentnosti- struč.obraz.
5. Načelo odgovornosti- konkretna odgovornost
6. Načelo dokumentovanosti (pribavljanje dokaza)
7. Načelo korektnog izvještavanja- mišljenje mora
biti utemeljeno na radnoj dokumentaciji.
 Vrste revizije
U našoj literaturi vrste revizije se klasificiraju prema četiri
sljedeća kriterija:
1. Mjesto organa koje obavlja reviziju (interna ili eksterna
revizija)
2. Subjekt koji provodi reviziju (pojedinačna revizija ili
kompleksna revizija)
3. Objekt koji se pregledava (knjigovodstvena revizija ,
privredna revizija, finansijska revizija, kontinuirana
revizija,potpuna revizija, revizija likvidacije, revizija
završnog računa).
4. Obuhvat i vrijeme kada se revizija obavlja (prethodna
revizija,završna revizija,kontinuirana revizija, potpuna
,djelomična, proceduralna itd).
Prilikom razmatranja vrste revizije važno je naglasiti
da različite vrste revizije proizilaze iz specifičnih
aspekata posmatranja, u pravilu, jednog te istog
postupka revizije.
Npr. reviziju finansijskih izvještaja mogu provoditi i
eksterni interni revizori. Međutim, obaveznu
reviziju finansijskih izvještaja provode isključivo
eksterni revizori i u tom slučaju moguće je govoriti
o komercijalnoj reviziji.
Državna ili javna revizija istovremeno je i eksterna
revizija jer je provodi Državni ured za reviziju koji
je eksterna i nezavisna državna revizijska institucija
 Objekt i predmet revizije
Revizija se može opisati kao metoda čija je svrha
osiguranje vjerodostojnih informacija za
različite korisnike.
Osim praktičnog karaktera revizija podrazumijeva
i njen naučni ili teorijski karakter.
To znači da praktična rješenja koja se primjenjuju
u reviziji moraju biti i naučno-teorijski
potvrđena.
Često se postavlja pitanje u čemu se revizija razlikuje od
ostalih mikroekonomskih disciplina koje koriste iste
postupke i metode.
Revizija je nešto više jer se osim njenog praktičnog
karaktera, podrazumijeva i njen naučni ili teorijski
karakter.
Šta je objekat revizije???
Objekat revizije je poslovanje preduzeća s tim da je u
reviziji, najčešće,naglasak na finansijskim
izvještajima.
Važno je naglasiti da reviziju, iako se smatra
zaokruženom cjelinom, treba razmatrati u kontekstu
međuzavisnosti sa ostalim disciplinama.
Npr. postoje dodirne tačke i vrlo čvrste veze
revizije i računovodstva, zatim revizije i analize
poslovanja itd.
Pitanje predmeta i objekta revizije uobičajeno se
ne razmatra eksplicitno, već njihovo određenje
proizilazi iz samog shvatanja pojma revizije.
Skoro da slobodno možemo reći da je objekt
revizije poslovanje preduzeća s naglaskom na
finansijskim izvještajima sa unaprijed
postavljenim kriterijima.
U kontekstu revizije finansijskih izvještaja,
usavršavanje računovodstvenih načela i
standarda , koji predstavljaju osnovne kriterije
za ocjenu finansijskih izvještaja, je vrlo
značajno.
Koliko je to značajno pitanje najbolje se vidi iz
toga što se u revizijskom izvještaju obavezno
ističu kriteriji na osnovu kojih je ocijenjena
objektivnost i realnost finansijskih izvještaja.
• Objekt i predmet eksterne revizije
Najčešče su to finansijski izvještaji preduzeća.
Revizija se provodi s ciljem utvrđivanja realnosti i
objektivnosti finansijskih izvještaja.
Kriteriji za ocjenu objektivnosti i realnsti
finansijskih izvještaja su računovodstvena
načela i standardi, propisi (Zakoni) te usvojene
računovodstvene politike klijenta kod kojeg se
obavlja revizija finansijskih izvještaja.
Ako su finansijski izvještaji usklađeni s tim kriterijima
tada revizor u svom izvještaju može istaknuti da su
finansijski izvještaji realni i objektivni.
Naglašavanje kriterija za ocjenu realnosti i
objektivnosti finansijskih izvještaja vrlo je značajno
i ti kriteriji obavezno se moraju istaknuti u
revizorovom izvještaju.
Prilikom definisanja postupaka ocjene realnosti i
objektivnosti finansijskih izvještaja najznačajnije
mjesto pripada revizijskim standardima.
Obavezno u kontekstu postupka revizije značajno je
pomenuti Kodeks profesionalne etike revizora
 Metode revizije
Svaka disciplina pa i revizija , u svojim
ispitivanjima i istraživanjima služi se
određenim metodama.
Metoda znači način istraživanja, pristupanje
pojavama koje se proučavaju, te put za
postizanje nekog cilja.
Metode revizije uslovljene su objektom i
predmetom.
Revizija se uobičajeno posmatra u kontekstu
cjelokupnog procesa nadzora poslovanja.
Sam efekat “nadzora” u mnogome zavisi od
metoda koje se primjenjuju u obavljanju
kontrole i revizije.
U zavisnosti od toga šta se šta se revizijom želi
postići primjenjuju se različite metode.
Upotreba različitih metoda zavisi i od kadrovskih
i organizacionih mogućnosti revizorske kuće
koja provodi reviziju.
Problematika metoda revizije, ili postupaka koji
se primjenjuju u obavljanju revizije implicitno
je akceptirana i u revizijskim standardima.
U MRS-ima koji se kod nas primjenjuju najviše
pažnje, u kontekstu metoda revizije,
posvećeno je reviziji na osnovu uzorka i
analitičkim postupcima.
Metode revizije
(opšte , specijalne, analitički postupci)
Opšte metode revizije su:
(induktivna, deduktivna i iskustvena)
Induktivna metoda- polazi od ispitivanja
pojedinačnih slučajeva. Na osnovu toga dolazi
se do saznanja opšteg stanja u poslovanju
preduzeća. Ova metoda omogućava da se na
osnovu proučavanja pojedinačnih slučajeva
osigura uopšteno zaključivanje.
Deduktivna metoda
Polazi od ispitivanja šire cjeline poslovanja ili
opštih rezultata. Na osnovu ispitivanja opšteg
stanja dolazi se do saznanja pojedinačnih
slučajeva u poslovanju preduzeća.
Za razliku od induktivne deduktivna metoda
omogućava da se na osnovu proučavanja
opštih rezultata osigura zaključivanje o
pojedinačnim slučajevima.
Iskustvena metoda - Na osnovu iskustva čemu
najviše treba posvetiti pažnju!!
Specijalne metode revizije
(metoda intenziteta ispitivanja, metoda smjera
ispitivanja, metoda obima ispitivanja,metoda
načina ispitivanja)
Ove metode mogu biti: (formalna, materijalna,
progresivna, degresivna , potpuna , uzorak,
direktna i indirektna (uzorak))
• Formalna metoda- ispituje da li postoji saglasnost
između poslovanja preduzeća tj, njegovih
finansijskih izvještaja s postojećim propisima.
Informacije koje dobijemo putem ove metode nisu
dovoljne pa je zbog toga potrebna upotreba
materijalne metode.
• Materijalna metoda
Ova metoda predstavlja mnogo intenzivnije
ispitivanje. Ovom metodom ispituje se suština i
sadržajna tačnost te opravdanost i cjelovitost
poslovnih promjena.
Osnovni cilj materijalne metode je ispitivanje
realnosti procjene elemenata finansijskih
izvještaja.
• Sledeći kriterij za razlikovanje specijalnih metoda
revizije je smjer ispitivanja.
Prema tom kriteriju razlikuju se progresivna i
degresivna metoda revizije.
Progresivna metoda: primjenjuje se kada postoji
opravdana sumnja da u finansijskim izvještajima
nisu obuhvaćene sve bitne ekonomske činjenice
ili da su obuhvaćene na pogrešan način.
Cilj ove metode je da utvrdi ispravnost ili
neispravnost konačne radnje ili učinka kao i
operaciju u kojoj se pogreške događaju.
Degresivna metoda:
Provodi se obrnutim smjerom od progresivne
metode.
Ovaj postupak uobičajen je kod revizije godišnjih
finansijskih izvještaja. U provođenju ove
metode polazi se od finansijskih izvještaja, a
zatim ako se uoče određene nepravilnosti
ispituju se knjigovodstvene evidencije koje
prethode finansijskim izvještajima.
Ova metoda daje brže rezultate u odnosu na
progresivnu. Ali je u izvjesnom smislu površnija.
• Indirektna metoda
Ova metota traži da se ispituje samo određeni
broj poslovnih promijena (uzorak) iz neke
homogene cjeline i na taj način dolazi se do
ocjene cjeline.
Ova metoda primjenjuje se kod automatske
obrade podataka koja omogućava da se
osiguranjem tačnosti jedne poslovne
promjene očekuje da su i druge poslovne
promjene tačne.
• Analitički postupci u reviziji:
Prema MRevS analitički postuci znače: “Analizu
značajnih pokazatelja i tendencija, uključujući i
rezultate istraživanja u vezi sa promjenama i
odnosima koji nisu dosljedni s ostalim značajnim
podacima ili koji odstupaju od određenih
predviđenih iznosa”.
Najčešće se misli da se analitički postupci odnose
samo na analizu finansijskih izvještaja.
Ali, analitički postupci osim analize finansijskih
izvještaja obuhvataju i niz ostalih finansijskih i
nefinansijskih informacija.
U kontekstu analitičkih postupaka vrlo značajno
mjesto pripada i tzv. skeniranju tj. pretraživanju
finansijskih izvještaja.
Primjenom različitih tehnika revizor nastoji doći
do saznanja o postojanju neuobičajenih
promjena i stavki tj. o postojanju značajnih
razlika.
U tim situacijama najčešće se uočavaju i
neočekivane, te nedosljedne međuzavisnosti
između pojedinih podataka, a sve to usmjerava
pažnju revizora na područja koja treba detaljnije
ili ponovno ispitati.
Analitičke postupke potrebno je koristiti u cijelom
toku procesa revizije.
Procjena analitičkih postupaka izuzetno je značajna
u procesu planiranja revizije i prilikom
sveobuhvatnog pregleda.
U savremenim uslovima koje karakteriše sve
značajnija komplelsnost ili složenost poslovanja
analitički postupci sve češće se koriste i kao
dokazni testovi, odnosno kao metoda
prikupljanja dokaza koji služe kao osnova
revizorovom mišljenju o realnosti i objektivnosti
finansijskih izvještaja o poslovanju preduzeća.
Analitički postupci pri planiranju revizije
Da bi se moglo pristupiti planiranju revizije
potrebno je upoznati poslovanje preduzeća i
okruženja u kojem preduzeće posluje.
Zato su analitički postupci izuzetno značajni.
Prilikom upoznavanja poslovanja ovim
postupcima utvrđuju se i područja mogućih
rizika, odnosno područja gdje postoje
potencijalni problemi i kojima već prilikom
planiranja revizije revizor treba posvetiti veću
pažnju.
Analitički postupci vrlo su efikasni u otkrivanju tih
potencijalnih problema koji narušavaju
objektivnost i realnost finansijskih izvještaja i
poslovanja preduzeća.
Analitički postupci Potencijalni problem
Upoređiv.zaliha Pogrešno prikazivanje zal.
Upoređiv.troškova Pogrešna klasifik.troškova
Upor.koef.obrta pot. Pogrešno prikaz.prodaje
Upor. stope obrta pro. Pogr.prikaz.prod.i trošk.pro

Upor.troš.kamata Podcjenj.obaveza
U primjeni analitičkih postupaka pri planiranju
revizije, uglavnom, se razmatraju finansijske
informacije.
Često je korisno upotrijebiti i niz nefinansijskih
informacija kao što su, npr. broj zaposlenih,
količina proizvedenih proizvoda i drugo.
Analitički postupci u prikupljanju revizijskih dokaza
U kontekstu revizijskih dokaza analitički postupci
ističu se kao jedna od metoda prikupljanja
dokaza, tj kao mogući revizijski dokaz.
Upotreba analitičkih postupaka u planiranju revizije
i sveobuhvatnom pregledu na kraju revizije.
Činjenica je da se ovi postupci mogu koristiti često
mnogo efikasnije od ostalih detaljnih testova., u
prikupljanju dokaza za izražavanje mišljenja.
U ovom kontekstu efikasnost upotrebe analitičkih
postupaka prije svega zavisi od:
a) Obilježja tvrdnje koja se želi dokazati,
b) Uvjerljivosti i predvidivosti očekivanih
međuzavisnosti,
c) Raspoloživosti i pouzdanost podataka, te
d) Mogućoj preciznosti očekivanih rezultata.
Analitički postupci kao dokazni testovi najčešće
uključuju:
1. Izračunavanje aproksimativnih očekivanih
rezultata, te njihovo upoređivanje sa
ostvarenim rezultatima,
2. Detaljno rasčlanjivanje i pretraživanje
pojedinih pozicija finansijskih izvještaja kako bi
se identifikovali neočekivani rezultati,
3. Usporedba postojećih rezultata sa rezultatima
prethodnih razdoblja, budžetiranim ili
očekivanim rezultatima,
4. Utvrđivanje različitih pokazatelja za cjelinu
poslovanja ili za pojedine segmente.
REVIZIJA I REVIZIJSKO IZVJEŠTAVANJE

REVIZIJSKA PROFESIJA

I dio

prof. dr. Spaso Kuzman

 REVIZIJSKA PROFESIJA
Eksterna revizija kao profesija.
Revizijsku profesiju potrebno je razmatrati u
kontekstu računovodstvene profesije jer
revizija i proizilazi iz računovodstva i u neku
ruku nadograđuje računovodstvo.
Poslovi revizije moraju biti odvojeni od drugih
usluga koje mogu obavljati ovlaštene javne
računovođe.
Kada se govori o eksternoj reviziji kao profesiji
postoje tri aspekta razmatranja tog problema:
1. Zvanje i status revizora kao osobe koja se bavi
poslovima revizije
2. Položaj revizijske firme kao institucije koja
provodi postupak revizije,
3. Uloga i značaj instituta za reviziju kao
osnovne pretpostavke provođenja revizije
putem koje se utvrđuju revizijski standardi i
kodeks profesionalne etike revizora.
Edukacija revizora:
Edukacija revizora vrlo je značajno i jedno od
osnovnih pitanja konstituisanja revizijske
profesije.
U razvijenim državama izuzetna pažnja se posvećuje
toj problematici.
Zahtijevana stručnost nije samo problem školovanja
i izbora odgovarajućeg obrazovnog programa, već i
iskustva stečenog obavljanjem revizijske profesije.
Mišljenje revizora mora imati snagu mišljenja suca
izraženog u sudskoj presudi.
Prema tome u kodeksu edukacije revizora
potrebno je razmatrati dva aspekta –teoriju i
praksu, tj.nužno je teorijsko i praktično
obrazovanje.
Da bi se došlo do najvišeg revizijskog zvanja
podrazumijeva se visoko obrazovanje, zatim
naknadni kurs teorijskog znanja, pređena
praktična obuka i na kraju položen ispit kojim
se potvrđuje osposobljenost za revizijski posao.
U SAD-a propisana je posebna procedura o
načinu dobivanja certifikata.
Najveće, najpoznatije i najznačajnije revizijske
firme u svjetskim razmjerama su;
1. Deloitte,
2. Ernst & Joung,
3. KPMG i
4. PriceWaterhouseCoopers

Navedene revizijske firme poznate su pod

imenom “četiri velikih” Sve te navedene
revizijske firme su partnerstva.
U organima upravljanja firme većinu moraju
činiti osobe sa zvanjem ovlaštenog revizora.
Revizijska firma u svom radu bitno zavisi o
institutu za reviziju.
Institut je taj koji donosi “pravila igre” za
revizijske firme.
Tim “pravilima igre” nastoji se osigurati
kvalitatan rad revizijskih firmi i nastoji se
zaštititi revizija kao profesija.
Odgovornost revizora
Revizor je odgovoran da se uvjeri da finansijski
izvještaj ne sadrže MZPI (materijalno značajne
pogrešne izvještaje) i da tim povodom izda
revizorski izvještaj koji uključuje mišljenje o
revizorskim izvještajima.
MRS ne prave razliku između odgovornosti za
otkrivanje MZPI po osnovu grešaka i MZPI
nastalih po osnovu kriminalne radnje.
U standardima se samo ističe da su ovi zadnji
mnogo teži za otkrivanje, pošto kriminalne radnje
mogu uključiti:
a) Dosluh,
b) Falsifikovanje,
c) Namjerne propuste,
d) Pogrešna predstavljanja ili
e) Zaobilaženje internih kontrola.

MZPI mogu nastati i kao rezultat kršenja zakona i

propisa koji imaju direktan efekat na iznose
prikazane u finansijskim izvještajima.
Revizor treba da obezbijedi razumno uvjeravanje
i u pogledu otkrivanja ovakvih MZPI.
Revizor nije odgovoran za otkrivanje pogrešnih
iskaza koji nisu materijalni.
Razumno uvjerenje predstavlja visok nivo
uvjeravanja, ali ne predstavlja garanciju da
revizija sprovedena u skladu sa MSR može
uvijek da otkrije MZPI (mater. značajne
pogr.izvještaje) kada oni postoje.
Iako je pitanje “materijalnosti” i “razumne mjere”
stvar profesionalnog prosuđivanja , ovakvo,
naizgled, relativizovanje odgovornosti ne
abolira revizora u situacijama kada su finansijski
izvještaji zaista sadržavali MZPI koje on nije
uspio da otkrije i na bazi takvog otkrića
modifikuje svoje mišljenje.
Davanje nemodifikovanog mišljenja u situaciji
kada finansijski izvještaji sadrže MZPI
predstavlja revizijski rizik.
Revizijski rizik nije moguće izbjeći. Na sreću on se
može smanjiti.
Osim odgovornosti za otkrivanje MZPI, revizor je
odgovoran i da reviziju izvede u skladu sa
MSR, održavajući profesionalni skepticizam
tokom njenog izvođenja.
Konkretno to znači da je revizor odgovoran i da:
• Identifikuje i ocijeni rizik MZPI osmisli i
sprovede odgovarajuće revizijske postupke
kao reakciju na te rizike. Da pribavi revizijske
dokaze koji su dovoljni i odgovarajući da
obezbijede osnovu za davanje mišljenja.
• Da stekne razumijevanje internih kontrola
relevantnih za reviziju, u cilju osmišljavanja
revizijskih postupaka koji su odgovarajući u
datim okolnostima.
• Da ocjeni podesnost primjenjenih
računovodstvenih politika i razumnost
računovodstvenih procjena, i povezanih
objelodanjivanja učinjenih od starne
menadžmenta.
• Na osnovu prikupljenih dokaza, zaključi koliko
je podesna upotreba računovodstva
zasnovanog na going koncern osnovi tj, da li
postoji materijalna neizvjesnost u pogledu
događaja ili uslova koji mogu baciti značajnu
sumnju na sposobnost kompanije da nastavi
poslovanje na going koncern osnovi, te da
ukoliko takva neizvjenost postoji, u
revizorskom izvještaju skrene pažnju na to,
• Ocjeni opštu prezentaciju, strukturu i sadržaj
finansijskih izvještaja, uključujući i
objelodanjivanja, i ocjeni da li je postignuta
fer prezentacija finansijskih izvještaja , u
smislu da oni adekvatno reprezentuju
transakcije i događaje na kojima se zasnivaju.
Ove elaborirane odgovornosti revizora tiču se
profesionalne odgovornosti revizora.
Revizori mogu snositi odgovornost i prema
drugim zakonima i propisima.
• Zakonska odgovornost revizora se razlikuje od
zemlje do zemlje.
Ni u Evropskoj uniji, i pored pokušaja harmonizacije
u proteklim godinama, situacija u pogledu režima
odgovornosti revizora dosta šarolika.
U nekom zemljama, kod obaveznih revizija,
ograničen je iznos štete koju revizori mogu
platiti u slučaju da budu tuženi.
Mnogi revizori vjeruju da je dovoljno reviziju
spovesti u skladu sa MSR, i da je to sve što se
očekuje od revizora, i da se tu njegova
odgovornost završava.
• Na drugoj strani, brojni korisnici finansijskih izvještaja
vjeruju da revizori garantuju da u finansijskim
izvještajima ne postoje MZPI i šta više, da garantuju
da je firma dobrog finansijskog zdravlja i da neće
doživjeti poslovni neuspjeh i propadanje.
• U slučaju da firma pretrpi gubitke, oni mogu biti
skloni da tuže revizore u nadi da će, čak iako za to ne
postoje osnove , krivicu moći da prebace na revizore.
• Ovakvo razmimoilaženje u vjerovanjima tj.
očekivanjima revizora i očekivanja korisnika naziva se
“jaz u očekivanjima”.
• Jedna tužba može “pojesti” višegodišnji profit
Rizik u reviziji
Revizijski rizik predstavlja takođe koncept u reviziji.
Revizori treba da izbjegnu rizik da o finansijskim
izvještajima koji su materijalno pogrešni izdaju
mišljenje da izvještaji pružaju istinitu i
objektivnu sliku finansijske pozicije i
uspješnosti klijenta.
Ovaj rizik se označava rizikom revizije ili revizijskim
rizikom.
Rizik revizije se može ograničiti sprovođenjem
izvjesnih revizijskoh postupaka ili testova
Kojima se djelimično otklanja opasnost da MZPI
ostanu neotkriveni.
Smanjenje rizika neotkrivanja tj. detekcionog
rizika postiže se suštinskim testovima
(postupcima).
Rizik revizije se može, i uslovno rečeno,
matematički predstaviti, i to putem sljedeće
formule kao model revizijskog rizika:
RR= IRxKRxDR
RR-rizik revizije; IR-inherentni rizik; KR-kontrolni
rizik; DR- detekcioni rizik.
Inherentni rizici vezani za finansijsko
izvještavanje tiču se izbora pogrešnih
računovodstvenih politika.

PROCES REVIZIJE
Revizija je “sistemski proces objektivnog
prikupljanja i ocjena dozaka” koji se nemože
pribavljati stihijski.
Svaka revizija finansijskih izvještaja sastoji se iz tri
faze.
U ranoj fazi- fazi planiranja- stiču se saznanja o
klijentu i njegovom okruženju kako bi se
identifikovali i ocijenili inherentni i kontrolni
rizik tj.rizik materijalno značajnih pogrešnih
iskazab (MZPI). Što predstavlja tzv postupke
ocjene rizika.
Nakon ovoga se osmišljavaju dalji revizijski
postupci , koji u stvari predstavljaju revizorovu
reakciju na date ocijenjene rizike.
U centralnoj fazi – fazi testiranja – sprovode se
isplanirani suštinski postupci.
Revizor može odlučiti da pored suštinskih testova
prikupi i dokaze o efektivnosti internih
kontrola tj. sprovede i testove kontrole.

U završnoj fazi – fazi kompletiranja – obavljaju

se aktivnosti vezane za završetak revizije i
formira mišljenje o finansijskim izvještajima,
koje se komunicira u revizorskom izvještaju.
• Proces revizije se nekada poredi sa procesom
izrade naučnog rada.
Na početku treba osmisliti plan izrade rada,
stičući kompletnija saznanja proučavanjem do
tada objavljenih radova na datu temu.
On zatim postavlja naučne hipoteze, osmišljava
metode kojima će ih testirati , a potom kroz
istraživanje (testove) prikuplja dokaze u prilog
svojim tezama.
Preduslov za početak saradnje sa novim
klijentom je da postoji saglasnost odnosno
značajno razumijevanje između menadžmenta
klijenta i revizora.
Menadžment mora da prizna svoju odgovornost
za finansijske izvještaje i interne kontrole nad
finansijskim izvještavanjem, i da se složi da će
revizoru obezbijediti pristup svim relevantnim
informacijama tj. evidencijama, dokumentima i
zaposlenima.
Revizor treba da razmotri sopstvene kapacitete
za sprovođenje revizije, da li postoje
eventualni problemi u vezi sa njegovom
nezavisnošću, ali i da se zapita da li po svaku
cijenu treba da prihvati ili nastavi angažman
ako je integritet menadžmenta upitan ili je
klijent u značajnim finansijskim neprilikama.
Faze procesa revizije.
Preliminarne aktivnosti – PRIHVATANJE KLIJENTA
(predstavlja prihvatanje klijenta i inicijalno
planiranje)
Rana faza – PLANIRANJE
a). predstavlja sticanje saznanja o klijentu i
njegovom okruženju,
b). Ocjenjivanje rizika MZPI
c). Reagovanje na rizike – osmišljavanje daljih
revizijskih postupaka,
Centralna faza – TESTIRANJE
a). Sprovođenje testova kontrola
b). Sprovođenje suštinskih postupaka

Završna faza – KOMPLETIRANJE

a). Završavanje revizije
b). Izdavanje izvještaja
 PROFESIONALNI STANDARDI

Standardizacija revizije trebalo bi da obezbijedi

da zaključci koje donosi jedan revizor budu
isti ili približno isti zaključcima koje bi donijeli
drugi revizori prilikom revizije finansijskih
izvještaja istog klijenta.
To je moguće postići samo ako se razviju
visokokvalitetni standardi, koji su
opštepoznati, priznati i prihvaćeni.
Međunarodna federacija računovođa - IFAC
osnovana je sa ciljem da harmonizuje MSR , a
prvi zaokružen set MSR objavljen je 1994
godine.
Postoji tu više ideja :
Prva je da MSR ne odnosi prevagu nad
nacionalnim standardima.
Druga je sasvim suprotna.
MSR ne pobijaju zakone i propise koji se mogu
direktno ili indirektno odnositi na reviziju
finansijskih izvještaja u nekoj zemlji.
 MIŠLJENJE REVIZORA O FINANSIJSKIM IZVJEŠTAJIMA

• Krajnji proizvod revizije predstavlja izvještaj u

kojem revizori daju svoje mišljenje o finansijskim
izvještajima klijenta.
• Klijenti najčešće žele da dobiju izvještaj u kome će
revizori potvrditi da finansijski izvještaji ne sadržri
MZPI, odnosno da su sastavljeni u skladu sa MSFI.
• Ovaj tip izvještaja se naziva standardnim
izvještajem, a mišljenje nemodifikovanim “čistim”
mišljenjem bez rezerve ili mišljenjem bez
kvalifikacija.
U takvim slučajevima revizori pisanje započinju
frazom “Po našem mišljenju”.
Ovo nam stavlja do znanja da revizori ne iskazuju
ništa više osim svog informisanog mišljenja.
Oni ne garantuju i ne sertifikuju da su izvještaji
precizni , tačni ili istiniti.
Garantovanje znači davanje apsolutnog
uvjeravanja u pogledu tačnosti , a revizija to ne
može da pruži.
Revizija ima svoja inherentna ograničenja. Ona se
tiču prirode finansijskog izvještavanja.
Inherentna ograničenja revizije nisu opravdanje
za revizora da ne prikupi dovoljno
odgovarajućih dokaza, niti da prihvate dokaze
koji su manje nego ubjedljivi.
Revizor daje “čisto” mišljenje o finansijskim
izvještajima samo ukoliko prikupi dovoljno
odgovarajućih dakaza da finansijsli izvještaji ne
sadrže MZPI.
To ne znači da finansijski izvještaji uopšte ne
sadrže pogrešne iskaze, ali takvi pogrešni iskazi
nisu materijalno značajni.
Osim pozitivnog mišljenja revizor može dati i
sljedeća mišljenja:
1. Mišljenje sa rezervom – navesti gdje postoji
MZPI
2. Negativno mišljenje - iznosi mišljenje da
“finansijski izvještaji ne prikazuju istinito i
objektivno....finansijsku poziciju
kompanije...njene finansijske rezultate i novčane
tokove.
3. Da se uzdrži od mišljenja - saopštavajući “ne
izražavamo mišljenje o finansijskim izvještajima
kompanije”.
REVIZIJSKI DOKAZI I DOKUMENTACIJA
Mišljenju revizora može da se vjeruje samo ukoliko
je ono adekvatno potkrijepljeno dokazima.
Zbog toga se najveći dio revizijskog rada sastoji od
prikupljanja i ocjene revizijskih dokaza.
Revizijski dokazi su sve informacije koje revizor
koristi kako bi došao do zaključaka na kojima će
bazirati svoje mišljenje.
Dokazi nisu ograničeni na informacije iz
računovodstvenih evidencija, nego uključuju i
druge informacije, potvrde kupaca itd.
• Različite informacije mogu da posluže u
izvođenju zaključaka o tome da li su finansijski
izvještaji istiniti i objektivni i u formulisanju
odgovarajućeg revizorskog mišljenja.
• Da bi se revizorima olakšalo da procijene da li
su pribavili dokaze koji se mogu smatrati
zadovoljavajućim odnosom za izražavanje
revizorskog mišljenja,
Svojstva revizijskih dokaza
Svojstva revizijskih dokaza mogu biti :
a). Dovoljni
b). Odgovarajući
A odgovarajući se dalje dijele na relevantne i
pouzdane.
Relevantan dokaz se mora odnositi na
konkretnu tvrdnju tj. potrebno je da postoji
logična veza između njega i predmetne
tvrdnje.
Pouzdanost dokaza odnosi se na sigurnost koju
dokazi pružaju u izvođenju zaključaka.
Na neke dokaze revizor može da se osloni u
većoj a na neke u manjoj mjeri
Pouzdanost dokaza zavisi od sledećih faktora:
a). Priroda dokaza- to su ključni faktori koji
opredjeljuju pouzdanost
b). Izvori dokaza i – interni i eksterni
s). Okolnosti u kojima su dokazi pribavljeni.
• Svojstvo dovoljnih dokaza
U procesu prikupljanja dokaza revizor mora da
pribavi dovoljno odgovarajućih dokaza.
Svojstvo dovoljnih dokaza je u vezi sa količinom
dokaza. Koliko dokaza treba pribavljati da bi se
smatralo da su dovoljni za izvođenje osnovnih
zaključak pitanje je profesionalnog
prosuđivanja revizora.
Determinišući faktori za dovoljnu količinu dokaza
su: Prvo rizik MZPi i kvalitet revizijskih dokaza i
to utiče na količinu revizijskih dokaza koji su
potrebni.
 REVIZIJSKA DOKUMENTACIJA
Pojam i vrste revizijske dokumentacije
Obavljanje revizije mora biti adekvatno
dokumentovano.
REVIZIJA I REVIZIJSKO IZVJEŠTAVANJE

REVIZISKI POSTUPCI
III predavanje

prof.dr. Spaso Kuzman

 REVIZIJSKI POSTUPCI
• Najveći dio revizorskog rada sastoji se od
prikupljanja i ocjene revizorskih dokaza.
• Revizori koriste različite postupke da bi pribavili
revizijske dokaze koji će im omogućiti donošenje
razumnih zaključaka u vezi s tim da li su klijentovi
finansijski izvještaji sastavljeni u skladu sa
prikladnim kriterijumima tj. MSFI.
• Revizori mogu provjeravati fakture, računati racio
brojeve, posmatrati kako se vrši prebrojavanje
zaliha, zahtijevati da dobije konfirmacije od kupaca
Revizori moraju sva razmatranja , pa i izbor
revizijskih postupaka , dovesti u vezu sa
nastojanjem revizorskih firmi da svoje
troškove redukuju, a da pri tome zadrže
revizijski rizik na prihvatljivo niskom nivou.
Postupci pribavljanja revizijskih dokaza su:
1. Provjera, 2. Posmatranje. 3.Pribavljanje
eksternih potvrda, 4. Računska kontrola,
5. Ponovno izvođenje, 6. Ispitivanje,
7. Analitički postupci.
• VRSTE REVIZIJSKIH POSTUPAKA
Nisu svi postupci adekvatni kod ispitivanja svake od
pojedinačnih tvrdnji.
Izbor konkretnog postupka stvar je profesionalnog
prosuđivanja revizora.
Revizor odabere onaj postupak koji može da
ponudi relevantne i pozdane dokaze.
Revizori dovode u vezu sva razmatranja i izbor
revizijskih postupaka.
Revizori ne bi trebali da primjenjuju postupke koji
nisu opravdani.
Za sprovođenje svakog revizijskog postupka revizori
moraju odvojiti vrijeme, napore pa i novac.
Oni postupci kojima se mogu obezbijediti
uvjerljivi dokazi, gotovo uvijek su zahtijevniji i
skuplji.
PROVJERA
Kao revizijski postupak ima dvije osnovne
primjene:
1. Provjera dokumentacije tj.dokumenata i
evidencija
2. Provjera materijalnih sredstava
Provjera dokumenata i evidencija podrazumijeva
njihovo detaljno studiranje kako bi se na
osnovu informacija u njima verifikovale tvrdnje
sadržane u finansijskim izvještajima.
Revizori provjerom evidencija pribavljaju dokaze
da li su informacije dosljedne finansijskim
izvještajima.
U savremenom okruženju gdje dominiraju
informacione tehnologije veliki dio dokumenata
može da bude raspoloživ u elektronskoj formi.
U ovakvim slučajevima treba testirati kontrole
koje su integrisane u informacione sisteme. Ako
su IT kontrole efektivne, onda je i pouzdanost
elektronske dokumentacije veća.
Provjera kao revizijski postupak ispitivanja
dokumentacije i evidencija ispoljava se ovdje u
dva oblika:
1. Provjera unazad tj.od evidencija ka
dokumentima (Npr. transakcija prodaje. Nju
revizori prate do kupoprodajnog ugovora itd.)
2. Provjera unaprijed tj. od dokumentacije ka
evidencijama. Ovdje revizori uzorak dokumentacije
prate kao računovodstveni sistem kako bi utvrdili da
li je izvršeno evidentiranje nastalih transakcija.
Provjera materijalnih sredstava
Podrazumijeva fizičku provjeru sredstava koja postoje
u materijalnom obliku.
Ustvari ovdje se radi o vizuelnom uvidu ili brojanju
materijalne imovine.
Ponekad se postupkom provjere materijalnih
sredstava dolazi do određenih dokaza u pogledu
tvrdnje o vrednovanju sredstava.
• Posmatranje kao revizijski postupak
podrazumijeva gledanje kako se obavlja neki
procec.
Važnost posmatranja kao revizijskog postupka
dolazi do izražaja u kontekstu potrebe
prikupljanja dovoljno dokaza.
Prikupljaju se dokazi da li su ove procedure
adekvatno osmišljene i primjenjene.
Posmatranje se uglavnom koristi u početnoj fazi
revizije sa zadatkom razumijevanja procesa u
preduzeću klijenta.
Pribavljanje eksternih potvrda:
Ovo je jedan od nezaobilaznih revizijskih postupaka.
Tokom postupka revizije revizori pribavljaju različite
izjave od velikog broja trećih lica.
(kupci, dovavljači, banke itd.)
Sve ove izjave ne zadovolje revizore pa pristupaju
traženju pisanih konfirmacija koje im revizija
upućuje direktno.
Odgovor dolazi direktno revizoru, pa to smanjuje
prostor za manipulaciju
U pisanoj je formi.
Konfirmacije se prevashodno koriste u svrhe
dokazivanja tvrdnji o saldima računa.
Konfirmacije su jako korisne ali su rijetko
dovoljan dokaz.
Upotreba konfirmacija nije ograničena samo na
tvrdnje o saldima računa.
Konfirmacije mogu da se koriste i u vezi sa
tvrdnjama o transakcijama ( da se potvrdi
nastanak nekih transakcija koje su materijalnih
iznosa).Npr. paritet isporuka u kupoprodajnom
ugovoru.
Iako se konfirmacije smatraju vrlo pouzdanom
vrstom revizijskih dokaza, postoje i određeni
rizici u vezi sa njihovim korištenjem.
• Pogrešno adresiranje
• “Presretanje” zahtijeva za konfirmacijom ili
same konfirmacije
• Dobijanje odgovora od nekompetentnih lica
• Nemarno dati odgovori
• Izostanak odgovora, jer je zahtjev nejasno
formulisan.
ANALITIČKI POSTUPCI
Priroda analitičkih postupaka
Analitički postupci podrazumijevaju ocjenu
finansijskih informacija putem analize odnosa
koji postoje između samih finansijskih
podataka,ali i između finansijskih i nefinansijskih
podataka.
Analitički postupci mogu da budu različitog
stepena složenosti. Neki se svode na
jednostavna unapređivanja podataka, a drugi
uključuju složene analize za primjenu
savremenih statističkih tehnika.
Složeniji analitički postupak bio bi procjena
određene veličine (npr. prigoda od prodaje) na
osnovu regresione analize.
Svrha analitičkih postupaka
Analitički postupci se ekstenzivno koriste u
procesu revizije.
Svrha analitičkih postupaka razlikuje se po
pojedinim fazama revizije, a to utiče i na način
njihovog obavljanja.
U fazi planiranja analitički postupci koriste
revizorima da:
1. Steknu saznanja o klijentovom poslovanju ,
te bolje razumiju biznis koji je predmet
revizije.
2. Uoče neočekivane iznose ili odnose između
informacija u finansijskim izvještajima i time
identifikuju područja većeg rizika za
nastanak materijalno značajnih grešaka.
Analitički postupci se u fazi planiranja
uobičajeno sprovode na podacima iz
poslednjih periodičnih finansijskih izvještaja
koje je klijent sastavio.
U fazi testiranja analitički postupci se koriste u
svrhe pribavljanja dokaza o tvrdnjama
sadržanim u finansijskim izvještajima tj. za
potvrdu osnovanosti nekih tvrdnji.
Primjena analitičkih postupaka često je najbolji
način za pribavljanje dokaza o potpunosti
iskazanih rashoda.
Rezultate analitičkih postupaka je obično
potrebno kombinovati sa drugim suštinskim
postupcima kako bi se došlo do dovoljno
odgovarajućih dokaza.
U fazi kompletiranja revizije analitički postupci
treba da doprinesu izvođenju finanlnog
zaključka o tome da li su finansijski izvještaji u
skladu sa revizorovim razumijevanjem
klijentovog poslovanja.
Završne analitičke postupke treba izvoditi na
podacima koji su uključili sve uočene pogrešne
iskaze , a revizor ih uključio u finansijske
izvještaje.
PRIHVATANJE I RAZUMIJEVANJE KLIJENTA
Uključivanje novog klijenta u portfolio predstavlja
značajan izazov i mora se zasnivati na
adekvatnim saznanjima i razumijevanju
potencijalnog klijenta.
Do kvalitetnih klijenata nije lako doći i nije ih lako
zadržati.
Svaki revizijski angažman podrazumijeva sljedeće
faze: fazu planiranja, fazu testiranja i fazu
kompletiranja.
Iz dosadašnjeg izlaganja mogli smo steći zaključak
da su koraci i faze u reviziji povezani i
isprepleteni, što ukazuje na kompleksnost
revizijskog posla.
Međutim, prije nego što se upusti u njihovo
izvođenje revizor mora donijeti odluku o
prihvatanju novog klijenta ili o nastavku
saradnje sa postojećim klijentom.
Postoje razlike i u aktivnostima koje revizori
moraju sprovesti radi određenih saznanja.
Razumijevanje klijenta i planiranje revizije:
Stari klijent:
1.Donošenje odluke o nastavku saradnje
2. Inicijalno planiranje revizije
3.Ažuriranje saznanja o klijentu
4. Okončanje planiranja revizije
Novi klijent:
1.Sticanje preliminarnih saznanja o klijentu
2. Donošenje odluke o prihvatanju klijenta
3.Sticanje dodatnih saznanja o klijentu
4. Početak sastavljanja strategije i plana
Revizijska firma treba da ustanovi politike i
procedure planiranja revizije.
MSR 300 koji nosi naslov Planiranje revizije
finansijskih izvještaja posvećen je ovim
pitanjima.
Revizijske firme posluju u veoma konkurentnom
okruženju. Zato lako izgube postojeće a teško
osvoje nove komitente.
Osim novih prihoda novi angažman može donijeti
i nove probleme pogotovo ako se radi o
visokorizičnom klijentu.
Da bi ocijenilo opšti rizik uplitanja u posao sa
određenom firmom, koji se naziva rizik
angažmana , revizori treba da uzmu u
razmatranje reputaciju menadžmenta i
finansijsku snagu klijenta.
Revizorska firma treba da ima unaprijed sačinjen
detaljan upitnik ili neku vrstu kontrolne liste,
na osnovu koje sistematično pribavlja
informacije koje su mu neophodne za
donošenje konačne odluke ili da ili ne???
Prihvatanje novog klijenta
Prije pribavljanja novog klijenta revizor treba da.
1.Pribavi i razmotri informacije vezane za
integritet klijenta.
2. Razmotri da li ispunjava etičke zahtjeve u
smislu izbjegavanja sukoba interesa
3.Pokuša da stupi u kontakt sa prethodnom
revizijom ako ga je bilo
4.Postigne razumijevanje sa klijentom
Ispitivanje integriteta klijenta
Ni jedna revizorska kuća nemože sebi da dozvoli
da je dovede u vezu sa klijentima kod kojih
postoje krupne kriminalne radnje.
Rizik angažovanja je načelno veći kod klijenta koji
se nalazi u lošem finansijskom stanju.
Informacije za ocjenu integriteta se pribavljaju iz
internih i eksternih izvora.
(od menadžmenta, zaposlenih, banaka itd)
Priroda informacija koje treba ispitati
Prilikom ispitivanja integriteta klijenta te+
+revizori treba da stave akcenat na informacije
kao što su:
1. Identitet menadžera, vlasnika, zavisnih i
drugih povezanih strana.
2. Integritet i poslovna reputacija , što uključuje
poštenje , fer poslovanje i istinitost.
3. Stavovi sklonosti i postupci menadžera u vezi
sa pitanjima primjene “agresivnih”
računovodstvenih politika.
4. Kontrolno okruženje, što podrazumijeva
stavove i postupke menadžmenta i lica koja
upravljaju internom kontrolom.
5. Eventualna umješanost u pranje novca ili u
druge kriminalne radnje.
6. Indikacija neprikladnih ograničenja u obuhvatu
revizije koja bi mogla da budu nematnuta.
7. Razlozi za prekid saradnje sa prethodnim
revizom
OCJENA ETIČKIH PRINCIPA I RASPOLOŽIVIH KAPACITETA
ETIČKI PRINCIPI
Pored ocjene rizika angažmana , revizori treba da
razmotre i da li reviziju mogu da obave u skladu sa
etičkim zahtjevima.
Osnovni etički principi su ; integritet, objektivnost,
profesionalna osposobljenost, dužna pažnja,
povjerljivost i profesionalno ponašanje.
Revizori, stoga, moraju da utvrde da li postoje bilo kakve
okolnosti koje bi ih onemogućile sa sprovedu
nezavisnu reviziju klijenta
RASPOLOŽIVI KAPACITETI
Revizori treba da prihvate samo one revizije koje
mogu da izvedu sa profesionalom
kompetentnošću.
Revizor mora da ocijeni da li raspolaže sa
dovoljnim brojem izvršilaca sa zadovoljavajućim
znanjem i ekspertizom, te drugim materijalnim
resursima i vremenom za okončanje revizije.
Nedostatak potrebnih znanja revizori ponekada
mogu nadomjestiti korištenjem rada stručnjaka.
OCJENJIVANJE RIZIKA I OSMIŠLJAVANJE REAKCIJE
NA RIZIK
Planiranje revizije u firmi koja je novi klijent
obično je teže. Revizor planira na bazi stečenih
saznanja o klijentu.
U ovom slučaju planiranje obavlja po pristupu
zasnovanom na riziku.
Krunu planskog procesa predstavlj plan revizije.
Dva su ključna dokumenta koja treba da budu
pripremljna u fazi planiranja revizije i to:
Opšta strategija revizije i plan revizije.
Opšta strategija revizije treba da uvaži uočene
specifičnosti klijenta.
Dobro sačinjena strategija trebala bi biti od pomoći da
se dovoljno vremena i pažnje posveti značajnim
oblastima revizije.
Strategijom revizije se inače definiše djelokrug pristup,
vrijeme i smjernice za sačinjavanje plana revizije.
Kada se utvrdi sveobuhvatna strategija , revizori mogu
da započnu s izradom plana revizije.
Plan revizije treba da bude takav da omogući
pribavljanje dovoljno dokaza kako bi se rizik revizije
sveo na prihvatljiv nivo.
MATERIJALNOST U REVIZIJI
Važan korak planskog procesa predstavlja i
utvrđivanje materijalnosti.
Pojam materijalnosti vezuje se za značaj ili
važnost nečega.
Utvrđivanje materijalnosti je predmet
profesionalnog prosuđivanja revizora pri čemu
revizori polaze od pretpostavke da će
informacije iz finansijskih izvještaja koristiti
osobe sa odgovarajućim znanjem iz oblasti
računovodstva.
Koncept materijalnosti se koristi u svim fazama
revizije. 1.planiranju revizije, 2. njenom
izvođenju, 3.prilikom ocjene efekata pogrešnih
iskaza u fazi kompletiranja.
Budući da daje mišljenje o cjelini izvještaja revizor
treba da planira materijalnost uz finansijske
izvještaje o cjelini - ukupna materijalnost.
Revizori imaju u vidu da sistem dvojnog
knjigovodstva omogućava da se revizijom
jednog računa otkriju pogrečni iskazi na
drugom, povezanom računu.
Ocjena rizika materijalno značajnih pogrešaka
Smisao sticanja saznanja o klijentu jeste da
pomogne identifikaciju rizika materijalno
značajnih grešaka.
Sam rizik predstavlja kombinaciju inherentnog
rizika i kontrolnog rizika .
S toga identifikacija rizika uključuje i identifikaciju
relevantnih kontrola koje je klijent uspostavio
u cilju zažtite od pojedinih rizika, po klasam
transakcije.
Rizik materijalno značajnih pogrešaka potrebno je
ocijeniti kako na nivou finansijskih izvještaja, tako i
na nivou tvrdnji , i odrediti značajne rizike, ako ih
po ocjeni revizora ima.
POSTUPCI OCJENE RIZIKA
Postupci ocjene rizika MZPI sami po sebi ne pružaju
dovoljno odgovarajućih dokaza da bi se na njima
zasnivalo mišljenje revizora.
Početnu tačku za ocjenu rizika predstavlja
identifikacija značajnih računa i objelodanjivanjau
skladu sa određenom materijalnošću, kao i
relevantnih tvrdnji o istim.
Kako bi valjano ocijenio rizike identifikovane u
procesu saznanja o klijentu revizor treba da:
• Poveže identifikovane rizike s relevantnim
tvrdnjama tj. sa onim što može da krene u
pogrešnom pravcu na nivou odgovarajuće
tvrdnje.
• Razmotri da li su dati rizici takvog intenziteta
da bi mogli da dovedu do MZPI, uključujući
mogućnost da utiču na projne tvrdnje.
• Ocjeni vjerovatnoću da su rizici doveli do MZPI
u finansijskim izvještajima.
Postupci ocjene rizika uključuju četiri od sedam
uobičajenih revizijskih postupaka a to su:
1. Ispitivanje menadžmentra, internih revizora,
pravnika i zaposlenih.
2. Analitički postupci- poređenje salda
3. Posmatranje poslovnih aktivnosti klijenata
( kroz obilazak prostorija, posmatranje procesa
rada itd)
Konačno revizori mogu izvršiti provjeru
dokumentacije , kao što su poslovni planovi i
strategije, pravilnici o internim kontrolama , razne
evidencije i izvještaji.
Rizici na nivou finansijskih izvještaja
Revizor treba da ocijeni da li identifikovani rizici
MZPI imaju efekte samo na pojedinačne klase
transakcija, salda računa, objelodanjivanja i
samo pojedinačne tvrdnje ili isti potencijalno
utiču na mnoge tvrdnje što može dovesti u
pitanje istinitost i objektivnost finansijskih
izvještaja.
Rizici na nivou finansijskih izvještaja mogu biti i
posljedica recesija i kriza, odnosno pogoršanja
opštih ekonomskih uslova.
Značajni rizici
Revizor treba da odredi da li koji od
identifikovanih inherentnih rizika predstavlja
značajan rizik, odnosno rizik koji zahtijeva
posebnu pažnju.
Značajni rizici su u pravilu oni rizici MZPI koji
imaju posebno veliku vjerovatnoću nanstanka i
čije objektiviranje može imati za rezultat jako
velike MZPI.
Smatra se da u svakoj reviziji postoji bar jedan
rizik koji je značajan i treba mu posvetiti
posebnu pažnju.
• Rizik kriminalnih radnji
Po pravilu predstavlja značajan rizik, najčešće ne
zbog velike vjerovatnoće dešavanja već zbog
svojih konsekvenci .
Rizici MZPI koji nastaju kao rezultat kriminalnih
radnji predstavljaju značajne rizike.
Od revizora se zahtijeva da, već u fazi planiranja
revizije , primjeni postupke ocjene rizika radi
pribavljanja informacija na kojih će
preliminarno utvrditi da li postoji rizik MZPI
nastalih kao posljedica kriminalne radnje.
Dvije su vrste kriminalnih radnji koje dovode do MZPI.
1. Namjerni pogrešni iskazi u svrhu obmanjivanja
2. Namjerni pogrešni iskazi kojima se želi prikriti
nezakonito poslovanje, odnosno zloupotreba
imovine.
Primarnu odgovornost za sprečavanje i otkrivanje
kriminalnih radnji imaju menadžeri.
Odgovornost revizora se odnosi na sticanje uvjerenja,
u razumnoj mjeri,da fin.izvještaji ne sadrže MZPI
koji su nastali kao posljedicakriminalnih radnji.
REVIZIJA I REVIZIJSKI POSTUPCI

REVIZIJSKA DOKUMENTACIJA
IV dio

prof.dr. Spaso Kuzman

 REVIZIJSKA DOKUMENTACIJA
Pojam i vrste revizijske dokumentacije
Obavljanje revizije mora biti adekvatno
dokumentovano.
Ukoliko revizori ne bi dokumentovali svoj rad bilo
bi im teško da dokažu da su odgovorno izvršili
svoje dužnosti i da su svoje mišljenje o
finansijskim izvještajima zasnovali na dovoljnim
i odgovarajućim revizijskim dokazima.
Kreiranje i čuvanje potrebne dokumentacije je važan
zadatak revizora u svakom revizijskom angažmanu.
Pitanje revizijske dokumentacije obuhvaćeno je i
međunarodnim standardima revizije.(MSR 230)
Revizijska dokumentacija se često naziva radnim
propisima.
Primarna svrha revizijske dokumentacije je da pruži
• Dokaz o osnovi na kojoj se zasniva mišljenje revizora
• Dokaz o tome da je revizija planirana i izvršena u
skladu sa MSR.
Revizijska dokumentacija treba da predstavlja dokaz u
prilog tome da su revizori svoje mišljenje dali u
skladu sa nalazima revizije, tj. da je prikupljeno
dovoljno dokaza koji potkrepljuju izdati revizorski
izvještaj.
Ako bi neko osporavao adekvatnost izvršene revizije
(npr. sudski spor) prosuđivanje o datom mišljenju
biće u velikoj mjeri zasnovano na razmatranju
revizijske dokumentacije.
Propusti u dokumentovanju mogu nanijeti veliku
štetu revizorima pa oni moraju voditi računa o
njenoj kompletnosti i konzistentnosti sa iznijetim
mišljenjem.
Revizijskom dokumentacijom dokazuje se da su
revizori reviziju planirali i izvršili u skladu sa
MSR.
Revizijom se pruža razumno, a ne apsolutno
uvjerenje da izvještaji ne sadrže matrijalno
značajne greške.
Revizori mogu izdati i nemodifikovano mišljenje
za izvještaje koji se kasnije pokažu
obmanjujućim.
Revizijska dokumentacija ima i druge važne
funkcije:
Prvo, unapređuje se sam proces obavljanja revizije,
Drugo, omogućava se kontrola kvaliteta sprovedenih
angažmana, odnosno dokumentacija služi i za
druge namjene.
a). Olakšava revizorima planiranje i obavljanje revizije,
b). Obezbjeđuje evidenciju o pitanjima od
kontinuiranog značaja,
c). Ukazuje na odgovornost pojedinih članova
revizorskog tima jer se u svakom dokumenti naglasi
ko je to radio,
d). Olakšava vođama tima da ispituje kvalitet rada koji
su obavili mlađi članovi tima.
Prava i obaveze u pogledu revizijske
dokumentacije
Klijent revizije dobije izvještaj revizora i njegovo
mišljenje, ali on nemože tražiti da po završetku
revizije dobije i prateću dokumentaciju, niti može
tražiti uvid u tu dokumentaciju.
Revizijska dokumentacija pripada revizorima i oni
je zadržavaju po obavljenim angažmanima jer
ona pripada njima, a ne klijentima.
Iako je revizijaka dokumentacija vlasništvo revizora,
oni nemaju potpunu slobodu u raspolaganju
ovom dokumentacijom.
Npr. ne bi smjeli po svojoj volji da je daju na uvid
drugim licima ili da je unište.Radnje sa revizijskom
dokumentacijom podliježu ograničenjima.
Bitna odlika revizijske dokumentacije je njena
povjerljivost.
Tokom svog angažmana revizori dolaze do brojnih
povjerljivih informacija o klijentu.
Mnoge se evidentiraju u revizijskoj dokumentaciji, pa
samim tim i ova dokumentacija postaje povjerljiva.
Prema etičkom kodeksu revizori su u obavezi da
poštuju princip povjerljivosti, što znači da im je
generalno zabranjeno da dokumentaciju
objelodanjuju i drže van domašaja neovlaštenih lica
Takođe, zaštita revizijske dokumentacije je
neophodna je kako bi se spriječile eventualne
zloupotrebe, npr. izmjena dokumentacije.
Sva revizijska dokumentacija koja se odnosi na
neki angažman treba da se arhivira u posebnom
revizijskom dosijeu.
Sređivanje dosijea je proces administrativnog
karaktera i ne podrazumijeva unošenje novih
zaključaka u dokumentaciju, sprovođenje
dodatnih revizijskih postupaka i drugo.
Samo u izuzetnim slučajevima mogu se u
revizijsku dokumentaciju unositi nove
informacije i to u momemtu kompletiranja
dokumentacije, ali i po isteku tog perioda.
Npr: U slučaju da revizori naknadno saznaju
okolnosti koje su postojale kada je izvještaj
izdat, a koje bi da su bile poznate dovele do
izmjene finansijskih izvještaja ili revizorskog
izvještaja. Tada bi revizori mogli da donesu
nove zaključke ili sprovedu dodatne revizijske
postupke pa bi to moralo da se dokumentuje.
U dokumentaciju bi tada trebalo uključiti:
1. Opis relevantnih okolnosti tj. razlog za
izmjenu dokumentacije,
2. Opis sprovedenih postupaka, prikupljene
dokaze i donijete zaključke, kao i njihov uticaj
na revizorski izvještaj, i
3. Podatke o tome ko je i kada izvršio izmjene
dokumentacije, kao i ko je i kada izvršio
pregled tih izmjena.
Od revizora se zahtijeva da revizijsku dokumentaciju
čuva određen broj godina po završetku konkretnih
angažmana.
Uobičajeno je da ovaj period ne bude kraći od pet
godina.
Primjer:
Uništavanje revizijske dokumentacije – slučaj
revizorske firma Artur Andersen.
A A je jedna od najvećih revizorskih kuća.
Krah su doživjeli poslije sudskog spora u kojem su
optuženi za opstrukciju pravde putem uništenja
rev. dokumentacije iz revizije u kompaniji Enron.
U kratkom vremenu uništili su mnogo
dokumentacije, a odbranu su zasnovali na
činjenici da dokumentacija nije uništena sa
namjerom da onemogući istragu koja u tom
trenutku nije bila ni pokrenuta.
Na kraju Vrhovni sud SAD ih je oslobodio ali je ta
odluka došla prekasno za samu firmu da bi
opstala.
Sadržaj i obim revizijske dokumentacije
Odluka o sadržaju i obimu revizijske dokumentacije
treba da bude adekvatna i dovoljna da bi se na
osnovu nje sagledao izvršeni revizijski rad.
Mora da pruži informaciju o:
a) prirodi,vremenu i obuhvatu revizijskih
postupaka,
b) rezultatima revizijskih postupaka i pribavljenih
revizijskih dokaza
c) Značajnim pitanjima za datu reviziju,
uključujući prosuđivanje i donijete zaključke.
Prilikom dokumentovanja revizijskih postupaka
potrebno je da se identifikuje:
1. Ko je i kada izvršio konkretni postupak,
2. Koje stavke ili
3. su bila predmet testiranja, kako bi se
omogućila provjera izvršenog rada u cilju
verifikacije izvedenih zaključaka, i
4. Ko je i kada obavio pregled izvršenog rada jer
su kontrolni pregledi neophodni u cilju vršenja
nadzora i kontrole u revizijskim angažmanima.
(kontrola na probir i preskok po nekom principu.)
Revizori su dužni da dokumentuju sva značajna
pitanja koja su se pojavila u konkretnom
revizijskom angažmanu.
Određivanje značaja pojedinih pitanja treba da se
izvrši u kontekstu analize činjenica i okolnosti.
U dokumentaciji mora da se prikaže kako su
revizori postupili u pogledu značajnih pitanja i
koje su zaključke donijeli.
Revizori često uključuju u revizijsku dokumentaciju
jedan sumarni prikaz svih značajnih pitanja i
načina na koji su ta pitanja riješena.
U radnoj dokumentaciji ponekada se pojave
nedosljednosti , jer neki pribavljeni dokazi nisu
u saglasnosti sa konačnim zaključkom revizora
ili se javljaju razlike u mišljenju između članova
revizorskog tima.
Sadržaj i obim dokumentacije se razlikuje od
slučaja do slučaja.
Faktori koji utiču na dokumentovanje su:
1.Veličina i složenost firme, priroda revizijskih
postupaka koji se obavljaju, identifikovani rizik
materijano značajnih grešaka, značaj revizijskih
dokaza, potreba dokumentovanja zaključaka i dr.
 Vrste radnih papira
Dokumentacija koja potkrijepljuje obavljanje
revizije sadrži mnogo vrsta radnih papira.
Neke papire izrađuje sam revizor, (plan revizije)
Revizijska dokumentacija uključuje i kopije
određenih dokumenata i evidencija klijenta
(ugovore, zapisnike sa sastanaka uprave).
Dio dokumentacije čine potvrde i izjave. Npr.
konfirmacije od kupaca.
U svakoj fazi revizije prikuplja se i dokumentuje
mnogo informacija.
Za preliminarne aktivnosti karakteristično je
prihvatanje novog ugovora o angažmanu.
U fazi planiranja revizije u dokumentaciju se
obično uključuju; detaljni plan revizije,
vremenski budžet, bilješke koje se odnose na
proces planiranja i značajne razgovore sa
menadžmentom, upitnici i dijagrami toka za
internu kontrolu i sl.
Najveći dio revizijske dokumentacije nastaje u fazi
testiranja i odnosi se na dokazivanje salda računa.
Najvažniji radni papiri tada su: radni probni bilans,
vodeće i pomoćne tabele.
Radni probni bilans se sastavlja po zaključku glavne
knjige klijenta. On se izrađuje na osnovu zaključnih
salda računa glavne knjige.
Glavna tabela je revizijski izvještajni papir, u vidu
tabelarnog pregleda, u kojem se navode računi glavne
knjige koji u totalu daju konkretnu bilansnu poziciju.
Npr. gotovina-svi računi.
Poređenje se uvijek provodi u odnosu na prethodnu
godinu.
Analiza računa je radni papir kojem se stanje na
određenom računu analizira tako što se kreće od
početnog salda pa se navode i istržažuju sve
promjene evidentirane na dugovnoj i potražnoj
starni tog računa tokom perioda obuhvaćenog
revizijom.
Ukoliko se otkriju materijalno značajne greške ,
potrebna korekcija se unosi u radni papir kako bi
se dobio korigovani saldo koji bi trebalo da se
Integriše u finansijske izvještaje.
Na kraju, revizor unosi i svoj zaključak na sam radni
papir.
Listing je radni papir na kojem je zaključni saldo
nekog računa razložen na stavke(detalje) iz kojih
se sastoji.
Listinzi se koriste u postupku dokazivanja tvrdnji o
saldima računa, kao što su potraživanja od
kupaca, obaveze prema dobavljačima, troškovi
proizvodnih usluga, troškovi održavanja.
Radni papir usaglašavanja sadrži provjeru
saglasnosti informacija dobijenih iz različitih
izvora. To je u stvari provjera iznosa dobijenih
pribavljanjem iz drugih izvora.
U radni papir obračuna revizor unosi relevantne
informacije i na bazi njih sprovodi obračun,
kako bi provjerio salda nekih računa ili druge
iznose iz izvještaja klijenta.
U fazi testiranja koriste se i drugi potkrepljujući
radni papiri kao i revizorova npr. korektivna
knjiženja.
Pored korektivnih knjiženja, revizori utvrđuju
potrebne reklasifikacije.
Cilj reklasifikacije je da se isprave pogrešni iskazi
u prezentaciji informacija.
Organizacija radnih papira
Revizijska dokumentacija koja se odnosi na pojedini
angažman treba da bude objedinjena u revizijski
dosije.
Revizijski dosije je mjesto gdje se odlaže revizijska
dokumentacija, pri čemu ovaj dosije može biti
kako u fizičkoj tako i u elektronskoj formi.
Uobičajeno je da trajni dosije uključuje:
1.Kopije ugovora koji važe u višegodišnjem periodu.
2. Opšte informacije o firmi i druga važna saznanja
od trajnog i višegodišnjeg značaja. (org.struktura)
3. Analize računa na kojima se tokom godine javlja
malo promjena. (zemljište, zgrade, račun
sopstvenog kapitala).
Trajni dosije je veoma koristan. Sadrži podatke koji
se često ne mijenjaju pa revizor može lako da se
referiše, upotreba ovog dosijea obezbijeđuje
uštedu u vremenu i snižava troškove revizije.
Tekući dosije uključuje radne papire koji se odnose
samo na reviziju za tekuću godinu. O njima smo
već pričali od plana pa sve do zaključnih mišljenja.
Dobra organizacija radnih papira je postignuta ,
ako je omogućeno lako snalaženje u
revizijskom dosijeu, što prije svega uključuje
mogućnost jednostavnog praćenja toka
revizijskih dokaza.
Odlike urednih radnih papira.
MSR 230 Revizijska dokumentacija sadrži zahtjev da se
dokumentacija sastavlja blagovremeno.
Sve iz razloga što izrada dokumentacije u realnom
vremenu smanjuje rizik od nepreciznosti ,
uopštavanja, izostavljanja ili pogrešnog unosa
informacija.
Radni papir treba da se adekvatno identifikuje. To se
čini u zaglavlju gdje se unosi naziv klijenta i naslov
radnog papira.
Za dobru organizaciju radnih papira važno je njihovo
unakrsno povezivanje. To znači da treba na radnom
papiru uputiti na druge radne papire.
Na kraju radni papir bi trebalo da sadrži i
zaključak koji je revizor donio na osnovu
izvršenog rada.
Obično se u zaključku navodi da li obavljeni
postupci ukazuju na materijalno značajne
pogreške u izvještavanju.
Odmah po komletiranju radni papiri treba da se
odlože u revizijski dosije.
Adekvatnost dokumentacije trebalo bi da bude
važan cilj svake revizijske firme.